‫‪www.buhoth.

com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫امللخص‬

‫يندرج هذا البحث في إطار مذكرة مكملة لنيل شهادة ماستر أكاديمي في املحاسبة واملالية تحت عنوان‬

‫أثر تطبيق النظام املحاسبي املالي على مكونات البيانات املحاسبية واملالية للمؤسسة االقتصادية‪ ،‬حيث‬

‫أظهرنا فيه مدى تأثر مكونات البيانات املالية إثر اعتماد النظام املحاسبي املالي وقد قمنا بالتطرق في‬

‫بحثن ا الى ك ل من املحاس بة الدولي ة وعملي ة التنمي ط املحاس بي في الجزائ ر‪ ،‬لننتق ل بع دها الى دراس ة‬

‫نق ائص املخط ط املحاس بي الوط ني ونص ل بع دها الى ض رورة االس تغناء عن ه‪،‬أما في الفص ل الث اني فق د‬

‫قمن ا بدراس ة النظ ام املحاس بي املالي بالتفص يل وننتق ل بع دها الى دراس ة التغ يرات في الق وائم املالي ة‬

‫مركزين على امليزانية‪،‬كل هذا كان باالعتماد على ما استطعنا جمعه من املراجع رغم شحها وندرتها‪،‬كما‬

‫قمنا بتعزيز هذا البحث بدراسة ميدانية كانت مؤسسة مطاحن بني هارون وحدة فرجيوة ميداننا لها‪.‬‬

‫الكلم ات املفتاحي ة للموض وع‪ :‬املحاس بة الدولي ة‪،‬املع ايير املحاس بية الدولي ة‪،‬النظ ام املحاس بي‬

‫الوطني‪،‬التوحيد‪،‬النظام املحاسبي املالي‪،‬القوائم املالية‪،‬مطاحن بني هارون‪.‬‬

‫‪~ 72‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫مقدمة‪:‬‬
‫تلعب محاسبة املؤسسة االقتصادية دورا مهما في االقتصاد‪ ،‬لتقييدها لكل العمليات املالية التي تقوم بها املؤسسة‪،‬‬

‫وهي ب ذلك تق دم معلوم ات مفي دة ملتخ ذي الق رارات س واء داخ ل املؤسس ة أو خارجه ا‪ ،‬لكن التط ور ال ذي عرفت ه‬

‫املؤسس ة االقتص ادية الجزائري ة تاريخي ا أدى إلى تط وير املحاس بة‪ ،‬حيث م رت بمرحل تين‪ ،‬مرحل ة تط بيق النظ ام‬
‫ً‬
‫ابتداء من ‪01/01/1976‬‬ ‫املحاسبي العام ( الفرنسي ‪ ) 1957‬حتى نهاية ‪ ،1975‬ومرحلة تطبيق املخطط املحاسبي الوطني‬

‫حتى وقت قريب‪.‬‬

‫لكن التغييرات التي عرفها االقتصاد الوطني –داخليا‪ -‬نتيجة االنتقال أو التحول من االقتصاد املوجه (االشتراكي) إلى‬

‫اقتص اد الس وق‪ ،‬وخارجي ا التغي يرات ال تي عرفته ا املحاس بة دولي ا – من خالل وض ع مع ايير دولي ة للمحاس بة ‪ -‬جعلت ا‬

‫املخطط املحاسبي الوطني ‪ 1975‬ال يتماشى مع هذه التحوالت (الداخلية والخارجية)‪.‬‬

‫وفي ظ ل االتج اه املتن امي لعوملة مع ايير املحاس بة الدولي ة ‪،‬تتفاع ل البيئ ة املحاس بية الجزائري ة م ع البيئ ة املحاسبية‬

‫الدولي ة ملواكب ة املس تجدات الحادث ة ‪،‬من خالل إج راء إص الحات جذري ة على النظ ام املحاس بي املعتم د من ذ ‪،1975‬‬

‫بجعل ه نظام ا مرن ا يس تجيب للتح والت االقتص ادية الراهن ة و التغ يرات الحادث ة و يعم ل على تحقي ق التواف ق بين‬

‫املمارسات املحاسبية في الجزائر و متطلبات املعايير املحاسبية الدولية عبر تكييف النظام املحاسبي مع أسس و قواعد‬

‫معايير املحاسبة الدولية‪.‬‬

‫على هذا األساس كللت جهود اإلصالح من قبل السلطات الجزائريةبتبني نظام محاسبي جديد هو النظام املحاسبي‬

‫املالي ولتحقي ق ه ذا ق امت الس لطات الجزائري ة بإص دار الق انون رقم ‪ 07/11‬الص ادر في ‪ 25/11/2007‬املتض من نظ ام‬

‫املحاس بة املالي ة(‪ )SCF‬وال ذي س يدخل ح يز التنفي ذ ابت داء من س نة ‪,2010‬كم ا تع زز ه ذا الق انون بإص دار املرس وم‬

‫التنفي ذي رقم ‪ 156-08‬م ؤرخ في ‪ 26‬م ايو ‪ 2008‬يتض من تط بيق أحك ام الق انون الس ابق‪,‬وق امت وزارة املالي ة بإص دار‬

‫ق رار م ؤرخ في ‪ 26‬يولي و ‪ 2008‬يح دد قواع د التق ييم املحاس بي ومحت وى الكش وف املالي ة وعرض ها وك ذا مدون ة‬

‫‪~ 73‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحس ابات وقواع د س يرها الص ادر في ‪ 25/03/2009‬في الع دد رقم ‪ 19‬للجري دة لرس مية‪.‬ويعت بر ه ذا اإلط ار الق انوني‬

‫للمعالجة املحاسبية وفقا لنظام املحاسبة املالية‪.‬‬

‫وب دخول ه ذا النظ ام ح يز التط بيق ف إن املؤسس ات مطالب ة بتق ديم خمس ة كش وف مالي ة هي‪ :‬امليزاني ة ‪،‬حس اب‬

‫النتائج ‪،‬جدول تدفقات الخزينة ‪،‬جدول تغير األموال الخاصة و ملحق الكشوف املالية ‪،‬تماشيا مع متطلبات املعايير‬

‫املحاسبية الدولية‪.‬‬

‫وفي ھذا البحث سنحاول التعرف على مختلف ھذه القوائم التي اقرها النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫ومن بين األبحاث التي اهتمت بهذا املوضوع‪:‬‬

‫‪ ‬مداخلة قام بها‪:‬الدكتور أوسریر منور‪،‬أستاذ محاضر‪،‬املركز الجامعي بخمیس ملیانة و األستاذ‪ :‬مجبر‬

‫محمد‪،‬أستاذ مساعد‪،‬املركز الجامعي بخمیس ملیانة في امللتقى الدولي األول ‪ :‬النظام املحاسبي املالي‬

‫الجدید في ظل معاییر املحاسبة الدولیة تجارب‪،‬تطبیقات وأفاق يومي ‪ 18-17‬جانفي ‪2010‬‬

‫‪ ‬مذكرة مكملة ضمن متطلبات نيل شهادة ماجستير من املدرسة العليا للتجارة من إعداد الطالب بودبة‬

‫خالد سنة ‪.2009‬‬

‫غير أن املالحظ في الدراسات السابقة املذكورة أعاله أنها لم تقم بدراسة كامل عناصر القوائم املالية فالمداخلة تم‬

‫التطرق فيها الى دراسة حالة جدول حسابات النتائج فقط بينما اكتفى الطالب األخر بدراسة امليزانية بشيء من‬

‫التفصيل‪.‬‬

‫بالنظر الى ماهو مذكور في الفقرتين السابقتين يمكننا الخروج بإشكالية رئيسية‪:‬‬

‫ما هي التغيرات التي طرأت على مكونات القوائم املالية إثر االنتقال إلى النظام املحاسبي املالي؟‬

‫وبالتالي تتفرع عنه أسئلة فرعیة تدور حول النقاط التالیة‪:‬‬

‫‪ .1‬ماهي مراحل التنميط املحاسبي في الجزائر ؟او ما هي تجربة الجزائر في التنميط املحاسبي ؟‬

‫‪ .2‬ما هي نقائص املخطط املحاسبي الوطني؟وهل جاء النظام املحاسبي املالي بحلول لها‪.‬‬

‫‪ .3‬ما الذي جاء به النظام املحاسبي املالي مقارنة باملخطط املحاسبي الوطني فيما يخص القوائم املالية؟‬

‫‪ .4‬ماھي المعاییراملحاسبیةالدولیة التي تضم سير القوائم املالية؟وما هي هذه القوائم‪.‬‬

‫‪~ 74‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫وكمحاولة أولية سنضع بعض الفرضيات للتساؤالت املطروحة ‪:‬‬

‫الفرضية األولى‪ :‬التنميط املحاسبي في الجزائر مر بعدة مراحل أي أن الجزائر لها خبرة في هذا املجال‪.‬‬

‫الفرض ية الثاني ة‪:‬النظ ام املحاس بي م أخوذ من فلس فة املع ايير الدولي ة وهي مختلف ة عن م ا ك انت علي ه في املخط ط‬

‫املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫الفرضية الثالثة‪:‬النظام املحاسبي املالي جاء ليغطي العجز في اإلطار املفاهيمي للمخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫تكمن أهمية هذا البحث فيما يلي‪:‬‬

‫تسليط الضوء على املخطط املحاسبي الوطني وبيان عجزه عن مسايرة الواقع‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫عرض القوائم املالية للمؤسسات االقتصادية في ظل النظام املحاسبي املالي مع العلم ان تطبيق هذا النظام‬ ‫‪-‬‬

‫ب دأ ه ذا الع ام فق ط واملعلوم ات التطبيقي ة عن ه ش حيحة ‪،‬وك ون ه ذا البحث يتع رض الى ت اريخ التنمي ط‬

‫املحاسبي الجزائري‪.‬‬

‫للبيانات املالية دور مهم في األسواق املالية لذا يجب علينا ان نقوم بعرضها بشفافية الن اي مغالطة تؤدي‬ ‫‪-‬‬

‫الى زعزعة السوق املالي‪.‬‬

‫قمنا باختيار املوضوع ألسباب عدة نذكر منها‪:‬‬

‫‪ ‬املوضوع جديد لم يتم دراسته من قبل بهذا التفصيل‪.‬‬

‫‪ ‬تطبيق املعلومات النظرية الخاصة باملوضوع على الواقع‪.‬‬

‫‪ ‬تبيين العوائق التي تواجه املؤسسات اثر االنتقال املباشر الى النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫س يتم االعتم اد في ه ذا البحث على منهجين اث نين أولهم ا املنهج الت اريخي من اج ل ع رض ت اريخ الجزائ ر م ع التنمي ط‬

‫املحاسبي‬

‫حتى الوصول إلى النظام املحاسبي املالي ‪،‬وكذلك املنهج الوصفي التحليلي من خالل دراسة أهم نقائص املخطط الوطني‬

‫‪.‬‬

‫‪~ 75‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫تم تقسيم البحث الى ثالثة فصول اهتم االول منها بدراسة تاريخ التنميط املحاسبي في الجزائر حتى الوصول الى النظام‬

‫املحاس بي املالي كم ا لم يهم ل دراس ة نق ائص املخط ط املحاس بي الوط ني ام ا الفص ل الث اني فق د اهتم بدراس ة الق وائم‬

‫املالية في ظل النظام املحاسبي املالي ليأتي الفصل الثالث عبارة عن دراسة ميدانية ملا جاء به الفصلين السابقين‪.‬‬

‫الفصل األول‪ :‬التنميط املحاسبي في الجزائر ومراحله‪:‬‬

‫تمهيد‪:‬‬

‫من أج ل مواكب ة الجزائ ر لالقتص اد الع المي وانفتاحه ا على الع الم الخ ارجي من خالل انض مامها املرتقب‬

‫للمنظم ة العاملي ة للتج ارة‪،‬وك ذا امالءات البن ك ال دولي ح اولت ومن ذ تخليه ا على االقتص اد املوج ه (االش تراكي) وتبنيه ا‬

‫القتصاد السوق (الرأسمالي) القيام بإصالحات اقتصادية‪ ،‬والتي مست عدة جوانب‪ ،‬من بينها إصالح النظام املحاسبي‬

‫وذلك بالتخلي عن املخطط املحاسبي الوطني والذي كان معموال به منذ سنة ‪ 1975‬والى وقت قريب والذي أصبح يعاني‬

‫‪~ 76‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫من نقائص عديدة تمس كل جوانبه ابتداء من املبادئ العامة التي يقوم عليها إلى القوائم املالية املقدمة والهدف منها ‪،‬‬

‫مرورا بقواعد التقييم وتصنيف الحسابات‪،‬وهذا ما أدى إلى عدم اعتماده من طرف الشركات األجنبية لوجود مشاكل‬

‫في التسيير وعدم تطابق قوائمه املالية مع معايير املحاسبة الدولية‪ ،‬لذا أصبح من الضروري التعجيل بتغيير املخطط‬

‫املحاسبي الوطني لجعله متالئما مع احتياجات مستعملي املعلومة املحاسبية على املستويين الوطني والدولي‪ ،‬وهذا من‬

‫خالل النظام املحاسبي املالي الجديد املتوافق مع معايير املحاسبة والتقارير املالية الدولية ‪.IAS/IFRS‬‬

‫أي أن الجزائ ر له ا تجرب ة في مج ال التنمي ط املحاس بي وه ذا م ا س نتطرق إلي ه في فص لنا ه ذا‪.‬‬

‫وقد آثرنا تقسيمه إلى ثالثة أجزاء كاآلتي‪:‬‬

‫املبحث األول‪ :‬ماهية املحاسبة ومراحل التنميط املحاسبي في الجزائر‪.‬‬

‫املبحث الثاني‪ :‬نقائص املخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫املبحث الثالث‪:‬التوافق املحاسبي الدولي وأثره على مسار التنميط املحاسبي في الجزائر‪.‬‬

‫املبحث األول‪ :‬ماهية املحاسبة ومراحل التنميط املحاسبي في الجزائر‬

‫تعد عملية تحديد املصطلحات املستخدمة في علم ما‪ ،‬أو إدراج مصطلحات جديدة مالئمة في هذا العلم من العمليات‬

‫األساسية التي تسهل آلية تبادل األفكار وتطوير املعرفة وتقلل في نفس الوقت إمكانية نشوء جدل علمي عقيم ناشئ‬

‫عن سوء الفهم وعدم وجود قاعدة علمية متفق عليها‪.‬‬

‫وح تى نتجنب ك ل ه ذا فإنن ا س ندرس أوال مختل ف التع اريف املحاس بية للوص ول إلى تعري ف ش امل نس تند علي ه في‬

‫دراستنا‪.‬‬
‫‪~ 77‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
 ‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املطلب األول‪:‬مفهوم املحاسبة ودورها‪:‬‬

‫أوال‪ :‬تعريف املحاسبة املالية‪:‬‬

‫كمختلف العلوم فان املنظرين فشلوا في وضع تعريف موحد للمحاسبة‪ ،‬هذه التعاريف تصب كلها في نفس املفهوم‪.‬‬

‫نب دأ تعريفاتن ا أوال بتعري ف الب احثين واملنظم ات املهني ة للمحاس بة ‪ ،‬فق د عرفته ا الجمعي ة األمريكي ة للمحاس بة‬

‫)‪ American Accounting Association (AAA‬على أنه ا‪" :‬عملي ة تحدي د وقي اس وتوص يل معلوم ات اقتص ادية يمكن‬
‫‪1‬‬
‫استخدامها في عملية التقييم واتخاذ القرارات بواسطة من يستخدمون هذه املعلومات"‪.‬‬

‫م ا يمكن أن نعيب ه على ه ذا التعريف ه و أن ه يحص ر دور املحاس بة في إعط اء معلوم ات تخص املؤسس ة فق ط اي ان ه‬

‫يعتبرها معزولة عن العالم الخارجي‪ ،‬وليست لها عمليات محاسبية مالية وغير مالية‪ ،‬كما أنه ال يضم مختلف العمليات‬

‫ال تي يق وم به ا أص حاب املؤسس ة (املس اهمين)‪ .‬في حين أن التعري ف الث اني عرفه ا أنه ا ‪" :‬مجموع ة من نظم املعلوم ات‬

‫الذاتية هدفها قياس قيمة نتائج وحدة معينة" ‪، 2‬فهذا التعريف يعتبر املحاسبة نظم معلومات تتداخل فيها البيانات‬

‫و االهتم ام‬ ‫الداخلي ة و الخارجي ة للحص ول على معلوم ات خاص ة باملؤسس ة بع د معالجته ا إليص الها لألط راف ذ‬

‫والذين ترتبط قراراتهم ونشاطاتهم بها‪.‬‬

‫ويعرفه ا ال دكتور "حلمي نم ر"‪" :‬أنه ا مجموع ة من الف روض املنطقي ة واملب ادئ العلمي ة املتع ارف عليه ا وال تي تحكم‬

‫تس جيل وتب ويب وتحلي ل العملي ات ذات القيم املالية‪ ،‬املتعلق ة بوح دة محاس بية في مجموع ة من ال دفاتر والس جالت‬
‫‪3‬‬
‫قصد تحديد نتيجة حركة األموال في املشروع من ربح أو خسارة"‪.‬‬

‫إن هذا التعريف ركز على الجانب التقني واآللية التي تقوم عليها العملية املحاسبية فقط‪ ،‬دون التطرق إلى الأهداف‬

‫أو الغاي ة من ممارس ة املحاس بة ‪ ،‬واالعتم اد عليه ا كنظ ام معلوم اتي متكام ل للمس اعدة في تحقي ق أه داف املؤسسة‬

‫و املتعاملين معها سواء كانوا حكومة أو مستثمرين أو مستثمرين مستقبليين‪.‬‬

‫في األخير نورد التعريف الصادر عن لجنة املعايير املحاسبية الدولية إذ أشارت إلى أن املحاسبة هي ‪ " :‬علم اصطالحي‬
‫‪4‬‬
‫غرضه قياس الوضع املالي ونتائج العمليات للنشاط االقتصادي"‪.‬‬

‫مما سبق نجد أن أغلب التع اريف اتفقت على أن العملية املحاسبية تق وم على مرحلتين أساسيتين تتمثل األولى في‬

‫مرحلة القياس املحاسبي من خالل التجميع والتبويب والتسجيل والتحليل ملختلف النشاطات التي تقوم بها املؤسسة‬
‫‪ :1‬أمحد محمد نور‪،‬مبادئ احملاسبة املالية‪،‬ادلار اجلامعية‪،‬مرص‪ 2000،‬ص‪.11‬‬
‫‪2‬‬
‫‪: J.Richard et C.Collectte, systeme comptable français et normes IFRS, Dunod Z eme edition, paris, 2005, P:03‬‬
‫‪ :3‬فكري عبد امحليد عشاموي‪ ،‬أساسيات احملاسبة املالية‪ ،‬دار الرشوق‪ ،‬جدة‪ ،1983 ،‬ص‪.19‬‬
‫‪ 4‬كامل عبد العزيز النقيب‪ ،‬املدخل املعارص إىل عمل احملاسبة‪ ،‬الطبعة األوىل‪ ،‬دار وائل للنرش‪ ،‬األردن‪ ،2004 ،‬ص‪35‬‬
‫‪~ 78‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫خالل ف ترة معين ة‪ ،‬أم ا املرحل ة الثاني ة فتتمث ل في وظيف ة االتص ال بتق ديم مجموع ة من املعلوم ات الخاص ة بنش اط‬

‫املؤسسة خالل فترة زمنية لجميع األطراف التي لها مصالح متعلقة باملؤسسة‪.‬‬

‫في األخير يمكننا القول أن نعطي تعريفا شامال للمحاسبة "املحاس بة هي آلية أو نظام معلوماتي تتفاعل من خالله‬

‫املؤسسة مع محيطها الخارجي"‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬دور املحاسبة املالية‪:‬‬

‫من أجل إيضاح دور املحاسبة املالية نفرق أوال بين املحاسبة وإمساك الدفاتر‪ ،‬يمكن لنا أن نفرق بينهما عن طريق‬

‫التفرق ة بين الوظائف التي يقوم بها كل من املحاسب وماسك الدفاتر‪ ،‬فاملعروف أن عمليات أي مشروع تنحصر في‬

‫تب ادل قيم في شكل نق دي أو في شكل سلع وخدمات تق اس ويع بر عنها في شكل نق ود‪ ،‬وإمس اك الدفاتر ه و التسجيل‬

‫املنتظم لهذه العمليات بشكل يساعد على توضيح العالقة املالية بين املشروع والغير واألثر الجماعي لهذه العمليات في‬

‫مجموعها على نتيجة األعمال واملركز املالي للمشروع‪ 5 .‬ومنه نجد أن دور املحاسب أشمل من وظيفة ماسك الدفاتر‪،‬‬

‫فاملحاسب أو املحاسبة بشكل عام تهتم باألمور التالية‪.‬‬

‫تحديد عدد وشكل السجالت والدفاتر الواجب إمساكها وتصميم النظام املحاسبي;‬ ‫‪‬‬

‫تحدي د ممتلك ات والتزام ات املؤسس ة م ع التغ يرات ال تي تحدث فيه ا وك ذا نتيج ة نش اط املؤسس ة خالل ف ترة‬ ‫‪‬‬

‫زمنية معينة;‬

‫إعداد الحسابات الختامية لتحديد األرباح والخسائر وتصوير قائمة للمركز املالي للمؤسسة;‬ ‫‪‬‬

‫مساعدة اإلدارة و من يهمه األمر (املساهمين) في التعرف على نتيجة األعمال واملركز املالي‪ ،‬مما يساعد على‬ ‫‪‬‬

‫رسم السياسات واتخاذ القرارات السليمة‪ ،‬كقرارات االستثمار ومنح القروض;‬

‫توفير املعلومات املحاسبية املالية لألطراف الخارجية خاصة الدولة كتحديد الوعاء الضريبي بالتنسيق مع‬ ‫‪‬‬

‫التشريع الجبائي لتجنب النزاعات الكبيرة والحساسة‪.‬‬

‫ثالثا ‪ :‬املحاسبة الدولية‪:‬‬

‫إن ظه ور الشركات الع ابرة للق ارات املتع ددة الجنس يات و تكاثره ا و انتشارها ع بر أنح اء الع الم‪ ،‬زاد من حجم‬

‫االس تثمارات األجنبي ة بين ال دول‪ ،‬فظه ر على إثره ا مص طلحات جدي دة اس تجابة إلى ه ذه املرحل ة من عم ر التج ارة‬

‫الدولية من بينها "املحاسبة الدولية"‪.‬‬

‫‪ 5‬محمد أمحد خليل وآخرون‪ ،‬مقدمة يف عمل احملاسبة‪ ،‬دار الهنضة العربية‪ ،‬بريوت‪ ،1982 ،‬ص‪.09‬‬
‫‪~ 79‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫مفهوم املحاسبة الدولية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫هن اك تع اريف عدي دة للمحاس بة الدولي ة راج ع إلى تع دد مجاالته ا و ع دم تجانس ها‪ ،‬فمنهم من يعرفه ا من خالل‬

‫تطورها التاريخي و منهم من يعرفها من خالل مشاكل فروع الشركات األجنبية التي تعاني منها‪ ،‬و منهم من يعرفها من‬

‫خالل الفرو قات التطبيقية لها بين الدول‪.‬‬

‫ً‬
‫فمثال عرفها "يوالز" (‪ ) WOWLES‬على أنها أحد فروع املحاسبة التي تهتم باألساليب و املشاكل املحاسبية للمعامالت‬

‫املالي ة للش ركات املتع ددة الجنس يات‪ ،‬أم ا "جونين غ" (‪ )JENNING‬فعرفه ا بأنه ا تمث ل مجموع ة من املع ايير املحاس بية‬
‫املوحدة و املقبولة ً‬
‫دوليا التي تحكم املمارسات العملية للمهنة؛ بينما "مولر" (‪ )Mueller‬فعرفها بأنها تلك املحاسبة التي‬

‫تهتم بتداخل العالقات املحاسبية بين ال دول‪ ،‬و عرفها "إقبال" (‪ )Iqbal‬سنة ‪ 1997‬بأنها محاسبة العمليات الدولية و‬
‫‪6‬‬
‫مقارنة املبادئ املحاسبية بين الدول إليجاد توافق في املعايير املحاسبية الستعمالها على نطاق عالمي واسع‪.‬‬
‫ً‬
‫من خالل هذه التعاريف يمكن الخروج بتعريف أكثر شموال للمحاسبة الدولية على أنها مجموعة املعايير املحاسبية‬

‫املقبولة التي تستعمل على نطاق دولي و ال سيما من طرف الشركات املتعددة الجنسيات و العابرة للقارات‪.‬‬
‫ً‬
‫واسعا للمحاسبة على عتبار أنها اليوم أصبحت دولية بعدما كانت محلية‪ ،‬ويعطيها الصبغة‬ ‫و هذا ما يتيح املجال‬

‫العاملية "عوملة املحاسبة"‪.‬‬

‫و ال يعني ذلك أن املعايير املحاسبية الدولية سهلة التطبيق أو أنها ال تواجه مشاكل في امليدان‪ ،‬إنما هناك عدة‬
‫‪7‬‬
‫مشاكل تعاني منها نذكر‪:‬‬

‫مشاكل مرتبطة بالتغير في قيمة النقود ملختلف العمالت الدولية;‬ ‫‪‬‬

‫مشاكل مرتبطة باالختالف في التشريعات القانونية للضرائب بين الدول;‬ ‫‪‬‬

‫مشاكل مرتبطة بأسس تقييم املؤسسة و أصولها و موجوداتها ;‬ ‫‪‬‬

‫مشاكل تتعلق بطرق و وسائل املراجعة بين الدول;‬ ‫‪‬‬

‫مشاكل تتعلق بمستوى اإلفصاح عن املعلومات التي تتضمنها التقارير و القوائم املالية و معايير إعدادها;‬ ‫‪‬‬

‫مشاكل تتعلق باختالف في تقييم االحتياطات و املخصصات في املؤسسة املتعددة الجنسيات;‬ ‫‪‬‬

‫‪ 6‬محمد املربوك أبو زيد‪ :‬احملاسبة ادلولية و انعاكساهتا‪ y‬عىل ادلول العربية‪ ،‬ايرتاك للطباعة و النرش و التوزيع‪ ،2005 ،‬ص ص ‪.20-15‬‬
‫‪ 7‬أمني السيد أمحد لطفي‪ :‬احملاسبة ادلولية للرشاكت املتعددة اجلنسية‪ ،2004 ،‬ص ‪.10‬‬
‫‪~ 80‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫و لتذليل هذه املشاكل فقد بذلت مجهودات كبيرة لتوحيد النظريات و األفكار املتعلقة بتطبيق املحاسبة على نطاق‬
‫‪8‬‬
‫عالمي و جعلها موحدة إلى حد ما‪ ،‬و ذلك بغرض تحقيق األهداف التالية‪:‬‬

‫إيجاد نوع من التوافق بين الدول لتسهيل عملية املقارنة;‬ ‫‪‬‬

‫الوص ول إلى قواع د محاس بية دولي ة يمكن االس تعانة به ا لتط وير األنظم ة املحاس بية‬ ‫‪‬‬

‫املحلية;‬

‫العمل على جعل القوائم املالية للشركات أكثر دولية;‬ ‫‪‬‬

‫ً‬
‫تاريخيا‪:‬‬ ‫املطلب الثاني‪ :‬تطور املحاسبة‬

‫مما هو ثابت أن ظهور املحاسبة و تطورها كان وليد ظروف اقتصادية و قانونية واجتماعية‪ ،‬أو بمعنى آخر كانت‬

‫في تطور مستمر استدعتها الحاجة في ظل هذه الظروف‪.‬‬

‫بتغ ير و تط ور الظروف االقتص ادية و االجتماعية تط ورت املحاس بة و ظه رت ف روع أخ رى له ا‪ ،‬منها املحاسبة‬
‫‪9‬‬
‫اإلدارية‪ ،‬املحاسبة املالية‪ ،‬املحاسبة الوطنية‪ ،‬املحاسبة التحليلية‪...‬الخ‪.‬‬

‫‪10‬‬
‫و أهم هذه الظروف نذكر اآلتي‪:‬‬

‫الظروف االقتصادية‪ :‬إن التطور الحاصل في اقتصاديات البلدان يجعل املحاسبة تواكب هذا التطور‪،‬‬ ‫‪‬‬

‫فاالقتص اد املعتم د على الزراع ة يختل ف عن االقتص اد املعتم د على الص ناعة‪ ،‬و من ثم فاملحاس بة تك ون تابع ة‬

‫لذلك االقتصاد أو ذاك‪.‬‬

‫ً‬
‫الظروف الثقافية‪ :‬إن العادات و التقاليد و القيم من شأنها أن تنعكس على املمارسات املحاسبية‪ ،‬فمثال‬ ‫‪‬‬

‫الثقافة األوروبية تفرض على الدولة بأن تتبع محاسبة صارمة و ربما معقدة للحيلولة دون التالعب باألموال و‬

‫التهرب من الضرائب‪ ،‬بينما الدول األفريقية الفقيرة ربما يكفي اعتماد محاسبة بسيطة‪.‬‬

‫‪ 8‬محمد املربوك أبو زيد‪ :‬احملاسبة ادلولية و انعاكساهتا‪ y‬عىل ادلول العربية ‪،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪.31‬‬
‫‪ 9‬التطور التارخيي للمحاسبة ‪ ،‬من موقع الانرتنت‪ ، http://www.startimes2.com/f:aspx?t=9427189 :‬اترخي التحميل ‪ 16‬أوت ‪.2009‬‬
‫‪ 10‬احملاسبة من منظور اترخيي‪ ،‬من موقع الانرتنت ‪ ، http://www.montdyatna.com/vb/t19255.html‬اترخي التحميل ‪ 17‬أوت ‪.2009‬‬
‫‪~ 81‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫و املحاسبة كوسيلة لحفظ املعلومات قديمة قدم اإلنسان‪ ،‬حيث وجدت بعض السجالت واللوحات يرجع زمنها إلى‬

‫ما قبل امليالد (زمن البابليين و اآلشوريين أكثر من ‪ 3000‬عام قبل امليالد)‪ ،‬كما وجد قوانين لحمورابي منقوشة على‬

‫برج بابل كمعلومات قانونية خاصة باملالية والتجارة‪ ،11‬كما وجدت بعض الدالئل لدى املصريين القدماء و اإلغريق و‬

‫الرومان في شكل سجالت و نقوش على األحجار و األلواح‪.‬‬

‫أوال‪ :‬املراحل التي مرت بها املحاسبة‪:‬‬

‫‪12‬‬
‫بصورة إجمالية يمكن تقسيم الحقبة التاريخية التي مرت بها املحاسبة إلى ثالث مراحل أساسية هي‪:‬‬

‫املرحلة التمهيدية ما قبل عام ‪ 1494‬م ‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫تسمى هذه الفترة بفترة ما قبل القيد املزدوج ‪ Double Entry‬حيث كان السائد استخدام طريقة القيد املفرد ‪Single‬‬

‫‪ Entry‬كأس اس إلمس اك ال دفاتر ‪ ،‬وتم يزت ه ذه الف ترة ببداي ة تط ور الكتاب ة والحس اب ‪ ،‬ففي الكتاب ة نج د الحض ارة‬

‫اليمنية اعتمدت على خط املسند و الحضارة الفرعونية على الحروف الهيروغليفية والحضارات البابلية و السومرية‬

‫واألش ورية اعتم دت على الكتاب ة بالص ور ‪ ،‬وفي الحس اب فقد اس تخدم اليم نيون الق دامى نظ ام مم يز للع د والحس اب‬

‫اعتمد على الحروف واستخدم املصريون نظام العد بالعشرات بدون الأصفار وأما البابليون فقد طوروا علم الهندسة‬

‫والحساب واستخدموا رمزا يعبر عن الصفر وآخر يعبر عن العالمة العشرية ‪ ،‬والحضارة اإلسالمية طورت العمليات‬

‫الحسابية واألرقام العربية ‪ ،‬كذلك ظهر النقد كوسيلة للتداول و ساهم بشكل أساسي في تطور املحاسبة حيث كانت‬

‫في ص ورة مع ادن ثمين ة كال ذهب والفض ة تق اس به ا كاف ة املع امالت التجاري ة ‪ ،‬وظه رت في الص ين أش كال معق دة من‬

‫أنظمة املحاسبة الحكومية يعود تاريخها إلى ‪ 2000‬ق‪.‬م تضمنت املحاسبة التاريخية واملوازنات‪ ،‬و في بابل فقد شهدت‬

‫أالف القط ع الفخاري ة على اس تخدام نظ ام إمس اك ال دفاتر و في مص ر ك انت الرقاب ة على املخ زون وراء إمس اك‬

‫السجالت‪ ،‬و في اليونان شملت املحاسبة تتبع رصيد أول الفترة و املقبوضات واملصروفات ورصيد آخر الفترة ‪ ،‬وفيما‬

‫يتعلق بالحضارة الرومانية فهناك ما يشير إلى وجود سجل يومي للمقبوضات واملصروفات وهناك اكتشاف في مصر‬

‫عبارة عن سجل مكتوب على‬

‫ورق البردي يعود تاريخه إلى أيام االستعمار الروماني ملصر ‪.‬‬

‫‪ 11‬نعمي دمهش‪ :‬مبادئ احملاسبة‪ ،‬الطبعة ‪،1‬معهد‪ y‬ادلراسات املرصفية‪ ،‬مرص‪ ،‬ص ‪.5‬‬
‫‪12‬‬
‫من الانرتنت عىل املوقع ‪ almohasb1.blogspot.com/.../1-historical-development-of-accounting.html , 7l12l2008 :‬اترخي التحميل ‪ 23‬أوت ‪. 2009‬‬
‫‪~ 82‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫وس اهمت الحض ارة اإلس المية في تط وير املحاس بة فق د ك ان الن بي ص لى هللا علي ه وس لم يوك ل مهم ة جم ع الزك اة‬

‫والصدقات ملن هم أهال للثقة كان يحاسبهم ويأمر بتسجيل ما يتم تحصيله وصرفه من األموال وكان أبو بكر يحاسب‬

‫عماله بدقة وكان عمر بن الخطاب يستقدم عماله مرة كل سنة للمحاسبة ‪،‬وتطورت مهنة املحاسبة بشكل كبير في‬

‫العصرين األموي والعباسي حيث ظهرت ما يعرف باملنشورات املالية ‪.13‬‬

‫املرحلة الفضية من ‪ 1494‬إلى ‪:1775‬‬ ‫‪‬‬

‫يعتبر عام ‪ 1494‬هو بداية تاريخ ميالد املحاسبة املعاصرة ‪ ،‬بفضل عالم الرياضيات االيطالي " لوكا باسيولي"( ‪Luca‬‬

‫‪ ) Pacioli‬الذي يعتبر أول من قدم وصف تفصيلي لقاعدة القيد املزدوج كأساس ملسك الدفاتر وذلك في عام ‪، 1494‬‬

‫و قد تميزت هذه املرحلة بصدور قوانين تنظم األعمال التجارية ففي فرنسا صدر قانون للتجارة البرية واملعروف‬

‫"بقانون سافاري" عام ‪ 1673‬على يد القانوني الفرنسي "جاك سافاري" حيث طالب بمسك سجالت محاسبية نظاميه‬

‫وإع داد ميزانية عامة تكون بياناتها صحيحة وواضحة وش املة ‪ ،‬وفي عام ‪ 1675‬أصدر سافاري كتاب باسم التاجر‬

‫الكامل ‪ ،‬ثم صدر قانون للتجارة البحرية عام ‪.141681‬‬

‫‪‬املرحلة الذهبية من ‪ 1776‬وحتى يومنا هذا‪:‬‬

‫يعت بر العص ر ال ذهبي للمحاس بة ه و عص ر االرتق اء إلى مس توى العل وم االجتماعي ة املعاص رة و االهتم ام ب دور‬

‫املحاسب و ما ساعد في ذلك عدة عوامل من أهمها ‪:‬‬

‫‪ -‬الثورة الصناعية‪ :‬و التي بدأت بوادرها في النصف الثاني من القرن الثامن عشر االنتقال من نظام اإلنتاج العائلي‬

‫إلى نظ ام اإلنت اج الكب ير ‪ ،‬والحاج ة إلى إع داد حس ابات دقيق ة وموث وق به ا للمس اهمين وتق ييم أداء االدارة وإخالء‬

‫مسؤولياتها تجاه املساهمين ‪ ،‬و لتأكيد الثقة في ذلك كان البد من اعتماد تلك الحسابات من محاسب قانوني معتمد‪.‬‬

‫‪ -‬صدور قوانين ضرائب الدخل‪ :‬ترتب عن إصدار العديد من الدول لقوانين ضرائب الدخل على األشخاص الطبيعيين‬

‫واملعن ويين في نهاي ة الق رن التاس ع عش ر وبداي ة الق رن العش رين إلى ترس يخ اس تعمال املحاس بة في مج ال التحاس ب‬

‫ريبي‪.‬‬ ‫الض‬

‫‪ -‬ظهور املنظمات املحاسبية واملهنية ‪ :‬مثل لجنة األمم املتحدة عبر الدول (‪ ،)UNE‬و لجنة االستثمار الدولي للشركات‬

‫املتعددة الجنسيات املنبثقة عن منظمة التعاون االقتصادي و التنمية (‪ )OECD‬سنة ‪.1981‬‬

‫‪ 13‬من الانرتنت عىل املوقع ‪ almohasb1.blogspot.com/.../1-historical-development-of-accounting.html , 7l12l2008 :‬اترخي التحميل ‪ 23‬أوت ‪. 2009‬‬
‫‪ 14‬نفس املرجع‪.‬‬
‫‪~ 83‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ثانيا ‪:‬التطور التاريخي للمحاسبة الدولية‪:‬‬

‫يمكن تقسيم الحقبة التاريخية التي ظهرت فيها املحاسبة الدولية إلى مرحلتين من الزمن‪ ،‬قبل سنة ‪ 1972‬و بعد‬
‫‪15‬‬
‫سنة ‪.1972‬‬
‫ً‬
‫منصبا على عقد املؤتمرات و امللتقيات الدولية للتقارب‬ ‫قبل سنة ‪ :1972‬قبل هذه السنة كان االهتمام‬ ‫‪‬‬

‫في وجهات النظر و إزالة االختالفات في املمارسات املحاسبية بين الدول‪ ،‬و أهم هذه املؤتمرات نجد‪:‬‬

‫مؤتمرات املحاسبة األمريكي (‪ )AIC‬الذي عقد مؤتمره األول سنة ‪1949‬م;‬ ‫‪‬‬

‫مؤتمرات االتحاد األوروبي للخبراء االقتصاديين و املاليين (‪ ،)UEC‬أول مؤتمر كان سنة ‪1951‬‬ ‫‪‬‬

‫و الذي ضم ‪ 12‬جمعية محاسبية أوروبية;‬

‫مؤتمرات االتحاد اإلقليمي ملحاسبي آسيا و املحيط الهادي (‪ ،)CAPA‬أول مؤتمر له كان سنة‬ ‫‪‬‬

‫‪;1957‬‬
‫ابت ً‬
‫داء من س نة ‪ :1972‬و بفع ل املؤتمرات الدولي ة الس ابقة أس فرت عنه ا مرحل ة جدي دة من التط ور في‬ ‫‪‬‬

‫املحاسبة الدولية‪ ،‬و انبثق عنها ميالد منظمتين محاسبيتين عامليتين تعمل على تقليص االختالفات املحاسبية بين‬

‫و ذلك بمدينة سيدني بأستراليا من خالل املؤتمر الدولي العاشر للمحاسبة‪ ،‬و هما‪:‬‬ ‫الدول‪،‬‬

‫لجنة معايير املحاسبة الدولية ‪ IASC‬سنة ‪ 1973‬م;‬ ‫‪‬‬

‫لجنة االتحاد الدولي للمحاسبين ‪ IFAC‬سنة ‪ 1977‬م;‬ ‫‪‬‬

‫لتظهر بعدها عدة منظمات و لجان دولية‪ ،‬منها لجنة األمم املتحدة عبر الدول (‪ ،)UNE‬و لجنة االستثمار الدولي‬

‫للشركات املتعددة الجنسيات املنبثقة عن منظمة التعاون االقتصادي و التنمية (‪ )OECD‬سنة ‪ 1981‬و التي تعمل على‬

‫التوافق بين املعايير املحاسبية الدولية‪.‬‬

‫باإلضافة إلى املنظمات السابقة فقد أسهمت العديد من املعاهد والجمعيات املحاسبية مهنيا وأكاديميا‬
‫‪16‬‬
‫في تطوير املفاهيم واملبادئ واإلجراءات املحاسبية وعلى وجه الخصوص الجمعيات واملجالس و املعاهد اآلتية‪:‬‬

‫‪ 15‬محمد املربوك أبو زيد‪ :‬احملاسبة ادلولية و انعاكساهتا‪ y‬عىل ادلول العربية ‪،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪.21‬‬
‫‪16‬‬
‫من الانرتنت‪ .almohasb1.blogspot.com/.../1-historical-development-of-accounting.html , 7l12l2008 ،‬مرجع سبق ذكره‪.‬‬
‫‪~ 84‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫* جمعية املحاسبة األمريكية ( ( ‪;AAA‬‬

‫* هيئة تداول األوراق املالية (( ‪; SEC‬‬

‫* مجلس مبادئ املحاسبة(( ‪; APB‬‬

‫* مجلس معايير املحاسبة املالية ( (‪; FASB‬‬

‫* الجمعية الوطنية للمحاسبين (‪; )NAA‬‬

‫* مجلس معايير محاسبة التكاليف (( ‪; CASB‬‬

‫* املعهد الكندي للمحاسبين املعتمدين (( ‪; CICA‬‬

‫* االتحاد الدولي للمحاسبين( (‪; IFAC‬‬

‫*لجنة معايير املحاسبة الدولية((‪. IASC‬‬

‫الجدير باملالحظة أن سبب التطور الحاصل في املحاسبة الدولية هو مشكلة أزمة الكساد العالمي (‪1929‬م) ‪ ،‬حيث‬

‫اكتشفت آنذاك عمليات غش و تالعبات في اإلفصاح املحاسبي مما نتج عنه انهيار في األسواق املالية األمريكية ثم بعد‬

‫ذلك في أسواق أنحاء العالم‪ ،‬و هذا ما أدى إلى التفكير في التوحيد املحاسبي‪.‬‬
‫ً‬
‫فعال ففي سنة ‪ 1995‬وافقت املنظمة الدولية لهيئات األوراق املالية للتبادل (‪ )IOSCO‬على تطبيق معايير املحاسبة‬

‫الدولية في جميع األسواق املالية العاملية‪ ،‬كما زاد قبول املعايير الدولية كأساس لإلفصاح املحاسبي من خالل صدور‬

‫قانون االتحاد األوروبي سنة ‪ 2002‬والذي تلزم بموجبه كل الشركات األوروبية الكبرى على إعداد قوائمها املالية وفق‬
‫ً‬
‫ابتداء من سنة ‪ ،2005‬ليتم تعميم تطبيقه على الشركات املتوسطة في الكثير‬ ‫املعايير الدولية و اإلفصاح املالي و ذلك‬

‫من دول العالم من بينها الجزائر الذي ستبدأ العمل به سنة ‪2010‬م بفضل قانون رقم ‪ 07/11‬املؤرخ في ‪ 25‬نوفمبر‬

‫‪ 2007‬و القرار املؤرخ في ‪ 26‬جوان ‪.17 2008‬‬

‫املطلب الثالث ‪:‬دراسة مراحل التنميط املحاسبي في الجزائر‪.‬‬

‫إن املتتبع املختص ملسار التنميط املحاسبي في الجزائر يجده مستمدا إلى حد كبير من الثقافة والتقاليد الفرنسية‪،‬‬

‫الذي يتميز بإشراف الهيئات الحكومية على عملية التنميط مع مشاركة ألطراف أخرى غير حكومية حتى وإن كانت في‬
‫‪ 17‬قانون رمق ‪ 07/11‬املؤرخ يف ‪ 25‬نومفرب ‪ 2007‬يتضمن النظام احملاسيب املايل ‪ ،‬و القرار املؤرخ يف ‪ 26‬جوان ‪ 2008‬حيدد قواعد التقيمي و احملاسبة و حمتوى الكشوف املالية و‬
‫عرضها و كذا مدونة احلساابت و قواعد سريها ‪.‬‬
‫‪~ 85‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫أغلب األحي ان ثانوي ة‪ ،‬م ع العلم أن ه يتم يز أيض ا بخدم ة التوجه ات االقتص ادية الكلي ة واإلداري ة الجبائي ة‪ ،‬رغم أن‬

‫الظ روف االقتص ادية الراهن ة واالرتباط ات الجدي دة للجزائر (الش راكة م ع االتح اد األوروبي واملفاوض ات م ع املنظم ة‬

‫العاملية للتجارة)‪ .‬غيرت من اتجاه املسار نحو التفتح أكثر و استيعاب أكبر للمبادئ واملعايير املحاسبية الدولية‪.‬‬

‫أوال املرحلة األولى‪:‬‬

‫تعود البوادر األولى ملحاولة التنميط املحاسبي في الجزائر إلى نهاية الستينات وبالضبط في شهر ديسمبر سنة ‪،1969‬‬

‫أين كلفت الس لطات السياس ية آن ذاك وزارة املالي ة بالقي ام ب إحالل املخط ط املحاس بي الع ام الفرنس ي ال ذي ورثت ه‬

‫الجزائر عن االستعمار الفرنسي في أجل أقصاه ‪ 6‬أشهر‪ ،‬حيث قامت وزارة املالية في آخر تلك الفترة (أي ‪ 30‬جوان‬
‫‪18‬‬
‫‪ )1970‬بتقديم حصيلة عملياتها حسب ما ورد في قانون املالية لسنة ‪ 1970‬الفقرة ‪.19‬‬

‫ولكن لعدم كفاية املدة فقد تم في نهاية سنة ‪ 1971‬إنشاء املجلس األعلى للمحاسبة‪ ،‬الذي أوكلت له مهمتان أساسيتان‬

‫وهما تنظيم مهنة املحاسب والخبير املحاسبي في الجزائر وكذا إيجاد مخطط محاسبي وطني يحل محل املخطط السابق‬

‫لسنة ‪.1957‬‬

‫في شهر نوفمبر ‪ 1973‬قامت لجنة التنميط التابعة للمجلس األعلى للمحاسبة بتقديم املشروع إلى املجلس ليفحصه‪،‬‬

‫و تلي ذلك صدور األمر ‪ 35/75‬الصادر بتاريخ ‪ 29/04/1975‬والقاضي بإجبارية تطبيق املخطط املحاسبي الوطني بداية‬

‫من س نة ‪ 1976‬لك ل من الهيئ ات العمومي ة ذات الط ابع التج اري والص ناعي والش ركات االقتص ادية املختلطة وك ل‬

‫الشركات التي تخضع لنظام ضريبي حقيقي‪ ،‬ثم تاله صدور مرسوم وزاري واملتعلق بكيفية تطبيق املخطط املحاسبي‬

‫الوطني وذلك في ‪ ، 23/06/1975‬وقد عرف املخطط املحاسبي الوطني عدة إضافات خالل مدة تطبيقه نلخصها فيما‬

‫يلي‪:‬‬

‫الق رار رقم ‪ CE/DC/F/185/047/89‬الص ادر في ‪ 24‬م اي ‪ 1989‬الخ اص باملعالج ة املحاس بية للعملي ات املتعلق ة‬

‫باستقاللية املؤسسات‪.‬‬

‫الق رار رقم ‪ CE/ DC/F/046/90635‬الص ادر في ‪11‬م ارس‪ 1990‬املتعل ق باملعالج ة املحاس بية لحص ص العم ال في أرب اح‬

‫املؤسسة‪.‬‬

‫‪18‬‬
‫‪D.Saci, comptabilité d'entreprise et système économique,OPU,Alger,1991,p :230‬‬
‫‪~ 86‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫التعليم ة رقم ‪ 95/001‬الص ادرة في ‪2‬أكت وبر ‪ 1995‬والخاص ة باملعالج ة املحاس بية الش تراكات رأس املال ‪Fonds de‬‬

‫‪ ،Participation‬حيث اس تحدثت الحس اب رقم ‪" 41‬قيم منقول ة" "‪ ، "valeurs mobiliers‬وك ذا الحس اب رقم ‪" 51‬قيم‬

‫منقولة محتجزة" "‪."valeurs mobiliers détenues‬‬

‫التعليمة رقم ‪ 518‬بتاريخ ‪21‬أفريل‪ 1997‬من طرف املديرية العامة للمحاسبة التابعة لوزارة املالية‪ ،‬والتي تخص كيفية‬

‫إعادة إدماج فرق إعادة التقييم وأشكاله وقد تم إنشاء خمسة مخططات محاسبية قطاعية‪ ،‬األول خاص بالزراعة‬

‫‪ ،1987‬والثاني خاص بقطاع التأمينات ‪ ،1987‬الثالث خاص بقطاع البناء واألشغال العمومية ‪ ،1988‬والرابع خاص‬

‫بقطاع السياحة‪ ،1989‬واألخير (الخامس) خاص بقطاع البنوك‪.1992‬‬

‫ثانيا‪ :‬املرحلة الثانية‪:‬‬

‫بداية من الثالثي الثاني لسنة ‪ 2001‬بدأت عملية اإلصالحات للمخطط املحاسبي الوطني والتي مولت من طرف البنك‬

‫ال دولي‪ ،‬ه ذه العملي ة أوكلت للعدي د من الخ براء الفرنس يين وبالتع اون م ع املجلس الوط ني للمحاس بة وتحت إش راف‬

‫وزارة املالي ة‪ ،‬بحيث وض عت على ع اتقهم مس ؤولية تط وير املخط ط املحاس بي نس خة ‪ 75-35‬إلى نظ ام محاس بي جدي د‬

‫للمؤسسات يتوافق مع املعطيات االقتصادية الجديدة واملتعاملين االقتصاديين الجدد‪.19‬‬

‫وفي الواقع لقد مرت هذه العملية بثالثة مراحل هي‪:‬‬

‫‪ ‬املرحلة األولى‪ :‬تشخيص مجال تطبيق املخطط املحاسبي الوطني مع إجراء مقارنة بينه وبين املعايير املحاسبية‬

‫الدولية‪.‬‬

‫‪ ‬املرحلة الثانية‪ :‬تطوير مشروع مخطط محاسبي جديد للمؤسسات;‬

‫‪ ‬املرحلة الثالثة‪ :‬صياغة أو وضع نظام محاسبي جديد سمي بالنظام املحاسبي املالي ‪.‬‬

‫في إطار االستقصاء الذي قامت به اللجنة في املرحلة األولى لتقييم املخطط املحاسبي الوطني ثم وضع ثالث خيارات‬
‫‪20‬‬
‫تطوير ممكنة‬

‫الخيار األول‪ :‬اإلبقاء على تركيبة املخطط املحاسبي الوطني وتحديد اإلصالحات تماشيا مع تغيرات املحيط القانوني‪-‬‬

‫االقتصادي في الجزائر والذي بقي ثابتا منذ أن صدر قانون لتوجيه االستثمارات الوطنية االقتصادية في ‪1988‬‬

‫‪ 19‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية‪ ،‬الرشكة اجلزائرية بوداود‪ ،‬ج‪ ،1‬اجلزائر‪ ،2008 ،‬ص ص‪.14-13 :‬‬
‫‪ 20‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية‪،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪14‬‬
‫‪~ 87‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫هذا الخيار اتخذ حسب قرار صدر في سنة ‪ 1999‬من طرف السلطات العمومية من قبل مرسوم وزاري رقم ‪ 42‬في‬

‫أكت وبر ‪ 1999‬واملتمث ل في تك ييف املخط ط املحاس بي الوط ني م ع نش اطات املؤسس ة القابض ة والحس ابات املوح دة‬

‫للمجموعة‪ ،‬وكانت النتيجة ظهور تسميات ومصطلحات جديدة والتي ال تتماشى واإلطار التصوري املحاسبي املعمول‬

‫ب ه‪ .‬أم ا بالنس بة للمهن يين والخ براء املحاس بيين خاص ة‪ ،‬فق د وج دوا ص عوبة في التكي ف م ع ه ذا اإلط ار التص وري‬

‫املحاسبي املختلف والغريب عن املخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫الخي ار الث اني‪ :‬ويتمث ل في ض مان ع دد من املعالج ات م ع الحل ول التقني ة املط ورة من ط رف مجلس املع ايير املحاسبية‬

‫الدولية ‪ ،IASB‬ومع مرور الوقت سيتكون نظامين محاسبين مختلفين يعطيان نظاما مختلطا ومعقد‪ ،‬وبالتالي يمكن له‬

‫أن يكون مصدرا للتناقض واالختالف‪.‬‬

‫الخيار الثالث‪ :‬بالنسبة لهذا الخيار فهو يتضمن إنجاز نسخة جديدة للمخطط املحاس بي الوطني مع عصرنة شكله‬

‫ووضع إطاره التصوري املحاسبي و املبادئ والقواعد تماشيا مع االعتبار املعايير املحاسبية الدولية‪.‬‬

‫وبعد تحوي ل مالحظ ات الخ براء الجزائ ريين إلى الخ براء الفرنس يين ح ول مش روع النظ ام املحاس بي املالي الجدي د ليتم‬

‫التكفل بها بناءا على الجمعية العامة املنعقدة في ‪27‬ماي ‪ 2002‬والتي أكدت موافقتها على إجمالي نتائج التقييم‪.‬‬

‫وفي األخ ير ق دمت النس خة النهائي ة للمش روع ال تي تم املص ادقة عليه ا من ط رف املجلس الوط ني للمحاس بة‪ ،‬وبع دها‬

‫صادق عليها أيضا البرملان الجزائري وحدد أيضا تاريخ بدء العمل بهذا النظام املحاسبي الجديد في سنة ‪2009‬‬

‫‪~ 88‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املبحث الثاني‪ :‬نقائص املخطط املحاسبي الوطني‪:‬‬

‫عوض املخطط املحاسبي الوطني لسنة ‪1975‬م املخطط املحاسبي العام الفرنسي لسنة ‪1957‬م بهدف إعطاء الدولة‬
‫َ‬

‫أداة للتخطيط والتسيير‪ ،‬إال أنه في تطبيقه على أرض الواقع من طرف املستعملين نتج عنه عدة ثغرات ونقائص والتي‬

‫ظهرت بصورة واضحة بعد توجه الجزائر نحو اقتصاد السوق‪ ،‬حيث لم يساير هذا املخطط التغيرات التي حدثت على‬

‫املستوى الدولي‪ ،‬هذا ما أدى إلى عدم اعتماده من طرف الشركات املتعددة الجنسيات لوجود مشاكل في التسيير وعدم‬

‫تطابق قوائمه املالية مع املعايير املحاسبية الدولية ولقد قمنا بتقسيم مجمل النقائص إلى قسم خاص بالجانب النظري‬

‫وقسم آخر بالجانب التطبيقي التقني‪.‬‬

‫املطلب األول‪ :‬النقائص املتعلقة بالجانب النظري‪:‬‬

‫إن املقصود هنا بكلمة نقائص هي صالحية أو عدم صالحية املخطط املحاسبي الوطني الجزائري فكما هو مالحظ‬

‫فإنه لم يعد يتماشى والتغيرات الحاصلة داخليا وخارجيا‪ ،‬أما الجانب النظري فهو الجانب الذي يصور ويوضح لنا‬

‫فكرة ونظرة هذا املخطط إلى املحاسبة ودورها في الحياة االقتصادية‪.‬‬

‫أوال‪ :‬غياب إطار مفاهيمي يحتوي على تعريف للمبادئ املحاسبية وعناصر ومكونات البيانات املالية وشروط تسجيلها‪،‬‬

‫مما أدى إلى استحواذ األحكام والتأويالت الشخصية على عمل كل محاسب وبالتالي اختالف النتائج في نفس الحاالت‬

‫والعمليات‪.‬‬

‫ثاني ا‪ :‬ي دخل في إط ار النق ائص املوج ودة في املخط ط املحاس بي الوط ني الجزائ ري ع دم ذك ر اله دف من وراء البيان ات‬

‫املالي ة‪ ،‬ومن هم األط راف املس تعملة له ا‪ ،‬رغم أن املالح ظ أن ه ذه البيان ات املالي ة تخ دم وتل بي بالدرج ة األولى‬

‫احتياج ات إدارة الض رائب وجه ات التخطي ط الحك ومي‪ ،‬وبالت الي فاملخط ط املحاس بي الوط ني أهم ل األط راف األخ رى‬

‫املستعملة للقوائم املالية على اعتبارها املنتج األساسي للبيانات املحاسبية‪.‬‬

‫ترك يز ه ذا املخط ط على املحاس بة العام ة وإهم ال دور املحاس بة التحليلي ة‪ ،‬في حين نج د أن ه من خالل املمارس ة‬

‫املحاس بية في الش ركات متع ددة الجنس يات ظهر تكام ل بين املحاس بة التحليلي ة واملحاس بة العام ة‪ ،‬فاملحاس بة العام ة‬

‫تهدف إلى إظهار الوضعية املالية للمؤسسة وتحديد نتائج النشاط‪ ،‬أما املحاسبة التحليلية فتهدف إلى تحديد تكاليف‬
‫‪21‬‬
‫اإلنتاج وسعر التكلفة‪.‬‬

‫‪ 21‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية ‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪.16‬‬
‫‪~ 89‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫يعطي النطاق الخاص باملخطط املحاسبي الوطني امتيازا ملعلومات االقتصاد الكلي لإلحصاء عن طريق عرض وتصنيف‬

‫وترتيب البيانات املحاسبية حسب طبيعتها وعلى سبيل املثال فإن إعداد جدول حسابات النتائج يسهل حساب النتائج‬

‫الخام والقيمة املضافة‪.‬غير أنه على املستوى الدولي هذه املحاسبة هدفها هو تلبية احتياجات العديد من املستعملين‬
‫‪22‬‬
‫للمعلومات املحاسبية كاملستثمرين‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬يطبق الدليل املحاسبي الوطني في صيغته األصلية على املؤسسات الصغيرة وال يشير إلى املجمعات التي من أجلها‬
‫‪23‬‬
‫تم تأسيس املعايير املحاسبية الدولية‪ ،‬وهذا سواء من الجانب املحاسبي أو املنهجي‪.‬‬

‫وكم ا ه و واض ح ف إن املخط ط املحاس بي الوط ني لم يعطى أي اهتم ام أو تط رق لكيفي ة وآلي ة التس جيل واملعامل ة‬

‫املحاسبية ألعمال الشركات األجنبية داخل التراب الوطني أو الشركات الوطنية خارج التراب الوطني‪.‬‬

‫فمن خالل العمل امليداني نجد أن أغلب الشركات البترولية الدولية تستعمل املحاسبة الخاصة بها وفي نهاية كل دورة‬

‫محاس بية تق وم بإع داد مقارن ة بين حس اباتها وحس ابات املخط ط املحاس بي الوط ني وإرس الها املديري ة العام ة إلع داد‬

‫القوائم املوحدة ملجمع سونا طراك لكن املالحظ أن عملية تحويل حسابات هذه الشركة إلى حسابات ما ينص عليه‬
‫‪24‬‬
‫املخطط املحاسبي الوطني‪ ،‬وبالتالي تكون هنالك العديد من املغالطات في القوائم النهائية ملجمع سونا طراك‪.‬‬

‫املطلب الثاني‪ :‬النقائص املتعلقة بالجانب التطبيقي‪:‬‬

‫تتعلق هذه النقائص بقواعد التقييم‪ ،‬الجرد الدائم‪ ،‬تصنيف الحسابات والوثائق واملستندات‪.‬‬

‫أوال‪ :‬قواعد التقييم‪:‬‬

‫نركز باألساس هنا على مبدأ التكلفة التاريخية الذي يقر بتسجيل مختلف عناصر القوائم املالية على أساس تكلفة‬

‫االقتناء أو تكلفة اإلنتاج مع افتراض ثبات قوة الشراء لوحدة النقد املستعملة في القياس املحاسبي (التضخم)‪.‬‬

‫فهذا املبدأ ال يعطي صورة حقيقية على وضعية املؤسسة وبالتالي تكون عملية اتخاذ القرارات غير عقالنية العتمادها‬

‫على األسعار التاريخية‪ ،‬فأغلب عناصر القوائم املالية يجب إعادة تقديمها وتقييمها بطرق أكثر عقالنية تتماشى مع‬

‫االقتصاد التضخمي‪.‬‬

‫‪22‬‬
‫بن رمج محمد مخيس‪ ،‬مداخةل بعنوان‪ :‬الانتقال من اخملطط احملاسيب الوطين إىل النظام احملاسيب املايل اجلديد‪ ،‬ملتقى دويل حول اإلطار املفاهميي‪ :‬النظام احملاسيب واملايل‪،‬جامعة سعد‬
‫دحلب البليدة‪،‬يويم ‪ 13‬و‪ 15‬اكتوبر‪2009،‬‬
‫‪ 23‬نفس املرجع‪.‬‬
‫‪ 24‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية ‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص‪.16‬‬
‫‪~ 90‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ثانيا‪ :‬الجرد الدائم‪:‬‬

‫لقد فرض املشرع الجزائري على جميع املؤسسات مهما كان حجمها وطبيعة نشاطها أن تتبع طريقة الجرد الدائم‬

‫من أجل مراقبة مخزونها‪ ،‬رغم أن هذه الطريقة ال تتناسب وإمكانيات بعض املؤسسات من أجل متابعة املشتريات‪،‬‬

‫املبيعات‪ ،‬املخزونات لعدم امتالك املؤسسة لنظام محاسبة تحليلية يمكنها من حساب قيمة املدخالت واملخرجات في‬

‫كل مرحلة من مراحل نشاطها‪ ،‬مع تعدد نشاطاتها والبعد الجغرافي لبعض الوحدات‪.‬‬

‫ثالثا ‪:‬تصنيف وتبويب الحسابات‪:‬‬

‫ال يوجد أي تمييز أو فصل بين األصول املتداولة وغير املتداولة‪ ،‬وبين الخصوم الجارية وغير الجارية‪:‬‬

‫إن تص نيف ال ديون والحق وق حس ب طبيعته ا وليس حس ب س يولتها وم دة الوف اء به ا جع ل عملي ة التحلي ل املالي‬ ‫‪‬‬

‫صعبة‬

‫لق د تم تعري ف املجموع ات الثاني ة والثالث ة والرابع ة على أس اس نظ رة قانوني ة ال تس مح بإعط اء أدوات اإلنت اج‬ ‫‪‬‬

‫وعدم الفصل بين أصول االستغالل واألصول خارج االستغالل وعدم تقديم السلع املستعملة في االستغالل والتي‬

‫هي ليست ملك للمؤسسة;‬

‫تم إدراج بعض القيم املنقولة ضمن عناصر حساب حقوق االستثمارات كسندات املساهمة وسندات التوظيف‬ ‫‪‬‬

‫على أساس أنها قيم قصيرة األجل في حين تم تعريف استثمارها على أساس قيم دائمة;‬

‫مخصصات املؤونات الخاصة بتدهور قيمة املخزونات والحقوق تعتبر كعناصر خارج االستغالل في حين أنها ال‬ ‫‪‬‬

‫تبرز أي خصائص استثنائية في الحياة الجارية للمؤسسة‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬الوثائق واملستندات‪:‬‬

‫يبلغ عددها ‪ 17‬جدوال مهما كان حجم ونشاط املؤسسة وهذا لغياب تطبيق مبدأ األهمية النسبية‪.‬‬

‫كم ا نج د أن املخط ط املحاس بي الوط ني أهم ل التب ويب ال وظيفي عن د إع داد الق وائم املالي ة‪ ،‬فالتص نيف ال وظيفي‬

‫للقوائم املالية يساعد على تحديد املسؤوليات وتسهيل اتخاذ القرارات السليمة‪ ،‬كذلك على مستوى القوائم املالية ال‬

‫نج د بعض الج داول الهام ة مث ل ج دول ت دفقات الخزين ة‪ ،‬رغم األهمي ة البالغ ة ال تي توليه ا األنظم ة املحاس بية له ذا‬

‫الج دول على اعتب ار أن الخزين ة له ا دور هام ا في نش اطات املؤسس ة من خالل وظ ائف ج دول ت دفقات الخزين ة وال تي‬
‫‪25‬‬
‫تتمثل في وظيفة االستغالل‪ ،‬وظيفة االستثمار و وظيفة التمويل‪.‬‬

‫‪ 25‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية‪ :‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ص‪.18 ،17 :‬‬
‫‪~ 91‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ ‬امليزانية‪:‬‬

‫شكل امليزانية ال يقدم معطيات عن الدورة السابقة للقيام بعملية املقارنة‪ ،‬فللقيام بعملية املقارنة البد من‬

‫الرجوع إلى الجداول التفسيرية‪.‬‬

‫‪ ‬جدول حسابات النتائج‪:‬‬

‫هنا أيضا‪ ،‬الشكل الذي يقدم فيه جدول حسابات النتائج ال يقدم معطيات عن نشاط الدورة السابقة‪ ،‬كما‬

‫أن ج دول حس ابات النت ائج ال يس مح ب التمييز بين النتيج ة الجاري ة والنتيج ة املالي ة وال يق دم بعض األرص دة‬

‫الوسيطة املعروفة على املستوى الدولي‪.‬‬

‫‪ ‬جداول املالحق‪:‬‬

‫جدول حركات الذمة ليس بجدول التمويل وليس بجدول التدفقات النقدية‪ ،‬وال يميز بين تدفقات‬

‫االستغالل‪ ،‬تدفقات االستثمار والتدفقات املالية‪ ،‬في املقابل يسمح بإجراء مقارنة بالدورة السابقة الغائبة في‬

‫امليزانية والضرورية في عملية التحليل املالي‪.‬‬

‫جدول األموال الخاصة يعطي تحليل على أساس أصل األموال الخاصة وليس على أساس تغيرات األصول‬

‫الصافية‪.‬‬

‫الجداول األخرى من ‪ 4‬إلى ‪ 15‬تتضمن تحليل عناصر امليزانية وجدول حسابات النتائج حسب طبيعتها‪.‬‬

‫الجداول التفسيرية ال يبدو لها فائدة للمؤسسة وشركائها ألنها تشكل تحليل مفصل حسب طبيعة عناصر‬

‫امليزانية وجدول حسابات النتائج‪ ،‬وال تسمح أيضا بتقدير أحسن لوضعية املؤسسة‪ ،‬حيث تعتبر هذه الجداول‬

‫أكثر نفعا للمحاسبة الوطنية لتزويدها باملعلومات النجاز املجاميع الكلية‪.26‬‬

‫خامسا ‪:‬معالجة بعض العمليات‪:‬‬

‫‪26‬‬
‫بن رمج محمد مخييس‪ ،‬مداخةل بعنوان الانتقال من اخملطط احملاسيب الوطين إىل النظام احملاسيب املايل اجلديد‪ ،‬ملتقى دويل حول اإلطار املفاهميي للنظام احملاسيب واملايل اجلديد وآليات‬
‫تطبيقه يف ظل املعايري احملاسبية ادلولية‪ ،‬جامعة سعد دحلب – البليدة يويم ‪ 13‬و‪ 15‬اكتوبر‪2009،‬‬
‫‪~ 92‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫لقد أهمل املخطط املحاسبي الوطني بعض العمليات نذكر منها‪ :‬القرض الإيجاري‪ ،‬العمليات بالعملة األجنبية‪،‬‬

‫االستثمارات املعنوية‪ ،‬العطل املدفوعة األجر‪ ،‬تكاليف البحث والتطوير‪ ،‬تغير الطرق املحاسبية‪ ،‬التزامات‬

‫‪27‬‬
‫التقاعد‪...‬الخ ‪.‬‬

‫املبحث الثالث‪ :‬التوافق املحاسبي الدولي واثره على مسار التنميط املحاسبي في الجزائر‪:‬‬

‫إن فكرة توحيد العالم محاسبيا فكرة ليست بجديدة حيث أنها ترجع إلى منتصف القرن ‪ 19‬في انجلترا عند‬

‫ظه ور املنظم ات املهني ة املحاس بية ‪ ،‬ثم انتقلت ه ذه الفك رة إلى الوالي ات املتح دة ‪ ،‬و تض اعف التوحي د املحاس بي بع د‬

‫أزمة الكساد العالمي عام ‪ 1929‬ال تي كشفت عن الكثير من التالعبات في اإلفصاح املحاسبي فظهرت هيئات محاسبية‬

‫دولية‪ ،‬و عقدت املؤتمرات في مختلف البلدان لغرض ايجاد توافق دولي حول توحيد محاسبي ليتجسد بوضع معايير‬

‫محاسبية دولية سنة ‪ 1973‬اتفق على تطبيقها في جميع دول العالم تقريبا‪.‬‬

‫املطلب األول ‪:‬التوافق املحاسبي الدولي ‪:‬‬

‫ً‬ ‫ً‬
‫يعت بر التواف ق مفهوم ا مالزم ا للمحاس بة الدولي ة‪،‬و يه دف الى الح د من الف روق أو التب اين بين األنظم ة املحاس بية‬
‫ً‬
‫الوطني ة ‪،‬و يتم يز عن التوحي د ال ذي يف ترض أساس ا توحي د كلي للقواع د املحاس بية بمع نى توحي دها بش كل ع ام على‬

‫املستوى الدولي‪،‬كما يعتبر التوافق املحاسبي أيضا على أنه تلك املحاولة الرامية لبوتقة عدة أنظمة محاسبية في مسار‬

‫قادر على املزاوجة و التوفيق بين تطبيقات محاسبية مختلفة في هيكل منتظم‪.‬‬

‫يعبر التوافق أو التقارب املحاسبي عن"عملية تقليل الفروقات في تطبيقات التقرير املالي فيما بين الدول مما يؤدي الى‬

‫زيادة إمكانية مقارنة القوائم املالية و تتضمن عملية التوافق تطوير مجموعة من املعايير املحاسبية الدولية الواجب‬

‫تطبيقها في مختلف دول العالم و هذا لزيادة عاملية أسواق رأس املال‪." 28‬‬

‫و هكذا فالتوافق املحاسبي الدولي يضيق مجال االختيار بين السياسات املحاسبية و يؤدي إلى اعتماد نظم محاسبية‬

‫متشابهة‪.‬‬

‫أوال‪:‬أهداف التوافق املحاسبي‪:‬‬

‫‪27‬‬
‫‪Merouani Samir, l’aplication des normes IFRS en Algerie, Mémoire de fin d’étude, I.E.D.F,Koléa, tipaza, 2006 .‬‬
‫‪ 28‬مداين بلغيث‪،‬التوافق اجملاسيب ‪ ،‬جمةل الباحث‪ ،‬نصف شهرية‪ ،‬لكية العلوم اإلقتصادية و علوم التسيري‪ ،‬جامعة‪ y‬ورقةل ‪ ،‬العدد الرابع‪ ،2006 ،‬ص ص ‪118-117‬‬
‫‪~ 93‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫من األه داف األساس ية ال تي ارتبطت بموض وع التواف ق املحاس بي مس ألة تحقي ق الكف اءة ال تي تقتض يها التب ادالت‬

‫االقتصادية الدولية‪،‬إضافة إلى أهداف أخرى مرتبطة بطبيعة األطراف املهتمة بعملية التوافق و أهمها‪:‬‬

‫‪ ‬املؤسسة املعدة للقوائم املالية‪ :‬يساعد التوافق املحاسبي على‪:‬‬

‫‪‬خفض تكاليف االستغالل املتعلقة بإعداد القوائم املالية خاصة فيما يتعلق بإعداد الحسابات املجمعة للمؤسسات‬

‫التي لديها فروع تنشط في مناطق تختلف أنظمتها املحاسبية؛‬

‫إنج اح عملي ات التس يير و املراقب ة ال تي تق وم به ا املؤسس ات على مختل ف فروعه ا‪ ،‬و قي اس أدائه ا بن اء على‬ ‫‪‬‬

‫التقارب الذي يحكم شروط التسيير و قابلية البيانات و التقارير للمقارنة؛‬

‫تمكين املؤسسات من استغالل املعلومات املتاحة عن محيطها بشكل فعال‪ ،‬خاصة إذا تعلق األمر بالقيام‬ ‫‪‬‬

‫بعمليات استثمارية أو إدماج مؤسسات أخرى ؛‬

‫التموق ع الجي د و التحكم في سياس ة االتص ال ال تي تض من اإلقب ال الكب ير على اس تثمارات املؤسس ة‪،‬و ه ذا‬ ‫‪‬‬

‫ملساعدة عملية اتخاذ قرارات االستثمار التي يقوم بها املستثمرون الدوليون‪.‬‬

‫‪ ‬األطراف املستعملة للقوائم املالية‪ :‬إن الهدف األساسي الذي يحققه التوافق املحاسبي الدولي لهذه الفئة‬
‫ً‬
‫املتمثل ة أساس ا في املس تثمرين ال دوليين‪،‬ه و تمكينهم من مقارن ة املعلوم ات املتاح ة عن ك ل املؤسس ات‪،‬بع د‬

‫إلغاء أثر اختالف األنظمة التي كان يفترض أن تعد كل مؤسسة معلوماتها على أساسها و بالتالي استبعاد‬

‫أي أثر من أجل اتخاذ قرارات استثمارية مالئمة‪.‬‬

‫‪ ‬الهيئات األخرى‪ :‬تتحقق أهداف التوافق املحاسبي لهذه الفئة من خالل عملية الرقابة و املتابعة التي تقوم‬

‫بها بعض الهيئات على املؤسسات مثل‪ :‬األمم املتحدة‪،‬هيئات مراقبة األسواق املالية الوطنية أو الدولية و‬

‫البنك الدولي‪،‬مما يؤدي إلى خفض تكاليف هذه الرقابة التي تتطلب في حالة العكس(وجود اختالفات)أعباء‬

‫إضافية تتعلق بتكوين املراجعين و أدوات املراجعة و البرامج التكوينية‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬دواعي و متطلبات التوافق املحاسبي الدولي‪:‬‬

‫‪ ‬شمولية أسواق رأس املال (العوملة املالية)‪:‬‬

‫إن مفه وم العوملة ال ذي أص بح مت داوال في الس نوات األخ يرة ه و مص طلح قياس ي يش مل ك ل مج االت الحي اة‬

‫االقتصادية‪،‬االجتماعية و الثقافية و السياسية‪،‬و ما يهمنا هنا هو العوملة االقتصادية‪،‬التي من تجلياتها العوملة املالية‪،‬و‬

‫التي يقصد بها حرية تحرك رؤوس األموال مهما كان شكلها بين دول العالم دون قيد أو شرط‪.‬‬

‫‪~ 94‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ً‬
‫فقد أفرزت هذه األخيرة توسعا في النشاط االقتصادي للمؤسسات‪،‬ما أدى بدوره إلى تطور أسواق رأس املال الذي‬

‫رافقه احتياج تبادل املعلومات نتيجة ملا يلي‪:‬‬

‫توسع األنشطة العاملية للمؤسسات‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫سمحت األموال املتوفرة في البنوك العاملية‪،‬و مؤسسات و ص ناديق التأمين بزيادة رؤوس األم وال الدولية بمعدالت‬

‫تفوق بكثير معدالت نمو التجارة و الدخل العاملين‪،‬لذا فإن حركة رؤوس األموال على املستوى الدولي تهدف إلى تحقيق‬

‫أرب اح باس تثمارها في ال دول ال تي هي في حاج ة إلى م وارد مالي ة أفض ل من بقائه ا أو اس تثمارها بمع دالت منخفض ة في‬

‫الدول املصدرة لهذه األموال‪،‬و هو ما مهد لظهور ما أصبح يعرف بالشركات املتعددة الجنسيات التي أصبحت في ظل‬

‫أهداف املنظمة العاملية للتجارة الرامية إلى حذف كل الحدود و الحواجز الجمركية املعرقلة لتطور التجارة العاملية‪.‬‬

‫تطور األسواق املالية الدولية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫كان للعوملة املالية الدور الكبير و الهام في تحقيق التقارب بين مختلف األسواق املالية‪،‬و قد ساهم التقدم التكنولوجي‬

‫في مجال االتصاالت و املعلومات مساهمة فعالة في دمج و تكامل األسواق املالية الدولية‪،‬حيث تم التغلب على الحواجز‬

‫املكانية و الزمنية بين األسواق املختلفة و انخفضت تكاليف االتصاالت السلكية و الالسلكية و عمليات املحاسبة إلى‬

‫درجة كبيرة و هو األمر الذي كان له األثر البالغ في زيادة حركة رؤوس األموال من سوق آلخر ‪ ،‬و في زيادة الروابط‬

‫بين مختلف األسواق املالية إلى الحد الذي جعل بعض املحللين املاليين يصفونها على أنها شبكة مياه في مدينة واحدة‪.29‬‬

‫تزايد الطلب على املعلومات املحاسبية و املالية الدولية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫كان لنمو األسواق املالية و تطويرها و انفتاحها العالمي‪ ،‬األثر الكبير في قيام العديد من الشركات املسعرة أو تلك التي‬

‫ت رغب في تسعير أس همها بتبني اس تراتيجيات اتصال مالي ة قوية‪،‬كفيل ة بربطها مع املستثمرين ال ذين أص بحوا يب دون‬

‫حساسية مفرطة تجاه املعلومات املحاسبية و املالية التي تنشرها هذه الشركات‪،‬س واء بمناسبة اإلفصاح عن نتائج‬

‫أعمالها السنوية و أرباح أسهمها‪ ،‬أو بمناسبة اإلفصاح عن توقعاتها املالية بناء على عمليات االستثمار التي قامت بها‪.‬‬

‫‪ ‬التباين و االختالف في األنظمة‪:‬‬

‫لقد أتبث الواقع أن املمارسة املحاسبية في دول عديدة كانت محل توافق و تقارب‪،‬ارتبطت أهميته بطبيعة العالقات‬

‫التي كانت تربط هذه الدول ببعضها‪،‬خاصة ما يتعلق باالستفادة املتبادلة من التجارب التي مكنت بعض الدول من‬

‫‪ 29‬بعلوج بو العيد‪ ،‬العوملة واملتطلبات احملاسبية واملاالية ‪ ،‬ملتقى وطين حول املؤسسة عىل ضوء التحوالت احملاسبية ادلولية ‪ ،‬لكية العلوم الاقتصادية و علوم التسيري‪ ،‬جامعة ابيج‬
‫خمتار‪ ،‬عنابة‪. 2007 ،‬‬
‫‪~ 95‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫إرساء حلول تنظيمية لبعض املشاكل املحاسبية نتيجة االرتباطات الثقافية و التاريخية الوثيقة بين هذه الدول‪ ،‬ومع‬
‫ً‬
‫ذلك يبقى االختالف بين األنظمة املحاسبية قائما بين الدول تبعا لطبيعة االحتياجات الوطنية املعبر عنها و املنتظر من‬

‫املحاسبة اإلجابة عليها باعتبارها أداة ضبط اقتصادي وكذلك طبيعة األهداف املوكل بها للمحاسبة في ظل الشروط‬

‫التي تحكم الحياة االقتصادية‪،‬االجتماعية و السياسية في كل دولة و التي تعتبر املصدر الرئيسي لالختالفات املحاسبية‬

‫بين الدول‪.30‬‬

‫ثالثا‪ :‬ماهية التوحيد املحاسبي‪:‬‬

‫‪‬مفهوم التوحيد‪:‬‬

‫لق د تع ددت التع اريف ح ول موض وع التوحي د املحاس بي ‪،‬و تب اينت في طريقته ا بين من تن اولت التوحي د املحاس بي‬

‫باملفهوم و من تناولته باألهداف‪.‬‬

‫حيث يعتبر البعض التوحيد املحاسبي عبارة عن نظام موحد للتنظيم موجه ملجموع محاسبات املؤسسات املنتجة في‬

‫األمة‪،‬أو مجموعة من األمم أيا كان نوع القطاع الذي ينتمي إليه‪، 31‬أما املخطط الفرنسي فلقد تناول تعريف التوحيد‬

‫املحاسبي من خالل أهدافه إذ جاء فيه أن التوحيد يهدف إلى‪:32‬‬

‫تحسين املحاسبة؛‬ ‫‪‬‬

‫فهم املحاسبات و إجراء الرقابة عليها؛‬ ‫‪‬‬

‫مقارنة املعلومات املحاسبية(في الزمان و املكان)؛‬ ‫‪‬‬

‫دمج املحاسبات في اإلطار املوسع للمجموعات ؛‬ ‫‪‬‬

‫إصدار اإلحصائيات‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫من خالل التعريفين السابقين يمكن القول بأنهما اكتسبا صيغة قومية على املستوى القومي أما على املستوى الدولي‬

‫فيمكن تعري ف التوحي د املحاس بي بأن ه"العم ل على تض ييق نط اق االختالف فيم ا يخص األس س و املع ايير املحاس بية‬
‫ً ً‬
‫الدولية املقبولة قبوال عاما و التي يمكن االهتمام بها عند تطبيق األسس و املبادئ التي تم توحيدها"‪.33‬‬

‫‪ 30‬مداين بلغيث‪ ،‬أمهية إصالح النظام احملاسيب للمؤسسات يف ظل أعامل التوحيد ادلولية ‪-،‬حاةل اجلزائر‪-‬رساةل ماجستري غري منشورة ‪،‬جامعة‪ y‬اجلزائر‪ ،2004،‬ص ص ‪113-111‬‬
‫‪ 31‬نفس املرجع‪ ،‬ص ‪65‬‬
‫‪ 32‬نفس املرجع‪ ،‬ص ‪66‬‬
‫‪ 33‬برايق تيجاين‪ ،‬التطورات الاقتصادية‪ ،‬احلديثة املؤثرة عىل الاطار العلمي للنظرية احملاسبية‪ ،‬ملتقى وطين حول املؤسسة عىل ضوء التحوالت احملاسبية ادلولية‪ ،‬لكية العلوم‬
‫الاقتصادية و علوم التسيري‪ ،‬جامعة ابيج خمتار‪ ،‬عنابة‪. 2007 ،‬‬
‫‪~ 96‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫من هذا التعريف يمكن القول أن التوحيد املحاسبي العالمي تكمن مهامه األساسية في إعداد املعايير املحاسبية و إزالة‬

‫االختالفات املوجودة و التقليل من الفجوة بين األنظمة املحاسبية‪.‬‬

‫مستويات التوحيد‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫على مس توى املب ادئ ‪ :‬يقتص ر التوحي د في ه ذا املس توى على األس س و املب ادئ و املع ايير األساس ية‬ ‫‪‬‬

‫التي يتم اعتمادها و الذي يشتمل على ما يلي‪:34‬‬

‫توحيد أسس و مبادئ التقييم؛‬ ‫‪‬‬

‫توحيد أسس و مبادئ قواعد حساب التدفقات النقدية؛‬ ‫‪‬‬

‫توحيد أسس و مبادئ عرض البيانات املالية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫على مستوى القواعد‪ :‬و يشمل توحيد القواعد و اإلجراءات و الوسائل املحاسبية و تتطلب هذه العملية ما يلي ‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫ً‬
‫حص ر و اختي ار القواع د و اإلج راءات و األس اليب املحاس بية املس تخدمة فعال‪،‬أو ال تي يمكن اس تخدامها لتحقي ق‬ ‫‪‬‬

‫أهداف املحاسبة؛‬

‫الحذر عند استخدام القواعد و اإلجراءات البديلة‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪‬على مس توى التنظيم‪:‬و يش مل التوحي د على ه ذا املس توى‪،‬توحي د النظ ام املحاس بي بأس ره‪،‬و م ا يق وم علي ه من‬

‫أسس و مبادئ و قواعد و وسائل و إجراءات‪،‬و يمتد هذا تنميط النتائج املحاسبية و القوائم املالية باإلضافة‬

‫إلى نظم التكاليف و األسس و املبادئ التي يقوم عليها‪.‬‬

‫فوائد التوحيد‪ :‬يترتب على التوحيد فوائد نذكر منها ما يلي‪:35‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ ‬زيادة داللة البيانات املحاسبية‪،‬و ذلك لقيامها على أسس موحدة و مفاهيم مشتركة بما يزيد من إمكانية االعتماد‬

‫عليها لتحقيق أهداف املحاسبة؛‬

‫‪ ‬زيادة إمكانية و سهولة املقارنة بين الوحدات االقتصادية املختلفة بهدف قياس كفايتها النسبية أو لغرض اتخاذ‬

‫القرار؛‬

‫‪ 34‬مداين بلغيث‪ ،‬أمهية إصالح النظام احملاسيب للمؤسسات يف ظل أعامل التوحيد ادلولية‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ص ‪.67-66‬‬
‫‪ 35‬برايق تيجاين‪ ،‬التطورات الاقتصادية‪ ،‬احلديثة املؤثرة عىل الاطار العلمي للنظرية احملاسبية ‪ ،‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ص ‪.6-5‬‬
‫‪~ 97‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ ‬إمكانية و سهولة تعديل البيانات املحاسبية القائمة على أسس موحدة ومفاهيم محددة ملا قد يطرأ من تقلبات في‬

‫املستوى العام لألسعار؛‬

‫ً‬
‫‪ ‬إذا تم االتف اق على أس س ومب ادئ محاس بية عاملي ا‪ ،‬ف إن ذل ك س يكون ل ه جلي ل األث ر في توجي ه البحث األك اديمي‬
‫ً‬
‫املحاسبي على تحسين أداء املحاسبة لوظائفها عن طريق البحث في الوسائل البديلة بدال من تركيز حول الجدل في‬

‫مزايا و عيوب البدائل املحاسبية املوحدة؛‬

‫‪ ‬توفير إمكانية التجميع املرحلي للبيانات املحاسبية بما يخدم احتياجات املستويات االقتصادية إلى بيانات‪.‬‬

‫االنتقادات املوجهة للتوحيد‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫رغم املحاسن املذكورة سابقا إال ان التوحيد املحاسبي يوجه له انتقادات هي‪:36‬‬

‫* إن ومقوم ات التوحيد األساس ية من تش ابه النش اط و إمكانية تنمي ط املع امالت االقتص ادية ال يمكن توفيره ا في‬

‫الوحدات االقتصادية املختلفة؛‬

‫* إن املبادئ و القواعد املحاسبية البد و أن يتم تصنيفها في ظل ظروف معينة و قد تختلف من مؤسسة ألخرى‪،‬و أن‬

‫تعدد البدائل املحاسبية ما هو في الواقع إال محاولة للوفاء باحتياجات كل مؤسسة‪.‬‬

‫* إن مرحلي ة املفه وم منطقي ة تام ة‪،‬حيث أن ه ال يمكن االنتق ال مباش رة من التن وع املحاس بي (االختالف املحاس بي) إلى‬
‫ً‬ ‫ً‬ ‫ً‬
‫التوحيد املحاسبي‪،‬إذ أن ذلك يتطلب انتقاال ثوريا(فجائيا )و الثورية في صقل معرفة تطبيقي‪-‬كاملحاسبة‪-‬غير محبذة‪.‬‬
‫ً‬
‫ل ذلك ف إن مفه وم التواف ق املحاس بي يجس د مرحل ة تمث ل جس را مبلغ ه التوحي د املحاس بي و إن ك ان ص عب التحق ق‪،‬‬

‫فالتوجه الحالي إذن اتجاه نحو تحقيق التوافق املحاسبي‪.‬‬

‫املطلب الثاني‪ :‬لجنة معايير املحاسبة الدولية ِ‪: CIAS‬‬

‫تم إنشاء هذه اللجنة عام ‪ 1973‬على أنها جهة مستقلة خاصة‪ ،‬ومن أهم أهدافها التوفيق بين املبادئ املحاسبية التي‬

‫تستخدمها املشروعات واملنظمات إلعداد التقارير املالية في مختلف بلدان العالم‪.37‬‬

‫ويبل غ ع دد أعض اء اللجن ة حالي ا ‪ 143‬عض و مهني ا من ‪ 14‬دول ة ويش مل مجلس اللجن ة ‪ 16‬عض و وه و مس ؤول عن‬

‫تط وير وقب ول مع ايير املحاس بة الدولي ة وفي ديس مبر واف ق مجلس اللجن ة على اقتراح ات تغي ير في هيك ل لجن ة مع ايير‬

‫‪36‬‬
‫عادل عاشور‪ ،‬أاثر تطبيق معايري احملاسبة ادلولية عىل احملتوى املعلومايت للقوامئ املالية‪ ،‬مذكرة ماجستري غري منشورة‪ ،‬لكية العلوم اإلقتصادية وعلوم التسيري‪ ،‬جامعة عامر ثليجي‪،‬‬
‫األغواط‪ ،، 2006-2005 ،‬ص ‪18‬‬
‫‪ 37‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية مرجع سبق ذكره‪ ،‬ص ‪124‬‬
‫‪~ 98‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
 ‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املحاسبة الدولية شملت إنشاء مجلس أمناء مهتمة بزيادة دخل اللجنة ووضع مواعيد املقابالت مع أعضاء بورصات‬

‫األوراق املالية‪ ،‬وقد أصدرت لحد اآلن‪ 41‬معيارا محاسبيا‪.‬‬

‫و الشكل املقابل يوضح لنا الهيكل التنظيمي للجنة املعايير الدولية‬

‫الشكل رقم‪ :01‬الهيكل التنظيمي للجنة املعايير املحاسبية الدولية‪.‬‬

‫الوصايا‬

‫التعيين‬

‫المجلس‬ ‫مجلس املعايير االستشاري‪ 30‬عضو‬

‫عضو ‪14‬‬
‫اللجنة الدولية للترجمة والتقرير املالي ‪ 12‬عضو‬

‫لجنة القيادة‪ 15‬عضو‬ ‫األمانة ‪ 15‬عضو‬

‫املص در‪:‬م ن إعداد الطلب ة مترج م م ن كتاب األس تاذ شعي ب شنوف‪،‬محاس بة املؤس سة طبق ا للمعايي ر‬
‫املحاسبية الدولية‪،‬الجزء‪،1‬دار النشر املكتبة الوطنية بوداود الجزائر ‪2009‬‬

‫املعيار (‪ )1‬عرض القوائم املالية‪ :‬هذه القوائم املالية تهدف إلى تقديم املعلومات املفيدة في اتخاذ القرارات‬ ‫‪‬‬

‫التجاري ة واالقتص ادية باإلض افة إلى تزوي د ال دائنين واملس تثمرين بمعلوم ات تفي دهم وتس اعدهم على التنب ؤ‬

‫بالت دفقات النقدي ة للمنش أة وتك ون ه ذه املعلوم ات مالئم ة‪ ،‬وتبس ط أنش طة املؤسس ة وح تى يمكن االعتم اد‬

‫عليه ا فإنه ا يجب أن تص ور العالق ات املالي ة للمؤسسة نفس ها وتتصف كذلك بص فة الحيادية وعدم التميز‪،‬‬

‫وصفة التماثل‪ ،‬ووفقا إلطار‪ IASC 38‬فإن الغرض من القوائم املالية هو تقديم معلومات عن نتائج قيام إدارة‬

‫املنشأة باإلدارة واإلشراف واملراقبة والقيام بمسؤولياتها اتجاه املوارد التي أوكلت إليها والتي تتألف حسب‬

‫املعيار األول من‪:‬‬

‫امليزانية؛‬ ‫‪‬‬

‫قائمة الدخل؛‬ ‫‪‬‬

‫‪38‬‬
‫‪.‬طارق عبد العال‪ ،‬موسوعة املعايري احملاسبية ‪ ،‬جامعة‪ y‬عني الشمس‪،2002/2003 ،‬ص‪191‬‬
‫‪~ 99‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫قوائم أخرى توضح كافة التغيرات في حقوق امللكية؛‬ ‫‪‬‬

‫قائمة التدفقات النقدية؛‬ ‫‪‬‬

‫السياسات املحاسبية واإليضاحات التفسيرية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ ‬امليزانية‪:‬‬

‫وفقا ملعايير املحاسبية الدولية‪ ،‬يتم تسجيل األصول والخصوم في القوائم املالية وفقا ملبدأ التكلفة التاريخية رغم أنه‬

‫في ح االت معين ة يمكن االع تراف ب التغيرات الالحق ة في القيم وتس تخدم أس عار التب ادل التاريخي ة ألنه ا موض وعية‬

‫ويمكن التحقيق منها بشكل مستقل‪.‬‬

‫وتسمح املبادئ املحاسبية املتعارف عليها باستثناءات معينة ملبدأ التكلفة التاريخية‪ ،‬فعلى سبيل املثال يجوز إظهار‬

‫املخزون أو األوراق املالية القابلة للتسويق بأقل من التكلفة (أو بسعر السوق) ويجوز بيان استثمارات معينة طويلة‬

‫األجل وفقا لطريقة حقوق امللكية‪.‬‬

‫‪ ‬قائمة الدخل‪:‬‬

‫وفق ا للجن ة املع ايير الدولي ة ف إن ال دخل ه و الزي ادات في املن افع االقتص ادية الناش ئة خالل الف ترة املحاس بية في شكل‬

‫تدفقات إلى الداخل أو الزيادة في األصول أو نقص في االلتزامات والتي تؤدي إلى زيادة حقوق امللكية من مصادر غير‬

‫تلك املرتبطة باملساهمات املقدمة من املشاركين في حقوق امللكية (أصحاب رأس املال)‪.‬‬

‫ويتناول املعيار املحاسبي رقم (‪ )18‬املعالجة املحاسبية لإليرادات والذي يحدد الخصائص التالية ملصطلح اإليراد‪:‬‬

‫‪ ‬التدفقات إلى الداخل للمنافع االقتصادية تنشأ في إطار األنشطة العادية للمنشأة؛‬

‫‪ ‬التدفقات إلى الداخل يتم بيانها في صور إجمالية؛‬

‫‪ ‬ينتج عن الت دفقات إلى ال داخل زي ادات في حق وق امللكي ة من غ ير تل ك الزي ادات املرتبط ة باملس اهمات ك ل أص حاب‬

‫حقوق امللكية؛‬

‫ويتطلب مفهوم القياس أن تقاس اإليرادات بالقيمة العادلة للمقابل املادي املستلم أو الذي يستحق القبض‪.‬‬

‫وينص مفهوم التحقق على أن اإليرادات لم يتم االعتراف بها إال عند حدوث ما يلي‪:‬‬

‫تكون عملية االكتساب قد اكتملت أو شبه مكتملة؛‬ ‫‪‬‬

‫وجود دليل على اإليراد كل خالل وجود معاملة تبادل تكون قد حدثت؛‬ ‫‪‬‬

‫وهناك أحكام أخرى تتعلق بالدخل وقائمة املكاسب والخسائر املعترف بها التي لم يسعنا الوقت للتطرق إليها‪.‬‬
‫‪~ 100‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫غير أننا سنعرض املكونات األساسية لقائمة الدخل‪:‬‬

‫اإليرادات ؛‬ ‫‪‬‬

‫نتائج أنشطة التشغيل؛‬ ‫‪‬‬

‫تكاليف التمويل؛‬ ‫‪‬‬

‫مصروف الضرائب؛‬ ‫‪‬‬

‫الربح والخسارة كل األنشطة العادية؛‬ ‫‪‬‬

‫صافي الربح عند الفترة؛‬ ‫‪‬‬

‫حصة أرباح وخسائر الشركات الزميلة واملشروعات املشتركة والتي تعالج محاسبيا بطريقة حقوق امللكية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫مضمون الكشوفات املالية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫تعتبر الكشوفات املالية أهم وسيلة لإلفصاح (أو اإلبالغ) املالي عن وضعية املؤسسة‪ ،‬وهي تمكن كافة مستعملي‬

‫هذه الكشوفات من اتخاذ القرارات املناسبة‪ .‬حيث تحتوي على الخصوصيات النوعية اآلتية‪:‬‬
‫ً‬
‫‪ ‬الوضوح‪:‬إذ يجب أن يتم عرض وتقييم العمليات وفقا لواقعها ومضمونها الحقيقي وليس‬

‫لشكلها القانوني‪،‬‬

‫‪ ‬املالئمة‪ :‬أي أن تكون املعلومات تفيد املستعملين في اتخاذ القرار؛‬

‫‪ ‬الش فافية‪ :‬يتض من ه ذا املب دأ الص ورة الص ادقة‪ ،‬أولوي ة املض مون على الش كل‪ ،‬الحي اد‪،‬‬

‫الحذر(إذ يتوجب األخذ بالحسبان الخسائر املحتملة)‪ .‬وكذلك تخفيض الخيارات املحاسبية (طريقة‬

‫وحي دة مفروض ة في أغلب الح االت‪ ،‬إدم اج ج زء من خ ارج امليزاني ة‪ ،‬توزي ع حس ب قطاع ات النش اط‬

‫وحسب املناطق الجغرافية‪ ،‬تخفيض آجال بث املعلومات (ثالثي) ‪...‬الخ) ؛‬

‫‪ ‬قابلية املقارنة‪ :‬حيث يفترض وجود معلومات حول اختيار الطرق املطبقة وديمومتها‪ .‬كما‬

‫يجب أن يكون املستخدمون قادرين على مقارنة الكشوفات املالية للمنشأة عبر الزمن من أجل تحديد‬

‫االتجاهات في املركز املالي وفي األداء؛‬

‫‪~ 101‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ ‬املادية (األهمية النسبية)‪ :‬يجب أن تفصح البيانات املالية عن كافة العناصر التي تكون من‬

‫األهمية النسبية إلى حد تؤثر على عملية التقييم واتخاذ القرارات‪ 39‬؛‬

‫‪ ‬االكتم ال‪ :‬لتك ون موثوق ة؛ ف إن املعلوم ات في الق وائم املالي ة يجب أن تك ون كامل ة ض من‬

‫حدود األهمية النسبية والتكلفة (استعمال القيمة العادلة‪ ،‬معلومات قطاعية)‪.‬‬

‫املعيار املحاسبي رقم ‪: 07‬‬ ‫‪‬‬

‫يهدف هذا املعيار إلى إلزام املؤسسات بتقديم معلومات عن التغيرات الفعلية في النقدية وما يعادلها ‪،‬وذلك بإعداد‬

‫قائمة للتدفقات النقدية مع تقسيم التدفقات النقدية خالل الفترة إلى تدفقات من النشاطات التشغيلية‪،‬االستثمارية‬

‫والتمويلية‪.‬‬

‫األنشطة التشغيلية‪ :‬عبارة عن األنشطة الرئيسية املولدة إليرادات املؤسسة وكذلك األنشطة األخرى التي ال‬ ‫‪‬‬

‫تعتبر أنشطة استثمارية أو تمويلية؛‬

‫األنشطة االستثمارية‪ :‬عبارة عن األنشطة املتعلقة بالحصول على أو التخلص من املوجودات طويلة األجل‬ ‫‪‬‬

‫باإلضافة إلى االستثمارات األخرى التي ال تعتبر نقدية معادلة؛‬

‫األنشطة التمويلية‪ :‬عبارة عن األنشطة التي ينتج عنها التغيرات في حجم ومكونات حقوق امللكية املتمثلة في‬ ‫‪‬‬

‫إجمالي حقوق املساهمين أو األموال الخاصة والقروض الخاصة باملؤسسة‪.‬‬

‫اإلفصاح عن التدفقات النقدية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫يجب على املؤسسة التقرير عن التدفقات النقدية من األنشطة التشغيلية باستخدام إحدى الطريقتين التاليتين‪:‬‬

‫الطريقة املباشرة‪:‬حيث يتم بموجبه اإلفصاح عن املبالغ اإلجمالية املحصلة واملدفوعة للبنود األساسية؛‬ ‫‪‬‬

‫الطريقة الغير مباشرة ‪:‬حيث يتم بموجبها تعديل رقم صافي الربح أو الخسارة ؛‬ ‫‪‬‬

‫‪39‬‬
‫‪Les Nouvelles Normes Comptables, http://www.cerpeg.acversailles.fr/ressdiscipl/compta/nouv_normes.pdf‬‬
‫‪~ 102‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫خاتمة الفصل‪:‬‬

‫من خالل ما تم التطرق اليه في الفصل السابق يتضح جليا ان للجزائر تجربة كبيرة مع املحاسبة والتنميط املحاسبي‬

‫وذل ك كونه ا استخدمت نظامين محاس بيين من قب ل وذلك تماش يا م ع التطورات الحاص لة فأولها كان املخط ط العام‬

‫وذل ك ك ون الجزائ ر حديث ة االس تقالل من االس تعمار الفرنس ي وبع دها ج اء املخط ط املحاس بي الوط ني لس نة ‪1975‬‬

‫والذي جاءت أفكاره موافقة ملرحلة النظام االشتراكي املطبق من طرف السلطات في ذلك الوقت‪،‬اما اليوم وبعد ان‬

‫تقدمت الجزائر خطوات كبيرة في الطريق نحو االنفتاح على التجارة العاملية فانه وجب تغيير املخطط املحاسبي بما‬

‫يتالءم التطورات الحاصلة وهذا كون املخطط املحاسبي ال يلبي احتياجات مستعملي القوائم املالية كما تطرقنا اليه من‬

‫قب ل ومن هن ا ج اء ق رار اس تبدال املخط ط املحاس بي الوط ني لنظ ام جدي د يل بي احتياج ات مس تخدمي الق وائم املالي ة‬

‫ويكون موافق للمعايير الدولية املستخدمة في العالم وهذا من اجل جلب االستثمار الدولي وفرض رقابة على القوائم‬

‫املالية للمؤسسات الدولية في الجزائر‪.‬‬

‫‪~ 103‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املقدمة‪:‬‬

‫بعدما تطرقنا في الفصل السابق إلى التوافق املحاسبي الدولي وأثره على مسار التنميط املحاسبي في الجزائر ‪ ،‬وباألخذ‬

‫بعين االعتب ار مختل ف نق ائص املخط ط املحاس بي الوط ني ‪ ،‬وال ذي أدى إلى إيج اد النظ ام املحاس بي املالي ‪ ،‬ه ذا األخ ير‬

‫الذي يحمل في طياته مجموعة من املبادئ واملفاهيم املغايرة و الجديدة مقارنة بنظيرتها املوجودة في املخطط املحاسبي‬

‫الوطني لسنة ‪ ،1975‬من بين هذه املبادئ التي أتى بها النظام املحاسبي املالي مبدأ القيمة العادلة ومبدأ تغليب الواقع‬

‫العملي على الظاهر القانوني ‪ ،‬وسيكون لتلك املبادئ واملفاهيم وغيرها آثارا على البيانات املحاسبية واملالية للمؤسسة‬

‫االقتصادية عند تطبيق النظام املحاسبي املالي داخل املحيط املحاسبي الجزائري ‪ ،‬سواء على العناصر املكونة للبيانات‬

‫املحاسبية واملالية أو على املكونات الداخلة في كل عنصر‪.‬‬

‫وهذا ما سنقوم بالتطرق إليه في فضلنا هذا والذي تم تقسيم عناصره كما يلي‪:‬‬

‫املبحث األول‪ :‬تقديم النظام املحاسبي املالي و العناصر األخرى املكونة للبيانات املالية ‪.‬‬

‫املبحث الثاني‪ :‬تقديم امليزانية حسب النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫‪~ 104‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املبحث األول‪ :‬تقديم النظام املحاسبي املالي و العناصر األخرى املكونة للبيانات املالية‪:‬‬

‫كم ا ذكرن ا س ابقا ف إن النظ ام املحاس بي واملالي اس تمد مبادئ ه وفلس فته من املع ايير املحاس بية الدولي ة ‪ ،‬ه ذه األخ يرة‬

‫تختل ف عن املخط ط املحاس بي الوط ني ‪ ، 1975‬واملنتظ ر أن يتم تطبيق ه بش كل فعلي وع ام من ط رف املؤسس ات‬

‫الجزائرية ‪ ،‬مما سيحدث ال محالة تغييرات على البيانات املحاسبية واملالية لها ‪ ،‬وألجل ذلك وقبل التطرق إلى هذه‬

‫التغيرات سنستعرض أوال النظام املحاسبي املالي ‪ ،‬ثم نتطرق إلى أثره على مكونات البيانات املالية للمؤسسة ‪.‬‬

‫املطلب األول‪ :‬عرض النظام املحاسبي املالي ‪.‬‬

‫أوال ‪:‬اإلطار املفاهيمي ومكونات النظام املحاسبي املالي‪:‬‬

‫اإلط ار املف اهيمي ‪" :‬يعت بر اإلط ار املف اهيمي من بين اإلض افات ال تي أتى به ا النظ ام املحاس بي املالي ‪ ،‬ومص طلح اإلط ار‬

‫املفاهيمي يتعلق أساسا بتاريخ التنميط املحاسبي األنجلوسكسوني وعلى وجه الخصوص التنميط املحاسبي األمريكي ‪،‬‬

‫ألنه أول ما ظهر هذا املصطلح في الواليات املتحدة األمريكية ‪ .‬ويلعب اإلطار املفاهيمي دور ا مهما في الحياة املحاسبية‬

‫من خالل مكونات ه ‪ ،‬فه و عب ارة عن مجموع ة من املف اهيم ال تي تعت بر القاع دة ال تي يتم على أساس ها إع داد وتق ديم‬

‫البيانات املالية ‪.‬‬

‫أه داف البيان ات املالية ‪ :‬ته دف إلى إعط اء معلوم ات مفي دة ح ول الوض عية املالي ة ( امليزاني ة ) للمؤسس ة‬ ‫‪‬‬

‫وأدائها (جدول حسابات النتائج ) وكذلك التغير في وضعية الخزينة(جدول التغير في الخزينة )للمؤسسة بهدف‬

‫تلبية احتياجات ‪:‬‬

‫‪-‬‬
‫مالكي املؤسسة واملستثمرين الحاليين و املستقبليين وهيئات إقراض أخرى مثل‪ :‬البنوك‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫اإلدارة الداخلية للمؤسسة ومختلف الهيئات الرقابية داخل املؤسسة‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫إدارة الضرائب والهيئات الحكومية األخرى‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫األطراف األخرى التي لها عالقة مع املؤسسة مثل مؤسسات التأمين‪ ،‬العمال‪ ،‬املوردون والعمالء‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫باقي األطراف املهتمة مثل الباحثين والجمهور بشكل عام‪.‬‬

‫الفروض واملبادئ املحاسبية‪ :‬إن معرفة الفروض واملبادئ املحاسبية التي تعد على أساسها البيانات املالية‬ ‫‪‬‬

‫مهم ة ج دا‪ ،‬فهي تس هل علين ا قراءته ا وك ذلك كيفي ة إع دادها‪ ،‬وبم ا أنن ا تطرقن ا لتعري ف الق روض واملب ادئ‬

‫‪~ 105‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املحاس بية في الفص ل األول فإنن ا س نكتفي ب ذكر فق ط دون تعريفه ا‪ ،‬فرض ية اس تمرارية نش اط الوح دة‬

‫املحاسبية واالستحقاق القانوني "‪ "comptabilité d’engagement‬أما المبادئ المحاسبية تتمثل في‪:‬‬

‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫مبدأ استقالل الوحدة املحاسبية‬ ‫مبدأ التكلفة‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫مبدأ وحدة القياس النقدي‬ ‫مبدأ القيد املزدوج‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫مبدأ تغليب الواقع العملي (الجوهر) على الظاهر القانوني‬ ‫مبدأ الحيطة والحذر‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫مبدأ عدم املقاصة‬ ‫مبدأ ثبات الطرق املحاسبية‬
‫‪-‬‬ ‫‪-‬‬
‫مبدأ استقاللية الدورات املحاسبية‬ ‫مبدأ األهمية النسبية‬
‫‪-‬‬
‫مبدأ املوضوعية‬
‫املواصفات النوعية للمعلومات املالية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫املالئمة‪ :‬ويقصد بها أن املعلومات املحاسبية واملالية يجب أن تكون مالئمة الحتياجات مستعمليها عن طريق تأثيرها على‬

‫القرارات االقتصادية التي يتخذونها‪.‬‬

‫املوثوقي ة‪ :‬نق ول أن املعلوم ة موثوق ة إذا ك انت خالي ة من األخط اء املادي ة والتح يز ويمكن االعتم اد عليه ا من ط رف‬

‫املستخدمين في التمثيل بصدق عما تمثله أو ما يتوقع أن تمثله بدرجة معقولة‪ ،‬ولكي نقول أن املعلومة موثوقة يجب‬

‫أن يتوفر فيها الشروط التالية‪:‬‬

‫‪-‬التمثي ل الص ادق "‪ :"image fidèle‬لكي نق ول أن املعلوم ات موث وق فيه ا يجب أن تمث ل بص دق العملي ات ال تي تمثله ا أو‬

‫يفترض أن تمثلها بدرجة معقولة لذلك يجب أن تمثل امليزانية بصدق العمليات واألحداث التي ينتج عنها أصول‬

‫وخصوم املؤسسة عند تاريخ إعدادها‪.‬‬

‫‪-‬تغليب الج وهر على الش كل "‪ :"prééminence de la substance sur la forme‬تعتم د املؤسس ة في املعالج ة املحاس بية‬

‫ملختلف العملي ات واألح داث على جوهره ا وليس على شكلها القانوني‪ ،‬ألن ه ليس في جميع األحوال العملي ات نجد‬

‫شكلها القانوني يتطابق مع جوهرها‪.‬‬

‫‪-‬الحيادية "‪ :"neutralité‬لكي تكون املعلومات املحاسبية موثوقا فيها يجب أن تكون محايدة وخالية من التحيز‪ ،‬ونقول أن‬

‫املعلومة متحيزة إذا كان عرضها أو اختيارها يؤدي بنا إلى اتخاذ قرارات وأحكام توصلنا إلى نتائج موضوعة مسبقا‪.‬‬

‫‪-‬التحف ظ"‪ :"prudence‬التحف ظ ه و عب ارة عن مراع اة لدرج ة معقول ة من التحف ظ عن د ممارس ة الس لطة التقديري ة‬

‫الالزمة للوصول إلى التقديرات في ظل ظروف عدم التأكد بحيث ال يكون هناك مبالغة في تقدير قيم املوجودات أو‬

‫اإليرادات وال يكون هناك تقدير لقيم الخصوم واملصاريف بأقل ما يجب‪ .‬ومع ذلك فإنه يجب أن ال يؤدي تطبيق‬
‫‪~ 106‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫مبدأ التحفظ على سبيل املثال إلى تشكيل احتياطات سرية أو التفريط في التخفيض من قيمة األصول إلى احتساب‬

‫التكاليف‪.‬‬

‫‪-‬الش مولية "‪ :"exhanstivité‬لكي تك ون البيان ات املالي ة موثوق ة يجب أن تك ون ش املة في ح دود م ا تس مح ب ه اعتب ارات‬

‫األهمية النسبية والتكلفة‪ ،‬بحيث أن حذف أي عنصر من عناصرها يجعل البيانات املالية مزيفة ومضللة ومن نم‬

‫تفقد عنصر مصداقيتها وال تكون مالئمة‪.‬‬

‫قابلية املقارنة"‪ :»comparabilité‬ويقصد بذلك أن يكون ملستخدمي البيانات املالية إمكانية املقارنة بينها عبر الزمن‬

‫أي من فترة ألخرى وذلك لتحديد اتجاه التغير في املركز املالي للمؤسسة وأدائها‪ .‬كذلك يجب أن يكون باستطاعة‬

‫مس تخدمي البيان ات املالي ة إمكاني ة املقارن ة بين البيان ات املالي ة ملختل ف املؤسس ات من أج ل تق ييم املرك ز املالي‬
‫‪40‬‬
‫والتغيرات فيه وكذلك األداء النسبي لتلك املؤسسات‪.‬‬

‫الوض وح‪ :‬وه ذا يع ني أن ه يجب أن تك ون املعلوم ات ال واردة في البيان ات املالي ة قابل ة للفهم من ط رف مس تخدميها‬

‫ال ذين يف ترض على أنهم يكون ون ذوي علم ومعرف ة كافي ة باألنش طة التجاري ة واالقتص ادية وباملحاس بية أيض ا‬

‫ولديهم الرغبة في دراستها‪.‬‬

‫باإلض افة إلى ه ذه املواصفات لكي تتصف املعلوم ة باملوثوقي ة والتمثيل الص ادق يجب أن يراع قي دان أساس يان‪.‬‬

‫األول يجب أن تكون املعلومة ذات توقيت مالئم بحيث أنها تفقد موثوقيتها إذا حدث تأخير غير ضروري في زمن‬

‫اإلفصاح عنها والثاني هو يجب أن تكون املنفعة املحصل عليها من املعلومة تفوق بكثير تكلفة إعدادها‪.‬‬

‫طرق التقييم املستعملة في النظام املحاسبي املالي ‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫على العموم مبدأ التقييم األساسي الذي تقيم به عناصر املحاسبة هو مبدأ التكلفة التاريخية‪ ،‬لكن في حالة نوفر‬

‫شروط معينة يمكن أن نستعمل الطرق التالية‪:‬‬

‫القيم ة النفعي ة‪ :‬وتع بر عن اس تحداث مجم وع الت دفقات املس تقبلية املتوقع ة في إط ار النش اط الع ادي للمؤسس ة‬

‫القيمة العادية‪.‬‬

‫القيم ة الس وقية‪ :‬هي املبل غ ال ذي يتم على أساس ه مبادل ة االس تثمار أو الوف اء ب التزام بين ط رفين لهم ا املعلوم ات‬

‫والرضا التام في ظروف املنافسة التامة‪.‬‬

‫‪ 40‬رضوان حلوة حنان‪،‬تطور الفكر احملاسيب‪،‬دار الثقافة‪،‬األردن‪،2009،‬ص ‪453‬‬

‫‪~ 107‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫قيمة اإلنجاز‪ :‬القيمة التي يمكن الحصول عليها من بيع استثمار معين في حالة بيه في ظروف عادية‪.‬‬

‫مفاهيم مختلفة‪ :‬أما من حيث املفاهيم فهناك مفاهيم جديدة جاء بها النظام املحاسبي أهمها ما يلي‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫‪-‬األص ول‪ :‬تش مل عناص ر األص ول املوارد ال تي يمكن مراقبته ا وال تي يس يرها الكي ان‪ ،‬من خالل األح داث االقتص ادية‬

‫املاض ية وال تي ينتظ ر منه ا من افع اقتص ادية مس تقبلية مراقب ة األص ول هي ق درة الحص ول على من افع اقتص ادية‬
‫‪41‬‬
‫مستقبلية توفرها هذه األصول‪.‬‬

‫من خالل هذا التعريف يمكن مالحظة ما يلي‪ :‬األصول التي يتم استئجارها لهدف ما تعتبر من عناصر األصول (عقود‬

‫اإليجار‪ -‬تمويل)‪.‬‬

‫تعتبر األصول املوجهة لخدمة املؤسسة بصفة دائمة أصوال غير جارية (أصول غير متداولة) أما األصول التي ليس لها‬

‫هذه الصفة بسبب وجهنها أو طبيعتها تعتبر أصوال جارية (متداولة) وتشمل األصول التي يتوقع تحقيقها أو بيعها أو‬

‫اس تهالكها خالل دورة االس تغالل العادي ة‪ .‬األص ول ال تي تم اقتناؤه ا أساس ا للمع امالت قص يرة األج ل وال تي يتوق ع‬

‫تحقيقها خالل السنة‪ ،‬باإلضافة إلى السيولة وشبه السيولة التي ال تخضع لقيود من حيث االستعمال‪.‬‬

‫‪ -‬الخص وم‪ :‬نش مل الخص وم االلتزام ات الحالي ة والناتج ة عن األح داث االقتص ادية املاض ية‪ ،‬ويتم الوف اء به ا مقاب ل‬

‫النقص ان في املوارد‪ ،‬وينتظ ر الحص ول على من افع اقتص ادية‪ .‬وتض م الخص وم الجاري ة ال تي يتوق ع تس ويتها أو‬
‫‪42‬‬
‫تسديدها خالل دورة االستغالل العادية (اثنا عشر شهرا) وتصنف باقي الخصوم خصوم غير جارية‪.‬‬

‫يمكن مالحظة من خالل هذا التعريف أن مؤونات األخطار واملؤونات القانونية ال تعتبر عنصرا من عناصر الخصوم‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫األموال الخاصة‪ :‬تمثل فائض أصول املؤسسة عن خصومها الجارية وغير الجارية‪( .‬الخصوم املتداولة وغير املتداولة)‪.‬‬

‫يمكن مالحظ ة من خالل ه ذا التعري ف أن ه ال يمكن اعتب ار املؤون ات املقنن ة (‪ )provision reglementées‬وك ذلك‬

‫االهتالكات (‪ )amortissements dérogatoires‬ضمن عناصر الخصوم‪.‬‬

‫‪ -‬اإليرادات‪ :‬تتمثل اإليرادات في املنافع االقتصادية أثناء الدورة املحاسبية في إطار زيادة األصول أو النقصان في عناصر‬

‫الخصوم خالل السنة املالية‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫األعباء‪ :‬تمثل انخفاض في املنافع االقتصادية أثناء الدورة املحاسبية في إطار نقصان األصول أو زيادة الخصوم‪.‬‬

‫‪ 41‬شعيب شنوف‪ ،‬حماسبة املؤسسة طبقا للمعايري احملاسبية ادلولية ‪،‬مرجع سبق ذكره‪،‬ص‪31‬‬
‫‪ 42‬نفس املرجع ص‪32‬‬
‫‪~ 108‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ -‬النتيج ة الص افية‪ :‬تمث ل النتيج ة الص افية الف رق بين مجم وع اإلي رادات ومجم وع األعب اء لل دورة املحاس بية‪ ،‬ويك ون‬

‫مطابقا لتغير األموال الخاصة بين بداية السنة املالية ونهايتها‪ ،‬عدا العمليات التي تؤثر مباشرة على األموال الخاصة‬

‫وال تؤثر األعباء واإليرادات‪.‬‬

‫كما يمكن اإلشارة إلى أنه ال تدخل ضمكن النتيجة الصافية عناصر األعباء واإليرادات للدورات السابقة‪.‬‬

‫وتعتبر اإليرادات واألعباء بالنسبة للدورات السابقة أخطاء وتعالج مباشرة من خالل األموال الخاصة‪.‬‬

‫مكونات النظام املحاسبي املالي ‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫يتكون النظام املحاسبي املالي من قسمين رئيسيين‪ ،‬القسم األول يتضمن اإلطار املفاهيمي وقواعد التقييم والبيانات‬

‫املالية أما القسم الثاني فيتضمن مخطط الحسابات وكيفية عملها‪ .‬سنتطرق هنا إلى اإلطار املفاهيمي ومكوناته نظرا‬

‫لألهمية التي يتمتع بها‪ ،‬أما باقي العناصر األخرى سنتطرق إليها الحقا‪.‬‬

‫‪-‬مجال تطبيقه‪ :‬فيما يخص مجال تطبيق النظام املحاسبي املالي فإن كل شخص مادي أو معنوي ملزم بتطبيقه‪ ،‬ويشمل‬

‫ذل ك جمي ع الوح دات ال تي تق وم بإنت اج الس لع أو أداء الخ دمات وال تي ت دخل فيه ا املؤسس ات الخاض عة للق انون‬

‫التجاري واملؤسسات االقتصادية العمومي ة أو املختلطة‪ .‬أما بالنسبة للمؤسسات الصغيرة يمكنها مسك محاسبة‬

‫مبسطة كما هي مبينة في ملحق مشروع النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫‪-‬مخطط الحاسبات‪:nomenclature des comptes :‬‬

‫تعتبر عملية إعداد مخطط الحسابات تتبع على أساسها عملية املعالجة املحاسبية وإعداد البيانات املالية من بين‬

‫الخص ائص ال تي تتم يز به ا ال دول الالتيني ة ذات التوج ه االقتص ادي الكلي مث ل‪ :‬فرنس ا‪ ،‬حيث أن وج ود مخط ط‬

‫حسابات يتبع من طرف جميع املؤسسات يؤدي إلى توحيد اللغة املحاسبية داخل البالد وبالتالي سهولة الحصول‬

‫على املجاميع االقتصادية الكلية‪.‬‬

‫ونج د أن النظ ام املحاس بي املالي تض من مخط ط حس ابات إجب اري تتبع ه جمي ع املؤسس ات مهم ا ك ان نش اطها أو‬

‫حجمها مقسمة إلى سبع مجموعات هي بدورها تنقسم إلى نوعين مجموعة الحسابات الخاصة بامليزانية (املجموعة‬

‫من واح د إلى خمس ة) ومجموع ة حس ابات التس يير (املجموع تين السادس ة والس ابعة) ك ل مجموع ة من ه ذه‬

‫املجموعات مقسمة إلى حسابات رئيسية (الحسابات املكون ة من رقمين) واجب إتباعها لكن في نفس الوقت يمكن‬

‫للمؤسسة فتح حسابات فرعية داخل أي حساب رئيسي بحسب احتياجاتها‪.‬‬

‫‪~ 109‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫كم ا يمكن للمؤسس ات اس تعمال املجموع ات ص فر وثماني ة وتس عة‪ ،‬حيث وكم ا ج اء في الفق رة رقم ‪ 2-521‬من‬

‫املش روع الخ اص بالنظ ام املحاس بي املالي الص ادر في جويلي ة ‪ 2006‬من أج ل متابع ة محاس بة التس يير وااللتزام ات‬

‫املالية خارج امليزانية أو أي عملية خاصة ال يوجد لها حساب في املجموعات من ‪ 01‬إلى ‪ .07‬وبالنسبة للمؤسسات‬

‫الصغيرة التي تتوفر فيها بعض الشروط املحددة من طرف وزارة املالية فيما يخص رقم األعمال أو عدد العمال‬

‫أو ن وع النش اط يمكنه ا إع داد محاس بة الخزين ة "‪ ،"comptabilité de trésorerie‬قائم ة على إع داد ج دول خ اص‬

‫بالوضعية الصافية لخزينة املؤسسة عن طريق حساب الفرق بين التحصيالت واملدفوعات النقدية التي قامت بها‬

‫املؤسسة خالل فترة معينة‪ .‬ولكن هذا بشرط أن يكون هناك مسك لدفتر تسجل فيه عمليات التحصيل والدفع‬

‫اليومي ة الخاص ة بالوح دة املحاس بية‪ ،‬وك ذلك الحف اظ واملس ك ال دائم لوث ائق اإلثب ات املحاس بية مث ل الفوات ير‬

‫وأذون الخروج والدخول ‪...‬إلخ‪.‬‬

‫وعلى العم وم يمكن الق ول أن هن اك نقطت ان أساس يتان يختل ف فيهم ا النظ ام املحاس بي املالي مقارن ة باملخط ط‬

‫املحاس بي الوط ني فيم ا يخص مخط ط الحس ابات األولى تتمث ل في ك ون أن ه ال توج د مخطط ات حس ابات قطاعي ة‬

‫والثانية أن املجموعة الثامنة الخاصة بالنتائج في املخطط املحاسبي الوطني لم تعد موجودة‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬اثر املبادئ والفروض املحاسبية على البيانات والقوائم املالية‪:‬‬

‫تعرف الفروض عموما بأنها مقدمات يفترض صحتها مسبقا وتكون أساسا لبناء اإلطار الفكري للمحاسبة‪ ،‬كما‬

‫تص لح لالس تدالل والتوصل إلى نت ائج ه ذه األخ يرة‪ 43.‬فهي تمثل أساس ا يس تخدم في اش تقاق املب ادئ املحاس بية ال تي‬

‫تستعمل في إعداد القوائم املالية‪ ،‬أي أن املبادئ املحاسبية بحد ذاتها تجد تبريرها الفكري في الفروض املحاسبية و‬

‫لكن الف روض نفس ها ال تحت اج إلى بره ان بل يف ترض ص حتها مس بقا ‪،‬فهي إما مالئمة أو غ ير مالئمة الش تقاق مب ادئ‬

‫محاس بية ت راعي األه داف العامة و البيئة االقتص ادية و االجتماعية والقانوني ة و السياس ية ال تي تعمل في إطارها‬

‫املؤسسة‪.‬‬

‫وتتميز الفروض املحاسبية بالخواص التالية‪:‬‬

‫‪ -‬يجب أن تقبل عموما على أنها صحيحة ومالئمة من قبل املهتمين بالشأن املحاسبي‪،‬لتكون بداية مفيدة للمشاركة‬

‫في تطوير املعرفة املحاسبية؛‬

‫‪43‬رضوان حلوة حنان وآخرون‪،‬أسس احملاسبة املالية‪،‬داراحلامد‪،‬الطبعة األوىل‪،‬األردن‪،2004 ،‬ص‪.33‬‬

‫‪~ 110‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ -‬يجب أن تك ون الف روض املعتم دة مس تقلة عن بعض ها البعض‪ ،‬حيث ان ه ال يج وز أن يس تخدم ف رض في ت برير‬

‫فرض آخر‪.‬‬

‫‪ -‬يجب أن تكون عموما قليلة العدد‪ ،‬ليسهل كشف أي تناقض قائم فيما بينها‪.‬‬

‫الفرضيات الضمنية لتحضير القوائم املالية‬ ‫‪‬‬

‫على اعتبار أن القوائم املالية هي أهم مخرجات النظام املحاسبي فان الفرضيات األساسية إلعدادها تتمثل في‬

‫مبدئي محاسبة التعهد‪ ،‬واستمرارية االستغالل‪.44‬‬

‫محاسبة التعهد (االلتزام)‪Comptabilité d'engagement :‬‬ ‫‪-‬‬

‫يفرض على املؤسسات حسب هذا املبدأ‪ ،‬مسك محاسبة االلتزام‪ .‬وهذا يعني أنه يجب تسجيل املعامالت عند‬

‫ال تزام به ا‪ ،‬وعن دما ينش أ الح ق أو ال دين‪ .‬على العكس من ذل ك‪ ،‬في املحاس بة املالي ة املبس طة‪ ،‬حيث ال يتم تس جيل‬

‫املعامالت إال عندما يحدث التدفق النقدي‪ ،‬أي انه يتم إثباتها بالدفاتر املحاسبية واإلبالغ عنها في القوائم املالية للفترة‬

‫التي تخصها‪.‬‬

‫ولكي تحقق القوائم املالية أهدافها فإنها تعد طبقا ألساس االستحقاق (االلتزام)‪ .‬وطبقا لهذا األساس فانه يتم‬

‫االع تراف بآث ار العملي ات واألح داث األخ رى عن د ح دوثها (وليس عن د اس تالم أو دف ع النقدي ة وم ا يعادله ا)‪ ،‬كم ا يتم‬

‫إثباتها بالدفاتر املحاسبية سواء تلك التي حدثت في املاضي أو تلك التي سوف تحدث في املستقبل‪ ،‬ولذا فالقوائم املالية‬

‫ت وفر معلوم ات عن العملي ات املنص رمة وغيره ا من األح داث ال تي تعت بر هام ة للمس تخدمين في اتخ اذ ق راراتهم‬

‫االقتصادية (الفقرة ‪ :22‬اإلطار التصوري إلعداد وعرض القوائم املالية)‪.‬‬

‫أم ا النظ ام املحاس بي املالي فق د أش ار إلي ه ذه الفرض ية‪ ،‬حيث أك د على محاس بة أث ار املع امالت وغيره ا من‬

‫األحداث على أساس محاسبة االلتزام عند حدوث هذه املعامالت أو األحداث وعرضها في القوائم املالية للسنوات التي‬
‫‪45‬‬
‫ترتبط بها‪.‬‬

‫‪ 44‬طارق عبد العال حامد ‪،‬دليل احملاسب إىل تطبيق معايري التقارير املالية ادلولية احلديثة‪،‬ادلار اجلامعية‪،‬مرص‪،2006y،‬ص‪.91‬‬
‫‪ 45‬اجلريدة الرمسية ‪،‬املرسوم التنفيذي رمق‪،156-08‬العدد‪،27‬اجلزائر‪،2008،‬املادة‪ ،06‬ص‪.11‬‬
‫‪~ 111‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫استمرارية االستغالل (النشاط)‪Continuité d'exploitation :‬‬ ‫‪-‬‬

‫يج ري إع داد الق وائم املالي ة ب افتراض أن املؤسس ة مس تمرة في نش اطها وس تبقى عامل ة في املس تقبل املنظ ور‪،‬‬

‫وعلي ه يف ترض أن ه ليس ل دى املؤسس ة الني ة أو الحاج ة للتص فية أو لتقليص حجم عملياته ا بش كل ه ام‪ ،‬ولكن إن‬

‫وج دت ه ذه الني ة أو الحاج ة‪ ،‬ف إن الق وائم املالي ة يجب أن تع د على أس اس مختل ف وفي مث ل ه ذه الحال ة املؤسس ة‬

‫مجبرة باإلفصاح عن ذلك‪ .‬وعموما يفترض املحاسبون دائما‪ ،‬بأن املؤسسة ستظل تباشر أعمالها بصفة مستمرة دون‬
‫‪46‬‬
‫أن يكون هناك أجل محدد لذلك‪.‬‬

‫تعد القوائم املالية على أساس استمرارية االستغالل‪ ،‬بافتراض متابعة املؤسسة لنشاطاتها في مستقبل متوقع‪،‬‬

‫إال إذا ط رأت أح داث أو ق رارات قب ل ت اريخ نش ر الحس ابات وال تي من املمكن أن تس بب التص فية أو التوق ف عن‬

‫النشاط في مستقبل قريب‪.‬‬

‫وقد اشر النظام املحاسبي املالي إلى انه إذا لم تعد القوائم املالية على هذا األساس‪ ،‬فان الشكوك في استمرارية‬
‫‪47‬‬
‫االستغالل تكون مبينة ومبررة‪ ،‬ويحدد األساس املستند عليه في ضبطها في ملحق‪.‬‬

‫املطلب الثاني‪ :‬تقديم العناصر األخرى املكونة للبيانات املالية‪:‬‬

‫في هذا املطلب سنقوم بتقديم العناصر املكونة للبيانات املالية ماعدا امليزانية التي سنقوم بعرضها الحقا‪،‬أما‬

‫العناص ر ال تي س نقوم بعرض ها فهي على ال ترتيب ج دول حس ابات النت ائج ‪،‬ج دول ت دفقات الخزين ة‪،‬ج دول تغ يرات‬

‫األموال الخاصة وكذا املالحق‪.‬‬

‫أوال‪ :‬تعريف حساب النتائج ( ‪:)Le compte de résultat‬حسب النظام املحاسبي املالي الجديد فانسحاب النتائج هو بيان‬

‫ملخص لألعباء واملنتجات املنجزة من الكيان خالل السنة املالية وال يأخذ في الحساب تاريخ التحصيل أو تاريخ السحب‬

‫ويبرز بالتمييز النتيجة الصافية للسنة املالية(الربح أو الخسارة)‪.‬‬

‫‪ 46‬هوام مجعة‪،‬تقنيات احملاسبة املعمقة وفق ادلليل احملاسيب الوطين‪،‬ديوان املطبوعات اجلامعية‪،‬اجلزائر‪،2002،‬ص‪.17‬‬
‫‪ 47‬اجلريدة الرمسية‪،‬املرسومالتنفيذيرمق‪،156-08‬مرجع سبق ذكره‪ ،‬املادة‪ ،07‬ص‪.11‬‬
‫‪~ 112‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫وكم ا ه و الش أن بالنس بة لبقي ة الكش وف ف إن حس اب النت ائج يض بط تحت مس ؤولية مس يري الكي ان‪ ،‬ويتم‬

‫إص داره خالل مهل ة أقص اها س تة أش هر التالي ة لت اريخ إقف ال الس نة املالي ة‪ ،‬ويجب أن يك ون متم يزا عن املعلوم ات‬

‫األخرى التي يحتمل أن يقوم بنشرها ويتم تبيان املعلومات اآلتية بطريقة دقيقة‪:‬‬

‫‪ o‬تسمية الشركة‪ ،‬االسم التجاري‪ ،‬رقم السجل التجاري للكيان املقدم للكشوف املالية‪.‬‬

‫‪ o‬طبيعة الكشوف املالية (حسابات فردية أو حسابات مدمجة أو حسابات مركبة)‪.‬‬

‫‪ o‬تاريخ اإلقفال‪.‬‬

‫‪ o‬العملة التي يقدم بها‪.‬‬

‫ويتم تبيان أيضا بعض املعلومات األخرى التي تسمح بتحديد هوية الكيان‪.‬‬

‫‪ o‬عنوان مقر الشركة‪ ،‬الشكل القانوني‪ ،‬مكان النشاط والبلد الذي سجلت فيه‪.‬‬

‫‪ o‬األنشطة الرئيسية‪ ،‬وطبيعة العمليات املنجزة‪.‬‬

‫‪ o‬اسم الشركة األم وتسمية املجمع الذي يلحق به الكيان عند االقتضاء‪.‬‬

‫خالل الفترة‪.‬‬ ‫‪ o‬معدل عدد املستخدمين فيها‬

‫ويتم تق ديم كش ف حس اب النت ائج إجباري ا بالعملة الوطني ة‪ ،‬ويمكن القي ام بج بر ا ملب الغ ال وارد ذكره ا في‬

‫الكشف إلى ألف وحدة‪ ،‬كما يوفر الكشوف املعلومات التي تسمح إجراء مقارنات مع السنة املالية السابقة (وهو األمر‬

‫الذي لم يكن موجودا في املخطط املحاسبي القديم) حيث أن‪:‬‬

‫‪ -‬كل فصل من فصول حساب النتائج يتضمن بيان املبلغ املتعلق بالفصل املقابل له من السنة املالية السابقة‪.‬‬

‫‪ -‬يشتمل امللحق على معلومات ذات صبغة مقارنة في شكل سردي وصفي رقمي(وهذا ما لم يكن متوفرا في املخطط‬

‫املحاسبي لسنة ‪ ،1975‬وإذا حدث تغيير لطريقة التقييم أو التقديم أن أحد الفصول املرقمة ما ال يمكن مقارنته‬

‫بفصل السنة املالية السابقة‪ ،‬فمن الضروري تكييف مبالغ السنة املالية السابقة لجعل عملية املقارنة وعدم توافر‬

‫املقارنة (بفعل وجود مدة للسنة املالية مختلفة أو ألي سبب أخر) فإنه يجب توضيح إعادة ترتيب أو التعديالت‬

‫على املعلومات الرقمية التي تجرى على السنة املالية السابقة لجعلها قابلة للمقارنة في امللحق‪.‬‬

‫‪~ 113‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ثانيا ‪ -‬ماهية جدول تدفقات الخزينة ‪:‬‬

‫ج دول ت دفقات الخزين ة ه و تل ك األداة الدقيق ة املس تخدمة للحكم على فعالي ة تس يير املوارد املالي ة‬

‫واس تخداماتها ‪،‬وذل ك اعتم ادا على عنص ر الخزين ة ال ذي يع د املعي ار األك ثر موض وعية في الحكم على تس يير مالي ة‬

‫املؤسس ة‪.‬ويعت بر كج دول قي ادة في ي د القم ة اإلس تراتيجية (اإلدارة العلي ا) تتخ ذ على ض وئها مجموع ة من الق رارات‬

‫الهام ة كتغي ير النش اط أو توس يعه أو االنس حاب من ه أو النم و وغيره ا‪48.‬ويه دف إلى إعط اء مس تعملي الكش وف املالي ة‬

‫أساسا لتقييم مدى قدرة املؤسسة على توليد األموال ونظائرها وكذلك املعلومات بشان استخدام السيولة املتاحة‬

‫لدى املؤسسة‪.‬‬

‫مكونات جدول تدفقات الخزينة ‪:‬‬ ‫‪-‬‬

‫يق دم ج دول ت دفقات الخزين ة م داخيل ومخ ارج املوج ودات املالي ة الحاص لة أثن اء الس نة املالي ة حس ب‬
‫‪49‬‬
‫مصادرها إلى ثالثة مجموعات رئيسية ‪:‬‬

‫التدفقات التي تولدها أنشطة االستغالل ( األنشطة التي تتولد‬ ‫‪‬‬

‫عنها منتجات و غيرها من األنشطة غير املرتبطة باالستثمار والتمويل)‪.‬‬

‫ت دفقات الخزين ة املرتبط ة باالس تثمار أو ال تي تول دها أنش طة‬ ‫‪‬‬

‫االستثمار (عمليات تسديد أموال من أجل اقتناء استثمار و تحصيل لألموال عن طريق التنازل عن أصل‬

‫طويل األجل)‪.‬‬

‫التدفقات الناشئة عن أنشطة التمويل(أنشطة تكون ناجمة عن‬ ‫‪‬‬

‫تغيير حجم األموال الخاصة أو القروض)‪.‬‬

‫ومنه أصبحت الخزينة وفق هذا الجدول تحسب بناءا على منظور ديناميكي باالعتماد على حركة تدفقات الحزينة‬

‫و منظور تفصيلي يعتمد على تفكيك الخزينة حسب مصدرها ‪.‬‬

‫‪ 48‬يوسف قرييش و ألياس بن سايس ‪،‬التسيري املايل ‪:‬دروس و تطبيقات ‪،‬األردن ‪:‬دار وائل‪، 2006،‬ص ‪. 204‬‬
‫‪ 49‬قرار مؤرخ يف ‪ 23‬رجب ‪ 1429‬املوافق ‪ 26‬يوليو ‪، 2008‬حيدد قواعدالتقيمي و احملاسبة و حمتوى الكشوف املالية و عرضها‪ y‬و كذا مدونة احلساابت و قواعد سريها‪،‬اجلريدة‬
‫الرمسية للجمهورية اجلزائرية ‪،‬العدد ‪ 25، 46 / 19‬مارس ‪ ، 2009‬ص‪. 26‬‬
‫‪~ 114‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪50‬‬
‫وهذا ما يوضحه الشكل األتي‪:‬‬
‫شكل رقم (‪ )02‬يوضح تدفقات الخزينة‪.‬‬

‫التمويل‬ ‫االستثمار‬ ‫االستغالل‬

‫الحزينة‬

‫تسديدات (تدفق خارج)‬ ‫تحصيالت (تدفق داخل)‬

‫املصدر‪Jean BARREAU et Jacqueline DELAHAYE , Gestion financière : manuel et applications ,Paris :Dunod ,2001 , p 226 :‬‬

‫تتمثل األسهم املتقطعة في تدفقات الخزينة الخارجة (التسديدات) مثل نفقات االستغالل ‪،‬حيازة استثمار ‪،‬تسديد‬

‫أقساط الديون ‪،‬توزيع أرباح األسهم وغيرها ‪.‬أما األسهم املتواصلة فتتمثل في تدفقات الحزينة الداخلة مثل تحصيالت‬

‫االستغالل ‪،‬التن ازل عن االستثمارات ‪،‬الحصول على قروض (االستدانة) ‪،‬الرف ع في رأس املال ؛ وبالتالي فالخزينة هي‬

‫مركز جميع التدفقات النقدية و تعتبر املعيار األكثر موضوعية في الحكم على درجة سيولة املؤسسة‪.‬‬

‫تغيرات الحزينة = التدفقات الخزينة املرتبطة باالستغالل ‪ +‬تدفقات الخزينة املرتبطة باالستثمار ‪ +‬تدفقات الحزينة‬
‫‪51‬‬
‫املرتبطة بالتمويل‪.‬‬

‫‪ ‬عرض جدول تدفقات الخزينة ‪:‬‬

‫‪. Jean BARREAU et Jacqueline DELAHAYE , Gestion financière : manuel et applications ,Paris :Dunod ,2001 , p 226 50‬‬
‫‪.Christian et Mireille ZAMBOTTO , Gestion financière , Paris :Dunod ,1999, p 65 51‬‬
‫‪~ 115‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫هناك العديد من النماذج لجدول تدفقات الخزينة الصادرة عن هيئات مالية و جامعات و معاهد مختصة و‬

‫ف رق بحث و محللين م اليين و غيرها ‪،‬ولكل نم وذج خصوص يته في التحليل تتناسب مع كل حالة‪ ،‬ولقد حدد املشرع‬

‫الجزائري ضمن النظام املحاسبي و املالي الجديد طريقتين في عرض جدول تدفقات الخزينة ‪:‬‬

‫‪ ‬الطريقة املباشرة‪.‬‬

‫‪ ‬الطريقة غير املباشرة‪.‬‬

‫وه ذا التحدي د مرتب ط خاص ة بالت دفقات الخزين ة املرتبط ة باالس تغالل أو ال تي تول دها أنش طة االس تغالل‬

‫(األنشطة التي تتولد عنها منتوجات و غيرها من األنشطة غير املرتبطة ال باالستثمار و ال بالتمويل)‪.‬‬

‫‪ ‬جدول تدفقات الخزينة بالطريقة املباشرة ‪:‬‬

‫إن الطريقة املباشرة التي أوصى بها املشرع الجزائري ترتكز على تقديم األجزاء الرئيسية لدخول و خروج‬

‫التدفقات النقدية اإلجمالية (الزبائن ‪،‬املوردين ‪،‬الضرائب ‪ )...‬قصد الحصول على تدفق للخزينة صافي‪،‬ثم تقريب و‬

‫مقارنة هذا التدفق الصافي مع النتيجة قبل الضريبة للفترة املعنية‪.‬‬

‫جدول تدفقات الخزينة (الطريقة املباشرة) انظر امللحق رقم‪ 01:‬ص‪103‬‬

‫‪ ‬جدول تدفقات الخزينة بالطريقة غير املباشرة ‪:‬إن الطريقة غير املباشرة في تقديم جدول تدفقات الخزينة‬

‫املحدد من قبل املشرع الجزائري‪.‬‬

‫ترتكز على تصحيح و تسوية النتيجة الصافية للسنة املالية مع األخذ بالحسبان ‪:‬‬

‫_ أثار املعامالت دون التأثير في الخزينة (االهتالكات ‪،‬تغيرات الزبائن ‪،‬املخزونات‪،‬تغيرات املوردين‪)...‬؛‬

‫_ التفاوتات أو التسويات (الضرائب مؤجلة)؛‬

‫_ التدفقات املالية املرتبطة بأنشطة االستثمار أو التمويل(قيمة التنازل الزائدة أو الناقصة) وهذه التدفقات تقدم‬

‫كال على حدا‪.‬‬

‫إن هذا النموذج لجدول تدفقات الخزينة بالطريقة غير املباشرة تم متبني من قبل مجلس الخبراء املحاسبين‬

‫الفرنس ي ‪ )7(،‬و اله دف من ه ه و تمثي ل إي رادات و نفق ات املؤسس ة ل دورة معين ة و ذل ك بتقس يمها حس ب الوظ ائف‬
‫(‪) 8‬‬
‫الرئيسية الثالثة لنشاط الى كل من االستغالل ‪،‬االستثمار و التمويل بحيث نجد حسب هذا التقسيم ما يلي ‪:‬‬
‫‪~ 116‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫_ تدفقات الخزينة املتولدة عن االستغالل؛‬

‫_ تدفقات الخزينة املتولدة عن االستثمار؛‬

‫_ تدفقات الخزينة املتولدة عن التمويل‪.‬‬

‫(‪) 9‬‬
‫و الجدول يوضح جدول تدفقات الخزينة حسب هذه الطريقة ‪:‬‬

‫جدول تدفقات الخزينة (الطريقة غير املباشرة) انظر امللحق رقم ‪ 02:‬ص‪104‬‬

‫إن االختالف بين الطريقة املباشرة و الطريقة غير املباشرة في إعداد جدول تدفقات الخزينة ناجم عن كيفية‬

‫تقديم تدفقات الخزينة املتأتية من أنشطة االستغالل (األنشطة التي تتولد عنها منتوجات و غيرها من األنشطة غير‬

‫املرتبطة ال باالس تثمار و ال بالتمويل)‪.‬فكما ذكرنا سابقا فالطريقة املباشرة فتقدم هذا النوع من التدفقات فشكل‬

‫عناص ر رئيس ية ل دخول و خ روج الس يولة اإلجمالي ة للزب ائن و املوردون و الض رائب و غيره ا من العناص ر املعني ة‬

‫بتدفقات الخزينة املرتبطة بنشاطات االستغالل قصد إبراز التدفق املالي الصافي‪،‬بينما الطريقة غير املباشرة تعتمد‬

‫على تصحيح النتيجة الصافية للسنة املالية من أثار املعامالت دون التأثير في الخزينة كإهتالكات التي ال يرافقها تدفق‬

‫نقدي حقيقي خارجي و الزبائن و املوردين التي بعد فترة معينة تتحول إلى تدفق نقدي داخلي أو خارجي أو العناصر‬

‫ال تي ليس له ا علق ة بأنش طة االس تغالل كف ائض أو عج ز التن ازل عن االس تثمارات‪.‬وتبقى ب اقي الت دفقات األخ رى و‬

‫املتمثلة في تدفقات الخزينة املرتبطة بأنشطة االستثمار والتمويل تعرض كال على حدا و بنفس الطريقة املباشرة و‬

‫على هذا األساس سنقوم بعرض كيفية حساب ت دفقات الخزينة املرتبطة بأنشطة االستغالل حسب الطريقة غير‬

‫املباشرة فقط باعتبار النوعيين اآلخرين تم عرضهم ‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬جدول تغير األموال الخاصة‪:‬‬

‫يشكل جدول تغير األموال الخاصة تحليال للحركات التي أثرت في الفصول املشكلة لرؤوس األموال الخاصة بالكيان‬

‫خالل السنة املالية‪.‬‬

‫ويعتبر أيضا قائمة جديدة في النظام املحاسبي املالي الجديد وذلك حسب ‪ IAS1‬الذي ينص على تقديم األموال الخاصة‬
‫‪52‬‬
‫في جدول من امللحقات ويتم إمداده لفترة زمنية واحدة‬

‫‪52‬قرار مؤرخ يف ‪ 26‬جويلية ‪ ،2008‬حيدد قواعد التقيمي واحملاسبة وحمتوى الكشوف املالية وعرضها وكذا مدونة احلساابت وقواعد سريها‬
‫‪~ 117‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫حيث يعت بر النظ ام املحاس بي املالي أن رؤوس األم وال الخاص ة هي ف رق بين أص ول وخص وم املؤسس ة على عكس‬

‫املخطط املحاسبي الوطني الذي يعتبر أن رؤوس األموال الخاصة جزء من الخصوم‪.‬‬

‫رابعا‪ :‬ملحق الكشوف املالية‪:‬‬

‫يتض من ملح ق الكش وف املالي ة معلوم ات ذات أهمي ة أو تفي د في فهم العملي ات ال واردة في ه ذه الكش وف‪.‬‬

‫تكون املالحظات امللحقة بالكشوف املالية موضوع عرض منظم‪ .‬ويحيل كل قسم من أقسام امليزانية وحساب النتائج‬

‫وجدول سيولة الخزينة وجدول تغير رؤوس األموال الخاصة إلى املعلومة املوافقة في املالحظات امللحقة‪.53‬‬

‫‪53‬معتصم دحو‪،‬مداخةل بعنوان‪ :‬أفاق تطبيق املعايري احملاسبية ادلولية ‪ IAS / IFRS‬ابجلزائر (النظام احملاسيب املايل اجلديد)‪ : ،‬الانتقال من اخملطط احملاسيب الوطين إىل النظام احملاسيب‬
‫املايل اجلديد‪ ،‬ملتقى دويل حول اإلطار املفاهميي‪ :‬النظام احملاسيب واملايل‪،‬جامعة‪ y‬سعد دحلب البليدة‪،‬يويم ‪ 13‬و‪ 15‬اكتوبر‪.2009،‬‬
‫‪~ 118‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املبحث الثاني‪ :‬تقديم امليزانية حسب النظام املحاسبي املالي‪:‬‬

‫تعت بر امليزاني ة أح د مكون ات البيان ات املحاس بية واملالي ة وال تي تلعب دورا إعالمي ا فهي تم د مختل ف األط راف‬

‫باملعلومات التي تخص املؤسسة وبالتالي تساعدهم في اتخاذ قراراتهم‪ ،‬هؤالء األطراف ممكن أن يكونوا داخليين‬

‫مثل إدارة املؤسسة‪ ،‬خارجيين مثل البنوك واملستثمرين املاليين وإدارة الضرائب‪.‬‬

‫لكن الشيء املالحظ حول الدور اإلعالمي الذي تمثله امليزانية له عالقة بالشكل واملحتوى الذي تكون عليه‪ ،‬أو‬

‫بعبارة أخرى نجد أن املبادئ والطرق التي تحكم كيفية عرض امليزانية ومحتوياتها تتأثر برغبات الجهة أو الطرف‬

‫الذي له أولوية أو أفضلية في املحيط املحاسبي‪.‬‬

‫وسنتطرق في بحثنا هذا إلى العناصر املكونة األصول‪ ،‬ثم العناصر املكونة للخصوم حسب النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫املطلب األول‪ :‬العناصر املكونة ألصول امليزانية حسب النظام املحاسبي املالي‪:‬‬

‫حسب النظام املحاسبي املالي فإن امليزانية ته دف إلى قياس املركز املالي للمؤسسة‪ ،‬ه ذا من خالل معرفة القيمة‬

‫الحقيقية للموارد املراقبة (وليس فقط التي تمتلكها قانونيا) من طرف املؤسسة ومعرفة هيكلتها املالية خالل فترة‬

‫معين ة ‪ ،‬وه ذا يعت بر نقط ة اختالف أسياس ية مقارن ة باملخط ط املحاس بي الوط ني ال ذي يك ون اله دف من غ رض‬

‫امليزانية هو تبيان الذمة للمؤسسة‪ ،54‬ولتحقيق ذلك (حسب النظام املحاسبي املالي) فإن عناصر امليزانية (األصول‬

‫والخصوم) يتم عرضها حسب النظرة املالية التي على أساسها تقسم األصول إلى أصول ثابتة وأخرى متغيرة‪ ،‬كما‬

‫تقسم الخصوم إلى أموال خاصة وخصوم دائمة وأخرى متداولة‪.‬‬

‫أوال‪ :‬مفاهيم حول عناصر األصول‪:‬‬

‫تعريف األصول وكيفية تصنيف عناصرها‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫األصول هي موارد اقتصادية يمتلكها املشروع ويتوقع منها أن تحقق منافع مستقبلية‪ ،‬وفي الغالب فإن هذه املنافع‬

‫املس تقبلية تك ون بشكل ت دفقات نقدي ة واردة إن الت دفقات النقدي ة ق د تك ون مباش رة كتح ول األص ل إلى نقدي ة‬

‫‪ 54‬طالل محمد احلجاوي وآخرون‪ ،‬اساسيات املعرفة احملاسبية‪،‬دار اليازوري العلمية ‪،‬عامن‪ 2009،‬ص ‪.312‬‬
‫‪~ 119‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫(عند تحصيل املدينون مثال) أو بشكل غير مباشر كاستخدام األصل باملشروع لخلق أصل آخر والنتيجة حصول‬

‫تدفق نقدي وارد (كاستخدام املباني ألغراض إنتاج بضاعة ثم يبيعها)‪.55‬‬

‫إذن يوج د هن اك ش رطان أساس يان لالع تراف بأص ل معين داخ ل امليزاني ة األول ه و أن يك ون احتم ال لح دوث‬

‫تدفقات مستقبلية للخزينة أو ما يعادلها متعلقة بهذا األصل بدرجة كافية من التأكد‪ ،‬والثاني هو أن يكون لألصل‬

‫تكلف ة قابل ة للقي اس بش كل موث وق ب ه‪ ،‬وكنتيج ة ل ذلك فإن ه ال يش ترط في األص ل أن تمتلك ه املؤسس ة لكي يتم‬

‫االعتراف به في امليزانية وهذه تعتبر نقطة اختالف أساسية بين النظام املحاسبي املالي واملخطط املحاسبي الوطني‬

‫لس نة ‪ .1975‬كما نق ول أن أص ل معين خاض ع لس يطرة املؤسس ة إذا كان للمؤسس ة س لطة الحص ول على املنافع‬

‫املستقبلية الخاصة به ولها القدرة على منع مشاركة األطراف األخرى في االستفادة من هذه املنافع‪.‬‬

‫باإلضافة إلى كل ذلك فإن العناصر التي تستوفي الشرطين السابقين يتم عرضها وتصنيفها حسب النظرة املالية‬

‫ال تي تق وم على تقس يم األص ول إلى قس مين رئيس يين هم ا األص ول الثابت ة وهي تل ك العناص ر ال تي تس اهم بص فة‬

‫دائمة (أكثر من دورة محاسبية) في نشاط املؤسسة‪ ،‬أما باقي عناصر األصول إذا لم تحقق الشرط السابق تعتبر‬

‫كأصول متداولة‪ ،‬أو بعبارة أخرى يمكن أن نعتبر أصل من األصول متداوال إذا وفقط إذا‪:‬‬

‫‪-‬‬
‫عندما يتوقع أن يتحقق أو يحتفظ به للبيع أو االستهالك أثناء الدورة المحاسبية العادية‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫عندما يحتفظ به ألغراض املتاجرة على املدى القص ير أو يتوقع أن يتحقق خالل اثنا عشر شهرا من تاريخ‬

‫إعداد امليزانية‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫عندما يكون نقدا أو أصال نقديا معادال وال توجد قيود على استعماله‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫و كنتيجة لذلك فإنه يعتبر كأصل ثابت باقي األصول األخرى التي لم تستوفي الشروط السابقة‪.‬‬

‫طرق تقييم األصول‪ :‬يجب علينا أن نفرق بين تقييم األصل في حالة الحيازة عليه أو إنتاجه وتقييم األصل في‬ ‫‪‬‬

‫تاريخ الجرد أو تاريخ إقفال الحسابات‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫تق ييم األص ول عن د ت اريخ الحي ازة أو اإلنت اج‪ :‬في ه ذه الحال ة ف إن األص ل يقيم باس تعمال طريق ة التكلف ة‬

‫التاريخي ة‪ ،‬ه ذه األخ يرة ال تي تتك ون بع د خص م جمي ع الض رائب والرس وم املس ترجعة وجمي ع التخفيض ات‬

‫التجارية واملالية بـ‪:‬‬

‫‪ 55‬املادة من الامر رمق ‪ 27-96‬املؤرخ يف ‪ 1996-12-29‬واملتعلق بتعديل القانون التجاري يف ‪.1975-09-26‬‬

‫‪~ 120‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫تكلف ة الش راء‪ :‬بالنس بة لألص ول ال تي تحص لت عليه ا املؤسس ة عن طري ق عملي ة ش راء وال تي ي دخل فيه ا ثمن الش راء‬

‫تنقص منه جميع التخفيضات املالية والتجارية وتضاف إليه جميع الضرائب والرسوم غير املسترجعة بما فيه الرسوم‬

‫الجمركية وجميع األعباء املباشرة التي ساهمت في إخضاعه لرقابة املؤسسة ووضعه في حالة االستعمال في إخضاعه‬

‫لرقابة املؤسسة ووضعه في حالة االستعمال مع تكاليف النقل والشحن والتفريغ وكذلك تكاليف التركيب والتهيئة وال‬

‫تعتبر التكاليف اإلدارية والتكاليف التي تفصل بين فترة تركيب األصل وفترة استعماله الكلي من التكاليف املباشرة‪.‬‬

‫قيمة اإلنتاج‪ :‬بالنسبة لألصول التي أنتجتها املؤسسة والتي يدخل فيها تكلفة املواد والخدمات التي دخلت في‬ ‫‪-‬‬

‫إنتاج هذا األصل تضاف إليها األعباء املباشرة وغير املباشرة التي يمكن تحميلها بعقالنية في إنتاج هذا األصل‪ ،‬وال‬

‫تدخل ضمن التكاليف الناتجة عن عدم استعمال الطاقة اإلنتاجية كاملة‪.‬‬

‫تق ييم عناص ر األص ول في نهاي ة ال دورة‪ :‬س نتطرق بالتفص يل لكيفي ة التق ييم في آخ ر الف ترة عن دما نتط رق‬ ‫‪-‬‬

‫لعناص ر األص ول عنص ر بعنص ر‪ ،‬ولكن الق ول أن ه يتم ه ذا في الح االت العادي ة‪ ،‬ولكن في حال ة م ا إذا ت بين‬

‫للمؤسسة أنه يوجد مؤشر يدل على أنه األصل فقد قيمته يتم حساب قيمة االسترداد "‪"la valeur recouvrable‬‬

‫له ذا األص ل وال تي تع رف على أنه ا اس تحداث مجم وع الت دفقات املس تقبلية املتوقع ة الناتج ة عن اس تخدام ه ذا‬

‫األصل والتخلي عنه‪.‬‬

‫ثانيا العناصر املكونة لألصول‪:‬‬

‫حس ب النظ ام املحاس بي املالي ف إن األص ول تتك ون من االس تثمارات املعنوي ة‪ ،‬االس تثمارات املادي ة‪ ،‬األص ول املالي ة‪،‬‬

‫املساهمات‪ ،‬املخزونات‪ ،‬أصول الضرائب‪ ،‬الزبائن واملدينون اآلخرون‪ ،‬الخزينة وما يعادلها‪.‬‬

‫‪ ‬االستثمارات املعنوية‪"les immobilisation incorporelles" :‬‬

‫‪ -‬تعريفها وشروط احتسابها‪ :‬تعرف على أنها أصول غير مادية وغير مالية قابلة للتعيين " ‪ "identifiable‬مراقبة‬

‫ومستعملة من طرف املؤسسة في إطار النشاط العادي لها ونقول أن أصل معين قابل للتعيين إذا كان‪:‬‬

‫يمكن فص له عن املؤسس ة وبيع ه أو تحويل ه أو منح ه عن طري ق إجازت ه لط رف آخ ر "‪ "licence‬أو إجازت ه أو‬ ‫‪-‬‬

‫تحويله منفصال في إطار عقد عنصر أخر من األصول أو الخصوم;‬

‫‪~ 121‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫أو يك ون ن اتج عن حق وق تعاقدي ة أو حق وق أخ رى قانوني ة‪ ،‬بحيث تك ون ه ذه الحق وق قابل ة للتحوي ل أو‬ ‫‪-‬‬

‫الفصل عن املؤسسة أو حقوق أخرى‪.‬‬

‫‪ -‬العناصر املكونة لالستثمارات املعنوية‪ :‬ويمكن تقسيم األصول املعنوية إلى الحسابات التالية‪:‬‬

‫‪ -‬استثمارات معنوية منتجة داخل املؤسسة‪" corporelles immobilisations générées en interne" :‬‬

‫وهو الحساب رقم ‪ 203‬أعباء التطوير القابلة للتحويل إلى استثمارات وهي عبارة عن أعباء التطوير أو األعباء الخاصة‬

‫بمرحلة التطوير ملشروع داخلي التي تتوفر فيها الشروط التالية‪:‬‬

‫يجب أن تتعلق هذه األعباء بعمليات معينة لها حظوظ مستقبلة كبيرة في تحقيق مردودية للمؤسسة;‬ ‫‪-‬‬

‫املؤسسة لديها النية والقدرة التقنية واملالية التي تمكنها من إكمال االستثمار املتعلق بهذه األعباء والقدرة‬ ‫‪-‬‬

‫على االستفادة منه أو بيعه;‬

‫لدى املؤسسة نظام حساب تكاليف (محاسبة تحليلية) يمكنها تقييم هذه األعباء‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪ -‬باقي االستثمارات املعنوية‪ :‬وتضم االستثمارات املعنوية التي تقوم املؤسسة بالحيازة عليها‪ ،‬ويدخل فيها كل‬

‫من‪:‬‬

‫الحساب ‪ :204‬برامج إعالم آلي وما شبهها ‪ logiciels informatiques et assimilées‬والذي تشكل فيه تكلفة الحيازة على‬

‫الحق الخاص باستغالل برامج اإلعالم اآللي أو قيمة إنتاج تلك البرامج في حالة إنتاجها داخل املؤسسة‪ .‬ويقابل هذا‬

‫الحساب ‪ 2122‬أنظمة اإلعالم اآللي في املخطط املحاسبي الوطني;‬

‫الحس اب ‪ :205‬امتي ازات وحق وق أخ رى‪ ،‬اختراع ات‪ ،‬عالم ات ورخص "‪concession et droits similaires, brevets,‬‬

‫‪ "licences, marques‬وال ذي يس جل في ه املبل غ املدفوع لق اء الحص ول على حق وق امتي از أو رخص اس تغالل عالم ة‬

‫تجارية أو طريقة منتج معين خالل أو منفذ توزيع شركة معينة‪ ...‬إلخ غير الحقوق الخاصة باستغالل برامج الحاسوب‬

‫وما شبهها;‬

‫الحساب ‪ :208‬االستثمارات املعنوية األخرى "‪;"autres immobilisations incorporelles‬‬

‫‪~ 122‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحساب‪ :207‬شهرة املحل أو فرق التقييم "‪ "goodwil‬هذا الحساب يخص امليزانيات الخاصة بامليزانيات املجمعة "‪états‬‬

‫‪ "financiers consolidés‬وه و عب ارة عن أص ل غ ير قاب ل للتع يين‪ ،‬وتس جل في ه الف رق بين قيم ة أس هم املس اهمة في‬

‫الشركات التي تدخل في مسار التجميع وحصة املجمع في القيمة الحقيقة الصافية لألصول الفرع في زمن التجميع‪.‬‬

‫طرق تقييم‪ :‬هناك مرحلتين للتقييم‪ ،‬التقييم األولي وهو املرحلة التي اعتبر فيها األصل كاستثمار معنوي ومرحلة إعادة‬

‫التقييم التي تكون في العادة في نهاية الدورة‪.‬‬

‫التق ييم األولي‪ :‬إذا ت وافرت الش روط الس ابقة في عنص ر معين من عناص ر األص ول يمكن اعتب اره كاس تثمار معن وي‬

‫ويقيم كالتالي‪:‬‬

‫في حالة الحيازة على االستثمار فإن قيمته تتك ون من ثمن الشراء الذي يتضمن جميع الضرائب والرسوم غير‬ ‫‪-‬‬

‫املس ترجعة بع د إنق اص التخفيض ات املالي ة والتجاري ة‪ ،‬وجمي ع التك اليف املباش رة املتعلق ة بتحض ير األص ل‬

‫لالستغالل‪.‬‬

‫‪ -‬بالنسبة لشهرة املحل الناتجة عن عملية التجميع فإنها تقيم بطريقة القيمة العادلة في تاريخ االمتالك‪ ،‬وفي نهاية‬

‫كل دورة إذا كان هناك نقصان في القيمة تعتبر أما إذا كان زيادة في القيمة ال تؤخذ بعين االعتبار‪.‬‬

‫‪ -‬بالنس بة لالس تثمارات املعنوي ة املنتج ة داخ ل مؤسس ة ف إن قيمته ا تس اوي مجم وع التك اليف املتحمل ة بداي ة من‬

‫تاريخ استيفاء هذا االستثمار للشروط الخاصة باالستثمارات املعنوية وال تدخل في قيمته التكاليف السابقة لهذا‬

‫التاريخ والخاصة حتى إذا كانت متعلقة باالستثمار‪.‬‬

‫‪ -‬التق ييم البع دي‪ :‬بع د التق ييم األولي لالس تثمارات املعنوي ة فإن ه في آخ ر ال دورة يع اد تقييمه ا حس ب التكلف ة‬

‫التاريخية أو حسب طريقة القيمة العادلة‪:‬‬

‫‪ -‬التكلفة التاريخية ‪ ،‬فحسبها يعاد تقييم االستثمارات املعنوية بالتكلفة التاريخية ناقص مجموع إهتالك ونقصان‬

‫القيمة للسنوات السابقة‪.‬‬

‫‪ -‬القيمة العادلة‪ ،‬حسب هذه الطريقة فإن مبلغ االستثمار يساوي القيمة السوقية لهذا االستثمار في تاريخ إعادة‬

‫التقييم الناقص مجموع مبالغ اإلهتالك ومجموع مبالغ نقص القيمة‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح االستثمارات املعنوية وكيفية معالجتها في ‪ PCN‬وكذا في النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫‪~ 123‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

 ‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الجدول رقم ‪ :1‬الفرق عملية احتساب وعدم احتساب عناصر االستثمارات المعنوية‬

‫املعالجة املحاسبية حسب ‪ PCN 1975‬املعاجلة حسب النظام املحاسبي املالي الجديد‬ ‫نوع االستثمار املعنوي‬
‫ال يحتسب‬ ‫أنشأت داخل مؤسسة ال تحتسب‬ ‫شهرة املحل‬
‫يحتسب ويدخل في الحساب ‪208‬‬ ‫يحتسب ويدخل في الحساب ‪210‬‬ ‫تم الحيازة عليها‬
‫ال تحتس ب إال إذا ت وفرت الش روط الخاص ة‬ ‫ة أنشئ داخل مؤسسة تحتسب وتدخل في الحساب ‪205‬‬ ‫العالم‬
‫بذلك وتدخل في الحساب ‪203‬‬ ‫التجارية‬
‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪205‬‬ ‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪210‬‬ ‫تم الحيازة عليها‬
‫ع أنشئ داخل مؤسسة تحتس ب وت دخل في الحس اب ‪ 205‬أو تحتس ب وت دخل في الحس اب ‪ 203‬إذا ت وفرت‬ ‫يراج‬
‫الشروط الخاصة به‬ ‫مجموعة ‪06‬‬ ‫الحاسوب‬
‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪204‬‬ ‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪2122‬‬ ‫تم الحيازة عليها‬
‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪203‬‬ ‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪202‬‬ ‫راءات أنشأ داخل مؤسسة‬ ‫ب‬
‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪205‬‬ ‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪212‬‬ ‫تم الحيازة عليه‬ ‫االختراع‬
‫ال تحتسب‬ ‫حصة السوق أنشأت داخل مؤسسة ال تحتسب‬
‫ال تحتسب‬ ‫تحتسب وتدخل في التكاليف‬ ‫تم الحيازة عليها‬
‫ال تحتسب إال إذا ت وفرت الش روط الخاص ة‬ ‫تكاليف التطوير‬
‫بذلك تحتسب وتدخل في الحساب ‪203‬‬ ‫تحتسب وتدخل في الحساب ‪205‬‬

‫ش هرة املح ل الخاص ة بالبي ان = املالي ة تحتس ب وت دخل ض من الحس اب ‪ 207‬تحتس ب وت دخل ض من الحس اب ‪ 207‬ف رق‬
‫االقتناء وال يهتلك‬ ‫فرق االقتناء ويهتلك‬ ‫املجمعة‬
‫املصدر‪ :‬جدول معد بناء على معطيات النظام املحاسبي املالي واملخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫‪ ‬االستثمارات املادية "‪"immobilisation corporelles‬‬

‫‪-‬‬
‫تعريفها وشروط احتسابها‪ :‬تعرف االستثمارات املادية على أنها أصول مادية تمتلكه ا املؤسسة إما الستعمالها في‬

‫إنتاج السلع أو تقديم الخدمات أو إليجاره ا ألطراف أخرى أو الستعمالها ألهداف إدارية‪ .‬ويتوقع أن تستمر مدة‬

‫االستعمال ألكثر من دورة محاسبية‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫تقييم االستثمارات املادية‪ :‬الشيء الذي يجب أن نعرفه أوال عند تقييم االستثمارات املادية هو هل يمكن أن يقيم‬

‫االستثمار كليا أم نقيم كل مكون من مكوناته على حدا " ‪ ،"par composant‬ولكي نستطيع التقييم حسب الحالة‬

‫الثانية يجب أن تكون لألجزاء املكونة لذلك االستثمار مدة حياة مختلفة مثال نجد مكون مدة حياته ‪ 05‬سنوات‬

‫ومكون آخر مدة حياته ‪ 10‬سنوات‪ ،‬أو أن درجة تدفق العوائد االقتصادية املتعلقة بكل جزء من ذلك االستثمار‬

‫مختلفة‪ ،‬سواء كان التقييم باملكونات أو كلي فإننا نميز مرحلتين في التقييم هما‪:‬‬

‫‪~ 124‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫التقييم عند تاريخ الحيازة أو اإلنجاز‪ :‬يقيم االستثمار الذي تم الحيازة عليه بتكلفة الحيازة التي تساوي ثمن‬ ‫‪-‬‬

‫الش راء املتض من الض رائب والرس وم غ ير املس ترجعة بم ا فيه ا الرس وم الجمركي ة ن اقص جمي ع التخفيض ات‬

‫التجارية واملالية‪ ،‬وتضاف إليه جميع التكاليف املباشرة التي تحملها املؤسسة بغرض وضعه في حالة االستغالل‬

‫املتوقعة‪ ،‬وتستبعد من ذلك التكاليف غير املباشرة على غرار التكاليف اإلدارية وتكاليف الشغل السابق‪.‬‬

‫أما قيمة االستثمارات التي أنجزتها املؤسسة بوسائلها فتساوي تكلفة مجموع املواد املستعملة في ذلك واليد العاملة‬

‫املستخدمة وباقي تكاليف اإلنتاج املباشرة‪ ،‬وفي حالة أن املؤسسة تقوم بإنجاز أصول متشابهة لهذا االستثمار بغرض‬

‫البيع فإن قيمة االستثمار تساوي تكلفة تلك األصول املوجهة للبيع‪.‬‬

‫التقييم البعدي‪ :‬ويقصد به التقييم في نهاية الدورة ويمكن أن يكون بإحدى الطريقتين التاليتين‪:‬‬ ‫‪-‬‬

‫طريقة التكلفة التاريخية‪ ،‬التي على أساسها تحتسب املؤسسة في نهاية كل دورة القيمة الصافية لالستثمار املادي (ال‬

‫تدخل هنا األراضي) التي تساوي قيمة االستثمار ناقص مجموع إهتالكات وقيم نقصان القيمة للسنوات السابقة‪.‬‬

‫طريق ة قيم ة االس ترداد "‪ "la valeur recouvrable‬وهي القيم ة األق ل بين القيم ة العادل ة لالس تثمار (القيم ة األك بر بين‬

‫سعر البيع املحتمل والقيمة النفعية "‪ )"valeur d'utilité‬والقيمة الصافية لالستثمار‪ ،‬فإذا كانت قيمة االسترداد أقل‬

‫من القيمة الصافية يعتبر هناك نقص في القيمة ويحتسب كتكاليف‪ .‬وإذا حدث في السنوات الالحقة وأصبحت قيمة‬

‫االس ترداد الجدي دة أك بر من القيم ة الص افية لالس تثمار فإن ه يعت بر وج ود زي ادة في القيم ة بمبل غ الف رق بين قيم ة‬

‫االسترداد للسنوات السابقة والقيمة الصافية لالستثمار‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح احتساب وعدم احتساب االستثمارات املعنوية في ‪ PCN‬وكذا في النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫الجدول‪ :2‬عناصر االستثمارات املادية حسب ‪ PCN75‬ما يقابلها حسب النظام المحاسبي المالي‬

‫الحساب حسب ‪PCN75‬‬ ‫الحساب حسب النظام املحاسبي الجديد‬

‫األراضي املعدة للبناء والورش‬ ‫‪220‬‬ ‫أراضي‬ ‫‪211‬‬
‫مصانع ومناجم‬ ‫‪224‬‬
‫األراضي األخرى‬ ‫‪226‬‬
‫املنشآت األساسية الهيكلية‬ ‫‪241‬‬ ‫تهيئات األراضي‬ ‫‪212‬‬
‫تهيئات وتركيبات‬ ‫‪247‬‬
‫املباني‬ ‫‪240‬‬ ‫مباني‬ ‫‪213‬‬
‫مباني اجتماعية‬ ‫‪250‬‬

‫‪~ 125‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫منشآت مركبة‬ ‫‪242‬‬ ‫تركيبات تقنية‬ ‫‪215‬‬

‫معدات وأدوات‬ ‫‪243‬‬ ‫استثمارات أخرى‬ ‫‪218‬‬
‫معدات نقل‬ ‫‪244‬‬
‫تجهيزات املكتب واالتصال‬ ‫‪245‬‬
‫مواد تعبئة وتغليف قابلة لالسترجاع‬ ‫‪246‬‬
‫معدات اجتماعية‬ ‫‪251‬‬
‫أثاث وتجهيزات اجتماعية‬ ‫‪252‬‬
‫تهيئات اجتماعية‬ ‫‪257‬‬
‫استثمارات قيد اإلنجاز‬ ‫‪28‬‬ ‫استثمارات قيد اإلنجاز‬ ‫‪23‬‬
‫تسبيقات ودفعات على االستثمار‬ ‫‪425‬‬
‫املصدر‪ :‬جدول معد بناء على معطيات النظام املحاسبي املالي واملخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫االستثمارات املالية "‪ :"immobilisation financiers‬تعرف األصول املالية الثابتة حسب النظام املحاسبي املالي‬ ‫‪‬‬

‫على أنها عبارة عن أصول تكون في شكل حقوق تحصل في مدة أكبر من سنة أو سندات أو قيم مماثلة للمؤسسة‬

‫النية في االحتفاظ بها ألكثر من دورة‪ .‬ويتكون هذا النوع من االستثمارات من حسابين رئيسيين هما‪:‬‬

‫مس اهمات وحق وق مرتبط ة باملس اهمات "‪ "participation et créances rattachées à de participation‬توج د‬ ‫‪-‬‬

‫أربعة أنواع من االستثمارات املالية من بينها حصص ومساهمة املؤسسة في رأسمال شركات أخرى تقوم املؤسسة‬

‫بامتالكها ملدة طويلة (ليس للمؤسسة نية لبيعها في املدى القريب) ويتوقع أن تعود بالفائدة على نشاطها ‪ ،‬السيما‬

‫وأنها تمكنها من ممارسة تأثير ورقابة على املؤسسة املصدرة لهذه األسهم‪.‬‬

‫إذن فهذا الحساب يضم جميع اشتراكات (حصص) املؤسسة في رأسمال الشركات األخرى بهدف ممارسة تأثير ورقابة‬

‫عليها مثل حصص الشركة األم في الفروع‪ ،‬كما أنه ليس للمؤسسة نية لبيع هذه الحصص في املدى القريب‪.‬‬

‫الحساب ‪ 261‬سندات الفروع‪:Titres de filiales‬يدخل في هذا الحساب قيمة مساهمة املؤسسة في رأس املال املطلوب‬

‫واملح رر للش ركات األخ رى وال تي تطب ق عليه ا الرقاب ة من الن وع األول (الرقاب ة التام ة)وتس مى هن ا املؤسس ة األولى‬

‫باملؤسسة األم واملؤسسات األخرى بالفروع واملجموع يسمى املجمع «‪. » groupe ‬‬

‫الحس اب ‪ 262‬س ندات املس اهمة األخ رى ‪:: Autres titres de participation‬ي دخل في ه ذا الحس اب قيم ة مس اهمة‬

‫املؤسسة في رأس املال املطلوب واملحرر للشركات األخرى والتي تطبق عليها الرقابة من النوع الثاني (التأثير املعتبر)‪.‬‬

‫‪~ 126‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحساب ‪ 265‬سندات املساهمات املشتركة ‪ :Titres de participation évalués par équivalence‬يدخل في هذا الحساب‬

‫قيمة مساهمات املؤسسة في رأس املال املطلوب واملحرر للشركات األخرى والتي تطبق عليها الرقابة من النوع الثالث‬

‫(الرقابة املشتركة)‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 266‬حقوق مرتبط ة بمساهمات املجمع ‪ :Créances rattachées à des participations groupe‬يدخل في ه ذا‬

‫الحساب جميع الحقوق املتعلقة بمساهمات املؤسسة في فروعها (ح‪.)261/‬‬

‫الحس اب ‪ 267‬حق وق مرتبط ة باملس اهمات خ ارج املجم ع ‪: Créances rattachées à des participations hors groupe‬‬

‫يضم هذا الحساب جميع الحقوق املتعلقة بمساهمات املؤسسة من النوع الثاني (ح‪.)262/‬‬

‫الحساب ‪ 268‬حقوق مرتبطة باملساهمات املشتركة ‪ : Créances rattachées à des sociétés en participations‬يضم‬

‫هذا الحساب جميع الحقوق املتعلقة بمساهمات املؤسسة من النوع الثالث (ح‪.)265/‬‬

‫الحس اب ‪ 269‬حص ص املس اهمات غ ير املح ررة ‪sur titres de participation non libérés Versements restant à‬‬

‫‪ :effectuer‬يضم هذا الحساب الجزء الباقي غير املحرر من مساهمات املؤسسة في رأس مال الشركات األخرى‪.‬‬

‫اس تثمارات مالي ة أخ رى‪ : Autres Immobilisations financières‬يض م ه ذا الحس اب ب اقي أن واع االس تثمارات املالي ة‬

‫األخرى غير تلك التي تدخل ضمن الحساب رقم ‪ 26‬وتدخل فيها الحسابات الفرعية التالية‪:‬‬

‫الحساب ‪ 271‬سندات املساهمات غير املتعلقة بمحفظة املؤسسة ‪Titres immobilisés de portefeuille autres que les‬‬

‫‪ : titres immobilisés de l’activités‬يضم هذا الحساب قيمة املساهمات غير املساهمات في رأس املال التي تدخل ضمن‬

‫الحساب ‪ 26‬وكذلك غير تلك الخاصة باملحفظة املالية للمؤسسة والتي ليس للمؤسسة النية في بيعها في األجل القريب‪.‬‬

‫الحساب ‪ 272‬سندات التوظيف طويلة األمد ‪:Titres représentatifs de droit de créance‬يضم هذا الحساب حقوق‬

‫املؤسس ة على املؤسس ات األخ رى بحيث تق وم املؤسس ة بالحي ازة عليه ا وتحتف ظ به ا الى نهاي ة م دة حياته ا وفي املقاب ل‬

‫تحصل على أقساط فائدة دورية‪.‬‬

‫الحساب ‪ 273‬حصص املساهمات الخاصة باملحفظة املالية ‪ :Titres immobilisés de l’activité de portefeuille‬يتضمن‬

‫ه ذا الحس اب قيم ة حص ص املؤسس ة في رأس مال الش ركات األخ رى وال تي اش ترتها املؤسس ة به دف الحص ول على‬

‫حصص أرباح دون التدخل في العملية التسيرية لتلك الشركات وليس للمؤسسة النية في بيعها على املدى القريب‪.‬‬

‫‪~ 127‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحس اب ‪ 274‬س لفيات وحق وق متعلق ة بعق ود التموي ل االيج اري ‪Prêts et créances sur contrat de location-‬‬

‫‪ :financement‬يض م ه ذا الحس اب قيم ة األقس اط املتبقي ة والخاص ة باالس تثمارات ال تي ق امت بإيجاره ا حس ب عق د‬

‫اإليجار التمويلي في حالة كون املؤسسة هي الطرف املؤجر‪.‬‬

‫الحساب ‪ 275‬أمانات مدفوعة ‪: Dépôts et cautionnements verses‬هي الكافالت واملؤونات والتي تعتبر كحقوق مماثلة‬

‫لديون املؤسسة على الغير وال تحصل في املدى القريب‪.‬‬

‫الحساب ‪ 276‬حقوق ثابتة أخرى "‪ "autres créances immobilisation‬وتضم باقي الحقوق والتي مدة تحصيلها أكبر من‬

‫سنة وال يمكن تصنيفها داخل األنواع السابقة الذكر‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 279‬حص ص املس اهمات غ ير املح ررة "الحس اب ‪ 279‬حص ص املس اهمات غ ير املح ررة "" ‪versements‬‬

‫‪ "d'effectuer sur titres immobilisés non libérés‬يضم هذا الحساب الجزء الباقي غير املحرر من مساهمات املؤسسة‬

‫في رأس مال الشركات األخرى نغير تلك املساهمات املوجودة في الحساب ‪.26‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح األصول املالية الثابتة حسب ‪ PCN‬و حسب النظام املحاسبي املالي وشروط احتسابها‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح احتساب وعد احتساب األصول املالية في ‪ PCN‬وكذا في النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫الجدول رقم‪ 3‬األصول املالية الثابتة حسب النظام املحاسبي املالي وشروط احتسابها‪:‬‬

‫األص ول املالي ة حس ب ‪ PCN‬األصول املالية حسب النظام املحاسبي املالي ش روط احتس ابها اض افة الى ش رط‬
‫نية االحتفاظ بها ملدة أكثر من سنة‬ ‫وتعريفها‬

‫في حالة وجود رقابة تامة‬ ‫سندات الفروع‬ ‫‪261‬‬ ‫سندات املساهمة‬ ‫‪421‬‬
‫في حالة وجود التأثر املعتبر‬ ‫سندات املساهمة األخرى‬ ‫‪262‬‬
‫في حالة وجود رقابة مشتركة‬ ‫سندات املساهمة املشتركة‬ ‫‪265‬‬
‫إذا كان للمؤسسة نية االحتفاظ بها‬ ‫سندات التوظيف طويلة األمد‬ ‫أذون ات وس ندات ‪272‬‬ ‫‪422‬‬
‫ألكثر من سنة‬ ‫مشتركة‬
‫حص ص املس اهمات الخاص ة مبالغ الحساب الفرعي رقم ح‪4231/‬‬ ‫‪273‬‬ ‫سندات التوظيف‬ ‫‪423‬‬
‫األسهم‬ ‫باملحفظة املالية‬
‫مبالغ ح‪ 4232/‬سندات االستحقاق‬ ‫سندات التوظيف طويلة األمد‬ ‫‪272‬‬
‫سندات املساهمة غير تلك املتعلقة مب الغ ح‪ 4239/‬س ندات التوظي ف‬ ‫‪271‬‬
‫األخرى‬ ‫بمحفظة املؤسسة‬

‫‪~ 128‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫إذا ك انت ه ذه الق روض س يتم‬ ‫سندات التوظيف طويلة املدة‬ ‫‪272‬‬ ‫القروض‬ ‫‪424‬‬
‫تحصيلها في مدة اكبر من سنة‬
‫س لفيات وحق وق متعلق ة بعق ود إذا ك ان الق رض املمن وح من ط رف‬ ‫‪274‬‬
‫املؤسس ة ش من عق د التموي ل‬ ‫التمويل االيجاري‬
‫االيجاري‬
‫مب الغ الحس ابين ح‪ 4281/‬أذون ات‬ ‫سندات التوظيف طويلة املدة‬ ‫‪272‬‬ ‫توظيفات مالية‬ ‫‪428‬‬
‫الصندوق ‪،‬ح‪ 4282/‬إيداعات ألجل‬
‫مبالغ ح‪ 4289/‬توظيفات أخرى‬ ‫حقوق ثابتة أخرى‬ ‫‪276‬‬
‫جدول معد بناء على معطيات النظام املحاسبي املالي و‪.PCN75‬‬

‫‪ ‬إهتالكات االستثمارات و إعادة تقييمها‪:‬‬

‫‪ -‬إهتالكات االستثمارات ‪:‬‬

‫تعريف اإلهتالك‪ :‬حسب الفقرة ‪ 7-321‬من النظام املحاسبي املالي فان إهتالك االستثمار يعرف على انه يمثل استهالك‬

‫املناع االقتصادية الستثمار مادي أو معنوي خالل مدة االنتفاع به‪ .‬وفي نهاية كل دورة تحسب قيمة اإلهتالك وتخفض‬

‫من قيمة االستثمار حسب مخطط اإلهتالك الذي يتطلب معرفة العناصر التالية‪:‬مدة االنتفاع باألصل ‪ ،‬نمط أو معدل‬

‫اس تهالك املنافع االقتصادية املتعلقة بهذا األص ل والقيم ة القابلة لالهتالك كم ا يجب على املؤسس ة مراجعة مخط ط‬

‫اإلهتالك الخاص بكل استثمار‪.‬‬

‫بالنسبة ملدة االنتفاع باألصل فهي املدة التي تتوقع املؤسسة أن تستعمل فيها األصل وتبدأ من تاريخ بداية االستغالل‬

‫وليس ت اريخ الحي ازة الى ت اريخ اس تنفاذ املن افع االقتص ادية له ذا األص ل على أن ال تتع دى م دة عش رون س نة بالنس بة‬

‫لالستثمارات املعنوية ‪،‬وكنتيجة لذلك فان مدة االنتفاع من األصل ممكن أن تكون اقل من مدة حياته االقتصادية‪،‬‬

‫حيث أن مدة االنتفاع اخضع لحكم إدارة املؤسسة وتجربتها مع استثمارات مماثلة‪.‬‬

‫بالنس بة لنم ط أو مع دل اإلهتالك يكمن ذل ك في طريق ة اإلهتالك املس تعملة‪،‬حيث يجب أن تك ون الطريق ة املس تعملة‬

‫تعكس نمط استهالك املنافع االقتصادية عبر مدة االنتفاع به‪.‬وحسب النظام املحاسبي املالي نجد ثالثة طرق إهتالك‬

‫مسموح بها‪،‬طريقة اإلهتالك الثابت ‪،‬طريقة اإلهتالك املتناقص‪ ،‬طريقة اإلهتالك حسب وحدات اإلنتاج‪.‬‬

‫‪ -‬الحسابات الخاصة باالهتالك في النظام املحاسبي املالي ‪:‬‬

‫‪~ 129‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫إن الحس اب الخ اص ب االهتالك في النظ ام املحاس بي املالي ه و الحس اب رقم ‪ 28‬إهتالك االس تثمارات ‪ ،‬ويض م ك ل من‬

‫الحس ابات الفرعي ة الخاص ة ب اهتالك االس تثمارات املعنوي ة (ح‪، )280/‬إهتالك االس تثمارات املادي ة (ح‪ )281/‬وك ذلك‬

‫إهتالك االس تثمارات الناتج ة عن عق ود االمتي از (ح‪ )282/‬وال تهتل ك ك ل من االس تثمارات قي د االنج از واالس تثمارات‬

‫املالية ويختلف اإلهتالك حسب املخطط املحاسبي الوطني و النظام املحاسبي املالي ‪:‬‬

‫‪-‬‬
‫بالنسبة ملدة اإلهتالك نجد في ‪ PCN‬هي مدة حياة االستثمار أما حسب النظام املحاسبي املالي فمدة اإلهتالك هي‬

‫مدة االنتفاع باألصل التي ممكن أن تكون مختلفة عن مدة حياته االقتصادية‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫كذلك القيمة التي يتم على أساسها حساب اإلهتالك في املخطط املحاسبي الوطني هي تكلفة الحيازة‪،‬أما في النظام‬

‫املحاسبي املالي فتساوي قيمة الحيازة على االستثمار ناقص القيمة الباقية املتوقعة‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫يمكن مراجعة مخطط اإلهتالك حسب النظام املحاسبي املالية بينما ال يمكن ذلك حسب املخطط املحاسبي املالي‪.‬‬

‫إعادة تقييم االستثمارات‪:‬‬

‫كم ا اش رنا س ابقا ف ان االس تثمارات تقيم في نهاي ة ال دورة حس ب طريق ة التكلف ة التاريخي ة ال تي تتمث ل في القيم ة‬

‫املحاسبية (قيمة الحيازة) ناقص كل من مجموع أقساط اإلهتالك السنوية (بما فيها القسط الخاص بالسنة الحالية)‬

‫ومجم وع نقص ان في قيم ة االس تثمار‪،‬أي أن القيم ة املحاس بية الص افية اق ل من قيم ة االس ترداد ‪،‬ه ذه األخ يرة ال تي‬

‫تس اوي القيم ة األك بر بين القيم ة الس وقية الص افية وقيم ة النفعي ة له ذا االس تثمار ‪،‬يجب على املؤسس ة أن تحتس ب‬

‫ف رق القيم ة في الحس اب رقم ‪ 29‬نقص ان القيم ة في االس تثمارات ويظه ر االس تثمار املع ني بالقيم ة املحاس بية ن اقص‬

‫مجموع أقساط اإلهتالك املعدلة ومجموع نقصان القيمة‪..‬‬

‫لم يكن ه ذا الحس اب موج ود في املخط ط املحاس بي الوط ني الن مب دأ التق ييم على أس اس القيم ة العادل ة لم يكن من‬

‫مبادئ املخطط وبالتالي فان إعادة تقييم الحسابات لم يكن مسموح به إال إذا كان هناك قانون يأمر بذلك مثل األوامر‬

‫التنفيذية ‪،250-103،93-90:‬ـ‪ ،336-96‬الخاصة بإعادة تقييم االستثمارات‪.‬‬

‫‪ ‬املخزونات‪:‬‬

‫تعري ف املخزون ات والعناص ر املكون ة له ا‪ :‬حس ب النظ ام املحاس بي املالي تع رف املخزون ات على أنه ا عب ارة عن تل ك‬

‫األصول التي‪:‬‬

‫‪~ 130‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪-‬‬
‫املمتلكة من طرف املؤسسة بغرض بيعها في إطار نشاطها االستغاللي‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫في طور اإلنتاج من اجل بيعها ‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫املواد واللوازم التي سيتم استهالكها في خالل عملية اإلنتاج أو في تقديم الخدمات‪.‬‬

‫مما سبق نجد أن املخزونات تضم كل ما تقوم املؤسسة بشرائه من اجل إعادة بيعه حتى وان كانت استثمارات‬

‫(أراضي) تقتنيها املؤسسة من اجل إعادة بيعها ‪،‬كما تضم املنتجات التامة الصنع والنصف مصنعة وكذلك املواد‬

‫واللوازم األخرى التي ستدخل في عملية التصنيع‪.‬‬

‫تقييم املخزونات‪ :‬حسب النظام املحاسبي املالي يمكن للمؤسسة أن تتبع في عملية تقييمها املخزونات طريقة الجرد‬

‫ال دائم أو طريق ة الج رد املتن اوب ‪،‬أم ا بالنس بة لعملي ة التق ييم تختل ف حس ب ك ل مرحل ة‪،‬مرحل ة التق ييم عن د‬

‫الدخول الى مخازن املؤسسة ومرحلة التقييم عند الخروج ومرحلة التقييم في آخر الدورة‪.‬‬

‫تق ييم املخزون ات عن د اإلدخ ال الى املخ ازن‪ :‬يجب أن تتض من قيم ة املخزون ات جمي ع املص اريف ال تي تحملته ا‬

‫املؤسسة من اجل املخزونات في املكان والحالة التي هي عليها‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫بالنسبة للمشتريات من البضائع واملواد واللوازم تتضمن تكلفة الشراء والضرائب والرسوم غير املسترجعة‬

‫وباقي التكاليف املباشرة املرتبطة بعملية الشراء ناقص التخفيضات التجارية املمنوحة‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫بالنسبة للمنتجات املصنعة أو قيد الصنع فتقيم بتكلفة الصنع التي تتضمن األعباء املباشرة وغير املباشرة‬

‫(ثابتة ومتغيرة) التي تحملتها املؤسسة في عملية اإلنتاج وال تدخل في تكلفة الصنع كل من املصاريف الخاصة‬

‫بالتوزيع ‪،‬املصاريف الناتجة عن نقص في النشاط املصاريف اإلدارية العامة التي ال تساهم مباشرة في إيجاد‬

‫املنتجات في املكان والحالة التي هي عليها وكذلك مصاريف التخزين إال إذا كانت هذه املصاريف تتعلق بمنتج‬

‫يتطلب تخزينه قبل مروره الى املرحلة املوالية في عملية اإلنتاج‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫بالنسبة للخدمات قيد االنجاز فإنها تقيم بتكلفة اليد العاملة املباشرة التي دخلت في عملة تقديم تلك الخدمة‪.‬‬

‫تقييم املخزونات عند الخروج من املخازن‪ :‬يسمح النظام املحاسبي املالي بتقييم املخرجات من املخزونات باستعمال إما‬

‫طريقة التكلفة الوسطية املرجحة أو طريقة الوارد أوال الخارج أوال‬

‫‪~ 131‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

 ‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫تق ييم املخزون ات في آخ ر املدة‪ :‬يجب أن تق وم املؤسس ة في نهاي ة ك ل دورة بتق ييم عناص ر مخزوناته ا ‪،‬حيث تق ارن بين‬

‫التكلفة والقيمة الصافية لالنجاز لكل عنصر من العناصر ‪،‬هذه األخيرة التي تساوي سعر البيع املحتمل لذلك العنصر‬

‫من املخزون ناقص مجموع التكاليف التي تتوقع أن تتحملها املؤسسة في عملية البيع‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح أوجه االختالف بين عناصر املخزون في ‪ PCN‬و النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫الجدول رقم ‪ :04‬عناصر املخزون حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في ‪:PCN‬‬

‫أوجه االختالف‬ ‫عنصر املخزون حسب النظام املحاسبي املالي عنصر املخزون حسب ‪PCN‬‬

‫البضائع‬ ‫‪30‬‬ ‫البضائع‬ ‫‪30‬‬

‫املواد األولي ة ال تي ت دخل في‬ ‫مواد أولية ولوازم‬ ‫‪31‬‬ ‫مواد أولية ولوازم‬ ‫‪31‬‬
‫املكونات األساسية للمنتجات‬
‫املواد والل وازم ال تي ال تعت بر‬ ‫مواد ولوازم‬ ‫‪31‬‬ ‫تموينات أخرى‬ ‫‪32‬‬
‫كمكونات األساسية للمنتجات‬
‫منتجات وأشغال قيد التنفيذ‬ ‫‪34‬‬ ‫إنتاج قيد اإلنتاج‬ ‫‪33‬‬
‫غير موجود‬ ‫خدمات قيد االنجاز‬ ‫‪34‬‬
‫منتجات تامة‬ ‫‪35‬‬ ‫مخزون املنتجات‬ ‫‪35‬‬
‫منتجات نصف مصنعة‬ ‫‪33‬‬
‫فضالت ومهمالت‬ ‫‪36‬‬
‫وازم‬ ‫مخزون ات املواد والل‬ ‫مواد اللوازم‬ ‫‪31‬‬ ‫مخزون املشتريات‬ ‫‪36‬‬
‫الخاصة باالستثمارات‬
‫جمي ع املخزون ات املراقب ة وليس‬ ‫مخزون خارجي‬ ‫‪37‬‬ ‫مخزون خارجي‬ ‫‪37‬‬
‫فقط التي تمتلكها املؤسسة‬
‫املشتريات‬ ‫‪38‬‬ ‫مشتريات مخزنة‬ ‫‪38‬‬
‫القاعدة التي على أساسها يحسب‬ ‫مؤونة تدني املخزونات‬ ‫‪39‬‬ ‫نقص القيمة في املخزونات‬ ‫‪39‬‬
‫مبل غ نقص القيم ة يختل ف عن‬
‫القاعدة التي على أساسها تحسب‬
‫املؤونة‬
‫جدول معد بناء على معطيات النظام املحاسبي املالي و‪. PCN 75‬‬

‫حقوق واستعماالت مماثلة ‪ :‬وتضم كل الزبائن والحسابات املرتبطة بها ‪،‬مدينون آخرون‪،‬ضرائب واألصول‬ ‫‪‬‬

‫جارية أخرى‪.‬‬

‫‪~ 132‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ -‬الزبائن والحسابات املرتبطة بها‪ :‬يضم هذا الحساب جميع حقوق املؤسسة لدى الغير واملتعلقة بعمليات بيع‬

‫السلع واملنتجات أو تقديم الخدمات املرتبطة بدورة االستغالل ويضم الحسابات التالية‪:‬‬

‫الحساب ‪ 411‬الزبائن‪ :‬يضم هذا الحساب مبالغ الفواتير املحررة من طرف املؤسسة والخاصة ببيع السلع واملنتجات أو‬

‫تقديم الخدمات والتي لم يتم بعد تحصيل قيمتها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 413‬أوراق تجارية للتحصيل‪:‬يضم هذا الحساب مبلغ األوراق التجارية املسحوبة على الزبائن نتيجة بيع أو‬

‫تقديم خدمات لهم‪.‬‬

‫الحساب ‪ 416‬زبائن مشكوك فيهم‪ :‬يضم هذا الحساب قيمة املبالغ الخاصة بالزبائن الذين تشك املؤسسة في تحصيل‬

‫قيمة ديونهم‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 417‬حق وق ح ول نش اطات أو خ دمات قي د االنج از ‪:‬ويض م القيم ة الص افية لإلي رادات الجزئي ة الص افية‬

‫املتعلقة أثناء انجاز املؤسسة ملشروعات طويلة املدة التي تقدمها ألطراف أخرى لم تقم بعد بإعداد الفاتورة الخاصة‬

‫بها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 418‬فواتير قي د التحرير‪ :‬يكون هذا الحساب في آخر السنة بمبلغ البض اعة أو السلع والخ دمات املباعة أو‬

‫املقدمة من طرف املؤسسة والتي لم تحرر بعد الفواتير الخاصة بها‪.‬‬

‫مدينون آخرون ‪ :‬ويضم الحسابات التالية‪:‬‬

‫الحساب ‪ 409‬حقوق على املوردين ‪ :‬يضم املبالغ املدفوعة كتسبيقات الى املوردين كما يضم أيضا مبالغ التخفيضات‬

‫املمنوحة من طرف املوردين والتي لم تحصل بعد‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 42‬املس تخدمين والحس ابات املرتبط ة بهم‪:‬يرص د ه ذا الحس اب الت دفقات املتعلق ة بعالق ة املؤسس ة م ع‬

‫عمالها ‪،‬في حالة ما إذا كان هذا الحساب مدينا فانه يظهر في األصول الجارية تحت بند مدينون آخرون‪.‬‬

‫الحساب ‪ 43‬املنظمات االجتماعية والحسابات املرتبطة بها‪ :‬يرصد هذا الحساب التدفقات الخاصة بعالقة املؤسسة مع‬

‫هيئة الضمان االجتماعي في حالة كون هذا الحساب مدينا فانه يظهر في األصول الجارية تحت بند مدينون آخرون‪.‬‬

‫الحساب ‪ 44‬دولة ‪،‬الجماعات املحلية املنظمات الدولية والحسابات املرتبطة بها‪ :‬يرصد هذا الحساب التعامالت التي‬

‫تحدث بين املؤسسة والدولة أو الجماعات املحلية أو املنظمات الدولية عندما تكون هذه الهيئات الثالثة تتعامل مع‬

‫‪~ 133‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املؤسسة بصفة هيئات سيادية ذات ق وة عمومية مثل تحصيل الضرائب أو اإلعانات املمنوحة من طرف الدولة‪،‬في‬

‫حالة ما إذا تحصلت املؤسسة على إعانة من طرف الدولة ولم تحصلها بعد أو أن املؤسسة رسوم تسترجعها من إدارة‬

‫الضرائب فان هذا الحساب يظهر مدينا ضمن األصول الجارية تحت بند مدينون آخرون ‪.‬‬

‫تكاليف مقيدة سلفا‪ :‬وهي قيمة التكاليف التي تتحملها املؤسسة خالل السنة ولكنها تخص السنوات الالحقة‪.‬‬

‫‪ -‬ضرائب مدينة‪ :‬يتضمن هذا البند الضرائب في الحاالت التالية‪:‬‬

‫الضرائب على النتيجة ‪:‬إذا كان هناك ضرائب مؤجلة مدينة وهي عبارة عن مبالغ مسترجعة ناتج عن وجود فروقات‬

‫زمني ة بين اإلثب ات املحاس بي لتكلف ة معين ة واإلثب ات الض ريبي له ا‪,‬ه ذا ي ؤدي الى أن يك ون مبل غ الض ريبة على النتيج ة‬

‫املدفوع اكبر من املوجود محاسبيا‪ .‬وبعبارة أخرى أن املؤسسة دفعت الضرائب اكبر من ما يلزم نتيجة وجود فروقات‬

‫زمنية‪ ,‬مثال عندما تطبيق املؤسسة معدل إهتالك محاسبي يختلف عن ذلك املطبق ضريبيا هذا يؤدي أن قيمة األصول‬

‫املحاسبية اقل من القيمة الضريبية‪ ,‬وبالتالي فان مبلغ الضريبة الذي تدفعه املؤسسة اكبر من املبلغ املحسوب (من‬

‫الناحية املحاسبية ) الفرق بين املبلغين يعتبر ضرائب مؤجلة مدينة وتدخل ضمن األصول الجارية‪.‬‬

‫ضرائب حول رقم األعمال‪ :‬وهي مبالغ الرسم على القيمة املضافة املستحقة على املبيعات ومبالغ الرسم على القيمة‬

‫املضافة املسترجعة على املشتريات‪ ,‬فإذا كان مبلغ الضرائب على رقم األعمال مدينا أي أن مبلغ الضرائب املسترجعة‬

‫اكبر من مبلغ الضرائب املستحقة يعتبر كحق للمؤسسة وبالتالي يظهر ضمن األصول الجارية‪.‬‬

‫ضرائب أخرى مدينة‪ :‬وهي مبالغ باقي الضرائب غير تلك الخاصة بالنتيجة أو رقم األعمال والتي تعتبر فيها املؤسسة‬

‫كوسيط بين إدارة الضرائب والطرف املكلف بها مثل الضرائب املقتطعة من املصدر‪.‬‬

‫الخزينة املدينة وما يعادلها‪ :‬يضم هذا البند كل من األموال املوضوعة في شكل سيولة في الصندوق أو في الحسابات‬

‫الجاري ة البنكية…الخ ‪ ,‬أو س ندات التوظيف قصيرة األجل والتي بإمكان املؤسسة تحويلها الى سيولة بسهولة وتتمتع‬

‫بنسبة ضئيلة من خطر تغيير أسعارها‪ .‬مثل التوظيفات واألصول مالية (األسهم والسندات التي تشتريها املؤسسة من‬

‫اجل الحصول على أرباح ناتجة عن تغير أسعارها نتيجة املضاربة وليس للمؤسسة نية االحتفاظ بها ملدة طويلة)‪ .‬يقيم‬

‫هذا النوع من األصول املالية عند تاريخ الحيازة بنفس طريقة التقييم الخاصة باالستثمارات املالية االخرى (الحساب‬

‫‪ ,) 27‬أما في نهاية الدورة فتقيم بالقيمة السوقية وأي ربح أو خسارة يحتسب داخل نتيجة الدورة‪.‬‬

‫‪~ 134‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫تضم أيضا الخزينة جميع األموال السائلة سواء املوضوعة في خزينة املؤسسة أو لدى أطراف خارجية أخرى مثل‬

‫الحس ابات الجاري ة ل دى البن وك واملؤسس ات املالي ة األخ رى(ح‪,512/‬ح‪,517/‬ح‪ ,)515/‬مختل ف الفوائ د على الق روض‬

‫املنتظ رة وال تي ستحص لها املؤسس ة بع د م دة قص يرة (‪ ’)518‬مب الغ قي د التحص يل واألم وال املوض وعة في خزين ة‬

‫املؤسسة‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح الحقوق املتداولة في ‪ PCN‬وكذا في النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫الجدول رقم‪ :5‬العناصر املكونة لحساب الحقوق حسب النظام املحاسبي املالي ما يقابلها في ‪:PC N‬‬

‫ما يقابلها في املخطط املحاسبي الوطني‬ ‫عناصر الحقوق املتداولة حسب النظام املحاسبي املالي‬
‫زبائن‬ ‫‪470‬‬ ‫زبائن‬ ‫‪411‬‬
‫أوراق القبض‬ ‫‪479‬‬ ‫أوراق تجارية للتحصيل‬ ‫‪413‬‬
‫مؤونة تدني الزبائن‬ ‫‪497‬‬ ‫زبائن مشكوك فيهم‬ ‫‪416‬‬
‫نواتج للتحصيل‬ ‫‪477‬‬ ‫حقوق حول نشاطات أو خدمات قيد االنجاز‬ ‫‪417‬‬
‫فواتير للتحويل‬ ‫‪478‬‬ ‫فواتير قيد التحرير‬ ‫‪418‬‬
‫حقوق على املخزونات‬ ‫‪43‬‬ ‫حقوق على املوردين‬ ‫‪409‬‬
‫تسبيقات للمستخدمين‬ ‫‪463‬‬ ‫املستخدمين والحاسبات املرتبطة بهم‬ ‫‪42‬‬
‫ضرائب محجوزة على توظيفات ألجل‬ ‫الدول ة‪،‬الجماع ات املحلي ة‪،‬املنظم ات الدولي ة ‪454‬‬ ‫‪44‬‬
‫ضرائب محجوزة على مداخيل القيم املنقولة‬ ‫‪456‬‬ ‫والحسابات املرتبطة بها‬
‫حقوق على الشركاء والشركات الحليفة‬ ‫‪44‬‬ ‫مساهمين واملجمع‬ ‫‪45‬‬
‫نفقات في انتظار االقتطاع‬ ‫‪469‬‬ ‫مدينون آخرون ودائنون آخرون‬ ‫‪46‬‬
‫مصاريف مسجلة مسبقا‬ ‫‪468‬‬ ‫تكاليف مقيدة سلفا‬ ‫‪486‬‬
‫_‬ ‫_‬ ‫ضرائب مؤجلة على النتيجة‬ ‫‪444‬‬
‫رسوم قابلة لالسترجاع واقتطاعات‬ ‫‪457‬‬ ‫ضرائب حول رقم األعمال‬ ‫‪445‬‬
‫تسبيقات على الضرائب والرسوم‬ ‫‪464‬‬ ‫ضرائب أخرى مدينة‬ ‫‪447‬‬
‫سندات التوظيف‬ ‫‪423‬‬ ‫سندات التوظيف‬ ‫‪50‬‬
‫توظيفات مالية‬ ‫‪428‬‬
‫املوثق‬ ‫‪480‬‬ ‫قيم للتحصيل‬ ‫‪511‬‬
‫حسابات بنكية‬ ‫‪485‬‬ ‫حساب جاري بنكي‬ ‫‪512‬‬
‫حسابات لدى الخزينة‬ ‫‪483‬‬ ‫الخزينة العمومية والهيئات العمومية‬ ‫‪515‬‬
‫حساب جاري بريدي‬ ‫‪486‬‬ ‫هيئات مالية أحرى‬ ‫‪517‬‬
‫الصندوق‬ ‫‪487‬‬ ‫الخزينة‬ ‫‪53‬‬
‫املصدر‪ :‬جدول معد بناءا على معطيات النظام املحاسبي املالي وال ـ ـ‪.PCN‬‬

‫‪~ 135‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫يمكن أن نلخص آثار النظام املحاسبي املالي على األصول في النقاط التالية‪:‬‬

‫‪-‬هن اك تغ ير في كيفي ة ع رض األص ول داخ ل امليزاني ة‪,‬حيث اص بحت تص نف النظ ام املحاس بي املالي الى اص ول ثابت ه‬

‫واصول متداولة‪.‬‬

‫املطلب الثاني ‪ :‬العناصر املكونة للخصوم حسب النظام املحاسبي املالي‪:‬‬

‫أوال‪:‬تعريف عناصر الخصوم‪:‬‬

‫‪ ‬األم وال الخاص ة"‪"les capitaux propres ‬و هي املتبقي من خص وم املؤسس ة بع د اس تبعاد ال ديون‪،‬أي هي‬

‫عبارةعن الفرق بين األصول و الخصوم الثابة و غير الثابتة‪.‬‬

‫‪ ‬الخصوم"‪" les passifs‬تعرف على أنها التزامات حالية على املؤسسة ناتجة عن أحداث سابقة و يتوقع أن يترتب‬

‫عن الوف اء به ا خ روج ملوارد من املؤسس ة متمثل ة في ش كل من افع اقتص ادية‪ .‬اذا لكي يعت بر عنص را معين ا‬

‫كخصوم‪:‬‬
‫‪-‬‬
‫يوجد التزام حالي ناتج عن أحداث سابقة‪،‬أي أن االلتزام الذي يعبر عن ذلك ال واجب أو املس ؤولية (ناتجة عن‬

‫عقد قانوني ملزم أو عن متطلب تشريعي ) ألداء أو القيام بعمل ما بسبب أحداث وقعت في املاضي‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫توجد عالقة سببية بين االلتزام الحالي واألحداث السابقة‪،‬أو بعبارة أخرى إن االلتزام الحالي هو ناتج عن أحداث‬

‫تسمى بالعامل املولد لاللتزام ‪،‬ولكي يعتبر حدثا معينا على انه العامل املولد لاللتزام إذا لم يكن أمام املؤسسة‬

‫خي ارا آخ ر غ ير الوف اء ب ه مس تقبال‪.‬وكنتيج ة ل ذلك ف ان االلتزام ات الناتج ة عن أح داث مس تقبلية ال تعت بر‬

‫كخصوم‪ ،‬مث ل قرار إدارة املؤسسة شراء آلة معينة في املستقبل ال يعتبر كالتزام إال إذا قامت املؤسسة بإبرام‬

‫عقد غير قابل للنقض مع طرف آخر لشراء ذلك األصل‪.‬‬

‫‪-‬‬
‫ال يكفي أن يكون هناك التزام حالي ناتج عن حدث سابق لكي يعتبر من الخصوم‪،‬بل يجب أن يكون –باإلضافة إلى‬

‫الش رطين الس ابقين‪ -‬هن اك احتم ال أن تتخلى املؤسس ة مس تقبال عن م وارد تتض من من افع اقتص ادية لص الح‬

‫الط رف ص احب الح ق من اج ل الوف اء ب االلتزام عن طري ق مثال دف ع مب الغ نقدي ة أو تحوي ل ملكيته ا ألح د‬

‫املوجودات إلى ذلك الطرف أو أن تقدم له خدمات…الخ‪.‬‬

‫‪~ 136‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪-‬‬
‫كما أن قيمة االلتزام تكون قابلة للقياس بشكل موثوق به مثال إذا حدث نزاع بين املؤسسة وطرف آخر خارجي‬

‫وتبين للمؤسسة أنها ستخسر تلك القضية أمام املحكمة‪،‬فإذا كان باإلمكان تحديد مبلغ التعويض بشكل موثوق‬

‫به يمكنها أن تعتبره كدين أما إذا تعذر عليها ال تعترف به ضمن الديون داخل امليزانية وتشير إليه في املالحق‪.‬‬

‫ثانيا‪ :‬العناصر املكونة للخصوم وكيفية عرضها في امليزانية ‪:‬‬

‫إذا تحققت الش روط الخاص ة بالخص وم يجب أن تع رض في ثالث ة أص ناف هي األم وال الخاص ة‪ ،‬الخصوم الثابت ة‪،‬‬

‫والخصوم املتداولة ويعتبر عنصرا من عناصر الخصوم على انه متداول إذا‪:‬‬

‫‪-‬‬
‫يحتمل أن يتم تسويته أثناء الدورة العادية لالستغالل‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫يستحق التسوية خالل اثنا عشر شهرا املوالية لتاريخ إعداد امليزانية‪.‬‬

‫كم ا يجب أن تتض من خص وم امليزاني ة على ثالث ة مج اميع رئيس ية وك ل مجم وع يتض من مجموع ة من البن ود هذه‬

‫املجاميع األموال الخاصة‪،‬الخصوم الثابتة والخصوم املتداولة‪.‬‬

‫األموال الخاصة‪ :‬يجب على األقل أن تظهر الحسابات التالية داخل األموال الخاصة عند عرضها في امليزانية‪:‬‬

‫االحتياطات والعالوات‬ ‫رأس املال أو حساب املستغل‬

‫فرق املعادلة‬ ‫فرق إعادة التقييم‬
‫أموال خاصة‬ ‫النتيجة الصافية‬
‫في حالة امليزانية املجمعة يجب إظهار حصة األقلية من النتيجة واالحتياطات إذا كانت طريقة اإلدماج الكلي املستعملة‪.‬‬

‫الحساب ‪ 101‬رأسمال‪ :‬يضم قيمة رأس املال للشركة أو املؤسسات الفردية ويمكن أن يعالج حسب نوعية املؤسسة‪.‬‬

‫الحساب ‪ 109‬رأس املال غير مطلوب‪ :‬يوضع في هذا الحساب قيمة رأس املال غير املطلوب الخاص بالشركة حتى تاريخ‬

‫إعداد امليزانية‪.‬‬

‫االحتياط ات والعالوات ‪ :‬ي دخل ض من ه ذا الحس اب ك ل من الحس اب ‪ 104‬ف رق إع ادة التق ييم والحس اب ‪106‬‬

‫احتياط ات وإذا كان ا في حال ة امليزاني ة املجمع ة تض اف الى ه ذا الحس اب نص يب املؤسس ة األم في احتياط ات وعالوات‬

‫الشركات التي تدخل في مسار التجميع‪.‬‬

‫‪~ 137‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحساب ‪ 104‬فرق التقييم ‪:‬يسجل في هذا الحساب قيمة الرصيد الخاص بزيادة أو نقصان القيمة الناتج عن التغير في‬

‫سعر الص رف لبعض عناص ر األص ول للمؤسس ة املوج ود في اح د وح داتها في الخ ارج ه ذا الف رق ال ي دخل في نتيج ة‬

‫الدورة وإنما يعبر ضمن األموال الخاصة ويوضع في الحساب ‪.104‬‬

‫الحساب ‪ 106‬االحتياطات‪ :‬وهي مبالغ مقتطعة من قيمة نتائج الدورات السابقة بقرار من الجهات املختصة نتيجة الن‬

‫القانون يفرض ذلك (االحتياطات القانونية) أو قانون الشركة(االحتياطات النظامية)…الخ‪.‬‬

‫الحساب ‪ 105‬فرق إعادة التقييم ويضم هذا الحساب مبالغ الزيادة في قيمة االستثمارات الناتجة عن إعادة تقييمها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 12‬النتيجة الصافية‪:‬يضم هذا الحساب قيمة النتيجة الصافية للدورة و التي حققتها املؤسسة خالل الدورة‬

‫وال تي تس اوي الف رق بين مجم وع اإلي رادات ومجم وع التك اليف‪ ،‬كم ا تض م أيض ا النتيج ة في حال ة امليزاني ات الخاص ة‬

‫باملجمع‪.‬‬

‫أموال خاصة أخرى‪ :‬وتدخل في هذا الحساب قيمة النتيجة الصافية للدورة السابقة في بداية الدورة والتي لم تتم بعد‬

‫عملية توزيعها عن طريق الجمعية العامة‪.‬‬

‫والج دول املوالي يوض ح العناص ر املكون ة لألم وال الخاص ة حس ب النظ ام املحاس بي املالي وم ا يقابله ا حس ب املخط ط‬

‫املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫جدول رقم ‪ :6‬العناصر املكونة لألموال الخاصة حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في ‪:PCN‬‬

‫عناصر األموال الخاصة حسب ‪PCN‬‬ ‫عناصر األموال الخاصة حسب ‪SCF‬‬
‫رأسمال الشركة‬ ‫‪ 101‬حس اب رأس مال (رأس مال اجتم اعي أو رأس مال ‪10‬‬
‫أموال االستغالل‬ ‫‪110‬‬ ‫مساهمات أو أموال االستغالل)‬
‫عالوات متعلقة برأسمال الشركة‬ ‫‪12‬‬ ‫‪ 103‬عالوات تتعلق برأسمال الشركة‬
‫فرق التحويل الخاص بالتجميع‬ ‫‪163‬‬ ‫‪ 104‬فرق التقييم‬

‫فرق خاضع للضريبة‬ ‫‪151‬‬ ‫‪ 105‬فرق إعادة التقييم‬

‫فرق مضاف الى الضريبة‬ ‫‪152‬‬
‫االحتياطات‬ ‫‪13‬‬ ‫‪ 106‬احتياطات‬
‫فرق التجميع األولي‬ ‫‪161‬‬ ‫‪ 107‬فرق املعادلة‬
‫فرق معفى من الضريبة‬ ‫‪150‬‬
‫حساب املستغل‬ ‫‪119‬‬ ‫‪ 108‬حساب املستغل‬

‫‪~ 138‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫نتائج رهن التخصيص‬ ‫‪18‬‬ ‫مرحل من جديد‬ ‫‪11‬‬

‫نتيجة الدورة‬ ‫‪88‬‬ ‫نتيجة الدورة املالية‬ ‫‪12‬‬
‫فوائد األقلية خارج املجمع‬ ‫‪162‬‬
‫جدول معد بناء على معطيات النظام املحاسبي املالي و ‪.PCN‬‬

‫الخص وم الثابت ة ‪ :‬حس ب النظ ام املحاس بي املالي ف ان الخص وم الثابت ة هي تل ك عناص ر الخص وم ال تي ال تحق ق‬ ‫‪‬‬

‫شروط الخصوم املتداولة‪،‬أو بعبارة أخرى تلك الخصوم التي ال تنتظر املؤسسة إطفاءها خالل دورة االستغالل‬

‫العادية أو ستسوى في مدة تتعدى ‪ 12‬شهر املوالية لتاريخ امليزانية‪،‬وتتكون الخصوم املتداولة من قروض سنديه‬

‫وقروض مالية طويلة األجل ‪،‬خصوم الضرائب‪،‬قروض أخرى طويلة األجل واملؤونات‪.‬‬

‫قروض مستنديه وقروض مالية طويلة األجل ‪ :‬يدخل ضمن هذا الحساب قيمة القروض طويلة األجل التي‬ ‫‪-‬‬

‫أص درتها املؤسس ة وال تي م دة اس تحقاقها أك ثر من ‪ 12‬ش هر املوالي ة لت اريخ امليزاني ة‪،‬وي دخل ض من ه ذا الحس اب‬

‫الحسابات الفرعية التالية‪:‬‬

‫قروض سنديه قابلة للتحويل‪ :‬وهي تلك القروض السندية التي تصدرها املؤسسة بحيث يكون فيها إمكانية‬ ‫‪-‬‬

‫تحويل تلك القروض إلى أسهم في رأسمال املؤسسة ‪.‬‬

‫قروض سنديه أخرى‪ :‬وهي تلك القروض السندية غير تلك املصنفة ضمن الفئة السابقة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫قروض لدى هيئات اإلقراض ‪ :‬هي قروض طويلة األجل تحصلت عليها املؤسسة من طرف البنوك أو هيئات‬ ‫‪-‬‬

‫أخرى تقوم بمنح القروض مثل البنوك‪.‬‬

‫أمان ات وكف االت محص لة ‪:‬هي تل ك األمان ات والكف االت ال تي تحص لت عليه ا املؤسس ة وتعت بر ك ديون مماثل ة‬ ‫‪-‬‬

‫للقروض ‪.‬‬

‫قروض حول عقد التمويل التأجيري‪ :‬يدخل ضمن هذا الحساب قيمة القروض التي تحصلت عليها املؤسسة‬ ‫‪-‬‬

‫حسب عقد التمويل االيجاري‪ ،‬حيث بعدما اعتبرت ذلك االستثمار ضمن استثماراتها في الحساب ‪ 21‬فان القيمة‬

‫املقابلة له تسجل في هذا الحساب‪.‬‬

‫ق روض أخ رى‪ :‬ت دخل ض من ه ذا الحس اب ب اقي الق روض طويل ة األج ل وال تي لم ت دخل ض من الحس ابات‬ ‫‪-‬‬

‫السابقة‪.‬‬

‫‪~ 139‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫عالوات تس ديد الس ندات ‪:‬ي دخل ض من ه ذا الحس اب قيم ة مب الغ الفوائ د املتعلق ة ب القروض الس ندية ال تي‬ ‫‪-‬‬

‫أص درتها املؤسس ة وال تي س تدفعها خالل م دة الق رض‪ .‬وتقيم الق روض في مرحل تين‪ ،‬مرحل ة التق ييم األولي ال تي‬

‫تكون عند تاريخ إصدار القرض أو الحصول عليه وتقيم في هذه املرحلة بطريقة القيمة العادلة ناقص مجموع‬

‫األعب اء املتعلق ة بعملي ة اإلص دار وال ت دخل ض من األعب اء مختل ف العالوات والفوائ د املتعلق ة ب القرض ال تي‬

‫ستدفعها املؤسسة مستقبال ‪،‬ومرحلة التقييم البعدي‪،‬حيث تتم بطريقة التكلفة املهتلكة‪.‬‬

‫قروض مرتبطة باملساهمات‪ :‬يدخل ضمن هذا الحساب الديون املرتبطة بمساهمات املؤسسة في الشركات‬ ‫‪-‬‬

‫األخرى أو ديون اتجاه الشركات الحليفة‪.‬‬

‫خصوم الضرائب ‪ :‬تظهر تحت هذا البند الضرائب على النتيجة املؤجلة التي ستدفعها املؤسسات في الدورات‬ ‫‪-‬‬

‫الالحق ة بس بب وج ود التف اوت الزم ني بين إثب ات إي راد معين محاس بيا وأخ ذه بعين االعتب ار من ط رف إدارة‬

‫الضرائب ‪ ،‬أي أننا احتسبنا ذلك اإليراد من الناحية املحاسبية لكن من الناحية الجبائية ال نستطيع احتسابها إال‬

‫خالل الدورات الالحقة‪.‬‬

‫ق روض طويل ة أخ رى‪ :‬ي دخل ض من ه ذا الحس اب القيم ة املقابل ة لالس تثمارات ال تي تمنحه ا مجان ا الجه ة‬ ‫‪-‬‬

‫املتعاقدة معها املؤسسة عقد االمتياز‪.‬‬

‫مؤونات التكاليف‪ :‬تعتبر املؤونة على أنها عبارة عن الخصوم التي يكون مبلغها أو ميعاد سدادها غير محدد‬ ‫‪-‬‬

‫وتحتسب ضمن الخصوم إذا كان‪:‬‬

‫‪ o‬للمؤسسة التزام حالي ناتج عن حدث سابق‪.‬‬

‫‪ o‬هناك احتمال لخروج موارد من املؤسسة ألجل تسويته‪.‬‬

‫‪ o‬يمكن تقدير مبلغ االلتزام بدرجة كافية من املوثوقية‪.‬‬

‫ويدخل ضمن هذا الحساب مجموع الحسابات التالية‪:‬‬

‫‪ -‬مؤونة خاصة بالتقاعد وااللتزامات املماثلة ‪:‬هي مبلغ االلتزامات املتعلقة بمنح وعالوات التقاعد وتكملة التقاعد‬

‫وجميع املبالغ املتعلقة بذلك التي ستدفعها املؤسسة لعمالها في مدة أكثر من ‪ 12‬شهر املوالية إلعداد امليزانية‪.‬‬

‫‪ -‬مؤونات تجديد االستثمارات ‪ :‬تدخل ضمن هذا الحساب املؤونات املشكلة من طرف املؤسسات في حالة الحيازة‬

‫على استثمارات عن طريق عقد االمتياز‪،‬حيث يلزم ذلك العقد املؤسسة أن تقوم في نهاية العقد بتجديد أو تهيئة‬

‫‪~ 140‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ذل ك االس تثمار ‪،‬إذن فاملب الغ ال تي س تدفعها املؤسس ة من اج ل االل تزام به ذا الش رط في م دى أك ثر من ‪ 12‬ش هرا‬

‫املوالية تعتبر كمؤونة تدخل في هذا الحساب ‪.‬‬

‫‪ -‬مؤون ات التك اليف األخ رى‪ :‬وتتمث ل تل ك املؤون ات ال تي تش كلها املؤسس ة غ ير تل ك املوج ودة في الحس ابين ‪ 153‬و‬

‫‪.156‬‬

‫‪ -‬إعانات االستثمار ‪ :‬يدخل ضمن هذا الحساب مبالغ اإلعانات التي تحصلت عليها املؤسسة من اجل الحيازة على‬

‫اس تثمار معين ولم توزعه ا على م دى حي اة ذل ك االس تثمار ‪،‬بمع نى ّ آخ ر ان ه عن د ت اريخ الحص ول على اإلعان ة‬

‫الخاصة باالستثمار نسجل االستثمار بقيمة دخل أصول امليزانية وفي املقابل يوضع أيضا مبلغ اإلعانة الخاص به‬

‫في الحساب ‪ ،131‬هذا األخير الذي يقتطع منه مبلغ سنوي موزع خطيا على مدى حياة االستثمار ويوضع ضمن‬

‫النواتج لتلك الدورة‪ .‬وبالتالي فان املبلغ الذي يظهر في هذا الحساب هو مبلغ املتبقي من اإلعانة الذي لم يحتسب‬

‫بعد في جدول حسابات النتائج‪.‬‬

‫‪ -‬إعان ات االس تثمار األخ رى‪ :‬هي تل ك اإلعان ات ال تي اس تفادت منه ا املؤسس ة بغ رض القي ام بنش اطات على املدى‬

‫الطوي ل مث ل دخ ول أس واق خارجي ة‪ ،‬القيام بدراس ات س وق جدي دة…‪.‬الخ‪ ،‬وتتم املعالج ة له ذا الحس اب بنفس‬

‫الحساب السابق‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يبين مكونات الخصوم الثابتة حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في املخطط املحاسبي الوطني‪.‬‬

‫جدول رقم ‪ :7‬العناصر التي تدخل ضمن الخصوم الثابتة حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في املخطط املحاسبي‬

‫الوطني‬

‫حسابات الخصوم حسب ‪PCN‬‬ ‫حسابات الخصوم حسب‪SCF‬‬

‫‪ 5203‬سندات قابلة للتحويل‬ ‫قروض سنديه قابلة للتحويل‬ ‫‪160‬‬
‫‪ 5200‬قروض سنديه لم يحن تاريخ استحقاقها‬ ‫قروض سنديه أخرى‬ ‫‪163‬‬
‫قروض بنكية‬ ‫‪521‬‬ ‫قروض لدى هيئات اإلقراض‬ ‫‪164‬‬
‫كفاالت مقبوضة‬ ‫‪525‬‬ ‫أمانات وكفاالت محصلة‬ ‫‪165‬‬
‫غير موجود‬ ‫‪-‬‬ ‫قروض حول عقد التمويل االيجاري‬ ‫‪167‬‬
‫قروض أخرى‬ ‫‪523‬‬ ‫قروض أخرى‬ ‫‪168‬‬
‫‪ 5201‬عالوات تسديد سندات االستحقاق‬ ‫عالوات تسديد السندات‬ ‫‪196‬‬
‫مساهمات مكتتبة غير محررة‬ ‫‪552‬‬ ‫قروض مرتبطة باملساهمات‬ ‫‪17‬‬
‫ديون نحو الشركات الحليفة‬ ‫‪558‬‬

‫‪~ 141‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫فرق الضريبة على أرباح الشركات املعاد فحصها‬ ‫‪8890‬‬ ‫ضرائب على النتيجة املؤجلة‬ ‫‪133‬‬
‫ال يوجد‬ ‫‪-‬‬ ‫مؤونة الضرائب‬ ‫‪155‬‬
‫مؤونة للخسائر املحتملة‬ ‫‪190‬‬ ‫مؤونة التكاليف‬ ‫‪15‬‬
‫إعانات االستثمار‬ ‫‪14‬‬ ‫إعانات االستثمار‬ ‫‪13‬‬
‫املصدر ‪:‬جدول معد اعتمادا على بيانات النظام املحاسبي املالي وال ـ ‪.PCN‬‬

‫الخصوم املتداولة‪ :‬يجب أن تتوفر الشروط التالية لكي يعتبر احد عناصر الخصوم من املتداولة‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫‪-‬‬
‫من املنتظر أن تقوم املؤسسة بتسويته في إطار الدورة التشغيلية العادية‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫عندما ينتظر تسويته خالل ‪ 12‬عشر شهرا املوالية لتاريخ إعداد امليزانية‪.‬‬

‫وحس ب النظ ام املحاس بي املالي ف ان الخص وم املتداول ة هي‪ :‬املوردون والحس ابات املتعلق ة بهم‪ ،‬الض رائ ب‪ ،‬ال ديون‬

‫األخرى والخزينة السالبة‪.‬‬

‫‪ -‬املوردون والحس ابات املتعلق ة بهم‪:‬ي دخل ضمن ه ذا الحس اب املب الغ املس تحقة على املؤسس ة من ط رف مورديه ا‬

‫مثل فواتير مشتريات على األجل‪ ،‬ويضم هذا الحساب‪:‬‬

‫الحساب ‪ 401‬موردو املخزونات والخدمات‪:‬يدخل ضمن هذا الحساب قيمة الفواتير التي استلمتها املؤسسة والخاصة‬

‫بمشتريات البضائع وكذا الخدمات املقدمة لها‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 403‬م وردون {أوراق ال دفع}‪ :‬يتض من ه ذا الحس اب قيم ة األوراق التجاري ة املتعلق ة بعملي ات ش راءها‬

‫للمخزونات أو حصولها على خدمات والتي هي مستحقة خالل سنة‪.‬‬

‫الحس اب ‪ 404‬م وردو االس تثمارات‪ :‬ه ذا الحس اب يتعل ق بقيم ة الفوات ير الخاص ة باالس تثمارات املقتن اة من ط رف‬

‫املؤسسة ولم يتم تسديد مبالغها ويتوقع أن يتم تسويتها خالل سنة‪.‬‬

‫الحساب ‪ 408‬موردون فواتير غير مستلمة‪:‬يكون في آخر الدورة نتيجة الستالم املخزونات وغياب الفواتير‪.‬‬

‫‪ -‬الضرائب‪ :‬بتضمن هذا الحساب الضرائب املستحقة على املؤسسة خالل ‪ 12‬شهرا املوالية ويضم‪:‬‬

‫الحس اب ‪ 444‬دول ة ض رائب على النتيج ة‪ :‬هي الض ريبة على النتيج ة املس تحقة على املؤسس ة وال تي س تدفعها إلى إدارة‬

‫الضرائب خالل الدورة‪ ،‬ولا يدخل ضمن هذا الحساب الضريبة على النتيجة املؤجلة‪.‬‬

‫‪~ 142‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الحساب ‪ 445‬دولة رسوم حول رقم األعمال‪:‬يتضمن الرصيد الدائن الناتج عن الفرق بين الريم على القيمة املضافة‬

‫املس تحقة على مبيع ات املؤسس ة والخ دمات املقدم ة للغ ير والرس م على القيم ة املض افة القابل ة لالس ترجاع على‬

‫املشتريات‪.‬‬

‫الحساب ‪ 447‬ضرائب و رسوم أخرى‪:‬يتضمن هذا الحساب قيمة باقي الضرائب والرسوم املستحقة –غير الضرائب‬

‫على النتيجة أو على رقم األعمال املستحق مثل الضريبة الجزافية الوحيدة والضريبة على النشاط املنهي‪.‬‬

‫‪ -‬ديون أخرى‪ :‬يضم هذا الحساب ما يلي‪:‬‬

‫الحساب ‪ 419‬زبائن دائمين‪ :‬يتضمن كل من املبالغ املدفوعة من زبائن املؤسسة والتي تعتبر كتسبيقات خاصة بطلبيات‬

‫السلع واملنتجات أو الخدمات‪،‬بمكن أن تكون عبارة عن مبالغ تخفيضات تمنحها املؤسسة للزبائن إزاء تعاملهم معها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 509‬املبالغ املتبقي دفعها حول قيم التوظيفات املالية املنقولة غير املحررة‪ :‬تتضمن القيمة املتبقية من القيمة‬

‫االسمية لألسهم التي اشترتها املؤسسة بهدف املضاربة ولم يتم تحريرها بعد‪-‬الجزء غير املحرر من قيمة رأس املال‪.‬‬

‫الحساب ‪ 42‬العاملون الحسابات املتعلقة بهم ‪:‬هذا الحساب يرصد التعامالت التي تحدث بين املؤسسة وعمالها مثل‬

‫دف ع األج ور‪ ،‬االقتطاع ات من أج ور عم ال املؤسس ة ألط راف أخ رى‪-‬ض رائب على األج ور واش تراكات الض مان‬

‫االجتماعي‪-‬التسبيقات على األجور‪،‬حصص العمال في أرباح الشركة‪...‬الخ‪،‬يمكن أن يكون الحساب دائن في حالة وجود‬

‫ديون على املؤسسة اتجاه العمال أو مؤسسات الضمان االجتماعي‪.‬‬

‫الحساب ‪ 43‬املنظمات االجتماعية والحسابات املرتبطة لها ‪:‬كما تطرقنا إليه مسبقا فان هذا الحساب يرصد العمليات‬

‫بين املؤسس ة ومؤسس ة الض مان االجتم اعي وهي مجم وع االقتطاع ات من أج ور العم ال وك ذا حص ة املؤسس ة من‬

‫التامين ويمكن لهذا الحساب أن يكون دائنا ويظهر في الخصوم املتداولة إذا لم تدفع املؤسسة ما عليها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 45‬املساهمين واملجمع ‪:‬يرصد هذا الحساب العمليات التي تحدث بين الشركة ومساهميها أو فروعها‪.‬‬

‫الحساب ‪ 46‬دائنون آخرون‪:‬يظهر هذا الحساب داخل الخصوم املتداولة في حالة ما إذا كانت هنالك إيرادات خاصة‬

‫بالدورات الالحقة والتي تم تحصيلها‪،‬أو في حالة وجود التزام ذو مبلغ غير محدد قد تتحمله املؤسسة خالل ‪ 12‬شهرا‬

‫القادمة بحيث تشكل مؤونة له وتعتبره ضمن الخصوم املتداولة‪.‬‬

‫وفيما يلي جدول يوضح مقارنة بين حسابات الخصوم حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في ‪.PCN‬‬

‫‪~ 143‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الجدول رقم ‪ : 8‬عناصر الخصوم املتداولة حسب النظام املحاسبي املالي وما يقابلها في ‪PCN‬‬

‫نظيرتها في املخطط املحاسبي الوطني‬ ‫الخصوم املتداولة حسب النظام املحاسبي املالي‬
‫املوردون‬ ‫‪530‬‬ ‫‪ 401‬موردو املخزونات والخدمات‬
‫دائنو الخدمات‬ ‫‪562‬‬
‫أوراق الدفع‬ ‫‪580‬‬ ‫‪ 403‬موردون –أوراق الدفع‪-‬‬
‫دائنو االستثمارات‬ ‫‪522‬‬ ‫‪ 404‬موردو االستثمارات‬
‫فواتير لالستالم‬ ‫‪538‬‬ ‫‪ 408‬موردو الفواتير غير مستلمة‬
‫ضرائب على النتيجة‬ ‫‪889‬‬ ‫‪ 444‬دولة ضرائب على النتيجة‬
‫‪ 5430‬ضرائب على الدخل اإلجمالي‬
‫رسوم مستحقة على املبيعات‬ ‫‪547‬‬ ‫‪ 445‬دولة رسوم حول رقم األعمال‬
‫‪ 5439‬الضريبة على الدخل اإلجمالي لألجور‬ ‫‪ 447‬ضرائب ورسوم أخرى‬
‫ضرائب االستغالل الواجبة األداء‬ ‫‪564‬‬
‫تسبيقات وسلفات مقبوضة من الزبائن‬ ‫‪570‬‬ ‫‪ 419‬زبائن دائنون‬
‫تخفيضات للمنح‬ ‫‪577‬‬
‫ديون االستثمارات األخرى‬ ‫‪ 509‬املبالغ املتبقي دفعها حول قيم التوظيفات املالية ‪559‬‬
‫املنقولة غير املحررة‬
‫اعتراضات على األجور‬ ‫‪546‬‬ ‫‪ 42‬العاملون والحسابات املتعلقة بهم‬
‫املستخدمون‬ ‫‪563‬‬
‫اقتطاعات الضمان االجتماعي‬ ‫‪545‬‬ ‫‪ 43‬املنظمات االجتماعية والحسابات املرتبطة بها‬
‫الهيئات االجتماعية‬ ‫‪568‬‬
‫‪ 5202‬قروض سنديه مستحقة للتسديد‬ ‫‪ 45‬مساهمين واملجمع‬
‫حسابات مجمدة للشركاء‬ ‫‪554‬‬
‫حسابات جارية للشركاء‬ ‫‪555‬‬
‫قسائم وحصص أرباح للدفع‬ ‫‪556‬‬
‫إيرادات للتحميل‬ ‫‪579‬‬ ‫‪ 46‬دائنون آخرون‬
‫املصدر ‪:‬جدول معد بناءا على معطيات النظام املحاسبي املالي و ‪.PCN‬‬

‫إذن هن اك ع دة اختالف ات بين الخص وم في النظ ام املحاس بي املالي ونظيرته ا في املخط ط املحاس بي الوط ني أوله ا فيم ا‬

‫يخص تعرف عناصر الخصوم و األموال الخاصة كذلك في كيفية عرضها في امليزانية حيث أصبحت تقسم إلى أموال‬

‫خاص ة وخص وم ثابت ة وأخ رى متداول ة‪.‬ك ذلك هنال ك حس ابات ك انت تحتس ب في املخط ط املحاس بي الوط ني ولم تع د‬

‫موجودة في النظام املحاسبي املالي مثل مؤونة الخسائر والتكاليف‪.‬‬

‫خاتمة الفصل‪:‬‬
‫‪~ 144‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫بع د أن قمن ا في الفص ل الس ابق ب التعرف على تجرب ة الجزائ ر م ع التنمي ط املحاس بي وأبرزن ا النق ائص املوج ودة في‬

‫املخط ط املحاس بي الوط ني وحتمية استبداله بنظام جديد أص بح يعرف بالنظام املحاس بي املالي ‪،‬قمنا في هذا الفصل‬

‫بالتعرف على أهم التغيرات التي طرأت على العناصر املكونة للقوائم املالية للمؤسسات اثر اعتماد النظام املحاسبي‬

‫املالي وقد ركزنا أكثر على امليزانية وقد وجدنا أن التغيرات الحاصلة مست املضمون والشكل أما األولى فمعناها تغير‬

‫الحس ابات وإدراج حس ابات جدي دة وح ذف أخ رى ك انت معتم دة من قب ل أم ا الش كل فنقص د ب ه كيفي ة إع داد ه ذه‬

‫القوائم وكذا عددها ومن اجل أن نتعمق أكثر في املوضوع سنقوم بتجسيد ما تطرق إليه في الفصل الثالث وذلك عن‬

‫طريق إجراء دراسة ميدانية‪.‬‬

‫‪~ 145‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫تمهيد‪:‬‬

‫بعد أن تطرقنا في الفصل األول إلى مسار التنميط املحاسبي في الجزائر وتعرفنا من خالله على تجربة الجزائر في مجال‬

‫املحاس بة والتنمي ط املحاس بي ‪ ،‬كم ا أعرجن ا على املخط ط املحاس بي الوط ني لس نة ‪ 1975‬وال ذي تخلت عن ه الدول ة‬

‫واستبدلته بالنظام املحاسبي املالي وهذا ألسباب ذكرت آنفا ‪،‬كما قمنا في الفصل الثاني بدراسة القوائم املالية في ظل‬

‫هذا النظام وتطرقنا بشي من التفصيل للميزانية‪،‬ومن اجل التعمق أكثر في الدراسة وجب علينا ربط الدراسة النظرية‬

‫بالدراسة التطبيقية‪ ،‬وذلك بعمل تربص نؤكد من خالله او ننفي ما وصلنا إليه في الدراسة النظرية‪،‬وقد وقع اختيارنا‬

‫على مجمع سميد فرع بني هارون وبالضبط باملؤسسة اإلنتاجية التجارية لفرجيوة‪،‬ومن خالل هذا الفصل سنحاول‬

‫أن نسلط الضوء على مضمون القوائم املالية للمؤسسة االقتصادية اثر اعتماد النظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫وقد قمنا بتقسيم فصلنا هذا إلى جزأين كاآلتي‪:‬‬

‫املبحث األول‪ :‬نظرة حول املؤسسة اإلنتاجية التجارية فرجيوة‬

‫املبحث الثاني‪ :‬دراسة وتحليل القوائم املالية للمؤسسة التجارية واإلنتاجية‪:‬‬

‫‪~ 146‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املبحث األول‪ :‬نظرة حول املؤسسة اإلنتاجية التجارية فرجيوة‪:‬‬

‫املؤسسة عبارة عن تنظيم معقد تتم فيه عدة وظائف حسب إجراءات معينة ألهداف مسطرة‪ ،‬يقوم بهذه الوظائف‬

‫ع دد من املص الح الحيوي ة املرتبط ة ببعض ها البعض‪ ،‬وال تي تق وم بتب ادل ع دة أن واع من املعطي ات ع بر قن وات تس مى‬

‫ب دورات املعلوم ات وال تي يمكن أن تك ون داخلي ة ترب ط بين مختل ف املص الح وكذا خارجي ة لكي تس مح بالتعام ل م ع‬

‫املحيط الخارجي‪.‬‬

‫وتعتبر املؤسسة االقتصادية نظام ا من األنشطة يشمل وسائل وإمكانيات مادية‪،‬بشرية ‪،‬مالية ‪،‬وتنظيمية تعمل تحت‬

‫نظ ام وتوجيه ات معين ة ومحي ط اقتص ادي اجتم اعي وثق افي من أج ل الحص ول على أه داف معين ة ومش تركة ملص لحة‬

‫الجميع‪.‬‬

‫كما تسعى كل مؤسسة مهما كان نوع نشاطها إلى تقديم أفضل وأحسن الخدمات وذلك باعتمادها على استراتيجيات‬

‫تمكنها من التحكم في سياسة التسيير‪.‬‬

‫ومن هذا نتأكد أن القسم األساسي في أي مؤسسة هو قسم املحاسبة واملاليةفكلما زاداالهتمام به تطورت املؤسسة ‪،‬‬

‫وهذا راجع الى أن هذا القسم يتوج كل العمليات الحاصلة في املؤسسة وذلك من اجل تبوبيها وإعادة صياغتها في قوائم‬

‫مالية تعبر عن الحالة املالية للمؤسسة ومدى قدرتها على االستمرار‪.‬‬

‫إن وحدة فرجيوة إلنتاج السميد والفرينة التابعة ملجمع سميد قسنطينة تطمح إلى تطوير مختلف مهام مصالحها من‬

‫أجل تحقيق الهدف املسطر من قبل املؤسسة‪ ،‬وقد اخترنا مصلحة املحاسبة واملالية كفضاء للدراسة‪.‬‬

‫املطلب األول ‪ :‬تقديم املؤسسة تاريخها وأهدافها‪:‬‬

‫أوال ‪ :‬تقديم املؤسسة املستقبلة‪:‬‬

‫‪~ 147‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫مؤسسة الرياض هي وحدة إنتاجية تجارية للسميد والفرينة والعجائن الغذائية‪ ،‬أنشئت طبقا للمرسوم الرئاسي رقم‬

‫‪ 3851/74‬بتاريخ ‪ 27/11/1976‬بعد إعادة تنظيم مؤسسة سمباك التي بدأت العمل في ‪ 01/01/1973‬وهي تابعة ملجمع‬

‫الرياض قسنطينة تظم املؤسسة ‪ 10‬فروع عبارة عن نقاط إنتاج وبيع‬

‫موزعة عبر ‪ 11‬والية في الشرق الجزائري نذكر منها‪:‬‬

‫مطاحن بني هارون (ميلة)‬ ‫‪-‬‬

‫مطاحن الحروش (سكيكدة)‬ ‫‪-‬‬

‫مطاحن سيبوس (عنابة)‬ ‫‪-‬‬

‫مطاحن سيدي غريس (أم البواقي)‬ ‫‪-‬‬

‫مطاحن مرمورة (قاملة)‬ ‫‪-‬‬

‫خمائر الشرق بوشقوف (قاملة)‬ ‫‪-‬‬

‫وقد قسمت هذه الفروع التابعة ملجمع سميد إلى فرعين هما‪:‬‬

‫‪ ‬وحدة القرارم قوقة‪ :‬وهي مختصة في إنتاج مادة الفرينة‪,‬‬

‫‪ ‬وحدة أو مركب فرجيوة‪ :‬وهو مختص في إنتاج السميد بأنواعه وكذا مادة الفرينة ومستخرجات الطحين‪،‬‬

‫‪ ‬ولإلش ارة ف إن الن وع األول من م ادة الس ميد (املمت از) يأخ ذ حص ة األس د من اإلنت اج ويبل غ ح والي ‪ % 80‬من‬

‫مجموع املواد‪.‬‬

‫ثانيا تقديم الوحدة الصناعية والتجارية لفرجيوة‪:‬‬

‫يقع مركب فرجيوة في املنطقة الصناعية جنوب غرباملدينة ‪,‬يقدر رأسمال الشركة بـ ـ ــ‪ 600000000،00 :‬دج يتربع على‬

‫مس احة اجمالي ة تق در بــ‪ 61458:‬م‪, 2‬أنش ئ املركب بالتع اون م ع ش ركة أوك ريم (‪ )OCRIM‬اإليطالي ة تض م ح والي ‪250‬‬

‫عامل منهم ‪ 24‬لهم تكوين خاص في املجال‪ ،‬يتم العمل خالل ‪ 24/24‬سا أي عمل دائم عن طريق التناوب‪ ،‬يعتبر مركب‬

‫فرجي وة من أك بر املركب ات في الري اض بع د ض مه للمطحن ة القديم ة إلى املطحن ة الجدي دة كم ا ض مت ك ل من وح دة‬

‫اإلنتاج ووحدة التسويق سنة ‪ 2001‬لعدة أهداف منها ‪:‬‬

‫التقليل من التكلفة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫تقريب اإلنتاج من المستهلك مع األخذ بعين االعتبار املنافسة في السوق‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫‪~ 148‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ثالثا ‪:‬أهداف املؤسسة‪:‬‬

‫تتمثل أهداف املؤسسة فيما يلي‪:‬‬

‫تحقيق الربح‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫تلبية رغبات األفراد واملجتمع والقضاء على الندرة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫تحقيق التقدم والنمو االقتصادي واالكتفاء الذاتي والوطني‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫وكلها تهدف إلى تحقيق إطار املنافسة والنوعية والجودة في السوق واختيارنا لدراسة هذا املركب نابع من كون هذه‬

‫املؤسسة وغيرها من املؤسسات الكبرى كانت السباقة الى اعتماد النظام املحاسبي املالي و عمل تكوين إطاراتها ‪.‬‬

‫املطلب الثاني‪ :‬تنظيم املؤسسة‪:‬‬

‫تتكون املؤسسة من اإلدارة وأربع دوائر كل منها تنقسم بدورها إلى مصالح لكل واحدة مهام معين تقوم بها‪.‬‬

‫اإلدارة;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة اإلنتاج;‬ ‫‪-‬‬

‫مصلحة املستخدمين;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة الصيانة;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة األمن;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة التجارة;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة تسيير املخزون;‬ ‫‪-‬‬

‫مصلحة الشؤون االجتماعية;‬ ‫‪-‬‬

‫دائرة املحاسبة‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫أوال‪ :‬املصالح الرئيسية للمؤسسة‪:‬‬

‫اإلدارة‪ :‬يأخ ذ املدير ال دور األك بر واملهم في تس يير املؤسس ة يس اهم في اتخ اذ الق رارات والتدابير الالزم ة للمؤسس ة‬

‫والتسيير الحسن للعمل والعمال لتحقيق األهداف املسطرة والتنسيق بين مختلف الدوائر واملصالح‪.‬‬

‫‪~ 149‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ال دائرة اإلنتاجية‪ :‬تسهر على السير الحس ن للسلسلة اإلنتاجية انطالقا من املادة األولية ح تى املادة النهائية‪ ،‬مراقبة‬

‫النوعية والكمية للمنتجات وتسلم البضاعة للزبائن‪.‬‬

‫مصلحة املستخدمين‪ :‬تقوم بتسيير ومعالجة األجور ومراقبة العمال (الحضور‪ ،‬الغيابات)‪.‬‬

‫دائ رة الص يانة‪ :‬تق وم بص يانة مختل ف األجه زة واآلالت اإلنتاجي ة ووض عها في أحس ن الح االت وتغي ير قط ع الغي ار‬

‫التالفة‪.‬‬

‫دائرة األمن والوقاية‪ :‬تسهر على أمن الوحدة ومراقبتها وتقوم باإلشعار والتدخل في حوادث العمل حماية ممتلكات‬

‫املؤسسة‪.‬‬

‫ال دائرة التجارية‪ :‬تق وم ه ذه ال دائرة ب دور حي وي وكب ير حيث تق وم بالس هر على الس ير الحس ن للعملي ات التجاري ة‬

‫وتقديم كافة التسهيالت وكذلك حل املشاكل املستعصية عن مصلحة التجارة وأهم ما تقوم به‪:‬‬

‫تدبير ومراقبة كل عمليات البيع والصفقات;‬ ‫‪-‬‬

‫إعطاء الحلول املمكنة;‬ ‫‪-‬‬

‫توفير الجو املالئم من أجل السير الحسن لكافة عمليات البيع‪.‬‬ ‫‪-‬‬

‫مص لحة املحاس بة املالي ة‪ :‬له ا دور فع ال فهي تقيم الوض ع املالي للمؤسس ة ومراقب ة األم وال املتدفق ة منه ا‬

‫وإليها‪،‬منأهماختصاصاتهانذكر ‪:‬‬

‫التسييراملحاسبي ‪:‬‬

‫‪-‬ضمان مسك منتظم للمحاسبة والجباية القانونية وفي التاريخ املحدد;‬

‫‪-‬إعداد وتحليل امليزانية السنوية في الآجال الشرعية‪.‬‬

‫التسييراملالي ‪:‬‬

‫‪-‬ضمان تسيير مالي أمثل;‬

‫‪-‬إعداد مخططات تمويل الشركة;‬

‫‪-‬تتبع تطورات الخزينة وديون الشركة;‬

‫‪-‬تقدير التمويل الالزم;‬

‫‪-‬مسؤولية تحصيل حقوق الشركة وتسديد ديونها‪.‬‬

‫‪~ 150‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬

 ‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫مديرية الوحدة‬

‫النقابة‬ ‫أمانة املد ـي ـ ـ ـ ـ ـ ـ ـ ــر‬

‫دائرة اإلنتاج‬
‫دائرة التجارة‬ ‫دائرة األمن‬ ‫مصلحة املستخدمين‬

‫دائرة الصيانة‬ ‫قسم اإلدارة‬ ‫مصلحة‬ ‫مصلحة‬

‫مصلحة‬ ‫مصلحة‬ ‫االمن الوقائي‬ ‫العامة‬ ‫القمح‬ ‫اإلنتاج‬
‫النقل‬ ‫التجارة‬
‫قسم األجور‬

‫مصلحة‬ ‫مصلحة‬ ‫قسم‬ ‫قسم‬

‫ورشة‬ ‫قسم‬ ‫مصلحة‬ ‫مصلحة‬
‫الكهرباء‬ ‫امليكانيك‬ ‫فحص‬ ‫الشحن‬
‫الصيانة‬ ‫التوزيع‬ ‫التخطيط‬ ‫الشراءات‬
‫املواد‬
‫والتنظيم‬
‫األولية‬ ‫قسم‬
‫قسم‬ ‫مصلحة تسيير‬ ‫مصلحة الشؤون االجتماعية‬ ‫اإلنتاج‬
‫الفوترة‬ ‫مصلحة املحاسبة‬ ‫املخزون‬ ‫قسم‬
‫استقبال‬ ‫قسم‬
‫املطعم‬
‫محاسبة عامة‬ ‫املواد‬ ‫التسويق‬
‫قسم التخزين‬
‫النادي‬ ‫األولية‬
‫محاسبة التجارة‬
‫قسم األكياس‬
‫‪~ 151‬‬ ‫~ ‪www.buhoth.com‬‬ ‫التعاضدية‬ ‫املخبر‬
‫الخزينة‬
‫الهيكل التنظيمي لوحدة الرياض فرجيـ ـ ـ ــوة‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ثانيا ‪ :‬تعريف مصلحة املحاسبة واملالية‪:‬‬

‫تعت بر مص لحة املحاس بة واملالية من أنش ط املص الح وأهمه ا على اإلطالق في املؤسس ة إذ تتكف ل ب أهم النش اطات‬

‫واملتمثلة في تسجيل وتقييد العمليات التي تحدث في املؤسسة‪ ،‬وذلك بعد وصولها من مختلف املصالح مثل مصلحة‬

‫املخزونات والبيع وغيرها ‪،‬أي أن كل املصالح املختلفة تصب معلوماتها في مصلحة املحاسبة التي تتكفل بتبويب هذه‬

‫املعلومات من اجل استخراج املعلومات املحاسبية واملالية للمؤسسة‪.‬‬

‫أقسامها‪:‬‬

‫تنقسم إلى ما يلي‪:‬‬

‫‪ ‬املحاسبة العامة;‬

‫‪ ‬املحاسبة التجارية;‬

‫‪ ‬الخزينة‪.‬‬

‫كم ا تم دراس ة موض وع إنش اء قس م املحاس بة التحليلي ة في الع ام املقب ل وه ذا من اج ل دراس ة وتحلي ل أس عار‬

‫املنتجات املصنعة من طرف املؤسسة‪.‬‬

‫~ ‪~ 110‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫املبحث الثاني‪ :‬دراسة وتحليل القوائم املالية للمؤسسة التجارية واإلنتاجية‪:‬‬

‫من خالل هذا املبحث سنقوم بدراسة القوائم املالية للمؤسسة اإلنتاجية والصناعية للسميد فرجيوة وقد آثرنا‬

‫أن نق وم بدراس ة امليزاني ة بش طريها األص ول والخص وم وك ذا ج دول حس ابات النت ائج وه ذا لس ببين رئيس ين هم ا‬

‫ضيق الوقت وكذا نوعية البرنامج املستعمل من طرف املؤسسة والذي ال يمكنه سوىاستخراج هاتين القائمتين‪.‬‬

‫املطلب األول ‪ :‬دراسة امليزانية‪:‬‬

‫أوال‪:‬دراسة حسابات األصول للميزانية الختامية لسنة ‪: 2010‬‬

‫لقد تم إعداد امليزانية الختامية للمؤسسة كمايلي‪:‬‬

‫وفق الطريقة التقليدية اي وفق املخطط املحاسبي الوطني وذلك من خالل برنامج مخصص للمخطط املحاسبي‬

‫الوطني وبعد أن تم استخراج امليزانية‪ 56‬وميزان املراجعة أعيد إدخال مكوناته في برنامج خاص بالنظام املحاسبي‬

‫املالي ومن ثم أع دت امليزاني ة ‪،‬وه ذا األم ر راج ع إلى س ببين هم ا طلب اإلدارة العلي ا للمجم ع إع داد امليزاني ة‬

‫ب الطريقتين القديم ة والجدي دة وك ذا نقص تك وين الع املين في املؤسس ة وع دم فهمهم واتق انهم لفلس فة النظ ام‬

‫املحاسبي املالي و سير العمليات ‪.‬‬

‫يمثل الجدول التالي حسابات االصول للميزانية الختامية لسنة ‪2010‬‬

‫جدول رقم ‪ :9‬حسابات االصول للميزانية الختامية لسنة ‪2010‬‬

‫القيمة الصافية‬ ‫اإلهتالك‬ ‫القيمة الخام‬ ‫تعيين الحسابات‬

‫األصول الثابتة‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫شهرة املحل‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫االستثمارات معنوية‬

‫‪255696891.42‬‬ ‫‪1778430413.03‬‬ ‫‪2034127304.45‬‬ ‫االستثمارات مادية‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫االستثمارات قيد االنجاز‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫االستثمارات مالية‬

‫سندات مساهمة مقيمة باملعادلة‬

‫‪56‬انظر امللحق رمق ‪ 03‬ص ‪105‬‬

‫~ ‪~ 111‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫سندات الفروع‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫مس اهمات ودي ون مرتبط ة‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫باملساهمات‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫سندات االستثمارات األخرى‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫سندات مالية أخرى‬

‫‪255696891.42‬‬ ‫‪1778430413.03‬‬ ‫‪2034127304.45‬‬ ‫مجموع األصول الثابتة‬
‫األصول الجارية‬

‫‪145933958.72‬‬ ‫‪8574949.86‬‬ ‫‪154508908.58‬‬ ‫مخزون وقيد االنجاز‬

‫‪56325100.62‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪56325100.62‬‬ ‫منح ومكافآت‬

‫‪25877207.40‬‬ ‫‪23147545.94‬‬ ‫‪49024753.34‬‬ ‫زبائن‬

‫‪6226408.50‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪6226408.50‬‬ ‫مدينون آخرون‬

‫‪119237.37‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪119237.37‬‬ ‫ضرائب ورسوم‬

‫‪11241.20‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪11241.20‬‬ ‫أصول جارية أخرى‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫موجودات وسيولة‬

‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫القيم املنقولة للتوظيف‬

‫‪43517626.95‬‬ ‫‪0.00‬‬ ‫‪43517626.95‬‬ ‫الخزينة‬

‫‪278010780.76‬‬ ‫‪31722495.80‬‬ ‫‪309733276.56‬‬ ‫مجموع األصول الجارية‬
‫‪533707672.18‬‬ ‫‪1810152908.83‬‬ ‫‪2343860581.01‬‬ ‫املجموع الكلي لألصول‬

‫‪57‬‬
‫املصدر من ترجمة واعداد الطالبين باالعتماد على امليزانية الختامية للمؤسسة لسنة ‪2010‬‬

‫مم ا س بق يمكنن ا ان نالح ظ تغ ير بعض الحس ابات في امليزاني ة ج انب األص ول بالنس بة الى ماك انت علي ه في ظ ل‬

‫املخطط املحاسبي الوطني لسنة ‪،58 1975‬وسنقوم بعرض التغيرات التي طرأت كما يلي ‪:‬‬

‫بالنسبة لحسابات األصول نجد انها قسمت الى اصول ثابتة واخرى جارية‪.‬‬

‫‪57‬انظر امللحق رمق ‪ 03‬الصفحة رمق ‪105‬‬

‫‪58‬انظر امللحق رمق ‪ 04‬الصفحة رمق ‪106‬‬
‫~ ‪~ 112‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫التغيرات في االصول الثابتة‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫سنقوم بعرض التغيرات التي حدثت في االصول الثابتة من خالل الجدول التالي‪:‬‬

‫جدول رقم ‪ : 10‬التغيرات في االصول الثابته بين املخطط املحاسبي والنظام املحاسبي املالي‪.‬‬

‫امليزانية الختامية حسب النظام املحاسبي املالي‬‫امليزانية الختامية حسب املخطط املحاسبي الوطني‬
‫استثمارات مادية‬ ‫اراضي‬
‫مباني صناعية (مباني الوحدة)‬
‫مباني اجتماعية‬
‫‪-‬‬ ‫شهرة املحل‬
‫‪59‬‬
‫املصدر ‪ :‬من اعداد الطالبين باالعتماد على امليزانيتين الختاميتين حسب كال النظامين‬

‫من الجدول نجد انه في ظل النظام املحاس بي املالي نجد ان االراض ي واملباني وكذا املباني االجتماعي (املخصصة‬

‫للس كن) تم تجميعه ا في حس اب االس تثمارات اللمادي ة‪ ،‬كم ا نج د ان ه تم اس تحداث حس اب ش هرة املح ل وال ذي لم‬

‫يكن موجودا من قبل في امليزانية الختامية في ظل املخطط املحاسبي املالي اال ان قيمته بقيت صفرية وهذا لكونها‬

‫انشأت داخل املؤسسة اي ان املؤسسة اكتسبتها عبر الوقت ولم تقم بشرائها‪.‬‬

‫املصاريف االعدادية والتي تم حذف حسابها من النظام املحاسبي املالي وقد تم اطفائها من طرف املؤسسة منذ‬

‫سنين‪.‬‬

‫واملالحظ هنا هو ان املؤسسة والعتمادها على نفس طريقة املخطط املحاسبي الوطني فان القارئ مليزانيتها يجد انه‬

‫لم تتغير القيم حسب النظامين لكننا سنقوم األن بعرض تغيير كان سيحدث لو تم اعتماد النظام املحاسبي املالي في‬

‫اعدادها من األول‪:‬‬

‫‪ -1‬االراض ي‪ :‬قيمته ا ك انت تس اوي ‪ 232323149.86‬دج علم ا انه ا ت تربع على مس احة ق درها ‪ 61458‬م‪ 2‬اي ان قيم ة‬

‫املتر املربع تساوي حوالي ‪ 3780,00‬دج والذي هو منافي لواقع العقار والذي متوسط سعره حوالي ‪11000‬دج‬

‫للمتر املربع بعد اعادة تقييم االراضي بالسعر السابق (‪11000‬دج) للمتر املربع نجد ان قيمة االراضي ارتفعت‬

‫الى ‪ 676038000.00:‬دج اي بفارق قدره ‪ 443714850.14‬دج ‪.‬‬

‫‪59‬انظر امللحق رمق ‪ 04-03‬ص ص ‪106-105‬‬

‫~ ‪~ 113‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ -2‬املباني يضم هذا الحساب االنتاجية وكذا املباني االجتماعية فاالولى قيمتها ‪ 23373741.56‬دج اما الثانية فقيمتها‬

‫الصافية مساوية للصفر ‪.‬وباستعمال الطريقة الثانية العادة التقييم نجد ان قيمتها تتغير ‪،‬وقد تم توضيحها في‬

‫الجدول التالي‪.‬‬

‫جدول رقم ‪ :11‬تغيرات قيمة االراضي واملباني‬

‫الفرق‬ ‫القيمة املحاسبية الصافية‬ ‫الحساب‬

‫القيمة في ‪SCF‬‬ ‫القيمة في ‪PCN‬‬
‫‪443714850.14‬‬ ‫‪676038000.00‬‬ ‫‪232323149.86‬‬ ‫األراضي‬
‫‪13146380.57‬‬ ‫‪36520122.13‬‬ ‫‪23373741.56‬‬ ‫املباني الصناعية‬
‫‪5966492.57‬‬ ‫‪5966492.57‬‬ ‫‪0‬‬ ‫مباني اجتماعية‬
‫‪60‬‬
‫املصدر جدول من اعداد الطلبة باالعتماد على امليزانية الختامية للمؤسسة حسب ‪PCN2010‬‬

‫من الجدول نجد تغير في القيمة املحاسبية الصافية لكل من االراضي واملباني االجتماعية والصناعية وهذا راجع‬

‫الى اع ادة التق ييم ف االولى تم اع ادة تقييمه ا حس ب القيم ة الس وقية ام ا املب اني فق د تم الغ اء االهتالك املتراكم‬

‫ونضيف الفرق بين القيمة القديمة قبل اعادة التقييم والقيمة الجديدة الى القيمة املحاسبية الصافية‪.‬‬

‫التغيرات في االصول الجارية‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫تضم االضول الجارية كال من املخزون وقيد االنجاز وكذا املنح واملكافآت وحساب الزبائن باالضافة الى مدينون‬

‫آخرون و ضرائب ورسوم و أصول جارية أخرى واخيرا الخزينة‪.‬‬

‫جدول رقم ‪ :12‬التغيرات في الصول الجارية‬

‫التغيرات الحاصلة‬ ‫الحسابات في ظل ‪SCF‬‬ ‫الحسابات في ظل ‪PCN‬‬

‫التغير في طريقة احتساب مؤونة‬ ‫مواد أولية‬ ‫مخزون وقيد االنجاز‬

‫تدني املخون‬ ‫مواد تامة‬

‫‪-‬‬ ‫منح‬ ‫منح ومكافآت‬

‫اعادة تقييم قيمة املؤنة‬ ‫زبائن‬ ‫زبائن‬

‫املوضوعة للزبائن الذين يخشى‬

‫‪60‬انظر امللحق رمق ‪ 04‬الصفحة رمق ‪106‬‬

‫~ ‪~ 114‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫عد سدادهم للديون‬

‫‪-‬‬ ‫مدينون آخرون‬

‫‪-‬‬ ‫ضرائب ورسوم‬ ‫ضرائب ورسوم‬

‫أصول جارية أخرى‬

‫‪-‬‬ ‫الخزينة‬ ‫الخزينة‬

‫‪61‬‬
‫املصدر جدول من اعداد الطلبة باالعتماد على امليزانية الختامية للمؤسسة حسب ‪PCN2010‬‬

‫من الجدول نجد ان التغيرات هنا لم تكن كبيرة باستثناء التغير في قيمة حساب الزبائن بعد ان يتم اعادة تقييم‬

‫املؤونة الخاصة بالزبائن وكذا قيمة تدني املخزون بالنسبة لحساب املخزون وقيد االنجاز‪.‬‬

‫ثانيا ‪ :‬دراسة حسابات الخصوم للميزانية الختامية لسنة ‪: 2010‬‬

‫يمثل الجدول التالي حسابات الخصوم للميزانية الختامية لسنة ‪:2010‬‬

‫جدول رقم ‪ :13‬حسابات الخصوم للميزانية الختامية ‪:‬‬

‫القيمة الصافية‬ ‫تعيين الحسابات‬

‫راس املال‬

‫‪86012003.53‬‬ ‫النتيجة الصافية‬

‫‪- 143403402.51‬‬ ‫االرتباط بين الوحدات‬

‫‪- 57391398.98‬‬ ‫املجموع‬
‫الخصوم الثابته‬

‫‪305081283.00‬‬ ‫قروض االستثمار‬

‫‪186000548.42‬‬ ‫دائنو التمويل‬

‫‪9461490.38‬‬ ‫احتياطات‬
‫‪500543321.80‬‬ ‫مجموع الخصوم الثابته‬
‫الخصوم الجارية‬

‫‪28229082.13‬‬ ‫رسوم‬

‫‪61‬انظر امللحق رمق ‪ 04‬الصفحة رمق ‪106‬‬

‫~ ‪~ 115‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪53274135.14‬‬ ‫موردون‬

‫‪4168642.10‬‬ ‫ضرائب‬

‫‪4883889.99‬‬ ‫ديون أخرى‬

‫‪90555749.36‬‬ ‫مجموع الخصوم الجارية‬
‫‪533707672.18‬‬ ‫املجموع الكلي لألصول‬
‫‪62‬‬
‫املصدر من ترجمة واعداد الطالبين باالعتماد على امليزانية الختامية للمؤسسة لسنة ‪2010‬‬

‫من امليزانية نجد انه استحدث جزء جديد هو الخصوم الجارية بينما كانت في االول عبارة عن حساب رئيسي هو‬

‫الديون والذي ينقسم الى طويلة وقصيرة االجل ‪.‬‬

‫واملالحظ هنا هو ان قيمة الحسابات لم تتغير اال ان الشيء الذي تغير هو كيفية ترتيب الحسابات وعرضها فبعد‬

‫ان ك انت امليزاني ة (الخص وم) تع رض في ش كل راس املال وال ديون فاص بحت االن تع رض بش كل آخ ر حيث اص بح‬

‫راس املال والخصوم الثابتة والخصوم املتداولة‪ ،‬ومن الحسابات نذكر‪:‬‬

‫‪ -1‬راس املال‪ :‬بما ان املؤسسة هي فرع من املؤسسة االم فان هذا الحساب ال يظهر‪.‬‬

‫‪ -2‬الخصوم الجارية‪ :‬ونجد في هذا الحساب‪:‬‬

‫املوردون والقروض املتعلقة بهم‬ ‫‪‬‬

‫ديون الضرائب‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫رسوم وديون شبه ضريبية‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫ديون أخرى‪.‬‬ ‫‪‬‬

‫املطلب الثاني ‪ :‬دراسة جدول حسابات النتائج لسنة ‪: 2010‬‬

‫املعلومات التي يقدمها حساب النتائج‪:‬‬

‫‪ ‬يقوم هذا البيان ب تحليل األعباء حسب طبيعتها‪ ،‬الذي يسمحبتحديد مجاميع التسيير الرئيسية اآلتية ‪:‬‬

‫الهامشاإلجمالي‪ ،‬القيمة املضافة ‪ ،‬الفائض اإلجمالي عناالستغالل;‬

‫‪ ‬منتجات األنشطة العادية;‬

‫‪ ‬املنتوجات املالية واألعباء ا ملالية;‬

‫ص‪107‬‬ ‫‪62‬انظر امللحق رمق ‪05‬‬
‫~ ‪~ 116‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ ‬أعباء املستخدمين;‬

‫‪ ‬الضرائبوالرسوم والتسديدات ا ملماثلة;‬

‫‪ ‬املخصصات لالهتالكات ولخسائر القيمة التيتخص التثبيتات العينية;‬

‫‪ ‬املخصصات لالهتالكات ولخسائر القيمة التيتخص التثبيتات المعنوية;‬

‫‪ ‬نتيجة األنشطة العادية;‬

‫‪ ‬لعناصر غير ا لعادية (منتجات وأعباء);‬

‫‪ ‬النتيجة الصافية للفترة قبل ا لتوزيع;‬

‫‪ ‬النتيجة الصافية لكل سهم من األسهم بالنسبة لشركات املساهمة‪.‬‬

‫املعلومات املقدمة إما في جدول حساب النتائج أو في امللحق املكمل له‪:‬‬

‫‪ o‬تحليل منتجات األنشطة ا لعادية;‬

‫‪ o‬مبلغ الحصص في األسهم مصوتا عليهاأومقترحة والنتيجة الصافية لكل سهم بالنسبة إلىشركات‬

‫املساهمة;‬

‫أوال ‪:‬الدراسة التفصيلية لعناصر حساب النتائج (حسب الطبيعة)‪:‬‬

‫‪ ‬إنتاج السنة املالية(‪ )PRODUCTION DE L.EXERCICE‬ويدخل في حسابه أربع حسابات (حسابات اإلنتاج) وهي‪:‬‬

‫‪ .1‬حـ‪ :70‬املبيعات من البضائع واملنتجات املصنعة والخدمات املقدمة واملنتوجات امللحقة (اختصر هذا الحساب‬

‫حسابات‪ 70 :‬مبيعات بضائع‪ 71 ،‬إنتاج مباع‪ 74 ،‬خدمات مقدمة‪ ،‬في املخطط املحاسبي الوطني القديم)‪ ،‬وهو‬

‫حساب يتفرع إلى الحسابات الفرعية التالية‪:‬‬

‫حـ‪ :700‬املبيعات من البضائع;‬

‫~ ‪~ 117‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫حـ‪ :701‬املبيعات من املنتوجات التامة املصنعة;‬

‫حـ‪ :703‬املبيعات من املنتوجات املتبقية;‬

‫حـ‪ :709‬التخفيضات والتنزيالت واملحسومات املمنوحة‪.‬‬

‫‪63‬‬
‫والذي يساوي في هذه الحالة ماقيمته ‪1620374292.59‬دج‬

‫‪ .2‬حـ‪ :72‬اإلنتاج املخزن أو املنتقص من املخزون‪ ،‬أي أن هذا الحساب يمكن أن يكون موجبا أو سالبا وذلك‬

‫حسب التغير في املخزون بالزيادة أو النقصان ( يقابله في املخطط املحاسبي الوطني القديم حـ ‪ ،)72‬ويندرج‬

‫تحته الحسابين التاليين‪:‬‬

‫حـ‪:723‬تغير املخزوناتالجارية‪.‬‬

‫حـ‪ :724‬تغير املخزونات من املنتجات‪.‬‬

‫في جدول حساب النتائج الخاص باملؤسسة وجد ان قيمة هذا الحساب سالبة أي ان التغير باملخزون الخاص‬

‫باملؤسسة كان سالبا وهو ما قيمته ‪ - 8755525.00‬د ج‪.‬‬

‫‪ .3‬حـ‪ : 74‬إعانات االستغالل‪ ،‬وهو حساب لم يكن موجودا في املخطط املحاسبي السابق (حيث كانت اإلعانات‬

‫تسجل ضمن حساب ‪ 790‬إعانات مستلمة) ويتفرع حـ‪ 74‬إلى الحسابين التاليين‪:‬‬

‫‪ -741‬إعانات التوازن‪.‬‬

‫‪ -748‬إعانات أخرى لالستغالل‪.‬‬

‫في جدول حسابات النتائج الخاص باملؤسسة قيمة هذا الحساب مساوية للصفر أي انه ال توجد اعانات‪.‬‬

‫ومما سبق فإن‪:‬‬

‫إنتاج السنة املالية= املبيعات من البضائع واملنتجات املصنعة ‪ +‬اإلنتاج املخزن أو املنتقص من املخزون‪ +‬إعانات‬

‫االستغالل‪.‬‬
‫‪63‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬
‫~ ‪~ 118‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪64‬‬
‫‪‬إنتاج السنة املالية= حـ‪ + 70‬حـ‪ + 71‬حـ‪ +73‬حـ‪1636213767.59 =74‬دج‬

‫إستهالك السنة املالية( ‪:)CONSOMMATION DE L.EXERCICE‬ويدخل في حسابه ‪ 3‬حسابات وهي‪:‬‬ ‫‪‬‬

‫‪ .1‬حـ‪ :60‬املشتريات املستهلكة‪ :‬حيث عوض هذا الحساب كل من حـ‪ 60‬بضاعة مستهلكة وحـ‪ 61‬مواد ولوازم‬

‫مستهلكة في املخطط املحاسبي القديم وتتفرع منه الحسابات التالية‪:‬‬

‫حـ‪ :600‬مشتريات البضائع املبيعة (يقابلها في املخطط القديم حـ‪ 60‬بضاعة مستهلكة)‪.‬‬

‫حـ‪ :601‬املواد األولية ( في املخطط القديم كانت تدرج ضمن حـ‪ 61‬مواد ولوازم مستهلكة)‪.‬‬

‫حـ‪ :602‬التموينات األخرى‪.‬‬

‫حـ‪:603‬تغيرات املخزونات‪.‬‬

‫حـ‪ :604‬مشتريات الدراسات والخدمات املؤداة‪.‬‬

‫حـ‪ :605‬مشتريات املعدات والتجهيزات واألشغال‪.‬‬

‫حـ‪ 607‬املشتريات غير املخزنة من املوادوالتوريدات‪.‬‬

‫حـ‪ 608‬مصاريف ا لشراء ا لتابعة‪.‬‬

‫حـ‪ :609‬التخفيضات‪ ،‬والتنزيالت‪ ،‬والحسوماتاملتحصل عليها عن المشتريات‪.‬‬

‫وتتمثل هنا في االغلب في قيمة مشتريات املواد االولية من قمح بانواعه وذرة ومواد أخرى ومجموع قيمة هذا‬
‫‪65‬‬
‫الحساب ‪ 1418241265.71‬دج‬

‫‪ .2‬حـ‪ : 61‬الخدمات الخارجية‪ ،‬أي الخدمات املستلمة من الغير ( يقابله في املخطط املحاسبي الوطني القديم حـ‬

‫‪ ،)62‬ويندرج تحته الحسابات التالية‪:‬‬

‫حـ‪:611‬التقاول العام‪.‬‬
‫‪64‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬
‫‪ 65‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬
‫~ ‪~ 119‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫حـ‪:613‬اإليجارات‪.‬‬

‫حـ‪:614‬األعباء اإليجارية وأعباء امللكية املشتركة‪.‬‬

‫حـ‪ :615‬الصيانة والتصليحات‪ ،‬والرعاية‪.‬‬

‫حـ‪616‬أقساطالتأمينات‪.‬‬

‫حـ‪617‬الدراسات واألبحاث‪.‬‬

‫حـ‪618‬التوثيق واملستجدات‪.‬‬

‫حـ‪ :619‬التخفيضات‪ ،‬والتنزيالت‪ ،‬والحسوماتاملتحصل عليها عن خدمات خارجية‪.‬‬

‫يظهر هذا الحساب في جدول حسابات النتائج الخاص باملؤسسة بقيمة ‪ 10075971.82‬دج ويخص في االغلب‬

‫مصاريف الصيانة والتصليحات وكذا التامينات‪.‬‬

‫ومما سبق فإن‪:‬‬

‫استهالك السنة املالية = املشتريات املستهلكة ‪ : +‬الخدمات الخارجية‬

‫‪66‬‬
‫‪‬استهالك السنة املالية= حـ‪ + 60‬حـ‪ 1428317237.53= 61‬دج‬

‫القيمة املضافة لالستغالل(‪ )VALEUR AJOUTEE D.EXPLOITATION‬وهي عبارة عن الفرق بين إنتاج‬ ‫‪‬‬

‫السنة املاليةواستهالك السنة املالية‬

‫‪‬القيمة املضافة لالستغالل = إنتاج السنة املالية ‪ -‬استهالك السنة املالية‬

‫= حـ‪ + 70‬حـ‪ + 71‬حـ‪ +73‬حـ‪( –74‬حـ‪ + 60‬حـ‪ + 61‬حـ‪)62‬‬

‫‪ 66‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬

‫~ ‪~ 120‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪67‬‬
‫=‪ 207896530.06‬دج‬

‫إجمالي فائض االستغالل(‪ )EXCEDENT BRUT D.EXPLOITATION‬وهو القيمة املضافة لالستغالل مطروح‬ ‫‪‬‬

‫منها أعباء املستخدمين والضرائب والرسوم واملدفوعات املماثلة‪ ،‬أي‪:‬‬

‫إجمالي فائض االستغالل = القيمة املضافة لالستغالل – حـ ‪ – 63‬حـ‪64‬‬

‫واملالحظ هنا هو أن إجمالي فائض االستغاللفي النظام املحاسبي املالي الجديد يختلف عن نتيجة االستغالل في‬

‫املخطط املحاسبي الوطني القديم نظرا لكونه لم يطرح املصاريف املالية ولم يضف اإليرادات املاليةولم يطرح‬

‫مخصصات االهتالك واملؤونات‪ ،‬حيث أوجد النظام املحاسبي الجديد مستويين جديدين وهما‪ :‬النتيجة العملياتية‬

‫والنتيجة املالية‪.‬‬

‫‪68‬‬
‫والفائض االجمالي للستغالل للمؤسسة كانت قيمته تساوي ‪ 99364856.65‬دج‬

‫النتيجة العملياتية(‪ )RESULTAT OPERATIONNEL‬عبارة عن إجمالي فائض االستغالل مضافا إليه املنتجات‬ ‫‪‬‬

‫العملياتية األخرى ومطروحا منه األعباء العملياتية األخرى وكذا مخصصات االهتالكات واملؤونات وخسارة‬

‫القيمة ومضافا إليه استرجاع على خسائر القيمة واملؤونات‪ ،‬أي أن‪:‬‬

‫النتيجة العملياتية = إجمالي فائض االستغالل ‪ +‬حـ ‪ – 75‬حـ ‪ – 65‬حـ ‪ + 68‬حـ ‪.78‬‬

‫‪69‬‬
‫النتيجة العملياتية =‪ 84568945.41‬دج‬

‫النتيجة املالية‪ )RESULTAT FINANCIER ( :‬وهي النتيجة التي تم تحقيقها من خالل العمليات املالية التي تم‬ ‫‪‬‬

‫القيام بها حيث تمثل الفرق بين املنتوجات املالية واألعباء املالية‪:‬‬

‫النتيجة املالية = حـ‪ – 67‬حـ ‪.66‬‬

‫النتيجة املالية = ‪ 1443058.12‬دج‬

‫‪ 67‬نفس املرجع‬
‫‪ 68‬نفس املرجع‬
‫‪ 69‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬
‫~ ‪~ 121‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫النتيجة العادية قبل الضرائب‪ )RESULTAT ORDINAIRE AVANT IMPOTS (:‬وهي مجموع كل من النتيجة‬ ‫‪‬‬

‫العملياتية والنتيجة املالية‪ ،‬وتعتبر بمثابة نتيجة االستغالل بالنسبة للنظام القديم إال أنها تخضع مباشرة‬

‫للضريبة‪.‬‬

‫‪70‬‬
‫النتيجة العادية قبل الضرائب=‪ 86012003.53‬دج‬

‫النتيجة الصافية لألنشطة العادية‪ )RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES (:‬وذلك بعد طرح‬ ‫‪‬‬

‫الضرائب الواجب دفعها عن النتائج العادية والضرائب املؤجلة عن النتائج العادية‪.‬‬

‫لكن في هذه الحالة وكون هذه املؤسسة هي فرع من املؤسسة االم فان الضرائب يتم حسابها في املؤسسة االم لذا‬

‫فان النتيجة الصافية لالنشطة العادية هي نفسها النتيجة العادية قبل سن الضرائب‪.‬‬

‫النتيجة الصافية لألنشطة العادية = النتيجة العادية قبل الضرائب‬

‫النتيجة غير العادية‪ )RESULTAT EXTRAORDINAIRE (:‬وهي عبارة عن الفرق بين حـ‪ 77‬عناصر غير عادية‬ ‫‪‬‬

‫(املنتجات) وحـ‪ 67‬عناصر غير عادية (األعباء) حيث يقابلها في املخطط املحاسبي القديم نتيجة خارج‬

‫االستغالل‪.‬‬

‫النتيجة غير العادية = حـ‪ – 77‬حـ‪.67‬‬

‫لم نالحظ وجود انشطة غير عادية او انشطة خارج نشاطات املؤسسة ومنه فان النتيجة غير العادية كانت‬

‫مساوية للصفر‪.‬‬

‫صافي نتيجة السنة املالية‪ )RESULTAT NET DE L’EXERCICE (:‬وهي عبارة عن جمع أو طرح (حسب الحالة)‬ ‫‪‬‬

‫النتيجة الصافية لألنشطة العادية والنتيجة غير العادية‪.‬‬

‫صافي نتيجة السنة املالية = النتيجة الصافية لألنشطة العادية ‪ ±‬النتيجة غير العادية‪.‬‬

‫وبما ان النتيجة غير العادية =‪ 0‬فانصافي نتيجة السنة املالية = النتيجة الصافية لألنشطة العادية‬

‫‪ 70‬نفس املرجع‬
‫~ ‪~ 122‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪71‬‬
‫=‪ 86012003.53‬دج‬

‫واملالحظ أن هناك فرقا شاسعا بين جدول حسابات النتائج في املخطط املحاسبي القديم وحساب النتائج في النظام‬

‫املالي املحاسبي الجديد ذكرنا بعضها سالفا ومن بين أوجه االختالف‪:‬‬

‫‪ -‬يفرقحسابالنتيجةبيننتيجة العمليات النتيجةاملالية وهو األمر الذي لم يكن موجودا في جدول حسابات‬

‫النتائج‪.‬‬

‫‪ -‬النتائج ال تمر على صنف محاسبي خاص كما في املخطط املحاسبي الوطني أين كانت تخصص املجموعة ‪08‬‬

‫للنتائج‪.‬‬

‫‪ -‬تحسب الضريبة في حساب النتائج على أساس النتيجة العادية ثم تضاف النتيجة العادية إلى الصافي‪ ،‬بينما في‬

‫جدول حسابات النتائج كان يتم فرض الضريبة على مجموع نتيجتي االستغالل وخارج االستغالل‪.‬‬

‫‪ -‬أوجد النظام املحاسبي املالي تصنيفا جديدا لألعباء باإلضافة إلى تصنيفها حسب طبيعتها وذلك حسب وظيفتها‬

‫الشيء الذي لم يكن موجودا في املخطط املحاسبي القديم وهو ما سنتعرف عليه في النقطة املوالية‪.‬‬

‫‪ -‬ومما جاء به النظام املحاسبي املالي بالنسبة لحساب النتائج إظهاره ملعطيات السنة السابقة لغرض املقارنة‬

‫وهو ما لم يكن موجودا في املخطط املحاسبي الوطني القديم‪.‬‬

‫ثانيا ‪:‬الدراسة التفصيلية لعناصر حساب النتتائج (حسب الوضائف)‪:‬‬

‫‪ ‬هامش الربح اإلجمالي‪ :‬وهو الفرق بين رقم أعمال الدورة واملتمثل في مبيعاتها من البضائع واملنتجات املصنعة‬

‫والخدمات املقدمة واملنتوجات امللحقة وتكلفة هذه املبيعات من بضاعة مستهلكة ومواد أولية ومختلف‬

‫االستهالكات املتعلقة بهذه املبيعات‪.‬‬

‫هامش الربح اإلجمالي = رقم األعمال – كلفة املبيعات‪.‬‬

‫‪ 71‬انظر امللحق رمق ‪ 06‬ص ‪108‬‬

‫~ ‪~ 123‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫‪ ‬النتيجة العملياتية‪ :‬وهي هامش الربح اإلجمالي مضافا إليه املنتجات العملياتية األخرى مع طرح التكاليف التجارية‬

‫واألعباء اإلدارية واألعباء األخرى العملياتية‪.‬‬

‫النتيجة العملياتية = هامش الربح اإلجمالي ‪ +‬املنتجات العملياتية األخرى ‪ -‬التكاليف التجارية ‪ -‬األعباء اإلدارية ‪-‬‬

‫واألعباء األخرى العملياتية‪.‬‬

‫‪ ‬النتيجة العادية قبل الضريبة = النتيجة العملياتية – مصاريف املستخدمين ومخصصات االهتالكات ‪ +‬منتجات‬

‫مالية – أعباء مالية‪.‬‬

‫‪ ‬النتيجة الصافية لألنشطة العادية = النتيجة العادية قبل الضريبة ‪ -‬الضرائب الواجب دفعها عن النتائج العادية ‪-‬‬

‫الضرائب املؤجلة عن النتائج العادية‪.‬‬

‫‪ ‬النتيجة الصافية للسنة املالية = النتيجة الصافية لألنشطة العادية – األعباء الغير العادية ‪ +‬املنتوجات غير‬

‫العادية‪.‬‬

‫خاتمة الفصل‪:‬‬

‫من خالل اجرائن ا للدراسة امليداني ة اتضح لن ا ان تط بيق النظام املحاس بي املالي في املؤسسات االقتصادية ك ان له‬

‫مجموع ة من الت أثيرات على البيان ات املالي ة له ذه املؤسس ات رغم ان ه ذه االخ يرة ونخص بال ذكر املؤسس ة مح ل‬

‫الدراس ة لم تقم باس تعمال النظ ام املحاس بي املالي وتطبيق ه على اكم ل وج ه اال ان التغ يرات ظه رت على قوائمه ا‬

‫املالي ة مقارن ة ب القوائم املالي ة للس نوات املاض ية ‪،‬وذل ك لك ون مب ادئ النظ ام املحاس بي املالي تختل ف عن مف اهيم‬

‫ومبادئ املخطط املحاسبي الوطني لسنة ‪ 1975‬ومن بين هذه املبادئ مبدأ التقييم على اساس القيمة العادلة هذا‬

‫االخ ير ال ذي ك ان ل ه االث ر البليغ في تق ييم العناص ر املكون ة للميزاني ة وك ذا نظرت ه للعناص ر املكون ة له ذه الق وائم‬

‫وكيفية ترتيبها …‪..‬الخ‪.‬‬

‫~ ‪~ 124‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫فيم ا يخص الق وائم املالي ة فق د وج دنا ان التغ ير ط ال الكم والكي ف فق د اص بحت الق وائم خمس ة وال تي هي ‪:‬‬

‫امليزانية ‪ ،‬جدول حساب النتائج ‪،‬جدول تدفقات الخزينة ‪ ،‬جدول التغيرات في األموال الخاصة ‪ ،‬و املالحق‪.‬‬

‫اما كيفا فامليزانية مثال والتي كانت هي محل الدراسة اصبحت عبارة عن اصول متداولة واصول ثابته اما عناصر‬

‫الخص وم فاص بحت ام وال خاص ة وخص وم متداول ة وثابت ه وك ذا ج دول حس ابات الن ائج حيث تغ يرت املعلوم ات‬

‫املستقات منه وكذا الحسابات املكونه له‪.‬‬

‫اضافة الى التغيرات املذكورة مسبقا فانه هناك بعض العناصر التي اصبحت غير موجودة في النظام املحاسبي املالي‬

‫مثل املصاريف االعدادية ومؤونة الخسائر واالعباء وهناك عناصر لم تكن تحتسب ضمن امليزانية مثل الضريبة‬

‫على النتيجة املؤجلة ‪،‬وكذا تغيرات في القيم نشأت عن اعتماد تقييم بعض العناصر بطريقة البقيمة العادلة‪.‬‬

‫الخاتمة‬
‫بعد االنتهاء من عرض وتقديم الجوانب النظرية والتطبيقية ملوضوع الدراسة"أثر تطبيق النظام املحاسبي‬

‫املالي على مكونات البيانات املالية واملحاسبية للمؤسسة االقتصادية الجزائرية‪ -‬دراسة حالة مؤسسة مطاحن بني‬

‫ه ارون فرجي وة‪ ،" -‬فإن ه س يتم فيم ا يلي االنتق ال إلى ع رض أهم النت ائج ال تي تم التوص ل إليه ا من خالل الج انب‬

‫النظري والتطبيقي لهذه الدراسة‪،‬و تفسير هذه النتائج وهذا على ضوء فرضيات البحث‪ ،‬ليتم في األخير وبناءا على‬

‫~ ‪~ 125‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫ما تم التوصل إليه من نتائج تقديم جملة من االقتراحات للمسؤولين والعاملين باملؤسسة ميدان الدراسة وكذا‬

‫فتح آفاق جديدة للبحث‪.‬‬

‫أوال‪ :‬النتائج‪:‬‬

‫من خالل الجانب النظري للدراسة يمكن استخالص النتائج التالية‪:‬‬

‫‪ ‬للجزائر خبرة في مجال التنميط املحاسبي;‬

‫‪ ‬املخطط املحاسبي الوطني عجز عن مواكبة التطورات مما اجبر السلطات على التخلي عليه;‬

‫‪ ‬النظام املحاسبي املالي هو نتاج توافق للمعايير املحاسبية الدولية وليس توحيدا ;‬

‫‪ ‬التغيرات اثر اعتماد النظام املحاسبي املالي مست املضمون والشكل;‬

‫‪ ‬ظهرت حسابات جديدة في النظام املحاسبي املالي تماشيا مع التطورات االقتصادية;‬

‫‪ ‬النظام املحاسبي املالي يقر بإعادة تقييم أصول املؤسسة عند نهاية كل دورة ;‬

‫‪ ‬بعض الحسابات ألغيت من النظام مثل املصاريف اإلعدادية‪.‬‬

‫من خالل الجانب التطبيقي للدراسة يمكن استخالص النتائج التالية‪:‬‬

‫‪ ‬تطبيق النظام املحاسبي املالي احدث تغيرا في حصيلة القوائم املالية للمؤسسة االقتصادية;‬

‫‪ ‬القوائم املالية للمؤسسات تغيرت وتغيرت معها مكوناتها وترتيبها وهذا ما يساعد مستعملي هذه القوائم‬

‫من املساهمين ومستثمرين محتملين;‬

‫‪ ‬طريقة عرض القوائم املالية تسهل على املستثمر قرار استثماره من عدمه;‬

‫‪ ‬عدم وضوح قرارات السلطات العليا للمؤسسة األم صعب على إطاراتها طريقة معالجة امليزانية حيث أن‬

‫القرار جاء بعرض القوائم املالية بالنظامين القديم والجديد مما أربك اإلطارات وأضاع كثير من الوقت;‬

‫‪ ‬ض عف تك وين إط ارات املؤسس ة وض يق وقت التك وين ل ديهم أدى إلى ع دم ق درتهم على تط بيق النظ ام‬

‫املحاسبي املالي بحذافيره;‬

‫ثانيا ‪:‬الحكم على فرضيات البحث‪:‬‬

‫الفرضية األولى ‪ :‬نعم التنميط املحاسبي في الجزائر مر بعدة مراحل وللجزائر خبرة في هذا املجال‪.‬‬

‫الفرض ية الثاني ة‪:‬النظ ام املحاس بي مقتبس من فلس فة املع ايير الدولي ة وهي مختلف ة عن م ا ك انت علي ه في املخط ط‬

‫املحاسبي الوطني‪.‬‬
‫~ ‪~ 126‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫الفرضية الثالثة‪:‬النظام املحاسبي املالي جاء ليغطي العجز في اإلطار املفاهيمي والجانب التطبيقي(التقني) للمخطط‬

‫املحاسبي الوطني ‪.‬‬

‫ثالثا‪ :‬االقتراحات‪.‬‬

‫وفي األخير يمكن القول أن التكوين الذي أصبح اليوم ضرورة ال يمكن للمؤسسات بصفة عامة واملؤسسة‬

‫الصناعية بصفة خاصة أن تفر منها إذا ما أرادت هذه املؤسسة أن تبقي مستويات إنتاجيتها في مستوى مرتفع ومنه‬

‫السماح لها من منافسة املؤسسات املحلية واملؤسسات األجنبية في ظل واقع اقتصادي ليبرالي يفرض عليها التفطن‬

‫واليقظة والتخطيط الجيد للمستقبل إلعداد نفسها ملواجهة املنافسة مع الغير ‪.‬‬

‫لذا وجب علينا أن نقدم للمؤسسة محل الدراسة مجموعة من االقتراحات ونخصها إلى املسؤولين واإلطارات‬

‫الفاعلة فيها‪:‬‬

‫‪ ‬يجب على املؤسسة أن تقوم بعمل تربصات دورية إلطاراتها من اجل التحكم في أبجديات النظام املحاسبي‬

‫املالي;‬

‫‪ ‬وجوب خلق قسم خاص باملحاسبة التحليلية الن النظام املحاسبي املالي يهتم بها كثيرا;‬

‫‪ ‬تخصيص اكبر قدر ممكن من املوارد املادية والبشرية من اجل مواكبة مختلف التغيرات الحاصلة في‬

‫املجال املحاسبي مع التركيز على بحوث الدراسات والتطوير للحصول على أنجع الطرق املحاسبية‬

‫لتخفيض التكاليف;‬

‫‪ ‬يجب عليها أن تفرض على املؤسسات االقتصادية فهم وإدراك مبادئ النظام املحاسبي املالي قبل تطبيقه‪.‬‬

‫رابعا ‪:‬آفاق الدراسة‪.‬‬

‫بعد انتهاء هذه الدراسة نرى أنها قد تفتح األفاق لدراسات الحقة مثل‪:‬‬

‫‪ -‬مدى قدرة املؤسسات الجزائرية على تطبيق مفاهيم وقواعد النظام املحاسبي املالي;‬

‫‪ -‬دور النظام املحاسبي املالي في شفافية ومصداقية القوائم املالية;‬

‫‪ -‬دور النظام املحاسبي املالي في الحد من التهرب الضريبي;‬

‫‪ -‬مدى تأثير النظام املحاسبي املالي على نجاح وتطور املؤسسات الصغيرة واملتوسطة‬

‫‪-‬النظام املحاسبي املالي وأثره على تطور االستثمار األجنبي‪.‬‬

‫~ ‪~ 127‬‬
‫‪www.buhoth.com‬‬ ‫موسوعة البحوث والدراسات العلمية‬

‫~ ‪~ 128‬‬