CADERNOS DE DIREITO TRIBUTARIO VEVPERer EES EEO eC LE ELE EEE Lo CONCEITO E CLASSIFICACAO DOS TRIBUTOS LUCIANO AMARO Proteser de, Dysite Tubal de Pouldase ‘ue Disha: Nickels 1, Nogio de tributo — 2. Concelto de tributo: 2.1 Critea do conceito legal de tbo; 21.1 Redundtncle da expyesse9 “prestepio pecunléile, em moed 2.1.2 Impropriedade e redundncia da expressio "prestapto. compulsérin"; 2'1°3 Credor do ttibuto; 2.1.4 Aljyidade adminlstracva de cobrenyas 2.1.5 Reccita e emprestimo; 2.2 Nossa definlgso de tlouto — 3. As figuras flo tras: 3-1 Rol de tnibuice na Coutulgse; 3.2 Imposto; 3.3 Taxes; 3.3.1 de polleia; 3.3.2 Taxas de servigo; 3.5.2.1 Servigos eopeaticos © i $2.2 Pruigeo efetiva e {ulghe polenclal: imprecieto do critéio Tegel 2.3 Divisiblidede por grupos de veulvios, 3.3.2.4 Uso “poten lal” aa Consiltulcko; 3.5.2.5 Tans ¢ progo pablloo, 3.4 Contelbuigto, de 3:6 Dinpuéstime compuleerio; 3.7 Conteibuledes socins, =") he dificuldades do cleifleagh SETA classifcegeo dag taxas ¢_ da contebalgdo do metho» fesse do polo, 45 cacisgto dt contusion soe e conporulivay; 4.4 A clanifeagio doo empréetimos compslsérios fate de classfioagio no CTN 5-10 problema dos rétulos, 9.2 A questo Un destinegdo dos revureos} §.3 Incufleléncia do cvitério de especiicasé Wpereder —~ 6.,A classfieasta das expéoles de tr agdes bipartides e pluripertidas, — 7. ConclusS bat ch hit6rlon das sopésler telbutérias: 7-2 Cleelflcecto "Finencel "inca deepens TURE propels dC 1, NOCAO DE TRIRUTO As definlgdes do Diceito Tributérlo propostas pela doutrina timbrem em explicitar, em perlfrases mois ou me- nos exiensas, a Idéia de que este astor do Direito abarca a disciplina de deter. rminadas telacdeg jurfdicas que tem por objeto o davor de prestar tributo, eui- dando og autores de, a partir dessa pro- osigéo, definir o que seja tributo, Bim homenagem & brevidade, prefe- times dizer que o Direite Tributério ¢ 1 discipline juridica dos tributos, 0 que, realmente, nos pée diante da necesside- de de conceltuar tribuio, THibuto, enquanto prestagso pecunié- ta om em bens, a fa pelo monat- ‘ea ou pelo Estado, com vistas a atender ‘eos gastos pablicos ou As despesas da cores, 6 ums nogdo que se perde no tempo e que abrangeu desde os page- mentos, em dinhelro ou bans, exigidos pelos voncedores age povos veneidor (@ semelhanya das modernas indenizagGea de guerra) até a cobranga junto 20s proprios sédltos, ora como um done tivo, ajuda ou contribulg’o para 0 s0- bberano, ora como um dever:ou obriga- gf. No Estado de Direlio, # divida de feibuto estraturou-se como uma rela- gio jurfdiea, onde » imposigio é estri- tamente regrada pola lel, vale dizer,CONCEITO F CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 241 Os tributos apresentam-se como re- so de ato ilfcito, instituida em Tei € i+ “contributo”) ao -Estado (ou a de niio estatal, designada pela tual veto Sues ‘para indicar 4 acdc de pagar tuo, nem o subs. Conti cotati, Outro voedbulo que os dicionaristas Has wie 0 Eads ¢ od and 0 fenémeno da tribu- a2e Angulo, fomon, coon ce buns Grew, fa prestagdo de um ser- veilor de obrigacdo tributéria, 0 com vie piblico). possa exprimir, que no consttva sen © CTN, perém, odltado om 1956 08242 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 6 influxo da reforma triburdsia de Redundinea de expresso “pres tacio pecuniéria, em moeda. . Principia o CTN por frisar que 0 tri- tbato comiste em prestecio pecuniévia (ou win presisto de dar qunaidade Satsfazem in. demais condizGes postas pelo preceito”# ja, _Realmente, Alfredo Augusto Becker, dispositive (ainda que ‘em mau por- ‘tugués) Ors, a princi locusho encerra ro ou mocda, A segunda expressio 56 faz exoar a redumdincia. Com efzito, CONCEITO & CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 243 disse prestagio pecuniéria, afastouse, tributo — supse o CTN — seria uma is, prestagio compulséria (cu coativa ox ngo-voluatiria), porque configura uma prestagio imposta pela lei, abstraindo- se a youtade do devedor.¢ do proprio. eredor. ne © Ora, para_melhor expressar essa ia de di. idéia basta dizer que a prestagdo 6 ins- titufda por lei. Ademais, a “compulsoriedade” é ter sentido de que esse dever s¢ ora’ por forga da Tei, ¢ nao por ceusa da yon- lade dos svieitos da relagao juridica. Nesta acepedo. porém, a expressio € 2.12 Impropriedade e redundincia a edndante, se 0 conceito de tributo j& ‘expresso “prestago compulsiria” 2 intogra pela Sasuieto om le O coneito codificado claudica, dust244 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 2.1.3 Credor do tributo Ostra cbservagdo 2 fazer sobre 0 © problema nao passou despercebi- do @ Comisssio que preparou 0 proje- dentemente, nao. Dirse-4, talver, que a parte final do conceito, de certo’modo, Gonstitsiso 2 Justica da Camara dos Deputadas sobre © velho projets do CIN, do 1954, havia registrago: “A Consinigso de 1965 willon s pale vra tributos n0 sentido genér ‘bites parafiscais, figuras “anfibias” que ora assumiriam 2 natu Fagem de taxas, segunds o mesmo pa- recer de Baleeizo, (ecco peur. intend, pois isso poderia afetar a rigidez da discri- ninegio de rendas, além do cue ganhs- vva corpo na doutrina a idéla de que “as tspécke tributiras so apenas duas: iriam sobreviver a esse diploma legal. 7/66 acrescentou o ar. tras, oe fins sociais, ctiadas por Je. ‘Néo fivou explicitado, porém, se 0 que Ou seja: tributérias ou no, aquelas exagées sobreviveriam. CONCEITO E CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 245 A estruturasdo do Cédigo, mesmo dade praticar qualquer ato formal de i+ obrigada ao estrito cumprimento da Ici fo. que respeita aos atos que ela ceva pessoa estetal, nfo se pode agregar, a0 conceito de tribute, a caracteristica do ser ele cobrado mediante atividade vin- calada da administrazao. cuja fiel observincia treduz, para ela, ever. ‘A quesiéo, pols, tem 2 ver com a 214 Atividade administrativa ce co indispontbitidede do tributo, cuja ar- branga recadacéo 6 dever da astoridede, que nfo pode dispensélo, exceto em razio de causa legal. O’mesmo principio, sliés, & aplicd- vel aos tributes percfiscais, em relacdo 205 quais a capacidade tributéria ati- ivi- ve € conferida a entidedes nio estaiais. ine Os administradores destas no tm 0 i- poder de dispor sobre o que ou o quan- » para ideatificarse 0 andebeatur © 0 (; quantum debeatur. ci 2.1.5 Receita © empréstimo Por fim, cabe assinelar que o CTN, "Afirmar que, esses casos, obratiotheltiente alive: Inidos independentemente de a autori- (que nfo so receita — salvo em sea246 REVISTA DE DIREITO TaIBUTARIO — 55 ‘tide muito lato — mas sim entradas sidera tibuto 0 eosin ‘coativo, 2.2 Nossa definicao de tributo rias_que coofigurem purigio de in- fragies. ‘Ninguém page tributo porque prati- que pagitlo nio obstante a tenha prati- cado. O tribute mio € ene de ato dh que se tradwa ruma prestacio po- cuniéris, nao se compreende na no¢io de tribute. ©) © coneeito realga 0 principio da ‘Bitric do eredor, cujo direito se circuns- creve a0 que a lei previamente edited= io tiver fixado. Onitesc, por imprapria ¢ redundan- te, a referéncia & compulscriedad> da - prestagdo tributiéria, por razSes que, Tinhas atrés, id registramos (supra, n. 2.1.2). Com éfeito, basta dizer que a pres: taco tributéria 6 institufda em let, dai decorendo que 0 nascimento da obri- © que importa € a citeunstincia de, 2 sis ge algun ser props, de to de dar nascimento a essas obriga CONCEITO CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 247 Bes, ditas por isso ex lege € no ex ‘Yolmtste. Omitesé, também, referéncis a co come, Jo, dever de prea alimentos, assim como também nao ¢ tribvtéria, nowtro exemplo, a obrigacio de pease gratificagéo natalina eos empregados, fo obstante imposta pela lei ¢ a0 pactuada no contrato de trabatho. ‘do 5. AS FIGURAS TRIBUTARIAS yssemos que n80 € necessério in- cluir no conceito, de fributo essa carac- teristica, porque’ ele ¢ decorréncis na- tural do principio da indisponibilidede db interesse publico, « esse postulado nic € uma peculiaridade que singula- ize 0 tribute, ¢ Fim, 0 conceito especifica 0 credor da obrigacio, que £ 9 Fstado ‘ou outras emticades ‘nao estatais, cue peneguem fins de interesse patlico; com isso, excluem se éo conceito de tri buto certas prestagées, como 2 que de- rio, se subsumiam nalgum dos tipos nomfaades no cilado artigo. A discussdo nfo era apenas acedé- ‘mica, pois da capitularao ou fo de ‘ais Figuras somo copécies tributdrias dependia sua_svjefeao aos prinefpios ja aplicacdo poderie me- dificar ou ‘mesmo, em dadas situagées, inviabilizar a exigéncia. Mais antiga é a discussic sobre o dos impostos, a vista da prética, comm248 REVISTA DE DIREITO TRIBUZARIO — 55 no passa, de s tayestm de “te 2) contibuigies de intervengto no dominio econémico, também institui- 2 veis pela Unizo (art, 149); 4h) contribuighes de interesse das Segundo esse conceito, o fato gera- dar do imposto ¢ uma stato (ps ado, abstraidas eveniuais vantagens contingentes que possam ser frufdas pelo contribuinte. Scares Martinez ensure a utilizapao 5.1 Rol de tiibutos aa Constituigiio A Constituiggo Federal, sem a preo- oupetia de defn ou caer a oe uais implicam, para as pessoas que a clas se vinculem (p. ex, a pessoa que adquire rends), 0 dever juridico de efe- tuar a prestagdo tributiia em favor do Estado. i (Os impostos so devidos, portanto, v © ue esté assente € que as-texes ‘ibuté- nasceram da verificagso:de que, se 28 tuigéo © pelo Cédigo Tributério Na- ional. quer etividade estalal especitica, 5.2 Imposto ‘ava ao contribuinte”,- foram abrangi- dos pelo Cédigo na-espécie de impostor. soe crest hmposto — define 0 art. 16 do ios, insti: CTN — ¢ 0 tributo cuja cbrigaczo tem 3.5 Tonas ~ ‘por fato gerador uma situagio inde dente de qualquer atividede estat especifica, relstiva a0 conteibuinte” (grifaanos). ‘As toxas, conforme:decorre da Cons- timigéo © do CTN, sto tributos cxjo {ato gerador .é configurado por uma £) contribuigges socisis, institutveis pela Uniso (act. 149);250 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 Pressivo) que daqueles se diferenciam pela circunsténcia de se atrelarem a de- terminedss manifestaydes da atuagio estatal, cue concicionam e Iegitimam fer tals exagbes. rd Por isto, Alberto Xavier enotou que, ‘So obstante as divergéncias doutring. poder ée policia ¢ a execucio de ser- Vigo piiblico divisivel, efotivamente pura da taxa se esta atuagSo esiatal que se t cfcio do pode* de policia 0% taplo efetivs ov rotencal configurasto, « exapio pretendida pelo Estado nao podérd assumir a feigio de “Na verdade, enbora eas caracter: tica (vineulsedo @ uma atuacio esta- tal divistvel © referivel ap contribuin- te} eirva para evitar que a taxa se con- Yi Funda com 0 imposto, ela ao se pres ta como critério para separar dessas, figuras as domais exapées tibutérias, © que, conforme iremos ver, demanda ~ ‘Temos, assim: Dane de ple b) Noss Contes fo indica, como fates geradores da taxa, o exercicio do ae le compreende “2 ati- Gidilidade plblica ou 20 respeito a pro- Pricdade ¢ acs dirites individuais ou talylo de une Snpress dover ‘obede- CONCEITO E CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 251 cer & discplina de zoneamento, do ee- este diploma estabelec: {endo possam ser destacados em tnt ‘Beces autonomas de itervengo, de ut i- de servigo se este si de compettacia do ente politico tribu- tante (CTN, art. 80). stado, 3.5.2.1 Scrvigos especificos e divist eis pecifico e, divisivel, efetivamente pros di tado ou posto & disposigao do contri- buine. Complementando a previsio consti- territ6rio nacional, por exemplo, é in fuciona, tradusida no act 77 do CTN, visfel Jé0 servigo jurisdicional 6 divisivel, porque permite que cada usuétio dele 2° ullize, soladamente; cada in- respondents (ousts),assumindo (jé em relago juridica de diversa natureza} o possibilid ‘isbidade dos serios, sem spn exito de divisibilidade do servigo (pre- REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55. sente na taxa de service) nfo esté au sente da configuracao da taxa de polf- cia, que também corresponde a uma ating do Estado civisivel e zeferivel, isoladaments, ao contribuiate. ;, 5.5.2.2 Fruigdo efetiva e fruicio po- tencial — impreciso do critério egal distintivo ‘Como a Coas:insigso previu 2 insti- Sea tulgio de taxas pela utlizaca0 efetiva servigos de vtilizarao compulssria po- deriam ser taxados 8 vista de sua mera Cutidaré o CTN de uma compulserie- dade de fato 01 de cireito? A compul- sociedade de fato corresponderia 2 im- patos Ge tncdtnn son Se impossivel 0 redlizaydo na modalidade de nio frui- Esta parcoe ser a interpretagio que Rubens Gomes de Souza deu a0 a: CONCEITO E CLASSIFICAGAD DOS TRIBUTOS 79, 1, *b", do CIN, a0 dizer que 0 za 80 quais, portanto, a abstengao ou omissaio do contribuinte configuraria infrago ge de norma imperativa”.*® Segundo 0 prestigioso antor, CIN teria, com a ieéia de “servigo de utiliza ‘so compulssria”, preterdido contornat a critica de Dino Jarach ¢ de Villegas, svieo ‘piblico & disposigso representa, ‘uma utilidade com ae Balto fa igual resto 20 die: “Corse cervigae tarem vant: gem pela sua existéncia mesma (.. representam —vantagem efetive para Souza esté em que tomar legalmente obrigat6ria a utilizeyfo de certo servigo mi do Fato geradox) tratarse de no so utiliza legal, o hipétese de incidéncia estaria ja send integrade pelo ilicto, em antio- mig com 0 eonceito de tributo dado pelo Com efeito, se 0 fato gerador deve independet <0 ilicito, 0 nio wo (ou ‘melhor, 0 uso meramente “potencial”) h de ebranger, indiferentemente, tanto as sirusgées icitas quanto aquelas que (em campo alheio a0 direito tributério) ‘emeenem ea aso, de norms ico PRG isso que nonmalmenie ocor sens guestio éatibiagso de ats ile254 REVISTA DE’ DIRECTO TRIBUTARIO — 55 CONCEITO & CLASSIFICAGKO DOS TRIBUTOS 25 ‘No caso das taxas, 0 mesmo ocorre. tese em que 0 servigo poderia ser taxa- via, Flavio Baer Novelli, em notz a mo servigos de utilizayo compuilséria do, sina que nio efetivamente ieuido, Hip (edema) da obra de Baleeiro, sfirmado 10 isso ‘Néo mos parece que a solugio da tormentosa guestio estzja aa “compul- para disposicao dos restor mortais de pessoa falecida; assim também 0 servi- 0 de esgoto, se for vedada ou imprati- vel outra forma de dar vazdo 20 é- © uso do servigo a que ela se liga. A 0550 ver, esse lancar 0 esgoto no quintal_ ow Ferindo preceito da legislagéo a onde frre ‘um pogo dioso ou incxiste égue calubre, f Shuelhade eentesenksente ne haja cig Rom? 9 80190 2 dispesigdo do-indivi- Ivo, Aliomar Ealeeiro, eo falar, com sua Ein resumo, a taxa pod Snnagao do ipa em funsio de servige PODTCO no ete eon Justiya com coer: Pas ngo 6 com 0 epieto da “com- vamente & éisporigée Jo contibuiate, gas eatin de ex » Soto “Guapo on 10, xarel pela simples €isponiblide fe) poset bunit da constiraran do que tal sovigo seria aqucle dirgico a0 dtendimento de uma necessidade para va- cifrdvel compulsoriedade da utilizagso lente (exigtncia legal, coonomicidade, do servigo pablioo que o tomard taxé- fia de ops, et), a questi retarht val independentemeree de fri ef cidade do termo, dificilmente algum Se eon n08, igualmente, equivocada servigo publico escaparia do conceite a distinedo com base no cxitério da de compuls6rio, soberani: 0s servigos inerentes & sobe- Com efeito, confiramse alguns absur- rania seriam taxiveis comente nz Srui- dos que decomeriam de rotularse co- ¢do efetive, o 0s servigos ditos “essen putciednds por falta de opcio, hips.256 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 ciais” ao interese piblico jé poderiam 3.3.2.5 Divisibilidads por grupos de usuarios Observou Gilberto de Ulhca Canto que, para alguns servicos, a cobranca Gi de texas de todo o grupo de pessoas a ue else dvtinam pode toe efeitos, om asaclar ‘pamclal is. primeiro) de pessoas que permanece- a Usuatios efetivos; se fosse para tributar CONCEITO E CLASSIFICAGAG DOS TRIBUTOS. (257 a taxa) seria 0 inetramento hébil servigo publico (divisivel} tanto na efe- tive prestagio como na colocagiio A dis- posiggo do contribuinte (art. 145, IL). No mesmo sentido rezava 0 texto cons- titucional vigente na época em que o CIN foi ecitado (et, 18 da Emenda Nessa ordem de consideragies, a oo- branea da taxa de todo 0 grupo de in- dividucs, a cuja disposisao sejam. colo cacos serviges com es caracteristicas ram & margem da utilidade propicieda pelo Estado. taxas cobradas dos usuarios efetivos. 3.3.2.4 Uso “potencial” na Constitui- tenta decodificar 0 que 0 ‘uerido exprescar com a in- toda a comunidade, 0 imposto (e néo towse a fecultar a erisedo de taxae de Zacio, compulsoria® so os que, por de-258 REVISTA DE PIREITO TRIBUTARIO — 55 terminagdo legal, se consideram ou se presumem utllizidos; ov seja, servigos ue, por ficzé0 ou presungdo absoluia, x ees tributaria, Para que a taxa 2 legitime em tal situsp%0, mic 3.5.2.5 Taxa ¢ prego piiblico © problems da distinggo entre taxas ¢ proces pée-se em relacdo is taxas de servigos, pois as taxas ce poltia se- param-s¢ nitidamente dos progos po cobranga de taxas, © m0 de’ presos” ou *tarifas®: Também nio se discute sobre a dife Tia”), € © preco (obrigagéo ex contrac- tu, “voluntiria”). A polémica situase na defizigio dos critéros que devam ser utilizados pare ‘arifas), ‘A Constinuigdo ¢ 0 Cédigo ‘Tributério ‘Hector Villegas, soments taxa quando se trata de fal que seje, cumlative- wel ¢ inerente A scberania > P. Xa administrariio Ga jusiga carn cougio.** Rubens Gomes ge Souza splevdio & a CONCEITO E CLASSIFICAGAO DOS TRIBUTOS 259 vido 0 problema da distingio entre as taxas ¢ os impostos (que também se jus- fificam em fungéo do exereicio, pelo Estado, de suas atividades préprics).” ‘A eritica € excessiva, pois Villegas re- clama, para a configuraco da taxa,“ no spenas a “ineréncia” da atvidade mente, a divisipilidade do servica em ‘que se tradaz a atividade estatal. © Ou seje, a defesa do territério e a adminis- apenas a segunda é dicate ‘Portanto, suscetivel de ser eravada por taxa. Prego se 0 serviro reate proprio do poder piblico (p. ex. servigo de ielefonia). (A rosso ver, ¢ Seine 0 dircito de sair do territério nacional). Ainda na -vigneis da Constituigio de 1946, © Supremo Tribunel Federal os- Sinalcu, na Siimula 545, a “eompalso- edade* das taxes como nota que et diversidace entre taxa ¢ prego. Ou seja, para que, em certs situasfio, se te- aha’uma taxa (“compulssri”) oa um te em detecminar as hipéteses em que a atuagdo do Estado § suscetivel de ta- xasGo, em confront com squelas em ‘que esta atuaclo é pessivel de zemmune- rasdo_ por precos, $6 com essa prévia decfinigdo é que se poderia dizer que, no primefzo caso, hd “compulsoriedade” dda prestegéo, ¢, no segundo, *vohanta- riedade” (ou melhor: no primeira, a obrigacdo ceré legal; no segundo, con- iratual} Ives Gandra de Siva Martins, desde- bbrando 0 critério preconizado pela Sé- anula do STF, identifica o elemeato dis- Geraldo Ataliba hevia sustentado a liberdade de o Iegislador opta: pelo re- gime de taxa ou pelo de prego, mas, 2 ‘vista do alerta feito por Marco Aurélio Greco, reviu sua posi¢éo anterior, e ne-260 REVISTA DE DIREITO TRISUTARIO — 55 gou a possibilidade dz o legislador tringem aquela os prezos puiblicos e re- optar livremente entre a adogaio Ga taxa laciongm a este as taxas; daf, todos os CONCEITO E CLASSIFICAGRO DOS TRIBUTOS 261 cunstincia de uma taxa’s6 se cobrar ma questio de eleiglo deste ou daque- le adjetivo) esti na maior oa menor ia- densidade semintica do qualificativo ‘copregado para carsirizar ot servigoe ‘tuagéo se modificou, e, desde se admite taxa de servigo piblico ( rio, alteretivamente, “outras ren te questfo, todavia, assume comple- ‘dade fmpat qeando te leva em conta claro que hé alguns services cuja caracteristica de emanagdo préprie das fungdes do Estado € generdlizade, hiss ‘tits, se de tnbato se culdasse, aber 2 ei nfo apenas definir a politica, mas empresa concessionsria, #* No conhecido acérdiio do STF sobre 4 taxa de lixo da cidade do Rio de ‘Alves timbrow por afirmar, ° Iegislador no pode optar te enire taxa € prezo que 0 regime juridico deve taxe sem servigo piblico nee me tee pre que se pretenda cobrer a exaydo uso de utilidade A coletividads), res pelo mero uio potenciel; ©) que a cir- de equipamentos e caidados de seguren- - Ga nD trato com. materisis perigo- cagtes <(qeant no reside apenas mu- sos, efc.), cominando sangoes adminis-(262 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 teadivas ou mesmo penais pare quem infrinja a lei, ou b) execata ele proprio, i destinem (por exemplo, co: ymem:o de esgoto). Vese, portanto, que mesmo determi- nradas tarefas (vitais para propria so- brevivencia da coletividade), como 0 tcaiamento de polueates © do lixo indus. servigo) ha de contratual (prec ej ‘atuacio do Estado, nes- trate de tarcfas que devem ser feitas (no interesse da coletividade, & nao apenas no do individuo), sua exc de um contrato com o Estado (para co- branga de um preco piblico). Se o Es- 2 figura de taxa, s© 0 servigo (que ele executa) deve ser realizado por impera- tivo de ordem pablica, Por cutro lado, s 0 servico puder ser remuneredo através de prego pibli- 0, por no apresentar as caractoristicas que no € aplicsvel que 0 restrinjam & remuneragio por t2- Zam 9 egiader pode optar pla ao. possivel o preco piblico, pode optar entre adotar 0 fino das tases ov 9 des prose Pest: cos. Se institui a taxa (gor opyo ou por jar art, 145, § 2:9, ere. Se adotado 0 regis me juridico de prego péblico (aos co- 40 com os individuos que solicitarem 2 - prestagio do servico. A eloio, do Taine, jurdio.das que no haja efetiva utilizacio do sor vigo péblioo (Gupra ms. 3322 ¢ 3523). Os precos, evidlentemente, 26 se isso tiver sido contratado. 3.4 Contribuiggo de melhoria A Constituicéo, laconicumente, pre- Ve que a Unido, os Estados, o Distrito se tebvt, tal como eo texas, oo- nectase com uma atuacdo estatal es- pecifica, qual seja, a realizagio de uma CONCEITO E CLASSIFICAGRO DOS TRIBUTOS 263 obra piblice, de que decorra, para os te) expressa a elevagio do algo para sum estado ou condigéo superior. Bo anténimo de piora (piora, ou piora- ento). © vocébulo ‘melhoria” nfo sere 2 conseqiiéncia: 2 melhoria dezorte dari obra. ‘A valorizagio das propricdades'adja- centes diretamente proporcional & melhoria que decorra da obra. pablica. A valorizagéo € a medida de nielhoria. ‘A vista do engote necessario eatre me~ ‘Na Emenda n, 18, de 1965, sob oujo ‘igéncia foi editado'o CTN, 2 compe- marcade ‘lopament me ‘austo da obra e pelo acréscimo de valor que dela resultasse para cade imSvel boueficia- si do (art. 19 da EC 18/65). Assim, se 0 amecadado, desde que respeitado, ain- da, o limite individual, ou seja, cada . contribuinte nfo poderia ser constran- :, gido @ pager cota maior do que 0 va- Em texto mais sintético que o da Emenda 18 (mas que, apesar disso, po- cou pela redundéncia,..aa frase final), Ihorie. ‘A. Constituiggo de 1988, comp j4 se i- disse, mamtém o tributo ne compettn- cia da Unio, dos’ Estados, do Distrito Federal ¢ dos Municfpios, relacionan- doo com a realizagao de obras pi blicas. Nip cbtants olson d tu to, que autoriza a contri: ike de malin “deems de obra péblica", psrect evidente que a coniribaigao de melhoria s6 cabe se da264 REVISTA DE DIREIYO TRIBUTARIO — 55 Ora, 56 0 que justifica @ contribui- e@o éa methorie (decontente éa obra tia de 10, cu no teye nenhuma valo- rizagio. © fundamerto da contibuiséo de melhoria, comum s taxas, est em que 4 atuagio estatal que fossa ser referi- yel a um individuo, ox a um grupo de é indivi A contribuice de melhoria se tiga a uma aluscéo estatal que por reflexo em. eifica, pois ele tem riza 0 imével, ensejardo pedido de re- araséo do individuo contre 0 Estado, com o mesmo fundamento légico que embasa a contribuicéo de melhoria, ou seja, se a coletividade nfo deve finan- car ¢ obra que-enriquece um grupo de individuos, tarhbem no se pode em pobrecer esse grupo, pars financiar Embora o reflexo (valorizaga eventual, deve frisarse que, lugar & contribuigdo de dor de eoatebuizgo de melhoria ve how. ‘ver valorizaco da propriedade (em de- comréncia da stuazo do Estado). Nao ‘ha fato gerador pela s6 atuagfo estatal. 3.5 Pedigio © pedégic aparece ms Constituigao de uma forma insélita: Quando o art, 150, ¥, probiu © estabelecimenta ce limitagoes a0 tréfego de ‘pessoas ou dens por meio de tribuids Tiiteresia- duais ou intermumicipais, deizou expe pedigio tem legitimasao conttaconal exper, Al tes 0 Constiruinte parece ter dptado pelo Te- + conhecimento da natureza tributsria do pedigio (por oposicio a idéia de’ que ele traduziria um preco publica); isso porque « figura estd referida no texto H+ constitucional exatamenté: num dispasi- tivo que cuida de tribiitos, e como excesao a um principio gie limita a eriagéo de tributes. A Constituigdo, ademais, relaciona 0 pedgio com ume atuagao estatal expe- exigénia do pedigio; essa obra pbk dar lugar & contribwigso de inelboca, exgivel dos proprietrioe de adjacentes que, © fundamento da exigéncia do pe- cae andlogo 40 das taxas de servi- fe policia da contribuicéo de Frehors, ou sj, aes estan que ‘posse ser referida a um individuo ow a um grupo de-indivkduos deve ser fit nanciada por tributos cobrados desses individues © no de toda a coletivie dade, © CONCEITO 2 CEASSIFICAGKO DOS TRIBUTOS 265 3.6 Empréstimo compulsério © empréstime compuls6rio configu: ra un ingresso de recursos tempordrios nos cofres do Estado, pois a arrecada- $0 scerreta para o Estado a obrigayao de restituir @ importancia que foi em- prestada. Aqui, mais uma vez, depara- moss com o qualificativo da compul- soriedade, que jé examinamos ao tce- © instrumiento para a instituigo dos ‘empréstimos compulsérios € a lei com- plemestar (ait. 148, caput). Excepcio- nase, desse modo, a tegra geral de que ibutos sio institifdos por lei ordi- néria “(ou ato -eqttvalente). Exige a Constituigio 0 xigor'formal da lei com- plementar, certarientecom 0 propésito de evitar ¢s-tbesos que’ Acuve mo pas sado. ~ A. Consiituigié: ‘80 indica quais os possiveis fatos geradores dos emprésti- mos compulscrios. E evicente que 0 fato gerador do empréstimo no é a ‘guerra nem « cahimidade nem o investi nto péblico, embora cle 36 possa ser a vista descas situagdes. A calamidade, 2 guerra ¢ 0 investimento, nes circunstincias previstes, condicio- >, nam 0 extteicio da competéncia tribu- tiria (Gsto.€, $6 se pode insttuir 0 em- préstime; ve presente ucha das situaySes referidas) e'direcionam ‘a aplicacio do ico | produto da -errecadaco (vale dizer, Pibliso de care Yamte interesse nacional (art. Os empréstimos compulssies para investimento publica sijeitamse 20 principio da antetioridade (ou seja, +6 podem ineidir no ano seguinte aquele em que slo institu{dos), o que deixa evidente a conjralicfo com 0 caréter de urgSncii do investimento que 68 jus- tificaria. Té os empréstimos para des- pesas extrzordinérias nao se submetem a0 principio da antericridade. Os recursos arrecadados devem ser destinados ao atendimento das despe- sas que fundanentaram a instituicio do empréstimo (ert 148, pardgrafo tini- co). Embora 0 dispositive corstitucio- nel se refira a despesas, o preveito ps- rece-nos aplicével também aos emprés- timos para iavestimentos (art. 148, 11}, bey absorvent ‘necessariamente 05 recursos - arresadedos). Portanto, a Uniéo tem competfacia fara instituir o emprésti- mo compulsério, atrelade ou nao 2 uma. atividade estatal dirigida ao contribuin- 6 pode exerciter essa compe- téncia se presente um dos motives pre- stos. A lei (complementar) que ins- tituir o empréstimo compulsétio cabe- ¥4 definirihe o fato gerador. Veritice-se, pois, que nic ha previ- so constitutional que expresse (ou, pelo menos, sugira) nem a con nem a desvinculacso do fato ger dos empréstimos comptlsérios a uma atuagio estatal divisivel e referivel 20 ‘contribuinte. Outro aspecte digno de registo esté em que, em caso de guerra extema ou sua iminéncia, @ Unio dispée também traordinérios, com ecorme amplitude (art, 154, 19: pata tanto, basta lei ox diniria, enquanto o empréstimo de266 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 »tibuigdes de interveneio no dominio 'S coondmico, e contribuigdes de interesse «de caregorias profissionais ou econ’ eroprestado’ plesmente “tomar” micas) ‘Pecteneem & competéncia ca ‘A proptsito dos impostos de guer- Unio, que deve utilizélas como ins. trumento de sua atuacdc nas rexpecti- vvas reas. © mesmo art. 149 submetc esses quaisquer impostos, tanto os abe dispositivo, do que 2 definiséo dos pele sua competéncis ordindria de uma regra de anterioridade espectli- ca para tais exagSes. O parégrafo tnico do art, 149 fe- culta 20s Estados, 20 Distrito Federal © 205 Municlpios @ iastituicdo de con- es, cobrdvets de seu: $880 sobre a matureza compulsdrios (cava. da no sentido de classificé-los como i contraros de direito priblico ow como As contribuicdes sociais tém seu per tributos) era motivada, aiém de preo- fil deliaeaco do Titulo VIM da Cons. amente. académicas, pela ito Federal e dos ‘Da Ordem Social”), onde se slusu os,emprésinos campulsstios 0 ia Tributdrio Nacional e resclveu re de maneira inedequade) o yblema da aplicas i seguridade social 2 que é recothida por trabalhadores ¢ emprega- dores 0 Instituto Nacional de Seguri- dade Social. capa da Consiigto “contribuigies*. Ax ‘ Tuodslidades (Contituiees socal, com, Gndas co eee cargamentirios dos acko pos rRIBUTOS 267 tribuigdes dos trabalhadores (sujeitos passivos, em cujo lugar a lei pode, coma se sabe, instalar a tuto legal sributério);-no inci mencionadas as contribuigdes inciden- tes sobre a seceita de concurs de cia residual conferida & Unido para a criaco de novos impostos (prevista no "cit. art. 154, inc. D. Por A propésito das contribuigies dest asdas 2 ségurdade social, vale regis- trar que 6.art, 195 goes que perniitem fato gerador, ore 0 art. 154, [. Ora, as tinises disposicces cdlcalo); no inciso TI, cuidase das con-268 REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 55 que af se contém e que podem condi- 195, deve respeitar as mesmas condi- sionantes a que a lei complementaz, provista no art. 154, I, deve cbedign. Gia (a primeira, nz criaggo de contti- Duigdes com base em ‘outras fontes"; ¢ a segunda, na institvigio de impos- tos residuais). ‘A segunds modalidade de exagbes previstas no art. 149 sio as contribui- representativas de categarias econémi- eas ou profissionsis, que exercem fun- 96es logalmente repvtadas como de in- teresse publica. desias contribuizdes lo contribuinte, 4. AS DIFICULDADES DE CLAS- SIFICACAO DOS TRIBUTOS As anotagses que fizemos em'torro des yérias figuras tributérias permitem if vislumbrar 06 percalzos encontrdve’s na tentetiva de classilics-las, pois os varacteres que servem & identificacao dss “erpcics” por vezes se repetem em figuras, que, por outros carecteres, diferenciam. Agora que jé nos detivemos no exa- me de cada uma das figuras tributs- ras, vamot examinar alguns dos pro- f+ blemas que Gificultam a tarefa da clas- sificagéo, 4.1 A classificacio das texas © da contribuigio de melhoria ‘Tomemos, para confrom, as taxas (de poticia ¢ do servigo) e a contribu com ume atuacdo estalsl referivel ao contribuinte, devemos catalopi-las co {mo tributos ca mesma espécie. Polese, porém, diferencéles pelo conte da utilidade proporcionada pelo Estedo ao coatribuinte: enquan- to a contribuigéo de melhoria se fun. a na valorizacéo do patciménio do con- i ibuinte em razdo de uma obra pobli- , 98, a8 taxas tm por fundamento 4 em virtude da execugso de servigo pti blico cu do exervicio do poder de policia, CONCEITO E CLASSIFLCAGRO DOS TRIBUTOS 269 i fi. Por outro lado, se formes considerar do contribuinte. A diferenga especi como elemento relevaate, para exte- ca reside em que, nz comtribuigao, @ mar a5 diferentes espécits tibutéries, mais-ralia patrimenial é cecomente da © tipo de iatilidade ou beneffcio pro” obra prblica, circunstincia inelevante Piciado co contribuinte pela atuacSo para 0 imposto de renda. de policia também deveriam ser-aper- 4.2 A classificagso do pedigio . Diz « Conte que 0 pedigo 6 igo (coleta de esgoto, p.ex) €, 20 exigfvel pola “utiliassa0 de vias com vt, 0 contibuinte enetce um dicel- torvadas "pelo ‘Pocet Publica" (at to (de construit, p.ex.), para o que 150, V}. necessita de um ato estetal (licenca, abe, de inicic, pequena digressio aWvaré, etc.) Poderseia, com base na distingio Conservar € manter, preservar, resguar- pelo sip de_xelldade proviids pelo dar de dino ou deteriorate, Mats do stata] referivel ao con- imperfeigdes, accstamento, contengao pene te enc, sialagie.horkontl © ta pode ser positive, nio vertical, etc) santa ercansfanca & ‘Assim, uma rodovia nova enscia ¢ pedal do conebuise) qu sea Pro vvoceds pela obte. Cabe, por fim, regisrar que a com tubo de metbors apreenta ponte sto de rend, jd 1 gfe ple um actscino oe parinbalo ay com cue slizglo se concrezs270 REVISTA DS DIREITO TRIBUTARIO — 55 © enlace do individuo obrigacio tri- butiria A vista disto, © pedégio diferencia- se da taxa de servico. Es © que 0 contribuinte do pedigio fax nao € utilizar um serviga do Estado, utiliza, sim, um bem publico e paga por utilizar esse bem. em (as taxas) consisie ou ra prestagao de uma actividade publics, ou na ulil- “teroeiro" grupo no qual se poderia enquadrac 0 pedigio. # 4.3 A classificagdo das contribuicies sociais, econémicas € corporativas Muito se tem discutido “acerca da ci classificagio das coxtribuicdes atual- mente previstas no art. 149 da Consti- ‘mig, especialmente as destinadas ac tor da atividade estatal, ligado 230 96 & previdéncia social ue € uma das sgpees do capo de sepuridads toil: sera presta- da a quem dela necessitar, independen- temenie ds contribuiggo & seguridade 0 rociameda, 17 da CTN) de que o fato getador ds taxa é configurado por uma atividade do Estado. Além disso, 0 tratamenio juridico- respeita cos seus faios geradores, bases de cfleulo, contribuintes) dificulla a afirmasdo singela de que essas contri. CONCEITO E CLASSIFICAGKO DOS TRIBUTOS 2A buigges so impostos, ou sio takas, ou ora so uma coisa, ora outra. Raziies andlogas torram complexo 0 trabalho de determinar a natureza juri- ica especifica das consribuigbes de in- tervengo a0 dominio econémico © das ‘Todavia, os impostos tim, também como regra, fato gerador indicado xa contribuigdes de interess: das catego- _rios ries profissionais ow esonémicas. Serf possivel ignorar a. circunstén- cia de que a coniribuigdo dos aévoga- dos, p-er., 6 devida 3 Oréem dos Advo- dos advogadss, mas de toda a colt vidade? Sob outta perspectiva, quando um i bacharel em Dircito mesmo porque a atuacio da Oréem & referivel antes & categoria profissicnal omo um todo, do qu & prstagio de 4.4 A. classificactio dos empréstimes comptalsérios, A. cireunstincia de a’ Constituigso nao relacioaar o fato gerador do em- préstimo compuls6rio com uma atayao estatal divisive: ¢ refecivel: 20 contri- buinte poderia levar 4 conclusao de ris que se trata de tm importo. indo, pois, no capitulo de receiia pa is- lic hea’! Complement que o instituaa REVISTA DE DIREITO TRIBUTARIO — 53 ‘CONCEITO E CLASSIFICAGAO DoS TRISUTOS 273 obedeca a0 regime jarédico constitucio- de melhotia (art. 1.°) e dispunha com- 6 dado ts preensas “especies”. His ral pertinente e esta figura, Pe somente 2 Unito insur expr sia , téria © 0 Dineito Comparado regisiram ° Citign ‘Tribedro ‘Necional ‘10 coupon, erecifeamente ota © CIN fugin do problema da Classtieapso do empréstano compa: SSrio, deixandoo no limbo. Com efvito, aio 0 referiu no rot de tribuwws do art, 52, nem ¢ colocou nos titulos atientes is virias expécies ti Seré que o erapréstimo compulssrio pode ser atirado & vela comum dos im ¢ postos (out A das taxas, ou A da contri. buigdo de methoria), nfo obstante as fer cespecialidades daquele instituto, pastas ne Coastituigo? 5. O CRITERIO DE CLASSIFICA- GAO NO CIN Oat. 4° do Cécia0 Trlnutislo Nw “A cucstio doe rétules, como se diate, N, quando este res" jada deaominagio to hk dus ge se “FTsamineinos cada ume das foupula fs contidas no art. 4° do CTN para wertiar que também esse proceito,em Ge Tanas. que de taxan 96 nhac a Ce. bora uti, insuficiente, nominagio, mas mio a natureza.® ‘Aliés, bé exemplo recente de imposto 5.4 © problems dos rétulos sobre combustivel pata vefculos suio- motores, criads sob o rétulo de taxa, @ B verdade que o problema da clas- pretexto de instituirse pedégio. sificagdo dos tributes ‘hio se Tesolve notes, todavia, que os rotilos que instituisse este tributo? se se atentar apenas pera o r6tulo que dos pela Constituigso no podem