Sty Dribunal Fiscal NP 11979-2-2007 EXPEDIENTE N¢ 12629-2004 INTERESADO ASUNTO A Impuesto a la Renta y otros PROCEDENCIA Lima’ FECHA fl Lima, 18 de diciembre de 2007 VISTA la apelaci6n interpuesta por contra la Resolucién de Intendencia N? 026-014-0002182/SUNAT, emitida el 29 de marzo de 2004 por Ia Intendencia Regional Lima de la Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria, que declaré fundada en parte la reclamacién formulada contra las Resoluciones de Determinacién N® 024-3-14401 a N? 024-3-14411, N° 024-3-14417 y N? 024-3-14418, sobre Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre de 1996 & Impuesto a la Renta de tercera categoria del ejercicio 1996, y contra las Resoluciones de Multa N° 024-2- 55996 a N? 024-2-56003, giradas por las infracciones tipificadas en los numerales 1 y 2 del articulo 178° del Codigo Tributario, CONSIDERANDO: Que el recurrente sostiene lo siguiente: 1. La Administracin reparé los gastos realizados por concepto de combustible, mantenimiento y reparacién de una camioneta Pick Up, sin tener en cuenta que no se trata de un vehiculo de uso personal sino comercial directamente vinculado al negocio de construccién, pues solo tiene dos asientos y permite una carga util de una tonelada, por lo que es utiizado para la carga de materiales de construccién, y no podria servir para uso familiar o particular pues no resultarla econémico por el consumo de combustible. De acuerdo con el principio de causalidad para la deduccién de gastos, debe existir razonabilidad entre el gasto y la generacion de renta, lo que queda demostrado con las caracteristicas propias del vehiculo, segtin las cuales constituye un vehiculo comercial 2. Se reparé ta compra de medicinas, colchén, sabanas, lémpara, lapicero, entre otros, sin tener en ‘cuenta los principios de causalidad y razonabilidad ni que las obras de construccién no terminan en el dia, sino que tienen un plazo durante el cual se deben tomar provisiones para cuidar las herramientas. y materiales, pues no es posible que al finalizar cada dia los trabajadores se lleven dichos bienes, ssiendo por tanto imprescindible tener una persona que cuide dichos bienes, al término de las labores. No presenté recibos por honorarios ni planillas de vigilantes porque es una empresa pequefta y la persona contratada era un familiar al que se le pagaba una propina o a veces nada, por lo que tal ‘omisién no puede ser motivo para desconocer el gasto efectuado. Las medicinas fueron compradas para el botiquin de la empresa, que era lo minimo que se podia tener en caso de emergencia pues muchos de los trabajadores son eventuales y no tienen seguro, mas atin teniendo en cuenta que la construccién es un trabajo de alto riesgo con mayores: probabilidades de accidentes, Los utiles de escritorio fueron comprados para la presentacién de presupuestos y liquidaciones, por lo que al formar parte directa del costo, deben estar incluidos en el costo det producto destinado a ser vendido, 3. Los activos fijos indebidamente cargados a gastos corresponden a compras de suministros (andamios, bombas de evo, cortadoras de un uso), es decir, no se trata de compras de activo fijo sino de repuestos que se consumen en el transcurso de la ejecucién de la obra, sin embargo, la ‘Administracién equivocadamente consideré como compras de activos fijos cargadas a resultados. En tal sentido, al no tratarse de activos fijos, no es aplicable el limite de % de la UIT, para ser considerados como gastos. CooL:DGribunal Fiscal NP 11979-2-2007 4, Respecto a los ingresos omitidos determinados sobre base presunta, en la etapa de reclamacién la ‘Administraci6n confirma el procedimiento empleado en la fiscalizacién pero solo hasta la parte en que se determina el supuesto costo de materiales utllizados en obras no declaradas, rectificando la aplicacién del coeficiente insumo-producto por el coeficiente utilidad neta-gastos totales. La Administracién indebidamente ha estimado el importe al que supuestamente asciende la compra de materias primas utlizadas en obras no declaradas, asimismo, de la declaracién jurada anual det Impuesto a la Renta obtuvo el importe a que ascienden las compras de materiales e insumos sin tener fen cuenta que al ser una empresa pequefia no necesariamente pudo haber incluido la totalidad de costos y gastos ya que los trabajadores son eventuales y existen diversos gastos propios del giro de! negocio, tales como fletes de los materiales. EI importe estimado por la Administracién como total del costo directo de las obras en que supuestamente se empled el material comprado, fue obtenido de una lista de liquidaciones incompleta, parcial e insuficiente, ya que tal como lo alegé en su recurso de reciamacién existen ‘algunas liquidaciones a suma alzada o a todo costo que no fueron consideradas por la Administracién ‘a fin de doterminar los materiales empleados en las obras, las cuales detalla indicando la factura, fecha de emisién, descripcién del servicio y valor de venta, El porcentaje de 47.94% determinado por la Administracién sobre la base de 46 liquidaciones también es incorrecto porque se tratan de distintos tipos de trabajo, no pudiéndose aplicar el porcentaje de materiales utilizados en los trabajos a todo costo a aquellos trabajos en los que el costo era asumido por los clientes, por ejemplo la cantidad de material empleado en la colocacién de vidrios es diferente al utlizado cuando se hacen zanjas. Que la Administracién sefiala lo siguiente: 1. Elreparo por gastos no deducibles se encuentra referido a adquisiciones no destinadas a operaciones, por las que se debe pagar el impuesto, gastos ajenos al giro del negocio, gastos personales del fecurrente y sus familiares, activos registrados indebidamente como gastos y multas e intereses moratorios cargados indebidamente a gastos. En rolaci6n a las adquisiciones no destinadas a operaciones por las que se debe pagar el impuesto, el recurrente sefiala que estén referidas a compras de utiles de escritorio utiizados para la presentacién de presupuestos y liquidaciones. Sin embargo, en la etapa de fiscalizacién ni en la de reciamacién el recurrente exhibié 0 presents documento alguno que acredite que tales bienes resultaban necesarios para producir y mantener la fuente. Respecto a los gastos ajenos al gio del negocio, el recurrente alega que corresponden al combustible, mantenimiento y reparacién de la camioneta Pick Up, sin embargo, ni en la fiscalizacién ri en la reclamacién exhibid 0 presento documento que sustentara la necesidad de utilizar dicho vehiculo en las obras ejecutadas, ni acredité haberlo usado efectivamente en ellas, por lo que traténdose de un vehiculo particular, los gastos efectuados para su mantenimiento constituyen gastos ajenos al giro del negocio, Los gastos personales corresponden a la compra de medicinas, colchén, sébanas, lémpara, entre ‘otros, no habiendo el recurrente acreditado documentariamente que las medicinas fueron destinadas para el botiquin de la empresa, asimismo, en la fiscalizacion se dej6 constancia que no lleva Libro de Planillas porque segin manifesté no tenia personal a su cargo, ni presents recibos por honorarios 0 algin otro documento que sustentara la prestacion del servicio del vigilante que supuestamente contrat6 para resguardar los materiales en las obras. En tal sentido, por la naturaleza de los bienes comprados y no habiendo el recurrente acreditado que corresponden a gastos necesarios para mantener la fuente ni que existe relacién de causalidad con ésta, los mencionados gastos calfican como personales. V eK ox :“ey Dut habunal Fiscal N° 11979-2-2007 En relacién a los activos fijos cargados indebidamente a gastos (bomba, compactadora, maquina cortadora y andamios para construccién), segtin lo establecido por el articulo 23° de! Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta la inversién en bienes de uso para ser considerada como gasto no odia ser mayor a % de la UIT, es decir, S/. 550.00, sin embargo, los bienes reparados sobrepasan dicho importe, por lo que no podian ser considerados como gasto. En cuanto a las multas @ intereses cargados indebidamente a gastos, el inciso c) del articulo 44? de la Ley del Impuesto a la Renta dispone que no son deducibles las multas, intereses, entre otros, sin ‘embargo, se verificd que el recurrento habja cargado a gastos la actualizacién del pago de regularizacién del Impuesto a la Renta del ejercicio 1995, multas e intereses. 2. El reparo por ingresos omitidos fue determinado sobre base presunta al amparo del articulo 72* del Cédigo Tributario, referido al procedimiento insumo-producto, al verificarse que los materiales adquitides por el recurrente durante el ejercicio 1996 no guardaban relacién con las obras ejecutadas. ‘Sin embargo, en la reclamacién se verificé que no correspondia la aplicacién del procedimiento de presuncién previsto en el citado articulo, sino lo dispuesto por los articulos 93° y 96° de la Ley del Impuesto a la Renta y el articulo 61° del reglamento de dicha ley. Al existir una diferencia no sustentada por el recurrente en la etapa de fiscalizacién ni en la reclamacién, entre los materiales adquiridos y los efectivamente utlizados, se mantiene el costo de los ‘materiales utlizados en obras no deciaradas determinado en la fiscalizacién, asimismo, se establece el coeficiente a aplicar sobre dicho costo a fin de calcular el margen de utllidad del recurrente. En tal sentido, se efectia el recdlculo de este reparo. 3. Los reparos al crédito fiscal se encuentran referidos a adquisiciones no destinadas a operaciones por las que no se debe pagar el impuesto, gastos ajenos al giro del negocio y gastos personales, cuya deduccién como gastos para efecto del Impuesto a la Renta no corresponde, por lo que tampoco procede su utilizaci6n como crédito fiscal Que de lo actuado se tiene lo siguiente: 1. Segin el Comprobante de Informacién Registrada del recurrente (folio 437), es una persona natural con negocio cuya actividad econémica principal es la construccién de edificios. Mediante Carta de Presentacién N° 168-98-SUNAT/R1-1310 y Requerimiento N° 168-98 (folios 30 y 42), notificados el 26 de mayo de 1998, la Administracién inicié al recurrente la fiscalizacién de! ‘cumplimiento de sus obligaciones tributarias del periodo enero de 1996 a mayo de 1998, como resultado de la cual se emitieron los valores impugnados (folios 479 a 515), conforme se detalla a ccontinuacién: = Resoluciones de Determinacién N? 024-3-14401 a N° 024-3-14411 y N¢ 024-3-14417 por concepto de Impuesto General a las Ventas de enero a diciembre de 1996, determinando tributo oritido en el mes de enero y disminuyendo los saldos a favor del contribuyente de los demas meses por los siguientes reparos: (i) Al crédito fiscal de enero a agosto de 1996 por adquisiciones no destinadas fa operaciones por las que se debe pagar el impuesto, gastos ajenos al giro del negocio y/o personales y de familiares, y (i) Al débito fiscal de octubre de 1996 por ventas diteridas. = Resolucién de Determinacién N? 024-3-14418 por concepto de Impuesto a la Renta de tercera categoria del ejercicio 1996, determinando tributo omitido por los siguientes reparos a la renta neta: (i) Gastos no deducibles correspondientes a gastos ajenos al giro del negocio, gastos personales y familiares, activos fijos registrados indebidamente como gastos y multas e intereses moratorios cargados indebidamente a gastos, e (i) Ingresos omitidos determinados sobre base presunta, aiaDribunal Fiscal NP 11979-2-2007 Resoluciones de Multa N° 024-2-55996 y N® 024-2-56003 por la comisién de la infraccién tipiicada en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario, respecto del Impuesto General a las Ventas, de enero de 1996 @ Impuesto a la Renta del ejercicio 1996. = Resoluciones de Multa N® 024-2-55997 a N® 024-2-56002 por la comisién de la infraccién tipificada fen el numeral 2 del articulo 178° del citado cédigo, respecto del Impuesto General a las Ventas de febrero a julio de 1996. 2. Seguin lo consignado en las resoluciones de determinacién impugnadas, la Administracién sustent6 los reparos antes mencionados en los articulos 18° y 19° de la Ley del Impuesto General a las Ventas, el articulo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta y el articulo 72? del Cédigo Tributario, entre otras rnormas, asi como en los Requerimientos N° 168-98 y N? 168-1-98 y sus respectivos resultados. De la revision de la documentacién correspondiente a la fiscalizacién materia de autos, se tiene que mediante Requerimiento N® 168-98 (folio 30), la Administracién solicité al recurrente que presentara sus libros y registros contables, comprobantes de pago, guias de remisién, declaraciones juradas, valoraciones y liquidaciones de obra, entre otra documentacién. En los resultados det citado requerimiento, se dejé constancia que el recurrente cumplié parcialmente on lo solictado y que “De la revision del Registro de Compras y de su documentacién sustentatoria, ‘se observ6 adquisiciones no destinadas a operaciones por las que debe pagar el IGV, gastos ajenos al negocio y gastos personales del contribuyente y sus familiares, los cuales de conformidad a lo dispuesto por el art. 16° de la Ley del IGV (..) y por el art. 44° de la Ley del Impto. a la Renta (..), 82 procede a reparar el crédito fiscal y el gasto que sustentan, conforme se delalla en e! Anexo que forma parte del presente requerimiento. Asimismo se repara como gasto, las adquisiciones de los siguientes bienes: Bomba EVO (..) Compactadora Kohler 8 HP (...) Maquina cortadora T540 (..) ‘Andamios para construccién (..) en tanto el costo unitario de los mismos, sobrepasa el limite de un Ccuarto (1/4) de la UIT a que Se refiere el art. 23° del Figimto. de la Ley del Impto. a fa Renta (.. ‘debiendo por consiguionte ‘actvarse”. gualmente, de conformidad a lo dispuesto por el ar. 44° de a Ley del Impto. a la Renta, se repara ios montos cargados en las cuentas 66.Cargas Excepcionales y 67.Cargas. Financieras, puesto que los mismos no constituyen gastos deducibles para la determinacién de la Renta Imponible de 3ra. Categorfa, al éstarreferidos a: Actualizacién del Pago de Regularizacion del Impto. a la Flenta del afio 1995; y a multas e intereses moratorios previstos en el Cédigo Tributario”. Medianto el Requerimiento N® 168-1-98 (folio 23), la Administracion solict6 al recurrente que presontara el dotalle de las obras ejecutadas durante ol ejarcicio 1986 a las empresas Ocednica S.A, Container Depot S.A., Neptunia S.A. y otras, asi como el andlisis detallado de los costos y gastos ineurridos por cada obra en forma independiente, indicando los materiales emploados, la mano de obra, servicios de terceros, etc, asimismo, que explicara y sustentara por qué la Cuenta Caja presenta un saldo negativo al inicio de 1996, En los resultados det referido requerimiento, se sefialé que el recurrente curnplié parcialmente con lo solictado y que “Del cruce de informacién efectuado con las empresas OCEANICA S.A., CONTAINER DEPOT S.A. y NEPTUNIA S.A. se determind lo siguiente: a) Ventas Diferidas correspondientes al mes de Octubre de 1996, por cuanto los adelantos recibidos de la fima NEPTUNIA S.A. por S/. 35,000 fueron facturados y declarados en Noviembre de 1996. b) La mayor parte de los materiales utilizados ‘en las obras, fue asumido directamente por las empresas contratantes. (...) Consecuentemente, se determina una omisién al pago del I.G.V. correspondiente a Enero de 1996 (...) y menores créditos a favor del contribuyente por los meses de Febrero a Diciembre de 1996; (..) Asimismo, se constaté que los materiales adquiridos no guardan relacién con las obras ejecutadas, por lo que se cumple e! supuesto a que se refiere el articulo 72 del Cédigo Tributario, para determinar sus ingresos en forma presunta’ Cf OX ‘Gpibunel Yiscal Ne? 11979.2-2007 3. De lo expuesto, se advierte que en la fiscalizacién la Administracién no requirié expresamente al recurrente que sustentara o acreditara las observaciones detectadas que sirvieron de sustento a los reparos por adquisiciones no destinadas a operaciones por las que se debe pagar el impuesto, gastos ajenos al giro del negocio, gastos personales y familiares, activos fijos, multas e intereses moratorios \debidamente considerados como gastos y ventas diferidas, asimismo, no le requirié que expresara su posicién al respecto ni que presentara y/o exhibiera la documentacién pertinente a fin de desvirtuar tales reparos. ‘Al respecto, debe indicarse que el numeral 1.10 del articulo IV del Titulo Preliminar de la Ley del Procedimiento Administrative General, Ley N? 27444, aplicable supletoriamente a fos procedimientos tributarios, recoge el principio de eficacia referido a que los sujetos del procedimiento administrativo deben hacer prevalecer el cumplimiento de la finalidad de! acto procedimental, sobre aquellos formalismos cuya realizacién no incida en su validez, no determinen aspectos importantes en la decisién final, no disminuyan las garantias del procedimiento ni causen indefensién a los administrados. EI numeral 1.11 del mismo articulo IV contempla el principio de verdad material, segiin ol cual en el procedimiento, la autoridad administrativa competente deberd verificar plenamente los hechos que sirven de motivo a sus decisiones, para lo cual debera adoptar todas las medidas probatorias necesarias autorizadas por ley, aun cuando no hayan sido propuestas por los administrados 0 hayan acordado eximirse de ellas. El numeral 2 del articulo 3° de la citada ley, establece que los actos administrativos deben expresar su respectivo objeto, de tal modo que pueda determinarse inequivocamente sus efectos |uridicos, debiendo ajustarse su contenido a Io dispuesto en el ordenamiento juridico, debiendo ser licito, preciso, posible fisica y juridicamiente, y comprender las cuestiones surgidas de la motivacién. 4, En tal sentido, se concluye que resulta intrinseco a las garantias minimas de un debido procedimiento que en la fiscalizacién la Administracién comunique al contribuyente las observaciones y/o reparos detectados, detalle los hechos que los motivan y la base legal correspondiente, asi como que le solicite expresamente que formule los argumentos y presente y/o exhiba la documentacién sustentatoria para desvirtuar dichas observaciones y/o reparos, ello con la finalidad que el contribuyente pueda ejercer debida y oportunamente su derecho de defensa en la instancia pertinente, mas adn si se tiene en cuenta que de conformidad con Io establecido por el articulo 144° del referido cédigo, no se admite como medio probatorio aquél que habiendo sido requerido por la ‘Administracién durante la verificacién 0 fiscalizacién no fue presentado y/o exhibido, salvo las, excepciones expresamente previstas en dicha norma. Adicionalmente, de lo actuado se aprecia que la Administracién no ha adjuntado toda la documentacién que serviria de sustento a los reparos efectuados, tales como los libros y registros Ccontables del recurrente y los de sus clientes obtenidos en la fiscalizacién y cruces de informacion, los ‘comprobantes de pago referidos a las adquisiciones y gastos observados, entre otros. En consecuencia, a fin de no causar indefensién al recurrente, procede revocar la resolucién apelada, en el extremo referido a los reparos por adquisiciones no destinadas a operaciones por las que se debe pagar el impuesto, gastos ajenos al giro del negocio, gastos personales y familiares, activos fijos, registrados indebidamente como gastos, multas @ intereses moratorios indebidamente considerados como gastos y ventas diferidas, a fin que la Administracién requiera expresamente al recurrente conforme con lo expuesto anteriormente y sustente documentariamente los reparos formulados. eyo,Gribundel Fiscal NP 11979-2-2007 De otto lado, respecto al reparo por ingresos omitidos determinados sobre base presunta, debe indicarse que segin lo dispuesto por el ultimo parrafo del articulo 64° del Cédigo Tributario, las presunciones solo admiten prueba en contrario respecto de la veracidad de los hechos contenidos en dicho articulo correspondientes a los supuestos para aplicarlas. En tal sentido, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal se_ha dejado establecido que para determinar la obligacién tributaria sobre base presunta, el Cédigo Tributario en primer término exige ue se configure alguno de los supuestos previstos en el articulo 64° y luego de ello que se cumpian los requisitos y el procedimiento de alguna de las presunciones detalladas en los articulos 66° a 72° u ‘otras normas con rango de ley. Por tal motivo, antes de analizar el procedimiento de presuncién utilizado por la Administracién, se debe verificar si se ha acreditado la configuracién de alguna causal que la hubiera facultado para realizar la determinacién sobre base presunta. ‘Asimismo, en tanto el contribuyente solo puede probar en contrario respecto de la veracidad de los hechos que configuran alguno de los supuestos contemplados como causales de presuncion en el articulo 64° del Cécigo Tributario, resulta fundamental a la tramitacién de un debido procedimiento que en la fiscalizacién la Administracién comunique al contribuyente la causal de presuncién especifica aplicable a su caso, detallando los hechos que motivan su aplicacién y la base legal correspondiente, a fin que pueda ejercer debida y oportunamente su derecho de defensa en la instancia pertinente, mas alin si se tiene en cuenta lo establecido por el articulo 144° del reterido cédigo. Sin embargo, de la documentacién que obra en autos, se advierte que en la fiscalizacién la ‘Administracién no comunicd al recurrente el supuesto espectfico previsto en el articulo 64° del Codigo TTributario que le habria habiltado para aplicar la determinacién sobre base presunta ni le requirié que formulata argumentos 0 presentara y/o exhibiera medios probatorios a fin de desviruar la Configuracién de alguna causal de presuncién, mas atin, dicha omisién no fue subsanada cuando emitié los valores impugnados nila resolucion apelada, por el contrario, en esta resolucién la ‘Administracién modificé el procedimiento de presuncién empieado en la fiscalizacion, admitiendo que no correspondia la aplicacién del método insumo-producto regulado en el articulo 72° del Cédigo ‘Tributario sino el del coeticiente de margen de utilidad previsto en los articulos 93° y 96° de la Ley del Impuesto a la Renta. En consecuencia, no habiendo la Administracién acreditado la configuracién de alguna causal de presuncién contemplada en el articulo 64° del citado cédigo, procede dejar sin efecto el reparo por ingresos omitidos determinados sobre base presunta, Estando a lo expuesto, procede revocar la resolucién apelada en el extremo referido a las Resoluciones de Determinacion N° 024-3-14401 a N? 024-3-1441 1, N° 024-3-14417 y N# 024-3-14418, afin que la Administracién emita nuevo pronunciamiento y efectde la reliquidacién correspondiente, De otfo lado, las Resoluciones de Multa N° 024-2-55996 a 024-2-56003 fueron emitidas por la ‘comisién de las infracciones previstas en los numerales 1 y 2 del articulo 178° del Cédigo Tributario, respecto del Impuesto General a las Ventas de enero a julio de 1996 e Impuesto a la Renta de tercera categoria del ejercicio 1996. Los numerales 1 y 2 del articulo 178* del Cédigo Trbutario aprobado por el Decreto Legislativo NP 816, sefialaban que constitulan infraccién no inclur en las declaraciones ingresos, rentas, patrimonio, actos gravados o tributes retenidos o percibidos, o declarar cifras o datos falsos u omitrcircunstancias {que influyeran en la determinacion de la obligaciGn tibutaria, as{ como declarar cifras 0 datos falsos u omitr circunstancias con el fin de obtener indebidamente noias de crédito negociables u otros valores similares o que implicaran un aumento indebido de saldos o créditos a favor del deudor tributaro. CEB.XDut hibunal Fiscal N® 11979-2-2007 En tanto la sancién contenida en las mencionadas resoluciones de muita fueron calculadas en funcién al tributo omitido y al saldo aumentado indebidamente establecidos en las Resoluciones de Determinacién N° 024-3-14401 a N? 024-3-14408, N? 024-3-14417 y N° 024-3-14418, procede arribar a la misma conclusién y revocar la resolucién apelada también en este extremo, a fin que la ‘Administracién emita nuevo pronunciamiento y efectie la reliquidacién respectiva, Con los vocales Espinoza Bassino y Queufia Diaz, @ interviniendo como ponente la vocal Zelaya Vidal. RESUELVE: REVOCAR la Resolucién de Intendencia N° 026-014-0002182/SUNAT del 29 de marzo de 2004, a fin que la Administracién proceda conforme con lo expuesto en la presente resolucién. Registrese, comuniquese y remitase a la Superintendencia Nacional de Administracién Tributaria, para Reginen eid INO Queuma Diaz OCI VOCAL ZVICAICAljcs