Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima ‘dol 7.U.0. 00 18 ‘tioulo 34 de! y if TWO oe! jos se debe ectuar \ ‘once iil "9 compatiiidad con \ las normas' facionales y"principios “do \ \erecho inbutaro que. vineulan el ‘contenido de {ext logal on ase S2ntido Ia norma que aporta 2 la soluerin de caso concret, os la que proviene de Ja ley que establoce a obigactén de. los contibuyentes que oblengan rentas de torcora ‘categoria 2 realizar abonos con cordctar de pages {2 cuonta der impuosio ala renta definitive que les Correspanda por el ejercico graveble, y In que @ctabloce la apiactén de. interés maraioro por ef no abono opertune de los veferidos pagos Lima, veinticuatro de marzo de dos mil quince.- CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPUBLICA. Ay LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE LA. VISTOS; con el expediente administrative y expediente de apelacién como acompafiados, la causa nimero cuatro mil trescientos noventa y dos — dos mil \y9fce; con Io expuesto por la sefiora Fiscal Supremo en lo contencioso \ administrative en su dictamen fiscal, en Audiencia Publica llevada a cabo en la fecha, integrada por los sefiores magistrados Sivina Hurtado, Presidente, Vinatea Medina, Morales Parraguez, Rodriguez Chavez y Rueda Fernandez; producida la votacién con arregio a la Ley, se ha emitido la siguiente sentencia: Bree la sentencia materia de casacién <2 _ 3 objeto de casacién la sentencia de vista contenida en la resolucién de fecha veintiuno de noviembre de dos mil doce, obrante a fojas noventa y dos del cuadernillo de apelacién formado por la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la Republica, que revoce Ia sentencia apelada obrante a fojas trescientos setenta y siete, de fecha cuatro de octubre de dos mil diez, que declaré infundada la demanda incoada; y, reformandola, declararon fundada la citada demanda; en consecuencia, nula la resolucién del Tribunal Fiscal N° 04845-5-2004, de fecha nueve de julio de dos mil cuatro, asi como las Ordenes de Pago N° 051-01-0001653 al N° 51-01-0001662 y, N° 051-01-0001669; en losSala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 LIMA seguidos por la Empresa de Generacién Eléctrica de Arequipa Sociedad Anénima - EGASA contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracién Tributaria - SUNAT y el Ministerio de Economia y Finanzas - MEF (por el Tribunal Fiscal Tribunal), sobre Impugnacién de Resolucién Administrativa 1.2 De los recursos de casacién y de la calificacién de los mos A. El Procurador Adjunto a cargo de los asuntos judiciales del Ministerio de Economia y Finanzas - MEF, interpone recurso de casacién, mediante escrito de fecha veinticuatro de enero de dos mil trece, obrante a fojas ciento veintidés del cuadernillo de apelacién formado por la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la Republica, solicitando que se revoque la sentencia de vista. Por auto calificatorio de fecha veintinueve de agosto de dos miltrece, de fojas setenta y siete del cuadernillo de casacién formado en esta Sala Suprema, se declaré procedente el recurso formulado por la causal de infraccién del articulo 34 de! Cédigo Tributario y del articulo 85 del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta EI sustento de la causal denunciada reside en que el Tribunal Fiscal tiene establecido una interpretacion de la citada norma, en el sentido que resulta aplicable al supuesto de hecho en el cual el administrado o id realizar los anticipos y pagos a cuenta en su totalidad 0 como en el caso de autos que por error en el coeficiente de calculo de los pagos a cuenta se realizé un pago menor qe correspondia, siendo que el articulo 85 de! Texto Unico Ordenado de la ey del Impuesto a la Renta, establece que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoria abonaran con cardcter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos en el Cédigo Tributario, cuotas mensuales que determinan con arreglo a uno de los dos sistemas previstos en el citado articulo. Agrega, que el Tribunal Fiscal mediante Resolucién N° 435-4-2003 ha dejado establecido que dichos pagos ademas de constituir anticipos, son obligaciones tributarias, resultando aplicable inclusive lo establecido en el articulo 178 numeral 1 del Cédigo Tributario, y que se encuentran afectos al pago deSala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima intereses conforme a lo sefialado en el articulo 34 del Cédigo Tributario, por lo que carece de sustento lo establecido en la sentencia de vista, y que por lo tanto para el calculo del pago de intereses no resulta de aplicacién lo dispuesto en los articulos 1242 y 1333 del Cédigo Civil. B. La Procuraduria Publica de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracién Tributaria - SUNAT, interpone recurso de casacion, mediante escrito de fecha veinticinco de enero de dos mil trece, obrante a fojas ciento treinta y cinco del cuadernillo de apelacién formado por la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la Republica. Por auto calificatorio de fecha veintinueve de agosto de dos mil trece, de fojas setenta y tres del * | Guadernillo de casacién, se deciaré procedente el recurso formulado por la causal de infraccién del articulo 34 del Cédigo Tributario y del articulo 85 del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta Teniendo por sustento que hay interpretacién indebida de las normas cuya “ipfraccién se denuncia, llevando a que se haya considerado que se ha aplicado retroactivamente las normas cuya infraccién se denuncia. Agrega, que no se trata de una aplicacién retroactiva, sino la imputacion de intereses por la rectificacién 0 reajuste de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categoria omitidos, y el Tribunal Constitucional en la sentencia N° 00333-2010- PAJTC establece que frente al incumplimiento de lo requerido por la SUNAT no es posible alegar que es responsabilidad de ésta el incremento de los intereses moratorios, por el contrario, en realidad quien debe asumir tal carga es el -ontribuyente que omitié la informacién requerida 1.3 Del Dictamen Fiscal Supremo Con Io expuesto en el Dictamen Fiscal Supremo N° 511-2014-MP-FN-FSTCA de fojas ochenta y cinco del cuademillo de casacién, con opinion de que se declare fundados los recurso de casacién, en consecuencia, se case la sentencia de vista que declara infundada la demanda; y actuando en sede de instancia se confirme la sentencia de primera instancia que deciaré infundada la demanda,Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima I. CONSIDERANDO PRIMERO: Delimitacién del objeto de pronunciamiento 11 Es objeto de pronunciamiento en sede casatoria los recursos formulados por \ la defensa de la Superintendencia Nacional de Aduanas y Administracion Tributaria - SUNAT y el Ministerio de Economia y Finanzas - MEF, por infracciones normativas consistentes en la interpretacion errénea del iculo 34 del Texto Unico Ordenado del Cédigo Tributario y del articulo 85 del Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, 1.2 El argumento basilar del Procurador Adjunto a cargo de los asuntos |. judiciales del Ministerio de Economia y Finanzas - MEF, reside en que las Rormas resultan aplicables al supuesto de hecho de! administrado que omitié tealizar los anticipos y pagos a cuenta en su totalidad, como en el caso de autos que Por.error en el coeficiente de célculo de los pagos a cuenta se realiz6 un Pago menor al que correspondia; que dichos pagos ademds de constituir “anticipos, son obligaciones tributarias y que se encuentran afectos al pago de intereses, 4.3 La Procuraduria Publica de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administracién Tributaria - SUNAT, sostiene que el asunto no trata de una aplicacién retroactiva, sino la imputacién de intereses por la rectificacién o reajuste de los pagos a cuenta del impuesto a la renta de tercera categoria Z omitides, que el contribuyente que omitié la informacion requerida es quien debe 7 asumir la carga por los intereses moratorios. a SEGUNDO: Anilisis de los sustentos normativos de la sentencia de vista 2.1 Atendiendo que se ha denunciado infraccién a normas materiales de Jf caracter tributario bajo el sustento de interpretacién errénea, es importante Z 5, anotar que la labor casatoria de la Sala Suprema se orienta al control de derecho y no de hechos, de tal forma que para absolver las infracciones denunciadas es necesario acudir a la base factica fijada en la sentencia impugnada y a los argumentos esgrimidos en la misma, examinando si las normas cuyaSala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima infraccién se denuncian han sido aplicadas ¢ identificar cual la interpretacién acogida, finalmente, en el considerando siguiente se procederé a la / ) interpretacion de las disposiciones legales para determinar si se ha producido 0 no la interpretacién errénea en la sentencia recurrida en casacién, 2.2 Extrayendo de la sentencia de vista de fecha veintiuno de noviembre de dos mil doce emitida por la Sala Civil Transitoria de la Corte Suprema de Justicia de la Republica que ha establecido Ia siguiente base factica 2.2.1 La impugnada Resolucién de! Tribunal Fiscal N° 04845-6-2004 declaré infundado el recurso de apelacién formulade por ia contribuyente contra las érdenes de pago N° 051- 01-0001653 @ N* 051-01.0001662 y N° 051-01-0001669, emitidas por concepto de \___ \intereses de los pagos a cuenta de! impuesto a la Renta correspondiente a los meses de ‘marzo y mayo a diciembre de! afio dos mil dos y enero y febrero del aflo dos mil tres —_(considerando primero) 2.2.2 El-adeudo de inlereses fue liquidado a consecuencia de la presentacion de la contribuyente de una declaracién jurada rectifcatoria con fecha dioz de setiembre de dos ‘mil tres respecto del Impuesio a la Renta del ejercicio dos mil uno, esto es, con osterioridad al vencimiento de la declaracién anual (considerandos segundo y tercero). 2.2.3 La determinacién de la obligacién de los pagos a cuenta se realizé sobre la base al ‘monto del impuesto a la renta liquidado en la declaracion jurada previa, cumpliendo la condicion en forma pertinente y oportuna, sin observacién por parte de la administracion (considerando cuarto) fe ae 2.2.4 Después de la cancelacién total de los pagos a cuenta y después de liquidado el {otal del tributo perteneciente al period del pago anticipado del afio dos mil dos, se determing una diferencia en el monto de la declaracién jurada del afio dos mil uno que oblig6 a Ia contribuyente a presentar nueva declaracién (considerando quinto). fy 23 pronunciamiento dela sentencia de vista tene como asunto determinar si (2 \a variacién del coeficiente por efecto de la rectificatoria de la declaracién anual 7 del impuesto a ta renta del ejercicio des mil uno presentada en el dos mil tres, con posterioridad al vencimiento de la declaracién anual, da lugar a la aplicacion de intereses a los pagos a cuenta del 2002 por la diferencial resultante de laSala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 LIMA aplicacién de un nuevo coeficiente; cabe anotar que en este caso no se discute adeudo alguno por el impuesto a la renta definitive del ejercicio gravable 2002, \__ Sino en estricto la aplicacion de intereses a los abonos realizados con carécter \ de pagos @ cuenta efectuados en el 2002 por dicho ejercicio gravable; constituyendo el desarrollo del argumento principal de la recurrida, el siguiente: Que sobre as normas tributarias no se puede realizar una interpretacién extensiva sino restrictiva, que el interés moratorio tiene por finalidad indemnizar la mora en el pago de na obligacién efectuada fuera del plazo, requiriendo de obligacién exigible y ef retardo genere sancién; en este caso, los pagos a cuenta se realizaron sobre la base del monto liquidado con dectaracion jurada previa de acuerdo con el articulo 85.a de! Decreto Legisiativo N° 774, cumpliendo la condicién en forma pertinente, oportuna y sin observaciones, por lo que la determinacién posterior a la cancelacién total de los pagos a cuenta y de liquidado el total del tributo del periodo de! pago anticipado, de una diférencia en el monto de la declaraci6n jurada del afio dos mil uno, no compromete la \\ validez de los pagos efectuados, siendo Ja diferencia exigible recién después de su determinacién y genera mora luego del requerimiento para el pago; que no se puede atribuir mora del pago de suma no determinada, pues la exigibilidad de las obligaciones requiere que estén determinadas. Aiade, qui 0! articulo 34 del Cédlgo Trbulaio determina la aplicacién de un interés ‘moretorio por ef no page de los antcipos 0 pagos @ cuenta, reftiéndose o los determinados conforme al articulo 85. antes citado, por Io que la recticacion de ta declaracién jurada del dos mil uno no es un elemento considerado en la norma y quo la ebliacién para pego antipado que constituye ef monto del tnibuto dectarado en ol (bus la primera es tomporal yla altima es defintiva oe 2.4 Evidenciando de los fundamentos de la sentencia de vista que si aplicé las normas del numeral a) del articulo 85 del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta y del articulo 34 del T.U.O. del Cédigo Tributario, en el siguiente sentido: * Que al establecer ei articulo 34 del Cédigo Tributario ta aplicacion de un interés ‘moratorio por el “no pago” de los anlicipos 0 pagos a cuenta, se refiere a aquellos que estén determinados de conformidad con lo dispuesto en el articulo 85, literal a), de la LeySala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima de! Impuesto a la Renta, por lo que no es posible hacer extensiva la sancion para los ‘montos diferenciales. + Que e! pago anticipado no puede contundirse con Ia determinacién de la obligacién principal, pues aquella es de caracter temporal, en tanto, la titima es definitive; en consecuencia, el fenémeno tributario de rectificacién de la declaracién jurada del periodo \. dos mil uno no es un elemento que esté considerado en la norma, y en consecuencia, no puede ser utilizado para la determinacién de intereses, menos para generar un efecto retroactivo. 2.5 Resultando de la sentencia impugnada que ha aplicado e interpretado que, tuando el articulo 34 del Cédigo Tributario determina la aplicacién de un interés | Imoratorio por e! no abono de los pagos a cuenta, se refiere a aquellos exigibles y + | determinados de conformidad con lo dispuesto en el articulo 85 literal a) de la * Ley del Impuesto a la Renta, no asi a los montos que resultaron en razén de postarior rectificacién de la declaracién jurada, la cual no es un elemento que \esté considerado en la norma TERCERO: Normas del articulo 86 del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta y del articulo 34 del T.U.O. Cédigo Tributario 3.1 Es pertinente subrayar que Ia labor casatoria en funcién nomofilactica es de cognicién especial, teniendo entre sus fines la adecuada aplicacién del derecho 7 objetivo al caso concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de Justicia’, a quién le corresponde realizar una labor de control de derecho velando por su cumplimiento y correcta aplicacién a los casos 7 litigiosos’, revisando si se ha resuelto el caso concreto conforme a las normas juridicas 6 se ha incurrido en las infracciones denunciadas. Conforme a norma de aplicacion supletoria, cl anieulo 384° del Codigo Procesal Civil, modificado por el artigulo I de fa Ley N° 29368. derecho objetivo al caso concrete y la uniformidad de ta jurispruden nacional por la Corte Suprema de Fastin Y por su correcta aplicactén a los casos litigiases. través de un poder independiente que cumple fa Jiuncion jurisdiccional” HITTERS Juan Carlos. Técnicas de los Recursos Exiraordinatios y de la Casacidn, Libreria Editora Platense. Segunda Ealicin, La Plata, pagina 166Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente Corte Suprema de Justicia de la Republica SENTENCIA CAS. N° 4392-2013 Lima 3.2 En el considerando segundo anterior, se ha establecido que la sentencia de vista ha aplicado las normas del articulo 85 literal a) del T.U.O. de la Ley del Impuesto a la Renta y articulo 34 del T.U.O. del Cédigo Tributario, asi como el sentido interpretativo acogido, correspondiendo a continuacién verificar si la interpretacién es la correcta 0 no, para ello resulta ineludible acudir a la interpretacién de las disposiciones partiendo de una importante distincién entre los articulos legales citados, de Ja o /as normas contenidas en ellos, constituyendo los primeros disposiciones legales de las cuales se extraen las formas accediendo a ellas en labor interpretativa, que a decir del jurista -cardo Guastini el dispositive es identificable prima facie “como fuente del entendiendo por (= disposicién "a cada enunciado que forme parte de un documento normativo, es [derecho dentro de un sistema juridico determinade’ decir, a cada enunciado del discurso de las fuentes”, y norma “a cada enunciado quie-constituya el sentido 0 significado atribuido (por alguien) a una disposicién 0 \ a un fragmento de disposicién, © a una combinecién de dlaposiciones, a una combinacion de fragmentos de disposiciones’, sefialando en términos simples ue la disposicion es (parte de) un texto aun por interpretar y la norma es (parte de) un texto interpretado”, 3.3 Ademas, en consideracién que el derecho objetivo no se limita a una simple Tea a la ley sino al sistema normative en un Estado Constitucional de ZDerecho", como el nuestro con supremacia de la norma constitucional’, y en el 2 attibuida al Estado tampoco es absoluta de! ites que las normas del bloque de utaria indo ser ejercida con arreglo a los fines, principios, derechos y I ® GUASTINI. Riccatdo. Disposicin vs Nonma, Editorial Palestra, Editores Susanna Pozzolo, Rafael Escudero, Lima, 2011, piginas 133. * Cuando nos referimos al respeto del derecho objetivo no nos limitamos a una referencia a fa ley. sino al sistema normativo en un Estado Constiuicional. mas atin al Derecho mismo, respecto al cual expone Lis Vigo: "No se puede prescindir del derecho que sique después de la lev. porque de lo contrario carremos el riesgo de tener una visién irreal 0 no completa de! mismo. Pero esa operatividad » resultado judicial resultan ser un Joco de atencién doctrinaria privilegiado actualmente. no sélo po sux dimensiones Complejidades sino también por su inportancia tedrica para entender el ordenamlento juridico en su fa ddinamica™. VIGO. Rodalto Luis. De la Ley al Derecho, Editorial Porria, México, 2005, segunda edicin, Supremacta de ta Constitucion Articulo S1.- La Constitucién prevalece sobre toda norma legal: fa ley. sobre las normas de inferior jerarqui. ¥¥ asi sucesivamente. La publicidad es esencial para la vigencia de toda norma del Estado,