MANUEL DES NORMES Audit légal et contractuel TITRE 000 CADRE CONCEPTUEL Janvier 2009 ‘Titte 0 ~ Cadre conceptuelManuel des notmes ‘Audit légal et contractuel Page t SOMMAIRE PREAMBULE NATURE D'UNE MISSION D’ AUDIT NATURE D’UNE MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES EXAMEN LIMITE MISSION D’EXAMEN SUR LA BASE DE PROCEDURES CONVENUES MISSION DE COMPILATION REFERENTIEL COMPTABLE POUR LA PRESENTATION DES ETATS DE SYNTHESE QUALITES REQUISES DEL’ AUDITEUR NOTION DE CERTIFICATION, DE REGULARITE, DE SINCERITE ET D'IMAGE FIDELE OBLIGATION DE MovENS NIVEAUX D/ASSURANCE LIMITES INHERENTES AL’ AUDIT RESPONSABILITE DE L’AUDITEUR QUANT AUX INFORMATIONS: FINANCIERES PUBLIEES LA REGLE DE NON IMMIXTION DANS LA GESTION AVIS ET CONSEILS LE CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION ‘TRAVAIL EN EQUIPE FT INTERVENTION PERSONNELLE RESPECT DES REGLES INHERENTFS A UNE PROFESSION LIBERALE Version Janvier 2009 Tite 0 - Cadre conceptuelOL. Manvel des normes ‘Audit léyal et contractuel Page 2 LA MISSION D‘AUDIT LEGAL ET CONTRACTUEL, PREAMBULE Le processus d’adaptation et de mise a jour des normes d’audit vient de connaitre une étape importante dont il convient que chaque membre de notre profession soit informé. De nouvelles normes d’audlit sont sujettes a révision, que ce soit par des institutions nationales ow internationales. La révision de ces normes implique la réadaptation de la démarche d’audit Le présent manuel regroupe les normes et commentaires y afférents élaborés par le Conseil National de l'Ordre des Experts Comptables, suite a une actualisation de Tancien referentiel d’audit marocain avec les normes internationales d'audit (International Standards on Auditing, en abrégé, ISAs) Le présent manuel d’audit rentrera en vigueur a la date décidée par la Conseil National de !’Ordre des Experts Comptables aprés son adoption La structure du présent référentiel d’audit est conforme au référentiel d’audit établit par I'IFAC selon les normes IASs, les mises & jours de ces normes décidées par IIFAC se traduiront par Yactualisation du présent référentiel, La structure du présent manuel se présente comme suit Version Janvier 2000 ‘Titre 0 Cadre conceptuelManuel des normes ‘Auaitlégal et contractuet Page 3 Plan du référentiel Titre 0: Cadre conceptuel Titre 1 : Principes généraux et responsabilités 1200. Objectif et principes généraux en matidre d'audit d'états financiers 1210. Termes de la mission d'audit 1220. Contréle qualité des missions d‘audit d'informations financiércs historiques 1230. Documentation d’audit 1240. Responsabilité de l'auditeur dans la prise en considération de fraudes dans Vaudit d'états financiers 1250. Prise en compte des textes législatifs et réglementaires dans l'audit des états financiers 1260. Communication des questions soulevées a Voccasion de Maudit aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise. Titre 2: Ei aluation des risques et éléments de réponse aux risques iden! ifies 2300. Planification d’une mission d‘audit d'états financiers 2315. Connaissance de l'entité et de son environnement et évaluation du risque d'anomalies significatives 2320. Caractére significatif en matiére d’audit 2330, Procédures 4 mettre en oeuvre par l'auditeur en fonction de son évaluation des risques 2402. Facteurs 4 considérer pour l'audit d'entités faisant appel a des Services de conseil ou d’ assistance Titre 3: Eléments probants 3500. Eléments probants 3501. Bléments probants - Considérations supplémentaires sur des aspects spécifiques 3505, Confirmations externes 3510. Missions initiales -Soides d’ouverture- 3520, Procédures analy tiques 3530. Sondages en audit et autres modes de sélection d’éléments a des fins de tests 3540. Audit des estimations comptables 3545. Audit des évaluations en juste valeur et des informations fournies les concernant 3550 - Parties liées 3560. Evenements postérieurs a la date de cloture 3570. Continuité d'exploitation 3580, Déclarations de la direction Version Janvier 2009 ‘Titre 0 ~ Cadre conceptvelManuel des normes Audit légal et contractuel Page 4 _ Plan du référentiel | Titre 4: Utilisation des travaux d'autres professionnels 4600. Utilisation des travaux d'un autre auditeur 4610. Prise en compte des travaux de l'audit interne | 4620. Utilisation des travaux d'un expert 4630, Coordination des travaux entre co-commissaire aux comptes Titre 5: conclusions de Vaudit et rapport 5700. Rapport de lauditeur (indépendant) sur un jeu complet d'états financiers 4 caractére général 5701. Modifications apportées au contenu du rapport de lauditeur (indépendant) 5710, Données comparatives 5720. Autres informations présentées dans des documents contenant des ¢états financiers audités 5800, Rapport de l'auditeur (indépendant) sur des missions d'audit spéciales Titre 6: Li s normes relatives aux interventions connexes a la mission générale 6110.Augmentation de capital par compensation avec des créances 6111 Suppression du droit préférentiel de souscription 6112. Emission obligations convertibles en actions 6113. Réduction de capital 6114. Transformation de la société 6115 Emission de certificats d'investissements 6116.Création d’actions a dividende prioritaire 6117.Convocation de I'assemblée générale en cas de carence des organes sociaux 6118. Attestations et visas particuliers 6119. Certification du bilan et chiffre d’ affaires semestriel Titre 7: Le commissaire aux comptes et la prévention des difficultés des entreprises 7110 -Rappel des textes 7111 -Identification des facteurs de risque par le commissaire aux comptes 7112 -Appréciation de la capacité de I’entreprise & poursuivre son activité 7113 -Incidences sur la mission du commissaire aux comptes Annexes : Modéles de rapports Version Janvier 2009 ‘Tite 0 Cadre concepmelMamiel des normes Aadit légal et contractuel Page 5 Les nouvelles normes d’audit ont permis de confirmer les fondamentaux de notre exercice professionnel parmi lesquels figurent : = le jugement professionnel ; - Yesprit critique ; - assurance raisonnable ; atif : = lecaractire signifi = les sondages ; = approche par les risques ; Yaudit comme source de la certification des comptes. Quelques nouvelles normes ont été confirmées par ce manuel, a titre d’exemple nous pouvons citer - 1210. Termes de la mission d’audit - 1240. Responsabilité de l'auditeur dans la prise en considération de fraudes dans l'audit d'états financiers ~ 1260. Communication des questions soulevées a l'occasion de l'audit aux personnes constituant le gouvernement d'entreprise Le présent manuel des normes constitue le référentiel pour les missions suivantes audit légal (commissariat aux comptes) ou contractuel, ~ missions particulieres du Commissaire aux Comptes, - missions connexes du commissaire aux comptes, = examen limité, - examen sur la base de procédures convenues, - compilation Les normes expriment tes directives de la Profession quant au comportement dans 'exercice de la mission d’audit d’un professionnel diligent. Elles exposent clairement un ensemble de régles professionnelles propres a garantir le bon exercice de la mission. Elles permettent de trouver les critéres dappréciation nécessaires, dans une doctrine émanant de T'organisation professionnelle, seule habilitée selon la loi réglementant la Profession, & Tédicter, Version Janvier 2009, ‘Tire 0 Cadre eonceptuel02- Version J Manuel des normes Audit légal et contractel Page 6 Les commentaires qui accompagnent les normes tendent a faciliter la mise en ceuvre de celles-ci en donnant les précisions utiles sur leurs motifs, leur portée et leurs modalités d’application Ces normes et commentaires concernent les qualités requises du Professionnel, les étapes obligatoires du travail d’audit, les modéles de formulation du rapport, eu égard aux situations relevées, ainsi que les démarches et élapes de travail lors des missions connexes du commissaire aux comptes. Pour plus cle commodité et sauf indication contraire, le terme «auditeur» est utilisé dans tout le manuel a chaque fois qu'il se réfere au commissaire aux comptes ow a l’auditeur contractuel, NATURE D‘UNE MISSION D‘AUDIT Une mission d'audit des états de synthése a pour objectif de permettre a Yauditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthese ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément 4 un référentiel comptable iclentifié et applicable, et qu’ils donnent, dans tous leurs aspects significatifs, une image fidéle du patrimoine, de la situation financidre de la Société au titre de l’exercice concerné, ainsi que du résultat de ses opérations et de l’évolution de ses flux de trésorerie. Pour ce faire, l'auditeur met en ceuvre les diligences 4 méme de lui permettre de rassembler des éléments probants nécessaires pour tirer les conclusions sur lesquelles se fonde son opinion. Liopinion de l'auditeur renforce la crédibilité de ces états de synthése, en fournissant une assurance raisonnable, mais non absolue quant a I'assertion citée au premier paragraphe ci-dessus. L’assurance absolue ne peut en aucun cas constituer un objectif de l'auditeur en raison de nombreux facteurs, tels que, utilisation de la technique des sondages, les limites inhérentes 2 tout ne comptable et de controle interne, le recours au jugement et le fait que la plupart des informations probantes a la disposition de lauditeur conduisent, par nature, davantage a des deductions qu’a des convictions. Dans son rapport, 'auditeur donne son avis et soit : -certifie sans réserve, - certifie avec réserve, - refuse de certifier. ree 2009 Titre 0~ Cadre conceptuel03 - Manvel des normes Audit Iéyal et contractael Page 7 NATURE D’UNE MISSION DE COMMISSARIAT AUX COMPTES Le commissariat aux comptes est une mission d’audit a caractére légal dans Ta mesure of elle est imposée par la Loi. Le commissaire aux comptes, nommé par Tassemblée des actionnaires ou des associés et, en cas de carence, par voie de justice, a pour mission permanente de vérifier les comptes de la société, en vue d’émettre son avis quant a l'image fidéle sus mentionnées. Il est également chargé par la loi de certaines verifications spécifiques et de certaines missions connexes. Le commissariat aux comptes est régi par la loi, qui détermine Jes entités qui y sont tenues ; fixe les missions dans leur objet et leurs conditions d’exercice ; désigne les destinataires des communications et rapports du commissaire aux comptes. Le commissariat aux comptes constitue ainsi un ensemble de missions qui peuvent s‘ordonner en quatre catégories principales : une mission d’audit conduisant a formuler un avis que les comptes présentés répondent aux qualificatifs prévus par la loi et reflétes dans leurs aspects significatifs la notion dimage fidéle ; des missions spécifiques intervenant dans le cadre de sa mission de certification et qui ont pour objet soit . de vérifier la sincérité de certaines informations, - de s‘assurer du respect de certaines garanties légales particulieres ; des missions particulieres relatives a la réalisation de certaines opérations ; une mission de communication de ses observations et / ou, le cas échéant, ses conclusions aux organismes et personnes désignés par la Loi EXAMEN LIMITE Une mission d'examen limité a pour objectif de permettre a Yauditeur de conclure, sur la base de procédures ne mettant pas en oeuvre toutes les diligences requises pour un audit, qu'aucun fait d'importance significative n’a été relevé lui laissant a penser que les états de synthése ont pas été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément au référentiel comptable identifié. Version Janvier 2009 ‘Titre 0 Cadre conceptnelVersion J Manuel des normes Ault Iégal et contractuel Page 8 La mission dexamen limitée donne une assurance modérée inférieure a celle fournie par une mission d’audit. L'examen limité met en ceuvre des investigations et des procédures analytiques concues pour apprécier la fiabilité d'une déclaration qui releve de la responsabilité d’une partie pour l'utilisation par une autre partie. Bien que l’examen limité comporte application de techniques et de procédures daudit, ainsi que la collecte d’éléments probants, en régle générale, il niinclut pas l'évaluation des systémes comptables et de contréle interne, le contrdle des comptes et des réponses aux demandes de renseignements sur la base d'éléments corroborants recueillis grace a des inspections, observations, confirmations et calculs, qui sont en général des procédures appliquées lors d'un audit Bien que Vauditeur s'efforce d'avoir connaissance de tous les fails importants, "examen limité, de par la limitation des procédures mises en cuvre, ne permet pas d'atteindre cet objectif aussi bien que dans une mission d'audit. Pat conséquent, le niveau d'assurance fourni par un examen limite est de niveau inférieur a celui fourni par un audit MISSION D'EXAMEN SUR LA BASE DE PROCEDURES CONVENUES. Dans une mission d'examen sur la base de procédures convenues, un auditeur met en ceuvre des procédures d'audit définies d'un commun accord entre Fauditeur, I'entité et tous les tiers concernés pour communiquer les constatations résultant de ses travaux. Les destinataires du rapport tirent eux-mémes les conclusions des travaux de l'auditeur. Ce rapport s'adresse exclusivement aux parties qui ont convenu des procédures a mettre en ceuvre, car des tiers, ignorant les raisons qui motivent ces procédures, risqueraient de mal interpréter les résultats. MISSION DE COMPILATION Dans une mission de compilation, le Professionnel utilise ses compétences expertise complable, et non celles d'auditeur, en vue de recueillir, classer et faire la synthése d'informations financiéres, Ceci le conduit d’ordinaire & faire la synthese d'information détaillées sous une forme compréhensible et exploitable sans étre tenu par l'obligation de contréler les déclarations sur lesquelles s'appuient ces informations. Les procédures appliquées ne sont pas concues et n‘ont pas pour but de permettre au Professionnel de fournir une assurance sur ces informations financidres. Toutefois, les utilisateurs de ces informations tirent partie de intervention d'un professionnel qui a apporté ses compétences et le soin nécessaire a leur élaboration. ‘Titre 0 — Cadre concepavel07- 08 - Version Janvier 2009 Manet des normes Audit legal et contractuel Page 9 REFERENTIEL COMPTABLE POUR LA PRESENTATION DES ETATS DE SYNTHESE Les états de synthése sont établis et présentés chaque année et visent a satisfaire les besoins communs d'informations d'une large gamme dutilisateurs. Pour de nombreux utilisateurs, ces états de synthése constituent la seule source d'informations, car ils ne disposent pas des pouvoirs nécessaires pour se procurer des informations complémentaires répondant précisément a leurs besoins. Pour une bonne compréhension et interprétation de ces informations, Yutilisation d’un méme référentiel comptable est nécessaire. Il s’agit des principes et méthodes d’évaluation et de présentation des états de synthése édictés par la loi comptable marocaine laquelle est d’application obligatoire. En matiére d’audit contractuel, il peut étre établi conventionnellement que les états de synthése seront retraités pour étre en harmonie avec d’autres normes (a) Normes comptables internationales (6) Normes comptables d’un pays déterminé (©) Normes comptables d'une entité ou groupe d’entités déterminé NIVEAUX D'ASSURANCE Comme l'indique le diagramme ci-dessous, 'audit et examen limité ont pour objectif de permettre 4 l'auditeur de fournir un niveau d'assurance élevé ou modéré. Les missions d'examens sur la base de procédures convenes et de compilation n'ont pas pour objectif de permettre a fauditeur d'exprimer une assurance quelconque. Titre 0 ~ Cadre conceptuelManuel des normes Aut légal et contractuel Page 10 Tuck Services connexes Nawureds | Auaitégal Procédures Service| etcontractuel_ | Esamentinité | convenes | Compilation _— I —I 7 I Niveau assurance Assurance Assurance Pas Pas slevée, mais donne par modérse diassurance assurance non absolue ‘anton ssammow | lesamors | cont 1 Dans le contexte du présent référentiel des normes de la Profession, le terme “assurance” désigne la satisfaction de lauditeur quant a la fiabilité d'une déclaration formulée par une partie a l'intention d'une autre partie, Pour acquérir cette assurance, V'auditeur évalue les documents probants réunis lors de la mise en ceuvre de ses procédures de travail et formule une conclusion. Le degré de satisfaction atteint, et par 1a méme, le niveau dlassurance qui peut étre donne, résulte des procédures mises en ceuvre et de leurs résultats. 2 Dans une mission d’audit, l'auditeur donne une assurance élevée, mais non absolue, que les informations, objet de Vaudit, ne sont pas entachées d'anomalies significatives, Cette opinion est exprimée positivement sous forme d'une assurance raisonnable. La notion d’importance significative des anomalies fait appel aux critéres retenus pour déterminer la régularité, la sincérité et image fidéle, lesquelles sont décrites plus loin 3 Dans une mission d’examen limité, l'auditeur donne une assurance modérée que les informations, objet de examen, ne sont pas entachées d'anomalies significatives. Cette opinion est exprimée sous forme d'une assurance négative. 4 Dans les missions de procédures convenues, l'auditeur n'exprime aucune assurance ; 'auditeur établit simplement un rapport sur les faits relevés. Ce sont les utilisateurs du rapport qui évaluent les procédures mises en ceuvre et les faits présentés, et tirent leurs propres conclusions a partir des travaux de lauditeur. Version Janvier 2009 ‘Tite 0 Cadre conceptvel09- 10- Version Janvier 2009 Manuel des normes Audit Iégal et contractuel Page IL Dans une mission de compilation, bien que les utilisateurs d’informations tirent partie de limplication du professionnel, aucune assurance nest exprimée dans le rapport LES QUALITES REQUISES DE L’AUDITEUR De la grande portée de la mission d’audit découle un certain nombre d'exigences : Compétence : Monopole de expert comptable. L'appartenance un corps professionnel, !'Ordre des Experts Comptables, chargé de la mise en couvre des normes de travail et de rapport, du controle de qualité, du respect de Yéthique, apporte une garantie d’exécution de la mission avec professionnalisme et responsabilité. Indépendance : L’auditeur ne doit pas s‘immiscer dans la gestion et doit respecter Jes regles d’incompatibilité qui risqueraient d’alterer_ son objectivité. L’auditeur ne peut étre chargé d’élaborer les comptes, lesquels relévent de la responsabilité des organes de gestion. C'est en effet Vorgane de gestion qui arréte les comptes, lesquels sont tenus et élaborés par les services comptables et financiers sous la supervision générale de la Direction. La responsabilité de l’auditeur est d’émettre une opinion sur la base de audit de ces comptes. NOTION DE CERTIFICATION, DE REGULARITE, DE SINCERITE ET D‘IMAGE FIDELE - La certification des comptes consiste 4 émettre un avis motive par un professionnel compétent et indépendant les concernant. Pour ce faire, celui-ci doit juger de : . La Régularité: clest-a-dire de la conformité des comptes aux regles comptables et lois en vigueur ; La sincérité : Cest-a-dire la faculté des comptes a traduire la connaissance que les responsables de I’établissement des comptes ont des opérations et activités de I'entité compte tenu de leur importance significative. La sincérité peut également étre définie (malgré le caractére difficile d’une définition objective de cette notion) comme étant I’évaluation correcte des valeurs comptables ainsi que I'appréciation raisonnable des risques et des dépréciations par les dirigeants qui sont naturellement les plus 4 méme d’apprécier 'ensemble des opérations et des activités de l’entité Tire O - Cadre eoncepivelManuel des normes ‘Audit legal et contractuet Page 12 Liimage fidéle: Cest-a-dire Vimage fidéle que donnent les états de synthése des comptes, des opérations de la société et de sa situation financiére, eu égard aux conventions de comptabilisation, d’évaluation et de présentation des états de synthése. L'image fidéle s’entend pour les états de synthese pris dans leur ensemble. De méme, la notion d’image fidéle fait appel au principe de l'importance significative. Seuls les aspects et les anomalies ayant une certaine importance et pouvant par la méme altérer l'appréciation significative du résultat, de la situation financiére ou de la présentation des états de synthése, sont a évoquer A litre de réserves dans Je rapport de l'auditeur lequel, pour réaliser sa mission, apprécie les risques y afférents, Ces risques tiennent notamment - au caractére largement subjectif de décisions prises par les dirigeants quant a la traduction chiffrée d’événements passés et futurs ; - Ala nature méme de certaines opérations ou de certains comptes ; - aux limites intrinseques du controle interne ; et - Ala situation de lentreprise. A tous ces stades, ainsi que pour la formulation de son opinion, lauditeur doit done apprécier le caractére significatif de ses constatations en fonction des critéres d’importance relative qu'il aura déterminés spécifiquement. Ainsi l'exercice de la mission requiert & tout instant une suite de choix et de décisions. Le jugement personnel est donc une composante essentielle de la démarche de l'auditeur La notion d’importance significative fait appel a une appréciation par Yauditeur de importance de fa valeur ou des consequences éventuelles de (anomalie eu égard aux niveaux des résultats de I'entreprise, de sa situation nette ou de la rubrique des états de synthése qu'elle concerne. Ainsi, une anomalie représentant 5% & 10% et plus du résultat de Ventreprise est jugée significative sans que cela constitue une régle absolue. Pour procéder a cette appréciation, l'auditeur use de toute son expérience et des recommandations de la Profession. En cas de besoin, il peut requérir Vavis d'autres confréres ou d'autres experts pour étre conforté dans son appréciation. Version Janvier 2009 Titre 0 — Cadre eonceptueln- Manuel des normes Alt lgal et contraetuel Page 13 OBLIGATION DE MOYENS L’auditeur a une obligation de moyen et non pas de résultat: il est tenu de mettre en ceuvre les diligences nécessaires et de procéder aux vérifications qu'il juge opportunes pour motiver son avis. Cette obligation de moyens s‘apprécie au regard de la mise en application des normes professionnelles, du degré d’implication de Yauditeur, et de implication de collaborateur qualifiés de son cabinet ainsi que le recours, lorsque les circonstances le nécessitent, a d'autres experts dans des domaines spécifiques pour lesquels il n'a pas de compétence particuliére, Sa responsabilité peut étre engagée en cas de négligence ou manquement a ses devoirs ou a I'éthique L/auditeur ou commissaire aux comptes a une obligation de moyer de résultat. s et non Le commissaire aux comptes effectue ses contrdles par sondages et n’a done pas a vérifier toutes les operations qui relevent du champ de ses missions, ni A rechercher systématiquement toutes les erreurs et irrégularités qu’elles pourraient comporter. La nature de l'obligation du commissaire aux comptes est confirmée par Yarticle 169 de la loi 17-95 qui précise notamment que le commissaire aux comptes indique au Conseil d’Administration les contréles et les vérifications effectuées et les différents sondages auxquels il s‘est livré Son devoir est d’exécuter sa mission avec toute la competence et Ie soin que Yon est en droit d’attendre d'un professionnel diligent. Par conséquent, Vobjectif de Vauditeur ou commissaire aux comptes est d’acquerir un degré raisonnable d’assurance quant a opinion qu'il est appelé a formuler. Pour acquérir celle-ci, il doit procéder a des investigations dont il détermine la nature et importance compte tenu des circonstances de I'espece dans le respect des dispositions légales et réglementaires ainsi que des normes de V'Ordre des Experts Comptables. Si le commissaire aux comptes a une obligation de moyens, il peut, dans certains cas, ne pas avoir une entiére liberté de les mettre en ceuyre ; il lui incombe alors d’en tirer les conséquences sur son opinion, Version Janvier 2000 Titre 0 ~ Cade conceptuel12- 13- Version Janvier 2009 ‘Manuel des normes ‘Audit légal et contractuel Page 14 RESPONSABILITE DE L'AUDITEUR QUANT AUX INFORMATIONS FINANCIERES PUBLIEES Un auditeur engage sa responsabilité sur des informations financieres lorsqu’il rédige un rapport sur lesdites informations ou autorise l'utilisation de son nom lors de leur publication. Si lauditeur ne s'est pas engagé de cette maniére, les tiers ne peuvent en aucun cas le tenir pour responsable. $i lauditeur apprend que l'entité utilise a tort son nom pour cautionner des informations financiéres, il peut exiger qu'elle cesse de le faire et envisager de prendre les mesures appropriées qui s'imposent, par exemple informer les tiers utilisant lesdites informations que son nom a été associé tort a ces informations. Llauditeur peut également envisager de prendre d’autres mesures, par exemple obtenir une consultation juridique. La loi 17-95 relative aux sociétés anonymes a distingué clairement les activités de direction et de gestion d’une part et celles de contréle réalisées par le commissaire aux comptes d’autre part. Les dirigeants sociaux ont la charge, sous leur responsabilité, d’établir des états de synthese réguliers et sincéres et qui donnent une image fidéle du résultat des opérations de I'exercice écoulé ainsi que de la situation tinanciere et du patrimoine de la societé a la tin de cet exercice, d’intormer correctement les actionnaires ou associés, de veiller au bon fonctionnement des services de la société et de contréler l'activité du personnel. Si les dirigeants sociaux commettent des fautes, la responsabilité qu’ils encourent nentraine pas celle de I'auditeur ou commissaire aux comptes et ne peut se confondre avec elle. L’auditeur ne saurait étre responsable de droit de toute irrégularité qui serait commise dans la société qu'il controle, que cette irrégularité soit le fait des dirigeants ou du personnel de la société. La responsabilité de Fauditeur ou commissaire aux comptes ne peut étre mise en ceuvre que s'il a commis une faute dans l’exercice de ses fonctions de conudle et qu'il existe un lien de causalité direct entre Ta faute éventuellement commise et le préjudice éventuellement subi LIMITES INHERENTES A L'AUDIT Tout audit est soumis au risque inévitable de non détection d'anomalies significatives dans les états de synthése, méme s'il a été correctement planifié et effectué selon les normes requises. ‘Titee 0 Cade conceptuel14- ‘Version Janvier 2009 Manuel des normes Audit légal et contractue! Page 15 Le risque de non détection d'une anomalie significative résultant d'une fraude est plus grand que celui résultant d'une erreur, car la fraude implique généralement des actes visant la dissimuler, par exemple : la collusion, un faux, une omission délibérée d'enregistrer des opérations ou de fausses declarations faites intentionnellement a l'auditeur, Sauf preuves contraires, lauditeur est fondé a considérer les déclarations qu'il recoit comme exactes et les enregistrements comptables et les documents comme authentiques. Toutefois, l'auditeur doit planifier et conduire Vaudit en faisant preuve d'esprit critique et en élant conscient que des circonstances ou des événements laissant & supposer lexistence d'une fraude ou d'une erreur peuvent étre détectés. Méme si 'existence d'un systeme comptable et de contrdle interne efficace réduit le risque d'anomalies dans les états de synthese, lié a une fraude ou & une erreur, le risque de défaillance des contréles internes n'est jamais exclu. Par ailleurs, méme un systéme comptable et de controle interne performant risque de ne pas permettre de détecter une fraude impliquant la collusion d'employés ou une fraude commise par la direction. Certains membres de la direction sont en mesure d'échapper aux controles auxquels sont soumis les employés; par exemple, en demandant a leurs subordonnés d'enregistrer des opérations de maniére incorrecte ou de les dissimuler ou en supprimant des informations relatives a certaines opérations. LA REGLE DE NON-IMMIXTION DANS LA GESTION De par ta nature de sa mission, qui exige compétence et indépendance, Yauditeur ne doit pas étre «juge et partie» et ne peut ni s‘immiscer dans la gestion, ni dans le traitement des opérations de la société. Dans le méme sens, Ja loi 17-95 a fait interdiction au commissaire aux comptes de s‘immiscer dans la gestion. Elle a entendu ainsi supprimer toute confusion entre les fonctions et donc les responsabilités des dirigeants et celle du contréleur legal, Le principe général posé par cette régle est que le commissaire aux comptes ne peut pas accomplir des actes de gestion, ni directement, ni par associat substitution aux dirigeants ; exprimer des jugements de valeur, critiques ou élogieux, sur la conduite de la gestion prise dans son ensemble ou dans ses operations particuliéres ‘Tite 0 — Cadre conceptuel15- Manuel des normes ‘Audit l6gal et contractuel Page 16 Néanmoins, Vauditeur a une obligation de se prononcer sur des sujets spécifiquement prévus par la loi qui peuvent étre liés a la gestion. Il convoque l'assemblée générale en cas de carence des organes sociaux. Le commissaire aux comptes a recu de Ja loi un droit de communi étendue qui ’autorise a s‘informer sur la gestion. Cette information est en effet nécessaire pour que le commissaire aux comptes puisse former son opinion sur le rapport existant entre, d’une part les réalités économiques, commerciales ou techniques et dautre part la représentation du patrimoine et de la situation financiére tirée des comptes. Cette information est également nécessaite pour éclairer sur le choix des contrdles a effectuer. Ainsi, l'interdiction, si elle est impérative dans son principe, est évolutive dans son application en fonction des textes et de la pratique. Elle ne vise en effet que l'immixtion, c'est A dire l'intervention volontaire faite a tort ou sans base légale. est du jugement de lauditeur ou commissaire aux comptes de mesurer les limites que l'immixtion pose aux nécessités du bon exercice de ses m et de la sauvegarde de son indépendance. AVIS ET CONSEILS L’essentiel de la mission du commissaire aux comptes est de se prononcer sur la sincérité, la régularité et Vimage fidéle, des comptes soumis par les organes de gestion a I'approbation de I'assemblée générale. Varticle 170 de la loi du 17-95 précise que le commissaire aux comptes est convoqué a la réunion du conseil d’administration qui arréte les comptes Larticle 169 définit les irrégularités qui devraient étre révélées par le commissaire aux comptes et les modifications devant etre apportées aux états de synthese Independamment de ses communications a tassemblee générale, le commissaire aux comptes a la possibilité de présenter des observations et recommandations aux organes de gestion. Le pouvoir d’investigation permanent qui lui est donné et qui est utile pour un exercice efficace de sa mission, 'améne a entretenir des contacts suivis avec les dirigeants et les personnes responsables de la société, Version Janvier 2009 ‘Tie 0 Cadre conceptvel16 - ‘Manuel des normes Audit légal et contractue! Page 17 A occasion de ces contacts, il peut se prononcer sur les options comptables qui lui sont présentés par les organes de gestion au regard de la régularité et la traduction sincére dans les comptes d’une opération envisagee. Il ne saurait s'y refuser au prétexte que cette opération n‘est pas encore réalisée et que le commissaire aux comptes ne se prononce que sur les documents déja établis. D’autre part, le commissaire anx comptes ne peut se désintéresser des conditions de fonctionnement de la société, au sens le plus large, qui peuvent avoir une incidence sur la qualité des informations produites. Il est utile qu'il signale aux dirigeants les points sur lesquels une amélioration est, de ce point de vue, nécessaire, La qualité des informations produites sera d/autant mieux assurée que le commissaire aux comptes m’exerce pas sa mission essentiellement a posteriori. II doit lui donner également un caractére préventif, dont le principe ne peut qu’étre bénéfique, tant au regard des destinataires de Vinformation, que pour les dirigeants, lesquels seront mieux informés des risques que leur font courir leur organisation ou certains projets de décision, Cependant, les conseils et avis que le commissaire aux comptes est amené a donner aux dirigeants doivent rester en relation avec sa mission, telle qu'elle est détinie par la loi ; ils ne peuvent le conduire déroger aux régles d'indépendance, d'incompatibilité et de non immixtion dans a gestion imposées par la loi LE CARACTERE PERMANENT DE LA MISSION La loi autorise Je commissaire aux comptes a exercer ses pouvoirs d'investigation aux moments qu'il juge utile. De cette disposition est issue la notion de «mission permanente» prévue par la loi Ainsi, le commissaire aux comptes a un pouvoir permanent de contréle, mais il n’est pas chargé d'un controle permanent. Sur le plan du droit, le caractére permanent de la mis: ion ne peut avoir d’autres significations, Ayant recu ce pouvoir, en vue d’assurer au mieux sa mission, c’est dans le cadre général de son obligation de moyen, et done par référence a la notion de professionnel diligent, qu'il incombe au commissaire aux comptes de déterminer le calendrier et les modalités de ses interventions. Dans la pratique, les missions spécifiques prévues par la loi amenent le commissaire aux comptes a intervenir en cours d’exercice lorsque certains faits se produisent ou que certaines operations sont réalisées. ‘Version Janvier 2008 Titre 0- Cadre concepmuel7- 18- Version Janvier 2009 Manvel des normes Ault gal et contractuel Page 18 Mais surtout, le bref délai entre arrété des comptes et leur approbation ne permet pas au commissaire aux comptes, dans la plus part des cas, d'effectuer durant ce court laps de temps tous les contréles que requiert une certification raisonnablement fondée. De ce fait, c‘est la nature méme des travaux du commissaire aux comptes qui implique des interventions en cours d’exercice. C’est pourquoi, les normes de Ordre des Experts Comptables, qui fondent le commissariat aux comptes sur la démarche et les techniques d/audit, requiérent du commissaire aux comptes de répartir ses travaux dans le temps. TRAVAIL EN EQUIPE ET INTERVENTION PERSONNELLE Les controles que requiert 'exercice du commissariat aux comptes exigent, sauf exception, que le commissaire aux comptes, titulaire du mandat, ou cosignataire dans le cas d’une société de commissaires aux comptes, se fase assister_ par des associés, des collaborateurs salariés ou des experts indépendants Cependant, puisque le commissaire aux comptes conserve personnellement une responsabilité pleine et entiére, il ne peut déléguer tous ses pouvoirs, ni transférer l'essentiel des travaux. Cela implique qu’il conserve la maitrise de exécution de la mission, qu'il en assume les décisions les plus significatives et qu'il ait personnellement une connaissance suffisante de la situation de la société. En effet, Yintervention personnelle du professionnel est le fondement méme d’une profession libérale RESPECT DES REGLES INHERENTES A UNE PROFESSION LIBERALE Membre d’une profession libérale, l'auditeur se doit d’exercer ses fonctions dans le respect des régles de confraternité, de solidarité et de courtoisie qui la régissent. 11 doit d’abord se comporter vis-a-vis de ses confréres conformément aux ragles de la déontologie professionnelle, en particulier dans les rapports avec un coonunissaire, un conunissaire du meme groupe, son predecesseur ou son successeur dans une méme société. Il doit aussi veiller a respecter les normes de Ordre des Experts Comptables dans ses relations avec les auditeurs internes de entreprise et ses conseils extérieurs notamment I’expert comptable conseil ‘Tite 0 Cadre concepruelManvel des normes Audit legal et eontractuel Page 19 Si l'auditeur a le devoir d’apprécier certains actes des responsables de la société, il ne peut le faire que dans la plus grande courtoisie; il devra s’abstenir de tout jugement personnel sur les hommes. Version Janvier 2009 “Vite 0 — Cadre conceptuelMANUEL DES NORMES Audit légal et contractuel TITRE 1 PRINCIPES GENERAUX ET RESPONSABILITESManuel des normes ‘Audit légal et contractuel 21 SOMMAIRE OBJECTIF ET PRINCIPES GENERAUX EN MATIERE D'AUDIT D'ETATS DE SYNTHESE TERMES DE LA MISSION D'AUDIT CONTROLE QUALITE DES MISSIONS D'AUDIT D'INFORMATIONS FINANCIERES HISTORIQUES DOCUMENTATION D‘AUDIT RESPONSABILITE DE L'AUDITEUR DANS LA PRISE EN CONSIDERATION DE FRAUDES DANS L'AUDIT D'ETATS DE SYNTHESE PRISE EN COMPTE DES TEXTES LEGISLATIFS ET REGLEMENTAIRES DANS L’AUDIT DES ETATS DE SYNTHESE COMMUNICATION DES QUESTIONS SOULEVEES A L'OCCASION DE L'AUDIT AUX PERSONNES CONSTITUANT LE GOUVERNEMENT D'ENTREPRISE. ‘ge 1 Prinipes wéaeraux et responsabiités Version Janvier 2009Manuel des normes Audit légal et contractuel 22 Ces normes énoncent les principes généraux et précisent les responsabilités dans le cadre des missions d’audit : termes de la mission d’audit, controle qualité, documentation, prise en compte des textes législatifs et réglementaires, communication. L’auditeur se doit d’adopter une démarche construite et structurée pour : * Atteindre les objectifs de la mission qui lui a été confiée ; = Kormuler une opinion en toute independance, ite 1 Principe wénéranx et responsabilité Version Janvier 2009 ies spManuel des normes ‘Audit légat et contractuel 23 NORME 1200 : OBJECTIF ET PRINCIPES GENERAUX EN MATIERE D'AUDIT D'ETATS DE SYNTHESE Objectif d’un audit d’états de synthése 1. Lobjectif d’un audit d'états de synthase est de permettre a l'auditeur d'exprimer une opinion selon laquelle les états de synthése ont été établis, dans tous leurs aspects significatifs, conformément a un référentiel comptable applicable. 2. Un audit d'états de synthése reléve des missions d'assurance, telles qu’elles sont définies dans le cadre conceptuel. Le cadre conceptuel définit et décrit les éléments et les objectifs d'une mission d’assurance. Les normes d’audit appliquent les concepts du cadre conceptuel dans le contexte d'un audit d’états de synthese et définissent les procédures et les principes fondamentaux ainsi que leurs modalités d'application dans le cadre d'un tel audit. Régles d'éthique relatives a un audit d’états de synthése 3. Llauditeur doit se conformer aux régles d'éthique relatives a un audit d’états de synthase. 4, Les normes d’audit définissent les principes fondamentaux d'éthique professionnelle touchant! : (a) alintegrite ; (b) a Nobjectivit () ala compétence et la conscience professionnelle ; (a) a'indépendance ; (e) au secret professionnel ; (0) au professionnalisme et la qualité de travail ; et {g) al/Acceptation et maintien des missions, 5. Llauditeur reste attentif aux situations de non-respect des régles d'éthique. Des demandes d'information et lobservation du respect des régles concernant les questions relatives a l'éthique, aussi bien au niveau de l'associé responsable de la mission que des autres membres de l'équipe affectée & la mission sont mises en ceuvre aussi souvent qu'il est nécessaire durant la mission d'audit. Si des faits sont portés a la connaissance de lassocié responsable de la mission par l'intermédiaire du systéme du cabinet ou d'une autre fagon indiquant que des membres de léquipe affectée & la mission ne se sont pas conformés aux regles d'éthique, l'associé, en concertation avec ‘Tle | Prngipes générux et responsabiits Version Jaavior 2009Manuel des normes Audit légal et contractuet 24 dlautres associés au sein du cabinet, détermine quelles sont les actions appropriées a prendre, 6. L'associé responsable de la mission et, le cas échéant, d'autres membres de lequipe affectée a la mission, consignent par écrit les problémes identifiés et la fagon dont ils ont été résolus. 7. Intégrité L’auditeur doit @tre droit et honnéte dans Iensemble de ses relations professionnelles. Le principe di'intégrité impose a l'ensemble des auditeurs I'obligation d’étre droits et honnétes dans Jeurs relations professionnelles. L'intégrité fait intervenir également Véquité et la sincérité. L’auditeur ne doit pas éire associé A des rapports, déclarations, communications ou autres informations lorsqu'il considére que les informations données (a) contiennent une affirmation significativement fausse ou trompeuse ; (b) contiennent des déclarations ou des informations fournies de fagon irréfléchie ; (©) omettent ou obscurcissent des informations devant étre obligatoirement incluses lorsque cette omission ou cet obscurcissement est de nature trompeuse. Il s‘assure également que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des travaux ont une intégrité appropriée a la nature et la complexité de ceux-ci 8. Objectivite Le principe d'objectivité impose a l'ensemble des auditeurs l’obligation de ne pas laisser des partis-pris, des conflits d’intéréts ou I'influence exce: compromettre leur jugement professionnel. jive de tiers L/auditeur peut tre exposé A des situations qui peuvent porter atteinte a l'objectivité Il n'est pas possible de définir, ni d'établir la totalité de telles situations. Les relations qui générent un parti-pris ou influencent de facon excessive le jugement professionnel de Vauditeur doivent étre évitées. Il s‘assure également que les experts ou collaborateurs auxquels il confie des travaux appliquent le principe d’ objectivité. 9. Compétence et conscience professionnelle L’auditeur a l'obligation permanente de maintenir ses connaissances et sa compétence professionnelles au niveau requis pour faire en sorte que son client ou son cabinet employeur bénéficient d'un service professionnel compétent basé sur les derniers développements de la pratique professionnelle, de la législation et des techniques. L’auditeur doit agir avec diligence et en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables lorsqu'il fournit des services professionnels. Le principe de compétence et diligence professionnelles impose les obligations suivantes aux auditeurs : Tee | Pinsipes genau et Version Janvier 2009Manuel des normes Auli gal et contraruel 25 - maintenir les connaissances ct les aptitudes professionnelles au niveau requis pour que les clients ou le cabinet employeur bénéficient d'un service professionnel compétent ; ~ agir de fagon diligente en conformité avec les normes techniques et professionnelles applicables lors de la prestation des services professionnels. Le service professionnel compétent requiert d'exercer un bon jugement dans la mise en application des connaissances et des aptitudes professionnelles. La compétence professionnelle peut étre scindée en deux phases distincte - Llacquisition de la compétence professionnelle. En en effet, « Nul ne peut exercer les fonctions de commissaire aux comptes s'il n’est inscrit au tableau de l'ordre des experts comptables» (art 160 de la loi du 17 octobre 1996). Le contenu de la formation initiale exigée, les conditions et les procédures d'inscription sur le tableau de ordre des experts comptables sont définis par la loi 15-89 relative a la profession d’expert comptable. - Le maintien de la compétence professionnelle qui exige de Vauditeur d’étre tenue au courant en permanence et de comprendre les développements professionnels, techniques et commerciaux pertinents. La _ formation professionnelle continue développe et entretient les capacités qui permettent 4 Vauditeur d'exercer avec compétence dans les environnements professionnels, La formation permanente et le perfectionnement professionnel sont considérés par le commissaire aux comptes comme un devoir, une obligation essentielle asa charge. Les objectifs essentiels pouvant étre assignés 4 la formation permanente sont les suivants = homogénéité de comportement professionnel : tout en réaffirmant que Yauditeur, dans le respect de ses obligations légales, réglementaires et professionnelles, a la plus grande liberté d'action pour exercer sa mission, il est souhaitable qu’aé un niveau de connaissance identique corresponde un comportement homogene des professionnels. dans application de ces connaissances ; = actualisation et approfondissement des connaissances : l'évolution de la legislation, de la doctrine, des méthodes et des techniques de travail et celle des moyens d'information rendent nécessairesI’actualisation constante des connaissances ; une place toute particuligre doit étre faite a la connaissance des rogles, normes et commentaires des normes de I'Ordre des Experts Comptables ; - acquisition et maintien des connaissances pour un secteur particulier ; la réalisation de missions dans des domaines ou secteurs d’activité spécialisés nécessite, pour l'auditeur, ‘acquisition et le maintien de compétences appropriées ou de connaissances techniques particuliéres lui permettant d’assumer pleinement ses responsabilités. Le commissaire aux comptes établit librement son programme de formation en choisissant les actions qu'il estime les plus appropriées a ses besoins. En dehors de actualisation des connaissances par la lecture de revues ou ouvrages techniques professionnels, il peut notamment : 1 -Prinipesginéraue et responsabits Version Janvier 2009‘Manuel des normes Audit Iégal et contractuel 26 - préparer, animer ou participer aux séminaires organisés par les organisations professionnelles, des organismes de formation ou des cabinets, - animer ou participer a des groupes d’études et comités techniques, - étre auteur d’études ou d’ouvrages techniques, Le commissaire aux comptes consacre, selon les dispositions des normes iP P professionnelle en vigueur, au moins 40 heures par an a sa formation permanente. L/auditeur doit prendre des mesures pour s'assurer que les personnes travaillant sous son aulurité, disposent de la formation el de la supervi n appropriées. Le respect du principe de compétence suppose d’une maniére générale, sila structure du cabinet le justifie et le permet : ~ Vexistence d’un programme de recrutement, - la définition des exigences en matiére de formation continue et I’établissement de programmes de formation adaptés, + unsystéme d’évaluation, d'orientation et de promotion du personnel, ~ des procédures d’affectation du personnel sur les dossiers et de recours & des experts extérieurs le cas échéant, L’auditeur doit informer les clients, le cabinet employeur ou les autres utilisateurs des services professionnels des limitations inhérentes A ces services afin d'éviter que expression d'une opinion soit a tort interprétée comme affirmation d'un fait. 10. Indépendance L'auditeur responsable de la mission doit conclure sur le respect des régles d'indépendance qui s'appliquent 4 la mission d'audit. Pour parvenir a cette conclusion, il doit : - obtenir du cabinet et, le cas échéant, des cabinets membres du réseau, les informations pertinentes pour identifier et apprécier les circonstances et les relations existantes de nature a porter atteinte a l'indépendance ; ~ examiner les informations relatives aux éventuels manquements identifiés aux politiques et aux procédures d'indépendance du cabinet pour déterminer si de tels manquements portent atteinte a I'indépendance sur la mission d'audit ; + décider des actions appropriées pour éliminer de tels manquements ou les ramener a un niveau acceptable en prenant des mesures de sauvegarde. II doit sans délai informer le cabinet de tout manquement portant atteinte a Yindépendance afin de résoudre le probleme par des mesures appropriées ; et - consigner par écrit ses conclusions sur le respect des régles d'indépendance ainsi que toutes les discussions y relatives qui ont eu liew au sein du cabinet permettant de supporter ses conclusions. ‘ite 1~ Principe eénérax et responsabilits Version fanver 2009Manuel des normes Audit Kégal et contractuel 27 Liassocié responsable de la mission peut identifier des manquements aux regles d'indépendance concernant la mission d'audit que des mesures de sauvegarde ne peuvent éliminer ou réduire a un niveau acceptable. Dans ce cas, il procéde a des consultations internes au sein du cabinet pour déterminer les mesures appropriées quil convient d'arréter, celles-ci pouvant aller jusqu'a renoncer a Vactivité ou a la situation qui crée ce manque d'indépendance, ou encore 4 démissionner du mandat Le résultat de telles consultations est consigné par écrit. Liindépendance requiert : L'indépendance d' esprit L'état d'esprit qui permet d'exprimer une conclusion sans étre affecté par des influences qui compromettent le jugement professionnel, permettant 4 une personne d’agir avec intégrité et de faire preuve d'objectivité et de sceptici professionnel. isme Llapparence d’indépendance Le fait d'éviter les faits et circonstances qui sont si importants qu'un tiers raisonnable informé, ayant connaissance de toutes les informations pertinentes, y compris des sauvegardes appliquées, conclurait raisonnablement que l'intégrite, Vobjectivité ou le scepticisme professionnel d'un cabinet ou d'un membre de Téquipe chargée de la mission d'expression d'assurance ont été compromis. Le terme “indépendance", utilisé seul, peut étre source de confusion. Pris dans Vabsolu, ce terme peut conduire les observateurs a supposer qu'une personne exergant son jugement professionnel devrait étre libre de tout lien économique, financier ou autre. Ceci est impossible, étant donné que chaque membre de la société entretient des relations avec les autres. En conséquence, l'importance des liens économiques, financiers et autres doit également étre appréciée en fonction de ce qu'une personne raisonnable informée ayant connaissance de toutes les informations pertinentes serait raisonnablement conduite a considérer comme étant inacceptable. De nombreuses circonstances, ou combinaisons de circonstances différentes peuvent étre pertinentes et en conséquence, il est impossible de définir chaque situation qui fait peser des menaces sur I'indépendance et de préciser les mesures appropriées prendre pour les atténuer. De plus, la nature des missions d'expression d'assurance peut @tre différente et en consequence, des menaces différentes peuvent exister, exigeant lapplication de sauvegardes différentes. En conséquence et dans Iintérét général, un cadre conceptuel requiert des cabinets et des membres de l'équipe chargée de la mission d'expression dlassurance quiils identifient, évaluent et traitent les menaces pesant sur leur indépendance au lieu de se contenter de se conformer a un jeu de régles spécifiques qui peuvent étre arbitraires. La législation et en particulier la loi sur la société anonyme, ainsi que la loi sur les autres sociétés commerciales prévoient les situations d’incompatibilités et d'interdictions & V’exercice de la fonction de commissaire aux comptes. Tige | ~Peincipes genau et vesponsaiites Versi Javier 2009‘Manuel des normes ‘Audit egal et contractuel 28 Ainsi, «Ne peuvent étre commissaires aux comptes {a) les fondateurs, apporteurs en nature, bénéficiaires d’avantages particuliers, administrateurs ou, le cas échéant, membres du directoire ou du conseil de surveillance ou gérant de la société ou de ses filiales ; (b) les conjoints, parents et alliés, jusqu’au deuxitme degré inclusivement, des personnes visées au a) ; (©) les personnes qui, directement ou inditectement ou par personne interposée, recoivent de celles qui sont mentionnées au a), un salaire ou une rémunération quelconque a raison d’une autre activité que celle de commissaire aux comptes ; {d) les sociétés d’experts comptables dont I’'un des associés se trouve dans une des situations prévues aux alinéas précédents ; «Les commissaires aux comptes ne peuvent étre nommés administrateurs, directeurs généraux ou membre du directoire ou gérants des sociétés qu’ils contrélent, moins de cing années apres la cessation de leurs fonctions». Pendant le méme délai, ils ne peuvent exercer les mémes fonctions dans les sociétés possédant 10% du capital de la société controlée par eux (art 162 alinéa 1). «Les personnes ayant été administrateurs, directeurs généraux membres du directoire, d’une société anonyme ne peuvent étre nommées commissaites aux comptes de cette société moins de cing années apres la cessation de leurs fonctions. Pendant le méme délai, elles ne peuvent étre nommées commissaires aux comptes dans les sociétés possédant 10% ou plus, du capital de la société dans laquelle elles exercaient leurs fonctions». Au dela des incompatibilités et interdictions légales qui constituent des présomptions irréfragables de dépendance, l'indépendance de I’auditeur s‘apprécie, comme stipulé ci-dessus, @ la fois par rapport 4 un comportement et & un état d’esprit. La mise en cause de 'indépendance d’un auditeur ne peut, de ce fait, étre systématique Cependant, 'auditeur ne peut se trouver dans une position susceptible - soit d’altérer sa liberté de jugement qui doit rester pleine et ent - soit de faire obstacle a I'accomplissement de sa mission, ~ soit d’étre pergue comme compromettant son intégrité ou son objectivité. Lauditeur porte une vigilante attention aux situations susceptibles de comprometire son indépendance. Dés lors qu’une telle situation existe, I'auditeur examinera s'il convient de refuser la mission ou de renoncer & la poursuivre Lauditeur ne peut se soustraire aux régles d’indépendance au moyen d’une interposition de personne. Les collaborateurs ou experts auxquels il fait appel doivent remplir les mémes conditions d’indépendance a ’égard de l'entreprise controlée. we 1 incipes géndra eesponsabiits Version Janvier 2009)Manuel des normes Audit Iégal et contractuel 29 Sans prétendre 4 l'exhaustivité, diverses situations susceptibles de constituer une alteinte A Vindépendance du commissaire aux comptes et/ou d’étre perues comme telles par les tiers, peuvent étre citées ~ Lors d'une mission d'audit d’états de synthese, les membres de l'équipe chargée de la mission, le cabinet et les cabinets du réseau sont donc tenus d'étre indépendants du client, Ces obligations d'independance comprennent des interdictions relatives a certaines relations entre les membres de I'équipe chargée de la mission et les administrateurs, les cadres et les salariés du client en mesure dexercer tine influence directe et significative sur linfarmation objet de la mission (les états de synthése). Il convient aussi de se demander si des menaces sur Findépendance sont créées du fait des relations avec des salariés du client qui sont en mesure d'exercer une influence directe et significative sur objet de la mission (la situation financiére, la performance financiére et les flux de trésorerie).. - Dans une mission d'expression d'assurance basée sur des assertions od le client n'est pas client d'une mission diaudit d’états de synthese, les membres de l'équipe chargée de la mission et le cabinet sont tenus d'@tre indépendants du client de fa mission dl'expression d'assurance (la partie responsable, qui est responsable de Kinformation objet de la mission et qui peut étre responsable de l'objet de la mission), Ces obligations d'indépendance comprennent des _interdictions concernant certaines relations entre les membres de l'équipe chargée de la mission et les administrateurs, les cadres et es salariés du client qui sont en mesure d'exercer une influence directe significative sur l'information objet de la mission. Il convient aussi de se demander si des menaces sur l'indépendance sont créées du fait des relations avec des salariés du client qui sont en mesure dlexercer une influence directe et significative sur l'objet de la mission. Il convient aussi de prendre en compte toute menace dont le cabinet a des raisons de croire qu'elle pourrait éire créée en raison des intéréts et des relations des cabinets du réseau. - Dans le cas d'un rapport d'expression d'assurance concernant un client d'une mission d'audit ne portant pas sur les états de synthése dont usage est expressément limité a des utilisateurs identifiés, on considére que les utilisateurs du rapport ont connaissance de l'objet, de l'information objet de la mission et des limitations du rapport du fait de leur participation a |'établissement des instructions données au cabinet quant A la nature et au périmétre des services attendus de lui. Ces circonstances peuvent étre prises en compte par le cabinet lorsqu'il évalue les menaces pesant sur l'indépendance et quill envisage les sauvegardes nécessaires pour éliminer les menaces ou les ramener a un niveau acceptable. Au minimum, il est necessaire d'appliquer les dispositions de 1a présente section pour évaluer l'indépendance des membres de l'équipe chargée de la mission d'expression d'assurance et de leurs parents proches ou immédiats. Par ailleurs, si le cabinet détenait un intérét financier significatif, direct ou indirect, chez le client de la mission d'expression d'assurance, la menace lige a Vintérét personnel ainsi créée serait si significative qu'aucune sauvegarde ne serait en mesure de ramener cette menace & un niveau acceptable. Une prise en considération limitée de toute menace créée par des intéréts liés aux réseaux de cabinets peut étre suffisante. Titre 1 —Prineipe générau et responsabits er 1009Manuel des normes Audit gal et contractue 30 - la part du revenu procuré 4 un cabinet par une ou plusieurs missions de commissariat aux comptes auprés d’une entreprise ou d'un groupe d’entreprises ne doit pas représenter une fraction telle que son indépendance pourrait en étre affectée. La part du revenu est appréciée en prenant en considération l'ensemble des honoraires du cabinet résultant de toutes ses activités ; ~ Je professionnel titulaire du mandat de commissaire aux comptes, ou celui qui en assume la responsabilité dans une société de commissaires aux comptes, ne devrait pas détenir une fraction autre que symbolique du capital de entreprise controlée ; - le commissaire aux comptes ne peut recevoir de lentreprise contrélée ni prét, ni avantage particulier Lorsque celui-ci bénéficie d’une prestation de I'entreprise contrélée, les conditions qui lui sont consenties ne doivent pas étre de nature A pouvoir affecter son indépendance. Outre les incompatibilités prévues par la loi telles que citées plus haut, le professionnel doit s’abstenir d’accepter une mission d’audit dés lors qu'il considere que d’autres liens familiaux ou méme personnels avec un dirigeant, un actionnaire, le directeur financier ou le chef comptable, pourraient influer sur son objectivité et porter atteinte A son indépendance. Hl doit veiller a chaque fois a ce que ses collaborateurs intervenants sur la mission n‘ont pas des liens familiaux ou personnels avec les dirigeants ou haut cadres de Yentreprise pouvant influer sur leur objectivité ou leur indépendance. II s‘assure d’une maniére permanente que ses collaborateurs sont conscients des rgles relatives a Yindependance et obtient annuellement de chacun de ces dernicrs une attestation signée, déclarant que dés lors qu’ils pourraicnt étre en situation d’incompatibilité ou de limitation de leur indépendance, ils en feraient part a l'auditer responsable de la mission afin que leur soit substitué un autre collaborateur. 11. Secret professionnel Le professionnel comptable doit respecter le caractére confidentiel des informations recueillies dans le cadre de ses relations professionnelles et d'affaires et ne doit divulguer aucune de ces informations a des tiers sans autorisation spécifique appropriée, a moins qu'il ait un droit ou une obligation légale ou professionnelle de le faire. Les informations confidentielles recueillies dans le cadre des relations professionnelles et d'affaires ne doivent pas étre utilisées pour Favantage personnel du professionnel comptable ou de tiers. Le principe de confidentialité impose aux auditeurs l'obligation de s'interdire : (@) de divulguer en dehors du cabinet ou de organisation qui les emploie des informations confidentielles recueillies. dans le cadre de ses relations professionnelle sans avoir d'autorisation spécifique appropriée a moins qu'il existe un droit ou une obligation légale ou professionnelle de le faire; (b) de se servir d'informations confidentielles recueillies dans le cadre des relations professionnelles pour leur avantage personnel ou a 'avantage de tiers. Tie Principe géndras et reposts Version Janvier 200‘Manuel des normes Aut légal et contractuel 31 L/auditeur doit maintenir la confidentialité, méme dans un environnement social. L/auditeur doit prendre garde a la possibilité de révéler des informations par inattention, notamment a une relation d'affaires de longue date ou A un membre de la famille proche ou de la famille immédiate. L’auditeur doit également maintenir la confidentialité des informations communiquées par un client ou un employeur prospectifs Handitenr doit également s'interrager sur Fapportunité de maintenir la confidentialité des informations circulant au sein du cabinet ou de V'organisation qui Temploie. L’auditeur doit prendre toutes Jes mesures raisonnables pour slassurer que les collaborateurs placés sous sa supervision et es personnes auprés desquelles recueillis conseils et assistance respectent bien l'obligation de confidentialité. sont La nécessité de se conformer au principe de confidentialité se poursuit méme aprés la fin des relations entre un auditeur et un client ou son employeur. Lorsqu'il change d'emploi ou acquiert un nouveau client, Yauditeur peut a bon droit se servir de son expérience. II ne doit toutefois pas utiliser ou révéler des informations confidentielles recueillies aupr2s d’autres clients ou employeurs Les situations ci-aprés décrivent les circonstances ot Jes professionnels comptables sont, ou peuvent étre obligés de révéler des informations confidentielles ou les cas ot n pent se révéler appropriée {a)la communication des informations est permise par la loi et est autorisée par le client ou 'employeur ; (b) la communication des informations est imposée par la loi, a titre d’exemple - Ja production de documents de preuve dans le cadre de procédures judiciaires ; - Révélation aux instances concernées compétentes des infractions telles que prévu par la loi; (c)ll existe une obligation professionnelle ou un droit de mentionner, tant que cela mest pas interdit par la loi ~ afin de se conformer au contrdle de qualité pratiqué par un organisme membre ou un corps professionnel ; - afin de répondre a une demande de renseignements ou une enquéte effectuée par un organisme membre ou un organisme de réglementation ; - afin de protéger les intéréts professionnels d'un professionnel comptable lors de procédures judiciaires ; - afin de se conformer aux normes techniques et obligations déontologiques Pour décider s'il convient de révéler des informations confidentielles, les auditeurs doivent se demander : ‘Tite | Princes générau frexponsabilits Version Janvier 2009