1

1. Pojam i vrste javnih prihoda

Javni prihodi, uz javne rashode, predstavljaju osnovne institucije javnih finansija. Javne finansije su
ekonomska disciplina koja izučava finansijsku delatnost države i drugih pravnih lica javnog prava –
javnopravnih kolektiviteta kojima je zakonom povereno da vrše takvu delatnost (npr organizacije
obaveznog socijalnog osiguranja). Ta delatnost se sastoji u zadovoljavanju javnih potreba i u
obezbeđivanju novčanih sredstava (pre svega javnih prihoda) da bi se te potrebe mogle finansirati.

Prihod predstavlja povećanje neto imovine opšteg sektora države koje je rezultat određene transakcije
(npr naplate poreza ili zakupnine po osnovu državnog zemljišta datog u zakup). Opšti sektor države
obuhvata više institucionalnih jedinica koje mogu biti:

1. „jedinice države“ koje kao svoju primarnu delatnost obavljaju državne funkcije (zakonodavnu, sudsku i
izvršnu): Republika Srbija, Autonomna Pokrajna, grad Beograd, gradovi, opštine,

2. organizacije za obavezno socijalno osiguranje: Republički fond za penzijsko i invalidsko osiguranje,

Republički fond za zdravstveno osiguranje, Nacionalna služba za zapošljavanje,

3. „netržišne neprofitne ustanove“ koje su kontrolisane i pretežno finansirane od strane jedinica države:
škola, bolnica.

Porez je najznačajniji oblik prihoda opšteg sektora države. Kroz oporezivanje obezbeđuje se najveći deo
sredstava za finansiranje javnih izdataka. Pored prihoda opšti sektor države ostvaruje i primanja – to su
sredstva koja se ostvaruju disponiranjem državne imovine odnosno zaduživanjem. Rashod predstavlja
smanjenje neto imovine opšteg sektora države koje je rezultat određene transakcije, u njih spadaju:
rashodi za zaposlene, rashodi za dobra i usluge, amortazicaja i upotreba sredstava za rad, subvencije,
rashodi za obavezno socijalno osiguranje i socijalnu zaštitu. Javni rashodi se prvenstveno finansiraju
javnim prihodima – ukoliko je neto operativni balans (prihodi minus rashodi) negativan (deficit), država
će biti prinuđena da se okrene primanjima tj prodaji imovine i zaduživanja.

Vrste javnih prihoda:

1. javnopravni javni prihodi – obezbeđuju se neposrednim nametanjem obaveze plaćanja (porezi, takse,
doprinosi za obavezno socijalno osiguranje, naknade za korišćenje javnih dobara) i posrednim
nametanjem (novčane kazne izrečene u krivičnom, prekršajnom i drugom postupku).

a) Porez predstavlja instrument javnih prihoda kojim država od subjekata pod njenom poreskom vlašću
prinudno uzima novčana sredstva, bez neposredne protivusluge, u svrhu pokrivanja vlastitih izdataka i
postizanja drugih, prvenstveno ekonomskih i socijalnih ciljeva. Naplata poreza u svim savremenim
državama počiva na prisili. Prisilnost ne dolazi do izražaja kod uvođenja, već samo kod naplate poreza.
Kod poreza se ne javlja neposredna protivusluga od strane države onome ko je porez platio, time se ovaj
instrument javnih prihoda razlikuje od takse koja predstavlja svojevrsnu cenu za određenu uslugu koju
taksenom obvezniku pruža državni organ, ne postoji nikakva relacija između visine poreza i koristi koju

1
 2

prilikom korišćenja javnih dobara koja se njime finansiraju ima lice koje snosi poreski teret. Javno dobro
se karakteriše nemogućnošću da se bilo ko spreči da ga koristi i okolnošću da korišćenje javnog dobra od
strane jednog lica ne umanjuje korisnost koju ono pruža drugim licima. Porezi se utvrđuju u novčanim
jedinicama i ubiraju u novcu.

b) Za razliku od poreza, Taksa se plaća upravo kao nadoknada za određenu javnu uslugu koju neki
državni organ pruža obvezniku.

v) Doprinosi predstavljaju prihod pposebnih javnopravnih tela čija je namena unapred utvrđena a koji su
dužna da plaćaju samo ona lica koja pripadaju određenoj društvenoj grupi povezanoj zajedničkim
ekonomskim ili socijalnim interesom (zaposleni, poslodavci).

g) Naknada za korišćenje javnih dobara: prirodna bogatstva, dobra od opšteg interesa i dobra u opštoj
upotrebi.

2. privatnopravni javni prihodi – donacije od inostranih država i međunarodnih organizacija, donacije od

fizičkih i pravnih lica, prihodi od imovine, prihodi od prodaje dobara i usluga.

2. Pojam i dezintegracija finansijskog prava

Finansijsko pravo je skup normi koje regulišu prikupljanje, upravljanje i alokaciju ekonomskih sredstava
potrebnih za funkcionisanje javnopravnih tela. Finansijsko pravo je grana prava koja spada u javno pravo
i uređuje finansijsku delatnost države i drugih javnopravnih kolektiviteta.

Finansijsko pravo se sastoji iz različitih delova:

* odnosi koji se tiču utvrđivanja i naplate javnih dažbina sadrže obeležja pravnog odnosa između
poreskog poverioca (države) i poreskog dužnika,

* institucija budžeta, posredstvom koje se određuje koliko se finansijskih sredstava dodeljuje pojedinim
državnim organima da bi mogli da ostvaruju svoje funkcije,

* upravljanje državnom imovinom, javni dug i garancije, kao i poslovanje javnih preduzeća u državnoj
svojini.

U savremenoj literaturi došlo je do definitivnog razdvajanja celine finansijskog prava na dve različite
discipline: na dažbinsko (fiskalno) pravo i na budžetsko pravo, odnosno državno računovodstvo. Cepanje
finansijskog prava može se opravdati okolnošću da je jednom preciznom naučnom kriterijumu
primerenije da se za predmet posebne pravne discipline uzme samo onaj deo finansijskog prava koji se
tiče uvođenja, utvrđivanja i naplate javnih dažbina – norme koje se zaista mogu uskladiti tako da čine
jedan naučni sistem jer na jedinstven način uređuju materiju koja je sasvim definisana; to bi bilo

2
 3

dažbinsko (fiskalno) pravo. Preostali delovi finansijskog prava mogu se grupisati u zasebnu disciplinu,u
sistem normi koje uređuju upravljanje državnom imovinom, zaključivanje administrativnih ugovora,
odobravanje i izvršenje budžeta, poslovanje državnog trezora i odgovornost javnih službenika. Od
ovakvog opšteg trenda odudarala je jedino praksa u bivšim socijalističkim zemljama uključujući i SFRJ u
kojima se insistiralo na celovitosti finansijskog prava.

U Srbiji se od 1997.g. Poresko pravo konstituiše kao naučna i studijska disciplina. NJome se uređuju svi
fiskalni (dažbinski) javni prihodi.

3. Pojam poreskog prava i odnos poreskog prava prema javnim finansijama i poreskom menadžmentu

Poresko pravo je nastalo putem dezintegracije finansijskog prava i ono je grana prava koja spada u javno
pravo, jer zakonom uređuje pravne odnose između države i drugih javnopravnih tela s jedne strane i
fizičkih i pravnih lica s druge strane. Poresko pravo obuhvata opšte i posebno pravo poreske obaveze:
opšte – kada je reč o normama koje uređuju zakonski opis činjeničnog stanja na način koji se odnosi na
sve poreze (pr opšta definicija poreskog obveznika, poreske osnovice) i posebno – kada su u pitanju
norme koje se specifično odnose na pojedinu vrstu poreza (npr obveznik poreza na dodatu vrednost,
stopa poreza na zarade). Ako se poreski propisi tiču jedne određene države u pitanju je njeno nacionalno
poresko pravo a ako se radi o normama kojima se uređuju poreskopravni odnosi između država u
pitanju je međunarodno poresko pravo.

Odnos poreskog prava i javnih finansija – Javne finansije su ekonomska disciplina koja izučava finansijsku
delatnost države i drugih pravnih lica javnog prava kojima je zakonom povereno da vrše takvu delatnost
(npr organizacije socijalnog osiguranja). U odnosu poreskog prava i javnih finansija pojavila su se dva
različita pristupa/koncepcije:

1. unitarna, organska ili integralna koncepcija – nauka o finansijama i poresko pravo su dve različite
discipline, s autonomnim postojanjem, vlastitim naučnim zadatkom i sadržajem i međusobnim
granicama, ali koje se istovremeno upotpunjuju i integrišu u izučavanju finansijske aktivnosti države.

2. unilateralni pristup – Činjenica da im je predmet izučavanja isti, a to je finansijski akt, ne znači da

postoji identitet između te dve discipline; nauke se među sobom razlikuju s obzirom na metodu kojom
istražuju dati predmet. Nauka o finansijama prilazi svom predmetu s ekonomskog a poresko pravo s
pravnog stanovišta.

Iako integralni pristup omogućuje potpuni uvid u funkcionisanje celokupnog poreskog fenomena,
emancipacija poreskog prava i njegov sve veći značaj u savremenim društvima stvara potrebu da se
poreskom pravu priđe na način koji definiše unilateralni pristup.

3
 4

Odnos poreskog prava i poreskog menadžmenta – Zadatak poreskog menadžmenta je izučavanje uticaja
oporezivanja kao faktora poslovanja, kao i mikroekonomskih učinaka na događanja u preduzeću i
između preduzeća a posebno na forme poslovanja i njihovo povezivanje, na veličinu preduzeća, na
modalitete finansiranja, na investicije, određivanje cena, konkurenciju.. U pravno dopuštenim okvirima,
menadžeri će nastojati da planiraju i organizuju poslovnu aktivnost tako da minimizuju poreske troškove
i na taj način maksimizuju poslovni rezultat – tzv „poresko planiranje“.

4. Odnos poreskog prava prema drugim granama prava

1. Odnos poreskog prava i ustavnog prava – Poresko pravo u ustavnom pravu ima svoje korene, na
opštem planu jer pretpostavlja pravnu organizaciju koja je konstruisana na bazi političke strukture
države i radi čijeg funkcionisanja ono i uređuje odnose u kojima se prikupljaju i troše finansijska sredstva,
a na posebnom planu jer se norme poreskog prava izvode iz vršenja finansijskog suvereniteta države.
Ustav reguliše subjektivno poresko pravo države i propisuje poresku dužnost za građane, koji su jednaki
predzakonom pa i pred poreskim zakonom.

2. Odnos poreskog prava i upravnog prava – Razlikuju se dva gledišta; po jednom poresko pravo
predstavlja deo upravnog prava, koji u odnosu na njega nema nikakvu autonomiju, a po drugom poresko
pravo je autonomno u odnosu na upravno pravo. Prvi pristup nalazi svoje argumente u tvrdnji da je
poreskopravni odnos po svojoj prirodi upravni. Drugi pristup se javlja u dve varijante: „partikularizam“ i „
autonomija“. Svaka grana predstavlja deo pravnog sistema i u tom smislu se ne može govoriti o njenoj
autonomiji, otuda se uvodi termin „partikularizam“ da bi označio da je sadržaj poreskog prava
uređivanje jedne posebne aktivnosti države koja je jasno odvojiva od ostalih ali relativno u poređenju s
apsolutnošću koju bi „autonomija“ podrazumevala.

Ako se prihvati stanovište da je poresko pravo posebna grana javnog prava, autonomna (partikularna) u
odnosu na upravno pravo onda se otvara pitanje njihovog međusobnog odnosa. Poreski organi su
upravni organi i u postupku utvrđivanja, naplate i kontrole poreza oni vrše upravnu vlast. Iz okolnosti da
je poreska administracija deo javne uprave kojem je poverena funkcija oporezivanja proizlazi da je čitava
njena organizacija uređena normama upravnog prava. pored toga, aktivnost poreskih upravnih organa
predstavlja upravni rad koji se iskazuje kroz izdavanje upravnih akata i preduzimanje upravnih radnji.
Otuda se može zaključiti da poresko pravo prihvata principe upravnog prava, odnos među njima je
odnos posebnog i opšteg, tako da u odsustvu specifičnog uređivanja određenog pitanja propisima
poreskog prava treba primenjivati norme upravnog prava.

3. Odnos poreskog prava i međunarodnog javnog prava – Zainteresovane države ograničavaju svoj
finansijski suverenitet zaključujući ugovore o izbegavanju dvostrukog oporezivanja ili privilegijama
diplomatskog i konzularnog osoblja.

4
 5

4. Odnos poreskog prava i prava EU – Sekundarno pravo EU obuhvata uredbe, direktive, odluke,
preporuke i mišljenja, kao i međunarodne sporazume kod kojih je EU jedna od strana ili koji su zaključeni
između država članica EU. Pojedine odredbe sekundarnog evropskog prava direktno se primenjuju u
državama članicama: reč je o onim donetim u formi uredbi. Ali, u poreskoj materiji su mnogo češće
direktive: njima se harmonizuju nacionalni poreski propisi ali se ostavlja državama članicama sloboda u
pogledu izbora načina na koji će sprovesti njihovu sadržinu. Harmonizacija nacionalnih prava država
članica koja se ostvaruje putem uredbi i direktiva naziva se „pozitivnom integracijom“. Poresko pravo EU
ima poseban značaj za države pridružene EU jer sporazumi o pridruživanju sadrže obavezu usklađivanja
nacionalnog zakonodavstva države koja se pridružuje sa pravnim tekovinama EU.

5. Odnos poreskog prava i krivičnog prava – U krivičnom pravu su zakonom utvrđene sankcije za najteže
prekršaje poresko pravnih normi. S druge strane, krivično pravo koristi propise poreskog prava kod tzv
blanketnih krivičnih dela: da bi se npr utvrdilo da li je počinjeno krivično delo poreske utaje, neophodno
je ustanoviti da li obaveza čije se plaćanje izbegava ima karakter poreza, doprinosa ili drugih propisanih
dažbina.

6. Odnos poreskog prava i građanskog prava – Poresko pravo pripada javnom a građansko pravo
privatnom pravu. Poreskopravni odnos je sličan zakonskoj obligaciji; njegovi elementi su određeni
zakonom ali se unutrašnja struktura tog odnosa u osnovi ne razlikuje od drugih obligacija. Otuda se
može utvrditi da postoji prethodnost građanskog prava u odnosu na poresko pravo, to međutim ne znači
da postoji njegov primat u odnosu na poresko pravo; u pitanju su dve grane prava istog ranga.

7. Odnos poreskog prava i građanskog procesnog prava – Opšti principi sudskog izvršnog postupka
primenjuju se u odnosu na izvršenje poreske obaveze ukoliko nisu derogirani posebnim propisima
poreskog prava. S druge strane, pojedine radnje u građanskom postupku sud će izvršiti samo ako stranke
plate određene javne dažbine (sudske takse).

5. Poreskopravni princip jednakosti građana

Stav da su svi građani jednaki pred zakonom jedan je od temelja vladavine prava. Opštost poreza je
druga strana principa jednakosti pred poreskim zakonom; opštost poreza podrazumeva da sva lica
moraju da učestvuju u njihovom plaćanju. Opštost predstavlja formalni uslov pravičnosti kod
oporezivanja: reč je o pretpostavci da su sva lica koja podležu jednoj od odlučujućih činjenica, zato što
koriste zajedničke nedeljive usluge države, u obavezi da plaćaju porez. Međutim, zahtev da poreska
obaveza treba da bude opšta ne znači da u savremenom svetu ne postoje različita poreska oslobođenja,
i ona se mogu svrstati u nekoliko grupa: politička (npr oslobođene za članove stranih diplomatskih i
konzularnih predstavništava), ekonomskopolitička i socijalnopolitička (njnpr oslobođenje za
novoosnovana preduzeća ili oslobođenje egzistencijalnog minimuma), poresko-tehnička (npr

5
 6

oslobođenje javnih ustanova koje prihode ostvaruju iz budžeta, da se ne bi plaćao porez na sredstva koja
su ustanovi transferisana iz budžeta), finansijska.

Zahtev u pogledu opštosti ima smisla jedino u pogledu poreza. Kod taksi važi pravilo da ko dobija od
države uslugu plaća cenu; ko ne plati taksu neće za uzvrat dobiti bilo kakvu uslugu. Kod doprinosa za
socijalno osiguranje koncept opštosti nije relevantan jer postoji veza između obaveze plaćanja i primanja
osiguranika za slučaj kada se desi osigurani događaj.

Jednakost predstavlja osnovni ustavni princip u odnosu na koji se ispituje ustavnost poreskih zakona. Od
suštinske je važnosti način na koji ustavni sud vrši svoju ulogu, odnosno do koje mere je ovlašćen i
spreman da ide u poništavanje poreskih zakona zbog nejednakog tretmana.

6. Pravičnost kao standard za odmeravanje razlika u oporezivanju

Kriterijum za raspodelu poreskog tereta koji bi obezbeđivao jednak tretman je sposobnost plaćanja. U
Ustavu Srbije se navodi da građanin porez plaća u srazmeri sa svojim sredstvima, odnosno prema
ekonomskoj moći. Iz ovog principa proizlaze dva zahteva: zahtev za horizontalnom pravičnošću i zahtev
za vertikalnom pravičnošću. Prvi zahtev nalaže da lica s istom ekonomskom snagom (istim poreskim
kapacitetom) treba da plate isti porez. Zahtev za vertikalnom pravičnošću nalaže da lica sa većom
ekonomskom snagom plate veći porez. U oba slučaja potrebno je odrediti merilo ekonomske snage
poreskog obveznika. Teorijski posmatrano, takvo merilo bi trebalo da odrazi celokupno blagostanje koje
obveznik može postići iz opcija koje ima na raspolaganju, uključujući sadašnju potrošnju, buduću
potrošnju (štednju), posedovanje imovine i uživanje u dokolici. Međutim, ovakvo sveobuhvatno merilo
ne može se operacionalizovati. Zato se u praksi poseže za „opipljivim“ merilima kao što su obveznikovi
dohodak, potrošnja ili imovina. U najčešćem broju slučajeva jurisprudencija ustavnih sudova odnosi se
na porez na dohodak, što znači da se sposobnost plaćanja ceni kroz veličinu obveznikovog dohotka.
Sposobnost plaćanja se može ceniti i na bazi veličine obveznikove imovine a kod posrednih poreza (PDV)
na bazi potrošnje.

Kod taksi, teorijsku osnovu pravičnosti čini princip korisnosti i po tom shvatanju je pravičan onaj poreski
sistem u kojem svaki poreski obveznik plaća porez srazmerno koristima koje dobija od javnih usluga.
Ipak, utvrditi vezu između plaćanja i koristi je nemoguće jer se u stvari očekuje da baš oni bogatiji plate
više. Zato se pravičnost utvrđuje u skladu s principom ekonomske snage poreskog obveznika. Princip
koristi danas služi samo za opravdavanje taksi, ponekad praćen i principom pokrivanja troškova.

7. Poreskopravni princip zakonitosti poreza

6
 7

Pravilo da se oporezivanje može vršiti samo na osnovu zakona predstavlja načelo koje je proisteklo iz
nastojanja vlastele da se ograniči vladalac i poreski obveznik zaštiti od samovolje u oporezivanju. U
savremenim pravnim državama ustanovljavanje novih poreza i menjanje poreskih tereta kod već
postojećih poreskih oblika mogu se vršiti samo zakonom, odnosno na osnovu zakona i ovaj princip se
uzdiže na nivo ustavnog načela.

Političko značenje principa zakonitosti poreza ogleda se u osiguranju pravne sigurnosti građana, njihovih
prava i sloboda; ono predstavlja vrhunsko načelo pravne države i garanciju protiv samovolje vlasti.
Pravno značenje principa zakonitosti poreza se ogleda u uvažavanju sledećih šest zahteva:

1. Samo zakon može biti izvor poreskog prava – Često se razlog za pojavu podzakonskih akata krije u
faktičkoj nemogućnosti zakonodavca da uredi sva relevantna pitanja. U poreskoj materiji sreće se
nekoliko vrsta podzakonskih propisa od kojih su najrasprostranjenije odluke koje donosi skupština
(najčešće opštine ili grada), uredbe koje donosi Vlada i pravilnici koje donosi državni organ uprave
(ministar). Odluka predstavlja propis skupštine jedinice lok.samouprave kojim se u skladu sa zakonom
uvode lokalni javni prihodi i uređuje način njihovog utvrđivanja i plaćanja, a uredbe i pravilnici se donose
radi sprovođenja (izvršenja) zakona. Ovlašćenje opštinskim,odnosno gradskim vlastima da mogu svojim
odlukama uvoditi određene vrste javnih dažbina delegirao je zakon, ovakva normativna delatnost ima
svoje izvorište u zakonu. Uredba može normirati samo detalje kako bi se mogao primenjivati zakon zbog
kojeg se ona uopšte i donosi, one ne mogu propisivati neka nova načela koja nisu predviđena u zakonu.

2. Nisu dopušteni sporazumi između poreske administracije i poreskog obveznika u pogledu visine
poreske obaveze

3. Tumačenje – Praktično je nemoguće naći normu poreskog prava koja bi se mogla primeniti na
konkretan događaj a da se pri tome ne javi potreba za interpretacijom, tek tumačenjem počinje istinsko
delovanje zakona, ono je način da se poreskopravna norma koja je opšta i apstraktna dovede u sklad sa
konkretnim slučajem.

* Zakon treba da bude shvatan u smislu koji je najpovoljniji za onog ko je podvrgnut porezu; poreski
zakoni ograničavaju slobode i imovinska prava građana pa takve zakone treba tumačiti u prilog onome
čija se sloboda ili pravo ograničavaju.

* Interes države je iznad privatnog interesa; porez je instrument moći države i on se ne može
podređivati pojedinačnom interesu.

* Poreski zakoni se tumače sasvim restriktivno: pošto je poreska obaveza određena u zakonu, ona se ne
može putem logičke argumentacije ili analogije proširivati na slučajeve koji nisu izričito sadržani u
zakonu.

* Poreski zakoni se mogu tumačiti primenom svih onih metoda koji se koriste pri tumačenju ostalih
zakona. Granice svakog tumačenja određuje princip zakonitosti u svojoj integralnosti. Nedozvoljeno je
svako tumačenje koje vodi izigravanju smisla i funkcija ovog principa.

7
 8

4. Analogija – Primena analogije sastoji se u proširivanju zakonske norme na slučajeve koji u njoj nisu
sadržani, ali potpadaju pod isti ratio legis koji je inspirisao formulisanu zakonsku normu. Potrebno je
pouzdano ustanoviti da li je zakonodavac određeni odnos svesno ostavio neuređenim želeći da on takav
i ostane. Potrebno je identifikovati ratio legis koji čini osnov zakonske odredbe koja se analogijom
proširuje, zatim se izričito formulisani zakonski opis poreskog činjeničnog stanja upoređuje sa
„zamišljenim“ zakonskim opisom poreskog činjeničnog stanja na koji se norma želi proširiti i proverava
da li među njima postoji takva srodnost koja bi dopuštala uređivanje prema istim principima. Analogiji se
nikako ne sme pribegavati ako vodi proširenju poreske obaveze. Pravi problem analogije sastoji se u
tome da se odredi kakva i u čemu mora da bude sličnost između dva slučaja da bi se mogla primeniti;
dva slučaja su slična kada su im bitne osobine istovetne a sporedne različite.

5. Nedopuštenost retroaktivnosti – Opšte je pravilo da se početak važenja zakona ili drugog opšteg
pravnog akta računa od njegovog stupanja na snagu. Između objavljivanja zakona i početka njegovog
važenja ostavlja se kraći period kako bi se i oni koji ga primenjuju i oni na koje se primenjuje, pripremili
za njeogovo poštovanje. Međutim, Ustav Srbije dopušta izuzetak od načela zabrane retroaktivnosti: a)
ako je retroaktivnost uvedena zakonom, b) ako se rasprostire samo na pojedine odredbe istog zakona i
v) ako je uvedena na temlju opšteg interesa utvrđenog u postupku donošenja tog zakona. Najčešće
postoji opšti interes da se poreskim obveznicima retroaktivno pruži određena benificija (niža poreska
stopa ili poreski podsticaj). Od retroaktivnosti treba razlikovati retrospektivnost zakona.
Retrospektivnost se koristi za slučaj kada se zakon primenjuje na buduće posledice oporezivog događaja
koji se desio pre njegovog donošenja i to bez prelaznog rešenja za postojeću situaciju.

6. Određenost poreza – Zakon treba da bude jasan i precizan; sadržaj i granice poreskih normi moraju se
jasno videti iz samog zakonskog teksta. Nerazumljivost poreskih propisa, njihove brojne izmene i
dopune, razna tumačenja, pravilnici i drugi podzakonski propisi koji utiču na utvrđivanje poreske
obaveze i na njenu visinu, kao i otežana dostupnost poreskih propisa često zahtevaju da se poreski
obveznik obrati za pomoć nekom kvalifikovanom licu. Srpskim ZPPPA ustanovljena je profesija poreskog
savetnika.

8. Suprotstavljanje nelegitimnoj zakonitoj poreskoj evaziji

Tumačenje poreskih zakona striktno u koordinatama principa zakonitosti otvara poreskom obvezniku
mogućnost da organizuje svoje poslovanje tako da izbegne porez, pribegavajući raznovrsnim
artificijelnim pravnim konstrukcijama. Očigledno je da zakonodavac ne može da predvidi sve situacije
koje se mogu javiti u svetu koji se neprestano menja tako da nastaju pravne praznine i rupe u propisima.
Izbegavanje plaćanja poreza (poreska evazija) može biti nezakonito i zakonito.

8
 9

Nezakonita poreska evazija obuhvata one postupke poreskog obveznika usmerene na izbegavanje
plaćanja poreza kojima se krši poreski zakon. Takva evazija sankcionisana je na terenu kaznenog prava.
Poreske vlasti mogu preduzimati mere kojima će korigovati poreske posledice ovakvih obveznikovih
radnji (utvrđivanje poreza u poreskoj kontroli), ali se te mere ne preduzimaju iz anti-abuzivnih razloga
(radi sprečavanja zloupotrebe nekog poreskog propisa) nego da bi se naknadno pravično raspodelio
poreski teret.

Zakonita poreska evazija postoji kada poreski obveznik umanjuje poresku obavezu ne kršeći pri tome
poreske propise, javlja se u dva vida: legitimno minimizovanje i nelegitimno minimizovanje poreske
obaveze. Legitimno minimizovanje poreske obaveze nije predmet anti-abuzivnog delovanja dok
nelegitimno jeste. Problem nastaje zbog toga što do manjeg poreskog tereta može doći zbog pravne
konstrukcije ili transakcije koja koristi pravnu prazninu ili rupu u zakonu da bi se poreski obveznik
smestio van domašaja poreza ili pod udar norme koja nameće manji poreski teret, odnosno zbog pravne
konstrukcije ili transakcije za koju poreski zakon vezuje manju poresku obavezu nego za neku drugu
pravnu konstrukciju ili transakciju čiji su faktički efekti slični. Osnovno obeležje „neprihvatljive“ zakonite
poreske evazije je u tome da se radi o pokušaju poreskog dužnika da smanji poresku obavezu na nivo
koji je niži od nivoa koji je zakonodavac nameravao da postigne imajući u vidu dati bruto dohodak i
posebne okolnosti. Mehanizmi kojima se ona ostvaruje imaju sledeće karakteristike:

a) upotrebljene pravne konstrukcije ne bi, da porez nije uveden, imale oblik kakav imaju (postoji
element artificijelnosti/veštačkog),

b) često se iskorišćavaju rupe u zakonu ili se zakonska rešenja koriste za svrhe koje zakonodavac nije
imao u vidu,

v) saveti dobijeni uz naknadu od strane poreskog savetnika čuvaju se kao tajna, što predstavlja jedan od
uslova iz ugovora zaključenog između poreskog savetnika i klijenta (poreskog dužnika).

Da bi se ocenilo da li je u pitanju pokušaj da se poreska obaveza spusti ispod nivoa koji je zakonodavac
imao u vidu, svaka „sumnjiva“ transakcija morala bi da se podvrgne sledećim testovima:

1. Test namere – standard „savesnog poreskog obveznika“ pomaže da se ustanove izvesni modeli
ponašanja na osnovu kojih se može suditi o postojanju namere.

2. Test postojanja elemenata artificijelnosti/veštačkog – test počiva na ideji da je zakonodavac imao

nameru da oporezuje određene životne situacije a da poreski obveznik izbegava plaćanje poreza tako što
upotrebljava neki pravni oblik čiji se efekti zaista ne mogu podvesti pod zakonski opis poreskog
činjeničnog stanja ali odudaraju od ekonomske ili socijalne realnosti na koju je zakonodavac baš želeo da
primeni porez. Tako iskorišćena konstrukcija privatnog prava naziva se artificijelnom/veštačkom.

3. Test poreske uštede

4. Test postojanja rešenja nadležnog poreskog organa – ako prethodni testovi dokažu da je poreski
dužnik koristio veštačke pravne konstrukcije i time zaista došao do poreske uštede, nadležni poreski
organ to mora utvrditi svojim rešenjem.

9
 10

Tumačenje prema ekonomskoj suštini: Ako se nelegitimnoj zakonitoj poreskoj evaziji želi suprotstaviti na
terenu tumačenja, moguće rešenje se može potražiti u doktrini da je suština važnija od forme, ili u
oslanjanju na tzv. ekonomsku interpretaciju koja se inače ne primenjuje u drugim oblastima prava, ili u
građanskopravnim konceptima ništavosti simulovanih pravnih poslova odnosno izigravanja zakona.

Anti-abuzivno zakonodavstvo: Oslanjanje na opšte anti-abuzivno zakonodavstvo može doći do izražaja

po najpre u državama u kojima se iz principa podele vlasti izvlači zaključak da sud ne sme da zamenjuje
zakonodavca, tako da će, kada poreski zakon propusti da oporezuje pojedine situacije, ostavljajući
pravne praznine i rupe u propisima, sud, po pravilu, odustati od nametanja poreza, čak iako bi, sa
stanovišta razuma i poreske politike, takve situacije trebalo da budu oporezovane.

U srpskom poreskom pravu relevantno je načelo fakticiteta, propisano u ZPPPA, ono sadrži tri pravila:

1. proklamovan je princip da se poreske činjenice utvrđuju prema njihovoj ekonomskoj suštini, npr
obaveza po osnovu poreza na prenos apsolutnih prava nastaje i kada nije sačinjen punovažan ugovor o
kupoprodaji nepokretnosti i to danom kada je kupac stupio u posed nepokretnosti.

2. Ako se simulovanim pravnim poslom prikriva neki drugi pravni posao, za utvrđivanje poreske obaveze
osnovu čini disimulovani pravni posao.

3. Poreska uprava je dužna da utvrdi poresku obavezu u slučaju kada su na propisima suprotan način
ostvareni prihodi, odnosno stečena imovina. Ako je neki prihod ostvaren vršenjem krivičnog dela, ipak će
se oporezovati a u krivičnom postupku imovinska korist stečena izvršenjem krivičnog dela se oduzima.

Anti-abuzivno zakonodavstvo deluje sa ciljem suprotstavljanja poreskim pogodnostima koje proizlaze iz

poreskih aranžmana koji su abuzivni (nastali zloupotrebom). Aranžmani obuhvataju svaki ugovor,
memorandum, transakciju bez obzira na to da li podležu prinudnom izvršenju ili ne. „Poreske
pogodnosti“ obuhvataju poresku olakšicu ili uvećanu poresku olakšicu, povraćaj ili uvećani povraćaj,
izbegavanje ili umanjivanje poreske obaveze, odlaganje plaćanja ili ubrzavanje povraćaja poreza...

Ako se ustanovi da je neki poreski aranžman abuzivan, poreske pogodnosti koje bi proizašle iz njega bile
bi uklonjene odgovarajućim usklađivanjem koje sprovodi nadležni poreski organ putem rešenja.

9. Poreskopravni principi zaštite ljudskog dostojanstva i privatne sfere

Ustav Srbije jemči nepovredivost ljudskog dostojanstva; iz ovog principa proizlazi da poreski
zakonodavac ne bi smeo da podvrgne oporezivanju tzv egzistencijalni minimum. Zakonskim opisom
poreskog činjeničnog stanja predviđen je onaj nivo dohotka pojedinca koji je taman dovoljan za
najskromnije zadovoljenje elementarnih potreba (stan, hrana, odeća..). Eventualno umanjenje
minimuma egzistencije, do kojeg bi došlo ako bi bio oporezovan, ugrozilo bi samo preživljavanje

10
 11

obveznika i izdržavanih lica. Pri tome, treba imati u vidu da se iznos neoporezivog minimuma egzistencije
utvrđuje samo u odnosu na neposredne poreze, lica čiji je dohodak ispod njega ipak plaćaju posredne
poreze (PDV i akcize), kupujući proizvode ili usluge u čijoj ceni su oni skriveni.

Iznos koji odgovara neoporezivom minimumu oslobođen je u dohotku svih obveznika.

U Srbiji ne postoji globalno oporezivanje dohotka koje bi podrazumevalo da fizičko lice bude podvrgnuto
jedinstvenom porezu na celokupan (svetski) dohodak. Umesto toga, u primeni je mešoviti sistem u
kojem je oko 99,7% punoletnih građana potencijalno podvrgnuto isključivo cedularnom oporezivanju.
Preostalih nešto manje od 20 000 građana podvrgnuto je komplementarnom godišnjem porezu ( fizička
lica koja su ostvarila dohodak veći od trostrukog iznosa prosečne zarade). U takvom sistemu nije moguće
zaštititi egzistencijalni minimum od oporezivanja jer lice čija bi zarada bila npr ispod tog minimuma može
imati druge prihode sa kojima prelazi granicu egzistencijalnog minimuma. Tek sa prelaskom na sistem
globalnog oporezivanja dohotka, biće moguće obezbediti oslobođenje egzistencijalnog minimuma za sve
poreske obveznike – fizička lica.

Ustav Srbije jemči nepovredivost stana, tajnost pisama i drugih sredstava pošiljki i zaštitu podataka o
ličnosti. Poresko pravo sadrži određena rešenja kojima zadire u širu privatnu sferu (sferu u kojoj se
dešavaju privatni kontakti i u kojoj je dopušteno neprekomerno,srazmerno delovanje) – npr Poreska
policija ima ovlašćenje da radi otkrivanja poreskih krivičnih dela i njihovih izvršilaca, u pretkrivičnom
postupku postupa kao organ unutrašnjih poslova te da preduzima sve potražne radnje izuzev
ograničenja kretanja, ovlašćenje da mogu da uđu u stan odnosno da ga pretresu itd.

10. Poreskopravni principi zaštite prava na slobodan izbor zanimanja, profesije i obavljanja delatnosti i
zaštite prava na mirno uživanje imovine

Poreska norma kojom se propisuje zahvatanje iz dobiti, dohotka ili imovine na generalan način ili kojom
se uređuje obezbeđivanje poreskog potraživanja, načelno ne povređuje slobodu izbora rada, profesije i
preduzetništva. Ukoliko prosečnom poreskom obvezniku ovakve slobode porez ne ugrožava, ne radi se o
narušavanju ustavom zajemčenog prava.

Jedna od osnovnih funkcija države je da zaštiti svojinu svojih građana, međutim da bi država ostvarila taj
zadatak primorana je da ograniči pravo svojine kako bi došla do sredstava za svoje funkcionisanje.
Zakonodavac mora paziti da ne prekorači ustavno ovlašćenje da zakonom može ograničiti pravo svojine i
normu da svojina obavezuje te da njena upotreba ujedno služi i dobrobiti zajednice. Ako se oporezivanje
pretvori u konfiskaciju, ustavna ovlašćenja su jasno prekoračena.

11
 12

11. Poreskopravni principi zaštite poverenja poreskih obveznika u poresku administraciju i srazmernosti
cilja i sredstava u poreskom postupku

Princip zaštite poverenja u poresku administraciju podrazumeva da:

1. poreska vlast treba da obavesti poreskog obveznika o bilo kojoj akciji koju prema njemu preduzima,

2. u toku poreskog postupka i upravnog spora poreski obveznik mora imati na raspolaganju sva procesna
prava koja su data poreskom organu,

3.poreska vlast mora biti obavezana svojim tumačenjem zakona kada ga primenjuje na pojedinačnog
poreskog obveznika.

Radi zaštite javnog interesa moguća su neka odstupanja; npr ZPPPA nalaže poreskom inspektoru da u
slučaju indicije da je povećana nelegalna trgovina započne postupak terenske kontrole bez dostavljanja
naloga ili npr poreski organ može da ispravi svoju nezakonitu odluku iako je poreski obveznik postupao u
dobroj veri.

Poreski organ može da ograniči pravo obveznika ili da utiče na njegov pravni interes samo postupanjem
koje je neophodno da se njime ostvari svrha propisa i samo ako ta svrha e može da se ostvari drugačijim
postupanjem kojim bi se manje ograničavala prava ili u manjoj meri uticalo na pravni interes obveznika.

12. Poreskopravni princip poverljivosti poreskih informacija

Neovlašćeno korišćenje ili objavljivanje dokumenata, informacija, podataka ili drugih činjenica do kojih
dolazi PU u poreskom postupku, odnosno u prekršajnom, predistražnom ili sudskom postupku povodom
poreske stvari, ugrožava i interese poreskog obveznika i javni interes. ZPPPA proklamuje načelo da su
službena lica i sva druga lica koja učestvuju u tim postupcima dužna da kao tajni podatak čuvaju:

1. svaki dokument, informaciju, podatak ili drugu činjenicu o poreskom obvezniku,

2. podatke o tehničkim pronalascima ili patentima, kao i sve druge podatke o tehnološkim postupcima
koje primenjuje poreski obveznik-do kojih su došla u nekom od ovih postupaka.

ZPPPA propisuje dve vrste izuzetaka:

12
 13

1. obaveza za PU da dva puta godišnje na svojoj internet strani objavljuje naziv, odnosno ime i prezime,
PIB i iznos poreskog duga poreskih dužnika i to pravnih lica sa poreskim dugom u iznosu od najmanje 20
000 000 din i preduzetnika sa poreskim dugom u iznosu od najmanje

5 000 000 din.

2. obaveza čuvanja tajnog podatka nije povređena : radnjom sa kojom se poreski obveznik pismeno
saglasi, ako se određeni podatak ne može povezati sa poreskim obveznikom, ako se određeni podatak
iznosi tokom poreskog,prekršajnog,predistražnog ili sudskog postupka, u postupku otkrivanja krivičnih
dela, kod pružanja pravne pomoći, kada se poreskom jemcu omogući uvid u podatke o poreskom
obvezniku koji su bitni za regulisanje obaveza koje proističu iz njegovog odnosa prema poreskom
obvezniku..

13. Neposredni i posredni porezi, redovni i vanredni porezi

Podela na osnovu kriterijuma prevaljivosti: U neposredne poreze spadaju oni koji se neposredno
naplaćuju od poreskih destinatara-lica koja su po intenciji zakonodavca pozvana da snose poreski teret.
Posredni porezi se naplaćuju od jednog lica-poreskog obveznika po zakonu ali je ono u stanju da prevali
na drugo lice-poreskog destinatara ili nekog drugog nosioca poreskog tereta; posredni porezi su oni koji
ne terete lice koje je zakonodavac za to predvideo nego treće lice na koje je teret prevaljen.
Prevaljivanje se odvija u tri faze:

1. Perkusija – poreska obaveza pada na lice koje je zakonom određeno da bude por.obveznik,

2. Reperkusija – poreski obveznik uspeva da na tržištu teret poreza prenese na druga lica tako što će npr
podići cenu oporezovanog proizvoda ili usluge i na taj način porez prevaliti na kupca tog proizvoda ili
korisnika usluge (prevaljivanje unapred), tako što će sniziti nabavnu cenu proizvoda ili usluge i na taj
način porez prevaliti na svoje snabdevače (prevaljivanje unazad), ili tako što će podići prodajnu cenu
nekih drugih (neoporezovanih) artikala ili usluga i na taj način porez prevaliti na kupce tih artikala (bočno
prevaljivanje).

3. Incidenca – poreski teret pada na svog konačnog nosioca-lice koje nije u stanju da porez dalje
prevaljuje nego ga definitivno snosi. Tek licu pogođenom incidencom umanjuje se raspoloživi realni
dohodak.

Operacionalna definicija – Neposredni porezi su oni koji terete privrednu sposobnost obveznika
pogađajući neposredno njihovo bogatstvo ili prihode a posredni, međutim, naplaćuju se u vezi sa
radnjama proizvodnje, potrošnje ili razmene dobara. U neposredne poreze se mogu svrstati porez na
imovinu, porez na prihode,odnosno na dohodak i porez na upotrebu dobara. U posredne spadaju opšti

13
 14

porezi na promet (PDV, porez na promet u maloprodaji..), akcize, carine, porez na prenos apsolutnih
prava.

Kod podele na redovne i vanredne poreze kriterijum predstavlja vreme u kojem se porez (tj zakon kojim
je uveden porez) nalazi na snazi.

Redovni porezi su oni koji se pojavljuju u poreskom sistemu neke zemlje svake godine; oni dominiraju u
poreskom sistemu i njima se finansiraju redovni javni rashodi.

Vanredni porezi su oni koji se u poreskom sistemu pojavljuju s vremena na vreme, u neredovnim
ekonomskim ili političkim prilikama u državi; njima se finansiraju vanredni javni rashodi, rashodi izazvani
nepredviđenim odnosno nepredvidivim događajima (ratovi, elementarne nepogode). U savremenim
fiskalnim sistemima vanredni javni rashodi se češće finansiraju podizanjem stopa postojećih poreza ili
zaduživanjem države a ređe uvođenjem vanrednih poreza. Npr Zakon o jednokratnom porezu na ekstra
dohodak i ekstra imovinu stečenu iskorišćavanjem posebnih pogodnosti (Miloševićev režim).

14. Objektni i subjektni porezi, analitički i sintetički porezi

Objektni porezi su oni koji pogađaju prihode, odnosno imovinu prema njihovim stvarnim elementima,
uopšte ne vodeći računa o ličnosti poreskog obveznika niti o njegovoj ukupnoj ekonomskoj snazi. U
objektne poreze spadaju svi porezi koji pogađaju pojedinačne prihode građana (zarade, prihode od
poljoprivrede i šumarstva, prihode od samostalne delatnosti, od kapitala, od nepokretnosti), kao i porezi
koji terete pojedine objekte imovine (npr nepokretnosti).

Subjektni porezi su vezani za određenu ličnost koja ostvaruje prihod (dohodak), odnosno kojoj pripada
imovina. Visina poreske obaveze zavisi od obveznikovih ličnih i porodičnih prilika, kao i od njegove
ukupne ekonomske snage. Npr ako dva lica ostvaruju isti dohodak ali jedno lice izdržava troje dece i
izloženo je plaćanju troškova lečenja, dok drugo lice nikoga ne izdržava, njihova ekonomska snaga ne
može biti ista, pa će subjektni porez obezbediti da prvo lice bude blaže oporezovano. U subjektne poreze
spadaju porez na dohodak građana i porez na ukupnu neto imovinu.

Uvođenje subjektnih poreza ne znači da će se u potpunosti ukinuti objektni porezi. NJihovu važnu
prednost predstavlja to što se postupak utvrđivanja poreske obaveze može relativno jednostavno
sprovesti jer se u obzir uzimaju samo činjenice koje se odnose na objekat oporezivanja a ne i one koje se
tiču ličnosti obveznika, njegovih porodičnih prilika ili njegovih drugih prihoda, odnosno objekata
imovine. Mnogi prihodi mogu se zahvatiti već kod isplatioca („na izvoru“). Tako se npr sprovodi
oporezivanje plata i zarada gde je poslodavac dužan da pre isplate obračuna i naplati porez, dok
zaposleni dobija samo neto platu. Kod subjektnih poreza nužno je, međutim, sprovesti složeni postupak
utvrđivanja poreske obaveze u kojem poreske vlasti moraju prikupiti i proveriti mnoštvo podataka.

Analitički porezi su oni koji pogađaju samo jedan element poreskog događaja (npr samo jedan objekat
obveznikove imovine-zgradu, prihod od kapitala, prihod od jedne vrste usluga).

14
 15

Sintetički porezi su oni koji obuhvataju celinu neke poreske situacije (npr ukupnu imovinu obveznika,
njegov celokupan dohodak, opšti porez na promet svih proizvoda ili usluga).

15. Opšti i namenski porezi, periodični i neperiodični porezi

Prihodi svih opštih (nedestiniranih) poreza u budžetu države, odnosno niže političko-teritorijalne jedinice
čine jedinstvenu masu iz koje se finansiraju javni rashodi. Kod njih je zastupljen princip neafektacije;
prihod od određenog poreza nije vezan za određeni javni rashod već se svi ovakvi prihodi slivaju u
jedinstvenu masu iz koje se sredstva usmeravaju ka konkretnim rashodima.

Kod namenskih (destiniranih) poreza zastupljen je princip afektacije: prihodi određenog poreza vezani su
za određenu namenu, tačno utvrđen javni rashod. Takav bi npr bio porez na zarade koji se usmerava na
finansiranje izgradnje neke železničke pruge i sl. Namenski porezi mogu biti privremenog karaktera ali je
moguće da su uvedeni i kao trajni.

Argumenti u prilog tome da porezi treba da budu opšti:

a) kod namenskih poreza obrazuju se fondovi. Time je bitno otežana kontrola trošenja sredstava jer je
veoma teško dobiti celovit uvid u finansijsko poslovanje brojnih fondova, pored toga, pri svakom fondu
se obrazuje poseban upravljački aparat što koordinaciju u donošenju odluka čini teže ostvarivom a
režijske troškove (plate) još većim.

b) Moguće je da se kod pojedinih namena pojavi višak a kod nekih manjak; tada bi se kod prve vrste
dolazilo do neracionalnog trošenja, jer se jednom utvrđena namena sredstava ne menja lako pa se
dešava da porez ostane u sistemu iako su npr putevi izgrađeni. Kod opštih poreza se ovakvi problemi ne
javljaju jer se u slučaju pojave suficita, primenom budžetskog virmana sredstva mogu usmeriti ka onoj
nameni gde nedostaju.

v) demonstracioni efekat – ako se putem namenskih poreza finansiraju određeni rashodi npr nabavka
računarske opreme za potrebe organa uprave, i organi pravosuđa mogu istaći zahtev za novom
opremom. Tada treba uvećati stope postojećih namenskih poreza ili uvesti nove jer se samo tako može
doći do sredstava.

Argumenti u prilog namenskih poreza:

a) afektacija poreskog prihoda za određeni javni rashod čini podnošenje poreskog tereta prihvatljivijim
za poreskog obveznika pod pretpostavkom da je namena radi koje je porez uveden sa njegovog
stanovišta legitimna.

15
 16

b) plaćanje namenskih poreza omogućuje uspostavljanje neposrednije veze između nosioca poreskog
tereta i usluge države kojom se koriste (npr porez za izgradnju puteva plaćaju korisnici puteva,vlasnici
motornih vozila).

v) destinirani porezi obezbeđuju kontinuitet u finansiranju određene javne potrebe dok god je potrebno,
što olakšava vođenje dugoročne politike države u izvršavanju svojih funkcija i zadataka.

U novom sistemu javnih prihoda u Srbiji, javni rashodi se finansiraju prevashodno iz budžetskih prihoda
opšte namene.

Kriterijum razlikovanja kod podele na periodične i neperiodične poreze je okolnost da li poreski obveznik
uzastopno u većem broju poreskih perioda ima obavezu plaćanja, ili se poreska obaveza pojavljuje samo
s vremena na vreme. U periodične spadaju: porez na zarade, porez na prihode od samostalne delatnosti,
prihodi od kapitala, prihodi od zakupnine, porez na imovinu, PDV... U neperiodične spadaju: porez na
prenos apsolutnih prava, porez na nasleđe i poklon, akcize, prihod od autorskih prava, prihodi po osnovu
ugovora o delu...

16. Pretpostavljeni i faktički porezi, ad valorem i specifični porezi

Pretpostavljeni porezi su oni porezi kod kojih se poreska osnovica utvrđuje na osnovu pretpostavke da je
poreski obveznik ostvario, odnosno mogao ostvariti prihod određene veličine.

Prvu vrstu pretpostavljenih poreza predstavljaju porezi čiju osnovicu utvrđuje poreski organ zato što: a)
poreski obveznik nije podneo poresku prijavu iako je bio dužan da to učini ili je b) podneo poresku
prijavu sa podacima koje poreski organ smatra neverodostojnim. Ovi porezi se nazivaju ex officio
utvrđeni porezi; njih rešenjem, u postupku poreske kontrole, utvrđuje nadležni poreski organ.

Drugu vrstu predstavljaju porezi čija se osnovica procenjuje u posebnom postupku iz razloga što bi
utvrđivanje stvarnih prihoda obveznika izazvalo ozbiljne teškoće sa previsokim troškovima. Ova vrsta
pretpostavljenih poreza se naziva paušalno utvrđeni porez. U srpskom poreskom pravu, paušalno
utvrđivanje poreske osnovice javlja se kod oporezivanja prihoda od samostalne delatnosti: Porez na
dohodak građana na prihode od samostalne delatnosti može se plaćati i prema paušalno utvrđenom
prihodu ako obveznik, s obzirom na okolnosti nije u stanju da vodi poslovne knjige ili bi mu njihovo
vođenje značajnije otežavalo obavljanje delatnosti i ako su ispunjeni uslovi koje zakon propisuje. U tom
slučaju paušalni prihod utvrđuje poreski organ, razvrstavajući obveznike u grupe po kriterijumima
profitabilnosti i obima prometa, prema vrstama delatnosti, vodeći računa o visini prosečne mesečne
zarade po zaposlenom u RS odnosno gradu u godini koja prethodi godini za koju se utvrđuje paušalni
prihod, o mestu gde se radnja nalazi, broju zaposlenih, tržišnim uslovima, radnoj sposobnosti
obveznika...

16
 17

Faktički porezi predstavljaju javne prihode čija se osnovica utrđuje na osnovu podataka o stvarno
ostvarenim prihodima, odnosno o ostvarenju činjenica koje su relevantne za oporezivanje. U faktičke
poreze spadaju: godišnji porez na dohodak građana, cedularni porezi na prihode od samostalne
delatnosti u slučajevima kada obveznik vodi poslovne knjige, cedularni porezi na zarade, kamate i
dividende, porez na nasleđe i poklon, porez na imovinu, PDV...

Ad valorem porezi (porezi po vrednosti) su oni kod kojih se poreska osnovica iskazuje u novčanim
jedinicama a poreska obaveza se utvrđuje u određenom procentu od ovakve poreske osnovice.

Specifični porezi su oni kod kojih se poreska osnovica iskazuje u nekim mernim jedinicama; poreska
obaveza se utvrđuje u apsolutnom iznosu prema mernoj jedinici (npr 35din po litru benzina).

Dvojno oporezivanje potrošnje pojedinih prozvoda (ad valorem i specifični) sreće se kod onih prozvoda
kod kojih postoji više kvalitetnih grupa. Takav je slučaj npr sa cigaretama; ako bi se ovakav proizvod
oporezovao samo ad valorem porezom, jeftiniji odnosno manje kvalitetni proizvodi bili bi favorizovani na
štetu onih skupljih i kvalitetnijih. Ali, ako se paralelno uvedu i specifični i ad valorem porez, relativno veći
poreski teret po tom osnovu pašće na jeftinije odnosno manje kvalitetne proizvode, čime će se otkloniti
poreski podsticaj da se takvi proizvodi više troše. Npr ako bi se uveo samo ad valorem porez od 40% na
neto cenu cigareta i onako najskuplje cigarete najviše bi poskupele (50 din plus 40% od 50 din = 20) što
bi ih učinilo manje privlačnim za potrošače jer bi cena ostalih cigareta porasla samo za npr 40% od 20 din
= 8 din, odnosno 40% od npr 15 din = 6 din. Isključiva primena specifičnog poreza dovela bi do
podjednakog poskupljenja svih vrsta cigareta pa bi time relativno najviše poskupele najjeftinije cigarete i
time bi se favorizovala potrošnja kvalitetnijeg proizvoda. U uslovima inflacije specifični porezi postaju
neprimereni; utvrđeni u apsolutnom iznosu, oni pri porastu cene prozvoda na čiji se promet plaćaju,
postaju njen sve beznačajniji deo. Npr ako je cena litra piva 40 din a specifični porez po litru 2 din to je
5%, ako pivo poskupi na 50 din udeo specifičnog poreza od 2 din biće 4%.

17. Centralni i lokalni porezi

Kriterijum razlikovanja kod ove podele je nadležnost određene političko-teritorijalne jedinice za

uvođenje poreske obaveze. Pojedini autori smatraju da se klasifikacija može vršiti ne samo prema tome
koja jedinica uvodi porez već i prema tome kojoj jedinici pripadaju prikupljeni poreski prihodi.

Uslovi koje lokalni porezi treba da ispunjavaju da bi njihovo uvođenje u federalnim jedinicama i lokalnim
zajednicama bilo efikasno:

Osnovni je zahtev da lokalni (opštinski) porezi treba da budu takvi da im osnovica ne bude mobilna na
međuregionalnom planu, kako obveznici ne bi dolazili u iskušenje da se sele iz zajednica u kojima su
stope visoke u zajednice u kojima su stope niske.

17
 18

Porez na promet koji se naplaćuje u maloprodaji nije prikladan za uvođenje na opštinskom nivou jer bi
kad god postoje značajnije razlike u stopama, kupci iz susednih opština dolazili da kupuju u opštinama u
kojima su stope niže. Ipak, ovakav porez je prikladniji za uvođenje na nivou federalnih jedinica.

Centralni porezi treba da budu oni kod kojih će centralizovano uvođenje obezbediti najefikasnije
ostvarivanje ciljeva zbog kojih su i uvedeni. Tako, subjektni porezi sa progresivnim stopama, poput
sintetičkog poreza na dohodak fizičkih lica treba da budu uvedeni centralizovano jer se na tom nivou
vlasti sintetički dohodak može najefikasnije zahvatiti. Porezi koji se koriste za vođenje stabilizacione
politike kao što je npr PDV, takođe treba da budu centralizovani.

Kada je reč o raspolaganju prihodima onih poreza koji se na osnovu svojih karakteristika mogu definisati
kao centralni, finansiranje nižih političko-teritorijalnih jedinica može se odvijati primenom:

1. Metode vlastitih poreza – ova metoda označava da i poresku osnovicu i poreske stope određuju same
niže političko-teritorijalne jedinice. U Srbiji se metoda vlastitih prihoda primenjuje na dažbine koje se
prema kriterijumu nadležnosti za uvođenje poreza ne mogu definisati kao centralne – na lokalne
administrativne takse, lokalne komunalne takse, boravišnu taksu...

2. Metode poreskog preklapanja kod koje centralna vlast utvrđuje poresku osnovicu, koja važi kako za
porez koji njoj pripada tako i za porez koji pripada nižim nivoima vlasti, ali niže političko-teritorijalne
jedinice imaju pravo da na tako utvrđenu osnovicu primenjuju poreske stope koje same uvode. U Srbiji
se u režimu poreskog preklapanja nalazi porez na imovinu koji se pošto pogađa nepokretnosti prema
kriterijumu nadležnosti za uvođenje poreza ne može smatrati centralnim porezom: kod njega centralna
vlast određuje poresku osnovicu a lokalne vlasti fiksiraju poresku stopu koja ne sme da pređe zakonom
utvrđen limit.

3. Metode zajednice prihoda – na nivou centralne vlasti se utvrđuju i poreska osnovica i poreske stope,
ali centralna vlast i uže političko-teritorijalne jedinice dele prihode po formuli koja se utvrđuje u zakonu.
Zajednički prihodi RS i jedinice lokalne samouprave su: porez na dohodak građana, porez na nasleđe i
poklon i porez na prenos apsolutnih prava, naknade za korišćenje javnih dobara koje se ustupaju
budžetu jedinice lokalne samouprave u određenom procentu.

18. OECD klasifikacija poreza i GFS klasifikacija javnih prihoda

Klasifikacija poreza OECD smatra se jednom od najpotpunijih klasifikacija poreskih oblika. U nju su
uključeni i doprinosi za obaezno socijalno osiguranje koji se plaćaju javniom fondovima socijalnog
osiguranja. Doprinosi zaobavezno socijalno osiguranje koji se plaćaju javnim fondovima socijalnog
osiguranja svrstani su u podelu poreza jer iako se razlikuju od klasičnih poreza u tom smislu što u većini
zemalja koristi od socijalnog osiguranja zavise od odgovarajućih doprinosa koji su uplaćivani, razmere tih

18
 19

koristi ne moraju biti vezane za iznos plaćenih doprinosa. Kad god korisnik usluge plaća naknadu koja je
povezana sa troškovima pružanja usluge, takva naknada nema karakter poreza, već takse i nije
obuhvaćena ovom klasifikacijom. Nasuprot, u slučajevima kada naknada značajno prevazilazi troškove
pružanja usluge, kada platac naknade nije i korisnik usluge, kada država ne obezbeđuje specifičnu uslugu
na ime naknade koju naplaćuje ili kada koristi koje prima svaki od plataca naknade nisu srazmerne
naknadi koju su platili, radi se o javnim prihodima s obeležjima poreza, koji su svrstani na odgovarajuće
mesto u Klasifikaciji.

Pristupivši Međunarodnom monetarnom fondu Srbija je prezela obavezu da svoju statistiku javnih
finansija vodi prema pravilima koja je MMF formulisao u Government Finance Statistics Manual-u. Dok
OECD klasifikacija obuhvata isključivo poreze, GFS klasifikacija predstavlja klasifikaciju svih javnih
prihoda. U delu u kojem pokriva poreze GFS klasifikacija veoma je slična OECD klasifikaciji s tim što za
razliku od nje doprinose za socijalno osiguranje ne smatra porezima već ih tretira kao posebnu
kategoriju javnih prihoda i poreze na međunarodnu trgovinu i transakcije izdvaja iz poreza na dobra i
usluge u posebnu grupu poreza. Takse se tretiraju kao vrsta prihoda od prodaje dobara i usluga a
naknade za korišćenje dobara od opšteg interesa kao prihodi od zakupa neproizvedene imovine.

KLASIFIKACIJA POREZA OECD

1000 Porezi na dohodak, dobit i kapitalne dobitke

1100 Porezi na dohodak, dobit i kapitalne dobitke pojedinaca

1110 Na dohodak i dobit

1120 Na kapitalne dobitke

1200 Porezi na dohodak, dobit i kapitalne dobitke korporacija

1210 Na dohodak i dobit

1220 Na kapitalne dobitke

1300 Porezi koji se ne mogu raspodeliti između 1100 i 1200

2000 Doprinosi za socijalno osiguranje

2100 Doprinosi koje plaćaju zaposleni

2200 Doprinosi koje plaćaju poslodavci

2300 Doprinosi koje plaćaju lica koja obavljaju samostalnu delatnost i nezaposleni

2400 Doprinosi koji se ne mogu raspodeliti između 2100,2200,2300

3000 Porezi na platni spisak i radnu snagu

19
 20

4000 Porezi na imovinu

4100 Periodični porezi na nepokretnosti

4110 Porezi koje plaćaju domaćinstva

4120 Ostali porezi

4200 Periodični porezi na neto imovinu

4210 Porezi koje plaćaju pojedinci

4220 Porezi koje plaćaju korporacije

4300 Porezi na ostavinu, nasleđe i poklon

4310 Porez na ostavinu i nasleđe

4320 Porezi na poklone

4400 Porezi na finansijske i kapitalne transakcije

4500 Ostali neperiodični porezi na imovinu

4510 Na neto imovinu

4520 Ostali neperiodični porezi

4600 Ostali periodični porezi na imovinu

5000 Porezi na dobra i usluge

5100 Porezi na proizvodnju,prodaju,transfer,lizing i isporuku dobara i vršenje usluga

5110 Opšti porezi

5120 Porezi na pojedinačna dobra i usluge

5130 Porezi koji se ne mogu raspodeliti između 5110 i 5120

5200 Porezi na upotrebu dobara ili na dozvolu da se upotrebljavaju dobra ili obavljaju aktivnosti

5210 Periodični porezi

5220 Neperiodični porezi

5300 Porezi koji se ne mogu raspodeliti između 5100 i 5200

6000 Ostali porezi

20
 21

6100 Porezi koje isključivo plaćaju preduzeća

6200 Porezi koje plaćaju ostali obveznici i porezi koji se ne mogu razvrstati

GFS KLASIFIKACIJA JAVNIH PRIHODA

710000 Porezi

720000 Socijalni doprinosi

730000 Donacije i transferi

740000 Drugi prihodi

19. Pojam i vrste poreskopravnog odnosa

Pravo države da uvodi poreze i da ih naplaćuje od subjekata (fizičkih i pravnih lica) koja se nalaze pod
njenom vlašću proističe iz ustava. Ovlašćenje države da svoje finansijske potrebe namiruje iz dohotka,
odnosno imovine ovih lica naziva se poreskom vlašću.

Zakonski opis poreskog činjeničnog stanja definiše se kao ukupnost apstraktnih pretpostavki sadržanih u
poreskim zakonima čijim konkretnim ostvarenjem nastupaju određene poreskopravne posledice.
Zakonski opis poreskog činjeničnog stanja obuhvata: poreskog poverioca, poreskog dužnika, poreski
objekat, pripisivanje, poresku osnovicu, poresku jedinicu, poresku stopu i poresku olakšicu.

Poreski poverilac je, kada je reč o uvođenju poreza, RS a kada je u pitanju određivanje visine poreske
stope- jedinica lokalne samouprave.

Poreski obveznik je pravno i fizičko lice koje je imalac prava koja predstavljaju predmet (objekat)
oporezivanja na nepokretnostima koja se nalaze na teritoriji RS.

Poreski objekat je imovina, pravo svojine ili neko drugo pravo na nepokretnostima.

Pripisivanje je veza između poreskog obveznika i poreskog objekta.

Poresku osnovicu kada poreski obveznik ne vodi poslovne knjige čini vrednost nepokretnosti koju
utvrđuje poreski organ jedinice lok.samouprave na čijoj se teritoriji nalazi nepokretnost. U slučaju kada
poreski obveznik vodi poslovne knjige, poresku osnovicu čini vrednost iskazana u knjigama na poslednji
dan poslovne godine u godini koja prethodi onoj za koju se utvrđuje porez pod pretpostavkom da
obveznik primenjuje MSFI.

21
 22

Poresku jedinicu predstavlja deo poreske osnovice prema kojem se utvrđuje iznos poreza koji se duguje.

Poreska stopa je proporcionalna kada poreski obveznik vodi poslovne knjige i iznosi 0,4% za prvu
poresku jedinicu, 0,6% za drugu, 1% za treću..

Poreska olakšica je predviđena u obliku poreskog oslobođenja i u obliku poreskog kredita.

Poreski zahtev konkretizovan na pojedinačno određeno lice i poreska obaveza predstavljaju dve strane
poreskopravnog odnosa. Prava i obaveze strana u poreskopravnom odnosu se zasnivaju na zakonu pa je
poreskopravni odnos-odnos javnog prava. Materijalna strana poreske obaveze pokazuje se u smanjenju
dohotka poreskog dužnika za izvestan novčani iznos i u povećanju javnih prihoda za taj isti iznos. Sadržaj
materijalne strane čini imovinska promena. S druge strane, poreski dužnici moraju sarađivati sa
nadležnim poreskim organom prilikom utvrđivanja i naplate poreza i u toj saradnji se pokazuje formalna
strana poreske obaveze. Sadržina poreskopravnog odnosa je složena; neka prava i obaveze su imovinske
(materijalne) prirode: pravo poreskog poverioca da zahteva plaćanje poreza, odnosno obaveza poreskog
dužnika da plati porez, a neka su neimovinske (formalne) prirode: pravo poreskog poverioca da od
poreskog dužnika zahteva da utvrdi porez, podnosi poreske prijave, da vodi propisano računovodstvo.

S obzirom na razlike u pravima i obavezama, u okviru poreskopravnog odnosa mogu se razlikovati: 1.

poreski imovinski odnos,

2. poreski upravni odnos.

20. Poreski poverioci

Poreski poverioci (aktivni poreski subjekti) su nosioci subjektivnog poreskog prava na osnovu kojeg od
fizičkih i pravnih lica obezbeđuju finansijska sredstva, bez neposredne protivusluge, radi pokrivanja
svojih potreba.

Jedino država stiče pravni subjektivitet samim organizovanjem, bez ičijeg priznanja.

Administriranje poreza se najčešće poverava organu centralne vlasti. U Srbiji je Poreskoj upravi, kao
organu uprave u sastavu Ministarstva finansija, povereno da obavlja poslove državne uprave koji se
odnose na vođenje prvostepenog i drugostepenog poreskog postupka, vođenje jedinstvenog registra
poreskih obveznika i poresko računovodstvo, procenjivanje tržišne vrednosti nepokretnosti, otkrivanje
poreskih krivičnih dela i njihovih izvršilaca, podnošenje zahteva nadležnom prekršajnom sudu za
pokretanje prekršajnog postupka za poreske prekršaje i izdavanje prekršajnih naloga... Poreska uprava
se kao poreski poverilac pojavljuje kada je dažbina uvedena zakonom.

22
 23

U Srbiji je jedinicama lokalne samouprave dato ovlašćenje da u celosti, preko svojih organa, utvrđuju,
naplaćuju i kontrolišu „izvorne prihode“ jedinice lokalne samouprave (porez na imovinu, lokalne
administrativne takse, lokalne komunalne takse, boravišnu taksu). ZPPPA precizira da kod utvrđivanja,
naplate i kontrole izvornih javnih prihoda jedinice lok. samouprave i izdavanja prekršajnog naloga,
odnosno podnošenja zahteva za pokretanje prekršajnog postupka za poreske prekršaje nadležnom
prekršajnom sudu, nadležni organ jedinice lok. samouprave ima prava i obaveze koja ima Poreska
uprava, osim onih koji se odnose na identifikaciju poreskih obveznika, procenu poreske osnovice
metodom parifikacije i unakrsne procene, otkrivanje poreskih krivičnih dela, pitanja rukovođenja i
organizacione strukture itd koja su specifična za PU kao organ uprave u sastavu Ministarstva finansija.

Da bi mogla postati poreski poverilac, određena autonomna (parastatalna) institucija mora da ispunjava
sledeće uslove:

* da na samostalan način obavlja javnu delatnost tj delatnost koja je u interesu zajednice lica, ne kao
pojedinca, već kao pripadnika kolektiviteta. Takva funkcija joj se poverava na osnovu zakona. U srpskom
pravu to su: Republički fond za penzijsko i invalidsko osiguranje, Republički fond za zdravstveno
osiguranje i Nacionalna služba za zapošljavanje,

* da su joj, pošto samostalno vršenje delatnosti u javnom interesu opravdava poreski zahtev, takav
zahtev i njegova zaštita priznati od strane države zakonom

21. Pojam i vrste poreskih dužnika

Poreski dužnici su pravna i fizička lica koja su dužna da izvrše dugovanu radnju iz poreskopravnog
odnosa. Poreski dužnik je onaj ko duguje porez, za porez odgovara, porez za trećeg obustavlja i
naplaćuje po odbitku, podnosi poresku prijavu, kao i onaj koji je dužan da pruža obezbeđenje, da vodi
knjige i da ispunjava druge, u poreskim zakonima propisane dužnosti. Svaki poreski dužnik mora biti
poreskopravno sposoban: pasivni subjekat poreskopravnog odnosa (poreski dužnik) može biti svaki
subjekat koji je podoban da preuzme prava i dužnosti koje su utvrđene u poreskim zakonima.

Fizičko lice kao poreskopravni subjekat je čovek. Poreskopravna sposobnost fizičkog lica stiče se
rođenjem (pod određenim uslovima ima je i nasciturus). Poreskopravna sposobnost fizičkog lica prestaje
njegovom smrću (isto dejstvo proizvodi i sudsko proglašenje nestalog lica za umrlo).

Pravno lice predstavlja organizaciju koja je imalac prava i obaveza, koja je pravno sposobna. Međutim,
svaka organizacija nije pravno lice. Da bi neka organizacija bila pravno lice potrebno je da zadovolji
uslove za pravni subjektivitet predviđene za vrstu organizacije u koju spada i da joj je on priznat na način
predviđen za određenu vrstu. Pravna sfera pravnog lica razdvojena je od pravne sfere njenih osnivača i
učesnika, ipak za obaveze nekih vrsta pravnih lica (npr ortačkih društava) ne odgovara samo organizacija

23
 24

svojom imovinom nego i svi učesnici svojom imovinom. U određenim slučajevima, zbog zloupotreba, i
kroz institut „probijanja pravne ličnosti“ može se doći do odgovornosti lica u pravnom licu.

Imalac poreskopravne sposobnosti treba da bude svaka organizacija u kojoj se manifestuje poreska
sposobnost. Zbog toga se linija razgraničenja kojom zakonodavac razdvaja pravna lica od drugih
organizacija ne mora uvek podudarati sa linijom razgraničenja između poreskopravno sposobnih i onih
drugih organizacija. U našem poreskom pravu stalna poslovna jedinica preko koje neka inostrana
kompanija posluje na tržištu Srbije nema svojstvo pravnog lica ali je dužna da vodi knjige i ispunjava
druge dužnosti iz poreskog upravnog odnosa, pa se može smatrati imaocem posebne poreskopravne
sposobnosti. Pravna sposobnost pravnog lica traje do prestanka lica momentom brisanja iz
odgovarajućeg registra. Vrste poreskih dužnika:

1. Poreski obveznik predtsavlja ono fizičko ili pravno lice koje je dužno da plati porez. Poreski obveznik
može da učestvuje u poreskopravnom odnosu preko svog punomoćnika ili zakonskog zastupnika.

Poreski punomoćnik je lice, rezident Srbije, koje u granicama dobijenog punomoćja, u ime i za račun
poreskog obveznika, izvršava poslove u vezi sa poreskim obavezama obveznika.

Zakonski zastupnik fizičkog lica (roditelji maloletnog lica), zakonski zastupnik pravnog lica (fizičko lice
koje je kao zastupnik upisano u propisani registar), kao i poslovođa preduzetnika imaju obavezu da
ispunjavaju poreske obaveze lica koja zastupaju.

Zastupnika po službenoj dužnosti postavlja PU iz reda poreskih savetnika ili advokata poreskom
obvezniku-fizičkom licu koje nije poslovno sposobno ili pravnom licu koje nema stalnu poslovnu jedinicu
na teritoriji Srbije.

2. Poreski platac može biti svako fizičko ili pravno lice koje zakon obavezuje da obračuna i na propisani
uplatni račun javnih prihoda direktno plati dugovani porez. Izraz poreski platac se u poreskom pravu
najčešće koristi za poslodavca koji isplaćuje zaradu, korporaciju koja isplaćuje dividndu itd. Poreski platac
nije poreski obveznik; on postupa u ime i za račun poreskog obveznika, a zakon ga obavezuje kao
poreskog dužnika, propisujući da odgovara za naplatu svih onih poreza kod kojih je predviđena naplata
po odbitku.

3. Poreski destinatar je ono lice koje je po intenciji zakonodavca pozvano da snosi poreski teret tj čiju bi
ekonomsku snagu porez trebalo da umanji. Poreski destinatar može biti poreski obveznik ali je moguće
da to bude sasvim drugo lice, zbog prevaljivanja; lice koje je porez stvarno pogodilo naziva se nosiocem
poreskog tereta ili konačnim placem poreza.

4. Poreski jemac je lice koje na osnovu zakona ili na fakultativnoj (ugovornoj) osnovi odgovara za
poresku obavezu drugog lica-poreskog obveznika i koje PU može pozvati da tu obavezu podmiri ako
poreski obveznik ne plati porez o dospelosti. Prema jemcu se može odrediti izvršenje jedino ako mu je
omogućeno da učestvuje kao stranka u postupku u kojem se poreska obaveza utvrđuje i ako je doneto

24
 25

rešenje kojim mu je porez utvrđen; rešenje o utvrđivanju poreza doneto samo u odnosu na poreskog
obveznika ne može da bude izvršni naslov za određivanje prinudnog izvršenja u odnosu na jemca.

5. Poreski upućenik je banka koja je dužna da sa računa poreskog obveznika, poreskog placa ili poreskog
jemca, na osnovu njihovog naloga za prenos sredstava, uplati utvrđeni porez na odgovarajući uplatni
račun javnih prihoda.

6. Ostali poreski dužnici obuhvataju lica, odnosno državne organe koji su imaoci isključivo obaveza iz
poreskog upravnog odnosa : javni beležnik ( dužan da dostavi primerak ugovora), Zavod za intelektualnu
svojinu.

22. Pojam, predmet, sadržina i karakteristike poreskog imovinskog odnosa

Poreskopravni odnos u užem smislu (imovinski odnos) tiče se celokupnosti imovinskopravnih odnosa,
utvrđenih u poreskim zakonima, između poreskih poverilaca i poreskih dužnika.

Ta prava i obaveze čine njegovu sadržinu: glavni poreski zahtev, zahtev za sporedna poreska davanja,
zahtev za povraćaj poreza, zahtev za korišćenje poreskog kredita, zahtev za poresku refakciju, zahtev za
korišćenje više ili pogrešno uplaćenog poreza za namirenje dospelih obaveza putem preknjižavanja.

Predmet poreskopravnog odnosa je obaveza davanja.

Kod poreskog imovinskog odnosa sloboda volje postoji samo za jednu stranu, za državu. Ona preko svoje
zakonodavne vlasti donosi poreske zakone a PU kao organ državne uprave, utvrđuje poresku obavezu
kad god dođe do ostvarenja zakonskog opisa poreskog činjeničnog stanja. Stranke u poreskopravnom
odnosu nisu ravnopravne. Pri plaćanju poreza ne postoji nikakva relacija između njegove visine i koristi
koju prilikom korišćenja javnih dobara koja se njime finansiraju ima poreski obveznik. Kod
poreskopravnog odnosa sankcija je dvojna: lice koje ne izvrši poresku obavezu može da bude
podvrgnuto i imovinskim (novčana kazna) i personalnim (kazna zatvora) sankcijama, alternativno ili
kumulativno. U poreskopravnom odnosu važi princip neprenosivosti prava i obaveza s tim što postoji
izuzetak,npr fizičko lice koje je odgovorno lice u pravnom licu, koje obračunava i plaća porez po odbitku
i propusti da uplati taj porez, sekundarno odgovara za iznos tog poreza koji nije plaćen.

23. Nastanak poreske obaveze

25
 26

Poreska obaveza predstavlja dužnost poreskog obveznika da plati utvrđeni porez. On odgovara za
ispunjenje poreske obaveze od momenta kada su nastale činjenice za koje je poreskim zakonom
propisano da stvaraju poresku obavezu. Nastanak poreske obaveze nastupa kada se u realnom životu
desi događaj koji se može podvesti pod zakonski opis poreskog činjeničnog stanja.

Kod periodičnih poreza, jednom nastala, poreska obaveza traje više godina. Kod njih je potrebno
razlikovati predmet poreske obaveze (poreski dug) koji nastaje svake godine, svakog tromesečja, svakom
meseca ili još češće i gasi se prilikom svakog ispunjenja, od momenta nastanka poreske obaveze.

Kod neperiodičnih poreza poreska obaveza traje samo dok se ne ugasi poreski dug pa je razlikovanje
između nastanka poreskog duga i nastanka poreske obaveze nepotrebno.

Momenat nastanka poreske obaveze: momenat zaključenja ugovora, momenat delacije, momenat upisa
pravnog lica u odgovarajući registar, danom prodaje akcija, stvarnih prava na nepokretnostima...

24. Vreme ispunjenja poreske obaveze

Predmet poreske obaveze čini davanje u obliku novčane sume tj poreski dug.

Poresku obavezu ispunjava neposredno poreski obveznik odnosno poreski platac osim u situacijama
kada je u ZPPPA propisano da je drugo lice odgovorno za ispunjenje. Ti izuzetni slučajevi su kada poresku
obavezu:

* pravnog lica u likvidaciji ispunjava likvidacioni upravnik,

* pravnog lica u stečaju ispunjava stečajni upravnik,

* pravnog lica koje prestaje da postoji u statusnoj promeni ispunjava pravni sledbenik,

* preminulog lica ispunjavaju naslednici,

* poslovno nesposobnog fizičkog lica ispunjava zastupnik.

Poreska uprava je dužna da prihvati uplatu poreza i kada je izvrši lice koje prema poreskom zakonu nije
odgovorno za ispunjenje poreske obaveze poreskog obveznika.

Istekom dana dospelosti poreski obveznik pada u dužničku docnju.

Poreski obveznik je dužan da od dana pada u docnju plaća zateznu kamatu. Kamta se ne obračunava i ne
naplaćuje na iznos neplaćenih kamata. Stopa zatezne kamate u poreskopravnom odnosu jednaka je
godišnjoj referentnoj stopi Narodne banke Srbije uvećanoj za 10 procentnih poena. Obračunski period

26
 27

predstavlja vremenski interval od prvog dana docnje, odnosno promene iznosa duga i/ili promene
kamate stope i/ili isteka svake kalendarske godine u periodu docnje za koji se vrši obračun.

Protiv poreskog obveznika koji je u docnji pokreće se postupak prinudne naplate poreza, u kojem se
imaju podmiriti ne samo dospeli glavni poreski dug, i to uvećan za 5% iznosa koji u sebi ne sadrži
kamatu, a koji je predmet prinudne naplate, već prvo iznos glavne poreske obaveze, pa dugovana
kamata i na kraju troškovi prinudne naplate. Uslov koji se mora ispuniti pre donošenja rešenja o
prinudnoj naplati je obaveza PU da poreskom obvezniku pošalje opomenu kojom mu nalaže da dospeli
iznos plati odmah a najkasnije u roku od 5 dana od prijema opomene.

Odmah po dospelosti poreza PU može upisati založno pravo u registre založnih prava; ona postupak
ustanovljavanja založnog prava u korist RS pokreće rešenjem.

U pogledu nastupanja dospelosti moguće je razlikovati dve situacije:

1. Kada se porez utvrđuje rešenjem nadležnog poreskog organa – dospelost nastupa istekom roka koji je
naveden u samom rešenju. Ovaj rok za izvršenje poreske obaveze po pravilu iznosi 15 dana od dana
dostavljanja rešenja i naziva se paricionim rokom. Poresko rešenje postaje izvršno pod uslovom da je
istekao paricioni rok. Pošto je rok za žalbu takođe 15 dana, ukoliko je poreski obveznik propustio da u
roku izjavi žalbu, rešenje će postati konačno istovremeno sa nastupanjem izvršnosti. Žalba u poreskom
pravu nema suspenzivno dejstvo. Izuzetno, drugostepeni poreski organ može odložiti izvršenje rešenja
kojim je utvrđen porez protiv kog je izjavljena žalba ako bi poreski obveznik žalilac pre konačnosti
pobijanog akta pretrpeo bitnu ekonomsku štetu. Bitna ekonomska šteta postoji ako dug iznosi najmanje:

* za fizičko lice 10% od oporezivih prihoda u godini koja prethodi godini u kojoj je podnet zahtev za
odlaganje,

* za preduzetnika, mikro i malo pravno lice 5% od ukupnog godišnjeg prihoda iskazanog u poslednjem
finansijskom izveštaju,

* za srednja i velika pravna lica 5% od obrtnih sredstava iskazanih u poslednjem finansijskom izveštaju.

Ako je naplata dugovanog poreza privremeno odložena, kamata se obračunava i za vreme dok traje
odlaganje.

Poreska uprava utvrđuje porez donošenjem poreskog rešenja u 2 slučaja:

1. u postupku poreske kontrole ako poreski obveznik suprotno zakonu ne obavi utvrđivanje poreske
obaveze ili ga izvrši netačno ili nepotpuno,

2. kada je zakonom propisano da se ne sprovodi samooporezivanje ili kada je zakonom propisano da se

uprkos samooporezivanju poresko rešenje mora doneti.

Paricioni rok od 15 dana određuje se samim rešenjem donetim u poreskoj kontroli. Godišnji porez na
dohodak građana, porez na nasleđe i poklon, porez na prenos apsolutnih prava dospevaju u roku od 15
dana od dana dostavljanja rešenja o utvrđivanju poreza. Kod poreza na paušalni prihod od samostalne

27
 28

delatnosti dospelost nastupa nezavisno od paricionog roka-15. dana po isteku svakog meseca. Kod
poreza na imovinu dospelost nastupa u roku od 45 dana od dana početka svakog tromesečja a do
dostavljanja rešenja o utvrđivanju poreza za poresku godinu

2. Kada se porez utvrđuje samooporezivanjem – ono obuhvata samooporezivanje u užem smislu i

oporezivanje po odbitku. U oba slučaja poresku obavezu utvrđuje poreski dužnik a ne PU. Kod ovih
poreza je u samom zakonu određeno vreme u kojem porez treba da se plati pa u tim slučajevima porez
dospeva istekom tog dana. Porez na imovinu, kada obveznik vodi poslovne knjige dospeva 45. dana od
početka svakog tromesečja, porez na dobit pravnih lica-15. dana po isteku svakog meseca a kada je u
pitanju godišnje utvrđivanje-180. dana od dana isteka perioda za koji se utvrđuje poreska obaveza. Kod
poreza koji se plaćaju po odbitku poreski dug dospeva istovremeno sa nastankom poreske obaveze.

Najčešći vid odstupanja od redovnog načina plaćanja o dospelosti predstavlja odlaganje paćanja poreza
koje je u ZPPPA uređeno na 2 načina:

1. Kada je u pitanju opšti režim odlaganja plaćanja poreskog duga, PU može na zahtev poreskog
obveznika u celosti ili delimično odložiti plaćanje poreskog duga pod uslovom da plaćanje dugovanog
poreza na dan dospelosti za poreskog obveznika predstavlja ili će predstavljati neprimereno veliko
opterećenje ili nanosi ili će naneti bitnu ekonomsku štetu poreskom obvezniku. O odlaganju plaćanja
poreskog duga, na osnovu pismenog i obrazloženog zahteva poreskog obveznika i pismenog predloga
rukovodioca organizacione jedinice PU, odlučuje ministar finansija. Odlukom se može odobriti plaćanje
dugovanog poreza na rate ali najduže do 60 meseci uz mogućnost korišćenja odloženog plaćanja za prvih
12 meseci. U postupku odlučivanja o odlaganju plaćanja dugovanog poreza od poreskog obveznika se
zahteva davanje sredstava obezbeđenja naplate: hipoteka na nepokretnosti, zaloga na pokretnim
stvarima, jemstvo drugog lica, bankarska garancija. Dokaz da je obezbedio sredstva obezbeđenja poreski
obveznik dostavlja PU kao uslov čije ispunjenje omogućuje da se pristupi realizaciji odluke o odlaganju
plaćanja poreskog duga. Odlaganje se realizuje potpisivanjem sporazuma između PU i poreskog
obveznika ili rešenjem poreske uprave.

2. Kada je u pitanju odlaganje formulisano kao izuzetak od opštih pravila – poreskom obvezniku, koji
podnese zahtev u postupku odlučivanja o odlaganju plaćanja dugovanog poreza na rate, plaćanje poreza
koji je dospeo za plaćanje a ne prelazi 2 000 000din i koji u sebi ne sadrži kamatu, može se odložiti
najduže 60 meseci. Takav obveznik ne pruža sredstva obezbeđenja za dugovani porez. Od dana
podnošenja zahteva do dana donošenja rešenja, poreski obveznik je dužan da izmiri sve tekuće obaveze
dospele u tom periodu, najkasnije u roku od 30 dana od dana dostavljanja rešenja, uz obračunatu
kamatu na taj dug. U situaciji kada poreski obveznik i pre isteka roka plaćanja dugovanog poreza na rate
isplati dugovani porez u potpunosti, otpisuje mu se 100% kamate na taj dug.

25. Obezbeđenje poreske obaveze: pojam i vrste

28
 29

Obezbeđenjem se osigurava da će se porez platiti o dospelosti, ali se ono zahteva i u slučajevima kada se
odobrava odlaganje plaćanja poreza, kao i u situaciji kada porez još nije dospeo, odnosno još nije ni
utvrđen ali je pokrenut postupak utvrđivanja ili kontrole a postoji opasnost da poreski obveznik može da
osujeti, onemogući ili učini neefikasnom naplatu poreza.

Najznačajniji instrumenti obezbeđenja su nametnuti zakonom i ne zasnivaju se na saglasnosti volja

stranaka u poreskopravnom odnosu; takvi su jemstvo, odgovornost za tuđu poresku obavezu, solidarna
poreska obaveza i zaloga.

U srpskom poreskom pravu nalaze se i dva instrumenta obezbeđenja poreske obaveze isključivo
fakultativnog (privatnopravnog) karaktera: bankarska garancija i menica

26. Odnos između jemstva, odgovornosti za tuđu poresku obavezu i solidarne poreske obaveze

Jemstvo predstavlja obligacionopravni odnos kojim se treće lice (jemac) obavezuje prema poveriocu da
će ispuniti dospelu obavezu dužnika ako ovaj to ne učini.

Kod jemstva jedno lice preuzima odgovornost za konkretnu poresku obavezu obveznika a nasuprot
tome, odgovornost za obaveze drugog lica je abstraktna (za sve buduće obaveze tog drugog lica).

Kod statusnih promena u privrednom društvu postavlja se princip o odgovornosti društva sticaoca za
obaveze društva prenosioca; društvo sticalac postaje solidarno odgovorno sa društvom porenosiocem za
njegove obaveze koje nisu prenete na društvo sticaoca ali samo do iznosa razlike vrednosti imovine
društva prenosioca koja mu je preneta i obaveza društva prenosioca koje je preuzelo. Ako se statusnom
promenom društvo prenosilac gasi njegove obaveze prelaze na društvo sticaoca i društvo sticalac
postaje novi dužnik u pogledu tih obaveza. Ukoliko postoji više društava sticalaca a radi se o poreskoj
obavezi pravnog prethodnika, sva su ona neograničeno solidarno odgovorna za tu obavezu pravnog
prethodnika.

Zakonsko jemstvo: kod poreza na dohodak građana, za naplatu poreza po odbitku jemči isplatilac
prihoda a za naplatu poreza na prihode od samostalne delatnosti svi punoletni članovi obveznikovog
domaćinstva, kod poreza na poklon poklonodavac...

Ugovorno jemstvo: pored preuzimanja odgovornosti za sve poreske obaveze drugog lica, može se
ugovoriti i jemstvo za konkretan porez npr neko lice bi moglo da se obaveže poreskom organu da će
svojom imovinom jemčiti za određenu poresku obavezu nekog poreskog obveznika.

29
 30

Solidarna poreska obaveza je poreska obaveza sa više poreskih obveznika (dakle ne predstavlja
odgovornost za tuđu poresku obavezu) gde je svaki obveznik dužan da poreskom poveriocu ispuni celu
obavezu i poverilac može po svojoj volji zahtevati njeno ispunjenje od bilo kog obveznika sve dok
obaveza ne bude u celini ispunjena.

Kod solidarne poreske obaveze, solidarni dužnik koji je ispunio obavezu ima pravo regresa prema
ostalim dužnicima ali samo do visine poreske obaveze koja pada na njega.

Odgovornost solidarnih poreskih obveznika uvek je solidarna, dok odgovornost za tuđu poresku obavezu
može biti i solidarna i supsidiarna.

Poreskopravna dejstva odgovornosti za tuđu poresku obavezu i jemstva:

1. Obim odgovornosti – Odgovornost za tuđu poresku obavezu poklapa se svojim obimom s obimom
glavne poreske obaveze; kako je odgovornost poreskog obveznika za poresku obavezu u principu
potpuna, takva će biti i odgovornost trećeg lica za nju. U slučajevima sukcesije u poresku obavezu,
moguće je da odgovornost pravnog sledbenika bude ograničena ali se tada ni ne radi o odgovornosti za
tuđu obavezu.

2. Odnos prema obavezi poreskog obveznika – Odgovornost za tuđu obavezu je akcesorna; kad se
poreski dug ugasi plaćanjem poreza ili prebijanjem s odgovarajućim poreskim potraživanjem, prestaje da
postoji i odgovornost trećeg lica. Međutim, ako se glavni poreski dug ugasi usled nastupanja zastarelosti
ili zbog otpisa duga, odgovornost trećeg lica ne prestaje izuzev ako zastarelost nije nastupila neposredno
prema njemu.

3. Vrste odgovornosti – U situaciji kada nije naznačeno o kojoj se vrsti odgovornosti radi, trebalo bi
pretpostaviti da je reč o solidarnoj odgovornosti, jer se odgovornost za tuđu poresku obavezu
ustanovljava upravo zbog zaštite interesa poverioca a solidarna odgovornost ima povoljniji režim za
poverioca zbog redosleda naplate. Kod jemstva, solidarnom jemcu se mora omogućiti da učestvuje kao
stranka u postupku u kojem se utvrđuje obaveza poreskog obveznika.

27. Sekundarna poreska obaveza

U pitanju je posebna, dodatna forma obezbeđenja primarne poreske obaveze (tj obaveze poreskog
obveznika ili jemca) od strane trećeg lica, kojom se nastoji osigurati namirenje primarne poreske
obaveze, ako ni prinudna naplata ne omogući realizaciju poreskog potraživanja. Izuzetak kada se
sekundarna poreska obaveza utvrđuje i pre (neuspešnog) okončanja postupka prinudne naplate prema
primarnom poreskom dužniku postoji kada se radi o :

1. licu koje doprinosi ili pomaže u izbegavanju plaćanja poreza primarnog poreskog obveznika,

30
 31

2. pravnom licu ili preduzetniku odgovornom za obračunavanje i plaćanje poreza po odbitku,

3. fizičkom licu koje je odgovorno lice u pravnom licu a koje obračunava i plaća porez po odbitku i
propusti da taj porez uplati.

Kod sekundarne poreske obaveze postoji neki subjektivni element odgovornosti (svojevrsna krivica) tog
lica zbog čega primarna obaveza nije ispunjena.

Sekundarna poreska obaveza se odnosi na:

1. zakonskog zastupnika koji je svesno ili bez dužne pažnje propustio da ispuni svoju obavezu da realizuje
plaćanje poreza za poreskog obveznika,

2. lice na koje je poreski obveznik poklonom ili uz naknadu koja je niža od cene koja bi se mogla postići
na tržištu u momentu transakcije preneo deo svoje imovine ili celokupnu imovinu tj novčana sredstva,
stvari ili prava, pa otuda iz obveznikove imovine nije moguće naplatiti dugovani porez,

3. lice koje doprinosi ili pomaže u izbegavanju plaćanja poreza primarnog poreskog obveznika,

4. pravno lice, odnosno preduzetnika, odgovorne za obračunavanje i plaćanje poreza po odbitku,

5. fizičko lice koje je odgovorno lice u pravnom licu a koje obračunava i plaća porez po odbitku i propusti
da taj porez uplati.

Porez po osnovu sekundarne poreske obaveze utvrđuje PU rešenjem.

28. Zaloga i privremene mere u poreskom pravu

Radi obezbeđenja poreskog potraživanja u prinudnoj naplati ustanovljava se u korist poreskog poverioca
(RS, jedinice lok.samouprave) zakonsko založno pravo. Zaloga se može ustanoviti na pokretnim stvarima,
nepokretnostima, novčanim sredstvima na računu, novčanim i nenovčanim potraživanjima poreskog
dužnika.

Rešenje o pokretanju postupka ustanovljavanja zaloge donosi se ili pošto je postupak prinudne naplate
poreza započeo ili odmah po dospelosti poreza. Zaloga se može ustanoviti i pre nego što je poreska
obaveza uopšte dosela, odnosno pre nego što je utvrđena ako postoji opasnost da poreski obveznik
osujeti, onemogući, odnosno učini neefikasnom naplatu poreza.

Rešenje o pokretanju postupka ustanovljavanja zaloge postaje izvršno danom dostavljanja poreskom
dužniku. Tim rešenjem se nalaže popis pokretnih stvari i nepokretnosti, zabrana prenosa novčanih

31
 32

sredstava i upis zabrane u registar blokiranih računa koji vodi nadležna organizacija, zabrana dužnicima
poreskog dužnika da ispune druge obaveze prema njemu.

Rešenje o zalozi, pored poreskom dužniku, dostavlja se i:

- poreskom izvršitelju koji treba da popiše pokretne stvari i nepokretnosti poreskog dužnika. Pri tome
ima pravo da uđe na zemljište i u prostorije u kojima poreski dužnik obavlja poslovnu delatnost. PU
podnosi zahtev nadležnom sudu za donošenje rešenja kojim se poreskom izvršitelju dozvoljava ulazak u
stan ili druge prostorije. Sud je dužan da rešenje po zahtevu PU donese najkasnije u roku od 15 dana od
dana prijema zahteva. Ako u toku popisa poreski dužnik istakne da je na pokretnoj stvari ustanovljeno
založno pravo i upisano u registar založnih prava u korist privatnopravnog poverioca, poreski izvršitelj to
uzima u obzir pri utvrđivanju prihoda koji se mogu realizovati,

- banku kojoj se zabranjuje prenos novčanih sredstava preko računa poreskog dužnika,

- dužnike poreskog dužnika kojima se zabranjuje da poreskom dužniku plate gotovinske dugove,

- založne registre koji treba da izvrše upis zaloge: APR ( zaloga na pokretnim stvarima, novčanim i
nenovčanim potraživanjima), Republički geodetski zavod ( nepokretnosti), Narodna banka Srbije
(novčana sredstva na računu poreskog dužnika).

RS nema prvenstvo u naplati poreskog potraživanja; ona se kao i privatnopravni poverioci, upisuje u
odgovarajući registar založnih prava a prioritet njene zaloge određuje se u skladu sa vremenom upisa u
registar. Delimični izuzetak od ovog pravila postoji jedino kod hipoteke, gde se u prinudnoj naplati
poreza iz nepokretnosti prioritetno potraživanje drugih poverilaca na prodatoj nepokretnosti prioritetno
naplaćuje samo do 1/3 utvrđene početne vrednosti nepokretnosti, posle čega PU namiruje svoje
potraživanje a ostali hipotekarni poverioci, koji se nisu mogli naplatiti iz prve trećine, namiruju se iz
eventualnog ostatka.

Zaloga traje do namirenja poreskog duga ili poništenja poreskog rešenja. PU u roku od 2 dana od dana
namirenja poreske obaveze, podnosi zahtev za brisanje zaloge, odnosno hipoteke, i obaveštava banku i
dužnike poreskog dužnika o prestanku važenja rešenja o ustanovljenju zaloge.

Privremene mere su sredstva vremenski ograničenog obezbeđenja budućeg ostvarenja poveriočevog

potraživanja. Na taj način se poreskom poveriocu pruža svojevrsna zaštita u obezbeđenju naplate poreza
koji, po pravilu, tek treba da dospe. PU u svom rešenju mora da navede razlog zbog kojeg smatra da
postoji opasnost da će poreski obveznik da osujeti, odnosno onemogući naplatu poreza.

Zakon o izvršenju i obezbeđenju predviđa da se privremena mera može odrediti pre pokretanja i u toku
sudskog ili upravnog postupka kao i po okončanju tih postupaka, sve dok izvršenje ne bude sprovedeno.
Rešenje o ustanovljenju privremene mere postaje izvršno danom dostavljanja poreskom dužniku.

Privremene mere u poreskom pravu obuhvataju založna prava na pokretnim stvarima, nepokretnostima,
novčanim sredstvima na računu i novčanim i nenovčanim potraživanjima poreskog dužnika.

32
 33

Privremene traju do naplate poreza radi čijeg obezbeđenja su ustanovljene, do momenta kada poreski
dužnik pruži odgovarajuće obezbeđenje naplate poreskog duga.

29. Relativni i apsolutni načini prestanka poreske obaveze

Do relativnog prestanka poreske obaveze dolazi u slučajevima kada se menja poreski poverilac ili poreski
obveznik. U poreskom pravu sukcesija može nastati samo na osnovu zakona i javlja se u dva oblika: kao
univerzalna i kao singularna. Univerzalna sukcesija predstavlja stupanje sledbenika u celinu
prethodnikovih prava i obaveza, čiji elementi nisu određivani pojedinačno već je ta celina formirana
primenom nekog opšteg kriterijuma. Singularna sukcesija predstavlja stupanje sledbenika u tačno
određeno pravo i/ili u tačno određenu obavezu.

Sukcesija na strani poreskog poverioca:

a) univerzalna sukcesija – u slučaju bivše SFRJ pravni sledbenici su novonastale države koje su preuzele
poreski zahtev bivše federacije u odnosu na lica koja se nalaze pod njihovom poreskom vlašću.

b) kada je reč o promeni poreskog poverioca, češći su slučajevi singularne sukcesije; u granicama iste
države može se promeniti imalac poreskog zahteva u odnosu na pojedini poreski oblik. To se dešava
kada se subjektivno poresko pravo na osnovu izmena u ustavu ili zakonu delegira drugom nivou vlasti
(npr kada se poreski zahtev prenese sa centralne vlasti na opštinu), odnosno posebnom javnopravnom
telu (npr sa centralne vlasti na fond za penzijsko i invalidsko osiguranje).

Sukcesija na strani poreskog dužnika nastaje kad iz određenog razloga otpadne poreski obveznik a zakon
odredi njegovog univerzalnog sukcesora kao sledbenika i u poreskim stvarima. Kod fizičkih lica u slučaju
smrti obveznika, poreska obaveza prelazi na naslednike; zakonom je predviđeno da naslednici
odgovaraju za poresku obavezu ostavioca najviše do visine vrednosti nasleđene imovine i u srazmeri s
udelom pojedinog naslednika u momentu prihvatanja nasledstva. U slučaju prestanka pravnog lica do
sukcesije u poresku obavezu po osnovu zakona dolazi kod statusnih promena u obliku:

* spajanja u širem smislu: pripajanje (kada se imovina jednog društva prenosi na drugo) i spajanje (kada
imovina društava koja se spajaju prelazi na novoosnovano društvo),

* podele: podela uz pripajanje i podela uz osnivanje.

Kod izdvajanja društvo ne prestaje da postoji nego se od njega izdvaja deo imovine i pšrenosi ili na jedno
postojeće društvo ili više postojećih društava, ili na jedno novoosnovano društvo ili više novoosnovanih
društava.

Singularna sukcesija na strani poreskog dužnika:

33
 34

a) sukcesija u postojeću poresku obavezu – pravni poredak ne zabranjuje da se obaveza plaćanja poreza
može preneti ugovorom na drugo lice, ali dejstva takvog ugovora su isključivo građanskopravne prirode.
Obveznik u poreskom upravnom postupku ne može isticati prigovor da je treće lice ugovorom preuzelo
njegovu poresku obavezu.

b) sukcesija prava koje je predmet oporezivanja – translativan prenos postoji u slučaju prenosa prava
svojine; sa stanovišta relativnih načina prestanka poreske obaveze translativni prenos prava koje je
objekat nekog poreza nije relevantan. Ako je poreska obaveza u odnosu na takvo pravo već nastala u
momentu prenosa radi se o singularnoj sukcesiji u poresku obavezu. Ako poreska obaveza nije postojala
u momentu prenosa, poreska obaveza za pravnog prethodnika u translativnom prenosu prava nije
prestajala jer nije ni postojala. Međutim, dejstva konstitutivnog prenosa mogu biti od značaja za
prestanak poreske obaveze prethodnika; ako na pravu svojine na jednoj nepokretnosti bude
ustanovljeno npr pravo zakupa stana, zakonom je predviđeno da prestaje poreska obaveza po osnovu
prava svojine. Zakonodavac dakle stoji na stanovištu da ne postoje razlozi koji bi opravdavali
oporezivanje nuda proprietas, na šta se svodi pravo svojine kada se konstitutivnim prenosom na njemu
ustanovi ovakav zakup.

Apsolutni načini prestanka poreske obaveze: smrt obveznika, stečaj, likvidacija, poresko oslobođenje,
propast predmeta, prekid radnog odnosa, prestanak prava na koje se plaća porez...

30. Gašenje poreskog duga

Poreska obaveza može da prestane na više načina i to: naplatom poreza, zastarelošću poreza, otpisom
poreza ili na drugi zakonom propisani način.

1. Naplata poreza može biti redovna i prinudna.

Redovna naplata poreza vrši se o dospelosti obaveze.

Plaćanje dugovanog novčanog iznosa poreza na uplatne račune javnih prihoda u rokovima koji su
propisani zakonom predstavlja standardni način naplate.

Kompenzacija je oblik naplate gde poreski dužnik podmiruje (umanjuje) svoj poreski dug na račun
potraživanja koje ima protiv poreskog poverioca. Dužnik će moći da prebije svoje potraživanje prema
budžetu RS ukoliko je obaveza budžeta prema njemu najmanje dvostruko veća od ukupnog poreskog
duga koji se može izmiriti putem kompenzacije.

Konverzija potraživanja po osnovu poreza u trajni ulog RS u kapitalu poreskog obveznika; u postupku
privatizacije može se sprovesti konverzija potraživanja državnih poverilaca u trajni ulog u kapitalu
subjekta privatizacije ako Vlada donese takvu odluku. Odluka o konverziji može se doneti kada je doneta

34
 35

odluka o modelu privatizacije prodajom kapitala ili strateškim partnerstvom putem dokapitalizacije ili
kao mera unapred pripremljenog plana reorganizacije, a ne prodajom imovine ili prenosom kapitala bez
naknade.

Prilikom plaćanja, poreski dužnik određuje vrstu dospelih poreza koje plaća. Raspored uplaćenog iznosa
je sledeći: 1) iznos glavne poreske obaveze, 2) kamata, 3) troškovi naplate. Danom plaćanja poreza
smatra se dan kada je: dugovani iznos poreza prenet na propisani uplatni račun javnih prihoda,
dokument o kompenzaciji realizovan u trezoru, Vlada donela akt o konverziji.

2. Zastarelost – kod zastarelosti se podrazumeva prestanak nekog prava zbog njegovog nevršenja u
zakonom određenom periodu. ZPPPA uređuje nastupanje zastarelosti prava PU na utvrđivanje poreza,
na naplatu poreza, poreskog obveznika na povraćaj poreza i sporednih poreskih davanja, poreski kredit,
refakciju poreza, nadležnih državnih organa na pokretanje i vođenje prekršajnog postupka za poreske
prekršaje i na izvršenje izrečenih kazni i zaštitnih mera. Odredbe o zastarelosti se ne primenjuju na
doprinose za obavezno socijalno osiguranje.

Pravo PU na utvrđivanje i naplatu poreza, kao i pravo poreskog obveznika na povraćaj poreza,
zastarevaju za 5 godina. Zastarelost prava na utvrđivanje poreza počinje da teče od prvog dana naredne
godine od godine u kojoj je trebalo utvrditi porez. U vreme zastarelosti računa se i vreme koje je
proteklo u korist pravnog prethodnika poreskog dužnika.

Prekid zastarelosti podrazumeva situaciju koja nastaje svakom radnjom PU preduzetom protiv poreskog
dužnika u cilju utvrđivanja i naplate poreza kao i svakom radnjom poreskog obveznika preduzetom u
cilju ostvarivanja prava na povraćaj poreza, koja ima za posledicu da se vreme koje je proteklo pre
prekida ne računa u zakonom predviđen rok za zastarelost, pa rok zastarelosti počinje da teče ispočetka
posle prekida.

Zastoj zastarelosti sprečava da vreme potrebno za zastarelost počne da teče ili ukoliko je već započelo
sprečava njegovo dalje proticanje. Proteklo vreme pre zastoja se uračunava u zakonom određeni rok
zastarelosti.

Zastarelost prava PU na utvrđivanje i naplatu poreza ne teče:

1. za vreme od pokretanja upravnog spora do pravnosnažnosti sudske odluke,

2. za vreme kada je drugim zakonom propisano da se poreski postupak ne može otpočeti, odnosno da se
započeti poreski postupak prekida,

3. za vreme kada je plaćanje dugovanog poreza odloženo.

Prekršajni postupak za koji zahtev za pokretanje podnosi PU ne može se pokrenuti ni voditi ako protekne
5 godina od dana kada je prekršaj učinjen. Zastarelost se prekida svakom procesnom radnjom nadležnog
prekršajnog suda koja se preduzima radi vođenja prekršajnog postupka. Izrečena kazna i zaštitna mera
se ne mogu izvršiti ako je od dana pravnosnažnosti presude protekla 1 god.

35
 36

Apsolutna zastarelost: u roku od 10 godina od isteka godine u kojoj je porez trebalo utvrditi ili naplatiti,
za prekršajno gonjenje rok apsolutne zastarelosti je takođe 10 god, a kod izvršenja kazne 2 god.

Na zastarelost PU pazi po službenoj dužnosti. Eventualno plaćen porez pošto je nastupila zastarelost, ne
predstavlja prirodnu obligaciju; poreski obveznik ima pravo na povraćaj koje zastareva za 5 godina od
dana kada je zastarelost počela da teče.

3. Otpis duga predstavlja jedan od načina prestanka poreske obaveze kada ona nije namirena:

a) Vlada Srbije može na predlog ministra finansija doneti odluku o delimičnom ili potpunom otpisu
poreza poreskog obveznika koji se prodaje u postupku privatizacije odnosno koji se nalazi u postupku
restruktuiranja,

b) Vlada Srbije može na predlog ministra finansija doneti odluku o delimičnom ili potpunom otpisu
poreza poreskog obveznika kod kojeg je promenjena vlasnička struktura, po osnovu preuzetih ugovornih
obaveza od strane Republike,

v) do otpisa ostaviočeve poreske obaveze dolazi u situaciji kada ostavilac nema naslednike ili se nijedan
ne prihvati nasledstva,

g) u slučaju kada imovina poslovno nesposobnog fizičkog lica kome se ne zna prebivalište nije dovoljna
da se namiri poreski dug, nenamireni deo se otpisuje,

d) otpisuje se neplaćena poreska obaveza poreskog obveznika pravnog lica nad kojim je pravnosnažnim
rešenjem zaključen stečajni postupak bankrotstvom osim ako radi njene naplate nije upisano založno
pravo ili nije odgovorno drugo lice za njeno ispunjenje.

31. Prinudna naplata poreza

Prinudnu naplatu sprovodi PU kada poreska obaveza nije izmirena o dospelosti – po isteku 5 dana od
prijema opomene za plaćanje poreza koja se šalje poreskom obvezniku pošto je pao u docnju. Pravila
ZPPPA o prinudnoj naplati predstavljaju lex specialis u odnosu na Zakon o izvršenju i obezbeđenju, pa je
primena ovog drugog zakona u poreskoj materiji supsidijarna.

U dva slučaja PU nema osnova za počinjanje postupka prinudne naplate:

1. mere za rasterećenje obaveza subjekata privatizacije; postoji mogućnost da Vlada donese odluku da
državni poverioci subjekta privatizacije moraju uslovno da otpišu dug sa stanjem na dan 31.12. poslednje
poslovne godine, prema subjektu privatizacije koji posluje u celini ili većinskim društvenim ili javnim

36
 37

kapitalom a koji se privatizuje prodajom kapitala ili strateškim partnerstvom kroz dokapitalizaciju ili kao
mera UPPR,

2. otvaranjem stečajnog postupka, razlučni poverioci među kojima je i PU, razlučno pravo ostvaruju
isključivo u stečajnom postupku.

PU počinje postupak prinudne naplate poreza donošenjem rešenja o prinudnoj naplati u kojem se
navodi iznos iz opomene dostavljene poreskom obvezniku s obračunatom kamatom od dana izdavanja
opomene do dana donošenja rešenja. Rešenje o izvršenju ne mora da sadrži izričite odredbe o
pojedinačno određenim predmetima koje treba zahvatiti izvršenjem; stvari koje zatekne u državini
poreskog dužnika popisuje poreski izvršitelj koji neposredno preduzima pojedine radnje izvršenja.

Prinudna naplata se može sprovesti i protiv poreskog jemca ali je neophodno postojanje rešenja
donetog u poreskom upravnom postupku kojim je jemcu utvrđena obaveza da plati porez.

Ako je poreski obveznik podneo zahtev za odlaganje plaćanja poreza u roku od 5 dana od prijema
opomene, PU neće doneti rešenje o prinudnoj naplati poreza sve dok ne odluči o zahtevu. Rešenje o
prinudnoj naplati poreza postaje izvršno danom dostavljanja. Protiv ovog rešenja se može izjaviti žalba u
roku od 8 dana, ali ona nema suspenzivno dejstvo.

Pokretanje postupka prinudne naplate poreza ima za posledicu:

1. naplatu poreza iz celokupne imovine poreskog dužnika,

2. plaćanje troškova postupka prinudne naplate,

3. uvećanje glavnog poreskog duga koji je predmet prinudne naplate za 5% na dan početka postupka
prinudne naplate.

Postupak prinudne naplate prekida se zaključkom:

1. ako PU, pošto rešenjem konstatuje da je poreski dužnik privremeno nesolventan, pokrene stečajni
postupak protiv poreskog dužnika,

2. ako PU naknadno odobri odlaganje plaćanja poreza,

3. ako se utvrdi greška kod obračuna poreske obaveze koja ima za rezultat niži porez,

4. ako je postupak prinudne naplate započet pre konačnosti poreskog rešenja o utvrđivanju poreza,

5. ako se postupak po žalbi na poresko rešenje o utvrđivanju poreza ne okonča u roku od 60 dana od
dana predaje žalbe, odnosno ako se ponovni postupak ne okonča u roku od 40 dana od dana prijema
drugostepenog rešenja o poništenju prvostepenog rešenja i vraćanju predmeta prvostepenom organu
na ponovni postupak.

Prekid postupka prinudne naplate ne utiče na založno pravo ni na uvećanje glavnog poreskog duga za
5%.

37
 38

Postupak prinudne naplate obustavlja se rešenjem:

1. ako je poreska obaveza poništena,

2. ako poreski dužnik naknadno plati dugovanu poresku obavezu uključujući nastale troškove i iznos
uvećanja poreskog duga.

Predmeti prinudne naplate su stvari i prava poreskog dužnika na kojima se može sprovesti izvršenje radi
ostvarenja određene prinudne napalte poreza:

1. novčana sredstva na računu,

2. novčana potraživanja,

3. zarada, naknada zarade, penzija,

4. nenovčana potraživanja,

5. gotov novac i HOV,

6. pokretne stvari,

7. nepokretnosti poreskog dužnika.

Treće lice može podići izlučnu tužbu ako se kao predmet prinudne naplate uzme pokretna stvar na kojoj
ima individualizovano vlasništvo.

Prinudna naplata iz novčanih sredstava poreskog dužnika podrazumeva prenos sredstava sa računa
poreskog dužnika otvorenog kod banke na odgovarajući uplatni račun javnih prihoda. Prenos realizuje
Narodna banka Srbije. Nakon blokiranja računa dužnika, banke su obavezne da elektronskom porukom
odmah dostave informaciju o stanju sredstava na računima klijenta kao i o svim narednim promenama
stanja sredstava. Ako na dinarskim računima nema sredstava za izvršenje naloga za prinudnu naplatu ili
ih nema dovoljno, zahtev za prenos sredstava po blokadi daje se bankama kod kojih dužnik ima devizne
račune. PU rešenjem ustanovljava privremenu meru obezbeđenja naplate poreskog potraživanja, koja se
sastoji u zabrani poreskom dužniku da novčane obaveze koje ima prema trećim licima izmiruje
ugovaranjem promene poverilaca, odnosno dužnika u određenom obligacionom odnosu ( asignacija,
cesija).

Rešenjem se nalaže dužniku poreskog dužnika da svoj dug namiri uplatom na uplatni račun javnih
prihoda po dospelosti potraživanja; ako dužnik ne izvrši plaćanje PU vrši prinudnu naplatu iz novčanih
sredstava sa računa dužnika poreskog dužnika.

Kod prinudne naplate iz zarade, nalaže se isplatiocu ovih prihoda da prilikom svake isplate tih prihoda
vrši obustavu na zaradi u korist računa javnih prihoda.

Plenidba nepokretnosti koja je upisana u odgovarajući registar se ne vrši, a nepokretnost koja nije
upisana u katastar, zemljišne knjige..se pleni.

38
 39

Ako je prodajom ostvarena veća cena od iznosa poreskog duga, razlika se vraća poreskom dužniku u
roku od 30 dana.

32. Zahtev za povraćaj poreza, korišćenje poreskog kredita i poresku refakciju

Zahtev za povraćaj pripada poreskom dužniku koji je preplatio ili pogrešno uplatio porez. Titularu
ovakvog zahteva pripada kamata i to:

* na iznos više plaćenog poreza po isteku roka od 30 dana od dana kada je PU primila zahtev za povraćaj,

* ako je osnov za povraćaj poništeno ili izmenjeno rešenje ili drugi akt o zaduženju, počev od dana
uplate poreza.

Kod akciza, zahtev za povraćaj može podneti poreski obveznik (proizvođač ili uvoznik) ali samo ako je
kupac (koji je kroz cenu akciznog proizvoda podneo teret akcize) od njega zatražio povraćaj.

Poreski kredit je iznos za koji se umanjuje poreska obaveza; npr obvezniku poreza na dohodak građana
na kapitalne dobitke, koji deo sredstava ostvarenih prodajom nepokretnosti u roku od 90 dana od dana
prodaje uloži u rešavanje svog stambenog pitanja i članova svoje porodice, poreska obaveza se
srazmerno smanjuje.

Zahtev za refakciju poreza postoji kada je prvobitno poresko potraživanje bilo sasvim u redu ali se
poreskom obvezniku ili destinataru zakonom daje pravo da, pod određenim uslovima, od države zahteva
refundaciju uplaćenog iznosa jer se iz tehničkih razloga drugim putem ne bi mogla jednostavno odobriti
željena poreska olakšica. poreska refakcija se po pravilu odobrava kod posrednih poreza (PDV,akcize).
Npr pravo na refakciju ima lice koje nije proizvođač a izvozi proizvod na koji je plaćena akciza, koji je
nabavilo u zemlji neposredno od proizvođača. Ako takav proizvod izvozi sam proizvođač akciza se uopšte
ne plaća.

33. Pojam, vrste, karakteristike, nastanak i prestanak poreskog upravnog odnosa

Poreski upravni odnos predstavljapravno uređeni društveni odnos u koji Poreska uprava stupa sa fizičkim
i pravnim licima (poreskim dužnicima), a koji nastaje upravnim radom tj. pravno regulisanom aktivnošću
vršenja državne vlasti u procesu primene poreskih propisa na pojedinačne situacije, koja se iskazuje kroz
izdavanje upravnih akata i preduzimanje upravnih radnji.

39
 40

Upravni akti koje izdaje poreska uprava su: poresko rešenje i zaključak.

Vrste: 1. poreski upravno-operativni odnos,

2. poreski upravno-kontrolni odnos.

1. Poreski upravno-operativni odnos nastaje upravnim aktom kojim poreski upravni organ primenjuje
opštu pravnu normu na konkretnu životnu situaciju poreskog dužnika, ova aktivnost se naziva rešavanje
poreske upravne stvari koje obuhvata i realizaciju tj izvršenje. Ovaj odnos može nastati i samim zakonom
čim se poreski dužnik nađe u zakonom predviđenoj životnoj situaciji.

2. Poreski upravno-kontrolni odnos se zasniva upravno-kontrolnim radom povodom jednog već nastalog
pravnog odnosa u svrhu provere njegove usaglašenosti sa pravnim normama i eventualne korekcije u
zakonitom pravcu. Razlikuju se:

** upravno-kontrolni odnos između samih subjekata upravnog rada: upravna kontrola uprave,

** upravno-kontrolni odnos između jednog subjekta upravnog rada (kontrolora) i nekog drugog subjekta
npr fizičkog ili pravnog lica, ali ne povodom eventualno preduzetog upravnog rada već povodom nekog
neupravnog ponašanja tog drugog subjekta.

Karakteristike:

1. službeno-javni profil: poreski upravni odnos nastaje, po pravilu, inicijativom nosilaca javne vlasti a
izuzetno po zahtevu stranke. Poreska uprava će pokrenuti postupak po službenoj dužnosti kad to nalaže
poreski zakon tj kad utvrdi da, s obzirom na postojeće činjenično stanje, treba pokrenuti postupak radi
zaštite javnog interesa. U stvarima u kojima je po zakonu za pokretanje poreskog postupka potreban
zahtev stranke, Poreska uprava može pokrenuti postupak samo ako postoji takav zahtev.

2. unutrašnja neizbalansiranost angažovanih interesa: javni (opšti) interes je, u načelu, nadređen
privatnom (pojedinačnom) interesu.

3. promenljivost u vremenu: poreski upravni odnos je podložan izmenama konkretnih prilika i okolnosti
te deli sudbinu „pokretljivog“ javnog interesa i javnih potreba.

Prestanak poreskog upravnog odnosa:

a) poreski upravni odnosi zasnovani zakonitim upravnim aktom prestaju na nekoliko načina:

- jednokratnim ponašanjem poreskog dužnika (plaćanjem poreskog duga utvrđenog u rešenju),

- naknadno nastala nemogućnost daljih pravnih dejstava (smrt poreskog dužnika, propašću stvari),

- odricanje od priznatih ovlašćenja,

- donošenje kasnijeg akta u istoj stvari čime se ili formira novi poreski upravni odnos ili je u pitanju
isključivo gašenje ranijeg.

40
 41

b) poreski upravni odnosi zasnovani nezakonitim upravnim aktom prestaju uklanjanjem takvih akata
odgovarajućim pravnim sredstvima u postupku kontrole (npr rešenjem drugostepenog poreskog organa
po žalbi na prvostepeno rešenje u poreskom upravnom postupku ili sudskom presudom u upravnom
sporu).

34. Utvrđivanje poreza

Utvrđivanje poreza je delatnost kojom se ustanovljava postojanje pojedinačne poreske obaveze i

određuju poreski obveznik, poreska osnovica i iznos poreske obaveze.

Utvrđivanje poreza obavlja :

1. Poreski dužnik – samooporezivanje

2. Poreska uprava donošenjem poreskog rešenja –

** u postupku poreske kontrole,

** u slučajevima kada je zakonom propisano da se ne sprovodi samooporezivanje ili kada je propisano

da se uprkos samooporezivanju poresko rešenje mora doneti.

Poreska obaveza ne nastaje u momentu kada je porez utvrđen, već čim se ostvari zakonski opis poreskog
činjeničnog stanja (npr danom zaključenja ugovora o prenosu svojine na nepokretnosti a ne kada
Poreska uprava donese rešenje o utvrđivanju poreza na prenos apsolutnih prava).

Zakon uskraćuje diskreciona ovlašćenja upravnoj vlasti koja mora da se ograniči na primenu poreske
stope na utvrđenu poresku osnovicu i koja ne samo da nema pravo da zahteva veći iznos od onog koji se
na ovaj način dobija nego čak nema ni ovlašćenja da se zadovolji manjim iznosom.

I kod samooporezivanja i kod oporezivanja po odbitku, obavezu utvrđuje poreski dužnik a ne Poreska
uprava, ali kod poreza po odbitku to čini poreski platac u ime i za račun poreskog obveznika (primaoca
prihoda), dok kod samooporezivanja utvrđivanje poreza sprovodi sam poreski obveznik u svoje ime i za
svoj račun.

Poresko rešenje o utvrđivanju poreza sadrži :

1. elemente utvrđene u ZUP : uvod, dispozitiv, obrazloženje, uputstvo o pravnom sredstvu, naziv organa
sa brojem i datumom rešenja, potpis službenog lica i pečat, naznaka da se radi o rešenju),

2. elemente uređene u poreskom zakonu ( npr kod paušalnog poreza mesto gde se radnja nalazi, broj
zaposlenih..),

41
 42

3. nalog poreskom obvezniku da porez plati u propisanom (paricionom) roku na propisane uplatne
račune javnih prihoda (trezora).

Poresko rešenje o utvrđivanju poreza u postupku poreske kontrole Poreska uprava donosi na osnovu
podataka iz poslovnih knjiga i evidencija poreskog obveznika i činjeničnog stanja utvrđenog u postupku
kontrole.

Ako poreski dužnik u prijavi utvrdi netačan iznos poreza, rešenjem će se izvršiti usklađivanje iznosa, a
ako ne podnese poresku prijavu, Poreska uprava će je podneti umesto njega i rešenjem utvrditi poresku
obavezu.

35. Procena poreske osnovice

Ako se u bilo kojem od postupaka donošenja rešenja o utvrđivanju poreza utvrdi daa podaci iz poreske
prijave, poslovnih knjiga i evidencija ne odgovaraju stvarnom stanju, poresko rešenje o utvrđivanju
poreza doneće se na osnovu procene poreske osnovice jednom od metoda:

1. metodom parifikacije,

2. metodom unakrsne procene.

Pri proceni poreske osnovice metodom parifikacije, Poreska uprava ima na raspolaganju tri načina, te
može da pođe od :

1.raspoložive uredne poslovne dokumentacije o poslovanju u periodu kraćem od perioda oporezivanja

tako što se na osnovu podataka o tom delu poslovanja procenjuje poreska osnovica za period za koji se
utvrđuje porez,

2.podataka i činjenica o ostvarenom prometu, utvrđenim uviđajem ili kontrolom, tako što se na osnovu
tih podataka utvrđuje poreska osnovica,

3.upoređivanja sa podacima drugih poreskih obveznika koji obavljaju istu ili sličnu delatnost na istoj ili
sličnoj lokaciji pod približno jednakim uslovima.

Unakrsna procena poreske osnovice može se sprovoditi samo po isteku perioda za koji se vrši
oporezivanje. Ova metoda je specifična za porez na dohodak građana i polazi od teorijske definicije
dohotka po kojoj je dohodak nekog lica jednak zbiru njegove potrošnje i uvećane vrednosti imovine u
periodu od jedne godine. Dohodak može biti prijavljen i neprijavljen. Unakrsnom procenom utvrđena
osnovica poreza na dohodak građana – neprijavljeni dohodak – može se definisati kao razlika između
vrednosti imovine na kraju i na početku kalendarske godine, uvećana za procenjene izdatke za privatne

42
 43

potrebe i umanjena za iznos prijavljenog dohotka. Neprijavljeni dohodak se oporezuje kao „drugi
prihodi“ po stopi od 20% , bez priznavanja ikakvih troškova.

36. Poreska uprava kao stranka poreskog upravnog odnosa

Poreska uprava, kao organ uprave u sastavu Ministarstva finansija, ima sledeće nadležnosti: vrši
registraciju poreskih obveznika dodeljivanjem PIB-a i vodi jedinstveni registar poreskih obveznika,
utvrđuje porez, vrši poresku kontrolu, vrši redovnu i prinudnu naplatu poreza, otkriva poreska krivična
dela, izdaje prekršajne naloge, odlučuje o žalbama, vodi poresko računovodstvo, vrši nadzor nad
primenom zakona i drugih propisa, vrši unutrašnju kontrolu rada, pruža stručnu pomoć poreskim
obveznicima...

Za obavljanje poslova iz nadležnosti Poreske uprave, obrazuju se organizacione jedinice: Centrala

poreske uprave, regionalni centri, CVPO, filijale, ekspoziture.

Za izvršavanje poslova na otkrivanju i prijavljivanju poreskih krivičnih dela i izvršilaca, obrazuje se

Poreska policija, kojom rukovodi glavni inspektor koga na predlog ministra finansija postavlja Vlada.
Poreskom upravom rukovodi direktor.

37. Obaveza podnošenja prijave za registraciju i poreske prijave

Obavezi podnošenja prijave za registraciju radi dobijanja PIB podležu: rezidentno pravno lice, državni
organ i organizacija, organ i organizacija teritorijalne autonomije ili lokalne samouprave (bez svojstva
pravnog lica), rezidentni preduzetnik, stalna poslovna jedinica nerezidentnog pravnog lica, nerezidentno
pravno i fizičko lice koje određuje punomoćnika, dok se od rezidentnog fizičkog lica koje nije
punomoćnik kome je PIB-JMBG, ne zahteva prethodno podnošenje prijave.

Da bi se olakšao postupak generalne registracije, pravnim licima, preduzetnicima i drugim subjektima za

čiju je registraciju nadležna APR,PIB se dodeljuje preko te agencije.

Ostali subjekti podložni upisu u registar kod nekog drugog državnog organa (npr suda) ili organizacije
(npr advokatska komora), odnosno koji ne podležu obavezi upisa, kao i stalna poslovna jedinica
nerezidentnog pravnog lica čiju registraciju ne sprovodi APR, podnose prijavu za registraciju/dodelu PIB
neposredno Poreskoj upravi u roku od 5 dana od upisa u odgovarajući registar.

43
 44

Nadležnost organizacione jedinice PU se određuje prema mestu sedišta, osim za nerezidentno pravno i
fizičko lice koje određuje punomoćnika- sedište PU.

PIB se ne može dodeliti: pravnom licu koje ima dospele a neizmirene obaveze po osnovu javnih prihoda
nastale u vezi sa obavljanjem delatnosti, pravnom licu čiji je osnivač fizičko lice koje je istovremeno i
osnivač drugog privrednog subjekta koji ima neizmirene obaveze, pravno lice koje je nastalo statusnom
promenom izdvajanja od pr.lica koje ima neizmirene obaveze i kom je oduzet PIB, preduzetniku -II- .

Pošto se PIB dodeljuje preko APR-a tada se neće utvrđivati ove smetnje, ali ako Poreska uprava u
kasnijem postupku kontrole utvrdi da su postojale smetnje, rešenjem će privremeno oduzeti dodeljeni
PIB, čiji primerak dostavlja banci radi prinudne naplate.

PIB je jedinstveni i jedini broj fizičkog lica, preduzetnika i pravnog lica za sve javne prihode. Jednom
dodeljen, zadržava se do prestanka postojanja, odnosno smrti poreskog obveznika. PIB se obavezno
unosi u svaki akt koji poreski obveznik podnosi Poreskoj upravi, organizacijama socijalnog osiguranja,
drugim državnim organima i organizacijama, organima teritorijalne autonomije i lok.samouprave, akt
koji PU dostavlja poreskom obvezniku, dokument kojim poreski obveznik plaća porez, akt koji poreski
obveznik podnosi organizacijama nadležnim za vođenje registara i računa.

Po žalbi protiv rešenja o odbijanju zahteva za dodelu PIB, odlučuje ministar finansija na predlog posebno
obrazovane komisije.

Organi/organizacije kojima se nalaže da svojim radnjama pomažu PU su: APR, sud, organ
lok.samouprave, advokatska komora, organ koji vodi evidencije o mestu prebivališta, organ koji vodi
evidencije o rođenju ili smrti fizičkog lica.

APR ne može izvršiti brisanje privrednog subjekta iz registra, registrovati statusne promene i vršiti
promene podataka koji se odnose na osnivača, odnosno člana, naziv, sedište, oblik organizovanja, u
periodu od dobijanja obaveštenja od PU da će se kod privrednog subjekta vršiti poreska kontrola do
dobijanja obaveštenja da je kontrola završena.

Poreska prijava je izveštaj poreskog obveznika PU o ostvarenim prihodima, izvršenim rashodima, dobiti,
imovini, prometu dobara i usluga i drugim transakcijama od značaja za utvrđivanje poreza. Podnosi se na
obrascu koji propisuje ministar finansija i uz nju se prilažu odgovarajući dokazi. Podnosi se u roku od 15
dana od dana nastanka poreske obaveze.

Poresku prijavu, umesto poreskog obveznika, podnosi PU u slučaju kada obveznik propusti da je
podnese po nalogu poreske kontrole.

Kod poreza po odbitku, prijava mora da sadrži:

1. zbirne podatke o obračunatom porezu po odbitku (uključujući doprinose za obavezno socijalno

osiguranje) od strane jednog poreskog placa za sve primaoce prihoda,

44
 45

2. pojedinačne podatke o obračunatom porezu po odbitku od strane jednog poreskog placa za svakog
primaoca prihoda.

PU može poreskom obvezniku, na njegov pismeni zahtev, da odobri produženje roka za podnošenje
poreske prijave iz opravdanih razloga ali najduže 6 meseci od dana isteka zakonskog roka za podnošenje
prijave.

Ako poreski obveznik ustanovi da poreska prijava koju je podneo PU sadrži grešku ili propust, dužan je
da odmah, a najkasnije do isteka roka zastarelosti (5 god. od prvog dana naredne godine od godine u
kojoj je trebalo utvrditi porez), podnese izmenjenu poresku prijavu.

Poreski obveznik ne može da podnese izmenjenu poresku prijavu posle pokretanja poreske kontrole.

38. Vođenje poslovnih knjiga

Obavezi vođenja poslovnih knjiga i evidencia podležu poreski obveznici-pravna lica, stalne poslovne
jedinice nerezidentnih pravnih lica, stalne poslovne jedinice rezidentnog poreskog obveznika u
inostranstvu i preduzetnici.

Pod poslovnim knjigama podrazumevaju se zakonom predviđene evidencije o stanju i promenama na

imovini, obavezama i kapitalu, prihodima, rashodima i rezultatu poslovanja pravnih lica i preduzetnika.
Popunjavanje poreske prijave vrši se na osnovu podataka iz poslovnih knjiga.

1. Preduzetnik može da primenjuje prosto knjigovodstvo ili da primenjuje dvojno knjigovodstvo pri čemu
su dopuštena dva prilaza:

- primena MSFI za mala i srednja pravna lica, ili

- primena pravila propisanih Pravilnikom o načinu priznavanja, vrednovanja, prezentacije i

obelodanjivanja pozicija u pojedinim finansijskim izveštajima mikro i drugih pravnih lica,

2. Mikro pravno lice ne može primenjivati prosto nego samo dvojno knjigovodstvo sa istim prilazima kao
preduzetnik,

3. Malo pravno lice primenjuje dvojno knjigovodstvo uz MSFI za mala i srednja pravna lica,

4. Srednje pravno lice primenjuje dvojno knjigovodstvo pri čemu ima na raspolaganju dve opcije:
primena MSFI za mala i srednja pravna lica ili primena MSFI,

5. Veliko pravno lice primenjuje dvojno knjigovodstvo i uvek MSFI.

45
 46

Dvojno knjigovodstvo se zasniva na tome da svaka ekonomska promena unutar preduzeća mora biti
dvostruko u istom iznosu knjižena iz razloga što na imovinsko stanje deluje dvostrano.

U sistemu dvojnog knjigovodstva se vode: dnevnik, glavna knjiga i pomoćne knjige.

Knjiženjem upisa o nastalim poslovnim događajima iz dnevnika na odgovarajuća konta glavne knjige vrši
se vrednosna promena strukture i veličine poslovne imovine i kapitala.

39. Poslovni i poreski bilans

Bilans stanja predstavlja finansijski izveštaj u kojem se vrši računsko upoređivanje ili suočavanje aktive i
pasive jednog pravnog lica ili preduzetnika. Aktiva na levoj strani bilansa stanja pokazuje imovinu kao
zbir svih u preduzeće uloženih privrednih dobara i gotovine. U aktivi se nalaze sva imovinska prava
preduzeća. Pasiva na desnoj strani prikazuje kapital kao zbir svih sredstava stavljenih preduzeću na
raspolaganje. U pasivi se nalaze sve imovinske obaveze preduzeća – obaveze prema poveriocima i prema
vlasnicima. Aktiva pokazuje upotrebu kapitala tj konkretne forme u koje su sredstva uložena (osnovna
sredstva, obrtna sredstva), dok pasiva obaveštava o poreklu (izvorima) sredstava kojima preduzeće
raspolaže (sopstveni kapital, pozajmljeni kapital).

Pod bruto imovinom podrazumeva se ukupnost, na levoj strani bilansa-u aktivi, iskazanih vrednosti. Neto
imovina predstavlja razliku između bruto imovine i dugova preduzeća. Neto imovina se izjednačuje sa
sopstvenim kapitalom i u poreskom pravu se smatra „imovinom preduzeća“.

Poslovni (trgovački) bilansi se sastavljaju u različitim prilikama; to mogu biti povodi koji se redovno
ponavljaju u jednakim intervalima ali i vanredni povodi koji se mogu pojaviti u poslovnom životu.

Poreski bilansi imaju zadatak obezbeđenja sigurne i pouzdane osnove oporezivanja. Mogu biti redovni i
vanredni. Sastavljaju se za pojedinačno pravno lice. U okviru redovnih razlikuju se poreski bilansi
poslovnog rezultata i poreski bilansi imovine. Poreski bilansi poslovnog rezultata (oporezive dobiti) služe
za utvrđivanje osnovice oporezivanja dohotka, odnosno dobiti poreskih obveznika. Poreski bilansi
imovine sastavljaju se u onim poreskim sistemima u kojima postoji poseban porez na poslovnu imovinu.

Poreski bilans se izvodi iz poslovnog bilansa. Visina godišnjeg rezultata utvrđuje se ili postupkom
upoređivanja neto imovine ili postupkom usklađivanja bilansa uspeha.

U Srbiji se primenjuje metod usklađivanja bilansa uspeha.

Prema metodi upoređivanja neto imovine, oporeziva dobit (poreska osnovica) jednaka je razlici između
neto imovine preduzeća na kraju tekuće poslovne godine i neto imovine na kraju prethodne poslovne
godine, uvećane za sve isplate na teret sopstvenog kapitala i umanjene za sva dopunska ulaganja

46
 47

(povećanja) sopstvenog kapitala. Upoređivanje neto imovine pretpostavlja obavezu izrade poreskog
bilansa koji se izvodi iz poslovnog bilansa stanja korekturom pojedinih bilansnih pozicija u skladu sa
poreskim propisima o bilansiranju.

Metod usklađivanja bilansa uspeha sastoji se u usklađivanju dobiti obveznika iskazane u bilansu uspeha
koji je sačinjen u skladu sa MSFI (međ.standardi finansijskog izveštavanja i Zakonom o računovodstvu).

40. Obaveze nečinjenja iz poreskog upravnog odnosa

Obaveze nečinjenja u funkciji obezbeđivanja fiskalnog monopola države sastoje se u zabrani proizvodnje,
uvoza ili prodaje određenih proizvoda ili u zabrani obavljanja određenih usluga, koja se zakonom
nameće poreskim dužnicima. Država, kao monopolista, proizvodi, uvozi ili prodaje izvesne proizvode i
obavlja izvesne usluge i tako ostvaruje monopolsku ekstra dobit: razlika između cene koju država
monopolista uspeva da odredi zbog privilegije obezbeđene zakonskom zabranom da druga lica obavljaju
takve delatnosti i cene koja bi se na slobodnom konkurentskom tržištu mogla postići za dat
proizvod/uslugu u stvari predstavlja porez čiji teret pada na potrošače monopolskih proizvoda. U Srbiji je
takva situacija sa Državnom lutrijom.

Obaveze nečinjenja u funkciji olakšavanja poreskog postupka: Poreski obveznik dužan je da ne ometa i
ne sprečava službena lica koja učestvuju u poreskom postupku u obavljanju zakonom utvrđene dužnosti.
Poreski inspektor može u postupku poreske kontrole izreći poreskom obvezniku meru privremene
zabrane vršenja delatnosti u trajanju od 60 dana ako utvrdi da se delatnost obavlja tako da robu i usluge
ne prati verodostojna dokumentacija od značaja za utvrđivanje poreza, da izbegava utvrđivanje i
plaćanje poreza tako što ne uplaćuje dnevni pazar, ako angažuje lice bez ugovora o radu, ako promet od
prodaje robe ne registruje preko fiskalne kase, ako priređuje igre na sreću bez prethodno pribavljenog
mišljenja Ministarstva finansija.

Banka je dužna da ne dozvoli isplatu zarada, naknada zarada kao i drugih prihoda fizičkih lica po osnovu
kojih postoji obaveza plaćanja poreza po odbitku ukoliko nalog kojim se banci nalaže isplata tih primanja
ne sadrži poziv na broj odobrenja za plaćanje ukupne obaveze po tom osnovu, dodeljen od strane PU.

41. Obaveze trpljenja iz poreskog upravnog odnosa

47
 48

Obaveza trpljenja sastoji se u dopuštanju aktivnosti poreskog organa koje zadiru u autonomnu sferu koju
pravni poredak priznaje poreskom dužniku i kojima bi poreski dužnik, da nije poreskog propisa, imao
pravo da se suprotstavi.

Kod obaveze nečinjenja poreski poverilac zahteva da poreski dužnik propusti svoju radnju ili da ne izvrši
svoje pravo, dok kod obaveze trpljenja poreski poverilac ima pravo da prodre u autonomnu sferu
poreskog dužnika koji je obavezan da taj prodor trpi.

Obaveza trpljenja se najčešće vezuje za postupak poreske kontrole a u određenoj meri i prinudne
naplate poreza.

Obaveze trpljenja: obaveza da se dopusti pregled poslovnih knjiga, evidencija i druge dokumentacije ili
isprava, obaveza da se dopusti uvid u stanje sirovina, reprodukcionog materijala, gotovih proizvoda,
robe i opreme, obaveza da se podvrgne saslušanju, da dopusti oduzimanje robe, poslovnih knjiga,
obaveza da se ne ometa sprovođenje prinudne naplate...

42. Prava poreskih obveznika

- pravo da od PU besplatno dobije informacije o poreskim propisima i osnovnu pravnu pomoć, što
omogućuje da prijavi i plati porez u skladu sa propisima,

- pravo da u pismenom obliku dobije odgovor na pitanje koje se tiče njegove poreske situacije,

- pravo da se PU i njeni službenici ophode prema njemu s poštovanjem,

- pravo da se njegovi podaci čuvaju kao tajni,

- poštovanje privatnosti, izbegavanje neopravdanih pretresa,

- pravo na uvid u podatke o sebi,

- pravo da sam ili putem punomoćnika zastupa svoje interese pred PU,

- pravo da koristi poreske olakšice,

- pravo na refakciju,

- pravo da prisustvuje terenskoj kontroli,

- pravo da koristi pravna sredstva u poreskom postupku:

48
 49

Rok za podnošenje žalbe je 15 dana od dana prijema poreskog upravnog akta. Drugostepeni organ
(ministar finansija) mora odlučiti po žalbi u roku od 60 dana od dana predaje žalbe. Protiv konačnog
poreskog upravnog akta može se pokrenuti upravni spor. Rok za podnošenje tužbe je 30 dana i ona ne
odlaže izvršenje poreskog upravnog akta.

Ako sud utvrdi da su prava poreskog obveznika povređena, naknada pretrpljene štete i sudski troškovi
padaju na teret budžeta Republike/budžeta jedinice lok.samouprave.

Zaštita podataka o poreskom obvezniku može biti fizička i pravna.

Fizička zaštita podataka se ostvaruje strogim obezbeđenjem koje se uvodi prilikom ostvarivanja pristupa
u kompjuterizovane banke podataka; pristup se omogućuje jedino ovlašćenim licima koja se moraju
posebno identifikovati.

Pravna zaštita se ostvaruje kroz Zakon o zaštiti podataka o ličnosti koju nadzire Poverenik za informacije
od javnog značaja. Ustavom Srbije uveden je i institut Zaštitnika građana koji štiti prava građana i
kontroliše rad organa državne uprave.

43. Poreska kontrola i njeni oblici

Poreska kontrola je postupak provere i utvrđivanja zakonitosti i pravilnosti ispunjavanja poreske obaveze
koji vrši PU. Ako se u poreskoj kontroli utvrde propusti u izvršavanju obaveza iz poreskopravnog odnosa,
poreskom obvezniku se nalaže da ih otkloni.

Poreska kontrola se vrši na osnovu godišnjeg plana koji donosi direktor PU a koji je zasnovan na oceni:

1. poreskog značaja poreskog obveznika (na osnovu ukupnog prihoda, vrednosti imovine, vrste
usluga...PU procenjuje da li su od posebnog fiskalnog značaja),

2. poreskog rizika i vezi sa poreskim obveznikom,

3. uticaja poreske kontrole na efikasnost naplate poreza u određenim delatnostima.

Postoje tri oblika poreske kontrole:

1. Kancelarijska kontrola predstavlja skup radnji kojima PU proverava tačnost, potpunost i usklađenost
sa zakonom, odnosno drugim propisom podataka iskazanih u poreskoj prijavi, kao i poreskom bilansu i
drugim evidencijama poreskog obveznika, upoređivanjem sa podacima iz poreskog računovodstva i
drugim službenim evidencijama koje vodi PU.

Kancelarijsku kontrolu vrši poreski inspektor.

49
 50

Ako se u postupku obrade poreske prijave i drugih izveštaja utvrdi da su formalno neispravni, poreski
inspektor zaključkom nalaže poreskom obvezniku da u roku od 3 dana otkloni greške. Ako ne postupi po
zaključku, smatra se da poreska prijava/izveštaji nisu ni podneti.

Poreski inspektor je dužan da sačini zapisnik o kontroli.

Poreski obveznik ima pravo da u roku od 5 dana od prijema zapisnika podnese primedbe koje poreski
inspektor mora da razmotri u roku od 5 dana.

Na osnovu zapisnika i eventualnih izmena u njemu, PU donosi rešenje o utvrđivanju poreza u roku od 60
dana od dana dostavljanja zapisnika.

2. Terenska kontrola predstavlja skup radnji kojima PU proverava zakonitost u radu i pravilnost
ispunjavanja poreskih obaveza od strane poreskih obveznika. NJu vrši poreski inspektor na osnovu
naloga za kontrolu, u poslovnim prostorijama poreskog obveznika ili na drugom mestu u zavisnosti od
predmeta kontrole. PU dostavlja poreskom obvezniku nalog za terensku kontrolu neposredno pre
početka kontrole, na koji poreski obveznik može podneti usmeni prigovor odmah. Izuzetno, kada je
došlo do poremećaja u prometu na tržištu ili kada postoji indicija da je povećan obim nelegalne trgovine,
poreski inspektor otpočinje postupak kontrole bez prethodnog dostavljanja naloga.

Terenska kontrola se obavlja u toku radnog vremena a i po isteku ako poreski obveznik na to pristane.

Ako nije u mogućnosti da prisustvuje terenskoj kontroli, terenski obveznik treba da odredi lice koje će u
njegovo ime izvršavati ove obaveze s tim što neizvršavanje tih obaveza ne odlaže vršenje terenske
kontrole a sankcionisano je kao poreski prekršaj.

Poreski inspektor sastavlja zapisnik o terenskoj kontroli koji dostavlja poreskom obvezniku u roku od 5
dana od dana završetka kontrole, jedino se zapisnik o terenskoj kontroli prometa preko fiskalne kase
dostavlja odmah.

Poreski obveznik ima pravo na primedbu u roku od 8 dana.

Ako se utvrdi da poreski obveznik nije pravilno primenio propise prilikom utvrđivanja poreza, PU donosi
rešenje o utvrđivanju poreza u roku od 60 dana od dana dostavljanja zapisnika.

Kod lica koje obavlja neregistrovanu delatnost odnosno neprijavljenu, poreska obaveza se u terenskoj
kontroli utvrđuje rešenjem, primenom metode procene poreske osnovice parifikacijom, s tim što se na
tako utvrđenu osnovicu primenjuje poreska stopa od 20% po kojoj se utvrđuje i plaća porez na dohodak
građana na druge prihode, bez priznavanja normiranih troškova.

U cilju otklanjanja utvrđenih povreda zakona u primeni propisa, poreskom obvezniku se mogu izreći
zakonom predviđene mere:

1. Mere u toku poreske kontrole – javljaju se u dva kruga situacija :

50
 51

** prvi krug situacija se javlja kada postoji sumnja da je roba upotrebljena ili nabavljena bez
obračunatog poreza, kada robu stavlja u promet lice koje nije registrovano za obavljanje te delatnosti,
kada se vrši promet robe koja nije propisno evidentirana u poslovnim knjigama, kada se roba prodaje
van registrovanih prostorija..tada se izriču mere : oduzimanje robe, zabrana raspolaganja sredstvima na
računu, privremena zabrana obavljanja delatnosti ili pojedinih poslova, privremeno oduzimanje robe i
opreme, poslovnih knjiga...

** drugi krug situacija postoji kada se delatnost obavlja tako da robu i usluge ne prati verodostojna
dokumentacija, izbegavanje utvrđivanja poreza neuplaćivanjem dnevnog pazara, angažovanjem lica bez
ugovora o radu, ako se promet ne registruje preko fiskalne kase tada se može izreći mera : privremene
zabrane obavljanja delatnosti do 60 dana a ako poreski obveznik vrši prodaju akciznih proizvoda – od 3
meseca do 1 godine.

2. Mere posle obavljene poreske kontrole izriče PU rešenjem ako poreski obveznik ne otkloni utvrđene
povrede zakona, to su mere: zabrana raspolaganja sredstvima na računu osim u svrhu izmirenja poreza,
privremena zabrana obavljanja delatnosti ili pojedinih poslova, zabrana otuđenja stvari zbog sumnje da
će time onemogućiti izmirivanje poreske obaveze.

Poreski prekršaji su prekršaji odredaba sadržanih u poreskim zakonima.

Prekršajni postupak se pokreće rešenjem prekršajnog suda na osnovu izdatog prekršajnog naloga
povodom kojeg je podnet zahtev za sudsko odlučivanje i zahtev za pokretanje prekršajnog postupka.

Prekršajni nalog se izdaje kada je od prekršajnih sankcija predviđena samo novčana kazna u fiksnom
iznosu.

3. Radnje u cilju otkrivanja poreskih krivičnih dela – otkrivanje poreskih krivičnih dela i njihovih izvršilaca
obavlja Poreska policija. Sa terena poreskog upravnog postupka se prelazi na teren krivične procedure-u
predistražni postupak. Predistražnim postupkom rukovodi javni tužilac i on može naložiti policiji (i
Poreskoj policiji) da preduzima određene radnje radi otkrivanja krivičnih dela i pronalaženja
osumnjičenih. Poreska policija je dužna da: preduzme potrebne mere da se pronađe učinilac krivičnog
dela ( da se otkriju i obezbede tragovi, da traži potrebna obaveštenja od građana, da izvrši pregled
prevoznih sredstava, da raspiše potragu za licem, da ostvari uvid u dokumentaciju..), poziva poreskog
obveznika, njegovog punomoćnika, zaposlene radi prikupljanja obaveštenja (Poreskoj policiji je dato i
pravo da prinudno dovede osumnjičenog), Poreska policija je dužna da i pre pokretanja krivičnog
postupka (istrage) izvrši pretresanje stana, poslovnih prostorija kao i da izvrši privremeno oduzimanje
predmeta koji mogu poslužiti kao dokaz u krivičnom postupku za poreska krivična dela.

Na osnovu prikupljenih obaveštenja, Poreska policija sastavlja krivičnu prijavu u kojoj navodi dokaze koje
je saznala prilikom prikupljanja obaveštenja i podnosi je javnom tužiocu.

Istraga se, posle predistražnog postupka, pokreće naredbom nadležnog javnog tužioca. Naredba se
donosi pre ili neposredno posle prve dokazne radnje koju su preduzeli javni tužilac ili (Poreska) policija u

51
 52

predistražnom postupku, a najkasnije u roku od 30 dana od dana kada je javni tužilac obavešten o prvoj
dokaznoj radnji koju je (Poreska) policija preduzela.

Poreska krivična dela su krivična dela utvrđena u ZPPA,kao i u Krivičnom zakoniku, koja kao moguću
posledicu imaju potpuno ili delimično izbegavanje plaćanja poreza, ugrožavanje naplate poreza i poreske
kontrole, nedozvoljen promet akciznih proizvoda i druge nezakonite radnje koje su u vezi s izbegavanjem
i pomaganjem u izbegavanju plaćanja poreza. To su: poreska utaja, neuplaćivanje poreza po odbitku,
neosnovano iskazivanje iznosa za povraćaj poreza i poreski kredit, ugrožavanje naplate poreza i poreske
kontrole, nedozvoljen promet akciznih proizvoda i nedozvoljeno skladištenje robe.

44. Pravna pomoć u poreskim stvarima

Može biti unutrašnja i međunarodna.

Unutrašnja pravna pomoć je pomoć koju državni organi i organizacije, organi teritorijalne autonomije i
lokalne samouprave pružaju Poreskoj upravi dostavljanjem informacija ili primenom određenih mera
potrebnih za sprovođenje poreskog postupka a na osnovu zahteva Poreske uprave. Poreska uprava
može da zahteva pravnu pomoć u poreskim stvarima ako:

1. ne može sama da obavi službenu radnju,

2. ne raspolaže odgovarajućim sredstvima ili uređajima koji su neophodni za obavljanje određene

službene radnje,

3. ako bi službenu radnju mogla da obavi samo uz značajno veći trošak nego zamoljeni organ, odnosno
organizacija.

Jedinica lokalne samouprave dužna je da u roku od 5 dana po isteku kalendarskog meseca, Poreskoj
upravi dostavi u elektronskom obliku naziv, odnosno ime i prezime i PIB obveznika poreza na imovinu,
podatke iz poreskih prijava koji su od značaja za utvrđivanje poreza na imovinu kao i podatke o naplati
tog poreza, a po njenom zahtevu i podatke o utvrđivanju i naplati ostalih izvornih prihoda jedinice
lok.samouprave.

Međunarodna pravna pomoć u poreskim stvarima – PU u toku poreskog postupka može da se obrati za
pružanje pravne pomoći inostranom poreskom organu ali isto tako ima obavezu da inostranom
poreskom organu takvu pomoć pruži. Ako ova pomoć nije uređena ugovorima, može se pružiti pod
sledećim uslovima: ako postoji reciprocitet, ako se država koja prima pomoć obaveže da će primljene
informacije koristiti smo u svrhu poreskog, prekršajnog ili krivičnog postupka, ako izrazi spremnost da
izbegne moguće dvostruko oporezivanje, ako zadovoljenje zamolnice ne ugrožava javni poredak, ako ne

52
 53

postoji opasnost da bi pružanje pomoći dovelo do odavanja službene ili profesionalne tajne čime bi se
poreskom obvezniku mogla naneti šteta većih razmera.

45. Poreski obveznik – pojedinac ili porodica?

Poreski obveznik je ono lice (fizičko ili pravno) koje je zakonom obavezano da plati porez. Dilema oko
opredeljenja za pojedinca ili za zajednicu svodi se na to da li je pravičnije oporezovati zajednički dohodak
supružnika, članova porodice, odnosno članova domaćinstva, ili je pravičnije individualno oporezovati
svako lice.

S jedne strane nalazi se stanovište da se za poreski tretman pojedinca smatra relevantnim njegov
dohodak određene visine koji je nastao kao rezultat njegove aktivnosti u okviru tržišne privrede i stoga
upravo njemu i pripada. Način iskorišćavanja tako stvorene ekonomske snage u načelu je irelevantan, pa
stoga ni činjenice kao što su sklapanje braka odnosno postojanje bračne porodične zajednice nisu faktori
koji bi se pri oporezivanju primenom modela individualno orijentisanog oporezivanja pri samom
poreskom tretmanu uzimali u obzir.

S druge strane je stanovište da je nerealno posmatrati pojedinca kao poreskog obveznika i njegov
dohodak izolovano od obveznikovih ekonomskih i socijalnih obaveza. Zbog toga bi bračna, odnosno
porodična zajednica trebalo da bude poreski obveznik jer se unutar zajednice na zajedničko raspolaganje
stavlja i individualni dohodak. Ovako udružen i kolektivno trošen dohodak porodice čini posebnu, veću
ekonomsku snagu i zato je oporezivanje dohotka porodice primerenije zahtevu za pravičnim
oporezivanjem.

Modeli oporezivanja koji se primenjuju u savremenim državama sa razvijenom tržišnom privredom:

1. Oporezivanje individualnog dohotka – Dohodak svakog supružnika se zasebno oporezuje ali se

prilikom određivanja poreske obaveze uvažava okolnost zajedničkog života u porodici time što se
obvezniku pruža odgovarajuća olakšica. Takve olakšice mogu biti okrenute bilo prema bračnom drugu,
bilo prema izdržavanoj deci. Mogu imati oblik odbitka od dohotka (tzv standardni odbitak) ili poreskog
kredita. Ako drugi supružnik ostvaruje sopstvene prihode, odobrena poreska olakšica se srazmerno
smanjuje.

2. Oporezivanje zajedničkog dohotka – Ovaj model oporezivanja se suočava sa tri problema: kako da se
ublaži dejstvo poreske progresije, kako da se obvezniku pruži olakšica kojom bi se uvažila okolnost života
u zajednici i da li oporezovati zajednički dohodak samo bračnih drugova ili cele porodice.

- Dejstvo poreske progresije se ublažava primenom jedne od tri metode:

53
 54

a) metoda deobe dohotka se sastoji u postupku u kojem se prvo sabere dohodak bračnih drugova a
zatim se zbir podeli sa 2. Posle toga se sprovedu dopuštena odbijanja od dohotka, pa se na dobijenu
osnovicu zaračuna odgovarajuća poreska stopa. Izračunati iznos se na kraju množi sa 2 a dobijeni
rezultat je konačna poreska obaveza porodice. Dejstvo poreske progresije je eliminisano tako što je
primenjena stopa koja odgovara polovini zbirnog dohotka supružnika.

b) metoda porodičnih kvota sastoji se u postupku koji je u osnovi isti kao metod deobe dohotka ali
delilac može biti veći od 2 – dohodak članova porodice se sabere a zatim se dobijeni zbir deli na
„porodične kvote“ (delove). Broj kvota zavisi od porodičnog statusa lica čiji se dohodak oporezuje i od
broja izdržavanih lica. Na ovako dobijen rezultat primenjuje se oslobođenje egzistencijalnog minimuma,
pa se na proisteklu osnovicu zaračunava odgovarajuća poreska stopa a zatim se konačni rezultat dobija
množenjem tog iznosa brojem kvota.

v) metoda dvostruke poreske lestvice svodi se na primenu dve različite skale poreske progresije; jedne
kada je poreski obveznik neoženjen ili udovac ili razveden i druge kada se oporezuje zbirni dohodak
bračnih drugova.

- Olakšice kojima bi se uvažila okolnost zajedničkog života u porodici mogu biti u vidu odbitka od
dohotka ili poreskog kredita.

- Eliminacija „poreza na brak“ proizvela bi drugu ne-neutralnost: nastao bi porez za neoženjene što bi
stimulisalo sklapanje fiktivnih brakova.

Neutralnost će postojati samo u dva slučaja: u uslovima primene „čistog modela“ oporezivanja
zajedničkog dohotka (bez ikakvih olakšica) kada samo jedan supružnik ostvaruje dohodak kao i u
uslovima primene modela deobe dohotka kada oba supružnika ostvaruju jednak dohodak. Zemlje u
tranziciji radije optiraju za individualno oporezivanje a uvažavanje porodičnih prilika poreskog obveznika,
pojedinca se može postići pružanjem, odnosno uskraćivanjem olakšica na ime izdržavanja članova
porodice.

46. Poreski objekat

Sa aspekta javnih finansija, poreski objekat predstavlja materijalni osnov za uvođenje poreza tj
manifestaciju ekonomske snage koju treba oporezovati. Poreski objekat mogu biti prihodi, dohodak,
imovina i potrošnja, a kod subjektnih poreza u užem smislu (glavarine) i sama obveznikova egzistencija.

Sa poreskopravnog stanovišta, poreski objekat predstavljaju određene činjenice čijim pojavljivanjem,

odnosno podvođenjem pod zakonski opis poreskog činjeničnog stanja nastaje poreska obaveza. Te

54
 55

činjenice mogu biti : fizička egzistencija poreskog obveznika, prava, novčani iznosi i transakcije. Faktički
preduslov oporezivanja je veza između objektivnog događaja i lica koje je poreski obveznik.

Od poreskog objekta treba razlikovati poreski izvor, njega čine sva ona dobra koja pripadaju poreskom
obvezniku iz kojih on plaća porez. Poreski izvor može biti ili određeni prihod ili dohodak a samo izuzetno
i imovina.

Prihod predstavlja novčani iznos koji periodično pritiče poreskom obvezniku, on ga može potrošiti ili
uštedeti a da time ne umanji svoju imovinu. Dohodak predstavlja zbir svih obveznikovih neto prihoda u
određenom periodu a imovina je skup prava koja se u novčanom obliku pokazuju kao neutrošeni
dohodak ranijeg perioda.

Ako bi se redovni porezi morali plaćati iz imovine kao izvora, ako bi se morala zahvatiti sama njena
supstanca da bi se mogla podmiriti poreska obaveza, bio bi pogođen važan motiv koji obveznike
stimuliše da obavljaju neku aktivnost koja donosi prihod – želja da se prihodi akumulišu i stvori
određeno bogatstvo, istovremeno sam poreski izvor bi bio uništen. Zato se predlaže da se kao izvor iz
kojeg treba platiti sve poreze uzimaju prihodi a ne i sama imovina.

Realni porez na imovinu : porez čiji su i objekat i izvor sama imovina. Npr, ako neko lice poseduje
nepokretnost velike vrednosti ( stečenu nasledstvom npr) a ostvaruje male prihode, porez na imovinu
koji mu je utvrđen kao nominalan postaće realan tj obveznik će biti prinuđen da proda deo
nepokretnosti da bi mogao da podmiri poresku obavezu.

Poreska osnovica je u novcu izražena vrednost poreskog objekta. Kada se utvrdi njena veličina i kada se
na nju primeni poreska stopa, dobija se iznos poreskog duga.

Kod pojedinih poreza poreska osnovica se iskazuje u više delova a svaki od tih delova, na koji se
primenjuje određena poreska stopa , naziva se poreska jedinica. Npr osnovica godišnjeg poreza na
dohodak građana podeljena je na dve poreske jedinice : do šestostruke prosečne godišnje zarade i
preko, na prvu se primenjuje stopa od 10% a na drugu od 15% .

Poreska osnovica može biti faktička i pretpostavljena. Faktička osnovica se utvrđuje na bazi podataka
koji treba da odraze stvarnu ekonomsku snagu poreskog obveznika a

pretpostavljena na osnovu pretpostavke da je poreski obveznik ostvario odnosno mogao da ostvari

prihod ili dohodak odnosno da poseduje imovinu određene veličine.

Visina poreske osnovice može se utvrditi : indicijarnom metodom, direktnom metodom, indirektnom
metodom, službenom metodom, metodom parifikacije.

Kod indicijarne metode osnovica se utvrđuje prema izvesnim, lako uočljivim činjenicama – pretpostavka
na kojoj je počivao ovaj porez bila je da broj prozora i vrata na zgradi predstavlja indiciju ekonomske
snage njenog vlasnika. U savremenim sistemima porez na dohodak građana ne može biti manji od iznosa
izračunatog na osnovu formule po kojoj se određeni indeksi primenjuju na faktore koji predstavljaju
indicije luksuznog životnog stila poreskog obveznika ( broj kilovata/ radna zapremina motora).

55
 56

Direktnom metodom se poreska osnovica utvrđuje na bazi podataka koje je poreskom organu dostavio
sam poreski obveznik.

Indirektnom metodom se poreska osnovica utvrđuje na osnovu podataka koje poreskom organu
dostavlja treće lice npr sud dostavi pravnosnažno rešenje o nasleđivanju.

Službena metoda se primenjuje kada poreski obveznik nije podneo poresku prijavu iako je bio dužan da
to učini i kada je poreski obveznik podneo prijavu ali sa podacima koje poreski organ smatra netačnim i
nepotpunim. Ovde se može primeniti metoda unakrsne procene poreske osnovice kao jedna od varijanti
službene metode.

Metoda parifikacije je takođe varijanta službene metode koja se primenjuje u slučajevima kada poreski
obveznik nije podneo poresku prijavu, kada je podneo prijavu sa neverodostojnim podacima koji ne
odgovaraju realnom stanju, kada se utvrđuje paušalna osnovica, kao i kod terenske kontrole kod lica
koje obavlja neregistrovanu delatnost.

47. Poreske stope – pojam i vrste

Poreska stopa označava iznos poreza u odnosu prema poreskoj osnovici. Ako se za kriterijum podele
uzme odnos između kretanja poreske stope i kretanja poreske osnovice, poreske stope mogu biti :
proporcionalne, progresivne i regresivne.

Proporcionalne poreske stope su one koje ostaju iste kada se menja poreska osnovica. Primena
proporcionalne poreske stope na različite poreske osnovice dva poreska obveznika ostavlja
neizmenjenim relativne odnose među njihovim ekonomskim snagama pre i posle oporezivanja.

Progresivne poreske stope su stope koje se uvećavaju kada se uvećava poreska osnovica. Porast
progresivnih stopa može biti ravnomeran, ubrzan i usporen u odnosu na rast poreske osnovice.

Ravnomeran porast postoji kada se u istom procentu uvećavaju i poreska osnovica i poreska stopa. Npr
poreske stope su : 10%, 20%, 40% pa je i procenat rasta poreske osnovice za 100% kao i poreske stope
( 1000din pa 2000din pa 4000din).

Ubrzan rast postoji kada se poreske stope uvećavaju u većem procentu nego što se uvećava poreska
osnovica. Npr stopa se uvećala sa 10% na 25%, to je uvećanje od 150% iako se poreska osnovica uvećala
za 100% ( sa 1000din na 2000din npr).

Usporen rast postoji kada se poreske stope uvećavaju u manjem procentu nego što se uvećava poreska
osnovica. Npr poreske stope su 10%, 15%, 20% , rast poreske osnovice je za 100% ( sa 1000din na
2000din pa na 4000din) ali kod stope od 15% rast poreske stope nije 100% već 50%.

56
 57

Porast stopa nije neograničen. Najviša poreska stopa ne sme biti 100% jer bi takav porez predstavljao
konfiskaciju. Na određenom nivou oporezivanje prelazi u proporcionalno.

Oporezivanje progresivnim poreskim stopama može se sprovesti putem direktne i indirektne progresije.

Direktna progresija predstavlja takav način oporezivanja u kojem su progresivne stope neposredno
predstavljene kao takve u zakonu. Javlja se u dve varijante.

Prvu varijantu čini metoda globalne ( stalne) progresije. Odgovarajuća poreska stopa se primenjuje na
celokupnu osnovicu. Npr ako su poreske osnovice podeljene na do 1000din, 1000-2000 din, 2000-
4000din a poreske stope su 10%, 15% i 20% , na osnovicu od 1000din bi se platio porez 100din, na
osnovicu od 2000din bi se platio porez 300din a na osnovicu od 2001din bi se platio porez 400,20din
(20% od 2001din). Zbog toga se događa da obveznik čiji je dohodak pre oporezivanja bio viši ostane
posle oporezivanja sa manjim sredstvima od onog čiji je dohodak niži.

Drugu varijantu čini metoda raščlanjene progresije gde se povećana poreska stopa primenjuje samo na
odgovarajući deo poreske osnovice u datoj tranši a ne na celokupni prethodni deo osnovice. Ceo iznos
poreskog duga izračunava se kada se tako dobijeni iznosi po tranšama saberu. Npr porez na 1000din je
100din + porez na sledećih 1000din je 15% = 150din+ porez na 1din (2001din) je 0,20din što je ukupno
250,20din.

Poreska stopa koja je data u zakonu naziva se zakonska stopa. Kod proporcionalnih poreza zakonska
stopa jednaka je količniku poreskog duga i poreske osnovice ( npr osnovica je 1000000din, stopa 15%,
dug 15000din). Kod progresivnih poreza, zakonska stopa se iskazuje u obliku tzv marginalnih poreskih
stopa koje se primenjuju na sukcesivne poreske jedinice (tranše) dohotka. Marginalna poreska stopa
pokazuje za koliko se povećava poreski dug kada se poreska osnovica uvećava za jednu novčanu
jedinicu. Kod proporcionalnih poreza marginalna stopa je jednaka proporcionalnoj stopi.

Ako se poreski dug za svaku tranšu dohotka sabere, pa se zbir podeli sa poreskom osnovicom dobija se
prosečna poreska stopa. Dohodak za oporezivanje predstavlja kategoriju koja je jednaka zbiru osnovice
poreza ma dohodak (oporezivog dohotka) i odbitaka koji se zakonom priznaju obvezniku (npr
egzistencijalni minimum). Otuda će se pravi pokazatelj realnog poreskog opterećenja dobiti ako se u
odnos stave poreski dug i dohodak za oporezivanje ( porez na 4000din je 650din: 100+150+400, 500din
je egz.min. 650:4500= 14,44% ). Ovakva stopa naziva se efektivna poreska stopa.

Indirektna progresija predstavlja način progresivnog oporezivanja u kojem zakonske poreske stope nisu
progresivne, one su proporcionalne ali se progresivan učinak postiže putem odbitaka kojima se umanjuje
obveznikov dohodak u postupku utvrđivanja poreske osnovice. Drugim rečima, iako je zakonska stopa
proporcionalna, efektivna je progresivna. Npr odbitak je uvek 500din, i zakonska poreska stopa 20%. Na
iznos od 1000din porez će biti 200din ali ako se računa sa odbitkom tj 200:1500 to je 13,3% (efektivna
stopa). Na iznos od 1500din efektivna stopa biće 15% jer je 300:2000=15 ( 300 je 20% od 1500din a
2000din je 1500din plus odbitak od 500din).

57
 58

Regresivne poreske stope su stope koje se smanjuju kada se povećava poreska osnovica (npr kod PDV-
a).

Pokazatelj koji govori o tome koliko će neka socijalna grupa od svakog dodatnog dinara dohotka
potrošiti naziva se marginalnom sklonošću ka štednji. U strukturi namene dohotka siromašnijih lica udeo
potrošnje je veći a štednja manja. Marginalna sklonost ka štednji raste kada raste dohodak.

Proporcionalna zakonska stopa poreza na promet od 20% izaziva dejstvo poreske regresije tako da se
efektivne poreske stope kreću naniže kako se ide ka većem prometu ( bogati imaju veći promet a
primenjuje se ista zakonska proporcionalna stopa, što znači da njih pogađa manja efektivna stopa).

48. Poreskopolitičke osnove izbora između proporcionalnih i progresivnih poreskih stopa

- Prednosti proporcionalnih, odnosno nedostaci progresivnih poreskih stopa:

1. Progresija unosi arbitrarnost u oporezivanje jer ne postoje čvrsti kriterijumi na osnovu kojih bi se
odredilo da se pojedini delovi osnovice oporezuju jednom a pojedini drugom stopom. Kod
proporcionalnih poreza stopa je fiksirana na nivou koji omogućuje ostvarivanje željenog poreskog
prihoda a kod progresije od volje zakonodavca zavisi da li će u obezbeđivanju tog istog obima poreskog
prihoda neko lice učestvovati 10%, 15%, 100% više od drugog lica.

2. U uslovima primene progresivnih stopa kada dohodak kao poreska osnovica raste, poreski dug raste
još više. Razlika između proporcionalnog povećanja poreskog duga, izazvanog promenom prosečnog
dohotka u istom procentu (kada npr i poreski dug i prosečni dohodak porastu za 10%) i stvarnog
povećanja poreskog duga, do kojeg je došlo pod uslovom da poreski sistem nije menjan, naziva se
fiskalno vučenje (izvlačenje). Fiskalno vučenje se može rastaviti na dve komponente. Prvu predstavlja tzv
inflatorno vučenje koje je posledica isključivo inflatornog povećanja dohotka; pod dejstvom inflacije
raste nominalni dohodak i ako se skala poreske progresije ne izmeni obveznik će biti podvrgnut dejstvu
više poreske stope. Drugu komponentu čini realno fiskalno vučenje koje nastaje kada se uveća realni
obveznikov dohodak pa zbog toga njegov nominalni dohodak bude izvučen u tranšu u kojoj se
primenjuje viša poreska stopa.

3. Uticaj progresivnog poreza na veličinu radnog napora je nepovoljniji od uticaja proporcionalnog.

Suočen sa smanjenjem raspoloživog dohotka izazvanim oporezivanjem, obveznik će reagovati na
novonastalu situaciju, pri čemu se njegova reakcija može razložiti na: a) efekat dohotka koji se sastoji u
tome što ga porez stimuliše da uloži dodatni radni napor kako bi povratio onaj nivo dohotka koji je
ostvarivao pre uvođenja poreza, i b) efekat supstitucije koji se sastoji u tome što ga porez podstiče da
promeni modalitet ponašanja na tržištu, usmeravajući svoj izbor ka blaže oporezovanoj, odnosno
neoporezivoj opciji, što radni napor koji je oporezovan čini manje privlačnim od dokolice koju porez ne

58
 59

pogađa, pa obveznik pod dejstvom efekta supstitucije pokazuje spremnost da manje radi. Efekat
dohotka isti je i kod proporcionalnih i kod progresnih poreza, ali je efekat supstitucije izraženiji kod
progresivnih poreza. Pošto efekat supstitucije destimuliše radni napor, u slučaju kada proporcionalni
porez smanjuje ponudu rada, progresivni porez koji daje isti prihod još će destimulativnije delovati na
veličinu radnog napora. Ukoliko proporcionalni porez uvećava ponudu rada, kod ekvivalentnog
progresivnog poreza intenzitet tog uvećanja biće slabiji.

4. Otpor plaćanju proporcionalnih poreza je manji nego kod progresivnih.

5. Primena progresivnih poreskih stopa čini poreski sistem komplikovanijim a to zahteva brojniju, bolje
obrazovanu i tehnički opremljeniju poresku administraciju.

- Prednosti progresivnih, mane proporcionalnih stopa:

1. Progresivno oporezivanje je primerenije zahtevu da porez treba da se plaća srazmerno ekonomskoj

snazi.

2. Primena progresivnih stopa omogućuje vođenje aktivne poreske politike. Progresivno oporezovanje
posebnu ulogu igra u kontekstu anticikličke poreske politike, kada je u periodu prosperiteta potrebno
delovati na smanjivanje potrošnje 8lične i investicione) a u stadijumu recesije na njeno povećanje.
Naime, kada u periodu prosperiteta zbog povećanja produktivnosti rada poraste realni dohodak, sve veći
broj obveznika, pod dejstvom realnog fiskalnog vučenja, svojim dohotkom potpada pod udar viših
poreskih stopa, pa zbog toga poreski prihod raste brže od osnovice. Isti efekat nastaje i ako zbog inflacije
poraste samo nominalni dohodak; opet će sve veći broj obveznika biti podvrgnut dejstvu viših poreskih
stopa, pa će poreski prihod rasti brže od dohotka. Proporcionalni porezi u načelu obezbeđuju porast
prihoda koji je srazmeran porastu poreske osnovice, pa su sa stanovišta vođenja anticikličke politike
inferiorni u odnosu na progresivne.

- Ako neki izdašniji porez učinimo progresivnim npr porez na dohodak, njegovo progresivno dejstvo
može sasvim anulirati regresivno dejstvo poreza na promet, tako da ukupni poreski sistem bude
proporcionalan. Drugim rečima, obveznici čiji je dohodak niži a koji su po osnovu poreza na promet
snosili srazmerno veći poreski teret, sada će po osnovu poreza na dohodak poneti srazmerno manji
teret, dok će obveznici čiji je dohodak veći a koji su po osnovu poreza na promet snosili srazmerno manji
poreski teret, sada po osnovu poreza na dohodak poneti srazmerno veći teret. Posmatrano u celini, dva
suprotna efekta: regresivan i progresivan će se potreti tako da će globalni učinak poreskog sistema biti
proporcionalan. Ovakva progresija se naziva potpuna kompenzatorna progresija. Ako je visina
progresivnih stopa poreza na dohodak postavljena tako da je ne samo anulirano dejstvo poreza na
promet, već je postignut sveopšti progresivni učinak, tako da ako se u obzir uzmu svi porezi, lica sa višim
dohotkom plaćaju srazmerno više na ime poreza a lica sa nižim dohotkom srazmerno manje, to je
apsolutna progresija.

59
 60

49. Poreske olakšice

Poreska olakšica predstavlja ustupak koji čini država u pogledu poreskog obveznika, poreske osnovice,
poreskih stopa ili iznosa poreskog prihoda, sve to u poređenju s opštim režimom ova četiri elementa koji
bio zakonom uređen u odsustvu olakšice.

Od posebne važnosti su mere kojima se nastoji stimulisati ekonomski rast i ublažiti regionalni i sektorski
dispariteti u privredi. Takva vrsta poreskih olakšica naziva se poreskim investicionim podsticajima.

Poreske olakšice mogu biti i socijalnopolitičkog karaktera, kada se diferenciranim tretmanom poreskih
obveznika favorizuju oni čija je ekonomska snaga manja a diskriminišu oni sa većim dohotkom ili
imovinom.

Budući da poreske olakšice u krajnjoj liniji uvek dovode do smanjenja poreskih prihoda, u finansijskoj
literaturi se često upotrebljava termin „poreski rashodi“. Oni predstavljaju svaku meru poreske politike
čija primena povlači smanjenje poreskih prihoda u odnosu na iznos koji bi se prikupio u „normalnim“
uslovima. Postoje dve vrste poreskih rashoda : jednima se poreskom obvezniku pruža finansijsi stimulans
da se angažuje u željenom obliku ekonomske ili društvene aktivnosti (poreski podsticaji), a drugima se
obvezniku daje finansijska olakšica u nepovoljnim okolnostima u kojima se nalazi (npr odbitak troškova
za zdravstvenu zaštitu). Učinak poreskih rashoda sličan je kao da je obvezniku data direktna subvencija :
umesto da mu je u obliku određenog javnog rashoda ustupila izvesnu sumu novca iz bdžeta, država se
kod poreskog rashoda lišava dela svog potencijalnog poreskog prihoda.

Jedan od načina klasifikovanja poreskih podsticaja počiva na vezivanju poreskog ustupka za određeni
porez – poreske olakšice u okviru poreza na dobit pravnih lica, poreza na dohodak fizičkih lica,poreza na
imovinu, PDV-a. Prema dužini trajanja poreske olakšice se mogu podeliti na trajne i na privremene.
Prema tome da li se pružaju u celoj državi ili samo u pojedinim granama delatnosti ili regionima –
specijalne ekonomske zone u kojima se investitorima pružaju posebni poreski podsticaji. Veoma je
značajna podela prema uticaju koji poreske olakšice imaju na poreske prihode, neke od njih dovode do
definitivnog neplaćanja poreza (poresko oslobođenje) ili delimičnog (umanjenje, poreski kredit). Neke
olakšice predstavljaju samo odlaganje plaćanja poreza ( ubrzana amortizacija). Sa stanovišta načina na
koji se pruža poreskkkaaa olakšica, razlikuju se :

1. Olakšice u pogledu poreskog obveznika- olakšice koje se daju obveznicima koji se nađu u situaciji
predviđenoj zakonskim opisom činjeničnog stanja (poresko oslobođenje za novoosnovana preduzeća),

2. Olakšice u pogledu poreske osnovice- U slučaju izuzimanja, određeni objekti se isključuju iz obuhvata
oporezivanja npr naknada za vreme nezaposlenosti, roditeljski i dečiji dodatak.. Može se postaviti pitanje
da li se kao posledica primenjenog izuzimanja javlja nepostojanje poreske obaveze ili je u pitanju samo
izuzetak od dejstva inače postojeće obaveze. Poreski organ treba prvo da konstatuje postojanje poreske
obaveze a da zatim svojim rešenjem ustanovi da se određeni objekti izuzimaju od oporezivanja. Kod

60
 61

odbitaka je reč o izvesnim stavkama koje se oduzimaju u postupku određivanja poreske osnovice npr
odbitak od dohotka na ime egzistencijalnog minimuma.

3. Olakšice u pogledu visine poreske stope- pružaju se u vidu posebnog sniženja stope obveznicima koji
se nađu u situaciji predviđenoj zakonskim opisom činjeničnog stanja npr snižena poreska stopa za „mala
preduzeća“.

4. Olašice u pogledu visine obračunatog poreza- nazivaju se poreskim kreditom. Poreski kredit
predstavlja umanjenje poreskog duga. On se može odobriti poreskom obvezniku bilo u vidu odbijanja
određene sume od iznosa dugovanog poreza, bilo u vidu kompenzacije (prebijanja) obveznikovog
poreskog potraživanja prema državi sa njegovim poreskim dugom. Međunarodno dvostruko
oporezivanje se u Srbiji eliminiše primenom kredita na ime poreza plaćenog u inostranstvu. Standardna
olakšica u vidu poreskog kredita ne sme biti veća od poreza.

50. Pojam dvostrukog oporezivanja i fenomeni slični dvostrukom oporezivanju

Dvostruko oporezivanje postoji kada se isto lice i vezi sa istim objektom oporezuje istim ili sličnim
porezima za isti period od strane više poreskih vlasti koje su istoga ranga.

1. Identičnost poreskog obveznika – insistiranje na identičnosti poreskog obveznika odnosi se na

zakonskog a ne na faktičkog obveznika, lice koje snosi ekonomski teret poreza. Iako bi na prvi pogled
izgledalo sasvim prihvatljivo da se dvostruko oporezovanim smatra samo onaj subjekt koji je stvarno
pogođen porezom, a ne onaj koji je zakonom obavezan da porez plati, ali koji je uspeo da ga prevali na
drugo lice, opredeljivanje za obveznika u ekonomskom smislu otvorilo bi mnoge teškoće i nepreciznosti.

2. Identičnost poreskog objekta – jednakost onih objektivnih činjenica čijim pojavljivanjem odnosno
podvođenjem pod zakonski opis poreskog činjeničnog stanja, nastaje poreska obaveza. Smatraće se da
je u pitanju isti objekat (dohodak) i u slučaju kada u jednoj zemlji obveznikovi rashodi npr na ime
doprinosa za dobrovoljno socijalno osiguranje imaju status odbitka od osnovice a u drugoj ga nemaju.
Nije neophodno da zakonska definicija bude ista, potrebno je da činjenice budu iste.

3. Identičnost poreza – kada dve države zaključuju ugovor o izbegavanju dvostrukog oporezivanja,
problem identičnosti poreza se rešava na taj način što se u ugovor unosi lista poreza na koje će se on
primenjivati. Ako ovakvog ugovora nema, kriterijum pomoću kog se može utvrditi identičnost je priroda
njihovih objekata. Tako će npr postojati dvostruko oporezivanje ako jedna zemlja oporezuje zarade
odgovarajućim cedularnim porezom (objektnim) a druga globalnim (subjektnim) porezom na dohodak.

4. Identičnost perioda – vreme u kojem je poreski objekt nastao a ne rokovi u kojima je porez utvrđen
niti u kojima je propisano njihovo plaćanje, kao ni poreska godina.

61
 62

Preduslov oporezivanja je veza između objektivnog događaja i lica koje je poreski obveznik. Ako iz
prirode te veze proizlazi da je u pitanju isti poreski obveznik postojaće dvostruko pravno oporezivanje.
Ako je poreska činjenica ista ali su obveznici različiti, postojaće ekonomsko dvostruko oporezivanje.

-U cilju definisanja pojma dvostrukog oporezivanja potrebno je povući jasnu liniju razgraničenja prema
fenomenima koji su slični pojmu dvostrukog oporezivanja ali kojima nedostaju sva svojstva.

U finansijskim odnosima svakodnevno se događa da se isti poreski obveznik ili isti poreski objekat
višestruko oporezuju. Klasifikacija raznolikih situacija obuhvaćenih pojmom višestrukog oporezivanja
počiva na kombinaciji tri kriterijuma : identičnost poreskog subjekta( u pravnom smislu isto lice),
okolnosti da li je u pitanju sukob poreskih zakona unutar jedne ili dve države i međusobni odnos (rang)
poreskih poverilaca ( dve federalne jedinice,dve opštine).

1. Nadoporezivanje – postoji kada se putem više poreza iste vrste, u istom periodu, oporezuje u
pravnom smislu identični obveznik u vezi s istim poreskim objektom ali od strane dva različita poreska
poverioca različitog ranga.

2. Kumuliranje poreza – postoji kada isti poreski obveznik u istom periodu plaća više različitih poreza na
isti poreski objekat ali s obzirom na različite manifestacije njegove ekonomske snage, npr poreski
obveznik može istovremeno biti oporezovan subjektnim porezom na celokupnu neto imovinu ali i
objektnim porezom na nepokretnosti. Postoji identičnost poreskih obveznika ali su porezi različiti.

3. Ekonomsko dvostruko oporezivanje – istim porezom, u istom periodu, u odnosu na isti poreski objekat
se oporezuju dva u pravnom smislu različita ali ekonomski identična ili barem povezana poreska
obveznika.

a) TIP 1 – postoji kada je za isti dohodak suprug oporezovan u jednoj a supruga u drugoj državi ili kod
oporezivanja vlasnika nepokretnosti i plodouživaoca.

b) TIP 2 – postoji kada se raspodeljeni deo dobiti korporacije oporezuje dva puta : prvo se na nivou
korporacije plati porez na dobit korporacije a zatim se na nivou akcionara dividenda oporezuje porezom
na dohodak fizičkih lica.

v) TIP 3 – postoji kada su istovremeno oporezovani dobit filijale iz koje se isplaćuju dividende matičnoj
kompaniji i dobit matične kompanije u koju su uključene dividende od filijale.

51. Uzroci dvostrukog oporezivanja

62
 63

Država može postaviti poreski zahtev samo prema licima koja su na neki način podvrgnuta njenom
teritorijalnom suverenitetu odnosno da je poreski subjekat sa njom povezan kroz prisustvo određenih
odlučujućih činjenica kao što su državljanstvo, rezidentstvo i izvor.

Rezidentstvo kao personalna odlučujuća činjenica dovodi do uspostavljanja tzv neograničene pune
poreske obaveze : lica koja su na ovaj način podvrgnuta poreskoj jurisdikciji određene države mogu u
njoj biti oporezovana u skladu sa svojim svetskim dohotkom, odnosno svetskom imovinom. Država je u
stanju da relativno efikasno sprovede postupak utvrđivanja i naplate poreza u odnosu na lica koja su
rezidenti na njenoj teritoriji , to je princip univerzalnosti poreske obaveze. S druge strane, izvor kao
odlučujuća činjenica samo ekonomskog karaktera dovodi do uspostavljanja ograničene poreske obaveze,
oporezuje se samo imovina koja se nalazi na teritoriji određene države, to je teritorijalni princip
rasprostiranja poreske obaveze. Otuda su lica koja su rezidenti neograničeno poreski odgovorna dok
nerezidenti podležu teritorijalnom principu.

Do sukoba poreskih jurisdikcija dolazi zbog toga što u međunarodnom javnom pravu nisu postavljena
međunarodna priznata načela kojima bi se ograničavala suverenost države u poreskoj oblasti. Svaka
država definiše svoj nacionalni interes u poreskoj materiji i na osnovu njega se opredeljuje za odlučujuće
činjenice.

Sukobi se pojavljuju u tri različite situacije :

1. sukob između neograničene i ograničene poreske obaveze – zemlja rezidentstva oporezuje svetski
dohodak odnosno svetsku imovinu svojih rezidenata a zemlja izvora oporezuje nerezidente u odnosu na
dohodak koji potiče iz izvora sa njene teritorije.

2. sukob između dve neograničene poreske obaveze – npr ako jedna država za odlučujuću činjenicu
uzima državljanstvo a druga rezidentstvo ili ako obe zemlje primenjuju npr rezidentstvo. Mnoge države
rezidentstvo korporacija određuju na osnovu mesta inkorporisanja a druge na osnovu mesta gde se
efektivno upravlja korporacijom.

3. sukob između dve ograničene poreske obaveze.

52. Odlučujuće činjenice sukoba poreskih zakona

Državljanstvo se, kao odlučujuća činjenica sukoba zakona, postepeno povlači pred domicilom
(prebivalištem) i rezidentstvom. Danas samo SAD i Eritreja imaju ovaj kriterijum na osnovu kog se
rasprostire poreska obaveza. Ranije se navodilo da se oporezivanje državljana može pravdati zaštitom
prava građana koju država pruža svojim građanima ali ipak vezu političke prirode između državljana i
države potiskuje ekonomska povezanost.

63
 64

Rezidentstvo podrazumeva stalno ili privremeno fizičko prisustvo nekog lica na određenoj teritoriji i širi
je od pojma prebivališta. Većina savremenih poreskih sistema pretenduje da najširoj poreskoj obavezi
podvrgne i strane državljane koji iako nemaju prebivalište, faktički borave na državnoj teritoriji
( boravište).

Rezident je ono fizičko lice koje :

1. na teritoriji RS ima prebivalište ili centar poslovnih i životnih interesa,

2. na teritoriji RS neprekidno ili sa prekidima boravi 183 ili više dana u periodu od 12 meseci koji počinje i
završava se u odnosnoj poreskoj godini,

3. je iz RS upućeno u drugu državu radi obavljanja poslova u diplomatskom ili konzularnom

predstavništvu RS, u međunarodnim organizacijama, u periodu obavljanja poslova.

Kriterijum „centra poslovnih i životnih interesa“ je uveden da bi se što širi krug obuhvatio rezidentstvom
– npr neko lice koje nema prebivalište u RS niti u njoj uobičajeno boravi ali mu tu žive članovi porodice i
ima nepokretnosti.

Poresko rezidentstvo se obično ustanovljava za određenu poresku godinu. Zbog toga se dužina boravka
ocenjuje na taj način što se utvrđuje da li je neko lice bilo rezident date države u propisanom periodu
posmatrane poreske godine. Rezidentstvo počinje onog dana kada je poreski obveznik došao u Srbiju.
Fizičko lice koje u momentu ulaska u RS zna da će tu provesti duže od 183 dana u periodu od 12 meseci,
smatra se rezidentom od momenta kada je prvi put ušlo na teritoriju RS. Rezidentstvo na osnovu
kriterijuma „183 dana“ se završava poslednjeg dana boravka na teritoriji RS. Npr ako je lice boravilo u RS
od 1.3. do 10.9.2013. ono je rezident za tu poresku godinu jer je boravak trajao 194 dana. Ako je u RS
došlo 1.11.2012. i boravilo do 5.5.2013. ono je rezident za dve poreske godine jer je u periodu od 12
meseci u RS boravilo 187 dana, pri tom je u 2012.god. rezident samo za period 1.11. – 31.12. a u
2013.god. 1.1. – 5.5.

Kod oporezivanja pravnih lica postoje tri sistema određivanja rezidentstva :

1. kriterijum mesta inkorporisanja,

2. mesto iz kog se efektivno upravlja korporacijom,

3. alternativno, primenjujući oba kriterijuma.

Rs pripada trećem sistemu – pravno lice je rezident RS ako je osnovano ili ima mesto stvarne uprave i
kontrole na teritoriji RS. Pod stvarnim uticajem i kontrolom treba smatrati ostvarivanje efektivnog
uticaja na poslovne odluke.

Zbog različitih kriterijuma koji se primenjuju u različitim državama za određivanje rezidentstva, mogući
su slučajevi dvojnog rezidentstva. Ono može biti simultano i sukcesivno. Simultano dvojno rezidentstvo
postoji u situacijama kada se isto lice u istom periodu smatra rezidentom u dvema državama. Sukcesivno
postoji kada dolazi do promene mesta boravka bilo u okviru jedne fiskalne godine bilo po njenom isteku.

64
 65

Izvor označava teritoriju na kojoj se nalaze nepokretnosti, stalna poslovna jedinica ili stalna baza u kojoj
se obavlja profesionalna aktivnost, na kojoj se koriste sredstva iz kojih se isplaćuju dividende i naknade iz
autorskih i srodnih prava i prava industrijske svojine, odnosno na kojoj je rezident dužnik koji isplaćuje
kamatu.

53. Kolizione norme u međunarodnom poreskom pravu

Kolizione norme u međunarodnom poreskom pravu predstavljaju unilateralna (u vidu zakona) ili
bilateralna (u vidu ugovora između dve države) pravila koja određuju koja je država ovlašćena da
oporezuje određeni poreski objekat ili njegov deo u slučaju preklapanja poreskih sistema. Kolizionim
normama se određuje koja od konkurentskih poreskih jurisdikcija ima prioritet u konkretnom slučaju.
Poreski subjekat je sa poreskom jurisdikcijom povezam preko rezidentstva i sasvim retko preko
državljanstva, a poreski objekat preko izvora. Razgraničavanje najčešće počiva na principu da država sa
kojom je obveznik povezan odlučujućom činjenicom personalnog karaktera (rezidentstvom) treba da
ima prioritet u oporezivanju. Princip rezidentstva ima snagu opšteg pravila dok je izvor izuzetak.
Subjektivno poresko pravo zemlje izvora pojavljuje se u oporezivanju onih poreskih činjenica koje se
dešavaju na nacionalnoj teritoriji a koje se pokazuju u ostvarivanju dohotka ili posedovanju imovine koji
su tesno povezani sa teritorijom.

Koliziona pravila se nikada ne primenjuju na celokupan poreski objekat (dohodak,imovinu), već samo na
njegove određene delove. Te norme mogu imati različite pravne posledice :

- one mogu delove poreskog objekta u potpunosti prepustiti oporezivanju u državi rezidentstva u kom
slučaju zemlja izvora potpuno odustaje od svog subjektivnog prava,

- mogu prepustiti oporezivanje delova poreskog objekta zemlji izvora,

- one mogu raspodeliti pojedine kategorije dohotka (npr dividende i kamate) između države rezidentstva
i države izvora na taj način da se zemlji izvora dopušta pravo da oporezuje samo određeni procenat
prihoda o kojima je reč. S druge strane, zemlja rezidentstva dopušta da se ovi porezi po odbitku mogu
istaći kao poreski kredit na račun poreza koji je utvrđen na svetski dohodak.

Kolizione norme određuju kojoj će zemlji različite kategorije dohotka ili predmeti imovine biti prepušteni
za potencijalno oporezivanje, one služe da se lokalizuje poreska činjenica.

65
 66

Poreski objekat može biti oporezovan jedino ako je podložan oporezivanju kako na osnovu kolizionih
tako i na osnovu materijalnih pravila, odlučujuće činjenice u materijalnim i kolizionim normama moraju
da se poklapaju.

Odlučujuće činjenice (tačke vezivanja) su izraz personalne i ekonomske povezanosti obveznika s

određenom zajednicom. One služe da se definiše poreska obaveza u materijalnom pravu kao i da se
izvrši alokacija poreskih objekata u kolizionom pravu.

U zavisnosti od toga da li kolizione norme delove poreskog objekta u potpunosti prepuštaju

oporezivanju u zemlji rezidentstva ili potpuno prepuštaju zemlji izvora ili se pak subjektivno poresko
pravo deli između dve države, njima se može : sprečiti dvostruko oporezivanje ili zemlja rezidentstva
mora primeniti dodatne mere tj metode za eliminaciju dvostrukog oporezivanja.

Ako kolizione norme odrede da zemlja izvora ima ekskluzivno subjektivno poresko pravo, onda zemlja
rezidentstva mora potpuno da izuzme delove dohotka odnosno imovine koji su u pitanju. Ovakva
koliziona pravila imaju apsolutno dejstvo i dovoljna su da spreče dvostruko oporezivanje, npr: Srbja ima
pravo oporezivanja samo onih nepokretnosti koje se nalaze na njenoj teritoriji pa nepokretnost srpskog
rezidenta u inostranstvu ne može biti dvostruko oporezovana.

Ako,međutim, koliziona pravila nemaju apsolutnu važnost tj ako uz neograničeno pravo oporezivanja
zemlje rezidentsva zemlja izvora zadržava ograničeno pravo da oporezuje izvesne prihode do iznosa koji
je limitiran određenim procentom, subjektivno poresko pravo je podeljeno između zemlje rezidentstva i
zemlje izvora. U tom slučaju postoje dve mogućnosti: da se dvostruko oporezivanje izbegne ugovorima
između dve države ili primenom metoda za elminaciju dvostrukog oporezivanja.

54. Metode za sprečavanje, odnosno za eliminaciju dvostrukog oporezivanja

U odnosu na to da li se određena metoda primenjuje na poresku osnovicu ili na poreski dug, razlikuju
se :

1. metoda izuzimanja – država ne oporezuje određeni dohodak, odnosno određene predmete imovine
koji mogu biti oporezovani samo u drugoj državi,

2. metoda kredita – od poreza koji je utvrđen na svetski dohodak, odnosno svetsku imovinu odbija se
porez koji je plaćen u zemlji izvora,

3. metoda odbitka – rezidentnom obvezniku se dopušta da odbije inostrani porez kao tekući rashod
prilikom utvrđivanja poreske obaveze:

66
 67

npr ako je obveznikov svetski dohodak 1 100 000e od čega je u zemlji izvora ostvario 100 000e pri čemu
je poreska stopa u obe države 20%, primena metode odbitka dovela bi do ukupne poreske obaveze od
236 000e, u zemlji rezidentstva 216 000e (20% x (1 100 000-20% x 100 000)) a u zemlji izvora 20 000e
(20% x 100 000).

- METODA IZUZIMANJA – ovom metodom se oni delovi imovine odnosno dohotka koji su putem
kolizionih normi koje nemaju efekat isključivosti prepušteni subjektivnom poreskom pravu zemlje izvora,
isključuju iz poreske osnovice u zemlji rezidentstva.

Npr ako je koliziona norma s apsolutnim dejstvom propisala da pravo oporezivanja primanja ostvarenih
po osnovu rada u državnoj službi zemlje izvora pripada isključivo zemlji izvora onda je ovakvo koliziono
pravilo samo po sebi postiglo efekat. Ali ako koliziona norma nema apsolutnu važnost pa npr propiše da
plate direktora mogu biti oporezovane u zemlji izvora (tj u zemlji rezidentstva korporacije čiji je član),
dvostruko oporezivanje će biti eliminisano tek ako se primeni metoda izuzimanja pa zemlja rezidentstva
ne uključi u poresku osnovicu iznos plate koju direktor-njen rezident ostvaruje u zemlji izvora.

a) metoda punog izuzimanja – zemlja rezidentstva, prilikom određivanja progresivne poreske stope koja
će se primeniti na ostatak dohotka odnosno imovine, uopšte ne uzima u obzir dohodak/imovinu koji su
izuzeti od oporezivanja.

Npr dohodak je 100 000e ( 80 000e u zemlji rezidentstva, 20 000e u zemlji izvora). U zemlji rezidentstva
je do 80 000 stopa 30% a preko 35% , što znači da će porez u zemlji rezidentstva biti 30% od 80 000e =
24 000e. Ako je u zemlji izvora poreska stopa 20% porez je 4000e a ako je stopa 40% porez je 8000e. To
znači da je poreskom obvezniku u zemlji rezidentstva time data olakšica od 11 000e ( umesto da plati
35% od 100 000e = 35 000e on plaća 24 000e) minus 4000e/8000e za porez koji plaća u zemlji izvora.
Olakšica u zemlji rezidentstva može biti veća od poreza u zemlji izvora čak i ako je poreska stopa u zemlji
izvora viša. Do toga dolazi zbog toga što se kod primene metode punog izuzimanja zemlja rezidentstva
odriče ne samo poreza na dohodak koji je ostvaren u zemlji izvora ( 35% od 20 000e = 7000e) već je i
porez na preostali dohodak (80 000e) umanjen za sumu koja odgovara razlici u poreskim stopama za dva
nivoa dohotka u zemlji rezidentstva (35%-30%=5% od 80 000e = 4000e).

b) metoda izuzimanja sa progresijom – zemlja rezidentstva izuzima dohodak/imovinu koji su ostvareni

odnosno koji se nalaze u zemlji izvora ali da bi se eliminisala privilegija po osnovu dejstva progresivnih
poreskih stopa, takav dohodak se uzima u obzir prilikom određivanja poreske stope koja će se primeniti
na ostatak dohotka/imovine.

Npr na dohodak od 80 000e zemlja rezidentstva bi ipak primenila stopu od 35% i porez bi iznosio 28
000e. Kad god je porez u zemlji izvora manji od olakšice koju treba da pruži zemlja rezidentstva, poreski
obveznik će proći bolje nego da je njegov ukupan dohodak ostvaren jedino u zemlji rezidentstva, i
obrnuto.

- METODA KREDITA – primenom ove metode, zemlja rezidentstva u prvom stadijumu postupa kao da ne
postoje koliziona pravila, oporezujući svetski dohodak/imovinu svog rezidenta bez obzira na moguće
postojanje konkurentskog subjektivnog poreskog prava zemlje izvora. U drugom stadijumu, zemlja

67
 68

rezidentstva eliminiše dvostruko oporezivanje tako što dopušta da se porez naplaćen u zemlji izvora
istakne kao kredit na račun poreza utvrđenog na svetski dohodak.

a) metoda punog kredita – porez koji je plaćen u zemlji izvora se u potpunosti odbija od poreza koji
uvodi zemlja rezidentstva, bez obzira da li je iznos poreza plaćenog u inostranstvu veći od onog dela
poreza koji bi u zemlji rezidentstva mogao biti pripisan dohotku koji je ostvaren. Npr porez na svetski
dohodak od 100 000e u zemlji rezidentstva je 35%- 35 000e. Kada bi se poreska stopa od 35% primenila i
na dohodak ostvaren u zemlji izvora to bi bilo 35% od 20 000e = 7000e. Ali i da je poreska stopa u zemlji
izvora 40% od 20 000e=8000e, opet bi poreski obveznik platio 35 000e ( 27 000e u zemlji rezidentstva +
8000e u zemlji izvora).

b) metoda običnog kredita – porez koji je plaćen u zemlji izvora ističe se kao kredit ali samo do iznosa
koji bi u zemlji rezidentstva, primenom njenih poreskih propisa, mogao biti pripisan dohotku koji je
ostvaren u inostranstvu. Od poreza koji je u zemlji rezidentstva utvrđen na svetski dohodak odbija se
manji od sledeća dva iznosa :

1. iznos obračunat po stopama u zemlji rezidentstva,

2. iznos obračunat po stopama u zemlji izvora.

Dakle, postoji limit koji je jednak iznosu koji bi se dobio primenom poreskih stopa zemlje rezidentstva na
dohodak koji je ostvaren u zemlji izvora.

Npr porez na 20 000e u zemlji rezidentstva je 35%= 7000e. Ako bi porez u zemlji izvora bio 8000e on ipak
u zemlji rezidentstva može da zahteva da mu se odbije samo 7000e, ukupno će platiti znači 36 000e
( 8000e u zemlji izvora + 28 000e u zemlji rezidentstva tj. 28 000 + (7000+1000)). A kada je iznos poreza
u zemlji izvora manji od maksimalnog limita zemlje rezidentstva, poreski obveznik će uvek morati da
plati isti iznos kao da je oporezovan samo u zemlji rezidentstva.

v) ostale podele metode poreskog kredita : direktni i indirektni poreski kredit.

Direktni poreski kredit je metoda kojom se eliminiše dvostruko pravno oporezivanje.

Indirektni poreski kredit je metoda kojom se eliminiše dvostruko ekonomsko oporezivanje: Kod
međunarodnog oporezivanja dividendi, rezidentni akcionar može dobiti pravo da istakne kao kredit
samo porez koji mu je u zemlji izvora naplaćen po odbitku na isplaćene dividende – tada je reč o
direktnom poreskom kreditu. Ali, može mu se dozvoliti da kao kredit istakne i deo poreza na dobit
korporacije koji odgovara dobiti iz koje su isplaćene dividende.

55. Unilateralne mere za sprečavanje, odnosno eliminaciju dvostrukog oporezivanja

68
 69

Unilateralne mere se donose u obliku zakona koji sadrži pravila za sprečavae odnosno eliminaciju
dvostrukog oporezivanja.

1. Unilateralne mere za sprečavanje internog dvostrukog oporezivanja – Na svojoj teritoriji država može
unapred predvideti politiku i tehniku oporezivanja čija primena neće dovoditi do dvostrukog
oporezivanja. Interne kolizione norme, sadržane u unutrašnjem zakonodavstvu, imaju apsolutnu važnost
i sprečavaju nastanak internog dvostrukog oporezivanja. U Srbiji, koja je unitarna država, interno
dvostruko oporezivanje bi moglo nastati samo kroz pretenzije dve jedinice lokalne samouprave da u
istom poreskom periodu oporezuju istog poreskog obveznika u odnosu na isti objekat istim porezom
(npr da obveznikovu nepokretnost oporezuju porezom na imovinu i opština na čijoj se teritoriji
nepokretnost nalazi i opština na čijoj teritoriji obveznik ima prebivalište).

2. Unilateralne mere za sprečavanje, odnosno eliminaciju međunarodnog dvostrukog oporezivanja – S

jedne strane one mogu imati za cilj da razgraniče domaću poresku jurisdikciju prema poreskoj jurisdikciji
drugih država i tada obuhvataju sva pravila o ograničenoj poreskoj obavezi i sva pravila o neograničenoj
poreskoj obavezi koja se tiču oporezivanja poreskih objekata u inostranstvu koji pripadaju rezidentima.
Jedino zemlje koje primenjuju teritorijalni princip mogu na ovaj način sprečiti dvostruko oporezivanje. To
su strukturalne unilateralne mere, mere s apsolutnim dejstvom. S druge strane, najveći broj država
nastoji da što više proširi opseg primene svojih poreskih zakona da bi tako uvećale svoje poreske
prihode. U svrhu izbegavanja dvostrukog oporezivanja, služe unilateralna pravila koja se zasnivaju na
pristupu po kojem se neograničena poreska obaveza sužava jednostranim odustajanjem od subjektivnog
poreskog prava. To su institucionalne unilateralne mere.

ZPDG i ZPDPL su kao institucionalnu unilateralnu meru propisali metodu običnog kredita za u
inostranstvu plaćen porez na dohodak građana, porez na dobit pravnih lica ostvarenu poslovanjem
preko stalne poslovne jedinice u drugoj državi i porez po odbitku na dividende iz direktnih investicija.
Kod poreza na imovinu, poreza na nasleđe i poklon, ako se nasleđuje nepokretnost kao i kod poreza na
prenos apsolutnih prava na nepokretnostima, ZPI je predvideo teritorijalni princip tako da se
nepokretnosti koje se nalaze u inostranstvu izuzimaju od oporezivanja.

Prednosti unilateralnih mera su te što da bi se donele, uopšte nije potrebna akcija druge države pa je
otuda i postupak njihovog donošenja jednostavniji. Nedostaci su jednostranost odnosno nepostojanje
recipročnog ustupka druge države, zatim to što čak da različite države prihvataju identična pravila to ne
znači da će dvostruko oporezivanje biti eliminisano jer odlučujuće činjenice mogu biti definisane na
različite načine, nepostojanje jedinstvene koncepcije što dovodi do toga da svaka zemlja ograničava
svoje subjektivno poresko pravo prema vlastitom nahođenju, njihova nestabilna priroda jer mogu biti
povučene u svakom trenutku...

56. Funkcionisanje međunarodnih konvencija o izbegavanju dvostrukog oporezivanja i njihov odnos sa

unutrašnjim materijalnim pravom

69
 70

Konvencije o izbegavanju dvostrukog oporezivanja putem sistema kolizionih normi rešavaju problem
kojoj će državi ugovornici pripasti subjektivno pravo u odnosu na određeni poreski objekat. Ako koliziona
pravila odrede da jedna zemlja ima ekskluzivno subjektivno poresko pravo u odnosu na dati poreski
objekat, dodatni postupci su nepotrebni i konvencija o izbegavanju dvostrukog oporezivanja postiže svoj
osnovni cilj već na osnovu takvih kolizionih normi. Međutim, drugačija situacija postoji ako koliziona
pravila nemaju apsolutnu važnost (tj ako se pojedini poreski objekat ostavlja oporezivanju npr zemlji
izvora ali ne na bazi isključivosti, tako da ga može oporezovati i zemlja rezidentstva) ili ako zemlja izvora
zadržava ograničeno pravo da oporezuje izvesne prihode (npr dividende ili kamate) do iznosa koji je
limitiran određenim procentom, s tim što zemlja rezidentstva paralelno ima pravo da ih neograničeno
oporezuje.

Međunarodno dvostruko oporezivanje biće eliminisano jedino ako se porez po odbitku plaćen u zemlji
izvora može istaći kao kredit na račun poreza u zemlji rezidentstva.

Model-konvencija OECD o dvostrukom oporezivanju dohotka i imovine dopušta tri mogućnosti: da obe
zemlje ugovornice primene metodu izuzimanja sa progresijom, praćenu parcijalnim običnim kreditom za
dividende i kamate, da obe zemlje ugovornice primene isključivo metodu običnog kredita ili da jedna
zemlja ugovornica primeni metodu izuzimanja sa progresijom, praćenu parcijalnim običnim kreditom za
dividende i kamate a druga zemlja ugovornica isključivo primeni metodu običnog kredita.

Uticaj konvencije o izbegavanju dvostrukog oporezivanja na unutrašnje materijalno pravo uslovljen je

ciljem konvencije. Pošto se ona zaključuje da bi se putem kolizionih normi razgraničile poreske
jurisdikcije zemalja ugovornica tako da se ne preklapaju,njen efekat na unutrašnja materijalna pravna
pitanja je negativan tj kolizione norme iz konvencije mogu samo da ostave subjektivno poresko pravo
odgovarajuće države neizmenjenim ili ga mogu suziti,odnosno potisnuti ali ga ni u kom slučaju ne mogu
proširiti ili ustanoviti. Konvencija propisuje da li i u kojoj meri zemlje ugovornice moraju da odustanu od
svoje poreske jurisdikcije. Konvencija utvrđuje teoretsku mogućnost oporezivanja ali ne stvara
materijalnopravnu osnovu za oporezivanje; nju uvek mora obrazovati unutrašnje (domaće) pravo. Mera
za eliminaciju dvostrukog oporezivanja iz međunarodne konvencije potisnuće unilateralnu meru koju je
uvelo nacionalno zakonodavstvo jedino ako unilateralna mera ne pruža barem istu olakšicu kao i
bilateralna/multilateralna. Zadatak konvencija je da razgraniče poreske jurisdikcije a ne da određuju na
koji će način pojedina država da primenjuje svoje poreze. U načelu, svaka zemlja zadržava svoju
suverenost u pogledu načina oporezivanja i visine poreskog tereta.

Prilikom utvrđivanja koje pravo treba primeniti u konkretnom slučaju, neophodno je sprovesti ispitivanje
kroz tri stadijuma. Pre svega treba proveriti da li na osnovu konvencije postoje ograničenja subjektivnog
poreskog prava države i koje su im razmere, zatim da li uopšte postoji mogućnost oporezivanja prema
nacionalnom poreskom pravu i na koji se način oporezuju oni delovi dohotka,odnosno imovine koji,
prema konvenciji, mogu biti oporezovani.

70
 71

57. Bilateralne konvencije

Ugovori o izbegavanju dvostrukog oporezivanja između dve zemlje predstavljaju u savremenom svetu
dominantnu formu međunarodnih mera za sprečavanje odnosno eliminaciju dvostrukog oporezivanja.

Izradom model-konvencije o izbegavanju dvostrukog oporezivanja dohotka i imovine odnosno

nasledstva, prvo se bavio Finansijski Komitet Lige naroda, da bi posle Drugog svetskog rata rad na
usavršavanju ovakvih konvencija bio nastavljen pre svega u okviru OECD i UN. Najveći uticaj ima model-
konvencija OECD. Posebno su značajni članovi u kojima se definišu pojmovi rezident i stalna poslovna
jedinica.

1. Rezident – izraz „rezident zemlje ugovornice“ za potrebe Konvencije označava svako lice koje je u
skladu sa zakonom te zemlje podložno oporezivanju na osnovu činjenice prebivališta, boravišta, mesta
uprave i sl. Ipak, ukoliko je neko lice rezident države ugovornice prema njenim domaćim propisima, a
takav status je stečen na osnovu odgovarajućeg osnova (lične veze sa tom državom,prebivalište), to lice
se neće smatrati rezidentom te države za potrebe Konvencije ukoliko podleže njenom oporezivanju
isključivo na bazi teritorijalnog principa.

Koncept „rezidenta zemlje ugovornice“ obavlja različite funkcije u tri slučaja :

a) prilikom određivanja lica na koja se Konvencija primenjuje,

b) u rešavanju slučajeva kada je dvostruko oporezivanje nastalo kao posledica dvojnog rezidentstva,

v) u rešavanju slučajeva kada je dvostruko oporezivanje nastalo kao posledica istovremenog

oporezivanja u zemlji rezidentstva i u zemlji izvora.

Kod fizičkih lica polazni kriterijum je stalno mesto stanovanja. Ukoliko fizičko lice ima stalno mesto
stanovanja u obe države ugovornice, za sekundarni kriterijum Konvencija uzima bliskost ličnih i
privrednih veza (centar životnih interesa). U slučaju kada fizičko lice nema stalno mesto stanovanja,
Konvencija daje prednost državi ugovornici u kojoj ono ima uobičajeno mesto stanovanja koje se ceni
prema učestalosti boravka u odnosnim državama. Ako fizičko lice ima uobičajeno mesto stanovanja u
obe države ugovornice ili ga nema ni u jednoj, smatraće se da je rezident one države ugovornice čiji je
državljanin. Ako nije državljanin nijedne od njih, ovo pitanje se rešava sporazumno.

Kod lica koja nisu fizička lica (pravna lica i druge organizacije) problem dvojnog rezidentstva se može
pojaviti ako jedna zemlja ugovornica rezidentstvo određuje na osnovu mesta registracije a druga na
osnovu mesta efektivnog upravljanja. Prednost se daje mestu efektivnog upravljanja.

2. Stalna poslovna jedinica – Koncept stalne poslovne jedinice koristi se u Konvenciji da bi se utvrdilo
postojanje prava jedne države ugovornice da oporezuje dobit od poslovanja koju ostvari preduzeće
druge države ugovornice. Zemlja izvora je zainteresovana da se koncept stalne poslovne jedinice postavi

71
 72

što šire, dok će zemlji rezidentstva biti u interesu da ovaj koncept bude što uži. Izrazom „stalna poslovna
jedinica“ se u Konvenciji označavaju :

a) osnovni oblik, koji podrazumeva stalno mesto poslovanja preko kojeg se poslovanje preduzeća obavlja
potpuno ili delimično – definicija osnovnog oblika stalne poslovne jedinice sadrži tri uslova:

** postojanje mesta poslovanja tj prostorija ili opreme ( nije bitno da li su zgrade,prostorije itd u
vlasništvu preduzeća, moguće je da mesto poslovanja bude i u poslovnom prostoru drugog preduzeća),

** mesto poslovanja mora biti stalno tj mora biti ustanovljeno na posebnoj lokaciji s određenim
stepenom trajnosti,

** preduzeće mora preko ovog stalnog mesta poslovanja obavljati svoje poslovanje u potpunosti ili
delimično.

b) „građevinska“ jedinica – gradilište, građevinski ili instalacioni projekti se smatraju stalnom poslovnom
jedinicom ako traju duže od 12 meseci ali se ne obuhvataju objekti koji služe samo za
skladištenje,održavanje zaliha, pripremu robe itd.

v) „zastupnička“ jedinica – smatraće se da preduzeće jedne države ugovornice ima stalnu poslovnu
jedinicu u drugoj državi ugovornici ako neko lice ima i obično koristi u toj drugoj državi ovlašćenje da
zaključuje ugovore u ime tog preduzeća, izuzetak će postojati jedino ako se delatnosti tog lica
ograničavaju na zaključivanje ugovora u vezi s aktivnostima koje se ne smatraju stalnom poslovnom
jedinicom( kupovina robe za preduzeće npr).

Činjenica da korporacija koja je rezident jedne države ugovornice kontroliše društvo kapitala koje je
rezident druge države ugovornice ili je pod njegovom kontrolom ili koje posluje u toj drugoj državi, sama
po sebi ne pretvara nijedno društvo u stalnu poslovnu jedinicu drugog društva.

- Razgraničenje poreskih jurisdikcija u pogledu pojedinih kategorija dohotka/imovine:

Prvi modalitet se sastoji u tome što je za neke prihode odnosno delove imovine pravo oporezivanja dato
isključivo jednoj državi ugovornici. Takva koliziona norma, s efektom izuzimanja, ima apsolutno dejstvo i
nikakve dodatne mere nisu potrebne da bi se otklonilo dvostruko oporezivanje. Obično je zemlja
rezidentstva ta kojoj se daje isključivo pravo oporezivanja (dobit preduzeća,autorske naknade, dohodak
fizičkog lica...) ali u slučaju dobiti od međunarodnog saobraćaja ili unutrašnjim vodama,dobiti od
otuđenja pomorskih brodova i vazduhoplova, plate za usluge koje je lice pružilo državi ugovornici, pravo
oporezivanja može biti dodeljeno zemlji izvora čiji rezident poreski obveznik nije.

Kod drugog modaliteta, za pojedine kategorije imovine, pravo oporezivanja se dodeljuje zemlji izvora ali
se limitira do određenog iznosa.

4. Metode za eliminaciju dvostrukog oporezivanja – Metoda izuzimanja sa progresijom, u situaciji kada

rezident jedne zemlje ugovornice ostvaruje dividende i kamate a u praksi vrlo često i autorske nanade,
koje mogu biti oporezovane u zemlji izvora do limitiranog iznosa, s tim što ih i zemlja rezidentstva može

72
 73

oporezovati ne eliminiše dvostruko oporezivanje. Model-konvencija OECD predviđa da zemlja

rezidentstva primenjuje metodu običnog kredita za porez plaćen na ove vrste prihoda u zemlji izvora,
dok u odnosu na ostale vrste prihoda odnosno za imovinu, važi metoda izuzimanja sa progresijom.

58. Pojam dohotka u teoriji javnih finansija, dohodak u poreskopravnom smislu

Koncept dohotka se na teorijskom planu može definisati u okviru dva različita pristupa : teorije izvora i
teorije čistog prinosa.

Teorija izvora određuje dohodak kao zbir čistih prihoda koji u određenim vremenskim intervalima pritiču
nekom licu iz izvora koji garantuju njihov redovan priliv ( zarade, kapital, zemljište, autorska prava..).

Teorija čistog prinosa definiše dohodak kao novčanu vrednost čistog povećanja ekonomske snage lica u
datom periodu, dohodak predstavlja zbir potrošnje i akumulacije koji je lice ostvarilo u datoj poreskoj
godini ( dohodak bi ovako obuhvatao i prihode od npr lutrije).

U poreskom zakonu, dohodak se definiše kao zbir svih oporezivih (neto) prihoda koje je poreski obveznik
ostvario u datoj poreskoj godini koja je jednaka kalendarskoj godini.

Prihod predstavlja vrednost realizovanih učinaka (dobara i usluga) na tržištu. Ali, kako troškovi mogu biti
veoma visoki čak i veći od prihoda, bruto prihod nije relevantan pokazatelj obveznikove ekonomske
snage. Oporezivi (neto) prihod predstavlja razliku između bruto prihoda i troškova koje je obveznik imao
pri ostvarivanju tog prihoda odnosno pri njegovom očuvanju. Da bi se neki trošak mogao priznati
potrebno je da bude uobičajen za tu vrstu aktivnosti kojom se prihod ostvaruje i da je neophodan da bi
se prihod realizovao.

Dohodak je zbir svih obveznikovih oporezivih (neto) prihoda. Kada je u pitanju dohodak pravnog lica, on
se određuje računovodstveno (u bilansu uspeha,bilansu stanja), dok fizičko lice svoj dohodak utvrđuje za
potrebe oporezivanja iskazujući u poreskoj prijavi sve svoje oporezujuće (neto) prihode a zatim ih
sabirajući.

Zbirni karakter dohotka ukazuje na to da bi porez koji za svoj objekat ima dohodak, trebalo da bude
sintetički porez jer porez koji za svoj objekat ima samo pojedinačni obveznikov prihod: čisti cedularni
porez se ne bi mogao kvalifikovati kao pravi porez na dohodak jer ta vrsta predstavlja analitički porez.

73
 74

Retko kad porez na dohodak uključuje sve obveznikove neto prihode. Pojedini prihodi se izuzimaju od
oporezivanja pri čemu su u zakonskoj sistematizaciji neka izuzimanja svrstana u „osnovne odredbe“ i
odnose se na sve vrste prihoda, a neka su specifična za pojedine prihode.

Opšta izuzimanja obuhvataju primanja ostvarena po osnovu : roditeljski i dečiji dodatak, primanja po
osnovu ratnih invalida, naknada za vreme nezaposlenosti, penzija i invalidnina, stipendija učenika i
studenata, obavezno socijalno osiguranje, otpremnine, rad članova biračkih i glasačkih odbora, PDV
nadoknade... Izuzimanja specifična za pojedine vrste prihoda obuhvataju npr kapitalni dobitak ostvaren
prenosom prava,udela ili HOV koje je obveznik pre prenosa imao u svom vlasništvu najmanje 10 godina.

Razlozi za izuzimanje su najčešće socijalnopolitički, administrativno-tehnički, ekonomski, strukturni..

Veličina koja se dobija kada se iz dohotka oduzmu izuzimanja naziva se dohotkom za oporezivanje.

Svi prihodi se u osnovi mogu svrstati u tri kategorije:

1.prihodi iz radnog odnosa (zarade, dodatna primanja, penzije),

2. prihodi od poslovanja ( dobit od samostalne delatnosti),

3. prihodi od investicija ( dividende, kamate, kapitalni dobici, zakupnine, autorske naknade),

4. ostali prihodi.

Pošto je srpski sistem poreza na dohodak zasnovan na cedularnoj konstrukciji, u njemu se različite
cedule podvrgavaju različitim poreskim stopama (10%, 15%, 20%) pri čemu su efektivne stope još
izrazitije diferencirane jer su iznosi troškova koji se priznaju za pojedine vrste prihoda veoma različiti.

Samo mali broj poreskih obveznika se podvrgava i komplementarnom godišnjem porezu na dohodak
građana, čije su stope direktno progresivne, ali ipak ta okolnost ne može promeniti zaključak da je
dominantni cedularni sistem oporezivanja dohotka fizičkih lica u Srbiji, zasnovan na ideji kvalitativne
diskriminacije, suprotan zahtevima pravičnog oporezivanja.

Periodičnost poreza na dohodak zahteva da se obračunavanje poreske osnovice određenog poreskog

obveznika sprovodi za svaki poreski period. U zavisnosti od vrsta prihoda i dr, prihodi i troškovi se mogu
predstavljati bilo na gotovinskoj, bilo na obračunskoj osnovi.

Kod računovodstva na gotovinskoj osnovi, prihod je ostvaren kada je faktički primljen od strane
poreskog obveznika, kada je učinjen dostupnim poreskom obvezniku ili kada mu je pružena korist ( npr
kada je zaposlenom plaćena kirija za stan od strane poslodavca), a troškovi su ostvareni kada su zaista
plaćeni.

Kod računovodstva na obračunskoj osnovi, prihod je ostvaren kada je nastalo pravo da se primi a
troškovi su ostvareni kada je nastala obaveza da se plate.

Za prihode od zarada i kapitalne dobitke obično se koristi računovodstvo na gotovinskoj osnovi a za

kamate i prihode od samostalne delatnosti računovodstvo na obračunskoj osnovi.

74
 75

59. Modeli oporezivanja dohotka fizičkih lica i kriterijumi za izbor određenog sistema poreza na dohodak

Model oporezivanja dohotka može biti : globalni, cedularni ili mešoviti.

1. Čisti globalni model oporezivanja dohotka zasniva se na tome da se svi bruto prihodi poreskog
obveznika i svi troškovi koje je imao uzimaju zajedno. Irelevantno je o kojoj je vrsti prihoda reč. Poreske
stope su uvek progresivne. Globalni porez na dohodak je subjektni porez, jer se i pri određivanju poreske
osnovice i pri primeni poreske stope iz skale poreske progresije, vodi računa o ukupnoj ekonomskoj snazi
obveznika i o njegovim ličnim i porodičnim prilikama. S druge strane, ako se pođe od obuhvatnosti
poreskih prilika, globalni porez je sintetički jer obuhvata celinu obveznikove poreske situacije.

2. Čisti cedularni model oporezivanja dohotka zasniva se na tome da se bruto prihodi i troškovi utvrđuju
zasebno za svaku vrstu prihoda. Cedularni porezi su objektni jer ne vode računa o ukupnoj ekonomskoj
snazi obveznika niti o njegovim ličnim i porodičnim prilikama, njima se oporezuje određeni prihod
isključivo prema njegovim stvarnim svojstvima. Ako se pođe od kriterijuma obuhvatnosti poreskih
prilika, cedularni porezi su analitički jer pogađaju samo jedan element poreskog događaja (samo
pojedinačne vrste obveznikovih prihoda).

3. Između čistog globalnog i čistog cedularnog modela poreza postoje mnoge varijacije u praksi:

Prvi modalitet u kom se odstupa od čistog modela oporezivanja je takav da je dohodak definisan po
posebnim cedulama ali se sabiranjem dobija jedinstvena poreska osnovica (oporezivi dohodak) na koju
se primenjuje jedinstvena poreska tarifa dok se gubici iz jedne cedule mogu prebijati sa gubicima u
drugim cedulama. Postoji globalan porez na dohodak ali sa podlogom sazdanom od cedularnih
elemenata.

Drugi odstupajući modalitet predstavlja nastojanje da se u okviru globalnog oporezivanja dohotka

pojedinim vrstama prihoda pruži poseban tretman. Npr dividende se ne uključuju u osnovicu globalnog
poreza na dohodak nego se podvrgavaju konačnom porezu po odbitku ali čija je stopa niža od
odgovarajućih stopa globalnih poreza. Opravdanje se krije u nastojanju da se dividendama da poreska
privilegija radi stimulisanja ulaganja kapitala pri čemu se ublažava i ekonomsko dvostruko oporezivanje.

Treći odstupajući modalitet načelno ne podrazumeva cedularizaciju poreza na dohodak fizičkih lica nego
odstupanje od direktne progresije. U pitanju je tzv „porez sa jednom stopom“. Ali, on je u najvećem
broju slučajeva samo po formi proporcionalni porez jer je u sistem ugrađen standardni odbitak koji
dovodi do efekta indirektne progresije.

Četvrti odstupajući modalitet predstavlja „mešoviti model“. Reč je o kombinaciji koja se zasniva na
cedularnom oporezivanju pojedinih prihoda tokom godine, praćenom komplementarnim progresivnim

75
 76

porezom koji se po isteku godine primenjuje na ukupan prihod. godišnjem porezu na dohodak građana u
Srbiji su podvrgnuti samo oni obveznici čiji godišnji dohodak prelazi propisani godišnji limit – trostruki
iznos prosečne godišnje zarade po zaposlenom isplaćene u RS u godini za koju se utvrđuje porez i to
samo u odnosu na „višak“ iznad tog limita. Pri tome su stope komplementarnog poreza progresivne.
Imajući u vidu da su dopušteni i određeni odbici od osnovice, ovaj porez pogađa mali broj obveznika i
ima gotovo beznačajne fiskalne efekte.

- U okvirima OECD i mnogim državama, postoji tendencija napuštanja cedularnog i mešovitog modela i
prelaska na globalno oporezivanje dohotka. Objašnjenje:

** porez koji je sintetičan i subjektan kakav je globalni porez, predstavlja najznačajniji poreski
instrument kojim se postiže ravnomernost (vertikalna pravičnost) u oporezivanju. Po prirodi analitički i
objektni cedularni porezi ne mogu da obezbede ostvarivanje principa pravičnosti. Podvrgavanje dohotka
jednog fizičkog lica različitim poreskim režimima otežava ili onemogućuje progresivno oporezivanje i
odobravanje ličnih odbitaka. Ukoliko bi se u okviru cedularnog modela primenile progresivne stope one
bi pogađale samo neke kategorije prihoda što bi podrazumevalo diskriminaciju obveznika iste
ekonomske snage ali sa različitim poreklom dohotka,

** razlozi ekonomske efikasnosti nalažu vođenje što neutralnije poreske politike,

** cedularni model stalno otvara pitanje kako će se u spornim situacijama pojedini prihodi klasifikovati,

** globalni porez na dohodak je izdašniji od serije cedularnih poreza jer je sveobuhvatan a cedularni
porezi pogađaju samo u zakonu nabrojane vrste prihoda.

U Srbiji je u 2016.godini još uvek mešoviti sistem jer je dat prioritet uvođenju PDV-a, a istovremena
transformacija bi ugrozila stabilnost fiskalnog sistema.

60. Obveznik poreza na dohodak građana – rezident i nerezident

Obveznik poreza na dohodak građana je fizičko lice koje ostvaruje dohodak koji podleže oporezivanju u
skladu s odredbama ZPDG. Ako je obveznik rezident, izložen je neograničenoj poreskoj obavezi kako za
dohodak ostvaren na teritoriji Srbije tako i u inostranstvu. Ako je obveznik nerezident, izložen je dejstvu
teritorijalnog principa, podložan je oporezivanju prema odredbama ZPDG samo u odnosu na dohodak
ostvaren na teritoriji Srbije.

Rezident Srbije je fizičko lice koje :

a) na teritoriji RS ima prebivalište ili centar poslovnih i životnih interesa,

76
 77

b)na teritoriji RS neprekidno ili sa prekidima boravi 183 ili više dana u periodu od 12 meseci koji počinje
ili se završava u odnosnoj poreskoj godini,

v) je iz RS upućeno u drugu državu radi obavljanja poslova u diplomatskom ili konzularnom

predstavništvu Srbije ili u međunarodnim organizacijama.

61. Porez na zarade

Porez na zarade je poreski oblik koji pogađa prihode iz radnog odnosa. Za te prihode se u ZPDG koristi
izraz „zarada“ ali je on širi od pojma zarada iz Zakona o radu čime se nastoji sprečiti zloupotreba
određenih fiskalnih prednosti koje se pružaju nekim drugim prihodima u poređenju sa zaradama
( doprinosi za socijalno osiguranje čine da je ukupan fiskalni teret na zarade veći od ukupnog fiskalnog
tereta na npr naknade po osnovu pojedinih ugovora), pokušaj da se izbegne porez davanjem
zaposlenom kakvih pogodnosti u naturi.

PORESKI OBJEKAT – Zaradom se u smislu ZPDG smatraju:

a) zarada (plata) koja se ostvaruje po osnovu radnog odnosa i koja obuhvata : zaradu za obavljeni rad i
vreme provedeno na radu, naknadu zarade kod sprečenosti za rad, za vreme godišnjeg odmora, bonuse,
nagrade kao i sva druga primanja iz radnog odnosa koja imaju karakter zarade ( topli obrok, pokloni deci
zaposlenih ili za praznike iznad neoporezivog iznosa...). Zaradom se ne smatraju pomoć u slučaju smrti
zaposlenog,otpremnina, naknada štete zbog povrede na radu, primanja zaposlenih po osnovu učešća u
dobiti koja se smatraju „drugim prihodom“, naknada troškova kod rada na terenu,

b) dodatna primanja zaposlenog u novcu i naturi : naknada troškova za dolazak i odlazak sa rada,
dnevnice za službena putovanja, primanja u obliku bonova ili robe, ugovorena naknada i primanja koja
se ostvaruju na osnovu ugovora zaključenog preko omladinske ili studentske zadruge osim sa licem do
26 godina ako se školuje, isplaćena lična zarada preduzetnika.

Vrednovanje dodatnih primanja dužan je da sprovede isplatilac zarade u momentu kada se davanje vrši
a nadležni poreski organ ima pravo da, ukoliko oceni da je utvrđena cena,odnosno naknada niža od one
koja se može postići na tržištu, sam utvrdi tu cenu odnosno naknadu u visini koja bi se mogla postići na
tržištu.

Potrebno je imati u vidu da zarada u smislu ZPDG uvek predstavlja „bruto zaradu“ – poreska stopa se
primenjuje na iznos u koji je uključen porez na zaradu a u nekim situacijama i doprinosi za obavezno
socijalno osiguranje na teret zaposlenog. Zbog toga se i vrednovani iznosi dodatnih primanja u naturi
moraju „brutirati“ tj uvećati za obaveze javnih prihoda koje iz zarade plaća zaposleni.

PORESKI OBVEZNIK – obveznik poreza na zarade je fizičko lice koje ostvaruje zaradu. Platac ovog poreza
je isplatilac prihoda (poslodavac).

77
 78

PORESKA OSNOVICA – Kod utvrđivanja osnovice, s jedne strane svakom zaposlenom se mesečno
priznaje određeni standardni odbitak ( 11604 din ) koji se usklađuje godišnjim indeksom potrošačkih
cena a s druge strane porez se ne plaća na neka primanja zaposlenog koja imaju karakter pokrića
troškova u vezi sa radnim odnosom.

- Kada je u pitanju standardni odbitak, on se ne pruža u svim situacijama, pa osnovicu poreza na zarade
čini:

** ako je poreski obveznik zaposleni, odnosno preduzetnik koji sebi isplaćuje ličnu zaradu - isplaćena
odnosno ostvarena zarada umanjena za neoporezivi iznos od 11 604 din mesečno,

** ako je u pitanju lice koje ostvaruje naknadu po osnovu ugovora o obavljanju privremenih i
povremenih poslova za poslodavca – isplaćena, odnosno ostvarena zarada,

** ako je poreski obveznik fizičko lice – rezident Srbije, upućeno u inostranstvo radi obavljanja poslova
za rezidentno pravno lice – iznos zarade koju bi u skladu sa zakonom i ugovorom o radu ostvario u Srbiji
na istim ili sličnim poslovima.

- Kada su u pitanju specifikovani troškovi, za njih su propisani odgovarajući limiti :

** naknada troškova prevoza do 3 666 din,

** dnevnice za službeno putovanje u zemlji do 2 201 din, a u inostranstvu do 50e,

** smeštaj u inostranstvu prema priloženom računu,

** solidarna pomoć za slučaj bolesti, invalidnosti zaposlenog ili člana njegove porodice do 36 665 din,

** pokloni deci zaposlenih do 9 166 din,

** jubilarne nagrade zaposlenima do 18 331 din godišnje.

Ukoliko je poslodavac isplatio naknade preko propisanog limita, primanje iznad neoporezivog iznosa
podleže porezu na zarade.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom zaključenja ugovora. Poreski dug nastaje prilikom svake isplate
zarade.

PORESKA STOPA – 10%

PORESKE OLAKŠICE – poreska oslobođenja, refakcija poreza poslodavcu i određene subvencije

poslodavcu :

a) Poreska oslobođenja – oslobođenja od poreza na zarade daju se za : zarade ostvarene za rad u

stranim diplomatskim i konzularnim predstavništvima ili međunarodnim organizacijama, zarade lica s
invaliditetom zaposlenih u preduzeću za radno osposobljavanje i zapošljavanje osoba s invaliditetom,

78
 79

premiju dobrovoljnog zdravstvenog osiguranja odnosno doprinos za dobrovoljni penzijski fond koje
poslodavac obustavlja i plaća iz zarade zaposlenog – do ukupnog iznosa od 5 501 din mesečno.

b) Refakcija dela plaćenog poreza na zarade – Poslodavac, kao poreski platac, ima pravo da zadrži iznos
koji mu je vraćen u propisanom procentu od poreza na zaradu novozaposlenih lica, čime mu se daje
subvencija zato što zapošljava lica koja su zaslužila posebnu pažnju (tj registrovane nezaposlene).

Pravo na refakciju dela plaćenog poreza na zarade imaju samo kvalifikovani poslodavci u odnosu na
zarade kvalifikovanih novozaposlenih lica.

U opštem režimu refakcije, da bi se kvalifikovao za ovu olakšicu, pravno lice ili preduzetnik, mora
zasnivanjem radnog odnosa sa novozaposlenim licem povećati broj zaposlenih kod sebe u odnosu na
broj zaposlenih na dan 31.3.2014. god.

U specijalnom režimu refakcije, kvalifikovani poslodavac je pravno lice razvrstano u mikro ili mala pravna
lica, odnosno preduzetnik pod uslovom da zasnuje radni odnos sa najmanje dva nova lica i tako poveća
broj zaposlenih najmanje za dva u odnosu na broj zaposlenih na dan 31.10.2015.god.

Kvalifikovanim novozaposlenim licem, u oba režima, smatra se fizičko lice sa kojim je poslodavac
zaključio ugovor o radu, koje je prijavio na obavezno socijalno osiguranje u Centralni registar obaveznog
socijalnog osiguranja i koje je pre zasnivanja radnog odnosa kod Nacionalne službe za zapošljavanje bilo
bez prekida prijavljeno kao nezaposleno najmanje 6 meseci.

v) Oslobođenje od obaveze plaćanja obračunatog i obustavljenog poreza – da bi se stimulisalo

zapošljavanje lica s invaliditetom, poseban podsticaj, koji se sastoji od oslobođenja od obaveze plaćanja
obračunatog i obustavljenog poreza iz zarade, pruža se poslodavcu koji zaključi ugovor o radu i prijavi na
obavezno socijalno osiguranje lice s invaliditetom za period od 3 godine od dana zasnivanja radnog
odnosa.

62. Porez na prihode od samostalne delatnosti

„Poslovanje“ predstavlja samostalnu komercijalnu ili industrijsku delatnost u cilju ostvarivanja dobiti.

PORESKI OBJEKAT – ZPDG definiše prihod od samostalne delatnosti kao prihod ostvaren od privrednih
delatnosti, uključujući i delatnosti poljoprivrede i šumarstva, pružanjem profesionalnih i drugih
intelektualnih usluga, kao i prihod od drugih delatnosti ukoliko se na taj prihod po ovom zakonu ne plaća
porez po drugom osnovu.

PORESKI OBVEZNIK – Obveznik poreza na prihode od samostalne delatnosti je fizičko lice koje ostvaruje
prihode obavljanjem delatnosti navedenih u zakonu :

1. registrovani preduzetnik,

79
 80

2. neregistrovano lice koje ostvaruje prihod trajnim ili sezonskim iskorišćavanjem zemljišta u
nepoljoprivredne svrhe, inkubatorskom proizvodnjom živine i drugim sličnim delatnostima,

3. svako fizičko lice koje je istovremeno i obveznik PDV-a nezavisno od toga da li je registrovano za
obavljanje delatnosti,

4. fizičko lice – nosilac poljoprivrednog gazdinstva upisano u registar poljoprivrednih gazdinstava ( za

prihode od poljoprivrede i šumarstva ).

PORESKA OSNOVICA – faktička i pretpostavljena osnovica :

Faktička osnovica poreza na prihode od samostalne delatnosti je oporeziva dobit koja se utvrđuje u
poreskom bilansu usklađivanjem dobiti iskazane u bilansu uspeha sačinjenom u skladu sa MSFI za mala i
srednja pravna lica, Pravilnikom o načinu priznavanja, vrednovanja,prezentacije i obelodanjivanja
pozicija u pojedinačnim finansijskim izveštajima i Pravilnikom o poslovnim knjigama i iskazivanju
finansijskog rezultata po sistemu prostog knjigovodstva. U poreskom bilansu, preduzetniku se kao
poslovni rashodi priznaju : isplaćena lična zarada preduzetnika, obračunati i plaćeni doprinosi za
obavezno socijalno osiguranje ako se preduzetnik nije opredelio za isplatu lične zarade, troškovi
službenog putovanja, ulaganje lične imovine u poslovnu imovinu.

Paušalno utvrđena poreska osnovica – preduzetnik koji s obzirom na okolnosti nije u stanju da vodi
poslovne knjige ili kome njihovo vođenje otežava obavljanje delatnosti, ima pravo da podnese zahtev da
porez na prihode od samostalne delatnosti plaća paušalno. Tada poresku osnovicu predstavlja paušalno
utvrđen prihod.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom registrovanja samostalne delatnosti ili ako nije
registrovana,danom otpočinjanja obavljanja delatnosti.

PORESKA STOPA – 10% .

63. Porez na prihode od kapitala i porez na ostale prihode

Prihodima od kapitala se smatraju prihodi od investicija, prihodi koji se postižu na osnovu ulaganja
kapitala u određena sredstva ili profitonosne poduhvate a da pri tom lice koje ih ostvaruje aktivno ne
učestvuje u stvaranju tih prihoda niti u odvijanju poduhvata. To su kamata, dividenda i drugi oblici
učešća u privrednim društvima i zakupnina.

PORESKI OBJEKAT – Prihodom od kapitala se smatraju :

** kamata po osnovu zajma, štednih i drugih depozita i po osnovu dužničkih i sličnih HOV,

** dividenda i učešće u dobiti društva s ograničenom odgovornošću i društva lica, dividendom se smatra
i likvidacioni ostatak iznad vrednosti uloženog kapitala,

80
 81

** prinos od investicione jedinice otvorenog investicionog fonda,

** uzimanje iz imovine i korišćenje usluga privrednog društva od strane vlasnika društva za njihove
privatne potrebe.

PORESKI OBVEZNIK – fizičko lice koje ostvaruje prihode od kapitala

PORESKA OSNOVICA – oporezivi prihod od kapitala čini novčani ili nenovčani iznos ostvarenog prihoda
pri čemu se vrednost nenovčanih prihoda utvrđuje prema tržišnoj vrednosti prava, dobara ili usluga na
dan ostvarivanja prihoda.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – zaključenjem ugovora o zajmu, momentom nabavke dužničke HOV...
Poreski dug nastaje prilikom svake isplate odnosno prilikom godišnjeg pripisivanja (obračuna) kamate.
Kod prihoda od dividende poreska obaveza nastaje upisom člana privrednog društva u odgovarajući
registar akcionara odnosno članova a poreski dug (predmet obaveze) nastaje prilikom svake isplate
dividende, odnosno učešća u dobiti.

PORESKA STOPA – 15%

PORESKE OLAKŠICE – ZPDG sadrži dva oslobođenja od poreza na prihode od kapitala u pogledu kamate :

1. na dinarska sredstva po osnovu štednih i drugih depozita,

2. po osnovu dužničkih hartija od vrednosti čiji je izdavalac RS, autonomna pokrajina, jedinica lokalne
samouprave ili Narodna banka Srbije.

Ostalim prihodima smatraju se prihodi koje poreski obveznik ostvari davanjem u zakup pokretnih stvari,
dobici od igara na sreću, prihodi od osiguranja lica, prihodi sportista i sportskih stručnjaka.. Poreska
osnovica–oporezivi prihod–dobija se odbijanjem normiranih troškova od bruto prihoda ( osim kod
prihoda od osiguranja lica gde se priznaju troškovi uplaćenih premija osiguranja i dobitaka od igara na
sreću gde postoji neoporezivi iznos od 11165din). Stopa poreza na ostale prihode je 20%, osim na
prihode od osiguranja lica 15% .

64. Porez na prihode od nepokretnosti

Prihodima od nepokretnosti smatra se zakupnina ostvarena izdavanjem u zakup ili podzakup

nepokretnosti i to: zemljišta, stambenih, poslovnih i drugih zgrada, delova tih zgrada, delova stanova,
poslovnih prostorija, garaža i drugih nadzemnih i podzemnih objekata i njihovih delova.

81
 82

PORESKI OBVEZNIK – Fizičko lice koje ostvaruje prihode od nepokretnosti. Preduzetnik koji
nepokretnosti izdaje u zakup ili podzakup u okviru obavljanja registrovane samostalne delatnosti nije
obveznik ovog poreza nego poreza na prihode od samostalne delatnosti.

PORESKA OSNOVICA – oporezivi prihod od nepokretnosti čini bruto zakupnina umanjena za normirane
troškove u visini od 25%. Na zahtev obveznika koji podnese dokaze, umesto normiranih priznaće se
stvarni troškovi koje je imao pri ostvarivanju i očuvanju prihoda. Ako je obveznik zakupac koji
nepokretnost izdaje u podzakup, od zakupnine koju ostvaruje odbija se zakupnina koju plaća
zakupodavcu.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom predaje stvari zakupcu na korišćenje po osnovu ugovora o
zakupu nepokretnosti. Poreski dug nastaje prilikom svake isplate prihoda.

PORESKA STOPA – 20% .

65. Porez na prihode od autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava industrijske svojine

PORESKI OBJEKAT – Autorska naknada, u smislu ZPDG, predstavlja prihod ostvaren od strane fizičkog
lica:

** za korišćenje ili za pravo da se koristi njegova intelektualna svojina,

** od prodaje intelektualne svojine.

ZPDG primenjuje metodu enumeracije pa prihodom od autorskih prava smatra naknadu koju obveznik
ostvari po osnovu pisanih dela, govornih, muzičkih dela, dela likovne umetnosti... od prava srodnih
autorskom pravu smatra naknadu po osnovu prava interpretatora, proizvođača fonograma,emisije,baze
podataka... a od prava industrijske svojine smatra naknadu koju obveznik ostvari po osnovu patenata,
žigova, modela i uzoraka, tehničkih unapređenja.

PORESKI OBVEZNIK – fizičko lice koje kao autor, nosilac srodnih prava odnosno vlasnik prava industrijske
svojine ostvaruje autorsku naknadu, koje je naslednik imovinskog autorskog i srodnog prava i prava
industrijske svojine, koje ostvaruje naknadu po tim osnovima.

PORESKA OSNOVICA – oporezivi prihod od autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava
industrijske svojine čini bruto autorska naknada umanjena za troškove koje je poreski obveznik imao pri
ostvarivanju tih prihoda.

Troškovi mogu biti:

82
 83

a) normirani : 50% (za vajarska dela,kostimografiju..), 43% (za slikarska, naučna, stručna, književna,
umetnička dela), 34% ( za interpretaciju,izvođenje estradnih programa zabavne i narodne muzike, za
proizvodnju emisije..),

b) stvarni, koji se priznaju poreskom obvezniku ako za to podnese dokaze.

Ako PU utvrdi da je interpretator, menadžer ili drugo angažovano lice po osnovu estradnog programa
zabavne i narodne muzike ili drugog zabavnog programa ostvarilo prihod a nije zaključilo ugovor s
organizatorom takvog programa, oporezuje se bez priznavanja normiranih odnosno stvarnih troškova.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom ostvarivanja prihoda

PORESKA STOPA – 20%

66. Porez na kapitalne dobitke fizičkih lica

Kapitalni dobitak je vrsta dohotka ostvarena putem uvećanja vrednosti pojedinih prava iz sastava
obveznikove imovine. Kapitalni dobitak može nastati samo ako je reč o prenosu uz naknadu imovine: npr
fizičko lice proda stan, a ako se radi o prodaji koja je redovna poslovna delatnost poreskog obveznika:
npr preduzetnik koji se bavi prodajom stanova za tržište, onda je u pitanju prihod od samostalne
delatnosti.

PORESKI OBJEKAT – Kapitalni dobitak je prihod koji obveznik ostvari prodajom odnosno drugim
prenosom uz novčanu ili nenovčanu naknadu(npr razmenom) : stvarnih prava na nepokretnostima,
autorskih prava, prava srodnih autorskom pravu i prava industrijske svojine, udela u kapitalu pravnih
lica, akcija i ostalih HOV, investicione jedinice.

PORESKI OBVEZNIK – fizičko lice koje ostvari prihod po osnovu prenosa uz naknadu navedenih
telesnih/bestelesnih stvari.

PORESKA OSNOVICA – Osnovicu poreza na kapitalni dobitak predstavlja razlika između prodajne cene
imovine i njene nabavne cene, usklađene prema odredbama ZPDG. Kada je razlika negativna u pitanju je
kapitalni gubitak.

Prodajnom cenom smatra se ugovorena cena odnosno tržišna cena koju utvrđuje PU ako oceni da je
ugovorena cena niža od tržišne. Nabavnom cenom smatra se cena po kojoj je obveznik stekao pravo,
udeo ili HOV. Kod prodaje nepokretnosti koju je obveznik sam izgradio nabavnu cenu čini iznos troškova
izgradnje, ako je objekat u izgradnji onda troškovi do tog momenta. Ako je stvar dobio, nabavnom
cenom smatra se cena po kojoj ju je poklonodavac stekao.

83
 84

Kapitalni gubitak ostvaren pri prodaji jednog prava iz imovine poreskog obveznika može se prebiti sa
kapitalnim dobitkom ostvarenim pri prodaji drugog prava iz imovine a ako se i posle prebijanja iskaže
kapitalni gubitak, dopušteno je njegovo prebijanje na račun budućih dobitaka narednih 5 godina počev
od godine kada je ostvaren prvobitni kapitalni gubitak.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom prodaje/prenosa

PORESKA STOPA – 15%

PORESKE OLAKŠICE :

1. Izuzimanja – Kapitalni dobitak se ne utvrđuje i ne oporezuje ako je poreski obveznik to pravo, udeo ili
HOV pre prodaje imao u svom vlasništvu neprekidno najmanje 10 godina, ako su stečeni nasleđem u
prvom naslednom redu, ako se prenos vrši između bračnih drugova i krvnih srodnika u prvoj liniji, ako se
prenos vrši između razvedenih bračnih drugova, ako se vrši prenos dužničkih HOV čiji je izdavalac RS,
autonomna pokrajina, jed.lok.sam. ili Narodna banka Srbije.

2. Poreska oslobođenja – Poreski obveznik koji sredstva ostvarena prodajom nepokretnosti u roku od 90
dana od prodaje, uloži u rešavanje svog stambenog pitanja, oslobađa se poreza na ostvareni kapitalni
dobitak. Obvezniku koji u roku od 12 meseci od dana prodaje nepokretnosti, sredstva ostvarena
prodajom uloži u ove namene izvršiće se refakcija plaćenog poreza na kapitalni dobitak.

3. Poreski kredit – Ako poreski obveznik u rešavanje stambenog pitanja uloži samo deo sredstava
ostvarenih prodajom nepokretnosti, poreska obaveza mu se srazmerno smanjuje.

67. Godišnji porez na dohodak građana

Pored cedularnih poreza, određeni broj građana u RS podvrgnut je i komplementarnom godišnjem

porezu na dohodak građana, koji je po svojoj prirodi globalni porez. U pitanju su fizička lica koja su u
poreskoj (kalendarskoj) godini ostvarila dohodak (u koji ne ulaze dividende, kamate, prinos od
investicione jedinice otvorenog investicionog fonda, kapitalni dobici, prihodi od osiguranja lica i dobici
od igara na sreću) veći od trostrukog iznosa prosečne godišnje zarade po zaposlenom, isplaćene u RS u
godini za koju se utvrđuje porez. Ovaj porez se naziva komplementarni jer se plaća pored cedularnih
poreza i to po isteku godine, za poresku godinu u kojoj je dohodak ostvaren. Poreski obveznik ne može
od godišnjeg poreza na dohodak da odbije cedularne poreze koje je tokom godine platio.

PORESKI OBJEKAT – Godišnjim dohotkom se smatra zbir: zarada, oporezivog prihoda od samostalne
delatnosti, oporezive autorske naknade, oporezivog prihoda od nepokretnosti, prihoda od davanja u
zakup pokretnih stvari, prihodi sportista i sportskih stručnjaka, drugih prihoda po osnovu npr ugovora o

84
 85

delu, prihoda po prethodnim osnovima ostvarenih i oporezovanih u drugoj državi (samo za rezidentne
obveznike).

Zarade i prihodi od samostalne delatnosti umanjuju se za porez i doprinose za obavezno socijalno

osiguranje plaćene u RS na teret lica koje je ostvarilo te prihode.

PORESKI OBVEZNIK – fizičko lice koje je u poreskoj (kalendarskoj) godini ostvarilo dohodak veći od
trostrukog iznosa prosečne godišnje zarade po zaposlenom, isplaćene u RS u godini za koju se utvrđuje
porez.

PORESKA OSNOVICA – Osnovicu godišnjeg poreza na dohodak građana predstavlja oporezivi dohodak
koji čini razlika između dohotka za oporezivanje i ličnih odbitaka koji iznose:

** za poreskog obveznika 40% od prosečne godišnje zarade po zaposlenom isplaćene u RS u godini za

koju se utvrđuje porez,

** za izdržavanog člana porodice 15% od prosečne zarade ...

Ukupan iznos ličnih odbitaka ne može biti veći od 50% dohotka za oporezivanje.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – istekom kalendarske godine u kojoj je ostvaren dohodak iznad
predviđenog neoporezivog iznosa.

PORESKE STOPE – stope godišnjeg poreza na dohodak su progresivne. Poreska osnovica je podeljena na
dve poreske jedinice : do šestostruke prosečne godišnje zarade po zaposlenom isplaćene u RS u godini u
kojoj se utvrđuje porez 10% i preko tog iznosa 60% prosečne godišnje zarade + 15% na iznos preko
šestostruke prosečne godišnje zarade.

68. Utvrđivanje i naplata poreza na dohodak građana

Postoje 2 modaliteta utvrđivanja poreza: samooporezivanjem i donošenjem poreskog rešenja od strane

Poreske uprave. U okviru samooporezivanja u širem smislu razlikuju se oporezivanje po odbitku i
samooporezivanje u užem smislu. U oba slučaja poresku obavezu utvrđuje poreski dužnik a ne PU, ali
kod poreza po odbitku to čini poreski platac u ime i za račun poreskog obveznika.

Porez na dohodak građana utvrđuje se, dakle, u zavisnosti od vrste prihoda:

** po odbitku:

- uvek: porez na zarade, porez na dividende i prinos od investicione jedinice,

- ako je isplatilac prihoda pravno lice ili preduzetnik,

85
 86

** samooporezivanjem u užem smislu:

- uvek: porez na prihode od samostalne delatnosti preduzetnika koji vodi poslovne knjige,

- ako isplatilac prihoda nije pravno lice ili preduzetnik: porez na autorske naknade, kamate, prihode od
nepokretnosti, prihode od davanja pokretnih stvari u zakup,

- ako isplatilac prihoda nema obavezu da obračuna porez po odbitku: porez na zarade i sve druge
prihode ako su oni ostvareni u drugoj državi, kod diplomatskog ili konzularnog predstavništva strane
države, odnosno međunarodne organizacije,

** po rešenju Poreske uprave:

- uvek: godišnji porez na dohodak građana, porez na kapitalni dobitak i porez na paušalno utvrđen
prihod od samostalne delatnosti.

1. Utvrđivanje i naplata poreza po odbitku:

Kada su u pitanju porezi na dohodak građana koji se utvrđuju po odbitku, njih isplatilac prihoda, za
svakog obveznika i za svaki pojedinačno isplaćeni prihodm obračunava, obustavlja i uplaćuje na
propisani jedinstveni uplatni račun u momentu isplate prihoda. Poreska prijava za porez po odbitku se
podnosi u elektronskom obliku pre svake isplate prihoda na koji se obračunava i plaća porez po odbitku.
Poreski platac je dužan da do 31.01. godine koja sledi godini u kojoj je plaćen porez po odbitku izda
primaocu prihoda potvrdu o plaćenom porezu po odbitku. Takvu potvrdu isplatilac je dužan da dostavi
obvezniku i prilikom svake isplate. S obzirom na okolnost da porez na zarade predstavlja daleko
najizdašniji cedularni oblik u sistemu poreza na dohodak građana, ustanovljen je Registar poslodavaca
koji vodi PU. Prilikom utvrđivanja osnovice poreza na zarade, zarada se umanjuje za neoporezivi iznos od
11 604din. Kada zaposleni radi sa nepunim radnim vremenom, neoporezivi iznos se srazmerno
umanjuje. PU vodi i Registar isplatilaca prihoda po osnovu estradnih programa zabavne i narodne
muzike i drugih zabavnih programa, na koje se plaća porez po odbitku, interpretatorima kao autorima ili
nosiocima srodnih prava, ansamblima i orkestrima i drugim izvođačima, menadžerima i drugim
angažovanim licima. Isplatiocima se smatraju pravna i fizička lica koja obavljaju registrovanu delatnost iz
oblasti ugostiteljstva, turizma, posredovanja i sl a u svojim ili zakupljenim objektima organizuju izvođenje
estradnih ili drugih zabavnih programa. PU će izreći meru privremene zabrane obavljanja delatnosti u
trajanju od 30 dana ako joj isplatilac prihoda u roku od 15 dana od dana upisa u odgovarajući registar
privrednih subjekata ne podnese prijavu za upis u Registar isplatilaca prihoda interpretatora, isplatilac je
dužan i da Poreskoj upravi do petog u mesecu dostavlja pismeno obaveštenje o zaključenim ugovorima u
prethodnom mesecu. Za prihode od kapitala po osnovu kamate, banka je dužna da obračuna i plati
porez po odbitku u momentu isplate, uključujući i pripisivanje kamate, odnosno da plati obračunati
porez najkasnije prvog narednog dana kada radi platni promet.

2. Utvrđivanje i naplata poreza kod samooporezivanja:

Kada su u pitanju porezi na dohodak građana koji se utvrđuju samooporezivanjem, najrasprostranjeniji

je porez na prihode od samostalne delatnosti. Preduzetnik koji vodi poslovne knjige, bilo po sistemu

86
 87

prostog bilo po sistemu dvojnog knjigovodstva, dužan je da poresku prijavu i poreski bilans podnese
poreskom organu na čijoj teritoriji ima registrovano sedište najkasnije do 15.03. godine koja sledi godinu
za koju se utvrđuje porez. Preduzetnik koji u toku godine započne obavljanje samostalne delatnosti,
podnosi poresku prijavu u kojoj daje procenu prihoda i rashoda, odnosno procenu prometa do kraja
prve poslovne godine najkasnije 15 dana od dana upisa u registar nadležnog organa, odnosno od dana
početka obavljanja delatnosti. Preduzetnik koji u toku godine prekine obavljanje delatnosti, dužan je da
podnese poresku prijavu za utvrđivanje poreza u roku od 30 dana od dana prestanka odnosno prekida
obavljanja delatnosti pri čemu je dužan da u poreskoj prijavi iskaže i iznos obračunatog i plaćenog poreza
u poreskom periodu pre prekida.

Preduzetnik koji vodi poslovne knjige dužan je da u poreskoj prijavi obračuna: 1) porez za poreski period
za koji se prijava podnosi i 2) mesečnu akontaciju poreza za tekući poreski period. Ako je visina mesečne
akontacije veća, odnosno manja od mesečne akontacije koju je platio u iznosu iz prethodnog perioda,
obveznik je dužan da mesečnu akontaciju za tekući poreski period uveća, odnosno umanji tako da zbir
plaćenih akontacija od početka do kraja tekućeg poreskog perioda bude jednak kao da je od početka
plaćao akontacije u visini od 1/12 konačno obračunatog poreza. Ukoliko u tekućem periodu dođe do
značajnih promena u poslovanju, poreska prijava s obračunatom izmenjenom akontacijom podnosi se u
roku od 30 dana po isteku perioda za koji se sastavlja poreski bilans. Obveznik koji ostvaruje zarade i
druge prihode u inostranstvu, pošto tada isplatilac nema obavezu da obračuna i plati porez po odbitku
jer ne potpada pod poreski suverenitet RS, dužan je da utvrdi i plati porez samooporezivanjem. Svi
porezi koji se utvrđuju samooporezivanjem plaćaju se najkasnije prilikom podnošenja poreske prijave,
osim što preduzetnik koji vodi poslovne knjige mesečnu akontaciju poreza plaća u roku od 15 dana po
isteku svakog meseca.

3. Utvrđivanje i naplata poreza koji se utvrđuju rešenjem PU: Kada su u pitanju porezi na dohodak
građana koji se utvrđuju rešenjem, ZPDG propisuje obavezu podnošenja poreske prijave za godišnji
porez na dohodak građana, najkasnije do 15.05. naredne godine. Kada je u pitanju paušalno
oporezivanje prihoda od samostalne delatnosti, obveznik može podneti zahtev za paušalno oporezivanje
poreskom organu na čijoj teritoriji ima registrovano sedište u roku od 15 dana od upisa u registar
nadležnog organa. Nadležni poreski organ je dužan da donese rešenje u roku od 30 dana. U situaciji kada
je pravo na paušalno oporezivanje izgubljeno zbog sticanja statusa obveznika PDV-a, preduzetnik će biti
dužan da vodi poslovne knjige od dana kada postane obveznik PDV-a bez utvrđivanja obaveze vođenja
poslovnih knjiga za potrebe poreza na prihode od samostalne delatnosti rešenjem nadležnog poreskog
organa. Do donošenja rešenja o utvrđivanju poreza za tekuću godinu, obveznik je dužan da plaća porez u
visini obaveze koja odgovara mesečnom iznosu poreza utvrđenog u rešenju za prethodnu godinu. U
slučaju poreza na kapitalni dobitak, obveznik koji u toku godine izvrši prenos prava po osnovu kojeg
može nastati kapitalni dobitak dužan je da podnese poreskom organu na čijoj teritoriji ima prebivalište
poresku prijavu u roku od 30 dana od:

** dana kada je ostvario ili započeo ostvarivanje prihoda po osnovu prenosa stvarnih prava na
nepokretnostima, autorskih i srodnih prava i prava industrijske svojine, kao i udela u kapitalu pravnih
lica,

87
 88

** isteka svakog kalendarskog polugodišta u kojem je izvršen prenos hartija od vrednosti.

Preduzetnik koji porez plaća na paušalno utvrđen prihod dužan je da posebno podnese poresku prijavu
za prihode od kapitalnih dobitaka. Godišnji porez na dohodak građana i porez na kapitalne dobitke
plaćaju se u roku od 15 dana od dana dostavljanja rešenja o utvrđivanju poreza a porez na paušalno
utvrđen prihod od samostalne delatnosti u roku od 15 dana po isteku svakog meseca.

69. Klasični sistem poreza na dobit korporacija i sistemi poreske integracije

Ekonomsko dvostruko oporezivanje postoji kada se istim porezom u odnosu na isti poreski objekat
oporezuju dva u pravnom smislu različita ali ekonomski identična ili blisko povezana poreska obveznika.
Ekonomsko dvostruko oporezivanje favorizuje finansiranje korporacije putem zaduživanja, umesto
ulaganjem sopstvenog kapitala (jer se kamate priznaju kao trošak kod određivanja osnovice poreza na
dobit, dok se dividende dvaput oporezuju), podstiče korporacije da dobit zadržavaju u svojim fondovima
umesto da je raspodeljuju akcionarima jer je zbirni teret poreza na dohodak fizičkih lica na raspodeljenu
dobit veći od poreskog tereta na akumulisane profite. Povodom dileme da li ovim nepovoljnim efektima
ekonomskog dvostrukog oporezivanja treba dati značaj i preduzeti mere da se ono eliminiše ili ublaži, u
teoriji javnih finansija razvila su se dva pristupa:

1. Klasični pristup koji polazi od ideje da je korporacija entitet sasvim odvojen od akcionara, u kome se
krije zaseban poreski kapacitet, koji treba oporezovati posebnim porezom, uopšte ne vodeći računa o
postojanju poreza na dohodak fizičkih lica koji će pogoditi prihode od dividendi u rukama akcionara. Dve
važne prednosti klasičnog sistema su: izdašnost i jednostavnost.

2. Integracionistički pristup insistira na činjenici da porez na dobit korporacija konačno plaćaju fizička
lica-akcionari tako da bi celokupna dobit trebalo da bude pripisana akcionarima i oporezovana na isti
način kao njihovi ostali prihodi.

Poreska integracija predstavlja postupak kojim se pruža olakšica za raspodeljenu dobit kako bi se
eliminisalo ili smanjilo ekonomsko dvostruko oporezivanje. U državama koje su se opredelile za
eliminaciju ekonomskog dvostrukog oporezivanja žrtvuje se veći iznos poreskih prihoda nego u
državama koje su se opredelile samo za umanjivanje ekonomskog dvostrukog oporezivanja jer na
akcionarima ipak ostaje deo diplog poreskog tereta.

Eliminacija ek.dvostrukog oporezivanja postiže se ili punom imputacijom ili izuzimanjem dividendi od
poreza na dohodak fizičkih lica. Ublažavanje se sprovodi delimičnom imputacijom ili delimičnom
olakšicom za akcionare koja se pruža putem konačnog poreza po odbitku na dividende ili odbitka dela
dividendi od osnovice poreza na dohodak.

88
 89

a) Imputacija – metod imputacije se sprovodi u tri stadijuma. U prvom se na nivou korporacije porez
naplaćuje na celokupnu dobit korporacije. U drugom stadijumu, na nivou akcionara-fizičkog lica,
primljene dividende se uključuju u oporezivi dohodak akcionara s tim što je on dužan da ih u poreskoj
prijavi prethodno „uveća“ za određeni zakonom propisani deo poreza na dobit koji je platila korporacija.
Posle toga, akcionaru se utvrđuje porez na dohodak koji treba da plati. U trećem stadijumu akcionar ima
pravo na poreski kredit po osnovu onog dela poreza na dobit korporacije koji je prethodno „imputirao“
na svoje dividende. Kroz punu imputaciju ekonomsko dvostruko oporezivanje se potpuno eliminiše.

b) Izuzimanje dividendi iz osnovice poreza na dohodak fizičkih lica – kod ove metode akcionari-fizička lica
prosto nemaju obavezu da uključe primljene dividende u osnovicu poreza na dohodak niti je društvo-
isplatilac dužno da obračunava porez po odbitku na isplaćene dividende. Sav poreski teret na dividende
svodi se na porez na dobit koji je korporacija platila pre nego što je izvršena raspodela. I ovim metodom
se ek.dvostruko oporezivanje eliminiše.

v) Delimična olakšica za akcionare – Prva metoda se sastoji u tome što se u osnovicu poreza na dohodak
ne uključuje određeni procenat dividende. Druga metoda se sreće u srpskom pravu i sastoji se u tome
što se, pošto je plaćen porez na dobit od strane korporacije, dividende podvrgavaju samo porezu po
odbitku i to po stopi koja je niža od odgovarajuće stope globalnog poreza na dohodak fizičkih lica.
Dividende se, pri tome, ne uključuju u osnovicu globalnog poreza na dohodak.

g) Delimično favorizovanje akumulisane dobiti – Porez na dobit korporacija plaća se samo na

raspodeljeni deo dobiti a ne i na akumulirani, dok su dividende izuzete od poreza na dohodak fizičkih
lica. Takvim rešenjem se favorizuje akumulisana dobit na račun raspodeljene.

70. Poreski tretman društava lica

Poslovni rezultat onih pravnih lica koja su organizovana kao društva kapitala podleže posebnom porezu
– porezu na dobit korporacija, dok se poslovni rezultat društava lica pripisuje njihovim članovima: ako su
članovi fizička lica oporezuje se porezom na dohodak fizičkih lica a ako su članovi društva kapitala
porezom na dobit korporacija.

S jedne strane, društvo lica funkcioniše kao zaseban entitet u privrednom životu, koji obavlja delatnost u
svoje ime, vodi poslovne knjige, predstavlja profitni centar i može ulaziti u transakcije sa svojim
članovima kao da su u pitanju treća lica. Poverioci društva lica imaju prioritet nad poveriocima članova u
naplati iz imovine društva. S druge strane, personalna veza između društva lica i njegovih članova veoma
je izražena: član društva je neograničeno solidarno odgovoran za obaveze društva a društvo, u načelu,
prestaje da postoji kada jedan od članova umre ili bankrotira.

89
 90

U savremenim sistemima kompanijskog prava sreću se dve različite tendencije kada je u pitanju
priznavanje svojstva pravnog lica društvima lica. S jedne strane, ni ortačko ni komanditno društvo ne
predstavljaju pravno lice. Imovina koju poseduje društvo lica smatra se zajedničkom imovinom
suvlasnika (članova društva). S druge strane, smatra se da društva lica imaju status pravnog lica. Dvojna
priroda društva lica, koja se pokazuje u njegovom funkcionisanju kao zasebne jedinice u privrednom
životu ali i postojanje jake personalne veze između članova i društva, stavlja zakonodavca pred dičemu
da li da poslovni rezultat društva lica sa poreskog stanovišta tretira kao i poslovni rezultat korporacije ili
da ih smatra kao „fiskalno transparentne“ entitete. Odnos između kompanijskopravnog i
poreskopravnog tretmana društava lica može se uređivati na jedan od sledeća dva načina:

- preuzimanjem kriterijuma kompanijskog prava od strane poreskog prava ( nesamostalni pristup),

- primenom posebnih kriterijuma poreskog prava ( samostalni pristup).

1. Nesamostalni pristup – Opredeljenje poreskog prava da li će dobit društva lica podvrći zasebnom
porezu na dobit korporacija ili primeniti princip fiskalne transparentnosti zavisi od okolnosti da li
kompanijsko pravo priznaje ortačkom ili komanditnom društvu svojstvo pravnog lica ili ne. Prva varijanta
se javlja u sistemima u kojima kompanijski zakon društvima lica ne daje status pravnog lica pa poresko
pravo takva društva u načelu definiše kao fiskalno transparentne entitete. U primeni principa fiskalne
transparentnosti najčešće se polazi od činjenice da društvo lica predstavlja jedinicu koja vodi poslovne
knjige te se otuda transakcije između člana društva i samog društva oporezuju kao da je reč o
transakcijama između društva i trećeg lica. Druga varijanta se javlja u sistemima u kojima kompanijski
zakon daje društvima lica svojstvo pravnog lica a poreski zakon ih automatski proglašava obveznicima
poreza na dobit korporacija. neposredna posledica ovakvog pristupa je da se ugovori zaključeni između
društva lica i njegovog člana i sa poreskopravnog stanovišta upodobljuju ugovorima između društva i
bilo kog trećeg lica.

2. Samostalni pristup – počiva na opredeljenju zakonodavca da realistički, sledeći prioritete poreskog

prava, odredi da li će poslovni rezultat društva lica biti oporezovan na nivou članova primenom principa
fiskalne transparentnosti ili će na nivou društva biti podvrgnut porezu na dobit korporacija. Prva
varijanta se javlja u sistemima gde kompanijsko pravo društvima lica priznaje svojstvo pravnog lica ali ih
poreski zakoni tretiraju kao fiskalno transparentne entitete. Poresko pravo je realistično. Poreski zakon
je zakon čiji je cilj da pogodi oporezivi objekat onako kako se zaista pojavljuje a ne da se bavi
saznavanjem kako se on oblikuje u pravu. Poreski zakon pogađa činjenično stanje a ne pravne situacije.
Iz činjeničnog stanja da članovi društva lica odgovaraju neograničeno solidarno za obaveze društva
proizlazi da, uprkos principu odvojenosti imovine pravnog lica od imovne njegovih vlasnika, postoji
mešanje ovih imovina koje ukazuje da porez koji pogađa poslovni rezultat treba da bude usmeren ka
faktičkom nosiocu ekonomske snage-članu društva lica. Druga varijanta se sreće u američkom pravu i
odnosi se na one poslovne entitete koji nisu izričito svrstani među korporacije, kojima Pravila
Ministarstva finansija dopuštaju da mogu optirati, da za potrebe saveznog poreza, budu tretirani kao
korporacija (check-the-box procedura). Ako ortačko društvo ne iskoristi pravo opcije, po automatizmu će
biti klasifikovano kao korporacija. U italijanskom pravu su npr rezidentna društva lica fiskalno

90
 91

transparentna a nerezidentna društva lica za dohodak ostvaren na teritoriji Italije podležu porezu na
dobit korporacija.

U većini poreskih sistema savremenih tržišnih ekonomija poslovni rezultat društava lica je oporezovan u
skladu sa principom fiskalne transparentnosti. Srpsko pravo u ovom pogledu spada u malobrojne
izuzetke.

71. Obveznik poreza na dobit pravnih lica, stalna poslovna jedinica

Obveznik poreza na dobit pravnih lica je privredno društvo, odnosno preduzeće organizovano u jednom
od sledećih oblika: akcionarsko društvo, društvo s ograničenom odgovornošću, ortačko društvo,
komanditno društvo, javno preduzeće i društveno preduzeće. Poreski obveznik je i drugo pravno lice
koje je osnovano radi obavljanja delatnosti u cilju sticanja dobiti, zadruga koja ostvaruje prihode
prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu, drugo pravno lice koje nije osnovano radi
ostvarivanja dobiti npr ustanova čiji je osnivač država (Pravni fakultet) ili udruženje pod uslovom da
ostvaruje prihode prodajom proizvoda na tržištu ili vršenjem usluga uz naknadu.

Ako je poreski obveznik rezident izložen je neograničenoj poreskoj obavezi kako za dobit ostvarenu na
teritoriji Srbije tako i u inostranstvu. Ako je obveznik nerezident, podložan je oporezivanju prema
odredbama ZPDPL samo u odnosu na dobit koju ostvari poslovanjem preko stalne poslovne jedinice koja
se nalazi na teritoriji Srbije. Okolnost da se neko lice smatra nerezidentom jedne države za potrebe
ugovora o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, a rezidentom za potrebe njenih nacionalnih poreskih
zakona, otvara prostor za zloupotrebe jer to lice može kombinovati određene pogodnosti koje
nacionalno pravo pruža rezidentima sa pogodnostima koje nerezidentu pruža ugovor.

Nerezident podleže oporezivanju srpskim porezom na dobit pravnih lica samo dobiti koju ostvari
poslovanjem preko stalne poslovne jedinice koja se nalazi na teritoriji Srbije. Definicija stalne poslovne
jedinice iz ZPDPL se primenjuje kada je poreski obveznik rezident države sa kojom Srbija nema ugovor o
izbegavanju dvostrukog oporezivanja. Stalna poslovna jedinica nije pravno lice zavisno od nerezidentnog
obveznika. Stalna poslovna jedinica je svako stalno mesto poslovanja preko kojeg nerezidentni obveznik
obavlja delatnost a naročito: ogranak, pogon, predstavništvo, mesto proizvodnje, fabrika ili radionica,
rudnik, kamenolom...kao i gradilište, građevinski ili montažni radovi ako traju duže od 6 meseci.

Ako lice, zastupajući nerezidentnog obveznika, ima i vrši ovlašćenje da zaključuje ugovore u ime tog
obveznika, smatra se da nerezidentni obveznik ima stalnu poslovnu jedinicu u pogledu poslova koje
zastupnik vrši u ime obveznika. Nerezidentni obveznik koji obavlja delatnost na teritoriji Srbije
poslovanjem preko stalne poslovne jedinice vodi poslovne knjige, odnosno evidencije i dužan je da
podnosi poreski bilans i poresku prijavu.

91
 92

Ne postoji stalna poslovna jedinica ako nerezidentni obveznik obavlja delatnost preko komisionara,
brokera ili bilo kog drugog lica koje u okviru vlastite delatnosti posluje u svoje ime, a za račun obveznika.
Stalnu poslovnu jedincu ne čini ni: držanje zaliha robe ili materijala koji pripadaju nerezidentnom
obvezniku isključivo u svrhu skladištenja, prikazivanja ili isporuke, držanje zaliha robe i materijala
isključivo u svrhu prerade u drugom preduzeću, držanje stalnog mesta poslovanja isključivo u svrhu
nabavljanja robe ili prikupljanja informacija za potrebe nerezidentnog obveznika, kao ni u svrhu
obavljanja bilo koje druge aktivnosti pripremnog ili pomoćnog karaktera za potrebe nerezidentnog
obveznika.

Poseban poreski režim uveden je za zemlje poreskog raja u koje se na različite načine transferiše dobit
ostvarena poslovanjem u Srbiji tj za jurisdikcije sa preferencijalnim poreskim sistemom (JPPS). Takvom
jurisdikcijom se smatra teritorija sa poreskim suverenitetom na kojoj se primenjuje zakonodavstvo koje
pruža mogućnosti za: značajno manje poresko opterećenje dobiti pravnih lica, onemogućavanje ili
otežavanje utvrđivanja onih poreskih činjenica koje bi bile od značaja za utvrđivanje poreskih obaveza
prema propisima Srbije. nerezidentnim pravnim licem iz JPPS se smatra nerezidentno pravno lice koje je
osnovano na teritoriji JPPS ili ima registrovano sedište na teritoriji JPPS ili ima sedište uprave na teritoriji
JPPS ili ima mesto stvarne uprave na teritoriji JPPS.

72. Osnovica poreza na dobit pravnih lica: pojam, rashodi koji se ne priznaju, vrednovanje zaliha

Osnovica poreza na dobit pravnih lica je oporeziva dobit. Poreska osnovica se dobija usklađivanjem
dobiti, iskazane u bilansu uspeha tako što se:

-ako poreski obveznik primenjuje MSFI za mala i srednja pravna lica prihodi i rashodi priznaju u iznosima
utvrđenim bilansom uspeha u skladu sa MSFI osim prihoda/rashoda za koje je u ZPDPL propisan drugi
način utvrđivanja,

-ako poreski obveznik ne primenjuje MSFI, prihodi/rashodi se priznaju u iznosima utvrđenim bilansom
uspeha u skladu sa Pravilnikom o načinu priznavanja, vrednovanja, prezentacije i obelodanjivanja
pozicija u pojedinačnim finansijskim izveštajima mikro i drugih pravnih lica.

Za potrebe utvrđivanja poslovnog rezultata i oporezive dobiti, u načelu se primenjuje računovodstvo na

obračunskoj osnovi.

Poreski period za koji se obračunava porez na dobit pravnih lica je poslovna godina. To je, po pravilu,
kalendarska godina, osim u slučajevima:

92
 93

- kada je poreski obveznik dobio saglasnost ministra finansija, odnosno guvernera Narodne banke da
sastavlja i prikazuje finansijske izveštaje sa stanjem na poslednji dan poslovne godine koja je različita od
kalendarske, pa podnese zahtev nadležnom poreskom organu da mu odobri poreski period koji će biti
jednak poslovnoj godini,

- otpočinjanja obavljanja delatnosti u toku godine, kada poreski period traje od dana upisa u registar do
kraja poslovne godine,

- statusne promene koja za posledicu ima prestanak obavljanja delatnosti, kada poreski period počinje
od dana početka poslovne godine i traje do dana statusne promene,

- kod postupka stečaja i likvidacije, od dana početka poslovne godine do dana kada se pokreće postupak
stečaja/likvidacije,

-poreskih obveznika kod kojih je proglašen postupak bankrotstva ili reorganizacije, kada poreski period
počinje od dana pokretanja postupka stečaja i traje do dana proglašenja postupka bankrotstva ili
reorganizacije,

- poreskih obveznika kojima je usvojen plan reorganizacije, kada poreski period počinje od dana
usvajanja plana reorganizacije i traje do kraja poslovne godine.

Propisani elementi bilansa uspeha su prihodi i rashodi: poslovni (prodaja dobara i usluga/nabavna
vrednost prodate robe), finansijski (od kamata,dividendi) i ostali.

S obzirom na to da poreski bilans ima za cilj da spreči eroziju poreske osnovice, neke od stavki prihoda i
rashoda iz bilansa uspeha su podvrgnute strožim zahtevima u poreskim propisima. Najveći broj korekcija
se javlja na strani rashoda.

Izuzimanja – Da bi se izbeglo ekonomsko dvostruko oporezivanje, predviđeno je izuzimanje od

oporezivanja za međukompanijske dividende ukoliko je isplatilac dividendi rezidentno pravno lice. Ova
korekcija sprovodi se na strani prihoda u poreskom bilansu. Ukoliko je isplatilac dividendi nerezident,
takve dividende ostaju u osnovici poreza na dobit matičnog pravnog lica ali im se pod određenim
uslovima pruža olakšica u vidu tzv. indirektnog poreskog kredita. Izuzimanje je predviđeno i za prihode
koje rezidentni obveznik ostvari od kamata po osnovu dužničkih HOV čiji je izdavalac RS, autonomna
pokrajina, jedinica lok.samouprave ili Narodna banka Srbije. Prihodi nastali po osnovu neiskorišćenih
dugoročnih rezervisanja koja nisu bila priznata kao rashod u poreskom periou u kojem su izvršena, ne
ulaze u poresku osnovicu u poreskom periodu u kojem su iskazani. U poresku osnovicu u poreskom
periodu u kojem su iskazani ne ulaze ni prihodi nastali u vezi sa rashodima koji u ranijem poreskom
periodu nisu bili priznati (npr prihod po osnovu preinačenja odluke nadležnog organa o novčanoj kazni,
po osnovu koje je u prethodnom poreskom periodu iskazan rashod koji nije priznat u poreskom bilansu,
tako iskazani prihod ne ulazi u poresku osnovicu jer bi u suprotnom bio dva puta oporezovan).

Odbici – ZPDPL postavlja opšte pravilo da se rashodi nastali pri ostvarivanju i očuvanju prihoda mogu
odbiti u iznosu utvrđenom u bilansu uspeha, osim ukoliko se ne radi o: rashodima čiji je način
utvrđivanja drugačije utvrđen u ZPDPL ili rashodima koji se ne priznaju u poreskom bilansu. ZPDPL

93
 94

posebno navodi nekoliko odbitaka koji se priznaju onako kako su iskazani u bilansu uspeha: troškovi
zarada/plata, izvršena dugoročna rezervisanja za obnavljanje prirodnih bogatstava, obračunate kamate...
Međutim, pojedine stavke priznaju se tek u poreskom periodu u kojem su realizovane a ne u poreskom
periodu u kojem je obaveza nastala. Na njih se primenjuje računovodstvo na gotovinskoj osnovi umesto
računovodstva na obračunskoj osnovi koje inače važi kao pravilo. Tako se primanja zaposlenog priznaju
kao rashod u poreskom bilansu u poreskom periodu u kom su isplaćena/realizovana.

** Odbici čiji je iznos limitiran: izdaci za zdravstvene, obrazovne, naučne namene i zaštitu životne
sredine, izdaci za humanitarnu pomoć (najviše u zbirnom iznosu do 5% od ukupnog prihoda), izdaci za
ulaganja u oblasti kulture (5%), članarine komorama, savezia i udruženjima (do 0,1%), izdaci za reklamu i
propagandu (do 10%), izdaci za reprezentaciju (do 0,5%).

** Amortizacija predstavlja rashod koji se pripisuje jednom obračunskom periodu po osnovu smanjenja
vrednosti (trošenja ekonomskih koristi) stalnih sredstava; sistematsko otpisivanje osnovice za
amortizaciju nekog sredstva tokom njegovog korisnog veka trajanja. Osnovica za amortizaciju je nabavna
vrednost ili cena koštanja sredstva. Stalno sredstvo je neophodno zameniti po isteku određenog
vremena pa je pravno lice dužno da utvrdi korisni vek trajanja sredstva, otuda pravno lice treba da
izabere metodu obračuna amortizacije koja će što vernije odraziti način na koji ono troši ekonomske
koristi sadržane u stalnom sredstvu:

a) Proporcionalna metoda – u toku svake godine propisanog veka trajanja stalnog sredstva otpisuje se
isti iznos na ime amortizacije,

b) Degresivna metoda – vrednost se u prvim godinama veka trajanja stalnog sredstva intenzivnije
amortizuje a godišnja amortizacija se vremenom postepeno smanjuje. Brža amortizacija u ranim
godinama veka trajanja pogoduje pravnom licu jer mu ušteđeni novac po osnovu manjeg poreza ostaje
na raspolaganju, u kasnijim godinama otpis će biti manji a porez veći, ali je u međuvremenu ušteđeni
iznos, ako je investiran, mogao da donese prinos. Stopa amortizacije kod degresivne metode biće veća, a
za osnovicu za amortizaciju se samo u prvoj godini uzima nabavna vrednost a za svaku sledeću godinu
sadašnja vrednost po isteku prethodne godine (tj preostala neotpisana vrednost),

v) Funkcionalna metoda – podesna je za ona stalna sredstva čije je trajanje u srazmeri s obimom
korišćenja, odnosno s ostavrenim učincima.

Dok je poreski obveznik zainteresovan da iskaže što veću amortizaciju kako bi mu rashodi bili veći a dobit
za oporezivanje manja, interes fiskusa nalaže da poreska osnovica bude što šire postavljena tj da trošak
amortizacije bude „realan“. Da bi se zaštitio fiskalni interes, ZPDPL predviđa poseban režim amortizacije
za potrebe oporezivanja:

* funkcionalna amortizacija nije dozvoljena,

* sva stalna sredstva svrstana su u 5 grupa,

* za 1.grupu (nepokretnosti) propisana je obavezna primena proporcionalne metode,

94
 95

* za grupe 2.-5. (avioni, automobili, brodovi, alat i inventar, oprema, oprema za emitovanje TV i radio
signala, automobili za iznajmljivanje, kompjuteri, građevinska oprema..) propisana je obavezna primena
degresivne metode,

* stope amortizacije su propisane za svaku grupu (1: 2,5%, 2: 10%, 3: 15%, 4: 20%, 5: 30%).

U slučaju da je stalno sredstvo nabavljeno iz transakcije sa povezanim licem, osnovicu za njegovu

amortizaciju čini manji od sledeća dva iznosa: transferna cena ili nabavna cena utvrđena primenom
principa „van dohvata ruke“.

** Dubiozna potraživanja – Računovodstveni propisi nalažu da se sva potraživanja svode na realnu

vrednost uvećanjem rashoda za sumnjivi deo potraživanja (npr ako je potraživanje milion dinara a
pravno lice procenjuje da je izvesnost naplate 70%, preostalih 30% će otpisati i za toliko uvećati rashode
a umanjiti dobit). Za razliku od otpisivanja dubioznih potraživanja koja su za potrebe bilansa uspeha
dozvoljena u zavisnosti od verovatnoće naplate, u poreskom bilansu može se koristiti samo onakav otpis
zatečenih potraživanja kakav je propisan u ZPDPL. U poreskopravnom tretmanu otpisa vrednosti
pojedinačnih potraživanja razlikuju se opšti režim i posebni režim za banke. U opštem režimu otpis se
priznaje ako su kumulativno ispunjeni sledeći uslovi:

* da su potraživanja u knjigama poreskog obveznika otpisana kao nenaplativa,

* da poreski obveznik pruži dokaze da su potraživanja utužena, odnosno da je pokrenut izvršni postupak
radi naplate potraživanja ili da su potraživanja prijavljena u likvidacionom ili stečajnom postupku nad
dužnikom,

* da nesumnjivo dokaže da su ta potraživanja prethodno bila uključena u njegove prihode.

Sva otpisana, ispravljena i druga potraživanja koja su priznata kao rashod a koja se kasnije naplate, ulaze
u prihode poreskog obveznika. Sva potraživanja koja nisu priznata kao rashod ga koja se kasnije naplate,
u momentu naplate ne ulaze u prihode poreskog obveznika.

Na teret rashoda banke priznaje se otpis vrednosti pojedinačnih potraživanja po osnovu kredita
odobrenog nepovezanom licu pod uslovom da je od momenta dospelosti potraživanja prošlo najmanje 2
godine uz pružanje dokumentacije koja predstavlja osnov za dokazivanje nesposobnosti dužnika da
izvršava svoje novčane obaveze.

Rashodi koji se ne priznaju u poreskom bilansu , inače dopušteni za potrebe bilansa uspeha:

* troškovi koji se ne mogu dokumentovati,

* ispravke vrednosti pojedinačnih potraživanja od lica kojima se istovremeno duguje,

* pokloni dati političkim organizacijama,

* pokloni čiji je primalac povezano lice,

* kamate zbog neblagovremeno plaćenih poreza,

95
 96

* troškovi prinudne naplate poreza, troškovi poreskog prekršajnog postupka,

* novčane kazne, ugovorne kazne i penali,

* zatezne kamate između povezanih lica,

* troškovi koji nisu nastali u svrhu obavljanja poslovne delatnosti,

* kamata po osnovu zajma odobrenog stalnoj posl. jedinici od njene nerezidentne centrale,

* autorska naknada koju stalna posl. jedinica isplaćuje nerezidentnoj centrali,

* rashodi nastali po osnovu obezvređenja imovine, koje se utvrđuje kao razlika neto sadašnje vrednosti
imovine i njene procenjene nadoknadive vrednosti (ali se priznaju u poreskom periodu u kojem je ta
imovina otuđena/upotrebljena, odnosno u kojem je nastalo njeno oštećenje usled više sile).

Vrednovanje zaliha:

1. Vrednovanje zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda – Poslovni rezultat zavisi i od

povećanja ili smanjenja vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda tokom obračunskog
perioda. Ako proizvodnju ne prate veća prodaja i prihodi, nego povećanje zaliha, to daje za pravo
pravnom licu da umanji rashode tekućeg perioda i ostavi ih za sledeći period. U bilansu uspeha se isti
efekat postiže uvećanjem prihoda. Ali i obrnuto, prodaja se može povećati smanjivanjem zaliha, u kom
slučaju postoje prihodi bez tekućih rashoda. Tada se rashodima tekućeg perioda mora dodati to
smanjenje zaliha, čime se uzimaju rashodi iz perioda stvaranja zaliha. Cenu zaliha čine troškovi stvarno
utrošenog materijala, energije i rada, kao i svi drugi stvarni direktni troškovi (transport, osiguranje). Tako
evidentirane zalihe po ceni koštanja treba upoređivati sa neto prodajnim cenama. Kad god se dogodi da
je cena po kojoj se evidentiraju zalihe nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda veća od neto
prodajne cene, neophodno je otpisati na teret tekućih rashoda takav višak. Kada je u pitanju poreski
bilans, dopušteno je da se za obračun oporezive dobiti u vrednosti zaliha nedovršene proizvodnje,
poluproizvoda i gotovih proizvoda uključe troškovi proizvidnje, u skladu sa računovodstvenim propisima
(dakle, najviše do prodajne cene).

2. Vrednovanje utrošenog materijala i prodate robe – Normalno poslovanje podrazumeva da se

materijal i trgovačka roba nabavljaju, drže jedno vreme na zalihama a zatim troše/prodaju. Na ulaznoj
strani, vrednost zaliha čini koštanje svih nabavki koje čine te zalihe. Na izlaznoj strani, pošto se ugradnja
materijala u proizvode i prodaja trgovačke robe vrši u određenim različitim momentima, što se odražava
na razlike između nabavnih cena i cena koje se ostvaruju pri izlazu, od upotrebljene metode
evidentiranja izlaza zavise ukupna vrednost preostalih zaliha ali i rashodi tekućeg perioda po osnovu
cena utroška materijala, odnosno koštanja prodate robe. MRS2 dopušta da se za potrebe finansijskog
izveštavanja koriste 3 metode procenjivanja izlaza sa zaliha:

a) FIFO metoda (first in first out method) – obračunava izlaz sa zaliha po cenama najranije nabavljene
zalihe „prva ulazna-prva izlazna cena“, npr: prvo je nabavljeno 20 komada po ceni od 1000din, azatim još

96
 97

15 po ceni od 1200din. Sa zaliha je izašlo 19 komada a ostalo 16, što znači da je sa zaliha izašlo 19000din
jer su prvih 19 komada nabavljeni po 1000din. Primenu ove metode dozvoljava i ZPDPL.

b) LIFO metoda (last in first out method) – obračunava izlaz zaliha po cenama najkasnije nabavljene
zalihe „ poslednja ulazna-prva izlazna cena“.

v) Metoda ponderisane prosečne cene obračunava izlaz zaliha tako što uzima prosečnu cenu, izračunatu
u skladu sa relativnim značajem svakog sabirka, čiji zbir predstavlja deljenik koji, da bi se dobio
ponderisani prosek, dalje deli sa zbirom pondera.

73. Transferne cene

Transferna cena je cena nastala u vezi sa transakcijama sredstvima ili stvaranjem obaveza među
povezanim licima. Licem povezanim sa poreskim obveznikom smatra se ono fizičko ili pravno lice u čijim
se odnosima s obveznikom javlja mogućnost kontrole ili značajnog uticaja na poslovne odluke.
Mogućnost kontrole nad poreskim obveznikom postoji u slučaju neposrednog ili posrednog posedovanja
najmanje 25% akcija ili udela ili kada neko lice neposredno ili posredno poseduje najmanje 25% glasova
u obveznikovim organima upravljanja. Licima povezanim sa poreskim obveznikom smatraju se i bračni ili
vanbračni drug, potomci, usvojenici i potomci usvojenika, roditelji, usvojioci, braća i sestre i roditelji
bračnog/vanbračnog druga lica koje je s obveznikom povezano preko posedovanja najmanje 25% akcija,
udela ili glasova u njegovim organima upravljanja. U okviru posebnog poreskog režima za nerezidentna
pravna lica iz JPPS, ZPDPL predviđa da se licem povezanim sa poreskim obveznikom uvek smatra takvo
nerezidentno pravno lice.

Transferne cene mogu značajno odstupati od cena koje se obrazuju za iste ili slične transakcije između
nepovezanih lica na slobodnom tržištu. Najčešći motiv zbog kojeg povezana lica ugovaraju cene koje su
različite od onih koje bi se postigle između nezavisnih partnera je evazioni.

Npr: transfernim cenama poslužiće se privredno društvo A rezident Srbije (u kojoj je poreska stopa 15%
na dobit pravnih lica), da prebaci dobit u BIH,Republiku Srpsku (gde je poreska stopa 10%), tako što će
povezanom privrednom društvu B rezidentu republike Srpske, za pružene usluge platiti naknadu koja je
veća od tržišne: u privrednom društvu A će ostati gubici a privredno društvo B će ostvariti dobit,
podvrgnutu nižem porezu.

Poreske vlasti se zloupotrebi transfernih cena suprotstavljaju nalažući primenu koncepta cene „van
dohvata ruke“ u poreskom bilansu.

U poreskim zakonodavstvima, uključujući i srpsko, poreski obveznici imaju obavezu da transakcije po

transfernim cenama (kontrolisane transakcije) posebno iskažu u svom poreskom bilansu. Poreski

97
 98

obveznik je dužan da uz poreski bilans priloži dokumentaciju u formi izveštaja u okviru kojeg prikazuje
način na koji je utvrdio vrednost transakcija sa povezanim licima po cenama koje bi se ostvarile na tržištu
takvih ili sličnih transakcija da se nije radilo o povezanim licima. Ovakve cene se nazivaju cenama „van
dohvata ruke“. Republika, autonomna pokrajina, jedinice lok.samouprave se ne smatraju pravnim licima
za svrhu primene pravila o transfernim cenama.

Transakcije koje se obavljaju među povezanim licima mogu biti sasvim specifične tako da je često veoma
teško pronaći „cenu koja bi se ostvarila na tržištu takcih ili sličnih transakcija da se nije radilo o
povezanim licima“. U srpskom poreskom pravu se s osloncem na Smernice OECD za primenu pravila o
transfernim cenama za multinacionalna preduzeća i poreske uprave primenjuju sledeće metode za
određivanje cene „van dohvata ruke“:

1. Metoda uporedive cene na tržištu poredi cenu proizvoda ili usluge u transakcijama između povezanih
lica sa cenom proizvoda ili usluge u transakcijama između nepovezanih lica, pri čemu se transakcije koje
se porede obavljaju pod uporedivim okolnostima (sličnost predmeta transakcije, uporedivost tržišnih
uslova...). Smernice OECD predviđaju da je nekontrolisana transakcija uporedivasa kontrolisanom ako je
ispunjen jedan od sledeća dva uslova: a) nijedna razlika između transakcija koje se porede ne može
značajno uticati na cenu koja se postiže na otvorenom tržištu ili b) moguće je napraviti prihvatljive
korekcije kako bi se eliminisali značajni efekti takvih razlika.

2. Metoda cene koštanja uvećane za uobičajenu bruto maržu sastoji se u tome što se cena „van dohvata
ruke“ određuje na osnovu troškova proizvodnje ili pružanja usluga na koje se dodaje „uobičajena
zarada“ (bruto marža). Za uporedivu bruto maržu moguće je koristiti bruto maržu ostvarenu od strane
obveznika u uporedivoj transakciji sa nepovezanim licima (interna uporediva marža) ili bruto maržu
ostvarenu od strane nepovezanih lica u uporedivoj transakciji (eksterna uporediva marža). Interne bruto
marže imaju prednost u odnosu na eksterne.

3. Metoda preprodajne cene zasniva se na pristupu po kojem obveznik, koji je robu kupio od povezanog
lica, a zatim je prodao nepovezanom kupcu, nabavnu cenu može uskladiti prema preprodajnoj ceni,
umanjujući preprodajnu cenu za bruto maržu („razuman profit“) koja odražava funkcije i udeo u riziku
obveznika kao preprodavca.

4. Metoda transakcione neto marže ispituje neto dobit (tj iznos koji se dobije pošto se od bruto dobiti
odbije porez na dobit) koju je poreski obveznik ostvario iz kontrolisane transakcije u odnosu na
odgovarajuću osnovu: troškove, promet ili imovinu. Kod ove metode se upoređuju neto profitne marže
koje obveznik ostvaruje u transakcijama sa povezanim licima sa neto profitnim maržama koje su
ostvarene u sličnim transakcijama sa nepovezanim licima, odnosno između nepovezanih lica.

5. Metoda podele (transakcione) dobiti primenjuje se u situacijama kada obe povezane strane daju
jedinstven i vredan doprinos u pogledu kontrolisane transakcije ili su uključene u veoma integrisane
aktivnosti, te se nije moguće osloniti na prethodne metode, koje imaju jednostranu prirodu. Ova metoda
se bazira na približnoj podeli dobiti koju bi nepovezano lice očekivalo da ostvari od angažovanja u
transakciji. Kod ove metode prvo se identifikuje dobit iz kontrolisane transakcije u koju su se povezana
lica upustila, koju bi trebalo podeliti između njih, a zatim se kombinovana dobit raspodeljuje između

98
 99

povezanih lica na ekonomski utemeljenoj osnovi, koja je približna raspodeli dobiti koja bi bila očekivana i
dogovorena u aranžmanu koji se odvija „van dohvata ruke“.

6. Ukoliko primena metoda 1-5 nije moguća, dopuštena je i bilo koja druga metoda kojom je moguće
utvrditi cenu transakcije po principu „van dohvata ruke“.

Za potrebe utvrđivanja iznosa kamate koja bi se po principu „van dohvata ruke“ obračunavala na
zajmove, odnosno kredite između povezanih lica, ministar finansija može propisati iznos kamatnih stopa
za koje će se smatrati da su u skladu sa principom „van dohvata ruke“.

U zaključku dokumentacije o transfernim cenama obveznik prvo utvrđuje iznos korekcije transfernih
cena za svaku pojedinačnu transakciju sa pojedinačnim povezanim licem, odnosno za svaku vrstu
transakcije sa pojedinačnim povezanim licem a zatim je dužan da u poreskom bilansu dobit iz bilansa
uspeha:

- uveća za (pozitivnu) razliku između obračunatih rashoda po osnovu transferne cene i obračunatih
rashoda po ceni „van dohvata ruke“ i

- umanji za (negativnu) razliku između obračunatih prihoda po osnovu transferne cene i obračunatih
prihoda po ceni „van dohvata ruke“.

U slučaju kada je kod određivanja cene transakcije po principu „van dohvata ruke“ utvrđen njen raspon,
smatraće se da se transferna cena te transakcije ne razlikuje od njene cene po principu „van dohvata
ruke“ ukoliko se vrednost transferne cene nalazi u okviru tog raspona. Ukoliko je transferna cena izvan
ovog raspona, za cenu „van dohvata ruke“ uzeće se cena jednaka središnjoj vrednosti ovog raspona.

Obaveze u pogledu transfernih cena se odnose i na transakcije između stalne poslovne jedinice i njene
nerezidentne centrale.

74. Utanjena kapitalizacija

Društvo kapitala (korporacija) se može finansirati na dva načina: izdavanjem akcija i zaduživanjem.
Utanjena kapitalizacija predstavlja situaciju u kojoj je sopstveni (akcijski) kapital korporacije premali u
poređenju sa pozajmljenim kapitalom. Kakav će biti odnos između pozajmljenog i sopstvenog kapitala
zavisi od ekonomskih razloga koji su posledica razlika u pravnom tretmanu sopstvenog kapitala i
pozajmica. Fiskalni tretman dividendi (koje korporacija isplaćuje vlasnicima akcija) nepovoljniji je od
fiskalnog tretmana kamata (koje korporacija isplaćuje zajmodavcima). Otuda je česta pojava da se, u cilju
izbegavanja plaćanja poreza, uspostavlja struktura kapitala, koju inače normalni ekonomski razlozi ne bi
zahtevali, struktura u kojoj bi udeo sopstvenog kapitala bio minimalan u poređenju s udelom kapitala
koji je dobijen u obliku kredita ili zajma od strane povezanog lica. Isplaćene kamate imaju status troška

99
 100

poslovanja i odbijaju se od osnovice poreza na dobit pravnog lica, dok dividende takav status nemaju, pa
je otuda korporacija koja u strukturi kapitala ima visoko učešće pozajmljenih sredstava izložena bitno
nižem poreskom opterećenju. U slučaju utanjene kapitalizacije nije sporna visina kamatne stope, ona
saglasno odredbama o transfernim cenama odgovara nivou „van dohvata ruke“. Sporan je odnos između
pozajmljenih i sopstvenih sredstava, pa se kod dužnika javljaju artificijelno visoki iznosi troškova kamate.
Nelegitimnoj zakonitoj poreskoj evaziji putem utanjene kapitalizacije može se suprotstavljati:

a) propisivanjem fiksnog odnosa „pozajmljeni kapital-sopstveni kapital“; ZPDPL se opredelio da propiše

fiksni iznos i to u srazmeri 4:1 a za banke i davaoce finansijskog lizinga 10:1. Kod duga prema poveriocu
sa statusom povezanog lica, poreskom obvezniku priznaje se kao rashod u poreskom bilansu iznos
kamate i pripadajućih troškova na zajam, odnosno rashod u poreskom bilansu, iznos kamate i
pripadajućih troškova na zajam, odnosno kredit do visine četvorostruke, odnosno desetostruke
vrednosti obveznikovog sopstvenog kapitala,

b) primenom principa „van dohvata ruke“ – ako bi udeo pozajmljenih sredstava u ukupnom kapitalu
dužnika bio veći od udela koji bi se uspostavio u situaciji „van dohvata ruke“, onda se može pretpostaviti
da zajmodavac ima interesa u profitabilnosti pravnog lica-zajmoprimca što povlači da će poreske vlasti
onaj deo zajma koji je iznad nivoa „van dohvata ruke“ sa poreskopravnog stanovišta tretirati kao akcijski
kapital a kamatu koja je isplaćena po osnovu tog dela zajma kao dividendu,

v) primenom pravila o zabrani zloupotrebe prava – fraus legis doktrina.

75. Poreski tretman kapitalnih dobitaka u slučaju statusnih promena

Kapitalni dobitak predstavlja prihod koji poreski obveznik, kako rezident, tako i nerezident, ostvari
prodajom, odnosno drugim prenosom uz naknadu (npr razmenom): nepokretnosti koje je koristio,
odnosno koristi kao osnovno sredstvo za obavljanje delatnosti, osim ukoliko se radi o nepokretnostima
lociranim na teritoriji Srbije koje prenosi uz naknadu nerezidentni obveznik u kom slučaju se kapitalni
dobitak ostvaruje i ako te nepokretnosti nisu korušćene za obavljanje delatnosti, prava industrijske
svojine ( samo rezidentni obveznik), udela u kapitalu pravnih lica i akcija, ostalih HOV...

Kapitalni dobitak predstavlja razliku između prodajne cene imovine i njene nabavne cene. Ako je ova
razlika negativna, u pitanju je kapitalni gubitak. Za svrhu određivanja kapitalnog dobitka, u smislu ZPDPL,
prodajnom cenom se smatra ugovorena cena, odnosno u slučaju prodaje povezanom licu, tržišna cena
koju utvrđuje nadležni poreski organ, ako oceni da je ugovorena cena niža od tržišne. Za nabavnu cenu,
kod nepokretnosti, uzima se cena po kojoj je obveznik stekao imovinu, umanjena po osnovu
amortizacije. Međutim, nabavna cena se koriguje na procenjenu, odnosno fer vrednost utvrđenu u
skladu sa MSFI. Fer vrednost je iznos za koji sredstvo može da se razmeni u transakciji između dobro
obaveštenih i voljnih strana, međusobno suočenih (tj u skladu sa principom „van dohvata ruke“). Kod

100
 101

HOV koje su kotirane na berzi, nabavna cena je cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu a
ako ne poseduje odgovarajuću dokumentaciju, onda najniža zabeležena kotizacija u vremenu od godinu
dana koje prethodi prodaji HOV ili u periodu trgovanja. Kod HOV koje se ne kotiraju na berzi, nabavna
cena je cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu a ako ne poseduje odgovarajuću
dokumentaciju, onda njena nominalna vrednost. Kod udela u kapitalu pravnih lica i prava industrijske
svojine, nabavna cena je cena koju obveznik dokumentuje kao stvarno plaćenu. Kod investicione
jedinice, nabavna cena se sastoji od neto vrednosti imovine otvorenog fonda po investicionoj jedinici na
dan uplate, uvećane za naknadu za kupovinu, ukoliko je društvo za upravljanje naplaćuje.

- Kod statusnih promena rezidentnih privrednih društava dolazi do prenosa uz naknadu imovine sa
privrednog društva-pravnog prethodnika na privredno društvo koje je pravni sledbenik. Spajanje u širem
smislu se javlja kao pripajanje (kada se imovina jednog društva ili više društava prenosi na drugo,
postojeće društvo, u zamenu za obezbeđivanje akcija ili udela tog drugog društva) i kao spajanje (kada
imovina društava koja se fuzionišu prelazi na novoosnovano društvo u zamenu za obezbeđivanje akcija ili
udela novog društva). Kod podele postoje takođe dve varijante: podela uz pripajanje (kada se imovina
društva koje se deli prenosi na dva postojeća društva ili na veći broj postojećih društava u zamenu za
obezbeđivanje akcija ili udela tih društava) i podela uz osnivanje (kada se imovina društva koje se deli
prenosi na dva ili više novoosnovanih društava u zamenu za obezbeđivanje akcija ili udela tih društava).
Podeli je slično izdvajanje ali je razlika u tome što kod izdvajanja privredno društvo ne prestaje da postoji
nego se od njega izdvaja deo imovine (prava i obaveza) i prenosi ili na postojeće ili na novoosnovano
društvo u zamenu za obezbeđivanje akcija ili udela tih društava akcionarima, odnosno članovima
privrednog društva od kojeg se vrši izdvajanje.

Naknada za prenos imovine kod statusnih promena nije u novcu već u akcijama i udelima, tako da je
ostvareni dohodak po osnovu kapitalnog dobitka rezultat transakcije „papir za papir“ pa se zato u
poreske zakone unose rešenja kojima se nastanak poreske obaveze u ovakcim situacijama odlaže do
momenta unovčavanja (prodaje) novih akcija/udela.

ZPDPL dopušta odlaganje nastanka obaveze poreza na dobit pravnih lica za kapitalne dobitke ostvarene
pripajanjem, spajanjem, podelom ili izdvajanjem (roll-over) samo ako je vlasnik pravnog lica koje je
izvršilo prenos imovine prilikom pomenutih statusnih promena dobio naknadu u obliku akcija ili udela u
pravnom licu na koje je prenos imovine izvršen, kao i eventualnu gotovinsku naknadu čiji iznos ne prelazi
10% nominalne vrednosti dobijenih akcija/udela. Međutim, ako gotovinska naknada prelazi 10%, do roll-
overa neće doći: poreska obaveza po osnovu kapitalnog dobitka nastaje u momentu statusne promene a
kapitalni dobitak se obračunava kao razlika između cene po kojoj bi se imovina mogla prodati na tržištu i
njene usklađene nabavne cene.

76. Poreski tretman poslovnih gubitaka, poreska osnovica u slučaju likvidacije i stečaja

101
 102

Saldiranjem ostvarenih poslovnih, finansijskih i ostalih dobitaka i gubitaka u bilansu uspeha dobija se
ukupan ostvareni dobitak ili gubitak, pri čemu gubitak postoji kada su poslovni, finansijski i ostali rashodi
veći od poslovnih, finansijskih i ostalih prihoda u određenom obračunskom periodu. Termin „gubitak“
odnosi se na gubitak nastao iz redovnog poslovanja pošto se izdvoje kapitalni dobici i gubici. On se
utvrđuje u poreskom bilansu i može se preneti na račun dobiti utvrđene u godišnjem poreskom bilansu
iz budućih obračunskih perioda, ali ne duže od 5 godina. Korišćenje ove pogodnosti ne prestaje u slučaju
statusnih promena po osnovu spajanja i pripajanja niti u drugim slučajevima reorganizacije. Ukoliko
dođe do podele ili izdvajanja, ova pogodnost se deli srazmerno.

Porezu na dobit pravnih lica podleže i dobit obveznika utvrđena u postupku likvidacije, stečaja (od dana
podnošenja rešenja o otvaranju stečajnog postupka do dana početka primene plana reorganizacije ili
pravosnažnosti rešenja o nastavljanju stečajnog postupka), reorganizacije.

U slučaju likvidacije, poreski obveznik podnosi poresku prijavu i poreski bilans u roku od 60 dana od
dana:

- pokretanja postupka likvidacije (dan registracije odluke o likvidaciji),

- okončanja postupka likvidacije (dan donošenja odluke o okončanju likvidacije).

U slučaju stečaja, u roku od 60 dana od dana:

- otvaranja stečajnog postupka,

- početka primene plana reorganizacije.

U slučaju da se stečajni postupak nastavi bankrotstvom, u roku od 10 dana od:

- pravosnažnosti rešenja o nastavljanju stečajnog postupka bankrotstvom,

- pravosnažnosti rešenja o zaključenju stečajnog postupka bankrotstvom.

Dobit obveznika u periodu od pravosnažnosti rešenja o nastavljanju stečajnog postupka bankrotstvom

do pravosnažnosti rešenja o zaključenju stečajnog postupka ( period stečaja ) utvrđuje se kao pozitivna
razlika vrednosti imovine obveznika sa kraja i sa početka perioda stečaja, posle namirenja poverilaca.

Ukoliko se postupak likvidacije, stečaja ili reorganizacije nastave u narednoj kalendarskoj godini,
obveznik podnosi poresku prijavu i poreski bilans u dva poreska perioda.

Likvidacioni ostatak, višak deobne mase u novcu, odnosno nenovčanoj imovini, iznad vrednosti uloženog
kapitala, koji se raspodeljuje članovima privrednog društva nad kojim je okončan postupak likvidacije,
odnosno zaključen postupak stečaja, smatra se dividendom. Ako je član rezidentno pravno lice
primeniće se izuzimanje, ako je član rezidentno ili nerezidentno fizičko lice primeniće se porez po
odbitku po stopi od 15% a ako je član nerezidentno pravno lice primeniće se porez po odbitku po stopi
od 20%.

102
 103

77. Poreske olakšice u sistemu poreza na dobit pravnih lica

Poresko oslobođenje predstavlja vrstu poreske olakšice koja se sastoji u nepodvrgavanju porezu
kvalifikovanog poreskog obveznika za određeni period.

Poreska oslobođenja se pružaju u 4 različita slučaja:

1. Poresko oslobođenje kod značajnih ulaganja u osnovna sredstva – poresko oslobođenje u trajanju od
10 godina od prve godine u kojoj je ostvarena oporeziva dobit se pruža pod sledećim uslovima: da je
obveznik uložio u svoja osnovna sredstva, odnosno da je u njegova osnovna sredstva drugo lice uložilo
iznos veći od 1 milijarde dinara, da obveznik ta osnovna sredstva koristi za obavljanje pretežne
delatnosti i delatnosti upisanih u osnivački akt obveznika, da obveznik u periodu ulaganja dodatno
zaposli na neodređeno vreme najmanje 100 lica. Pravo na poresko oslobođenje ne ostvaruje se za
nabavku polovne opreme niti se može preneti na drugo pravno lice ni u slučaju kada to drugo pravno lice
učestvuje u statusnoj promeni sa poreskim obveznikom koji koristi podsticaj. Razmere poreskog
oslobođenja zavise od srazmere u kojoj je izvršeno ulaganje (npr ako je ukupna vrednost osnovnih
sredstava 1300miliona din. a investicija 1100miliona din., oslobođenje se odnosi na 84,6% oporezive
dobiti). Obveznik će izgubiti pravo na oslobođenje ako u toku korišćenja poreskog podsticaja smanji broj
zaposlenih ili ako pre isteka perioda oslobođenja prekine sa poslovanjem, otuđi sredstva..

2. Poresko oslobođenje za preduzeće za zapošljavanje invalida – oslobođenje je srazmerno učešću

invalidnih lica u ukupnom broju zaposlenih.

3. Poresko oslobođenje za nedobitnu organizaciju – to mogu biti ustanove, zadužbine, fondacije,

političke ili sindikalne organizacije, komore, crkve kao i udruženja koja se ne kvalifikuju kao pravno lice
osnovano radi obavljanja delatnosti u cilju sticanja dobiti. Nedobitna organizacija je oslobođena plaćanja
poreza na dobit pravnih lica za određeni poreski period pod sledećim uslovima: da u njemu ostvaruje
višak prihoda nad rashodima koji nije veći od 400 000din., da ostvareni višak ne raspodeljuje osnivačima,
članovima, direktorima, zaposlenima ili sa njima povezanim licima, da godišnji iznos zarada i drugih ličnih
primanja koje isplaćuje zaposlenima, direktorima itd nije veći od dvostruke prosečne godišnje zarade po
zaposlenom u RS, da nema monopolski ili dominantan položaj na tržištu.

4. Poreska oslobođenja po osnovu ne-poreskih međunarodnih sporazuma – u pojedinim međunarodnim

sporazumima neporeskog karaktera, zaključenim od strane Srbije, ugovorena su oslobođenja od
plaćanja poreza na dobit u korist pravnih lica-rezidenata druge ugovorne strane. Razlozi su najčešće
političke prirode.

103
 104

78. Poresko konsolidovanje

Poresko konsolidovanje počiva na ideji da bi članice grupe povezanih pravnih lica mogle da dobiju pravo
da budu tretirane kao jedan poreski obveznik. Osnovna prednost za članice grupe je u tome što se
poslovni gubici nastali u jednom pravnom licu mogu prebiti sa dobiti koju je ostvarilo drugo pravno lice-u
tom poreskom periodu, te da se tako ukupna poreska obaveza za celu grupu smanji. Zahtev za poreskim
konsolidovanjem podnosi nadležnom poreskom organu matično pravno lice. Svaki član grupe dužan je
da podnese svoju poresku prijavu i poreski bilans, a matično lice podnosi konsolidovani poreski bilans za
grupu povezanih pravnih lica. Za obračunati porez po konsolidovanom bilansu, obveznici su pojedinačni
članovi grupe, srazmerno oporezivoj dobiti iz pojedinačnog poreskog bilansa.

Da bi se steklo pravo na poresko konsolidovanje ZPDPL predviđa dva uslova:

1. da između matičnog pravnog lica i njegovih filijala mora postojati neposredna ili posredna kontrola
nad najmanje 75% akcija/udela,

2. da su sva povezana pravna lica u grupi rezidenti Srbije.

Jednom odobreno poresko konsolidovanje primenjuje se najmanje 5 godina. Ako se pre isteka ovog roka
izmene uslovi u pogledu rezidentstva ili visine učešća u kapitalu, ako se neki od članova naknadno
opredele za pojedinačno oporezivanje, svi članovi grupe su dužni da srazmerno plate razliku na ime
poreske privilegije koju su iskoristili.

79. Poreski tretman dividendi koje filijala isplaćuje matičnoj kompaniji

Kod međukompanijskih dividendi se pojavljuje ekonomsko dvostruko oporezivanje tipa III. Filijala se
podvrgava porezu na dobit korporacija, a zatim bi se isplaćena dividenda, kao deo dobiti matičnog
pravnog lica, oporezovala još jednom-porezom na dobit koji pogađa matično pravno lice. Holding
strukture bi na ovaj način bile ozbiljno diskriminisane jer što je veći broj nivoa u holding strukturi, to je
multiplikacija poreskog tereta izraženija, pa se zato međukompanijskim dividendama pruža poreska
pogodnost u vidu afilijacione privilegije ili indirektnog poreskog kredita.

Afilijaciona privilegija se sastoji u tome što se međukompanijske dividende, koje je matično pravno lice
primilo od svoje filijale, izuzimaju iz osnovice poreza na dobit koji plaća matično pravno lice. Ovakvo
rešenje se u srpskom pravu sreće u situaciji kada je filijala rezident i važi kako za direktne tako i za
portfolio investicije. Direktnim investicijama se obično smatraju one kod kojih je učešće u kapitalu 10% ili
veće, a portfolio investicijama one kod kojih je učešće u kapitalu manje od 10%. Direktne investicije
omogućuju delimičnu ili potpunu kontrolu nad privrednim društvom u čijem kapitalu postoji
odgovarajuće učešće, dok portfolio investicije drže bez namere da se utiče na poslovanje privrednog
društva-samo zarad ostvarivanja prihoda po osnovu takvog ulaganja.

104
 105

Indirektni poreski kredit se primenjuje u situaciji kada je filijala nerezident i sastoji se u pravu matičnog
pravnog lica da može, pošto je međukompanijske dividende primljene od filijale uključio u oporezivu
dobit, umanjiti svoj obračunati porez na dobit pravnih lica za iznos koji odgovara porezu koji je filijala
platila na dobit iz koje su dividende isplaćene. U pitanju je obični poreski kredit što znači da umanjenje
obračunatog poreza matičnog pravnog lica može da ide najviše do iznosa koji bi bio obračunat na dobit
filijale kada bi se primenila stopa poreza na dobit pravnih lica od 15%. ZPDPL propisuje dva uslova pod
kojima matičnom pravnom licu pripada pravo na indirektni poreski kredit: posedovanje najmanje 10%
akcija/udela nerezidentne filijale-isplatioca dividendi i to neprekidno u periodu od najmanje godinu dana
koji prethodi podnošenju finansijskih izveštaja.

Prilikom isplate dividende od strane nerezidentne filijale najčešće se, u skladu sa zakonom zemlje njenog
rezidentstva ili ugovorom o izbegavanju dvostrukog oporezivanja, obračunava i plaća porez po odbitku
na dividendu. Matičnom pravnom licu će, pod istim uslovima koji važe za indirektni poreski kredit,
pripasti i pravo na kredit za ovaj porez po odbitku-direktni poreski kredit. Neiskorišćeni deo poreskih
kredita, kako indirektnog tako i direktnog, može se preneti na račun poreza matičnog pravnog lica iz
budućih obračunskih perioda ali ne duže od 5 godina.

80. Utvrđivanje i naplata poreza na dobit pravnih lica

Porez na dobit pravnih lica utvrđuje se samooporezivanjem. U ZPDPL je propisana obaveza podnošenja
poreske prijave u roku od 180 dana od dana isteka perioda za koji se utvrđuje poreska obaveza. Uz
poresku prijavu se podnosi i poreski bilans koji ako se ne podnese smatra se da poreska prijava nije ni
podneta.

Poreski obveznik tokom godine plaća porez na dobit pravnih lica u vidu mesečnih akontacija, čiju visinu
utvrđuje na osnovu oporezive dobiti. Akontacija se plaća do 15. u mesecu za prethodni mesec. Pošto je
rok za podnošenje poreske prijave za datu poresku godinu kraj juna meseca naredne godine, akontacija
za prvih 6 meseci u godini se bazira na akontaciji iz poslednjeg meseca prethodne poreske godine
(decembra). Po isteku tog roka, visina akontacije se usklađuje tako da se ukupno plaćene akontacije od
početka tekuće godine dovedu na iznos kao da je uplata akontacija vršena u skladu sa poreskom
prijavom za prethodnu godinu. Ukoliko je iznos poreza koji je utvrdio u poreskoj prijavi za poreski period
veći od zbira akontacija plaćenih tokom tog perioda, poreski obveznik je dužan da uplati razliku
istovremeno sa podnošenjem prijave. Ako je platio više poreza, više plaćeni porez se uračunava kao
akontacija za naredni period ili se obvezniku vraća na njegov zahtev. Ako u tekućoj godini dođe do
značajnih promena u poslovanju poreskog obveznika koje bitno utiču na visinu mesečne akontacije,
poreski obveznik može uz podnošenje poreske prijave za prethodnu godinu da podnese novu poresku
prijavu u kojoj će iskazati nove podatke i obračunati visinu akontacije, najkasnije u roku od 30 dana po
isteku perioda za koji se sastavlja poreski bilans.

105
 106

Poreski obveznik koji u toku godine otpočne s obavljanjem delatnosti dužan je da podnese poresku
prijavu u roku od 15 dana od dana upisa u registar nadležnog organa.

Ako poreski obveznik ne podnese poresku prijavu ili ako se u postupku poreske kontrole utvrdi da je
poreska prijava nepotpuna ili sadrži netačne podatke, PU utvrđuje rešenjem poresku obavezu, odnosno
mesečnu akontaciju.

Do samooporezivanja neće doći ni kad nerezidentno pravno lice ostvari od rezidentnog pravnog lica
prihode po osnovu kapitalnog dobitka, zakupnine ili namirenja potraživanja u postupku izvršenja, kad PU
donosi rešenje u roku od 15 dana od dana prijema poreske prijave, koju je dužan da podnese poreski
punomoćnik. Porez utvrđen rešenjem u ovim situacijama, obveznik je dužan da plati u roku od 15 dana
od dana dostavljanja rešenja.

Porez po odbitku na dividende i udele u dobiti pravnog lica, autorske naknade, kamate, zakupnine za
nepokretnosti i pokretne stvari, za svakog obveznika i svaki pojedinačno isplaćeni prihod, isplatilac
obračunava i isplaćuje na propisane uplatne račune javnh prihoda. Poreska prijava za porez po odbitku
podnosi se na dan isplate ovih prihoda.

81. Porez na imovinu

Porez na nepokretnosti, odnosno porez na imovinu predstavlja neposredan, periodičan, analitički i

objektan porez. Okolnost da je predmet oporezivanja kod ovog poreza nemobilan, doprinela je da on
postane značajan lokalni javni prihod, obveznici ne mogu da izbegnu da ga plate jer nepokretnost uvek
ostaje na teritoriji opštine. Čak i kada se poreske stope razlikuju od opštine do opštine, ne postoji rizik od
seobe ekonomskih resursa, rizik koji se inače redovno javlja kad postoje međuopštinske razlike u visini
poreskog opterećenja rada, kapitala, dobara ili usluga. Porez na imovinu je u Srbiji lokalni porez; izvorni
prihod jedinice lokalne samouprave. pri tome, ZPI propisuje limit do kog jed.lok.samouprave mogu da
odrede stopu poreza na imovinu.

PORESKI OBJEKAT – Objekat poreza na imovinu u Srbiji su određena prava na nepokretnostima koje se
nelaze na teritoriji RS; faktičko držanje tih nepokretnosti kao manifestacija ekonomske snage. Porez na
imovinu se plaća na: pravo svojine na objektima, pravo svojine na zemljištu površine preko 10 ari, pravo
zakupa stana ili stambene zgrade, pravo korišćenja građevinskog zemljišta površine preko 10 ari, pravo
korišćenja nepokretnosti u javnoj svojini od strane imaoca prava korišćenja, državinu nepokretnosti na
kojoj imalac prava svojine nije poznat, državinu nepokretnosti u javnoj svojini bez pravnog osnova i
državinu i korišćenje nepokretnosti po osnovu ugovora o finansijskom lizingu. Međutim, porez na
imovinu na nepokretnosti obveznika koji vodi poslovne knjige, koje od nastanka poreske obaveze
iskazuje u svojim poslovnim knjigama kao dobra isključivo namenjena daljoj prodaji, ne plaća se za
godinu u kojoj je poreska obaveza nastala kao ni za godinu koja sledi toj godini. Pravo svojine je predmet

106
 107

oporezivanja jedino ako na datoj nepokretnosti ne postoji neko drugo od navedenih prava, odnosno
korišćenje ili državina. Čim se na nepokretnosti ustanovi pravo zakupa, pravo korišćenja, državine, porez
na imovinu plaćaće se na to pravo a ne na pravo svojine.

PORESKI OBVEZNIK – pravno i fizičko lice, kako rezident tako i nerezident, koje je na nepokretnostima
koje se nalaze na teritoriji Srbije imalac prava svojine, zakupa ili korišćenja, odnosno korisnik, držalac ili
primalac lizinga. Više lica-suvlasnici, poreski obveznik je svako od njih srazmerno svom udelu. Kod poreza
na imovinu važi teritorijalni princip. Poreski obveznici se mogu svrstati u dve kategorije:

a) obveznici koji ne vode poslovne knjige: preduzetnik koji porez na dohodak građana plaća na paušalno
utvrđen prihod, preduzetnik koji vodi poslovne knjige-za imovinu koja nije evidentirana u njima i drugo
fizičko lice,

b) obveznici koji vode poslovne knjige: pravno lice, ogranak stranog pravnog lica, preduzetnik koji vodi
poslovne knjige-za imovinu koja je evidentirana u njima, drugo lice koje vodi poslovne knjige.

PORESKA OSNOVICA – uređuje se u zavisnosti od kategorije u koju spada poreski obveznik:

a) Poreski obveznik ne vodi poslovne knjige – Poresku osnovicu čini vrednost nepokretnosti koju
utvrđuje poreski organ jedinice lokalne samouprave na čijoj se teritoriji nalazi nepokretnost. Ova
vrednost se može umanjiti za amortizaciju po stopi do 1% godišnje, pri čemu umanjenje ne može preći
40%. Skupština jedinice lok.samouprave je dužna da do 15. decembra godine koja prethodi godini za
koju se utvrđuje porez na imovinu, donese odluku o visini stope amortizacije, a ako to ne učini vrednost
se neće umanjiti za amortizaciju. Vrednost nepokretnosti se utvrđuje u poreskom postupku primenom
posebnih elemenata: korisna površina, prosečna cena kvadratnog metra odgovarajućih nepokretnosti u
zoni u kojoj se nalazi nepokretnost. Prosečnu cenu odgovarajućih nepokretnosti po zonama utvrđuje
jedinica lok.samouprave na osnovu cena ostvarenih u prometu, a dužna je da je do 30.11. svake tekuće
godine na odgovarajući način objavi.

b) Poreski obveznik vodi poslovne knjige – razlikuju se dve situacije. Prva je ona u kojoj obveznik vodi
poslovne knjige u kojima vrednost nepokretnosti iskazuje po metodu fer vrednosti u skladu sa MSFI i
tada je osnovica poreza na imovinu fer vrednost iskazana na poslednji dan poslovne godine obveznika u
godini koja prethodi godini za koju se utvrđuje porez. U drugoj situaciji, obveznik vodi poslovne knjige ali
ne primenjuje MSFI, za njega poresku osnovicu čini: za neizgrađeno zemljište-vrednost zemljišta, za
ostale nepokretnosti-vrednost objekata uvećana za vrednost pripadajućeg zemljišta. vrednost se
utvrđuje procenom prema korisnoj površini i prosečnoj ceni kvadratnog metra. Međutim, ukoliko u zoni
u kojoj se nalazi nepokretnost nije bilo najmanje 3 prometa u periodu 1.1.-30.9., obveznik će prosečnu
cenu odgovarajuće nepokretnosti na osnovu koje je za godinu koja prethodi godini za koju se utvrđuje
porez utvrđena poreska osnovica, i to u zoni koja je najopremljenija, pomnožiti koeficijentima koje
utvrđuje jedinica lok.samouprave za svaku zonu na svojoj teritoriji a koji ne mogu biti veći od:

- 1,00 u najopremljenijim zonama,

- 0,80 u zonama koje se graniče sa najopremljenijim,

107
 108

- 0,40 u zonama seoskih naselja,

- 0,30 u zonama izvan seoskih i gradskih naselja,

- 0,60 u ostalim zonama u toj jedinici lokalne samouprave.

Za eksploataciona polja i objekte, objekte u kojima su smešteni proizvodni pogoni prerađivačke

industrije, objekti za proizvodnju, prenos i distribuciju električne energije, gasa...uzima se vrednost
iskazana u poslovnim knjigama na psolednji dan poslovne godine obveznika u godini koja prethodi godini
za koju se utvrđuje porez. Za infrastrukturne objekte i podzemne građevinske objekte osnovicu poreza
na imovinu uvek predstavlja knjigovodstvena vrednost objekta na poslednji dan poslovne godine
obveznika u godini koja prethodi godini za koju se utvrđuje porez, bez obzira na to da li obveznik
primenjuje MSFI ili ne. Za nepokretnost koju obveznik koji vodi poslovne knjige izgradi, stekne ili mu po
drugom osnovu nastane obaveza u toku poreske godine, osnovicu za tu godinu čini nabavna vrednost
nepokretnosti iskazana u poslovnim knjigama, dok se za naredne godine primenjuju prethodno
postavljeni načini utvrđivanja osnovice.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – poreska obaveza nastaje najranijim od sledećih dana:

- danom sticanja prava,

- danom početka korišćenja nepokretnosti,

- danom osposobljavanja nepokretnosti,

- danom izdavanja upotrebne dozvole,

- danom omogućavanja korišćenja imovine na drugi način.

Za sticanje prava svojine kupovinom, relevantan bi bio momenat upisa tog prava u javnu knjigu o
evidenciji nepokretnosti i prava na njima, ali pošto u Srbiji postoje velike razlike između delova teritorije
u pogledu realizacije upisa, uzima se da obaveza po osnovu poreza na imovinu nastaje danom
zaključenja ugovora tj danom solemnizacije ugovora o prometu nepokretnosti. Kod nasleđivanja prava
svojine na nepokretnosti, poreska obaveza nastaje momentom delacije (smrti ostavioca). Kod sticanja
prava svojine na osnovu rešenja nadležnog državnog organa poreska obaveza nastaje danom konačnosti
tog rešenja. Za sticanje prava svojine kod održaja relevantan je momenat isteka roka za održaj. redovni
rok, koji važi za zakonitu i savesnu državinu iznosi 10 godina a vanredni koji važi za nezakonitu i savesnu
državinu iznosi 20 godina. U oba slučaja je uslov da uzukapijent ima faktičku vlast na stvari i da za sebe
opravdano veruje da je vlasnik. Dok traje rok za održaj, uzukapijent, kao savesni držalac, ne zna za
postojanje vlasnika koji ne vrši svoje pravo. U tom roku porez na imovinu se mora plaćati; ili će to činiti
vlasnik u kom slučaju on vrši svoje pravo svojine pa nema održaja, ili će to činiti uzukapijent koji je
savestan držalac. Kod izgradnje ili dogradnje nepokretnosti, ZPI predviđa 4 posebna uslova nastanka

108
 109

poreske obaveze: dan izdavanja upotrebne dozvole, dan otpočinjanja korišćenja nepokretnosti, dan
osposobljavanja nepokretnosti, dan omogućavanja korišćenja nepokretnosti na drugi način.

PORESKE STOPE – stope poreza na imovinu iznose:

* na prava na nepokretnosti poreskog obveznika koji vodi poslovne knjige do 0,40%,

* na prava na zemljištu kod poreskog obveznika koji ne vodi poslovne knjige do 0,30%,

* na prava na nepokretnosti poreskog obveznika koji ne vodi poslovne knjige:

1. do 10 000 000 din – do 0,40%,

2. od 10 000 000 do 25 000 000 – porez iz tačke (1) + do 0,60% na iznos preko 10 000 000,

3. od 25 000 000 do 50 000 000 – porez iz tačke (2) + do 1% na iznos preko 25 000 000,

4. preko 50 000 000 – porez iz tačke (3) + do 2% na iznos preko 50 000 000.

PORESKE OLAKŠICE – poreska oslobođenja i poreski krediti.

Poreska oslobođenja – porez na imovinu se ne plaća:

a) iz fiskalnih razloga na: nepokretnosti u javnoj svojini koje koriste direktni i indirektni korisnici
budžetskih sredstava, korisnici sredstava organizacija za obavezno socijalno osiguranje i drugi jer država
nema potrebe da oporezuje subjekte koje finansira iz budžeta a koji koriste njenu imovinu, puteve pruge
i druga dobra u opštoj upotrebi u javnoj svojini, zemljište,

b) iz političkih razloga na: nepokretnosti diplomatskih i konzularnih predstavnika, nepokretnosti za koje

je međunarodnim ugovorom koji je zaključila RS uređeno da se neće plaćati porez na imovinu (npr
američka škola), skloništa ljudi i dobra od ratnih dejstava,

v) iz kulturnih razloga na: nepokretnosti koje su od nadležnog organa proglašene kulturnim ili istorijskim
spomenicima, nepokretnosti u svojini tradicionalnih crkava i verskih zajednica,

g) iz ekonomskopolitičkih razloga na: objekte obveznika poreza na dohodak građana na prihode od

poljoprivrede i šumarstva, odnosno objekte obveznika kome je poljoprivreda pretežna delatnost,

d) iz socijalnopolitičkih razloga na: nepokretnosti ustupljene bez naknade od strane obveznika na

korišćenje licu prognanom posle 1.8.1995. ako prognano lice i članovi njegovog domaćinstva ne
ostvaruju prihode, nepokretnosti kada ukupna osnovica za sve obveznikove nepokretnosti na teritoriji
jedinice lok.samouprave ne prelazi 400 000din,

đ) iz ekoloških i drugih razloga na: poljoprivredno i šumsko zemljište koje se ponovo privodi nameni 85
godina od dana privođenja), vodno zemljište i vodne objekte koji su upisani u registar katastra vodnog
dobra (osim na ribnjake).

109
 110

Poresko oslobođenje se ne primenjuje na nepokretnosti koje se trajno daju drugim licima radi
ostvarivanja prihoda ( koje u toku 12 meseci traje neprekidno duže od 183 dana).

Poreski krediti – Porez na imovinu ili zgradu ili stan u kojem stanuje poreski obveznik umanjuje se za 50%
pri čemu umanjenje ne može biti veće od 20 000din. Poreski kredit se pruža i staračkim domaćinstvima
na selu: utvrđeni porez na imovinu na zgrade i stanove površine do 60 kvadratnih metara, koji nisu na
gradskom građevinskom zemljištu, i ne daju se u zakup, a u kojima stanuju samo lica starija od 65
godina, umanjuje se za 75%.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – Porez na imovinu utvrđuje se za kalendarsku godinu, a za onu koja
nastane u toku poreske godine, porez na imovinu za tu godinu utvrđuje se za period od nastanka
poreske obaveze do isteka te godine, odnosno do prestanka obaveze u toj godini. Obveznik poreza na
imovinu dužan je da podnese poresku prijavu poreskom organu jedinice lokalne samouprave na čijoj se
teritoriji nalazi nepokretnost. Da bi se nadležnom organu javnih prihoda jed.lok.sam. olakšao zadatak u
pogledu individualizacije poreza na imovinu, ZPI propisuje i primenu indirektne metode kroz nametanje
određenih dužnosti:

** javnom beležniku da u roku od 10 dana od solemnizacije ugovora dostavi primerak,

** organu nadležnom za overu potpisa na ugovoru kojim se vrši prenos prava svojine na nepokretnosti
da u roku od 10 dana dostavi primerak ugovora,

** sudu da u roku od 10 dana od pravosnažnosti dostavi rešenje kojim se oglašava naslednik

nepokretnosti.

Za imovinu koju stekne, započne ili prestane da koristi, svaki poreski obveznik je dužan da u roku od 30
dana podnese poresku prijavu.

Poreski obveznik koji vodi poslovne knjige dužan je da podnese poresku prijavu do 31.3. svake godine za
koju se vrši utvrđivanje poreza i da u njoj sprovede samooporezivanje. Poreski obveznik koji ne vodi
poslovne knjige ima obavezu da za imovinu za koju je inicijalno, u roku od 30 dana od dana nastanka
poreske obaveze podneo poresku prijavu, do 31.1. godine za koju se vrši utvrđivanje poreza podnese
poresku prijavu ako je došlo do promena. Porez se plaća tromesečno, u roku od 45 dana od početka
tromesečja.

82. Porez na nasleđe i poklon

Porezi u slučaju smrti i na poklon za objekat oporezivanja uzimaju imovinu u njenoj dinamici, i to transfer
imovine bez naknade: inter vivos/mortis causa. Porezi u slučaju smrti i porezi na poklon su subjektni
porezi jer im visina zavisi od stepena srodstva i veličine osnovice. Porez u slučaju smrti je sintetički porez

110
 111

jer se za objekat oporezivanja uzima imovina koja je predmet nasleđivanja u celosti. Porez na poklon je,
u načelu, analitički jer za objekat ima određenu stvar koju poklonodavac prenosi na poklonoprimca bez
naknade, mada se ne može isključiti ni mogućnost da obim poklona bude takav da porez na poklon
postane sintetički.

Kod prenosa imovine mortis causa postoje dva pristupa: Prvi pristup predstavlja oporezivanje nasleđa-
kod njega su poreska osnovica i poreska stopa određeni iznosom koji je naslednik primio. Drugi pristup
se naziva oporezivanjem ostavine-kod njega su poreska osnovica i poreska stopa određeni iznosom koji
je ostavilac iza sebe ostavio (celokupna nasledna masa od koje su odbijeni dugovi). Porez na ostavinu
oštrije pogađa naslednike jer mu je osnovica veća pa joj odgovara viša poreska stopa. Ukoliko postoji
samo jedan naslednik, razlike u visini opterećenja ne bi postojale.

PORESKI OBJEKAT – porez na nasleđe i poklon se plaća na:

1) prava na nepokretnostima: pravo svojine na objektima, pravo svojine na zemljištu površine preko 10
ari, pravo zakupa stana ili stambene zgrade, pravo korišćenja građevinskog zemljišta površine preko 10
ari, pravo zakupa građevinskog zemljišta u javnoj svojini odnosno poljoprivrednog zemljišta u državnoj
svojini površine preko 10 ari, pravo korišćenja nepokretnosti u javnoj svojini od strane imaoca prava
korišćenja, a koje naslednici naslede odnosno poklonoprimci prime na poklon,

2) nasleđeni, odnosno na poklon primljeni: gotov novac, štedni ulog, depozit u banci, novčano
potraživanje, pravo intelektualne svojine, pravo svojine na motornom vozilu, plovilu, vazduhoplovu,

3) porez na poklon plaća se i u slučaju prenosa bez naknade imovine pravnog lica koja je predmet
oporezivanja naveden pod 1) i 2).

PORESKI OBVEZNIK – fizičko i pravno lice koje nasledi, odnosno primi na poklon nepokretnosti i pokretne
stvari čiji je prenos bez naknade definisan kao objekat ovog poreza. Srpski ZPI u obzir uzima rezidentstvo
naslednika/poklonoprimca a ne ostavioca/poklonodavca. Poreski obveznik je kako rezident, tako i
nerezident Srbije ali samo ako je u pitanju nepokretnost koja se nalazi na teritoriji RS. Kada se nasleđuju
odnosno primaju na poklon pokretne stvari, rezident je obveznik za stvari koje se nalaze bilo na teritoriji
RS bilo u inostranstvu, a nerezident samo za stvari koje se nalaze na teritoriji RS.

PORESKA OSNOVICA – Osnovica poreza na nasleđe je tržišna vrednost nasleđene imovine, umanjena za
iznos dugova, troškova i drugih tereta koje je obveznik dužan da isplati ili na drugi način izmiri iz
nasleđene imovine, na dan nastanka poreske obaveze. Osnovica poreza na poklon je tržišna vrednost na
poklon primljene imovine, na dan nastanka poreske obaveze.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – Kod nasleđivanja poreska obaveza nastaje danom pravosnažnosti
rešenja o nasleđivanju a kod poklona danom zaključenja ugovora o poklonu a ako ugovor nije zaključen
u pismenoj formi onda danom prijema poklona.

PORESKE STOPE – stopa poreza na nasleđe i poklon je proporcionalna ali diferencirana u zavisnosti od
stepena srodstva između ostavioca/poklonodavca i poreskog obveznika. Drugi nasledni red: 1,5% a treći
nasledni red i ostali: 2,5%.

111
 112

PORESKE OLAKŠICE – Porez na nasleđe i poklon ne plaća:

* naslednik prvog naslednog reda, bračni drug i roditelj ostavioca odnosno poklonoprimac prvog
naslednog reda i bračni drug poklonodavca (roditelji ne),

* naslednik/poklonoprimac drugog reda, poljoprivrednik, koji nasleđuje odnosno prima na poklon

imovinu koja mu služi za obavljanje poljoprivredne delatnosti ako je s ostaviocem/poklonodavcem
neprekidno živeo najmanje 1 god. pre smrti ostavioca/prijema poklona,

* naslednik/poklonoprimac drugog reda, na jedan nasleđeni/poklonjeni stan, ako je s

ostaviocem/poklonodavcem neprekidno živeo u zajedničkom domaćinstvu najmanje 1 god. pre smrti
ostavioca/prijema poklona,

* poklonoprimac-na imovinu koja mu je ustupljena u ostavinskom postupku, koju bi nasledio da se

naslednik (poklonodavac) odrekao nasleđa,

* fond i fondacija, za nasleđenu ili poklonjenu imovinu koja služi isključivo za namene za koje su fond i
fondacija osnovani,

* naslednik/poklonoprimac specijalnih putničkih automobila s ugrađenim uređajima za bolesnike, sa

ugrađenim duplim komandama za obuku vozača, kao i putničkih automobila za taksi i rent a car koji su
posebno označeni,

* RS, autonomna pokrajina, jed.lok.samouprave kao naslednik/poklonoprimac,

* primalac donacije po međ.ugovoru koji je zaključila RS,

* podelu imovine bračnih partnera koja je zajednički stečena,

* novac, stvari i prava u vrednosti do 100 000 din.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – Porez na nasleđe i poklon se utvrđuje rešenjem PU. Poreski obveznik
je dužan da podnese poresku prijavu u roku od 30 dana od dana nastanka poreske obaveze. Ako se
nasleđuje ili prima na poklon nepokretnost, poreska prijava se podnosi organizacionoj jedinici PU u
opštini na čijoj se teritoriji nalazi ta nepokretnost. Ako obveznik nasleđuje/prima na poklon gotov novac,
štedni ulog, novčano potraživanje...pravo svojine na drugim pokretnim stvarima, poreska prijava se
podnosi poreskom organu u opštini na čijoj teritoriji obveznik, ako je fizičko lice-ima prebivalište, a ako
je pravno-sedište. Ako obveznik nema prebivalište/boravište, poreska prijava se podnosi u opštini na
čijoj se teritoriji nalazi predmet nasleđa/poklona ili gde je ostavilac/poklonodavac imao
prebivalište/sedište. Porez na nasleđe i poklon dospeva u roku od 15 dana od dana dostavljanja
poreskog rešenja.

112
 113

83. Porez na prenos apsolutnih prava

Porez na prenos apsolutnih prava je javna dažbina koja pogađa finansijske i kapitalne transakcije. Razlika
između ovog poreza i PDV-a: Na jednoj strani su transakcije koje se oporezuju PDV-om ili nekim drugim
oblikom poreza na promet; u pitanju je isporuka dobara čiji je primarni cilj da se zadovolji neka ljudska
potreba. Na drugoj strani su transakcije koje su podvrgnute porezu na prenos apsolutnih prava ili nekom
drugom obliku poreza na finansijske i kapitalne transakcije: u pitanju je privatnopravni promet kojem je
prvi i neposredni cilj da se izvrši prenos ekonomskih dobara iz ruku jednog u ruke drugog lica. Prilikom
izbora transakcija koje se uzimaju za poreski objekat, poreska politika treba da povede računa o tome da
su za oporezivanje podesni samo oni transferi imovine koji zaista pokazuju da postoji „jaka poreska
snaga“. To znači da porez treba da pre svega pogodi kupoprodaju nepokretnosti, te prenos akcija, udela
u društvu s ograničenom odgovornošću i prava intelektualne svojine. Ove transakcije obavljaju lica koja
raspolažu većim ili manjim slobodnim kapitalom, plasirajući ga na duži ili kraći rok i tako ispoljavajući
postojanje takve „jake poreske snage“. U zakonu su limitativno nabrojane činjenice pravno-ekonomskog
saobraćaja koje podležu porezu na prenos apsolutnih prava, u ostalim situacijama bi se primenjivao PDV.
Porez na prenos apsolutnih prava je objektan, analitički, posredni, jednokratan a ne periodičan porez.
prihodi od ovog poreza se u iznosu od 100% ustupaju jed.lok.samouprave na čijoj teritoriji su ostvareni.

PORESKI OBJEKAT – Porez na prenos apsolutnih prava plaća se kod prenosa uz naknadu:

prava svojine na nepokretnosti, prava intelektualne svojine, prava svojine na motornom vozilu, plovilu
odnosno vazduhoplovu, prava korišćenja građevinskog zemljišta, kao i kod davanja građ.zemlj. u javnoj
svojini u zakup, na period duži od 1 god. radi izgradnje objekata.

Prenosom uz naknadu koji je predmet oporezivanja porezom na prenos apsolutnih prava smatra se i:
sticanje navedenih prava na osnovu pravosnažne sudske odluke ili drugog akta državnog organa, sticanje
prava svojine održajem, prenos uz naknadu celokupne imovine pravnog lica, prodaja stečajnog dužnika
kao pravnog lica ako kupac nije preuzeo obaveze.

Od oporezivanja porezom na prenos apsolutnih prava se izuzima: prenos/sticanje navedenih prava na

koji se plaća PDV, prenos/sticanje navedenih prava po osnovu raspodele likvidacionog ostatka koji se
oporezuje kao dividenda, prenos sa prethodnika na sledbenika u statusnoj promeni, zamena motornog
vozila,plovila,vazduhoplova ukoliko izostaje doplata u novcu, sticanje prava svojine na posebnim
delovima nepokretnosti deobom suvlasničke zajednice između suvlasnika,prenos aps.prava po osnovu
eksproprijacije.

Pravila u kojim slučajevima će se plaćati porez na prenos aps.prava a u kojima PDV:

1) ukoliko je prodavac motornog vozila obveznik PDV-a i ukoliko se radi o uvozu motornog vozila, plaća
se PDV,

2) ukoliko prodavac motornog vozila nije obveznik PDV-a, a ne radi se o uvozu, plaća se porez na prenos
aps.prava,

113
 114

3) ukoliko se radi o prvom prenosu prava raspolaganja na novoizgrađenim građ.objektima i ekonomski

deljivim celinama u okviru tih objekata, izvršenom od strane obveznika PDV-a, plaća se PDV,

4) ukoliko se radi o prometu objekata i ekonomski deljivih celina u okviru tih objekata (koji nisu
novoizgrađeni), kada su i prodavac i kupac obveznici PDV-a, ugovorom između njih je predviđeno da se
na taj promet obračunava PDV,

5) u ostalim slučajevima prenosa prava svojine na nepokretnostima plaća se porez na prenos aps.prava.

PORESKI OBVEZNIK – prodavac/prenosilac aps.prava koja su predmet oporezivanja. ukoliko se kupac

obaveže da plati porez, on je supsidijarni jemac. Iuzetno, poreski obveznik biće: korisnik građ.zemljišta,
lice kome je dato u zakup građ.zemlj. u javnoj svojini, kod prenosa po osnovu ugovora o doživotnom
izdržavanju – davalac izdržavanja, kod prenosa celokupne imovine i prodaje stečajnog dužnika – lice koje
stiče aps.pravo.

Kod prenosa prava na nepokretnosti, poreski obveznik je kako rezident, tako i nerezident ali samo ako je
u pitanju nepokretnost koja se nalazi na teritoriji RS. Kada se prenosi pravo intelektualne svojine,
rezident je obveznik za prenos ostvaren kako na teritoriji RS, tako i u inostranstvu, a nerezident samo za
prenos ostvaren na teritoriji RS.

PORESKA OSNOVICA – ugovorena cena u trenutku nastanka poreske obaveze, ukoliko nije niža od tržišne
vrednosti. Ukoliko nadležni poreski organ oceni da je ugovorena cena niža od tržišne, ima pravo da u
roku od 60 dana od dana prijema poreske prijave, odnosno od dana saznanja nadležnog poreskog
organa za prenos, utvrdi poresku osnovicu u visini tržišne vrednosti. Kod prodaje stečajnog dužnika kao
pravnog lica, poreska osnovica je: tržišna vrednost koju utvrđuje nadležni poreski organ ili razlika između
ove tržišne vrednosti i vrednosti preuzetih obaveza na dan zaključenja ugovora-ako je kupac preuzeo
deo obaveza kupljenog pravnog lica.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – danom zaključenja ugovora o prenosu apsolutnih prava, odnosno
ugovora o davanju u zakup građ.zemljišta. Kada je u pitanju prenos aps.prava na
nepokretnostima,poreska obaveza nastaje danom overe potpisa stranaka u sudu, odnosno danom kada
je taj ugovor solemnizovan od strane javnog beležnika. U slučaju kada nije zaključen ugovor o prenosu
prava na nepokretnosti, poreska obaveza nastaje danom kada je sticalac prava na nepokretnosti stupio u
posed nepokretnosti. Ako se prenos apsolutnih prava vrši po osnovu ugovora o doživotnom izdržavanju,
poreska obaveza nastaje danom smrti primaoca izdržavanja, odnosno danom smrti saugovarača. Ako se
prenos vrši na osnovu sudske odluke,odnosno rešenja nadležnog upravnog organa, poreska obaveza
nastaje danom pravosnažnosti. Kod sticanja prava svojine održajem, poreska obaveza nastaje danom
pravosnažnosti sudske odluke kojom je to pravo utvrđeno. Ako ugovor o prenosu aps.prava, ugovor o
zakupu, odluka ili rešenje nisu prijavljeni ili su prijavljeni neblagovremeno, smatraće se da je poreska
obaveza nastala danom saznanja poreskog organa za prenos. To znači da su dejstva zastarelosti
relativizovana, jer rok zastarelosti prava na utvrđivanje poreza od 5 godina, kao i apsolutni rok
zastarelosti od 10 godin, teku tek od isteka godine u kojoj je porez trebalo utvrditi, a to će u ovom
slučaju biti od naredne godine od dana saznanja poreskog organa za prenos.

114
 115

PORESKA STOPA – proporcionalna, 2,5%

PORESKE OLAKŠICE – Poreska oslobođenja; ovaj porez se ne plaća:

* kad se apsolutno pravo prenosi radi izmirenja obaveza po osnovu javnih prihoda,

* kad se prenosi pravo svojine na nepokretnosti dipl. i konz. predstavništava stranih država, pod
uslovom reciprociteta,

* kod ulaganja aps.prava u kapital rezidentnog privrednog društva,

* kad fizičko lice otkupom stambene zgrade ili stana u društvenoj, državnoj svojini sa stanarskim
pravom, odnosno pravom dugoročnog zakupa, stekne svojinu ili susvojinu na toj zgradi ili stanu,
srazmerno učešću društvenog/državnog kapitala u ukupnom kapitalu prenosioca prava,

* kad pravno ili fizičko lice kome je poljoprivreda pretežna delatnost, odnosno zanimanje, pribavlja
putem razmene poljoprivredno ili šumsko zemljište radi njihovog grupisanja,

* kad se pravo svojine na nepokretnosti prenosi na davaoca doživotnog izdržavanja-supružnika, na deo

nepokretnosti koji bi davalac izdržavanja po zakonu nasledio u momentu zaključenja ugovora,

* na prenos uz naknadu ambulantnih vozila, specijalnih putničkih vozila, taksi i rent a car,

* kod prodaje pravnog lica kao stečajnog dužnika,

* kada je obveznik RS, autonomna pokrajina, jed.lok.samouprave,

* kada je međ.ugovorom koji je zaključila RS uređeno da se neće plaćati porez na prenos aps.prava.

Porez na prenos aps.prava se ne naplaćuje ni za prenos prava svojine na stanu ili porodičnoj stambenoj
zgradi fizičkom licu koje kupuje prvi stan, za površinu 40 kvadratnih metara i za članove njegovog
domaćinstva do 15 kvadratnih metara po svakom članu, pod uslovom da je kupac prvog stana punoletni
državljanin RS sa prebivalištem u RS i da kupac prvog stana od 1.7.2006.g. nije imao u svojini stan na
teritoriji RS.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – utvrđuje se rešenjem PU. Poreski obveznik je dužan da podnese
poresku prijavu u roku od 30 dana od dana nastanka obaveze. Ako se radi o prenosu aps.prava na
nepokretnosti, poreska prijava se uvek podnosi poreskom organu u opštini na čijoj se teritoriji nalazi
nepokretnost. Ako poreski obveznik ne podnese prijavu ili podnese sa netačnim podacima, poresko
rešenje će se doneti na osnovu podataka iz poslovnih knjiga i evidencija poreskog obveznika i činjeničnog
stanja utvrđenog u postupku kontrole. ZPI propisuje primenu indirektne metode kroz nametanje
određenih dužnosti: javnom beležniku (da u roku od 10 dana od solemnizacije dostavi primerak tog
ugovora), organu nadležnom za overu potpisa na ugovoru ( 10 dana), sudu (da u roku od 10 dana dostavi
rešenje kojim se vrši prenos), Zavodu za intelektualnu svojinu ( 10 dana od prenosa). Porez na prenos
aps.prava dospeva u roku od 15 dana od dana dostavljanja poreskog rešenja.

115
 116

84. Pravna priroda poreza na dodatu vrednost i njegovi tipovi

Pravnu prirodu PDV-a čine dve vrste karakteristika. Prvu vrstu čine one koje su tipične za porez na
promet uopšteno a drugu one koje su specifične za PDV.

Pravnu prirodu svakog poreza na promet, pa tako i PDV-a, određuju tri obeležja:

1) PDV je opšti porez – reč je o javnoj dažbini koja pogađa promet svih, odnosno širokog kruga dobara i
usluga.

2) PDV je porez na potrošnju – iako je vezan za isporuke dobara i pružanje usluga (promet), porez na
promet suštinski pogađa rashode koje poreski destinatar ima da bi obezbedio potrošnju. Za poreskog
obveznika se ne uzima potrošač nego lice kod koga je potrošač utrošio svoj novac.

3) PDV je posredni porez – namera zakonodavca da ovaj porez bude prevaljen se uvek pretpostavlja, pa
je zato posredan šorez. Očekuje se da će obveznik PDV-a poreski teret kroz povećanu cenu prevaliti na
kupca, da bi poreski teret na kraju pogodio ličnu potrošnju krajnjeg potrošača.

Specifična obeležja kojima se određuje pravna priroda PDV-a su:

1) PDV je svefazni porez na promet – u pitanju je porez koji se obračunava i plaća na isporuku dobara i
pružanje usluga u svim fazama proizvodnje i prometa dobara i usluga,kao i na uvoz dobara.

2) PDV je nekumulativni svefazni porez na promet – to je porez koji, plaćen u jednoj fazi, ne ulazi u
poresku osnovicu u narednoj fazi prometnog ciklusa.

Tipovi PDV-a : U savremenim poreskim sistemima dominira potrošni tip PDV-a zasnovan na indirektnoj
metodi utvrđivanja dodate vrednosti. Dva faktora su doprinela ovakvom određenju: način utvrđivanja
dodate vrednosti i poreski tretman nabavki osnovnih sredstava.

a) Sa stanovišta načina utvrđivanja dodate vrednosti moguće je razlikovati PDV zasnovan na direktnoj i
indirektnoj metodi.

Direktna metoda je usmerena na neposredno određivanje dodate vrednosti, bilo sabiranjem svih
elemenata cene koji formiraju tu vrednost (zarade, dobit, kamate), bilo oduzimanjem ukupne vrednosti
obveznikovih nabavki od ukupne vrednosti isporuka dobara i preuženih usluga. kod obe varijante, i
sabiranja i oduzimanja, poreski period za PDV morao bi se poklapati sa poreskom godinom a veliki
fiskalni značaj PDV-a nameće potrebu da se on mnogo češće utvrđuje i naplaćuje (na kvartalnoj ili
mesečnoj osnovi).

Indirektna metoda uopšte nema za cilj da utvrdi dodatu vrednost, nego ide za time da se odmah
izračuna poreska obaveza poreskog obveznika. On je dužan da obračuna PDV na isporuku dobara i na
pružanje svojih usluga u određenom poreskom periodu, a zatim ima pravo da od tog iznosa poreza

116
 117

odbije porez koji su mu u istom poreskom periodu snabdevači iskazali u fakturama; porez koji je platio
kroz nabavnu cenu.

Za razliku od direktne metode utvrđivanja dodate vrednosti, indirektna metoda dopušta da se PDV
utvrđuje i naplaćuje u kraćim poreskim periodima (mesečno i kvartalno). Indirektna metoda omogućuje
efikasno suzbijanje poreske evazije. Ona se zasniva na svojevrsnom lancu faktura a prodavac i kupac
sami kontrolišu jedan drugog jer su im interesi, kada je reč o izbegavanju plaćanja poreza, suprotni.
Prodavac je, da bi ostvario pravo na odbitak prethodnog poreza, dužan da prezentira fakturu u kojoj mu
je njegov snabdevač iskazao PDV. Ako snabdevač propusti da obračuna porez pri isporuci, prodavac će
morati da plati pun iznos poreza na svoju isporuku, bez mogućnosti da odbije porez koji je trebalo da
tereti njegov input.

U literaturi se navodi više pojavnih oblika nezakonite evazije PDV-a: neosnovano isticanje prethodnog
poreza (npr korišćenjem lažnih faktura), potpuno ili delimično neprijavljivanje prometa (npr u slučaju
„fantomskih firmi“ iza kojih se nalaze lica kojima je teško ući u trag), kao i za jedinstveno tržište EU
karakteristične „ringišpil“ transakcije.

b) Sa stanovišta poreskog tretmana nabavki osnovnih sredstava, moguće je razlikovati: potrošni tip PDV-
a, dohodni tip PDV-a i tip bruto PDV-a.

Kod potrošnog tipa PDV-a, poreski obveznik koji je nabavio osnovno sredstvo u određenom poreskom
periodu ima pravo da od PDV-a koji duguje na isporuke dobara ili na pružanje usluga u tom poreskom
periodu u celosti odbije porez koji mu je isporučilac tog odnovnog sredstva obračunao na nabavnu cenu.
Taj porez će de facto platiti kupac na kojeg se prevaljuje kroz cenu i za koga će on predstavljati prethodni
porez. Npr proizvođač je isporučio autobus poreskom obvezniku, koji vrši usluge u oblasti prevoza
putnika, po ceni od 10 000 000din. Proizvođač je dužan da kod isporuke obračuna PDV po stopi od 20%
tako da je dugovani porez 2 000 000din. Kod potrošnog tipa PDV-a u uslovima primene indirektne
metode, poreski obveznik-prevoznik ima pravo na odbitak poreza koji su mu snabdevači obračunali u
fakturama na isporučene inpute u datom poreskom periodu. Ako se pretpostavi da je u poreskom
periodu u kojem je isporučen autobus, porez koji prevoznik duguje za usluge koje sam pruža 650 000din,
obveznik će od tog iznosa moći da odbije 2 000 000din kao prethodni porez, što znači da je stekao pravo
na povraćaj PDV-a u iznosu od 1 350 000din.

Kod dohodnog tipa PDV-a, pravo na odbitak poreza koji je obračunao isporučilac osnovnog sredstva u
poreskom periodu u kojem je izvršena nabavka, ograničeno je na deo poreza koji odgovara amortizaciji,
dok se preostali deo poreza može srazmerno odbijati u godinama koje slede do kraja perioda
amortizacije tog osnovnog sredstva.

Kod tipa bruto PDV-a odbitak poreza obračunatog od strane isporučioca uopšte nije dopušten.

85. Predmet oporezivanja porezom na dodatu vrednost

Transakcije koje predstavljaju predmet oporezivanja PDV-om su:

117
 118

1) isporuka dobara i pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši u RS uz naknadu u okviru obavljanja
delatnosti i

2) uvoz dobara u RS.

Kada je u pitanju isporuka dobara i pružanje usluga, predmet oporezivanja PDV-om postoji ako su
kumulativno ispunjene sledeće pretpostavke:

** da promet dobara i usluga vrši lice koje je poreski obveznik,

** da promet dobara i usluga poreski obveznik vrši u okviru obavljanja svoje delatnosti,

** da se promet dobara i usluga vrši na teritoriji RS,

** da se promet dobara i usluga vrši uz naknadu.

Kada je reč o uvozu dobara, predmet oporezivanja postoji kad god se dobra fizički unose preko carinske
granice na carinsko područje RS; kod uvoza dobara ne traži se da ga vrši lice koje je poreski obveznik, da
je izvršen u okviru obavljanja delatnosti niti da je dobro uvezeno uz naknadu. U mnogim slučajevima se
putem pravnih fikcija polje primene PDV-a proširuje ili sužava, razlozi mogu biti: materijalne prirode (kad
se neki prometi dobara i usluga bez naknade smatraju prometom uz naknadu poput upotrebe dobara
koji su deo poslovne imovine poreskog obveznika za lične potrebe osnivača, vlasnika), teritorijalne
prirode (srpski PDV se ne primenjuje na KiM zbog Rezolucije Saveta bezbednosti OUN 1244), personalne
prirode (npr primalac dobara i usluga ukoliko strano lice samostalno obavlja promet u RS ali nema
sedište ni punomoćnika).

Isporuka dobara – isporuka dobara se definiše kao prenos prava raspolaganja na dobrima licu koje tim
dobrima može raspolagati kao vlasnik. Isporukom dobara se smatraju i:

* prenos prava raspolaganja na dobrima uz naknadu na osnovu propisa ili drugog akta državnog organa,
organa teritorijalne autonomije oli lok.samouprave (npr otkup pšenice za robne rezerve),

* predaja dobara na osnovu ugovora o prodaji s odloženim plaćanjem,

* predaja dobara po osnovu ugovora o lizingu,

* prenos dobara od strane vlasnika komisionaru i od strane komisionara primaocu,

* isporuka dobara proizvedenih ili sastavljenih po nalogu naručioca od materijala isporučioca,

* uzimanje dobara koji su deo poslovne imovine poreskog obveznika za lične potrebe osnivača, vlasnika,
pod uslovom da se PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa na ta dobra može odbiti nezavisno od toga
da li je ostvareno to pravo na odbitak prethodnog poreza.

Pružanje usluga – svi poslovi i radnje u okviru obavljanja delatnosti koji nisu isporuka dobara, kao i svako
nečinjenje (npr odricanje od konkurisanja na tržištu uz naknadu) ili trpljenje (dopuštanje upotrebe
sopstvenih stvari trećim licima). pružanjem usluga smatraju se i:

118
 119

* prenos, ustupanje i davanje na korišćenje autorskih i srodnih prava, patenata, licenci, zaštitnih
znakova...

* predaja dobara proizvedenih ili sastavljenih po nalogu naručioca od materijala naručioca,

* ustupanje prava (cesija potraživanja),

* upotreba dobara koji su deo poslovne imovine poreskog obveznika za lične potrebe osnivača, vlasnika,
zaposlenih (npr kad se traktorom PKB ore privatna njiva direktora), odnosno upotreba dobara u
neposlovne svrhe poreskog obveznika pod uslovom da se PDV obračunat u prethodnoj fazi prometa na
ta dobra može odbiti, nezavisno od toga da li je ostvareno to pravo na odbitak prethodnog poreza,

* pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši bez naknade za lične potrebe osnivača, zaposlenih,
vlasnika.

Uvoz dobara – svaki unos dobara u carinsko područje RS.

86. Poreski obveznik i drugi poreski dužnici kod poreza na dodatu vrednost

Obveznik PDV-a je pravno ili fizičko lice koje samostalno isporučuje dobra i pruža usluge u okviru
obavljanja delatnosti. Pojam „lice“ obuhvata i strano lice tj ono koje u RS nema sedište/prebivalište.
Obveznik PDV-a je i stalna poslovna jedinica stranog lica, tako da je u slučaju kada strano lice u RS ima
stalnu poslovnu jedinicu, to lice obveznik samo za promet koji ne vrši njegova stalna poslovna jedinica
(inače je obveznik ona). Kod prometa koji ne ide preko stalne poslovne jedinice, strano lice je dužno da
odredi poreskog punomoćnika, osim ako u srbiji isključivo vrši: a) promet usluga za koje se smatra da su
pružene elektronskim putem, b) promet usluga prevoza putnika autobusima za koje se kao osnovica za
obračunavanje PDV-a utvrđuje prosečna naknada prevoza za svaki pojedinačni prevoz. U svakom slučaju,
ako strano lice nije odredilo poreskog punomoćnika, primenjuju se pravila o drugim poreskim dužnicima
(tj obaveza plaćanja prelazi na primaoca dobara i usluga).

Subjekt će biti obveznik PDV-a ako su kumulativno ispunjeni uslovi da obavlja promet dobara i usluga: u
okviru obavljanja delatnosti i to samostalno.

Delatnost je trajna aktivnost proizvođača, trgovca ili pružaoca usluga u cilju ostvarivanja prihoda,
uključujući i delatnosti eksploatacije prirodnih bogatstava, poljoprivrede, šumarstva i samostalnih
zanimanja. Određenje da je cilj delatnosti „ostvarivanje prihoda“ ne znači da je relevantno da li neka
aktivnost stvara dobit ili ne. PDV će se morati obračunati kad god se izvrši oporeziva transakcija čak i ako
poreski obveznik ima gubitke. Svojstvo trajnosti označava nameru zakonodavca da iz pojma poreskog
obveznika isključi lice koje na ad hoc osnovi obavlja određene poslove (npr fizičko lice koje izgradi zgradu
i izvrši prvi prenos prava raspolaganja na njoj kao novoizgrađenom građ.objektu). Naravno, poreskom
obvezniku se ne može dopustiti da zloupotrebom prestanka obavljanja delatnosti gubi svojstvo
obveznika PDV-a: ako je obveznik registrovan kao pravno lice, odnosno preduzetnik kod nadležnog
organa, a želi da prestane da obavlja delatnost tako da taj prestanak bude relevantan sa stanovišta

119
 120

gubitka statusa obveznika PDV-a, dužan je da podnese zahtev za brisanje iz registra organu nadležnom
za vođenje registra-nadležnom poreskom organu podneti zahtev za brisanje iz evidencije obveznika PDV-
a. Vezivanje trajnosti za upis u registar privrednih subjekata ne znači da obveznik PDV-a pored pravnog
lica, može biti samo ono fizičko lice koje je upisano u registar, npr poreski obveznik je i fizičko lice koje
izda u zakup zgradu kao poslovni prostor, pod uslovom da je ostvarilo zakupninu veću od propisanog
limita. Samostalnim obavljanjem prometa dobara i usluga smatra se aktivnost koju vrši lice koje nije
organski integrisano u neko preduzeće ili neku administraciju, koje ima odgovarajuću organizacionu
slobodu u pogledu ljudskih i materijalnih resursa upotrebljenih u vršenju te aktivnosti i koje snosi
ekonomski rizik inherentan toj aktivnosti.

Republika i njeni organi, organi teritorijalne autonomije i lok.samouprave, kao i pravna lica osnovana
zakonom, odnosno aktom organa Republike, ter.aut. ili lok.sam. nisu obveznici PDV-a ako obavljaju
promet dobara i usluga iz delokruga organa, odnosno u cilju obavljanja poslova državne uprave i lokalne
samouprave. Međutim, oni će biti obveznici PDV-a za promet ovih dobara i usluga ako bi izuzimanje od
obaveze moglo da dovede do narušavanja konkurencije (npr ako sanitarnu kontrolu mleka, pored
laboratorije Ministarstva poljoprivrede i zaštite životne sredine, vrše i druge akreditovane laboratorije),
kao i za promet dobara i usluga izvan delokruga organa (npr ako Ministarstvo odbrane ima odmaralište u
kojem se pružaju usluge hotela i restorana), a koji su oporezivi u skladu sa ZPDV.

Drugi poreski dužnici – to su:

* primalac dobara i usluga, ako strano lice nije odredilo poreskog punomoćnika. Izuzetno, kada strano
lice vrši promet dobara i usluga u Srbiji licu koje nije obveznik PDV-a, a naknadu za taj promet u ime i za
račun stranog lica naplaćuje obveznik PDV-a, poreski dužnik za taj promet je obveznik PDV-a koji
naplaćuje naknadu,

* lice koje u računu iskaže PDV a nije obveznik PDV-a (npr vodoinstalater čiji ukupan promet u
prethodnih 12 meseci nije veći od 8 000 000din, a koji nije optirao da bude poresi obveznik) ili nije
izvršilo promet dobara i usluga. Ova lica jesu poreski dužnici jer na osnovu izdatih računa primalac
dobara ili usluga može da izvrši odbitak prethodnog poreza, a-da obaveza za izdavaoce ovakvih računa
nije propisana- trezor od njih ne bi naplatio prihod po odnovu PDV-a (jer nisu poreski obveznici),

* lice koje uvozi dobro, bez obzira da li je inače obveznik PDV-a ili nije.

Primaoci dobara ili usluga iz člana 10.stav 2. ZPDV – izuzetno od pravila o poreskom obvezniku kao
isporučiocu dobara/pružaocu usluga, u sledećim situacijama poreski dužnik je primalac dobara ili usluga:

* primalac dobara ili usluga-obveznik PDV-a: za promet sekundarnih sirovina i usluga koje su neposredno
povezane sa tim dobrima, izvršen od strane drugog obveznika PDV-a,

* primalac dobara obveznik PDV-a: za promet građ.objekata i ekonomski deljivih celina u okviru tih
objekata, izvršen od strane drugog obveznika PDV-a, u slučaju kada je ugovorom na osnovu kojeg se vrši
promet tih dobara predviđeno da će se na promet obračunati PDV,

120
 121

* primalac dobara i usluga iz oblasti građevinarstva obveznik PDV-a, odnosno Republika i njeni organi,
kao i pravna lica osnovana zakonom u cilju obavljanja poslova državne uprave koji nisu obveznici PDV-a
jer obavljaju promet iz delokruga organa : za promet izvršen od strane obveznika PDV-a,

* primalac električne energije i prirodnog gasa koji se isporučuju preko prenosne, transportne i
distributivne mreže obveznik PDV-a, koji je ova dobra nabavio radi dalje prodaje: za isporuku električne
energije i prirodnog gasa izvršenu od strane drugog obveznika PDV-a,

* primalac dobara ili usluga obveznik PDV-a: za promet izvršen od strane drugog obveznika PDV-a kod
prometa hipotekovane nepokretnosti kod realizacije hipoteke, predmeta založnog prava kod realizacije
ugovora o zalozi, dobara i usluga nad kojima se sprovodi izvršenje u izvršnom postupku,

* sticalac imovine ili dela imovine čiji je prenos izvršen sa naknadom ili bez, ili kao ulog posle čijeg
prenosa su prestali uslovi da je sticalac obveznik PDV-a ili je tim prenosom postao obveznik PDV-a i da
produžuje da obavlja istu delatnost.

Ovaj mehanizam se naziva obrnuta naplata – reverse change.

Poreski punomoćnik – za strano lice koje isporučuje dobra i pruža usluge u RS propisana je obaveza da
odredi poreskog punomoćnika. Strano pravno lice može odrediti samo jednog punomoćnika. Poreski
punomoćnik može biti fizičko lice, uključujući i preduzetnika, odnosno pravno lice koje ima
prebivalište/sedište u RS, koje je evidentirani obveznik PDV- najmanje 12 meseci pre podnošenja
zahteva za odobravanje poreskog punomoćstva, koje na dan podnošenja zahteva nema dospele, a
neplaćene obaveze za javne prihode, koje nije pravosnažno osuđeno za poresko krivično delo i kojem je
nadležni poreski organ, na osnovu podnetog zahteva, rešenjem odobrio poresko punomoćstvo. Poreski
punomoćnik stranog lica ne može biti njegova stalna poslovna jedinica.

87. Mesto i vreme isporuke dobara i pružanja usluga; nastanak obaveze po osnovu poreza na dodatu
vrednost

Određivanje mesta prometa dobara odnosno usluga od značaja je zbog toga što će neka transakcija, čak
i ukoliko ispunjava ostale uslove, predstavljati neoporezivi promet ako je izvršena van teritorije RS.

Mesto isporuke dobara – kao mesto isporuke dobara može se javiti:

1) mesto u kojem se dobro nalazi u trenutku započinjanja slanja ili prevoza do primaoca ili, po njegovom
nalogu, do trećeg lica – ako dobro šalje ili prevozi isporučilac, primalac ili treće lice, po njegovom nalogu.
Npr ako je kupac iz Makedonije nabavio dobra od prodavca iz Srbije, pa prodavac šalje ta dobra u
Makedoniju, mesto prometa dobara je u Srbiji jer se dobra u trenutku kada počinje slanje ili prevoz

121
 122

nalaze u Srbiji. Taj promet je oslobođen PDV-a sa pravom na odbitak prethodnog poreza (jer se radi o
izvozu dobara),

2) mesto ugradnje ili montaže dobra – ako se dobro ugrađuje ili montira od strane isporučioca ili, po
njegovom nalogu, od strane trećeg lica. Npr ako nemački prodavac isporuči srpskom poreskom
obvezniku mašinu rasklopljenu na delove, koju montira u srbiji, mesto prometa je u RS. Izvoznik je
oslobođen sa pravom na odbitak prethodnog poreza a srpski PDV u vezi sa mašinom dužan je da plati
kupac-uvoznik,

3) mesto u kojem se dobro nalazi u trenutku isporuke – ako se dobro isporučuje bez otpreme, odnosno
prevoza. Npr ako su dobra stavljena na raspolaganje kupcu u RS, mesto prometa dobara je u RS, ako su
stavljena na raspolaganje kupcu-poreskom obvezniku srpskog PDV-a van teritorije RS mesto prometa je
van RS ali će se PDV obračunati i platiti pri uvozu tih dobara u RS,

4) mesto u kojem primalac sledećih dobara, koji ih je nabavio radi dalje prodaje, ima sedište ili stalnu
poslovnu jedinicu kojima se ta dobra isporučuju: električne energije, prirodnog gasa i energije za
grejanje, odnosno hlađenje, čija se isporuka vrši preko prenosne, transportne i distributivne mreže,

5) mesto prijema sledećih dobara kada se isporučuju za krajnju potrošnju: vode, električne energije,
prirodnog gasa i energije za grejanje/hlađenje.

Mesto pružanja usluga – opšte pravilo je da je mesto prometa usluga mesto u kojem pružalac usluga
obavlja svoju delatnost. To je mesto sedišta poreskog obveznika, upisano, kao takvo, u odgovarajući
registar. Ako npr preduzeće sa sedištem u italiji pruži obvezniku srpskog PDV-a uslugu štampanja
reklamnog materijala, mesto prometa te usluge biće izvan teritorije RS i biće neoporeziv sa stanovišta
srpskog ZPDV. Ali, ako npr Air Serbia iznajmi avion makedonskom avio-prevozniku, mesto pružanja
usluge je u RS. Ukoliko se promet vrši preko poslovne jedinice, mestom prometa smatraće se mesto
poslovne jedinice.

Kao mesto prometa može se javiti i mesto:

* u kojem se nalazi nepokretnost, za uslugu neposredno povezanu sa tom nepokretnošću,

* gde se obavlja prevoz, a ako se prevoz obavlja i u RS i u inostranstvu, oporeziv je samo deo prevoza
izvršen u RS,

* gde je usluga stvarno pružena, za usluge iz oblasti kulture, umetnosti, sporta, nauke i obrazovanja,
zabavno-estradne i sl usluge, za usluge procene pokretnih stvari u oblasti transporta,

* u kojem primalac usluge obavlja delatnost ili ima poslovnu jedinicu za koju se pruža usluga, odnosno u
kojem primalac usluge ima sedište ili prebivalište za usluge iznajmljivanja pokretnih stvari,
telekomunikacione usluge, davanje na korišćenje i prenos autorskih prava, bankarsko i finansijsko
poslovanje...,

* u kojem se isporuče dobra ili pruže usluge, za usluge posredovanja.

122
 123

Mesto uvoza dobara – mesto u kojem je uvezeno dobro uneto u carinsko područje RS.

Vreme isporuke dobara – porez postaje „naplativ“ kada poreske vlasti u datom momentu postanu
ovlašćene po zakonu da zahtevaju porez od platioca poreza, bez obzira na to što rok plaćanja može biti
odložen. Porez dospeva 15 dana po isteku poreskog perioda.

Isporuka dobara nastaje danom:

* otpočinjanja slanja ili prevoza dobara primaocu ili, po njegovom nalogu, trećem licu-ako dobra šalje ili
prevozi isporučilac, primalac ili treće lice po njihovom nalogu,

* preuzimanja dobara od strane primaoca-u slučaju ugradnje ili montaže dobara od strane isporučioca
ili, po njegovom nalogu, trećeg lica,

* prenosa prava raspolaganja na dobrima primaocu-ako se dobro isporučuje bez otpreme, odnosno
prevoza,

* prenosa prava raspolaganja na električnoj energiji, prirodnom gasu i energiji za grejanje/hlađenje čija
se isporuka vrši preko prenosne, transportne i distributivne mreže-ako je primalac lice koje je ova dobra
nabavilo radi dalje prodaje,

* očitavanja stanja primljene vode, električne energije, prirodnog gasa i energije za grejanje/hlađenje u
cilju obračuna potrošnje-kod prometa vode, el.energije...

Pružanje usluga nastaje danom kada je:

* završeno pojedinačno pružanje usluge-kod tzv trenutnih usluga koje se iscrpljuju u jednoj ili nekoliko
tesno povezanih radnji (npr frizerska usluga),

* prestao pravni odnos (ugovor) koji je osnov pružanja usluge-kod usluga sa trajnim izvršenjem, koje
mogu biti: a) „vremenski ograničene“-kada se unapred određuje da će ugovor kojim se poreski obveznik
obavezuje nekom licu da mu pruži ovakvu uslugu prestati istekom određenog roka ili b) „vremenski
neograničene“-kada ugovor prestaje otkazom jedne od strana,

* poslednjeg dana perioda za koji se izdaje račun-kod usluga kod kojih se izdaju periodični računi,

* okončano pružanje delimične usluge-kod delimičnih usluga koje postoje ako je za određene delove
ekonomski deljive usluge posebno ugovorena naknada (npr usluga građenja objekta po fazama).

Uvoz dobara nastaje danom kada je dobro uneto u carinsko područje RS.

Nastanak poreske obaveze – Za momenat nastanka poreske obaveze vezuju se:

a) momenat u kojem je poreski obveznik dužan da izda račun za izvršen promet dobara/usluga,

b) poreski period u kojem poreski obveznik prikazuje oporezivi promet u poreskoj prijavi i utvrđuje visinu
poreske obaveze,

123
 124

v) momenat u kojem nastaje pravo primaoca dobra ili usluge na odbitak prethodnog poreza,

g) momenat u kojem porez mora biti plaćen (osim u slučaju obveznika kojem je odobreno odlaganje
plaćanja PDV-a do poreskog perioda u kojem je naplatio potraživanje po osnovu izvršenog prometa
dobara i usluga).

Poreska obaveza kod PDV-a nastaje danom kada se najranije izvrši jedna od sl. radnji:

1) promet dobara i usluga,

2) naplata, odnosno plaćanje – ako je naknada ili deo naknade naplaćen, odnosno plaćen pre prometa
dobara i usluga (avansno plaćanje),

3) izdavanje računa – kod usluga prenosa, ustupanja i davanja na korišćenje autorskih i srodnih prava,
patenata, licenci i drugih prava intelektualne svojine,

4) nastanak obaveze plaćanja carinskog duga, kod uvoza dobara, a ako te obaveze nema, danom u
kojem bi nastala obaveza plaćanja tog duga.

Kod uvoza dobara, relevantan je jedan od sledećih dana:

1) dan prometa dobara,

2) dan nastanka obaveze plaćanja carinskog duga, a ako te obaveze nema, dan u kojem bi nastala
obaveza plaćanja tog duga.

Obaveza plaćanja carinskog duga nastaje u trenutku:

* prihvatanja deklaracije,

* nezakonitog unošenja robe u carinsko područje,

* nezakonitog izuzimanja robe ispod carinskog nadzora,

* prestanka ispunjenja obaveza koje proizlaze iz privremenog smeštaja ili drugog carinskog postupka, u
koji je roba bila stavljena,

* kada je roba stavljena u određeni carinski postupak, ako se naknadno utvrdi da nije bio ispunjen jedan
od propisanih uslova za njeno stavljanje u taj postupak ili za primenu povoljnijeg tretmana,

* kada se roba potroši ili prvi put upotrebi u slobodnoj zoni pod uslovima ili na način koji nisu u skladu sa
propisima.

88. Osnovica i stope poreza na dodatu vrednost

124
 125

Osnovica PDV-a kod isporuke dobara i pružanja usluga je iznos naknade koju obveznik prima ili treba da
primi za isporučena dobra ili pružene usluge od primaoca dobara ili trećeg lica, u koju nije uključen PDV.
U osnovicu se uračunavaju i akcize, carina i druge uvozne dažbine, kao i ostali javni prihodi, sem PDV-a,
svi sporedni troškovi koje obveznik zaračunava primaocu dobara i usluga (provizija, pakovanje, prevoz).

Osnovica PDV-a ne sadrži: popuste i druga umanjenja cene koji se primaocu dobara/usluga odobravaju u
momentu vršenja prometa, i iznose koje obveznik naplaćuje u ime i za račun drugog ako taj iznos prenosi
licu u čije ime i za čiji račun je izvršio naplatu (npr špediter).

U specijalnim slučajevima oporezivih transakcija u vidu prometa dobara ili usluga bez naknade, ili
pružanje usluga koje poreski obveznik izvrši bez naknade za lične potrebe osnivača, vlasnika ili drugih
lica, poresku osnovicu čini nabavna cena, odnosno cena koštanja tih ili sličnih dobara ili usluga u
momentu prometa, pri čemu se PDV ne uračunava u osnovicu. U slučaju prevoza putnika autobusima,
koji vrši lice koje nema mesto stvarne uprave u RS (u praksi su to autobusi s inostranim registarskim
tablicama), osnovicu čini prosečna naknada prevoza za svaki pojedinačni prevoz.

Osnovica PDV-a kod uvoza dobara je vrednost uvezenog dobra utvrđena po carinskim propisima
(carinska vrednost). U nju se uračunava i: akciza, carina i druge uvozne dažbine kao i ostali javni prihodi
osim PDV-a, svi sporedni troškovi koji su nastali do prvog odredišta u RS (u meri u kojoj već nisu
uračunati u carinsku vrednost).

Poreska osnovica se naknadno može uvećati kada se ostvari viša naknada od ugovorene, bez obzira iz
kojih razloga. Poreska osnovica se naknadno može smanjiti ako je došlo do: vraćanja dobara, poništenja
ugovora, nemogućnosti naplate. Ako se osnovica naknadno izmeni (smanji), obveznik koji je izvršio
promet dobara i usluga može da ispravi iznos PDV-a samo ako obveznik kome je izvršen promet dobara i
usluga ispravi odbitak prethodnog PDV-a i ako o tome pismeno obavesti isporučioca dobara i usluga. Ako
je isporuka dobara i usluga izvršena obvezniku koji nema pravo na odbitak prethodnog PDV-A, odnosno
licu koje nije obveznik PDV-a, izmenu osnovice obveznik može da izvrši ako poseduje dokument o
smanjenju naknade za izvršeni promet dobara i usluga tim licima.

U ZPDV postoje opšta i posebna poreska stopa. Posebna stopa se primenjuje samo na isporuke
dobara/usluga, odnosno uvoz dobara koji su eksplicitno navedeni u ZPDV, dok se opšta stopa primenjuje
na sve ostale oporezive promete dobara i usluga i uvoze dobara.

Pošto je iz poreske osnovice isključen PDV (tj poreska stopa se primenjuje na osnovicu u koju nije
uračunat PDV), u praksi se pojavljuje potreba za izračunavanjem tzv „preračunate“ opšte stope PDV-a,
koja pokazuje koliko je učešće PDV-a u „bruto“ ceni. preračunata stopa se može izračunati primenom
sledeće formule: (zakonska stopa x 100)/(100 + zakonska stopa) i za datu vrednost opšte stope PDV-a od
20% iznosu 16,66%. Posebna stopa PDV-a iznosi 10% ( 9,09%) i po ovoj stopi se oporezuje promet
sledećih dobara/usluga: hleba i drugih pekarskih proizvoda, voća, povrća, mesa, žitarica, lekova,
protetičkih sredstava, udžbenika, dnevnih novina, usluga smeštaja u ugostiteljskim objektima, prirodnog
gasa, toplotne energije za potrebe grejanja, prevoz putnika, uvoz navedenih dobara.

125
 126

89. Poreska oslobođenja kod poreza na dodatu vrednost

PDV je paradoksalan. PDV je porez kod kojeg su oni koji za sebe veruju da su oslobođeni u stvari
oporezovani, a oni koji za sebe veruju da su oporezovani u načelu su oslobođeni.

Prvi paradoks se može iskazati rečima da je „oslobođeni u stvari pogođeni“. Obveznik čije su transakcije
oslobođene ne obračunava PDV na svoje isporuke ali nema ni pravo da odbije porez koji mu je
obračunat u nabavnoj ceni. Ovakvo oslobođenje znači da će, iako je na osnovu zakona oslobođen,
poreski obveznik faktički poneti teret PDV-a koji je platio kroz nabavnu cenu, budući da ga ne može
odbiti od poreza koji bi obračunavao na svoje isporuke (jer zbog oslobođenja ne obračunava nikakav
porez). Oslobođeni poreski obveznik prolazi kao krajnji potrošač; na njega je konačno prevaljen trošak
PDV-a koji su mu obračunali snabdevači. Cena dobra/usluge je niža zbog toga što PDV nije obračunat
(što za kupce u krajnjoj potrošnji može biti povoljnije), ali je marža poreskog obveznika manja zbog
troška neprevaljenog prethodnog poreza.

Drugi paradoks glasi: „ oporezovani je u stvari rasterećeni“. Iako je dužan da obračuna PDV na isporuke
dobara/usluga, obveznik ima prava da od poreza koji duguje odbije porez koji mu je obračunat u
nabavnoj ceni (prethodni porez) a uz to, podižući cenu po kojoj prodaje svoj output za iznos PDV-a,
poreski teret prevaljuje na kupca, odnosno korisnika usluga.

Oslobođenje sa pravom na odbitak prethodnog poreza se najčešće ograničava na izvoz dobara i na

prevozne i druge usluge u neposrednoj vezi s izvozom. Od uvoznika u zemlji odredišta se očekuje da
prilikom uvoza plati domaći PDV.

- U ZPDV postoje dve osnovne vrste poreskih oslobođenja:

1) Poreska oslobođenja sa pravom na odbitak prethodnog poreza – PDV se ne plaća, pri čemu poreski
obveznik ima pravo na odbitak prethodnog poreza na isporuke dobara i pružanje usluga koji se odnose
na:

a) izvoz i prateće usluge:

* promet dobara koja obveznik, ili treće lice po njegovom nalogu, šalje ili otprema u inostranstvo,

* promet dobara koja inostrani primalac ili treće lice po njegovom nalogu, šalje ili otprema u
inostranstvo,

* promet dobara koja inostrani primalac otprema u prtljagu koji nosi sa sobom u inostranstvo: ako se
dobra otpremaju pre isteka 3 kalendarska meseca po isporuci tih dobara i ako je ukupna vrednost
isporučenih dobara veća od 150e u dinarskoj protivvrednosti,

126
 127

* prevozne i ostale usluge koje su u neposrednoj vezi s izvozom, tranzitom ili privremenim uvozom
dobara,

b) slobodne zone, slobodne carinske prodavnice i postupak carinskog skladištenja:

* unos dobara u slobodnu zonu, pružanje prevoznih i drugih usluga korisnicima slobodnih zona koje su
neposredno povezane s tim unosom i promet dobara i usluga u slobodnoj zoni za koje bi obveznik,
korisnik slobodne zone, imao pravo na odbitak prethodnog poreza kada bi ta dobra ili usluge nabavljao
za potrebe obavljanja delatnosti van slobodne zone,

* otpremanje dobara u slobodne carinske prodavnice otvorene na aerodromima otvorenim za

međunarodni saobraćaj, kao i na isporuku dobara iz slobodnih carinskih prodavnica,

* promet dobara koja su u postupku carinskog skladištenja,

v) usluge na dobrima koja se uvoze radi kasnijeg izvoza,

g) međunarodni prevoz u vazdušnom i rečnom saobraćaju:

* za nerezidentno preduzeće koje vrši prevoz, poresko oslobođenje važi samo u slučaju uzajamnosti,

* isporuke letilica, brodova, servisiranje, popravke, održavanje,

* promet dobara i usluga namenjenih neposrednim potrebama pomenutih letilica, brodova,

d) monetarno zlato:

* isporuke zlata Narodnoj banci Srbije,

đ) izbegavanje duplog oporezivanja:

* prevozne i ostale usluge, koje su povezane s uvozom dobara, ako je vrednost tih usluga sadržana u
osnovici PDV-a (zato što je na tu osnovicu primenjen porez kod uvoza dobara),

e) diplomatsko-konzularne privilegije:

* dobra i usluge namenjene za službene i lične potrebe,

ž) situacije predviđene međunarodnim ugovorima:

* promet dobara i usluga koji se vrši u skladu s ugovorom o donaciji,

* promet dobara i usluga koji se vrši u skladu s ugovorima o kreditu, zajmu,

z) posredovanje :

* usluge posredovanja koje se odnose na prethodno navedeni oslobođeni promet dobara i usluga,

127
 128

2) Poreska oslobođenja bez prava na odbitak prethodnog poreza – PDV se ne plaća, pri čemu poreski
obveznik nema pravo na odbitak prethodnog poreza, na isporuke dobara i pružanja usluga koji se
odnose na:

a) promet novca i kapitala (finansijske usluge):

* poslovanja i posredovanja u poslovanju zakonskim sredstvima plaćanja, sem papirnog i kovanog novca
koji se ne koristi kao zakonsko sredstvo plaćanja ili ima numizmatičku vrednost,

* poslovanje akcijama, HOV,

* kreditni poslovi, pozajmice,

* depoziti, tekući žiro računi,

* čekovi, menice,

* poslovanje društava za upravljanje investicionim fondovima,

* poslovanje društava za upravljanje dobrovoljnim penzijskim fondovima,

b) ostale isporuke dobara i pružanje usluga koje je iz administrativno-tehničkih razloga teško oporezovati
PDV-om:

* usluga osiguranja i reosiguranja, uključujući prateće usluge agencija,

* zemljišta, davanje u zakup zemljišta,

* objekata i njihov promet,

* dobara i usluga za koje pri nabavci obveznik nije imao pravo na odbitak prethodnog poreza
( npr.putničkog automobila),

* usluga zakupa stanova ako se koriste za stambene potrebe,

* udela, HOV,

v) situacije kada se radi o dobrima i uslugama koji su toliko neophodni da zaslužuju da budu bez poreza:

* poštanske usluge od strane javnog preduzeća,

* usluge zdravstvenih ustanova,

* usluge lekara, stomatologa,

* ljudski organi, tkiva, krv,

* usluge socijalnog staranja i zaštite, dečije zaštite,

128
 129

* usluge smeštaja učenika i studenata u domovima,

* usluga obrazovanja,

* usluge iz oblasti kulture i nauke,

* usluge verskog karaktera.

- Poreska oslobođenja kod uvoza dobara – uvoz dobara na osnovu ugovora o donaciji, uvoz dobara čija
se isporuka vrši preko prenosne, transportne i distributivne mreže (el.energija, prirodni gas), uvoz
dobara u slobodne carinske prodavnice, uvoz dobara koji se privremeno uvoze pa izvoze, uvoz dobara
koja se nalaze u tranzitu.

90. Prethodni porez kod poreza na dodatu vrednost, podela prethodnog poreza i srazmerni poreski
odbitak

Prethodni porez predstavlja mehanizam kojim se obezbeđuje nekumulativnost PDV-a kao svefaznog
poreza na promet. ZPDV definiše prethodni porez kao iznos PDV-a obračunat u prethodnoj fazi prometa
dobara i usluga (od strane snabdevača), odnosno plaćen pri uvozu dobara (od strane obveznika), a koji
obveznik može da odbije od PDV-a koji duguje na svoje isporuke dobara i pružanje usluga.

Pravo na odbitak prethodnog poreza imaju:

1) poreski obveznik (a taj status mora imati i lice koje, kao isporučilac dobara ili pružalac usluga,
obračunava poreskom obvezniku PDV, koji bi ovaj koristio kao prethodni porez),

2) poreski dužnik – primalac dobara i usluga, kada strano lice nije odredilo poreskog punomoćnika, ako
je obračunao PDV,

3) poreski dužnik – primalac dobara ili usluga iz člana 10.ZPDV ako je obračunao PDV pri nabavci
navedenih dobara ili usluga.

Poreski obveznik može prethodni porez:

* odbiti u celosti,

* uopšte ga ne može odbiti,

* delimično odbiti (kada nabavljena i uvezena dobra i pružene usluge istovremeno koristi za promet
dobara i usluga za koji ne postoji pravo na odbitak prethodnog poreza i za promet dobara i usluga za koji
postoji pravo na odbitak prethodnog poreza).

129
 130

Uslovi za odbitak prethodnog poreza mogu se podeliti na:

1) materijalne – Kada su u pitanju materijalni uslovi za odbitak prethodnog poreza, poreski obveznik
može da ostvari pravo na odbitak prethodnog poreza ako dobra nabavljena u RS ili iz uvoza, odnosno
primljene usluge, koristi za promet dobara/usluga:

* koji je oporeziv PDV-om ( npr ako škola nabavi kompjuter koji će koristiti za pružanje usluga
obrazovanja, koje su oslobođene PDV-a bez prava na odbitak prethodnog poreza, neće imati pravo da
kao prethodni porez odbije PDV koji je obračunao prodavac kompjutera, a ako kompjuter nabavi
konsultanska firma za potrebe pružanja konsultanskih usluga, postojaće pravo na odbitak prethodnog
poreza),

* za koji postoji oslobođenje sa pravom na odbitak prethodnog poreza (Air Serbia nabavi kerozim na
svoje letilice koje koristi u saobraćaju),

* koji je izvršen u inostranstvu pa zato ne predstavlja oporezivu transakciju,

2) formalne – Kada su u pitanju formalni uslovi, poreski obveznik mora da poseduje:

* račun izdat od strane drugog obveznika u prometu o iznosu prethodnog poreza, sa svim propisanim
podacima,

* dokument o izvršenom uvozu dobara (carinsku deklaraciju) u kojem je iskazan PDV i dokument kojim
se potvrđuje da je iskazani PDV plaćen prilikom uvoza.

Ako iz nekog razloga poreski obveznik ne iskoristi pravo na odbitak prethodnok poreza, to pravo može
iskoristiti u roku od 5 godina od isteka godine u kojoj je stekao ovo pravo.

Poreski obveznik nema pravo na odbitak prethodnog poreza po osnovu:

* nabavke, proizvodnje i uvoza putničkih automobila, motocikala, jahti, čamaca i vazduhoplova, objekata
za smeštaj tih dobara, goriva i potrošnog materijala za njihove potrebe, održavanje, popravke...

* izdataka za ugostiteljske usluge, izdataka u korist poslovnih partnera,

* izdataka za ishranu i prevoz zaposlenih lica za dolazak na posao, odnosno odlazak.

Obveznik PDV-a koji nije imao pravo na odbitak prethodnog poreza po osnovu nabavke opreme i
materijala za vršenje delatnosti i ulaganja u objekte, može naknadno ostvariti to pravo ako u roku od 5
godina od prve upotrebe opreme, a 10 godina od prve upotrebe ili ulaganja u slučaju objekata, ispuni
uslove za ostvarivanje tog prava. takav obveznik može naknadno da ostvari pravo na odbitak dela
prethodnog poreza koji je srazmeran periodu jednakom razlici između ovih rokova i perioda u kojem
obveznik nije ispunjavao uslove za ostvarivanje prava na odbitak prethodnog poreza, npr ako dve godine
nije ispunjavao uslove a rok iznosi pet godina, srazmerni deo naknade stečenog poreskog odbitka je 3/5
tj 60%.

130
 131

Kod delimičnog odbijanja prethodnog poreza, postoje dve mogućnosti: podela prethodnog poreza i
primena srazmernog poreskog odbitka, pri čemu je poreski obveznik dužan da prvo primeni podelu pa
tek ako je ona neizvodiva, srazmerni poreski odbitak.

Podelu prethodnog poreza obveznik sprovodi prema ekonomskoj pripadnosti na deo koji ima pravo da
odbije i na deo koji nema pravo da odbije od PDV-a koji duguje. Npr poreski obveznik-banka obavlja
poslovanje u prometu novca i kapitala koje je oslobođeno od PDV-a bez prava na odbitak prethodnog
poreza, ali i pruža uslugu iznajmljivanja sefova, koja je oporeziva. Ukoliko u poreskom periodu meseca
septembra banka izvrši nabavke: računara, kancelarijskog materijala, telefonskih usluga i sefova za
potrebe pružanja usluga iznajmljivanja, onda ona može, na osnovu kriterijuma ekonomske pripadnosti
(pošto sefovi služe isključivo za oporezivu transakciju), odbiti celokupan PDV obračunat pri nabavci
sefova od PDV-a koji duguje za mesec septembar (reč je o PDV-u čiju osnovicu predstavlja ukupan iznos
zakupnine u tom mesecu).

U slučaju kada poreski obveznik ne može da izvrši podelu prethodnog poreza, on može da odbije
srazmerni deo prethodnog poreza koji odgovara učešću prometa dobara i usluga sa pravom na odbitak
prethodnog poreza koji u koji nije uključen PDV, u ukupnom prometu u koji nije uključen PDV. Procenat
srazmernog odbitka za poreski period utvrđuje se stavljanjem u odnos prometa dobara i usluga sa
pravom na odbitak prethodnog poreza u koji nije uključen PDV i ukupnog prometa dobara i usluga u koji
nije uključen PDV, izvršenog od 1.1. tekuće godine do isteka poreskog perioda za koji se podnosi poreska
prijava.

Procedura primene srazmernog poreskog odbitka odvija se u pet sukcesivnih stadijuma:

1) ustanovljava se procenat srazmernog odbitka,

2) utvrđuje se ukupan iznos prethodnog poreza,

3) utvrđuje se iznos prethodnog poreza koji je opredeljen podelom prema ekonomskoj pripadnosti, član
30.,

4) utvrđuje se iznos prethodnog poreza za koji obveznik nema pravo na odbitak, član 29.,

5) primenjuje se formula za izračunavanje iznosa srazmernog odbitka.

Npr: obveznik je u poreskom periodu meseca oktobra izvršio nabavku dobara i primio usluge za vršenje
delatnosti u iznosu od 1 000 000din, s obračunatim PDV-om od 200 000din, od čega se na nabavku
goriva za putnički automobil odnosi 25 000din (s obračunatim porezom od 5 000din). U istom poreskom
periodu ostvario je ukupan promet dobara i usluga od 1 500 000din, od čega je oporezivi promet 1 000
000din, a oslobođeni promet bez prava na odbitak prethodnog poreza 500 000din. Ukupan promet
obveznika od 1.1. do 31.10. iznosi 10 000 000din, od čega sa pravom na odbitak prethodnog poreza 8
000 000din, a bez prava na odbitak 2 000 000din.

1) utvrđivanje procenta srazmernog odbitka:

131
 132

procenat srazmernog odbitka = (ukupan promet dobara i usluga sa pravom na odbitak prethodnog
poreza, od 1.1. do isteka poreskog perioda za koji se podnosi poreska prijava) / (ukupan promet dobara i
usluga sa pravom i bez prava na odbitak prethodnog poreza, od 1.1. do isteka poreskog perioda za koji
se podnosi poreska prijava), pa se rezultat pomnoži sa 100;

8 000 000/10 000 000 x 100= 80%,

2) ukupan iznos prethodnog poreza u oktobru je 200 000din,

3) po kriterijumu ekonomske pripadnosti, obveznik je mogao odmah da pripiše, recimo, 120 000din
prethodnog poreza oporezivim transakcijama, a 2000din prethodnog poreza isporukama za koje nema
pravo na odbitak prethodnog poreza,

4) za iznos od 5000din ne postoji pravo na odbitak prethodnog poreza na osnovu izričite zakonske
odredbe koja se odnosi na nabavke goriva za putničke automobile,

5) formula za izračunavanje iznosa srazmernog odbitka:

iznos srazmernog odbitka = ((iznos ukupnog prethodnog poreza–(iznos prethodnog poreza član 30. +
iznos prethodnog poreza član 29.)) x procenat srazmernog odbitka, a to je:

((200 000-(122 000+5 000))x80% = 58 400.

Dakle, ukupan iznos prethodnog poreza koji može da odbije u poreskom periodu meseca oktobra jednak
je zbiru prethodnog poreza pripisanog oporezivim transakcijama na osnovu ekonomske pripadnosti i
iznosa srazmernog odbitka: 120 000+58 400=178 400din.

91. Posebni postupci oporezivanja u sistemu poreza na dodatu vrednost: mali poreski obveznici,
poljoprivrednici, turističke agencije i polovna dobra, umetnička dela, kolekcionarska dobra i antikviteti

Za nekoliko situacija gde se, inače, ne bi očekivali izdašni fiskalni prihodi, propisani su posebni, u
određenoj meri pojednostavljeni, postupci oporezivanja PDV-om:

1) Mali poreski obveznici – Oni, u načelu, ne predstavljaju vrstu poreskih obveznika. NJihov položaj je
sličan položaju krajnjih potrošača, iako samostalno obavljaju promet usluga i dobara, u okviru obavljanja
delatnosti. Mali poreski obveznici ne obračunavaju i ne plaćaju PDV, te ga ni ne iskazuju u računima o
izvršenom prometu dobara i usluga i ne vode evidenciju, ali nemaju ni pravo na odbitak prethodnog
poreza. Malim poreskim obveznikom se smatra lice koje vrši promet dobara i usluga na teritoriji RS,
odnosno u inostranstvu, a čiji ukupan promet koji je oporeziv PDV-om ili za koji postoji oslobođenje s
pravom na odbitak prethodnog poreza, u prethodnih 12 meseci, nije veći od 8 000 000din. Okolnost da
nema prava na odbitak prethodnog poreza može u toj meri biti nepovoljna za malog poreskog obveznika

132
 133

da u potpunosti potre prednosti koje mu pruža poresko oslobođenje. Ovo će se dešavati ukoliko mali
poreski obveznik ima veliko učešće inputa nabavljenih od poreskih obveznika s obračunatim PDV-om (jer
ne može odbiti prethodni porez,pa mu troškovi narastaju), kao i ukoliko mu je značajno učešće prihoda
koje ostvaruje isporukama poreskim obveznicima (koji će,iako od njega kupuju bez PDV-a, radije
nabavljati od drugih poreskih obveznika kako bi mogli da obračunati PDV iskoriste za odbitak
prethodnog poreza). Zato ZPDV dopušta malim poreskim obveznicima da optiraju za oporezivanje
podnošenjem evidencione prijave za PDV nadležnom poreskom organu na rok od 2 god. nakon čega
može da optira za prestanak obaveze plaćanja PDV-a,

2) Poljoprivrednici – Poljoprivrednikom se smatra fizičko lice koje je:

* vlasnik, zakupac ili drugi korisnik poljoprivrednog i šumskog zemljišta,

* nosilac, odnosno član poljoprivrednog gazdinstva. Nosilac (porodičnog) poljoprivrednog gazdinstva je

fizičko lice, poljoprivrednik, koji obavlja poljoprivrednu proizvodnju i koje je upisano kao nosilac u
Registar poljoprivrednih gazdinstava.

Poljoprivrednik, u načelu, nije obveznik PDV-a: on ne obračunava PDV za izvršen promet dobara i usluga,
nema pravo iskazivanja PDV-a u računima, nema pravo na odbitak prethodnog poreza i nije dužan da
vodi evidenciju. Pri tome, on nabavlja različite inpute (seme,đubrivo,gorivo...) po pravilu od poreskih
obveznika koji mu, kao krajnjem potrošaču, obračunavaju PDV na svoje isporuke dobara. S druge strane,
poljoprivrednik deo svojih proizvoda prodaje na zelenoj pijaci građanima, ali deo dobara isporučuje
poreskim obveznicima (npr zadrugama), kojima takođe pruža poljoprivredne usluge. Poreski obveznici
koji nabavljaju poljoprivredne i šumske proizvode i usluge od poljoprivrednika biće diskriminisani u
odnosu na poreske obveznike koji nabavljaju od drugih poreskih obveznika,

npr zadruga. Zato je poljoprivredniku dato pravo na PDV nadoknadu: njome mu se delimično
kompenziraju troškovi PDV-a obračunatog na inpute, koji ga pogađaju kao da je krajnji potrošač, a
istovremeno se poreskom obvezniku-kupcu poljoprivrednikovih proizvoda i usluga omogućava da PDV
nadoknadu odbije kao prethodni porez od PDV-a koji obračunava na svoje isporuke dobara/usluga.
Kupac je dužan da tu nadoknadu obračuna i isplati u novcu i to u iznosu od 8% na vrednost primljenih
dobara/usluga. Ako poljoprivrednikov promet u toku 12 meseci nije veći od 8 000 000din, može da
podnese evidencionu prijavu na najmanje 2 godine.

3) Turističke agencije – Turističkom agencijom se smatra poreski obveznik koji putnicima pruža turističke
usluge i u odnosu na putnike istupa u svoje ime a za organizaciju putovanja prima dobra i usluge drugih
obveznika koje putnici neposredno koriste (prethodne turističke usluge). Prethodne turističke usluge su:
prevoz putnika, smeštaj, ishrana u hotelima, angažovanje vodiča... Za specijalni režim oporezivanja
turističkih agencija ključno je da turistička agencija u odnosu na putnike kojima pruža turističke usluge
istupa u svoje ime, ovakav režim ne važi za turističke agencije koje prodaju tuđe turističke aranžmane uz
određenu proviziju. Sve turističke usluge koje agencija pruža putniku smatraju se jedinstvenom uslugom
čije mesto pružanja je mesto gde agencija ima sedište. Osnovica PDV-a na pružanje jedinstvene
turističke usluge od strane turističke agencije je marža turističke agencije, tj razlika između: ukupne
naknade koju plaća putnik i stvarnih troškova koje turistička agencija plaća za prethodne turističke

133
 134

usluge uz odbitak PDV-a koji je sadržan u toj razlici. Turistička agencija za pružene turističke usluge ne
sme da iskazuje PDV u računima i nema pravo na odbitak prethodnog poreza na osnovu turističkih
usluga koje su joj iskazane u računu.

4) Polovna dobra, umetnička dela, kolekcionarska dobra i antikviteti – I obveznici koji se bave prometom
ovih dobara utvrđuju osnovicu kao razliku između prodajne i nabavne cene dobra, uz odbitak PDV-a koji
je sadržan u toj razlici, ali samo pod uslovom da kod nabavke tih dobara njihov isporučilac: nije dugovao
PDV (npr zato što nije poreski obveznik nego je recimo fizičko lice, mali poreski obveznik i sl) ili je koristio
poseban postupak oporezivanja razlike u ceni. Kod prometa ovih dobara, obveznik ne može iskazivati
PDV u računima i nema pravo na odbitak prethodnog poreza za dobra i usluge koji su u neposrednoj vezi
sa njima.

92. Povraćaj i refakcija poreza na dodatu vrednost

Institut povraćaja se primenjuje u situaciji kada je iznos prethodnog poreza veći od iznosa poreske
obaveze u određenom poreskom periodu; tada poreski obveznik ima pravo da mu se razlika vrati, ili
može da se opredeli da mu razlika bude poreski kredit za naredni poreski period. Povraćaj razlike se vrši
najkasnije u roku od 45 dana po isteku roka za predaju poreske prijave u kojoj se poreski obveznik
opredelio za povraćaj. Izuzetno, kod obveznika koji vrši promet u inostranstvo, povraćaj se vrši u roku od
15 dana. Povraćaj neiskorišćenog kredita se takođe vrši u roku od 45, odnosno 15 dana. Istekom tog
roka, poreski obveznik stiče pravo na kamatu.

Pravo na refakciju pripada:

1) stranom obvezniku, pod uslovom reciprociteta, ako:

** ne vrši promet dobara i usluga u RS, odnosno obavlja isključivo:

- pružanje usluga prevoza dobara koje su oslobođene PDV-a sa pravom na odbitak prethodnog poreza i
to: prevoznih usluga povezanih s uvozom dobara ako je vrednost tih usluga sadržana u poreskoj osnovici,
prevoznih usluga korisnicima slobodnih zona koje su neposredno povezane s unosom dobara u zonu i
prevoznih usluga koje su u neposrednoj vezi s izvozom, tranzitom ili privremenim uvozom dobara, osim
usluga koje su oslobođene PDV-a bez prava na odbitak prethodnog poreza, ili

** je PDV za promet dobara i usluga iskazan u računu i ako je račun plaćen,

** je iznos PDV-a za koji podnosi zahtev za refakciju veći od 200e u din.protivvrednosti,

** su ispunjeni uslovi pod kojima bi obveznik PDV-a mogao ostvariti pravo na odbitak prethodnog
poreza za ta dobra i usluge,

134
 135

2) humanitarnoj organizaciji za dobra koja im se isporučuju u RS, a zatim su otpremljena u inostranstvo,

gde se koriste u humanitarne, dobrotvorne ili obrazovne svrhe,

3) crkvama i verskim zajednicama, za dobra koja im se isporučuju u RS ili koja uvoze, kao i za usluge koje
im se pružaju, a koji su neposredno povezani sa verskom delatnošću,

4) stranim diplomatskim i konzularnim predstavništvima i međ. organizacijama,

5) stranom državljaninu koji nije obveznik i nema prebivalište u RS a dobra otprema u inostranstvo pre
isteka 3 kalendarska meseca po njihovoj isporuci, pri čemu im je ukupna vrednost veća od 150e u
din.protivvrednosti.

Poseban oblik refakcije PDV-a, pod nazivom refundacija, predviđen je za kupca „prvog stana“ i roditelja,
odnosno staratelja bebe koji kupuje hranu i opremu za bebe.

Pravo na refundaciju PDV-a za kupovinu prvog stana ima fizičko lice, punoletni državljanin RS sa
prebivalištem na teritoriji RS koji kupuje prvi stan, pod sledećim uslovima:

- da od 1.7.2006.g. do dana overe ugovora o kupoprodaji na osnovu kojeg stiče prvi stan nije imao u
svojini, odnosno susvojini stan na teritoriji RS,

- da je ugovorena cena stana sa PDV-om u potpunosti isplaćena prodavcu uplatom na njegov tekući
račun.

Pravo na refundaciju PDV-a može ostvariti za stan čija površina za kupca prvog stana iznosi do 40
kvadr.metara, za članove njegovog porodičnog domaćinstva do 15 kvadr.metara po svakom članu koji
nije imao u svojini/susvojini stan na teritoriji RS u navedenom periodu, a za vlasnički udeo na stanu do
površine srazmerne vlasničkom udelu u odnosu na površinu do 40 metara kvadratnih, odnosno 15. Npr
ako u porodičnom domaćinstvu žive bračni par i dvoje njihove dece, pravo na refundaciju PDV-a može se
ostvariti za stan čija površina iznosi 85 metara kvadratnih ( 40+15+15+15). Ako kupac prvog stana kupuje
stan površine koja je veća od površine za koju ima pravo na refundaciju, to pravo može ostvariti do
iznosa koji odgovara površini stana u skladu sa formulom: 40 mk za kupca plus 15 mk za članove.

Pravo na refundaciju PDV-a nema:

* kupac stana koji je ostvario refundaciju po osnovu kupovine prvog stana,

* član porodičnog domaćinstva kupca prvog stana za kojeg je kupac prvog stana ostvario refundaciju, u
slučaju kada taj član kupuje stan,

* kupac stana koji je stekao prvi stan bez obaveze prodavca da za promet tog stana plati porez na prenos
apsolutnih prava po osnovu kupovine prvog stana,

* član porodičnog domaćinstva kupca stana koji je stekao prvi stan bez obaveze prodavca da za promet
tog stana plati porez na prenos aps.prava po osnovu kupovine prvog stana a za koga je ostvareno to
poresko oslobođenje.

135
 136

Kupac hrane i opreme za bebe može da ostvari refundaciju PDV-a pod uslovima da:

- je ukupan neto prihod rofitelja, odnosno staratelja bebe u godini koja prethodi godini u kojoj se
podnosi ovaj zahtev, ostvaren u iznosu manjem od 960 000din i da je ukupna imovina roditelja/staratelja
na koju se plaća porez manja od 23 400 000din,

- poseduje fiskalni isečak izdat od strane prodavca.

Pravo na refundaciju PDV-a može se ostvariti do iznosa od 70 000din za bebu starosti do 2 godine i to 40
000din u prvoj i 30 000din u drugoj godini.

93. Utvrđivanje i naplata poreza na dodatu vrednost

PDV se utvrđuje samooporezivanjem. ZPDV predviđa obavezu podnošenja poreske prijave nadležnom
poreskom organu u roku od 15 dana po isteku poreskog perioda. Poreski period je:

* kalendarski mesec – za poreskog obveznika koji je u prethodnih 12 meseci ostvario ukupan promet
veći od 50 000 000 din, kao i za poreskog obveznika kojem je odobreno da PDV plaća po sistemu
naplaćene realizacije,

* kalendarsko tromesečje – za poreskog obveznika koji je u prethodnih 12 meseci ostvario ukupan

promet manji od 50 000 000din.

Za obveznike koji prvi put započnu PDV aktivnost u tekućoj kalendarskoj godini, kao i za poreske dužnike
koji nisu obveznici PDV-a, poreski period je kalendarski mesec.

Za obveznika čiji je poreski period kalendarski mesec a koji ostvari ukupan promet u prethodnih 12
meseci manji od 50 000 000din, poreski period će postati kalendarsko tromesečje, i obrnuto.

ZPDV dopušta, pod određenim uslovima, da se porez plaća po naplaćenom (fakturisanom) potraživanju
za izvršene isporuke dobara i pružene usluge. Odlaganjem plaćanja PDV-a poboljšava se likvidnost
obveznika kojima je to omogućeno. Ovu pogodnost može da ostvari poreski obveznik čiji ukupan promet
dobara i usluga u prethodnih 12 meseci nije veći od 50 000 000din, a koji je u tom periodu neprekidno
bio evidentiran za obavezu plaćanja PDV-a, pod uslovima da je u prethodnih 12 meseci podnosio
poreske prijave za PDV u propisanom roku i da, ukoliko mu je ranije bilo odobreno da porez plaća po
naplaćenom potraživanju, u prethodnih 12 meseci nisu prestali uslovi za takvo obračunavanje PDV-a,
odnosno da obveznik PDV-a nije prestao da koristi sistem naplaćene realizacije na sopstveni zahtev. Iako
ukupan promet ne sme da mu bude veći od 50 000 000din, poreski period za njega je kalendarski mesec.
On promet prijavljuje u poreskom periodu u kojem je izvršen, ali poresku obavezu po osnovu njega plaća
u poreskom periodu u kojem je naplatio potraživanje. Kada je u pitanju odbitak prethodnog poreza,

136
 137

obveznik kome je odobrem sistem naplaćene realizacije, ima pravo na taj odbitak samo pod uslovom da
je prethodnom učesniku u prometu platio obavezu za promet dobara i usluga. Da bi se sprečile moguće
zloupotrebe s odlaganjem naplate potraživanja, ZPDV predviđa da je, ako ne naplati promet u roku od 6
meseci od dana kada je izvršio promet, obveznik PDV-a dužan da poresku obavezu po osnovu tog
prometa plati za poreski period u kojem je istekao rok od 6 meseci.

94. Akcize

Akciza (trošarina) predstavlja porez koji pogađa potrošnju pojedinačnog dobra. Najčešći predmet
oporezivanja predstavljaju artikli čija potrošnja garantuje izdašnost poreskih prihoda: duvanske
prerađevine, alkoholna pića i naftni derivati.

Povoljna svojstva akciza:

** mogućnost ubiranja ne malih proizvoda, uz relativno niske administrativne troškove,

** uticanje na smanjivanje preterane potrošnje dobara za koja se opravdano smatra da štetno deluju na
zdravlje ljudi,

** prebacivanje javnih troškova nastalih trošenjem oporezovanih dobara na potrošače takvih dobara
(npr povezivanje troškova izgradnje puteva sa potrošnjom benzina),

** uticanje na racionalnije korišćenje pojedinih oblika energije.

PORESKI OBJEKAT – derivati nafte, biogoriva i biotečnosti, duvanske prerađevine uključujući i

nesagorevajući duvan, alkoholna pića, kafa, tečnost za punjenje elektronskih cigareta i električna
energija za krajnju potrišnju.

PORESKI OBVEZNIK – Obveznik akcize je: proizvođač akciznih proizvoda, uvoznik akciznih proizvoda,
snabdevač električnom energijom, pravno lice koje je ovlašćeno od strane državnog organa za prodaju
zaplenjenih akciznih proizvoda i kupac akciznih proizvoda oduzetih u postupku kontrole, odnosno u
postupku prinudne naplate, a koje prodaje državni organ. Lice koje je registrovano za proizvodnju
akciznih proizvoda, dužno je da pre početka obavljanja te delatnosti prijavi Poreskoj upravi mesto
pogona i sličnog prostora u kojem će se obavljati proizvodnja tih proizvoda.

PORESKA OSNOVICA – Većina akciza su specifične, tako da im osnovicu predstavlja jedinica mere: litar,
mililitar, kilogram, komad, paklica od 20 cigareta. Akcize za rezani duvan za pušenje, duvan za lulu, za
žvakanje i burmut su ad valorem a osnovicu im čini maloprodajna cena po kilogramu, koju utvrđuje
proizvođač, odnosno uvoznik. I akciza na električnu energiju za krajnju potrošnju je ad valorem a
osnovicu joj predstavlja cena električne energije u koju se uračunavaju svi troškovi koji su direktno

137
 138

vezani za isporučenu električnu energiju. Na cigarete se uporedo sa specifičnom plaća i ad valorem

akciza čija je osnovica maloprodajna cena, koju utvrđuje proizvođač, odnosno uvoznik cigareta.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – I kod akciza je moguće odlaganje nastanka, da bi se zaštitila likvidnost
proizvođača. Ministar finansija može, po pribavljenom mišljenju nadležnog poreskog organa,
proizvođaču akciznih proizvoda izdati akciznu dozvolu za formiranje akciznog skladišta; sve dok su akcizni
proizvodi smešteni u akciznom skladištu, nastanak poreske obaveze je odložen.

Kod akciza poreska obaveza nastaje:

1) kada su akcizni proizvodi uvezeni u RS; danom nastanka obaveze plaćanja carinskog duga,

2) kada su akcizni proizvodi proizvedeni u RS; danom stavljanja akciznih proizvoda u promet, a
stavljanjem u promet promet se smatra:

* svako otpremanje akciznih proizvoda iz proizvodnog pogona od strane proizvođača akciznih proizvoda
za koje nema akciznu dozvolu, osim otpremanja akciznih proizvoda iz proizvodnog pogona u carinsko
skladište, u skladu sa carinskim propisima. Ako su akcizni proizvodi ovlašćenog držaoca otpremljeni u
njegovo akcizno skladište, poreska obaveza se odlaže,

* svako otpremanje akciznih proizvoda iz akciznog skladišta od strane ovlašćenog držaoca, osim
otpremanja u sopstveno akcizno skladište,

* iskazivanje manjka proizvoda u akciznom skladištu, osim manjka koji se može pravdati višom silom,

* iskazivanje rashoda u akciznom skladištu, iznad količine utvrđene propisom koji donosi Vlada Srbije,

3) stavljanje u promet postoji i kada su iz carinskog skladišta na teritoriju RS otpremljeni akcizni

proizvodi: koje je proizvođač radi izvoza otpremio u carinsko skladište, koje je proizvođač otpremio,
odnosno uvoznik smestio u carinsko skladište radi prodaje avionima i brodovima koji saobraćaju na
međunarodnim linijama i oni koji su otpremljeni u slobodne carinske prodavnice otvorene na
aerodromima za međunarodni saobraćaj. Neće se smatrati stavljanjem u promet ukoliko proizvođač
akcizne proizvode otpremi iz carinskog skladišta u sopstveni pogon tadi oplemenjivanja, obrade, dorade
ili prerade.,

4) obaveza obračuna akcize nastaje i u momentu prodaje zaplenjenih akciznih proizvoda,

5) kod akcize na električnu energiju za krajnju potrošnju, poreska obaveza nastaje najranijim od sledećih
dana: danom očitavanja potrošnje el.energije ili danom utvrđivanja procenjene potrošnje el.energije.

PORESKE STOPE – stope akciza su specifične i ad valorem:

1) derivati nafte, biogoriva i biotečnosti (od 41din za tečni naftni gas, do 62,93din za kerozin),

2) duvanske prerađevine (cigarete 61,72din + 33% na maloprodajnu cenu, rezani duvan 43% na
maloprodajnu cenu...),

138
 139

3) alkoholna pića (rakije 124-316din, pivo 24din),

4) kafa (od 84,40din do 158,25din za esencije i koncentrate od kafe),

5) tečnosti za punjenje elektonskih cigareta (4,06din po mililitru),

6) el.energija za krajnju potrošnju (7,50% na cenu el.energije).

PORESKE OLAKŠICE – Poreska oslobođenja i poreski kredit

Poreska oslobođenja: Akciza se ne plaća na akcizne proizvode koje izvozi proizvođač, koje proizvođač
prodaje za potrebe diplomatskih i konzularnih predstavništava, derivate nafte koje prodaje proizvođač a
čiji se promet vrši na osnovu međunarodnog ugovora ako je tim ugovorom predviđeno oslobođenje,
kerozin koji proizvođač prodaje neposredno krajnjem korisniku za avio svrhe,na el.energiju za dipl. i
konz. predstavništva....

Poreski kredit: Poreski obveznik ima pravo na poreski kredit u visini iznosa plaćene akcize na proizvode
koji su nabavljeni od proizvođača, odnosno uvoznika ili ih proizvođač sam proizvodi, uvozi, a koji se kao
reprodukcioni materijal upotrebljavaju u proizvodnji proizvoda na koje se ne plaća akciza.

PORESKA REFAKCIJA –

1) pravo na refakciju plaćene akcize ima lice koje je izvezlo akcizni proizvod nabavljen u zemlji
neposredno od proizvođača akciznog proizvoda, a ako takav proizvod izvozi sam proizvođač akciza se
uopšte ne plaća,

2) kvalifikovani kupac-krajnji korisnik koji gasna ulja, tečni naftni gas, biogoriva i biotečnosti koristi za
transportne svrhe, odnosno za grejanje, može ostvariti refakciju plaćene akcize na te akcizne proizvode,
ukoliko su kumulativno ispunjeni sledeći uslovi:

- da ih nabavlja od uvoznika, odnosno proizvođača,

- da je na njih uvoznik,odnosno proizvođač platio propisani iznos akcize,

- da je kvalifikovani kupac-krajnji korisnik platio račun u kojem je iskazan obračunati iznos akcize, a kada
se ovi derivati prodaju kvalifikovanom kupcu-korisniku preko ovlašćenog distributera, on može ostvariti
pravo na refakciju plaćene akcize ako poseduje fiskalni isečak tj račun da ih je platio,

3) kvalifikovani kupac-krajnji korisnik koji gasna ulja, kerozin, tečni naftni gas, ostale derivate koji se
dobijaju od frakcija nafte koje imaju raspon destilacije do 380C i biotečnosti koristi kao energetska goriva
u proizvodnji električne i toplotne energije ili u industrijske svrhe, može ostvariti refakciju pod uslovom
da ih nabavlja od uvoznika, odnosno proizvođača, da je uvoznik/proizvođač na te derivate platio
propisani iznos akcize i da je kupac-krajnji korisnik platio račun u kom je iskazan obračunati iznos akcize.

U određenim slučajevima, ZA predviđa i parcijalnu refakciju u zavisnosti od namene na koju se određeni

akcizni proizvod troši.

139
 140

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – Utvrđuju se samooporezivanjem; obveznik je dužan da obračuna

akcizu u momentu nastanka poreske obaveze. Obveznik ima obavezu da obračunati akcizu uplati na
odgovarajući račun trezora, za period 1.-15. dana u mesecu najkasnije do poslednjeg dana u mesecu a za
period od 16. u mesecu do kraja prethodnog meseca najkasnije 15.dana u mesecu.

Obveznik akcize je dužan da podnese poresku prijavu za obračun akcize u elektronskom obliku u roku od
15 dana po isteku meseca za taj mesec.

95. Porez na premije neživotnih osiguranja, porezi na upotrebu, držanje i nošenje dobara i naknada za
zagađivanje životne sredine

Porez na premije neživotnih osiguranja spada u poreze na pojedinačne usluge, za razliku od akciza koje
pogađaju potrošnju pojedinih dobara. Kao i ostali porezi na potrošnju, posredan je.

PORESKI OBJEKAT – ovaj porez se obračunava i plaća na premije sledećih vrsta osiguranja:

1) osiguranja od posledica nezgode, uključujući i osiguranje od povreda na radu i profesionalnih

oboljenja,

2) dobrovoljnog zdravstvenog osiguranja,

3) osiguranja motornih vozila,

4) osiguranja šinskih vozila, vazduhoplova i plovnih objekata,

5) osiguranja robe u prevozu,

6) osiguranja imovine od požara i drugih opasnosti (eksplozija, klizanja itd),

7) ostalih osiguranja imovine (provalne krađe, grad, mraz...),

8) osiguranja od odgovornosti zbog upotrebe motornih vozila,

9) osiguranja od odgovornosti zbog upotrebe vazduhoplova i plovnih objekata,

10) osiguranja od opšte odgovornosti za štetu,

11) osiguranja kredita,

12) osiguranja jemstva,

13) osiguranja finansijskih gubitaka (zbog gubitka zaposlenja, nedovoljnih prihoda, izgubljene dobiti,
neplaniranih troškova poslovanja),

140
 141

14) osiguranja troškova pravne zaštite (sudski troškovi, troškovi advokata),

15) osiguranja pomoći na putovanju.

PORESKI OBVEZNIK – društvo za osiguranje koje zaključuje ugovore o poslovima neživotnog osiguranja i
naplaćuje premije osiguranja, direktno ili indirektno preko posrednika ili zastupnika.

PORESKA OSNOVICA – iznos ukupne premije osiguranja.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – u trenutku zaključenja ugovora o neživotnom osiguranju.

PORESKA STOPA – 5%.

PORESKE OLAKŠICE – ovaj porez se ne plaća na premije osiguranja koje se ostvaruju zaključivanjem i
izvršavanjem ugovora o poslovima neživotnog osiguranja i to: osiguranja od posledica nezgode,
osiguranja od povreda na radu i profesionalnih oboljenja, dobrovoljnog zdravstvenog osiguranja,
osiguranja motornih vozila koje pokriva štete na motornim vozilima na sopstveni pogon odnosno gubitak
tih vozila čiji su vlasnici lica s utvrđenim invaliditetom, osiguranje stambenih kredita, osiguranja izvoznih
kredita, osiguranja kredita građana koji se plaćaju u ratama, osiguranja poljoprivrednih kredita.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – utvrđuje se samooporezivanjem. Poreski dužnik je dužan da do 10. u

mesecu za ugovore o osiguranju zaključene u prethodnom mesecu podnese poresku prijavu isključivo u
elektronskom obliku. Uz poresku prijavu obveznik je dužan da plati porez.

Porezi na upotrebu, držanje i nošenje dobara i naknada za zagađivanje životne sredine – Ovi porezi su
analitički i objektni porezi, a ono što ih čini različitim od akciza je da su neposredni jer se naplaćuju
direktno od lica koje neko dobro koristi ili kome se dozvoljava upotreba, nošenje ili držanje tog dobra.
Oni su specifični porezi jer se ne utvrđuju prema vrednosti dobara nego u fiksnom iznosu. Da bi se
sprečilo inflatorno obezvređivanje prihoda od specifičnih poreza na upotrebu dobara, propisano je da se
za plaćanje poreza za narednu godinu iznosi poreza usklađuju u decembru indeksom potrošačkih cena za
prethodnih 12 meseci. Porez na upotrebu dobara plaća se na upotrebu, držanje odnosno nošenje:
motornih vozila, plovila, vazduhoplova, registrovanog oružja.

Porez na upotrebu motornih vozila –

PORESKI OBJEKAT – porez na upotrebu motornih vozila tj vozila koja se pokreću snagom sopstvenog
motora, plaća se na: putnička vozila, motocikle, motocikle sa bočnim sedištem i teške tricikle.

PORESKI OBVEZNIK – pravno i fizičko lice na čije se ime motorno vozilo registruje.

PORESKA OSNOVICA – radna zapremina motora.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – u momentu izdavanja saobraćajne dozvole, odnosno registracione

nalepnice za motorna vozila. Saobraćajna dozvola je javna isprava koja, sa registracionom nalepnicom,
daje pravo na korišćenje vozila u saobraćaju za vreme važenja registracione nalepnice (u načelu, godinu
dana9.

141
 142

PORESKE STOPE – stope su specifične, npr: za putnička vozila do 1 150 centimetara kubnih zapremine 1
220din, preko 1 300 cm 5 240din, preko 3 000cm 222 280din, za motocikle (motocikle sa bočnim
sedištem, teški tricikli) do 125cm 1 420din, preko 250cm 3 580din, preko 1 100cm 12 530din.

PORESKE OLAKŠICE – Poreska oslobođenja i poreski krediti

Poreska oslobođenja – porez na upotrebu motornih vozila ne plaćaju:

* osoba s invaliditetom, sa najmanje 80% telesnog oštećenja, na jedno putničko vozilo,

* osoba s invaliditetom kod koje postoji telesno oštećenje koje ima za posledicu nesposobnost donjih
ekstremiteta nogu do najmanje 60%, na jedno putničko vozilo,

* zakonski zastupnici višestruko ometene dece koja su u otvorenoj zaštiti, odnosno o kojima roditelji
neposredno brinu,

* zdravstvene ustanove osnovane od strane RS za ambulantna vozila,

* organizacije osoba s invaliditetom osnovane sa ciljem pružanja pomoći licima sa invaliditetom, za

vozila prilagođena isključivo za prevoz njihovih članova,

* Ministarstvo unutrašnjih poslova,

* vlasnici motornih vozila čiji je pogon isključivo električni.

Poreski krediti – Propisana visina poreza na upotrebu motornih vozila umanjuje se za:

* vozila preko 5 godina starosti:

- 15% kod vozila 5-8 godina starosti,

- 25% 8-10,

- 40% preko 10 godina,

* vozila kojima se obavlja auto taksi prevoz i za specijalna vozila za obuku kandidata za vozače s
ugrađenim duplim nožnim komandama. za dodatnih 50%.

Za vozila preko 20 godina starosti, porez iznosi 20% od propisanog iznosa poreza na upotrebu motornih
vozila.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – utvrđuje se samooporezivanjem i plaća se u momentu nastanka

poreske obaveze. Registracija se ne može vršiti bez dokaza o plaćenom porezu, a porez se plaća
periodično, u načelu za period od 1 godine.

Lice koje je u toku godine steklo pravo svojine na registrovanom motornom vozilu, kod čije je registracije
porez plaćen, nije u obavezi da zbog te promene plati propisani iznos do isteka perioda za koji je
motorno vozilo registrovano.

142
 143

Ako lice stekne pravo svojine na vozilu koje spada u poreska oslobođenja (npr na taksi automobilu),
plaća porez srazmerno poreskom periodu od sticanja prava svojine do kraja poreskog perioda, i obrnuto.

Porez na upotrebu plovila –

PORESKI OBJEKAT – Porez na upotrebu plovila se plaća na: čamce sa motornim pogonom, brodove i
jahte sa motornim pogonom i plutajuće objekte-ugostiteljske objekte (splavove).

PORESKI OBVEZNIK – pravno i fizičko lice na čije se ime plovilo upisuje u odgovarajući upisnik, odnosno
produžava važnost brodskog svedočanstva, plovidbene ili plutajuće dozvole.

PORESKA OSNOVICA – Kod čamca: dužina plovila, snaga motora i okolnost da li čamac ima ili nema
kabinu, kod brodova i jahti: snaga motora i kod plutajućih objekata: površina ugostiteljskog objekta.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – u momentu upisa plovila u odgovarajući upisnik, odnosno produžavanja
važnosti brodskog svedočanstva, plovidbene ili plutajuće dozvole.

PORESKE STOPE – stope su specifične, npr za čamce sa motornim pogonom, bez kabine dužine do 5
metara od 3 770din do 37 600din zavisno od jačine motora, bez kabine dužine do 10 metara od 6 260din
do 45 130din zavisno od jačine motora, za brodove i jahte od 62 670din do 250 739din, a za plutajuće
objekte 1 260din po kvadratnom metru.

PORESKE OLAKŠICE – Ne plaća se na brodove i plutajuće ugostiteljske objekte koji obvezniku neposredno
služe za obavljanje njegove registrovane delatnosti.

Poreski krediti – 10% kod plovila 5-8 godina starosti, 20% kod plovila 8-10 godina starosti i 30% kod
plovila preko 10 godina starosti.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – utvrđuje se samooporezivanjem i plaća u momentu nastanka

obaveze. Upis se može izvršiti samo uz dokaz o plaćenom porezu. Porez se plaća na period od 1 godine.

Lice koje u toku godine stekne pravo svojine na plovilu, ne plaća već plaćeni porez i obrnuto, kod
prestanka bavljenja delatnošću počinje da plaća jer otpada oslobođenje.

Porez na upotrebu vazduhoplova –

PORESKI OBJEKAT – porez na upotrebu vazduhoplova se plaća na civilne vazduhoplove na motorni

pogon, kada se koriste za sopstveni prevoz, odnosno za sportsko i amatersko letenje.

PORESKI OBVEZNIK – pravno i fizičko lice na čije ime se vazduhoplov upisuje u registar ili evidenciju
vazduhoplova, odnosno kome se produžava rok važenja potvrde o proveri plovidbenosti.

PORESKA OSNOVICA – broj sedišta.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – u momentu upisa u registar, kao i u momentu produženja važenja
potvrde o proveri plovidbenosti.

143
 144

PORESKE STOPE – stope su specifične, npr za vazduhoplov veličine do 6 sedišta 1 064 110din, preko 20
sedišta 3 192 380din, za sportsko letenje do 4 sedišta 638 480din, preko 4 sedišta 1 064 110din.

PORESKE OLAKŠICE – Poreska oslobođenja i poreski krediti

Poreska oslobođenja – porez na upotrebu vazduhoplova ne plaća se na vazduhoplove na motorni pogon

koji se koriste za sport a koji su vlasništvo Vazduhoplovnog saveza Srbije i njegovih članova (klubova i
sportista) koji poseduju potvrdu o članstvu izdatu od tog saveza.

Poreski krediti – 10% kod vazduhoplova 5-8 godina starosti, 20% 8-10 godina i 30% preko 10 godina
starosti.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – utvrđuje se samooporezivanjem i plaća u momentu nastanka

obaveze, plaća se periodično svakih 12 meseci.

Porez na registrovano oružje –

PORESKI OBJEKAT – Porez na registrovano oružje se plaća na: automatsku pušku, poluautomatsku pušku
i oružje za ličnu bezbednost za koje je izdat oružni list za držanje oružja, kolekcionarska dozvola,
odnosno dozvola za nošenje oružja. Registrovano oružje je oružje za koje je izdata isprava od strane
Ministarstva unutrašnjih poslova. Automatsku pušku ne mogu nabavljati, držati i nositi fizička lica,
pravna lica i preduzetnici, osim u slučajevima predviđenim zakonom (npr oružje streljačke organizacije ili
službeno oružje za potrebe obavljanja posla u državnom organu). Oružje za ličnu bezbednost obuhvata
pištolj i revolver.

PORESKI OBVEZNIK – lice na koje glasi oružni list za držanje oružja, kolekcionarska dozvola, odnosno
dozvola za nošenje oružja. Ako je izdata za više lica, poreski obveznik je vlasnik.

PORESKA OSNOVICA – komad oružja.

NASTANAK PORESKE OBAVEZE – u momentu izdavanja oružnog lista ili dozvole.

PORESKE STOPE – specifične su, npr za automatsku pušku 12 700din, za poluautomatsku 5 090din, za
oružje za ličnu bezbednost 3 440din, za oružje za ličnu bezbednost za koju je idata dozvola za nošenje 17
160din.

PORESKE OLAKŠICE – Poresko oslobođenje – porez se ne plaća na: službeno oružje, oružje streljačkih
organizacija i klubova, oružje koje je obveznik dobio na poklon kao nagradu prilikom odlaska u penziju
od Vojske Srbije ili MUP-a.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA POREZA – ovaj porez utvrđuje rešenjem nadležni poreski organ, na osnovu
podataka koje mu za oružje dostavlja MUP u roku od 15 dana od izdavanja oružnog lista, prenosa prava
svojine na registrovanom oružju...

144
 145

Naknada za zagađivanje životne sredine – Zasnovana je na ideji da „zagađivač treba da plati“ porez na
emisiju štetnih materija, tzv „ekološki porez“. Naknada za zagađivanje životne sredine se plaća na
zagađivanja koja proističu iz sledećih izvora:

* emisije pojedinačnih izvora zagađivanja (sumpordioksida, azotdioksida i praškastih materijala),

* proizvedeni ili odloženi otpad,

* supstance koje oštećuju ozonski omotač i

* plastične polietilenske kese.

Godišnja naknada se utvrđuje rešenjem koje donosi Fond za zaštitu životne sredine najkasnije do 30.4.
tekuće godine, kod oštećenja ozonskog omotača u roku od 30 dana od dostavljanja relevantnih
podataka. Obveznik ima pravo na povraćaj već plaćene naknade za zagađivanje odnosno oslobađanje ili
smanjenje plaćanja naknade, ako sredstva koristi za sprovođenje mera za prilagođavanje propisanim
graničnim vrednostima ili sprovodi druge mere kojima doprinosi smanjenju zagađivanja ispod
propisanog nivoa.

96. Carine

Carina predstavlja jednu vrstu poreza na potrošnju, koji se naplaćuje kad proizvod (carinska roba) ulazi
na državnu teritoriju (uvozna carina), a u nekim slučajevima i kada se prevozi ili prenosi preko državne
teritorije (tranzitna carina) ili kad iz nje izlazi (izvozna carina). Carina se može definisati kao posredan
porez i kao objektan i analitički.

VRSTE CARINA –

* Prema kriterijumu kretanja robe, carine mogu biti uvozne, izvozne i tranzitne. U praksi su najčešće
uvozne, dok se izvozne javljaju relativno retko. Tranzitne carine su u savremenom svetu uglavnom
napuštene jer ometaju normalno funkcionisanje međunarodne trgovine.

- Uvozne carine se, prema cilju koji se želi postići, dele na:

1) Fiskalne carine koje za isključivi cilj imaju obezbeđenje javnih prihoda,

2) Ekonomske (zaštitne) carine se uvode radi zaštite domaće proizvodnje i obezbeđenja razvoja
određenih privrednih grana,

3) Prohibitivne carine čiji je cilj da potpuno onemoguće uvoz robe. Stopa prohibitivnih carina je obično
visoka, te je zbog toga cena iz uvoza znatno veća od cene domaćih proizvoda što praktično zaustavlja
dalji uvoz,

145
 146

4) Antidampinške carine imaju za cilj da zaštite domaću proizvodnju od niskih cena uvezene robe preko
kojih inostrani proizvođači žele da ostvare prodor na domaće tržište i da uspostave svoj monopol. Da bi
se pariralo dampinškim cenama, povećavaju se carine na uvezenu robu sve do nivoa kada se gubi razlika
između cene uvezene robe i cene robe domaće proizvodnje,

5) Retorzivne carine predstavljaju protivmeru koju preduzima jedna država kao odgovor na visoke carine
koje je prema njenim proizvodima uvela druga država.

- Prema načinu utvrđivanja carinske osnovice, carine se dele na specifične i ad valorem.

- Prema načinu uvođenja, razlikuju se autonomne i ugovorne carine. Autonomne uvodi država na osnovu
svog fiskalnog suvereniteta a ugovorne se uvode na osnovu ugovora između dve ili više država.

- Prema poreklu robe, razlikuju se jedinstvene, diferencijalne i preferencijalne carine. Kod jedinstvenih
carina se primenjuje jedinstvena carinska tarifa, nezavisno od toga iz koje se zemlje uvozi roba.
Diferencijalne postoje kod različitog carinskog tretmana različitih država. Kod preferencijalnih carina,
država smanjuje carine za robu iz određenih država (klauzula najvećeg povlašćenja-države ugovornice
automatski priznaju jedna drugoj iste carinske pogodnosti koje su priznale trećim državama).

OBJEKAT CARINJENJA – roba koja se uvozi u carinsko područje RS. Carinska roba su sve stvari koje se u
carinsko područje uvoze, odnosno unose ili primaju, stvari koje se iz tog područja izvoze, iznose ili šalju ili
stvari koje su preko tog područja u tranzitu, odnosno pronose se.

CARINSKI DUŽNIK – Carinski dužnik je:

* kod stavljanja robe u slobodan promet ili u postupak privremenog uvoza sa delimičnim oslobođenjem
od plaćanja uvoznih dažbina-deklarant, a u slučaju posrednog zastupanja-i lice za čiji je račun deklaracija
podneta,

* kod nezakonitog unošenja robe u carinsko područje-lice koje je nezakonito unelo robu,

* kod nezakonitog izuzimanja robe ispod carinskog nadzora-lice koje je izuzelo robu,

* kod prestanka ispunjenja obaveza koje proizlaze iz privremenog smeštaja ili drugog carinskog postupka
u koji je roba bila stavljena-lice koje je dužno ili je bilo dužno da ispuni propisane obaveze koje proizlaze
iz privremenog smeštaja robe ili njenog stavljanja u odgovarajući carinski postupak,

* kada se roba potroši ili prvi put upotrebi u slobodnoj zoni ili u slobodnim skladištima pod uslovima ili
na način koji nisu u skladu sa propisima-lice koje je potrošilo ili upotrebilo robu, ako je znalo ili moglo
znati da se roba može trošiti ili upotrebiti samo u skladu sa propisima.

CARINSKA OSNOVICA – carinska vrednost uvezene robe (transakcijska vrednost uvezene robe), za
troškove do iznosa koji snosi kupac.

NASTANAK CARINSKOG DUGA – nastanak carinskog duga.

146
 147

CARINSKE STOPE – uređene su u Carinskoj tarifi koju čini nomenklatura roba i stope, odnosno iznos
carine. Na robu koja se uvozi u carinsko područje Srbije, carina se obračunava i naplaćuje primenom
stope carine na carinsku vrednost robe (metoda ad valorem). U Carinskoj tarifi je propisano 16 različitih
ad valorem stopa: 0%, 1%, 3%, 5%, 7%, 8%, 10%, 12%, 12,5%, 15%, 18%, 20%, 22%, 25%, 30% i 57,6%.
Ove stope se primenjuju sa državama sa kojima se primenjuje klauzula najvećeg povlašćenja, a na robu iz
ostalih zemalja se primenjuju stope predviđene Carinskom tarifom ali uvećane za 70%. Roba koju uvoze
fizička lica i koja je namenjena sopstvenom domaćinstvu, carini se stopom od 10%.

CARINSKE POVLASTICE – Izuzimanja i oslobođenja od plaćanja carine

Izuzimanja od carine: Plaćanju uvoznih dažbina ne podležu: nova oprema koja se ne proizvodi u zemlji a
uvozi se radi modernizacije, osavremenjivanja domaće tehnologije i proizvodnje, reklamni materijal koji
se besplatno prima iz inostranstva, predmeti stranih izlagača koji učestvuju na sajmovima i izložbama,
žigovi, patenti, modeli, kao i pošiljke male vrednosti nekomercijalne prirode.

Oslobođenja od plaćanja carina se daju: stranom diplomatsko-konzularnom predstavništvu, putnicima

koji dolaze iz inostranstva na predmete ličnog prtljaga, organizacijama Crvenog krsta na robu koju uvezu
iz inostranstva... Roba koje je bila oslobođena od plaćanja carine u roku od 3 godine ne sme se otuđiti,
dati na korišćenje drugom licu ili drugačije upotrebiti, osim u svrhe za koje je bila oslobođena plaćanja
carine.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA CARINE – carinu utvrđuje nadležni carinski organ i na odgovarajući način
obaveštava poreskog obveznika o iznosu carinskog duga koji treba da plati u roku od 8 dana.

97. Doprinosi za obavezno socijalno osiguranje

Javnopravna tela (država posredstvom budžeta ili organizacije za obavezno socijalno osiguranje) mogu
obezbeđivati socijalnu sigurnost na jedan od tri sledeća načina:

1) u formi socijalnog osiguranja koje se finansira doprinosima koje plaćaju osiguranici i druga lica
(najčešće poslodavci), s tim što i država može participirati u finansiranju, a obim prava koja pripadaju
osiguraniku ne zavisi od njegovog materijalnog stanja,

2) u formi davanja iz budžeta koja ne podrazumevaju da su korisnici prethodno platili doprinos niti da
spadaju u kategoriju koja je materijalno ugrožena (npr u Australiji se svima pruža zdravstvena zaštita),

3) u formi socijalne pomoći koja se takođe isplaćuje iz budžeta ali samo licima koja su materijalno
ugrožena.

147
 148

VRSTE DOPRINOSA – ZDOSO propisuje da se doprinosima za obavezno socijalno osiguranje obezbeđuju

sredstva za finansiranje obaveznog socijalnog osiguranja, i to: penzijskog i invalidskog osiguranja,
zdravstvenog osiguranja, osiguranja za slučaj nezaposlenosti.

Sredstva doprinosa su javni prihod pod kontrolom i na raspolaganju organizacija za obavezno socijalno
osiguranje, a te organizacije su: Republički fond za penzijsko i invalidsko osiguranje, Republički fond za
zdravstveno osiguranje i Nacionalna služba za zapošljavanje.

OBVEZNICI DOPRINOSA – Obveznik doprinosa je osiguranik, a u situacijama kada je osiguranik zaposlen,

obveznik doprinosa je i njegov poslodavac.

a) Obveznici doprinosa u svojstvu osiguranika:

1) za sve tri vrste doprinosa: zaposleni,sa zaposlenima upodobljena lica (lica koja obavljaju privremene
poslove, ugovori preko omladinske), preduzetnici, osnivači odnosno članovi privrednog društva,

2) samo za doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje i za doprinos za zdravstveno osiguranje:

poljoprivrednici, samostalni umetnici, sveštenici, domaći državljani zaposleni u inostranstvu,

3) isključivo za doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje: lica koja ostvaruju ugovorenu naknadu po
osnovu ugovora o delu, autorskog ugovora, i preduzetnici,

4) isključivo za doprinos za zdravstveno osiguranje: inostrani penzioneri, strani državljani za vreme

školovanja u RS,

b) Obveznici doprinosa u svojstvu isplatilaca prihoda:

1) za sve tri vrste doprinosa: poslodavci i drugi isplatioci prihoda,

2) samo za doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje za slučaj invalidnosti i telesnog oštećenja po

osnovu povrede na radu i profesionalne bolesti i za doprinos za zdravstveno osiguranje za slučaj povrede
na radu i profesionalne bolesti: Nacionalna služba za zapošljavanje, poslodavac-za lice na stručnom
osposobljavanju, organizator volontiranja-za volontera, omladinska i studentska zadruga,

3) isključivo za dodatni doprinos za penzijsko i invalidsko osiguranje za beneficirani radni staž:

poslodavci,

4) isključivo za doprinos za zdravstveno osiguranje: poslodavci, Republički fond za penzijsko i invalidsko

osiguranje, budžet Republike.

OSNOVICE DOPRINOSA –

1) osnovica za zaposlene i poslodavce je zarada (plata), odnosno naknada zarade (plate). Ova osnovica
se ne umanjuje za neoporezivi iznos od 11 604din. U ovu osnovicu ulazi i iznos koji predstavlja zbir
premije za dobrovoljno zdravstveno osiguranje, koju poslodavac na teret sopstvenih sredstava plaća za
zaposlene-osiguranike uključene u dobrovoljno zdravstveno osiguranje, i penzijskog doprinosa u

148
 149

dobrovoljni penzijski fond, koji poslodavac na teret sopstvenih sredstava plaća za zaposlene-članove
dobrovoljnog penzijskog fonda, umanjen za iznos od 5 501din mesečno,

2) osnovica za preduzetnike je mesečni iznos lične zarade ili oporeziva dobit,

3) osnovica doprinosa za osnivače, odnosno članove privrednog društva je najmanje 35% prosečne
mesečne zarade u RS isplaćene u prethodnom tromesečju,

4) osnovica za poljoprivrednike je 35% prosečne mesečne zarade u RS isplaćene u četvrtom kvartalu

prethodne godine,

5) osnovica za lica koja ostvaruju ugovorenu naknadu po osnovu npr autorskog ugovora je oporeziv
prihod od ugovorene naknade,

6) osnovicu doprinosa za obavezno zdravstveno osiguranje lica za koja se sredstva za uplatu doprinosa
obezbeđuju iz budžeta RS čini iznos od 15% prosečne mesečne zarade u RS isplaćene u prethodnoj
godini.

ZDOSO propisuje najnižu osnovicu, da bi se obezbedio makar minimalni priliv sredstava u organizacije
obaveznog socijalnog osiguranja i najvišu osnovicu preko koje se neće obračunavati doprinosi jer je i
obim prava iz obaveznog socijalnog osiguranja limitiran (npr penzija ne može biti viša od zakonom
propisanog iznosa). Najniža osnovica je 35% prosečne mesečne zarade u RS isplaćene u prethodnom
kvartalu. najviša osnovica se određuje kao najviša mesečna i najviša godišnja. Najvišu mesečnu osnovicu
čini petostruki iznos prosečne mesečne zarade isplaćene po zaposlenom u RS, a najvišu godišnju
petostruki iznos prosečne godišnje zarade.

NASTANAK OBAVEZE PO OSNOVU DOPRINOSA – kod zarada-danom zaključenja ugovora o radu, a kod
ugovorenih naknada-danom zaključenja ugovora. kod preduzetnika-danom upisa u registar, a kod
poljoprivrednika-na dan 31.12. godine koja prethodi godini za koju se utvrđuje doprinos.

STOPE DOPRINOSA – Kada se doprinosi plaćaju istovremeno iz osnovice i na osnovicu obračun doprinosa
se vrši po sledećim stopama: za obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje (zaposleni 14%, poslodavac
12%), za obavezno zdravstveno osiguranje (zaposleni 5,15%, poslodavac 5,15%). za osiguranje za slučaj
nezaposlenosti (zaposleni 0,75%, poslodavac 0,75%). Kada se doprinosi plaćaju samo iz osnovice: za
obavezno penzijsko i invalidsko osiguranje 26%, za obavezno zdravstveno osiguranje 10,30%, za
osiguranje za slučaj nezaposlenosti 1,50%.

OLAKŠICE – ZDOSO propisuje dve vrste olakšica za doprinose u vezi sa zaradama za poslodavce koji
zapošljavaju određene kategorije lica:

1) Refakcija dela plaćenih doprinosa iz osnovice i na osnovicu – Poslodavac se u pogledu doprinosa kao
korisnik podsticaja za zapošljavanje pojavljuje u dva svojstva: kao platac (u pogledu doprinosa iz
osnovice) i kao obveznik (u pogledu doprinosa na osnovicu). NJemu pripada pravo na povraćaj dela
plaćenih doprinosa, na teret zaposlenog i na teret poslodavca, po osnovu zarade na novozaposleno lice.
U delu koji se tiče doprinosa iz osnovice (gde je poslodavac samo platac), njemu se de facto daje

149
 150

subvencija zato što zapošljava lica koja se, sa stanovišta zakona, zaslužila posebnu pažnju (tj registrovane
nezaposlene), a u delu koji se odnosi na doprinose na osnovicu (gde je obveznik), radi se o refakciji
vlastitih sredstava prethodno plaćenih u vidu doprinosa na zarade tih lica.

ZDOSO propisuje opšti i specijalni režim.

Pravo na refakciju dela plaćenih doprinosa imaju samo kvalifikovani poslodavci u odnosu na zarade
kvalifikovanih novozaposlenih lica.

Da bi se kvalifikovao za ovu olakšicu, u opštem režimu refakcije, poslodavac-pravno lice ili preduzetnik,
mora zasnivanjem radnog odnosa sa novozaposlenim licima povećati broj zaposlenih kod sebe u odnosu
na broj zaposlenih na dan 31.3.2014.godine. Poslodavac koji za određeno lice koristi bilo koju vrstu
podsticaja (npr subvenciju) po osnovu zasnivanja radnog odnosa tog lica, osim prava na refakciju dela
poreza na zaradu, nema pravo da za to lice ostvari ovu olakšicu. Iz prava na refakciju dela plaćenih
doprinosa isključeni su poslodavci koji su korisnici javnih sredstava.

U specijalnom režimu refakcije, kvalifikovani poslodavac je pravno lice razvrstano u mikro ili mala pravna
lica, odnosno preduzetnik, pod uslovom da zasnuje radni odnos sa najmanje dva nova lica. I za ovog
poslodavca važe ograničenja u pogledu nemogućnosti paralelnog korišćenja drugih podsticaja i statusa
koji ne može biti status korisnika javnih sredstava.

Kvalifikovanim novozaposlenim licem, u oba režima, smatra se fizičko lice sa kojim je poslodavac
zaključio ugovor o radu, koje je prijavio na obavezno socijalno osiguranje i koje je pre zasnivanja radnog
odnosa kod Nacionalne službe za zapošljavanje bilo bez prekida prijavljeno kao nezaposleno 6 meseci
(pripravnici 3 meseca).

U opštem režimu, poslodavac ima pravo na refakciju ako je zasnovao radni odnos sa: 1-9 lica 65%, 10-99
70% i preko 100 lica 75%.

U specijalnom režimu, poslodavac ima pravo na refakciju 75% plaćenog poreza.

2) Oslobođenje od obaveze plaćanja poreza na osnovicu – Da bi se stimulisalo zapošljavanje lica s

invaliditetom, poslodavcu je pruženo oslobođenje od obaveze plaćanja doprinosa na zaradu zaposlenog
ako na neodređeno vreme zaposli lice s invaliditetom, pri čemu Nacionalna služba za zapošljavanje plaća
te doprinose.

UTVRĐIVANJE I NAPLATA DOPRINOSA – Najčešće se utvrđuju i plaćaju po odbitku. Poslodavac je dužan

da doprinose obračuna i uplati istovremeno s isplatom zarade. Ako poslodavac ne isplati zaradu do
poslednjeg dana u tekućem mesecu za prethodni mesec, dužan je da najkasnije do tog roka obračuna i
uplati doprinose za prethodni mesec na najnižu osnovicu doprinosa (35% prosečne mesečne zarade u RS
isplaćene u prethodnom kvartalu). Ako poslodavac u ovom roku ne podnese poresku prijavu, Poreska
uprava će obračunati doprinose u ime i za račun poslodavca na osnovu podataka koje joj dostavlja
Centralni registar obaveznog socijalnog osiguranja.

150
 151

Doprinose za osnivača, odnosno člana privrednog društva, obračunava to privredno društvo i plaća ih u
roku od 15 dana po isteku svakog meseca.

Kod ugovorenih naknada (autorski ugovori i sl), isplatilac je dužan da obračuna, obustavi i uplati
doprinose prilikom isplate ugovorene naknade u roku od 45 dana.

Za preduzetnike koji porez plaćaju na paušalno utvrđeni prihod i poljoprivrednike koji nisu obveznici
poreza na dohodak građana za prihode od samostalne delatnosti, obavezu doprinosa utvrđuje Poreska
uprava rešenjem. Ovi doprinosi se plaćaju u roku od 15 dana po isteku svakog meseca, tj 45 dana od
početka svakog tromesečja (poljoprivrednici).

98. Takse

Taksa predstavlja instrument dažbinskih (fiskalnih) prihoda kojim država od fizičkog ili pravnog lica pod
njenom poreskom vlašću prinudno uzima novčana sredstva, kao cenu za konkretnu, neposredno
pruženu javnu uslugu, odnosno sproveden postupak ili radnju, koju im pružaju, odnosno sprovode njeni
organi.

Visina takse se može propisati neposredno zakonom ili se zakonom može ovlastiti određeni subjekt da
utvrdi visinu takse.

Kod utvrđivanja visine takse neposredno u zakonu, treba povesti računa o gornjem limitu-ukupnom
iznosu rashoda učinjenih na službu koja obezbeđuje uslugu; ako bi se taj maksimum prešao, taksa bi se
pretvorila u porez.

Kada taksu utvrđuje subjekt kome je zakonom dato to pravo, visina takse se utvrđuje po određenoj
formuli gde se u obzir uzimaju: dostupnost javne usluge, broj časova efektivnog vremena jednog
zaposlenog potrebnog za pružanje javne usluge i ostali troškovi koji učestvuju u pružanju javne usluge.

Najkasnije do 30.9. tekuće godine, za narednu godinu, utvrđuje se visina takse, a taj akt se dostavlja na
saglasnost Ministarstvu finansija.

Usluga koja se pruža taksenom obvezniku može biti određena radnja javnog organa (npr izdavanje putne
isprave), odnosno postupak (npr donošenje sudske odluke), ali se može sastojati i u posebnoj privilegiji
koju obveznik dobija (pravo na obavljanje neke profesije, pravo na isticanje firme). Taksa se ne sme
naplaćivati za izdavanje dokaza i bilo kojih podataka koje lice pribavlja od jednog državnog organa a po
nalogu drugog državnog organa.

Razgraničenje prema npr porezima na upotrebu dobara ili dozvolu da se upotrebljavaju dobra ili
obavljaju delatnosti sprovodi se na osnovu okolnosti da li je plaćeni iznos u srazmeri sa troškovima
usluge državnog organa (taksa) ili je iznos dažbine znatno veći od tih troškova (porez).

151
 152

Taksena načela:

1) opštost taksene tarife (zahtev da se tarifa utvrđuje generalno a ne za svaki pojedini slučaj posebno),

2) impersonalnost taksene tarife (zahtev da za istu uslugu tarifa bude ista za svakog obveznika, bez
obzira na njegovu ekonomsku snagu),

3) jednostavnost taksene tarife (zahtev da jedan tarifni broj ne bude razdeljen na puno sitnijih stavki).

Kada se radi o načinu naplate taksi, razlikuju se:

- direktna metoda, i

- indirektna metoda.

Kod direktne metode taksa se plaća u gotovom novcu na odgovarajući uplatni račun trezora. Takseni
obveznik je u tom slučaju dužan da priloži odgovarajući dokaz da je taksu platio. Indirektna metoda se
javlja u dve varijante: u vidu plaćanja takse u taksenim markama i u vidu plaćanja takse upotrebom
taksenih formulara.

KLASIFIKACIJA TAKSA –

1) Prema nameni naplaćenih prihoda, takse se dele na:

a) fiskalne, b) činovničke.

Fiskalne takse pripadaju budžetu, dok činovničke takse ostaju potpuno ili delimično službenicima javnog
organa kao nagrada za rad na pružanju usluga. Činovničke takse su uglavnom napuštene jer su
predstavljale mogući izvor korupcije,

2) Prema obuhvatnosti usluga koje se plaćaju:

a) pojedinačne, koje se naplaćuju za pojedinačna akta javnih organa, i

b) paušalne, koje obuhvataju mnoštvo usluga koje čine celinu,

3) Prema vezanosti za tip usluge, odnosno za javni organ koji vrši uslugu:

a) opšte, koje su iste za svaku uslugu bez obzira koji je organ vrši,

b) specijalne, koje su svojstvene javnom organu koji ih naplaćuje,

4) Prema odnosu između visine dažbine i vrednosti javnog organa:

a) stalne, koje su utvrđene standardno za određenu uslugu i ne menjaju se u zavisnosti od obima posla
koji u konkretnom slučaju može biti veći ili manji od standardnog,

b) promenljive, koje se kreću prema unapred utvrđenoj relaciji sa vrednošću posla,

152
 153

5) Prema vrsti organa koji vrši zahtevanu uslugu:

a) administrativne,

b) sudske,

v) komunalne,

6) Prema nivou vlasti koji uvodi taksu:

a) republičke,

b) pokrajinske,

v) lokalne.

ADMINISTRATIVNE TAKSE – Mogu biti republičke, pokrajinske i lokalne.

Republičke administrativne takse predstavljaju prihod budžeta Republike i plaćaju se za spise i radnje u
upravnim stvarima, kao i za druge spise i radnje kod: državnih organa i organizacija, organa teritorijalne
autonomije i lokalne samouprave u vršenju poverenih poslova i privrednih društava, preduzeća i drugih
organizacija koje vrše poverena im javna ovlašćenja. Obveznik takse je lice koje se zahtevom obraća
državnom organu radi pokretanja upravnog, odnosno drugog postupka kod tog organa. Taksena obaveza
nastaje u trenutku predaje zahteva, a taksa se plaća u trenutku nastanka taksene obaveze. Republičke
administrativne takse se iskazuju u novčanim iznosima a izuzetno su ad valorem. Dinarski iznosi Tarife se
usklađuju godišnje – godišnjim indeksom potrošačkih cena.

Od obaveze plaćanja takse se izuzimaju: organi i organizacije RS, organizacije obaveznog socijalnog
osiguranja, ustanove osnovane od strane RS, Crveni krst srbije, registrovane crkve i verske zajednice,
diplomatsko konzularna predstavništva.

Taksa se ne plaća za: spise i radnje u postupcima koji se vode po službenoj dužnosti, spise i radnje u
postupku za povraćaj više ili pogrešno plaćenih javnih prihoda kao i za refakciju, spise i radnje u
postupku za ispravljanje grešaka u rešenjima, prijave za upis u matične knjige, prijave za ostvarivanje
zakonom propisanih podsticaja, spise i radnje u vezi sa ostvarivanjem prava iz socijalne zaštite, u vezi sa
obrazovanjem.

Lokalne administrativne takse su predviđene kao izvorni prihod jedinice lokalne samouprave. Skupština
jedinice lokalne samouprave može uvesti ove takse za spise i radnje u upravnim stvarima u okviru
poslova iz svoje izvorne nadležnosti. Visinu lokalnih administrativnih taksi utvrđuje skupština
jed.lok.sam. pri čemu lokalna administrativna taksa ne sme biti veća od iznosa republičke
administrativne takse propisane za odgovarajući, odnosno sličan spis ili radnju. Plaćaju se u novcu.

SUDSKE TAKSE – predstavljaju prihod budžeta RS. Takseni obveznici su lica po čijem predlogu ili u čijem
interesu se preduzimaju radnje u sudskom postupku. Za podneske i za zapisnike koji zamenjuju
podneske taksu je dužno da plati lice koje ih podnosi, odnosno lice na čiji zahtev se sastavlja zapisnik. Za

153
 154

odluku prvostepenog suda taksu je dužan da plati tužilac, odnosno predlagač, a za sudsko poravnanje
taksu su dužne da plate obe strane. Za odluku drugostepenog suda i za odluku po vanrednom pravnom
sredstvu, sudsku taksu je dužan da plati podnosilac žalbe, odnosno lice u čijem interesu je pokrenut
postupak po vanrednom pravnom sredstvu. Taksena obaveza nastaje:

* za podneske (tužbe, žalbe) – kada se predaju sudu,

* za sudske prepise – kada se zatraže od suda,

* za sudske odluke – kada se objave,

* sudska poravnanja – kada se zaključe,

* za paušalnu taksu u postupku raspravljanja zaostavštine – kada rešenje o nasleđivanju postane

pravosnažno,

* u postupku reorganizacije i stečaja - kada se usvoji plan, odnosno donese odluka o deobi.

Taksa se plaća u roku od 8 dana.

U parničnom postupku, takse se plaćaju prema vrednosti predmeta spora (osnovica). Sudske takse se
plaćaju u taksenim markama ili u gotovom novcu.

LOKALNE KOMUNALNE TAKSE – predviđene su kao izvorni prihod jed.lok.sam. Skupština jed.lok.sam.
može uvesti ove takse za korišćenje prava, predmeta i usluga, u skladu sa listom utvrđenom Zakonom.
Visinu lokalnih komunalnih taksi utvrđuje skupština jed.lok.sam. Jedinica lok.sam može uvesti i
boravišnu taksu. Obveznik lokalne komunalne takse je pravno i fizičko lice-korisnik prava, predmeta i
usluga za čije korišćenje je predviđeno plaćanje ove takse. Komunalna taksa u gradu Beogradu se plaća
za: isticanje firme na poslovnom prostoru, korišćenje reklamnih panoa, držanje motornih drumskih i
priključnih vozila, korišćenje prostora na javnim površinama, držanje sredstava za igru, korišćenje
prostora za parkiranje na obeleženim mestima, zauzeće javne površine građevinskim materijalom.

Najizdašnija taksa je isticanje firme na poslovnom prostoru (firmarina), za šta se taksa utvrđuje godišnje,
čiji iznos zavisi od delatnosti taksenog obveznika. Firmarinu ne plaćaju preduzetnici i mala (i mikro)
pravna lica ukoliko imaju godišnji prihod do 50 000 000din. Za srednja pravna lica (i preduzetnike preko
50 000 000din) firmarina je na godišnjem nivou maksimirana do dve prosečne mesečne zarade po
zaposlenom. Za velika pravna lica do tri prosečne zarade, a za one koji obavljaju delatnosti bankarstva,
kazina, kockarnica do deset prosečnih mesečnih zarada.

Umanjenja firmarine: pravnim licima ako firmu istaknu van sedišta u beogradu 20%, za isticanje firme na
kiosku plaća se firmarina predviđena za preduzetnike, za isticanje firme na tezgi na otvorenom prostoru
50% od iznosa firmarine za preduzetnike.

Obveznik firmarine dužan je da podnese prijavu za utvrđivanje obaveze po osnovu komunalne takse u
roku od 15 dana od isticanja firme. Firmarina se plaća mesečno u visini 1/12 godišnjeg iznosa takse.

154