ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN MOLDOVA

Cu titlu de manuscris
C.Z.U: 336. 22 (043. 2)

MAN AURELIANA

CARACTERUL DUAL AL PARADISURILOR FISCALE

CERCETAT PRIN PRISMA EVAZIUNII FISCALE

08.00.10 – Finanţe; monedă; credit

TEZĂ DE DOCTOR ECONOMIE

Conducător ştiinţific: _____________________ SUHOVICI Ana, dr., conf.

univ.

Autorul: _____________________ MAN Aureliana

CHIŞINĂU, 2010
© Man Aureliana, 2010

2
 ADNOTARE
la teza de doctor în economie cu tema „Caracterul dual al paradisurilor fiscale cercetat
prin prisma evaziunii fiscale”, elaborată de Man Aureliana. Chişinău, 2010

Structura tezei. Teza este structurată astfel: introducere, trei capitole, concluzii şi recomandări,
14 anexe, bibliografia din 189 de denumiri, 120 de pagini de text de bază, 35 de figuri, 21 de tabele.
Rezultatele obţinute sunt publicate în 12 lucrări ştiinţifice şi ştiinţifico-didactice, cu un volum
total de 11,35 coli de autor.
Cuvinte-cheie: paradis fiscal, zonă offshore, jurisdicţie fiscală, companie offshore, evaziune
fiscală, politică anti-offshore, state onshore.
Domeniul de studiu şi obiectivele tezei îl constituie cercetarea caracterului dual al paradisurilor
fiscale în vederea determinării posibilităţilor de utilizare a dezavantajelor acestora, în scopul perfecţionării
măsurilor privind combaterea evaziunii fiscale în România şi Republica Moldova, precum şi de utilizare a
avantajelor acestora, în vederea diminuării migrării ilicite şi licite a capitalurilor.
Noutatea şi originalitatea ştiinţifică a investigaţiei constă în: relevarea dualităţii paradisurilor
fiscale, în complexitatea sa, la diferite niveluri ale economiilor prin identificarea avantajelor şi
dezavantajelor acestui fenomen, pentru ţările onshore; identificarea, în baza practicilor internaţionale, a
unor elemente specifice paradisurilor fiscale (cum ar fi comerţul on-line, utilizarea reprezentanţelor,
posibilitatea înfiinţării de societăţi care nu desfăşoară activitate la sediul firmei, ci doar prin filialele
din alte ţări etc.), în vederea reflectării acestora în politicile fiscale (comerciale şi investiţionale etc.),
ale unor state onshore, respectiv ale României şi ale Republicii Moldova; argumentarea necesităţii
utilizării în practicile fiscale aplicate în România şi Republica Moldova a metodelor contra-offshore,
recomandate de către organismele internaţionale, precum şi utilizate de SUA, Peru, Venezuela,
Argentina, Australia, Republica Belarus, în vederea diminuării evaziunii fiscale; argumentarea,
pornind de la experienţa internaţională, a necesităţii introducerii, în practica fiscală a României şi a
Republicii Moldova, a taxei offshore, ceea ce ar contribui, în bună parte, la diminuarea impactului
negativ al paradisurilor fiscale asupra economiilor naţionale precum şi la completarea veniturilor
fiscale ale statelor.
Semnificaţia teoretică şi valoarea aplicativă a lucrării. Raţionamentele ştiinţifice ale tezei ar
putea contribui la dezvoltarea conceptelor de paradis fiscal şi de evaziune fiscală în condiţiile
internaţionalizării economiilor naţionale; la perfecţionarea metodelor de combatere a evaziunii
fiscale şi diminuare sau stopare a evadării ilicite şi licite a capitalurilor; precum şi la aplicarea, în
practicile fiscale naţionale, a unor avantaje, generate de paradisurile fiscale; precum şi la elaborarea
unor concepte privind dezvoltarea economică a ţărilor onshore, cum ar fi Republica Moldova şi
România.

3
 АННОТАЦИЯ
на кандидатскую диссертацию по теме «Двойственный характер налоговых гаваней,
исследованный сквозь призму уклонения от налогов», выполненную Ман Аурелианой.
Кишинев, 2010

Структура работа. Работа структурирована следующим образом: введение, три главы,

выводы и рекомандации, 14 приложений, библиография из 189 итсточников, 120 страниц
основного текста, 35 фигур, 21 таблица.
Полученные результаты опубликованы в 12 научных работах общим объемом 11,35
печатных листов.
Ключевые слова: налоговая гавань, оффшорная зона, оффшорная юрисдикция,
оффшорная компания, уклонение от налогов, антиоффшорная политика, оншорные страны.
Область и объект исследования: составляет двойственный характер налоговых гаваней, с
целью использования преимуществ и недостатков налоговых гаваней для совершенствования мер
политики по борьбе с уклонением от налогов и сокращения легального и нелегального бегства
капитала.
Научная новизна и оригинальность исследования состоят: в комплексном
рассмотрении двойственного характера налоговых гаваней на различных уровнях экономики,
посредством определения их преимуществ и недостатков для оншорных стран; выявление на
основе анализа международного опыта базовых характеристик, присущих налоговым гаваням
для их учета в налоговой, инвестиционной, коммерческой и др. политике оншорных стран, в
том числе, Румынии и Республики Молдова; аргументация использования в налоговой практике
Румынии и Республики Молдова антиоффшорных мер рекомендованных международными
организациями, а также национальных практик США, Венесуэлы, Перу, Аргентины,
Австралии, Республики Беларусь и др. в области борьбы с уклонением от налогов;
аргументация, на основе изучения международной практики, введения в Румынии и Республике
Молдова оффшорного сбора, что может в значительной степени содействовать сокращению
негативного влияния налоговых гаваней на национальную экономику, а также пополнению
доходов бюджета.
Научная и практическая значимость работы. Основные выводы и рекомендации,
сделанные в работе, могут быть использованы для развития концепций налоговых гаваней и
уклонения от налогов в условиях интернационализации национальных экономик;
совершенствования методов борьбы с уклонением от налогов и сокращением легального и
нелегального бегства капитала; использования в национальной фискальной практики Румынии и
Республики Молдова преимуществ присущих налоговым гаваням; при разработке концепций
экономического развития оншорных стран, в том числе, Румынии и Республики Молдова.

4
 ANNOTATION
To the thesis in economics on “Dual nature of tax havens investigated in terms of tax
evasion”, developed by Man Aureliana
Chisinau, 2010

Thesis structure. The thesis is structured as follows: introduction, three chapters,

conclusions and recommendations, 14 annexes, bibliography of 189 names, 120 pages of basic
text, 35 figures, 21 tables.
The results are published in 12 scientific papers and science teaching oriented, with a total
volume of 11.35 sheets of copyright.
Keywords: tax haven, the area offshore tax jurisdiction, offshore company, tax evasion,
political anti-offshore, onshore states.
Domain of study and research objectives is the dual nature of tax havens research to
determine possible use of their disadvantages, in order to improve measures to combat tax
evasion in Romania and Moldova, and to use their advantages in order to reduce migration licit
and illicit capital.
Novelty and originality of scientific inquiry is: revealing duality tax havens in its
complexity at different levels of savings by identifying advantages and disadvantages of this
phenomenon, onshore countries, identified on the basis of international practices, the specific
elements of tax havens (such as trade online, using representations for the possible establishment
of companies not engaged in his business, but only through subsidiaries in other countries etc.),
to reflect their tax policies (trade and investment, etc.), of some onshore states, namely Romania
and the Republic of Moldova, arguments need use tax practices applied in Romania and
Moldova to counter offshore methods recommended by international organizations and used by
the U.S., Peru, Venezuela, Argentina, Australia, Republic Belarus, in order to reduce tax
evasion, the argument, based on international experience, the need to introduce the tax practice
of Romania and Moldova, offshore tax, which would contribute largely to reducing the negative
impact of tax havens national economies and to expanding tax revenues of states.
Theoretical significance and applied value of the work. The scientific rations of the thesis
could help to develop the concepts of tax avoidance and tax heaven in terms of
internationalization of national economies, to improve methods to combat tax evasion and reduce
or stop illicit and licit escape of capital, and the application in practice national tax of benefits
arising from tax havens, and the development of concepts of economic development of onshore
countries such as Moldova and Romania.

5
 Lista abrevierilor

ANAF Agenţia Naţională de Administrare Fiscală

ANV Autoritatea Naţională a Vămilor
ARIS Agenţia Română pentru Investiţii Străine
BHO British Home Office
CEE Comunitatea Economică Europeană
CFC Companie Străină Controlată
CIT Corporate Income Tax
FATF Financial Action Task Force (Forţa Operaţională de Acţiune Financiară)
FMI Fondul Monetar Internaţional
FSF Forumul pentru Stabilitate Financiară
GATT Acordul General de Tarife şi Comerţ
(General Agreement on Tariffs and Trade)
GDP Gros Domestic Product
IBC Compania de Afaceri Internaţională
(International Business Company)
ISD Investiţii Străine Directe
ITR Implicit Tax Rate
LLC Asociaţie cu Răspundere Limitată (Limited Liability Company)
NCA National Customs Authority
NAFA National Tax Administration Agency
OCDE Organizaţia pentru Dezvoltare şi Cooperare Economică
(Organization for Economic Cooperation and Development)
OFC Centru Financiar Offshore (Offshore Financial Center)
OMC Organizaţia Mondială a Comerţului
PIB Produsul Intern Brut
PIT Personal Income Tax
PNB Produsul Naţional Brut
SFS Serviciul Fiscal de Stat
TVA Taxa pe valoarea adăugată (VAT-Value Added Tax)
UE Uniunea Europeană
ZEL Zonă economică liberă

6
 CUPRINS

Adnotare.........................................................................................................................................3
Lista abrevierilor...........................................................................................................................6
Introducere………………………………..………………………………………………......….9
1. Aspecte teoretice privind paradisurile fiscale şi impactul acestora asupra economiilor
moderne..................................................................................................................................16
1.1. Abordări conceptuale privind paradisurile fiscale…….…….................................................16
1.2. Dualitatea paradisurilor fiscale şi formele de manifestare a acesteia...…..............................27
1.3. Concluzii la capitolul 1………….………………………………………………………......48
2. Evaziunea fiscală generată de paradisurile fiscale: motive, consecinţe şi diminuarea
acesteia....................................................................................................................................50
2.1. Fenomenul evaziunii fiscale: aspecte teoretice şi legislative..................................................50
2.2. Metode de minimizare a obligaţiilor fiscale prin utilizarea companiilor offshore.................60
2.3. Analiza practicii mondiale privind diminuarea evaziunii fiscale…………...…………........77
2.4. Concluzii la capitolul 2………………………………...……………………………….…...89
3. Probleme şi soluţii privind diminuarea evaziunii fiscale generată de paradisurile fiscale
(cazul României şi al Republicii Moldova)..........................................................................90
3.1. Studiul comparativ al fiscalităţii în România şi Republica Moldova ....................................90
3.2. Analiza evaziunii fiscale în România şi în Republica Moldova.............................................98
3.3. Direcţii de diminuare a evaziunii fiscale.......................................................................... ...109
3.4. Concluzii la capitolul 3…………………………………………………...…………...…...132
Concluzii şi recomandări……………………………………………………………….…......135
Bibliografie.................................................................................................................................141
Anexa 1. Tabelul A 1.1. Paradisurile fiscale conform clasificaţiei Penn World Table…….......153
Anexa 2. Tabelul A 2.2. Nivelul de manifestare a dualităţii paradisurilor fiscale….…….........154
Anexa 3. Tabelul A 3.3. Caracteristici generale ale companiilor offshore………..……....…...155
Anexa 4. Tabelul A 4.4. Tratamentul fiscal al unei întreprinderi, din Luxemburg, în funcţie de
forma juridică a acesteia……………………………………………………………………......156
Anexa 5. Figura A 5.1. Caracteristici ale evaziunii fiscale ilicite (frauduloase)………..….…..159
Anexa 6. Figura A 6.2. Caracteristici ale evaziunii fiscale licite (legale)………..……….…....160
Anexa 7. Figura A 7.3. Procedeele prin care este săvârşită evaziunea fiscală frauduloasă……161

7
Anexa 8. Tabelul A 8.5. Ţările şi/sau zonele offshore conform Ghidului activităţilor sau
tranzacţiilor suspecte, care cad sub incidenţa Legii cu privire la prevenirea şi combaterea spălării
banilor şi finanţării terorismului a Republicii Moldova………………………………….….....162
Anexa 9. Tabelul. A 9.6. Evoluţia cotelor impozitului pe venitul societăţilor comerciale în ţările
UE ………………………………………………………………………………..…………….163
Anexa 10. Tabelul A 10.7. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice în ţările
UE, în perioada 2003-2009……………………………………………………………………..164
Anexa 11. Tabelul A 11.8. Cotele standard ale TVA în UE………...………………………....165
Anexa 12. Tabelul A 12.9. Facilităţi fiscale în Republica Moldova în anul 2006…..………....166
Anexa 13. Tabelul A 13.10. Facilităţi fiscale suplimentare în 2007-2009 în Republica
Moldova………………………………………………………………………………………...167
Anexa 14. Tabelul A 14.11. Facilităţi fiscale privind zonele economice libere în Republica
Moldova……………………………..………………………………………………….………168
Declaraţia privind asumarea răspunderii.....................................................................................169
Curriculum Vitae al autorului......................................................................................................170

8
 Introducere

Actualitatea temei. Globalizarea economiei mondiale, precum şi breşele create în sistemul

fiscal internaţional şi rafinarea strategiilor financiare au creat un climat propice dezvoltării
accentuate a paradisurilor fiscale, care, datorită legislaţiei super-liberale şi regimului de
impunere fiscală foarte indulgent, aduc, pe de o parte, o serie de avantaje ţărilor de amplasare a
acestora. Paradisurile fiscale reprezintă, pe de altă parte, o problemă continuă, prin faptul că
afectează negativ încasările bugetare ale ţărilor cu fiscalitate mai ridicată şi implicit, conduc la
creşterea evaziunii fiscale, în special a celei legale, la ieşirea licită şi ilicită a capitalurilor,
provocând, astfel, instabilitatea financiară, precum şi prin eludarea controlului financiar, crizele
financiare.
Problema evaziunii fiscale, în România şi Republica Moldova, a devenit mai acută începând
cu tranziţia spre economia de piaţă, liberalizarea şi internaţionalizarea economiei, precum şi
datorită apariţiei posibilităţilor de înregistrare a companiilor offshore în paradisurile fiscale.
Complexitatea fenomenului paradisurilor fiscale în economia contemporană, necesită cercetarea
acestuia la diferite niveluri: mondial, naţional (macro- şi microeconomic), motivaţia principală
constând în faptul că paradisurile fiscale, în condiţiile actuale, au devenit parte componentă a
sistemului economic mondial şi a economiilor naţionale, aceasta confirmând actualitatea temei
de cercetare.
Descrierea situaţiei în domeniu şi identificarea problemelor de cercetare. În teză, sunt
luate în considerare rezultatele cercetărilor privind esenţa paradisurilor fiscale, efectelor duale
ale acestora asupra dezvoltării economiilor mondiale şi naţionale, precum şi metodele de
combatere a evaziunii fiscale, generate de acest fenomen, în cele mai importante centre de
cercetări de excelenţă în domeniul economiei şi finanţelor. Dintre acestea, indicăm cercetările
efectuate sub igida FMI (The Implications of the Global Financial Crisis for Low-Income
Countries); UNCTAD (Transfer Pricing); a Organizaţiei Naţiunilor Unite (Mногонациональные
предприятия и распределение дохода между национальными экономиками); a Organizaţiei
pentru Cooperare şi Dezvoltare Economică (Identity Fraud: Tax Evasion and Money
Laundering); Financial Action Task Force (Money Laundering vulnerabilities of Free Trade
Zones); a Băncii Europene de Investiţii (Flying in the face of development: How European
Investment Bank loans enable tax havens); Banca Mondială şi Pricewaterhouse Coopers (Paying
Taxes: The Global Picture); Catto Institute-U.S.A (The Tax Gap Mirage); CF&P Foundation
Prosperitas (Tax Havens: Myth Versus Reality); Tax Justice Network (Why capital flight?),

9
Transparency International Moldova, precum şi alte cercetări apreciate în mediile ştiinţifice, cum
sunt: Raport from the Government Commission on Capital Flight from Poor Countries; Oxfram
Paper Tax havens: releasing the hidden billions for poverty eradication; Tax havens and
development; Forthcoming report from the Institute for Research in Economics and Business
Administration in Bergen “Kunnskapsstatus for hva økonomisk forskning har avdekket om
flernasjonale selskapers internprising i Norge”.
La nivelul academic, problematica paradisurilor fiscale şi a evaziunii fiscale a fost abordată:
- în lucrările cercetătorilor străini: W. Diamond, D. Diamond, C. Dauphin, M. C. De Brie, P.
Charpantier, L. Kiss, C. R. Munday Stephen, D. K. Eiteman, A. L. Stonehill, D. Mitchell şi alţii;
- în lucrările cercetătorilor români: T. Moşteanu, D.D. Şaguna, P. Brezeanu, A. Mănăilă, A.
Horobeţ, C. Bişa, I. Costea, M. Capotă, B. Dancău, Gh. Caraiani, P. Lucian, G. Buzan, A. Gearâp, C.
Ardelean, D. Remus, B. Minoiu, C. Cazacu, L. Voinea, M. Vulpoi, M. Brăescu şi alţii;
- în lucrările cercetătorilor din Republica Moldova: R. Hîncu, T. Manole, E. Fuior,
L.Cobzari, A. Certan, N. Chicu, D. Criclivaia, A. Casian, V. Dandara, A. Suhovici şi alţii.
În marea majoritate a lucrărilor elaborate, predomină cercetarea aspectelor generale ale
evaziunii fiscale. Doar în unele lucrări (autori: R. Hîncu, T. Manole, D. Criclivaia, A. Suhovici,
A. Certan), este reflectată problematica funcţionării paradisurilor fiscale, corelată cu evaziunea
fiscală, generată de acestea.
În contextul teoretizărilor existente, paradisurile fiscale şi fenomenul evaziunii fiscale sunt
cercetate separat. Menţionăm că, deşi atât în Republica Moldova, cât şi în România, s-au efectuat
cercetări vizând problematica paradisurilor fiscale şi cea a evaziunii fiscale, investigarea acestora
în corelare, precum şi elaborarea unor elemente ce fundamentează noutatea ştiinţifică, în acest
domeniu, nu s-au realizat, ceea ce conferă o imagine originală cercetării în cauză.
Scopul şi obiectivele lucrării. Scopul lucrării constă în cercetarea caracterului dual al
paradisurilor fiscale în vederea determinării posibilităţilor de utilizare a dezavantajelor acestora, în
scopul perfecţionării măsurilor privind combaterea evaziunii fiscale în România şi Republica
Moldova, precum şi de utilizare a avantajelor acestora, în vederea diminuării migrării ilicite şi licite
a capitalurilor.
Scopul formulat a determinat următoarele obiective ale cercetării:
ƒ sintetizarea abordărilor teoretice privind fenomenul „paradis fiscal” în vederea
interpretării acestuia în raport cu mediul economic contemporan;
ƒ delimitarea mai clară, în baza investigării abordărilor teoretice şi conceptuale, a noţiunii
„paradis fiscal” de noţiuni ca: „zonă offshore”, „centru financiar offshore”, „jurisdicţie fiscală
offshore”, în vederea depăşirii problemelor de interpretare diferită a acestora;

10
 ƒ identificarea în baza recomandărilor OCDE, a trăsăturilor caracteristice paradisurilor
fiscale, în scopul stabilirii ţărilor care aparţin acestei categorii;
ƒ cercetarea avantajelor şi dezavantajelor provocate de paradisurile fiscale la diferite
niveluri (mondial, macro- şi microeconomic naţional) în scopul elucidării caracterului dual al
acestora;
ƒ cercetarea şi sintetizarea aspectelor teoretice şi legislative privind noţiunea de evaziune
fiscală, în vederea delimitării evaziunii fiscale licite de cea ilicită;
ƒ investigarea metodelor de minimizare a obligaţiilor fiscale prin utilizarea companiilor
offshore, în vederea elaborării propunerilor privind eficientizarea controalelor fiscale;
ƒ analiza cotelor de impozitare practicate pe plan internaţional, în UE (inclusiv România),
şi în Republica Moldova, precum şi a nivelului presiunii fiscale, în scopul elucidării motivelor de
evaziune fiscală;
ƒ generalizarea practicilor mondiale privind combaterea evaziunii fiscale prin intermediul
politicilor anti-offshore, în vederea determinării căilor de diminuare a evaziunii fiscale pe plan
naţional;
ƒ studierea experienţei internaţionale privind utilizarea taxei offshore şi impactul economic
al aplicării acesteia;
ƒ investigarea posibilităţilor de sporire a rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale;
ƒ formularea concluziilor şi recomandărilor privind diminuarea evaziunii fiscale generate
de paradisurile fiscale;
elaborarea concluziilor şi recomandărilor privind aplicarea în practicile fiscale naţionale a
avantajelor, generate de paradisurile fiscale.
Noutatea ştiinţifică a rezultatelor obţinute constă în următoarele elemente:
ƒ sistematizarea şi dezvoltarea abordărilor teoretice privind paradisul fiscal şi noţiunile
afiliate acestuia - zonă offshore, centru offshore, companie offshore, jurisdicţie fiscală offshore,
precum şi extinderea acesteia prin elaborarea definiţiei proprii a paradisului fiscal;
ƒ relevarea dualităţii paradisurilor fiscale în complexitatea sa, la diferite niveluri ale
economiilor prin identificarea avantajelor şi dezavantajelor acestui fenomen, entru ţările
onshore;
ƒ identificarea, în baza practicilor internaţionale, a unor elemente specifice paradisurilor
fiscale (cum ar fi comerţul on-line, utilizarea reprezentanţelor, posibilitatea înfiinţării de
societăţi, care nu desfăşoară activitate la sediul firmei, ci doar prin filialele din alte ţări etc.), în

11
vederea reflectării acestora în politicile fiscale (comerciale şi investiţionale etc.), ale unor state
onshore, respectiv ale României şi ale Republicii Moldova;
ƒ argumentarea necesităţii utilizării în practicile fiscale aplicate în România şi Republica
Moldova a metodelor contra-offshore, recomandate de către organismele internaţionale, precum
şi utilizate de SUA, Peru, Venezuela, Argentina, Australia, Republica Belarus, în vederea
diminuării evaziunii fiscale;
ƒ argumentarea, pornind de la experienţa internaţională, a necesităţii introducerii, în
practica fiscală a României şi a Republicii Moldova, a taxei offshore, ceea ce ar contribui, în
bună parte, la diminuarea impactului negativ al paradisurilor fiscale asupra economiilor naţionale
precum şi la completarea veniturilor fiscale ale statelor;
ƒ fundamentarea unei noi viziuni privind zonele economice libere, ca alternative ale
paradisurilor fiscale.
Impotanţa teoretică a lucrării: Raţionamentele ştiinţifice ale tezei ar putea contribui la
dezvoltarea conceptelor de paradis fiscal şi evaziune fiscală în condiţiile internaţionalizării
economiilor naţionale; la perfecţionarea metodelor de combatere a evaziunii fiscale şi diminuare
sau stopare a emigrării ilicite şi licite a capitalurilor; precum şi la aplicarea, în practicile fiscale
naţionale, a unor avantaje, generate de paradisurile fiscale.
De asemenea, cercetările ştiinţifice ar putea fi utilizate la elaborarea unor concepte privind
dezvoltarea economică a României şi Republicii moldova. Teza în cauză poate fi consultată la
studierea diverselor cursuri universitare şi postuniversitare pentru specialităţile: “Finanţe”,
“Relaţii economice internaţionale” etc.
Cercetările realizate au contribuit la crearea unor elemente metodologice noi pentru
continuarea investigaţiilor ştiinţifice ulterioare din domeniu.
Valoarea aplicativă a tezei se va manifesta multidirecţional şi constă în:
ƒ fundamentarea necesităţii privind introducerea în tratatele, convenţiile de evitare a dublei
impuneri, între România/Republica Moldova şi ţările-paradisuri fiscale, a anumitor clauze
referitoare la evitarea evaziunii fiscale;
ƒ precizarea noţiunii de evaziune fiscală, în baza sistematizării abordărilor teoretice şi
prevederilor legislative ale României, prin elaborarea definiţiei proprii a acesteia;
ƒ fundamentarea recomandărilor de ordin legislativ privind introducerea, în Codul Fiscal al
Republicii Moldova (Titlul I – Dispoziţii generale), a noţiunii de evaziune fiscală, sau/şi
elaborarea unei legi speciale a Republicii Moldova privind evaziunea fiscală;
ƒ elaborarea recomandărilor privind perfecţionarea legislaţiei fiscale din România (Legea
privind combaterea evaziunii fiscale) şi Republica Moldova (Codul Fiscal. Titlul I – Dispoziţii

12
generale) prin explicitarea/introducerea noţiunilor de evaziune fiscală/evaziune fiscală
planificare fiscală, fraudă fiscală, ceea ce ar permite delimitarea clară a evaziunii fiscale legale
de cea ilegală şi ar conduce la diminuarea conflictelor dintre contribuabili şi organele fiscale;
ƒ implementarea rezultatelor cercetării, cu referinţă la modalităţile prin care se săvârşeşte
evaziunea fiscală, în legislaţia privind activitatea de control a organelor fiscale cu atribuţii în
domeniul prevenirii şi combaterii evaziunii fiscale din România;
ƒ aplicarea unor raţionamente ştiinţifice, care rezultă din teză, în scopul: - perfecţionării
cursurilor la disciplinele specialităţii „Finanţe şi bănci”, ciclul I şi specializării „Finanţe publice
şi fiscalitate”, ciclul II, din cadrul ASEM, - elaborării şi perfecţionării cursurilor în cadrul
Facultăţii de Ştiinţe Economice a Universităţii „A. Vlaicu” din Arad; - elaborării unor aplicaţii
de pregătire profesională a personalului vamal din România.
Aprobarea rezultatelor tezei: Ideile de bază şi recomandările, elaborate în teză, au fost
expuse în lucrările ştiinţifice, prezentate în publicaţiile internaţionale şi naţionale, precum şi la
conferinţele ştiinţifice inclusiv cele internaţionale, astfel:
În reviste ştiinţifice cu recenzenţi:
1. Man A. Consideraţii teoretice privind politica fiscală în Uniunea Europeană. În:
Economica. Chişinău, 2010, nr. 1, p.121-128.
2. Man A., Suhovici A. Politica anti-offshore a Republicii Moldova şi a României în
contextul recomandărilor organizaţiilor internaţionale. În: Intellectus. Chişinău, 2009, nr. 4, p.
36-39.
Articole în culegeri internaţionale:
3. Man A. Teorii şi concepte despre paradisurile fiscale. În: Scientific and Tehnical
Bulletin. Series Economic Sciences and Sociology. Arad, 2006, nr.12-13, p. 65-69.
4. Man A., Grigorie-Lăcriţa N.,ş.a. Evitarea dublei impuneri. În: Impozite şi Taxe.
Bucureşti, 2008 nr.1-2, p 35- 48.
5. Man A., The foreclosed execution of the fiscal claims. În: Economic Science in a
Knowledge Society. Timişoara, 2006, p. 387-400.
6. Man A. Customs policy an instrument of trading policy. În: Scientific and Tehnical
Bulletin. Arad, 2005, p. 53-64.
7. Man A., Grigorie-Lăcriţa N. Sediul permanent în România al nerezidenţilor, persoane
juridice şi fizice. În: Impozite şi taxe. Bucureşti, 2007, nr. 10, p 38-55.
8. Man A, ş.a. Prevederi legale privind reprezentanţele persoanelor juridice străine ,
Tribuna Economică nr. 1-2/2008, Bucureşti, p. 40-45 şi p. 51-54.

13
 Materiale ale comunicărilor ştiinţifice:
9. Man A., Boiţă M. Conotaţii teoretice şi practice privind evaziunea fiscală. În:
Simpozionul internaţional al tinerilor cercetători din 14-15 aprilie 2006. Chişinău: ASEM, 2006,
ed. a IV-a, v. I, p. 261-265.
10. Man A. Corelaţia evaziunea fiscală - economie subterană. În: Simpozionul internaţional
al tinerilor cercetători din 19-20 aprilie 2007. Chişinău: ASEM, 2007,ed. a V-a, v.1, p. 249-252.
11. Man A., Constantin E. Zonele libere. În: Provocări actuale ale dezvoltării durabile în
condiţiile globalizării economiei: a XIII-a sesiune de comunicări ştiinţifice a studenţilor şi
cadrelor didactice, mai 2007. Constanţa, Universitatea „Spiru Haret” 2007, p.311-316.
12. Man A., Risti L. Analiza practicii mondiale a reglării contra offshore. În: Problemele
teoretice şi practice ale economiei proprietăţii intelectuale”; Conferinţa internaţională ştiinţifico-
practică „Inovarea şi susţinerea întreprinderilor mici şi mijlocii” din 27-28 noiembrie 2008.
Chişinău, AGEPI, 2009, p.48-524.
Aprobarea rezultatelor ştiinţifice: Rezultatele obţinute stau la baza unor propuneri
legislative ale Direcţiei Regionale pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Timişoara-ANV-ANAF, -
unor aplicaţii în vederea pregătirii profesionale a personalului vamal din România; .-unor
iniţiative legislative ale Direcţiei „Administrarea contribuabililor mari” ale Inspectoratului Fiscal
Principal de Stat în vederea perfecţionării cadrului legislativ fiscal al Republicii Moldova ; - la
elaborarea cursurilor în cadrul Facultăţii de Ştiinţe Economice a Universităţii „Aurel Vlaicu” din
Arad; - precum şi unor elaborări ştiinţifico-didactice în cadrul Facultăţii „Finanţe”, ASEM.
Sumarul compartimentelor tezei. Conform scopului şi obiectivelor cercetării, teza este
concepută cu următoarea structură: introducere, trei capitole, concluzii generale şi recomandări,
bibliografie şi anexe.
În „Introducere” sunt argumentate actualitatea, importanţa şi necesitatea temei de cercetare.
Este formulat scopul cercetării şi obiectivele investigaţiei. De asemenea, sunt prezentate elementele
ce formează noutatea ştiinţifică, semnificaţia teoretică şi valoarea practică a rezultatelor obţinute în
lucrare.
În capitolul I, „Aspecte teoretice privind paradisurile fiscale şi impactul acestora asupra
economiilor moderne”, sunt analizate abordările teoretice privind paradisurile fiscale. O atenţie
deosebită s-a acordat cercetării esenţei paradisurilor fiscale, legăturilor strânse ale acestora cu
companiile offshore. În respectivul capitol, se evidenţiază, de asemenea, caracterul dual al
paradisurilor fiscale din punct de vedere al conflictului intereselor la nivel mondial, macro- şi
microeconomic naţional, precum şi necesitatea perfecţionării politicii anti-offshore în vederea
echilibrării şi protejării intereselor economice naţionale.

14
 Capitolul II, „Evaziunea fiscală generată de paradisurile fiscale: motive, consecinţe şi
diminuarea acesteia”, este dedicat analizei fenomenului evaziunii fiscale. O atenţie deosebită s-a
acordat cercetării conţinutului, tipurilor evaziunii fiscale, analizei legislaţiei fiscale a României şi
Republicii Moldova privind tratarea noţiunii de evaziune fiscală. Se evidenţiază faptul că, în
Republica Moldova, spre deosebire de România, la nivel legislativ, lipseşte noţiunea de evaziune
fiscală, ceea ce împiedică, într-o oarecare măsură, lupta împotriva acestui fenomen. În acest
capitol, se evidenţiază metodele de diminuare a evaziunii fiscale practicate prin intermediul
companiilor offshore, precum şi analiza practicii mondiale de minimizare a impactului negativ al
practicării paradisurilor fiscale asupra intereselor economice naţionale.
În capitolul III, „Probleme şi soluţii privind diminuarea evaziunii fiscale generată de
paradisurile fiscale (cazul României şi al Republicii Moldova)”, se studiază comparativ,
fiscalitatea din România, Republica Moldova şi cea internaţională, măsurile de combatere a
evaziunii fiscale, la etapa actuală, problemele şi direcţiile de diminuare a evaziunii fiscale
generate de paradisurile fiscale.
Compartimentul „Concluzii generale şi recomandări etalează rezultatele obţinute, sunt expuse
avantajele şi valoarea elaborărilor privind impactul acestora asupra economiei naţionale.

15
 1. ASPECTE TEORETICE PRIVIND PARADISURILE FISCALE ŞI IMPACTUL
ACESTORA ASUPRA ECONOMIILOR MODERNE

1.1. Abordări conceptuale privind paradisurile fiscale

Globalizarea economiei mondiale, precum şi breşele create în sistemul fiscal internaţional şi

rafinarea strategiilor financiare au creat un climat propice dezvoltării accentuate a paradisurilor
fiscale. Paradisurile fiscale atrag un volum mare de investiţii, iar pe de altă parte, existenţa
acestora contribuie la ieşiri masive de capital din ţările cu nivelul înalt al fiscalităţii, în scopul
diminuării poverii fiscale ridicate, ceea ce contribuie la evaziunea fiscală în ţara respectivă.
Având în vedere răspândirea largă a paradisurilor fiscale, precum şi necesitatea minimizării
efectelor negative ale acestora asupra economiei naţionale (respectiv, fenomenul de evaziune
fiscală), se impune, în primul rând, studierea mai profundă a conţinutului paradisurilor fiscale, în
sine.
Încercările de a definitiva un paradis fiscal sunt evidenţiate:
• în dicţionarele economice şi explicative;
• la nivelul unor cercetători;
• la centrele de excelenţă, pe plan naţional şi internaţional;
• în studiile organismelor financiare internaţionale;
Cercetarea acestor surse au permis să constatăm că:
• interpretarea termenului „paradis fiscal”este diferită;
• termenii „paradis fiscal” şi „offshore” sunt apropiaţi, dar nu sunt sinonimi;
• în calitate de sinonim al noţiunii „paradis fiscal”, des se utilizează şi noţiuni ca:
„offshore”, „zona offshore”, „jurisdicţie fiscală offshore”, „centru financiar offshore” etc.
Neclaritatea fenomenului, la nivel de definiţii, necesită, aprofundarea cercetărilor în această
privinţă.
Noţiunea „paradis fiscal” este destul de imprecisă, deoarece nu există criterii unanim
acceptate de specialiştii în domeniu pentru a determina toate elementele importante care stau la
baza existenţei paradisurilor fiscale. Lipseşte definiţia de paradis fiscal atât la nivelul legislativ
naţional, cât şi la nivelul legislativ internaţional.
Paradis fiscal înseamnă, în traducere liberă, port fiscal, astfel, fiind desemnate acele unităţi
teritorial-administrative care asigură condiţii deosebit de favorabile pentru dezvoltarea
capitalului. Termenul propriu-zis de paradis fiscal este preluat din limba engleză, respectiv, „tax
heaven”, care presupune refugiu, port fiscal. Omul de afaceri este comparat cu un navigator, care

16
îşi caută refugiul. El străbate marea legislaţiilor fiscale şi furtunile sale, care prezumă controalele
şi taxele asupra semnelor exterioare ale bogăţiei, ajungând apoi în paradisul fiscal, care este
portul.
Din analiza dicţionarelor privind această noţiune, se constată următoarele:
1. În dicţionarul englez-român, „paradis fiscal” se interpretează ca „ţară sau zonă, în care
impozitul pe venit este redus; paradis financiar” [79, p. 269].
2. În dicţionarul economic şi financiar, “paradis fiscal” se interpretează ca “ţară care practică
impozite de nivel redus, inclusiv pentru sursele de venituri străine, respectiv, ţara care
încurajează, prin politica sa fiscală, exercitarea, pe teritoriul ei, a anumitor activităţi economice
specifice [129].
3. În dicţionarul „Economic and financial-banking english-romanian dictionary”, editat în
Republica Moldova, autorii acestuia interpretează ca paradis fiscal, „tara cu impozite
scăzute/reduse/joase” [104, p. 488] .
Analiza interpretărilor paradisului fiscal, propuse la nivelul dicţionarelor, arată că fenomenul
se interpretează în mod diferit, astfel: în unele dicţionare, „paradis fiscal”, este ţara cu impozitele
reduse, în alte dicţionare, „paradis fiscal”, este ţara sau zona în care impozitul pe venit este
redus. Abordările diferite privind explicaţia noţiunii „paradis fiscal” necesită precizarea şi
aprofundarea poziţiei autorului privind acest fenomen.
Încercarea definării paradisurilor fiscale este întreprinsă în cadrul mai multor rapoarte. În
1981, la cererea Congresului American, Richard Gordon întocmeşte un raport asupra
paradisurilor fiscale, intitulat „The Gordon Report-Tax Havens and Their Uses by United States
Tax Payers-An Overview”. Potrivit acestui raport, „paradisul fiscal este orice ţară având rate de
impozitare zero sau foarte scăzute asupra unor categorii de venit şi oferă un anumit nivel al
secretului bancar sau comercial” [98, p. 112]. Definiţia dată, în condiţiile actuale, nu reflectă, în
opinia noastră, pe deplin conţinutul paradisului fiscal, deoarece, considerăm că, în această
calitate, sunt cunoscute nu numai ţări, dar şi alte unităţi teritoriale (în interiorul ţării). În acest
sens, exemplificăm câteva state, care au în interiorul ţării unităţi teritoriale paradisuri fiscale:
SUA – Delaware, Nevada, Wyoming; Elveţia- cantoanele: Neuchatel, Freiburg, Zug.
Un raport contemporan, în care se cercetează esenţa şi problematica paradisurilor fiscale în
strânsă legătura cu evaziunea fiscală, este „Report from the Government Commission on Capital
Flight from Poor Countries”. În acest raport, Comisia nu a propus o definiţie exactă a termenului
„paradis fiscal”, dar este de părere că o combinaţie între confidenţialitate şi taxele zero,
caracterizează astfel de jurisdicţii. În opinia Comisiei, confidenţialitatea reprezintă atât normele
şi sistemele care asigură protecţie asupra patrimoniului, informaţiilor bancare şi comerciale,

17
precum şi posibilitatea înfiinţării de filiale în alte ţări şi care să conducă afacerile din acele ţări.
[112, p. 9]. Cu toate că acest raport este destul de contemporan, nu prezintă varianta clară a
noţiunii “paradis fiscal”.
OECD defineşte paradisul fiscal ca fiind o jurisdicţie în cadrul căreia se poate evita plătirea
impozitelor, care, de altfel, ar fi plătite în ţări cu un nivel relativ ridicat de impozitare [184].
OCDE identifică următoarele caracteristici ale paradisurilor fiscale [184]:
- taxe foarte scăzute sau taxe zero pentru veniturile nerezidenţilor;
- confidenţialitate în ceea ce priveşte beneficiarii companiilor, trusturilor şi a conturilor
bancare;
- atragerea de societăţi paravan cu activitate fictivă;
- lipsa schimbului de informaţii eficient, pe probleme fiscale, cu alte ţări şi jurisdicţii.
Mai precisă este definiţia paradisului fiscal, care aparţine cercetătorului Roger Brunet [23, p.
178]. Cercetătorul constată că se numeşte paradis fiscal, un teritoriu în care persoanele fizice sau
companiile, au impresia că sunt mai puţin impuse decât altundeva. Alţi autori consideră că
paradisul fiscal „reprezintă statul sau teritoriul în care o persoană fizică sau juridică se bucură de
un sistem fiscal privilegiat, fie pentru că nu plăteşte impozite, fie pentru că impozitul se
determină în cote mai mici decât în ţara de origine”[23, p. 178-179]. Grupul de cercetători
români: C. Bişa, I. Costea, B. Dancău, caută să extindă cadrul definitoriu al paradisului fiscal.
Pentru ei, paradisul fiscal „reprezintă teritorii care oferă o suită de avantaje fiscale companiilor
offshore înregistrate în jurisdicţiile respective” [14, p. 35].
În opinia noastră, paradis fiscal poate fi numit orice teritoriu (teritorii), în interiorul ţării,
sau ţara întreagă, inclusiv ţările dezvoltate, nu numai statele insulare [ 84, p. 66].
Paradisurile fiscale sunt, uneori, descrise ca fiind „state offshore”, expresie care poate crea
falsa impresie că paradisurile fiscale sunt numai state insulare, ceea ce nu corespunde realităţii.
În condiţiile actuale, fenomenul s-a răspândit nu numai la statele insulare, dar şi la o mulţime
statelor neinsulare. De aici, concluzionăm că noţiunea de „paradis fiscal” în comparaţie cu
noţiunea „offshore” este mai vastă, şi, respectiv, ierarhic superioară noţiunii „offshore”, care,
logic, este aplicabilă numai statelor insulare.
Pentru a defini corect şi în totalitate paradisul fiscal, în opinia noastră, este necesar să se ia
în consideraţie nu numai aspectul teritorial, dar şi alte aspecte importante, care trebuie întrunite
de un paradis fiscal.
Astfel, este important de subliniat că, în afară de fiscalitate redusă, paradisul fiscal se
caracterizează: prin birocraţie scăzută; anonimat; protecţia patrimoniului; protecţia informaţiilor
bancare şi comerciale; o infrastructură bine dezvoltată. Din acest punct de vedere, putem să

18
constatăm că nici Republica Moldova, care are cotă zero la impozit pe venit, nici România nu
sunt incluse în categoria ţărilor paradisurilor fiscale.

Caracteristicile predominante ale paradisurile fiscale sunt prezentate în figura 1.1.

Caracteristicile predominante ale paradisurilor fiscale

Majoritatea paradisurilor fiscale sunt state mici, recent independente, sau teritorii
autonome cu o populaţie redusă (Andorra, Liechtenstein, Malta, Monaco, San
Marino, Vatican)

Paradisurile fiscale oferă avantajele fiscale, comparativ cu alte entităţi juridice,

sau persoane fizice care îşi au rezidenţa pe teritoriul acestora, în scopul atragerii
de capital şi stimulării apariţiilor de activităţi necesare asigurării echilibrului
economic şi social (Irlanda)

Paradisurile fiscale protejează prin lege operaţiunile financiare sau comerciale

realizate de persoane fizice sau juridice (Elveţia, Liechtenstein, Panama)

În majoritatea paradisurilor fiscale, există secretul bancar (Elveţia, Bahamas

Singapore)

În paradisurile fiscale, lipseşte controlul asupra monedei

Paradisurile fiscale îşi adaptează permanent legislaţia fiscală în concordanţă cu

evoluţia acesteia pe plan internaţional (Hong Kong)

Figura 1.1. Caracteristicile predominante ale paradisurile fiscale

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [23]

Concluzionăm că, din totalitatea caracteristicilor aferente paradisurilor fiscale, rolul cel mai
important îi revine fiscalităţii reduse. Această concluzie determină completarea definiţiei de
paradis fiscal, de către autor, astfel: paradis fiscal poate fi numită ţara, sau orice teritoriu din
interiorul unui stat, în care se aplică o altă legislaţie fiscală, mult mai permisivă decât în
restul teritoriului statului respectiv sau din afara acestuia, secretul asupra tranzacţiilor
comerciale şi bancare, secretul în ceea ce priveşte acţionarii companiilor, protecţia
patrimoniului etc.

19
 Din opiniile mai sus analizate, rezultă clar că definirea paradisului fiscal este destul de dificilă,
dar unii autori consideră că „există atâtea definiţii câte paradisuri fiscale sunt”[23, p. 179].
În mediul cercetătorilor, circulă o afirmaţie eronată, potrivit căreia paradisul fiscal reprezintă
un instrument de fraudă fiscală. Această afirmaţie se bazează pe faptul că frauda fiscală este
sancţionată pecuniar şi penal, în timp ce contribuabilii, care utilizează legal avantajele oferite de
aceste entităţi teritoriale, nu sunt sancţionaţi. Această afirmaţie contrazice opinia OCDE, care
publică listele „albe”, „gri” şi „negre” ale ţărilor paradisuri fiscale. Lista ţărilor considerate
paradisuri fiscale de către OCDE, repartizate pe continente, este prezentată în tabelul 1.1.

Tabelul 1.1. Repartizarea pe glob a ţărilor şi teritoriilor paradisuri fiscale

Locaţia Ţările şi teritoriile paradis fiscal
Anguilla, Antigua şi Barbuda, Aruba, Bahamas, Barbados, Belize, Bermude,
Insulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Costa Rica, Republica
Dominicană, Grenada, Montserrat, Antilele Olandeze, New York, Panama,
America şi Caraibe Saint Lucia, St Kitts & Nevis, Saint Vincent& Grenadines, Insulele Turks şi
Caicos, Uruguay, US Virgin Islands
Liberia, Mauritius, Melilla, Seychelles, São Tomé e Príncipe, Somalia,
Africa Africa de Sud
Insulele Aland, Alderney, Andorra, Belgium, Campione d’Italia, London,
Cipru, Gibraltar, Guernsey, Hungary, Islanda, Irlanda (Dublin), Inguşeţia,
Europa Insula Man, Jersey, Liechtenstein, Luxembourg, Madeira, Malta, Monaco,
Netherlands, Insula Sark, Elveţia, Trieste,Turkish Republic of Northern
Cyprus
Asia şi Orientul Bahrain, Dubai, Hong Kong, Labuan, Liban, Macau, Singapore, Tel Aviv,
Mijlociu Taipei
Oceanul Indian şi Insulele Cook, Maldive, Insulele Mariane, Insulele Marshall, Nauru, Niue,
Pacific Samoa, Tonga,
Vanuatu
Sursa: [172]

Problema paradisurilor fiscale, „găuri negre în privinţa finanţelor”, a fost readusă în discuţie
în noiembrie 2008, în perioada cea mai gravă a crizei financiare, la o reuniune a 17 ţări
organizată la Paris, la iniţiativa Germaniei si Franţei. Statele participante au cerut OCDE să
reactualizeze, până la mijlocul anului 2009, lista neagră a paradisurilor fiscale, la care Berlinul
cerea adăugarea Elveţiei. Temându-se să nu figureze pe lista reactualizată, Belgia, Austria,
Luxemburg, Elveţia, Liechtenstein, dar şi Andorra, au anunţat, în ultimul moment, o modificare
a legislaţiilor naţionale privind secretul bancar [139].
Aprofundând definiţia noastră, a paradisului fiscal, dezvoltăm ideea că este mai corect a
susţine că paradisul fiscal constituie un mijloc, un instrument prin care se realizează evaziunea

20
fiscală internaţională, de către contribuabilii aflaţi în căutarea unui tratament fiscal mai avantajos,
şi nu, în mod obligatoriu, un instrument al fraudelor fiscale, ceea ce considerăm că este exagerat.
Cercetarea conceptuală a paradisurilor fiscale nu este completă fără precizarea noţiunilor
afiliate paradisurilor fiscale: „centru financiar offshore”, „jurisdicţie fiscală”, „zonă offshore”,
„companie offshore” etc.
Autorii români, C. Bişa, I. Costea, B. Dancău echivalează termenul „paradis fiscal” cu
termenul „centru financiar offshore”. Ei consideră că termenul „paradis fiscal s-a transformat în
mult mai pretenţiosul centru financiar offshore” [14, p. 35]. Pentru ei, paradis fiscal este sinonim
cu „centru financiar offshore”, tocmai pentru faptul că paradisurile fiscale intenţionează să se
prezinte ca veritabile centre financiare profesioniste, iar prin termenul „centru financiar”, se
poate înţelege şi locul în care societăţile comerciale îşi au numai sediul fiscal, activitatea
desfăşurându-se cu totul în altă parte. După cum afirmă experţii OCDE, este important să se
sublinieze faptul că foarte puţin din crearea de valoare în industria financiară are loc în paradisuri
fiscale clasice, aceasta având loc, în mare parte, în marile centre financiare, cum ar fi Londra,
New York şi Frankfurt. Având în vedere cerinţele prevăzute de pieţele financiare internaţionale
pentru mărimea, locaţia, nivelul de educaţie, infrastructură generală şi expertiză, cele mai multe
dintre paradisurile fiscale clasice nu au capacitatea de a oferi consultanţă financiară.
În opinia noastră, acest aspect reprezintă diferenţa dintre paradisurile fiscale şi centrele
financiare offshore. Considerăm că centrul financiar offshore reprezintă o reţea internaţională la
mega-nivel, care include ţări, companii transnaţionale, structuri financiare internaţionale, regulile
specifice de joc etc.
De asemenea, considerăm că este greşită şi egalarea noţiunilor de „centru financiar offshore”
cu noţiunea „jurisdicţie fiscală offshore”. În opinia noastră, termenul de jurisdicţie offshore
reflectă doar caracterul legislativ (juridic) al relaţiilor dintre teritorii. Având în vedere aceste
considerente, termenul „paradis fiscal” este, deseori, impropriu şi incorect folosit. În acest sens, noi
ne asociem opiniei expuse de către C. Voicu, în lucrarea „Spălarea banilor murdari”, care foloseşte
termenul „jurisdicţie a secretului financiar”. O jurisdicţie a secretului bancar şi financiar va refuza,
aproape întotdeauna, să-şi încalce propriile sale legi cu privire la secretul bancar, chiar şi atunci când
ar putea fi vorba despre o gravă încălcare a legilor unei alte ţări [159, p. 171].
Pe de altă parte, considerăm eronată opinia aceluiaşi autor, care afirmă că „dacă analizăm
strict termenul de paradis fiscal, putem considera că orice ţară din lume poate fi considerată un
paradis fiscal pentru că, într-o formă sau alta, companiilor şi persoanelor fizice străine li se oferă
diferite stimulente pentru a încuraja investiţiile lor şi a promova creşterea economică [159, p.
171]. În primul rând, această afirmaţie contrazice recomandările OCDE, care, periodic, publică

21
listele „negre”, „gri” şi „albe” ale ţărilor-paradisuri fiscale, precum şi criteriile OCDE, necesare
ca ţara respectivă să fie considerată paradis fiscal. Mai corectă, în opinia noastră, ar fi afirmaţia
că diferite politici economice ale statelor, inclusiv ale Republicii Moldova şi României, conţin
unele elemente ale politicilor fiscale, monetare şi valutare, care promovează paradisurile fiscale
în scopul atragerii investiţiilor.
Multe din jurisdicţiile considerate paradisuri fiscale impozitează doar anumite categorii de
venituri, iar impozitele practicate sunt foarte reduse, comparativ cu ţările de origine ale celor,
care folosesc companiile din paradisurile fiscale.
Este necesar de evidenţiat că cele mai multe din ţările considerate paradisuri fiscale asigură
protecţia informaţiilor bancare şi comerciale, ele refuzând să spargă zidurile din jurul secretului
bancar, chiar şi atunci când este vorba de comiterea unei grave încălcări a legilor unei ţări.
Aceste paradisuri fiscale oferă reguli restrictive de secret sau confidenţialitate persoanelor
care fac tranzacţii, îndeosebi cu băncile, fiind prevăzute sancţiuni penale pentru încălcarea
secretului bancar.
În economia unui paradis fiscal, în comparaţie cu economia unei ţări, care este considerată
ca nefiind paradis fiscal (onshore), activitatea bancară tinde să joace un rol mult mai important.
Cele mai multe paradisuri fiscale dezvoltă o politică de promovare a activităţilor bancare
externe, făcând diferenţe de regim juridic între acestea şi cele ale locuitorilor autohtoni.
Paradisurile fiscale prosperă şi în urma activităţilor care generează venituri sub forma
onorariilor şi obţin câştiguri din închirierea imobilelor, din angajarea personalului autohton, din
stimularea turismului.
O creştere a importanţei paradisurilor fiscale a fost remarcată la sfârşitul celui de-al Doilea
Război Mondial. Specialiştii americani în societăţi multinaţionale, D. K. Eiteman şi A. L. Stonehill,
consideră că aceasta se datorează creşterii numărului filialelor unei societăţi-mamă [14, p. 38].
Aceste filiale au servit, iniţial, la extinderea societăţilor-mamă în străinătate, fiind astfel pe
picior de egalitate cu alte societăţi din ţări care permiteau anumite facilităţi fiscale şi pentru a
servi ca loc de refugiu pentru capitalurile destinate a fi reinvestite sau repatriate. Ulterior,
filialele străine au început să fie utilizate ca mijloc de evaziune fiscală.
Filialele au început să fie înfiinţate în ţări cu monedă stabilă, care nu exercitau un control al
schimburilor, aveau un sistem bancar fiabil, guverne care încurajau investiţiile străine pe teritoriile lor şi
care impuneau slab profiturile investitorilor străini sau beneficiile societăţilor rezidente, precum şi
dividendele vărsate către societăţile-mamă. Practic, aceste filiale au început să fie folosite pentru
evitarea fiscalităţii tot mai ridicate din unele state.

22
 Paradisurile fiscale au fost printre primele care au beneficiat de dezvoltarea globală,
atrăgând atât în trecut, cât şi în prezent, valori disproporţionate din volumul investiţiilor străine
directe la nivel mondial. Firmele multinaţionale au devenit între timp planificatori de taxe mult
mai duri, această evoluţie contribuind la folosirea filialelor din paradisurile fiscale şi prin urmare,
la dezvoltarea economiei acestor ţări.
Ţările în curs de dezvoltare, precum şi ţările dezvoltate, dar cu venituri mici, s-au străduit să
devină adevărate paradisuri fiscale pentru investitori. În acest sens, cel mai reprezentativ
exemplu îl constituie Irlanda. Această ţară a fost multă vreme o ţară cu venituri mici, în
comparaţie cu standardele vest-europene. În prezent, prin măsurile economice şi fiscale
practicate, Irlanda are unul dintre cele mai ridicate niveluri de trai din Europa, precum şi o rată a
impozitului pe profit foarte mică, menită să atragă investiţii străine de succes, exemplu fiind
faptul că jumătate din manufacturile irlandeze aparţin unor firme cu capital străin. Prin politicile
fiscale pe care le dezvoltă, modelul Irlandei încearcă să fie preluat şi de ţări ca România şi
Republica Moldova, dar într-un ritm lent şi inconsecvent.
Expansiunea enormă a activităţii economice globale a avut menirea de a contribui, în mod simţitor,
la dezvoltarea economiilor paradisurilor fiscale, întrucât avântul mondial al investiţiilor străine directe
a mărit simţitor cererea de operaţiuni în ţările de acest tip, cu scopul evitării/diminuării taxelor.
Majoritatea ţărilor, percep impozite prin reţinere la sursă. Impunerea se face asupra veniturilor
acumulate pe/sau din teritoriul ţării respective de către străini şi sunt taxate la sursă înaintea
repatrierii.
Existenţa tratatelor de evitare a dublei impuneri oferă posibilitatea reducerii sau, în unele
cazuri, a eliminării reţinerii la sursă (reţinerea impozitului în locul de producere a venitului). De
exemplu, o investiţie în Europa de Est beneficiază de avantajele tratatelor de evitare a dublei
impuneri semnate cu ţara de destinaţie, dacă este făcută printr-o companie offshore. Dacă, în ţara
intermediar, există facilităţi fiscale, atunci rezultatul constă în evitarea reţinerii la sursă, precum
şi evitarea impunerii dividendelor la repatrierea lor. Un foarte bun exemplu de o astfel de ţară
intermediar este Cipru, care are o reţea de tratate de evitare a dublei impuneri cu 43 de ţări. Alte
exemple de jurisdicţii potrivite pentru înmatricularea de companii tip holding sunt Marea
Britanie, Danemarca, Liechtenstein, Luxemburg şi Olanda, unul din considerente fiind acela că
aceste ţări au încheiate tratate de evitare a dublei impuneri cu un număr considerabil de ţări,
precum şi faptul că duc o politică fiscală care încurajează înfiinţarea companiilor tip holding.
În contradicţie cu faptul că unele ţări înregistrează succese economice datorate unor
combinaţii extinse de factori (în special, ai celor de producţie), paradisurile fiscale îşi bazează
dezvoltarea pe explozia investiţiilor străine directe graţie creşterii nivelului fiscalităţii mondiale.

23
 Fluxurile de investiţii de portofoliu au devenit din ce în ce mai receptive. FMI menţionează
că, în contextul liberalizării contului de capital şi al creşterii încrederii în bursa de valori, fondurile ce
pot fi investite au devenit mai „receptive” la oportunităţile şi riscurile unui grup mai mare de regiuni
şi ţări. Unele ţări au eliminat impunerea anumitor fluxuri de investiţii financiare.
În funcţie de volumul de tranzacţii derulate pe teritoriul paradisurilor fiscale acestea se pot
clasifica în: paradisuri principale şi paradisuri secundare.
În cadrul paradisurilor fiscale principale şi secundare, se pot identifica următoarele grupe de
ţări (vezi figura 1.2., respectiv, tabelul A 1.1 – clasificaţia conform Penn World Table.)

Paradisurile fiscale principale şi secundare

ţări care nu aplică niciun fel de impuneri asupra veniturilor (Bahamas, Bahrein,
Bermude, Insulele Cayman, Nauru, Saint Vicent, Turks şi Caicos, Vanuatu, Monaco)

ţări în care impozitul este stabilit pe o bază teritorială, neimpunerea veniturilor realizate
în afara teritoriului (Costa Rica, Hong Kong, Liberia, Filipine, Marea Britanie)

ţări care oferă tratamente speciale companiilor holding, companiilor offshore

(Luxemburg, Singapore)

ţări în care sunt scutite de taxe companiile care produc pentru export ( Irlanda)

ţări în care impozitul pe venit sau beneficiu este redus ( Cipru, Insulele Virgine Britanice,
Liechtenstein, Elveţia, Jersey, Insula Man, Irlanda)

ţări în care sunt oferite avantaje fiscale companiilor de afaceri internaţionale

(Liechtenstein, Elveţia, Olanda, Antigua, Barbados, Jamaica)

ţări care oferă avantaje fiscale specifice societăţilor bancare sau altor instituţii financiare
cu activităţi offshore (Elveţia)

Figura 1.2. Ţările considerate paradisurile fiscale principale şi secundare

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [14]

Foarte mulţi specialişti asociază termenii „paradis fiscal şi companie offshore”, cu activităţi
imorale, ilegale. Asupra afacerilor, care se desfăşoară în astfel de zone, planează suspiciuni, fiind
considerate dubioase. Majoritatea guvernelor, mai ales ministerele de finanţe din ţările

24
dezvoltate, susţin o asemenea teorie, datorită incapacităţii acestora de a controla activităţile
companiilor offshore.
În anul 2001, miniştrii de finanţe ai celor mai dezvoltate ţări din lume au luat o decizie care
a schimbat radical geografia economică a planetei. Paradisurile fiscale au primit un vot de blam.
Atâta timp cât banii circulă liber prin lume, fără niciun control şi fără nicio întrebare din partea
autorităţilor, diminuarea şi combaterea evaziunii fiscale vor rămâne doar o noţiune pur teoretică.
Ori, exact acest lucru se întâmplă în aceste paradisuri fiscale. După unele estimări, aproximativ
60% din depozitele în valută mondiale sunt înmagazinate în băncile offshore, iar 35% din
valoarea comerţului mondial de bunuri şi servicii trec prin paradisurile fiscale [98, p. 160].
În diversele discuţii G8 si G20 privind combaterea terorismului internaţional, dintre miniştrii
de finanţe ai ţărilor dezvoltate, s-a înaintat ideea de reducere sau chiar desfiinţare a paradisurilor
fiscale. Dar, dincolo de raţiunile strategice, care stau la baza planului miniştrilor de finanţe ai
ţărilor dezvoltate, se ridică problema implicaţiilor economice. Ca exemplu, doar insula Cipru, cu
o fiscalitate lejeră şi confidenţialitate asigurată în ceea ce priveşte tranzacţiile financiare,
adăposteşte 30.000 de companii offshore, astfel că trei sferturi din PIB-ul ţării este dat de
servicii, în mare parte, bancare, desfăşurate de filialele offshore ale unor bănci internaţionale sau
ale companiilor de avocatură. De asemenea, Singapore sau Bahamas asigură clienţilor un grad
maxim de confidenţialitate şi anonimat pentru firmele înregistrate acolo [163, p. 178]. Pentru
astfel de ţări, o scoatere la lumină a operaţiunilor financiare ar însemna, într-un fel, prăbuşire
economică. Totuşi, aplicarea acestui plan de luptă ar putea restructura din temelii lumea
financiară şi comerţul internaţional, iar consecinţele pot fi dure, nu numai pentru ţările vizate, dar
şi pentru cele care susţin planul, fiindcă o mare parte din propriile companii lucrează tocmai prin
paradisuri fiscale. Aceasta nu înseamnă nici pe departe, că orice operaţiune desfăşurată în
paradisurile fiscale, ocoleşte legea. Practica înfiinţării companiilor offshore a depăşit orice
imaginaţie. Analiştii spun că circa 70% din masa monetară mondială este rulată la umbra
paradisurilor fiscale [163, p. 178].
De cele mai multe ori, pentru firma înregistrată în paradisul fiscal lucrează un avocat, care
deserveşte mai mulţi clienţi, fiecare dintre ei cu sedii în cutii poştale. Este uşor de înţeles, în
acest context, de ce zonele offshore sunt atât de căutate, de către oamenii de afaceri dornici să-şi
reducă impozitele sau de către mafioţii dornici să-şi finanţeze operaţiunile ilegale, departe de
controlul autorităţilor.
Totuşi, companiile create în paradisuri fiscale constituie, de multe, ori o modalitate legală de
investiţii. Avantajele creării unui asemenea vehicul investiţional ţin, în primul rând, de

25
fiscalitate. Dacă investiţia este făcută într-o ţară emergentă, precum România şi Republica
Moldova, mai există şi avantajul protejării investiţiilor de instabilitatea legislativă.
Dintre cele mai cunoscute teritorii, care adăpostesc companii sau corporaţii offshore, sunt:
1. Delaware, care este un stat american şi care dispune de un statut fiscal derogatoriu încă de
la începutul secolului al XX-lea. 200 dintre principalele întreprinderi americane îşi au sediul în
acest stat şi cel puţin o filială în alt stat din teritoriul SUA. Aceste firme reprezintă 43% din
societăţile cotate la Bursa din New York. Acest stat este considerat punctul ideal de plecare
pentru a cuceri piaţa americană. Avantajele pe care le prezintă acest stat sunt:
- avantaje juridice: supleţea codului societăţilor, facilitează şi simplifică constituirea şi
modificarea statutului unei societăţi. Jurisprudenţa abundentă, oferă o securitate juridică mult
superioară altor state ale SUA şi capacitatea de adaptare la dreptul statului, în funcţie de evoluţia
nevoilor întreprinderilor;
- avantaje fiscale: beneficiul nu este impozitat, obligaţia de a ţine contabilitate se referă
numai la nevoia întreprinderii în legătură cu aceasta fără ca cineva din partea statului să solicite o
evidenţă contabilă. Totuşi, în fiecare an, întreprinderile trebuie să achite Statului Delaware o taxă
în cuantum de cel mult 2000 de dolari. Operaţiunilor comerciale, care sunt generate în Statul
Delaware, li se oferă o flexibilitate şi o protecţie fiscală importantă în raport cu cele ale
societăţilor comerciale înmatriculate în oricare alt stat nord-american.
2. Insulele Cayman. Potrivit opiniilor unor specialişti, principalele bănci din lume (inclusiv
cele europene) au cel puţin filiale în aceste insule. Teritoriul este plasat sub tutela Coroanei
Britanice, el fiind al cincilea teritoriu financiar din lume după Tokyo, New York, Londra şi Hong
Kong. Fondurile mutuale ale ţărilor industriale găsesc în Insulele Cayman un refugiu uşor.
3. Insulele Virgine. Acest teritoriu găzduieşte cel mai mare număr de societăţi de tip
„cochilie” din lume. Numărul companiilor offshore a crescut considerabil în ultimii ani, de la
30.000, la mijlocul anilor 90, la 400.000 în prezent.
4. Insulele Bermude sunt considerate „laboratorul mondial” al companiilor de asigurări şi
reasigurări, capitalurile care existau în jurul anilor 90 s-au dublat până astăzi.
5. Luxemburg şi Elveţia sunt două ţări europene cu o reputaţie istorică în privinţa
„ospitalităţii fiscale”, activele estimate însumând aproximativ 100 miliarde dolari.
6. Liechtenstein - acest teritoriu foarte mic, situat între Elveţia şi Austria, găzduieşte active
estimate la 100 miliarde dolari SUA.
Generalizând cele expuse mai sus putem afirma că principalele caracteristici ale paradisurilor
fiscale sunt: fiscalitatea redusă, anonimitate, protecţia patrimoniului şi o infrastructură bine dezvoltată.
Anume, aceste caracteristici sunt atrăgătoare pentru oamenii de afaceri care deschid companii offshore

26
în paradisuri fiscale. Dar, din punctele de vedere ale autorităţilor publice, statele dezvoltate oferă
fiscalitate redusă şi anonimitate, avantaje oferite şi de paradisuri fiscale , acestea putând duce la
practicarea evaziunii fiscale prin intermediul companiilor multinaţionale. Dualitatea paradisurilor
fiscale la nivel mondial, macro- şi microeconomic va fi analizată mai amănunţit în următorul paragraf.

1.2. Dualitatea paradisurilor fiscale şi formele de manifestare a acesteia

Complexitatea fenomenului paradisurilor fiscale, în economia contemporană, necesită

cercetarea acestuia la diferite niveluri: mondial (mega-nivel), macro- şi microeconomic, atât din
punct de vedere al paradisurilor fiscale, cât şi al teritoriilor onshore, dat fiind faptul că în
condiţiile globalizării, paradisurile fiscale au devenit, concomitent, parte componentă a
sistemului economic mondial şi a economiilor naţionale. Utilizarea avantajelor oferite de
existenţa paradisurilor fiscale atât la nivelul mondial, cât şi la nivelul naţional, este posibilă
datorită activităţii companiilor offshore, în cadrul acestora.
La fiecare din nivelurile indicate, prin combinaţia avantajelor şi dezavantajelor, se manifestă
dualitatea paradisurilor fiscale. Principalele avantaje şi dezavantaje oferite de paradisurile fiscale
sunt arătate în tabelul A 2.2. Avantajul esenţial al utilizării paradisurilor fiscale îl reprezintă
concurenţa fiscală şi prin aceasta stimularea optimizării fiscale la nivel global.
Aspectul extensiv vizează impactul paradisurilor fiscale asupra relaţiilor economice şi
financiar-bancare internaţionale la nivelul mondial, luând în considerare faptul că paradisurile
fiscale deschid hotarele între ţări, astfel contribuind la mobilitatea capitalului.
Atragerea capitalului străin prin intermediul paradisurilor fiscale reprezintă o modalitate
sigură a intensificării concurenţei economice între ţări, condiţionând efecte pozitive în economia
mondială (oferirea facilităţilor, îmbunătăţirea prestării serviciilor etc.), ceea ce sporeşte
beneficiile participanţilor la sfera producerii şi prestării serviciilor.
Economia mondială nu poate să se dezvolte şi fără centrele financiare offshore, care sunt o
componentă prioritară în sistemul de decontări internaţionale.
Reflectând asupra importanţei crescânde în sfera finanţelor internaţionale, centrele
financiare offshore, într-o mare măsură, au îmbunătăţit imaginea paradisurilor fiscale. Astăzi,
baza financiară de fonduri investiţionale a offshore-urilor, în volum de 5 trilioane dolari SUA,
reprezintă o necesitate considerabilă în operaţiunile zilnice realizate de agenţii economici şi
instituţiile financiare [152, p. 143]. Această necesitate se accentuează, îndeosebi, la transferarea
proprietăţii private, vânzând activele companiilor înregistrate în paradisurile fiscale, fapt, care nu
presupune transferarea dreptului de proprietate.

27
 Dezavantajele, la nivel mondial şi naţional datorate existenţei paradisurilor fiscale, se
manifestă prin:
- creşterea evaziunii fiscale;
- pierderi fiscale ale ţărilor onshore;
- migrarea licită şi ilicită a capitalurilor din ţările dezvoltate;
- spălarea banilor
- provocarea crizelor financiare.
- inducerea unor dezechilibre în mecanismele pieţei;
- dislocarea plasamentelor financiare în detrimentul ţărilor în care impozitarea veniturilor
lor este mai ridicată şi mai bine controlată;
- finanţarea şi decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- finanţarea terorismului etc.
Conform cercetărilor efectuate de către organizaţia Tax Justice Network, pierderile fiscale
ale tuturor ţărilor onshore sunt de aproximativ 225 miliarde USD anual, activele deţinute de către
persoanele fizice în offshore sunt de 11,5 mii de miliarde USD, iar venitul anual care s-ar câştiga
cu aceste active se ridică la aproximativ 860 miliarde USD [173]. În tabelul 1.2, sunt prezentate
pierderile fiscale ale ţărilor onshore, stabilite conform cercetărilor efectuate de către Tax Justice
Network.

Tabelul 1.2. Pierderile fiscale anuale ale ţărilor onshore

Regiunea/ţara Volumul pierderilor
Total pierderi fiscale ale ţărilor onshore 225 mlrd. USD
Total pierderi fiscale UE 100 mlrd. EUR
Total pierderi fiscale Germania 30 mrld. EUR
Total pierderi fiscale S.U.A. 50 mrld. EUR
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [173]

Statisticile oficiale privind fluxurile financiare ilicite, exacte, nu există, deoarece în

statisticile oficiale ale unei ţări nu sunt înregistrate direct ieşirile de capital ilicit. Cercetătorii
utilizează diverse modele economice de calcul al acestor ieşiri de capital ilicit şi fac diverse
estimări asupra fluxurilor financiare ilicite. Volumul fluxurilor financiare ilicite din ţările
dezvoltate, conform organizaţiei Global Financial Integrity (GFI), este prezentat în figura 1.3.

28
 Figura 1.3. Volumul ieşirilor ilicite ale fluxurilor financiare pentru toate ţările în
curs de dezvoltare în perioada 2002-2006
Sursa: [182]

Cercetând datele GFI [182] constatăm că: în 2006, ţările în curs de dezvoltare au avut pierderi
fiscale de aproximativ 858,6 mlrd. USD şi ieşiri ale fluxurilor financiare ilicite de aproximativ 1060
mlrd. USD.; fluxurile financiare ilicite pe o perioadă de 5 ani (2002-2006) au crescut la o rată de
18,2%
Media ieşirilor fluxurilor financiare ilicite pe regiunile lumii, este prezentată în figura 1.4.

Figura 1.4. Media iesirilor fluxurilor financiare ilicite în perioada 2002-2006

Sursa: [182]

29
 Din analiza datelor din figura de mai sus, constatăm că cele mai mari ieşiri ilicite ale
fluxurilor de capital sunt în Asia, continent predominant al ţărilor în curs de dezvoltare, iar pe
locul doi din punct de vedere al ieşirilor ilicite ale fluxurilor de capital se află Europa.
Concomitent cu creşterea migraţiei ilicite se observă o uşoară creştere a migraţilor licite de
capital în medie de 3% din PIB-ul anua la ţările în curs de dezvoltare.[182], acestea sunt redate
în tabelul 1.3.

Tabelul 1.3. Ieşirile licite de capital din ţările în curs de dezvoltare, în perioada 2002-2006
mln. dolari
Anul 2002 2003 2004 2005 2006
Volumul
ieşirilor 92.364 67.141 117.466 175.856 207.607
licite
Sursa: [182]

Din analiza datelor din tabelul de mai sus, se evidenţiază faptul că, în perioada analizată, de
cinci ani, volumul ieşirilor licite de capital mărit esenţial.
Dezavantajele la nivel naţional, asociate paradisurilor fiscale, sunt cele referitoare la
aplicarea politicilor monetare naţionale, care poate deveni mult mai dificilă datorită
internaţionalizării fondurilor offshore şi creşterii ofertei de valută. Astfel, realizarea obiectivelor
politicii monetare poate fi ameninţată. Recentele crize financiare au evidenţiat importanţa unei
supravegheri şi reglementări efective pentru menţinerea funcţionalităţii sistemelor financiare.
În privinţa dezavantajelor ale paradisurilor fiscale, suntem de aceeaşi părere cu cei care
afirmă că prosperitatea paradisurilor fiscale afectează negativ încasările bugetare ale ţărilor cu
fiscalitate ridicată, deşi practica a dovedit că investiţiile din ţările învecinate paradisurilor fiscale
au crescut considerabil. Dintre dezavantajele paradisurilor fiscale, putem menţiona:
• creşterea evaziunii fiscale, în special a celei legale;
• creşterea corupţiei şi a criminalităţii organizate.
La nivel de companie offshore, dezavantajul constă în cheltuielile care implică funcţionarea.
Astfel, cheltuielile sunt generate de:
- taxe sau impozite anuale;
- taxe care se plătesc pentru agentul şi sediul înregistrat;
- plăţi către directorii şi proprietarii nominali. Directorii şi proprietarii nominali se utilizează
în cazul în care directorii şi proprietarii reali nu doresc să fie inscripţionaţi în documentele legale
ale companiei;
- cheltuieli de retransmitere a corespondenţei, aceasta în cazul în care compania cere
partenerilor săi ca scrisorile să fie transmise pe adresa înregistrată;

30
 - costuri administrative pentru funcţionarea spaţiului pentru sediu, telefon, fax etc.;
- taxe plătite pentru emiterea sau remiterea diferitelor documente;
- alte costuri adiţionale, în funcţie de necesităţile şi cerinţele proprietarilor şi directorilor.
Există unele categorii de activităţi aparte, care denotă toată contribuţia şi importanţa
regiunilor offshore la nivel macroeconomic. Cea mai mare flotă maritimă din lume, într-un
timp, aparţinea Liberiei, în prezent statului Panama. Dacă flota mondială ar fi onorat permanent
şi conştiincios obligaţiile fiscale faţă de autorităţile guvernamentale în conformitate cu cotele
fiscale impuse de ţările înalt dezvoltate, preţurile la transportarea încărcăturilor ar fi crescut într-
un ritm considerabil şi împreună cu ele şi preţurile la bunurile ce se produc în toată lumea, ceea
ce ar fi provocat la imposibilitatea vânzării lor. Aceasta înseamnă că avantajul constă în
minimizarea preţurilor şi promovarea exportului, respectiv creşterea vânzărilor de mărfuri.
Cele mai importante avantaje ale paradisurilor fiscale, care se manifestă la nivelul
macroeconomic al regiunilor offshore, pot fi grupate în 3 direcţii: avantaje economice, avantaje
sociale şi avantaje tehnico-ştiinţifice.
Avantajele economice sunt:
- sporirea prelevărilor la bugetul de stat;
- prevenirea evaziunii capitalului din economia naţională (prin crearea, pe teritoriul unei ţări,
a unei zone offshore sau a unei zone economice libere);
- micşorarea preţurilor la produsele strategice;
- schimbul de experienţă între ţări;
- dezvoltarea sectorului financiar-bancar naţional;
- sporirea încasărilor valutare;
- accelerarea dezvoltării ţării în întregime şi a teritoriilor concrete ale ţării respective;
- ameliorarea calităţii serviciilor prestate.
Avantajele sociale prezumă:
- creşterea ocupaţiei forţei de muncă şi a nivelului de venituri al populaţiei;
- pregătirea şi perfecţionarea forţei de muncă calificată în baza studierii şi implementării
experienţei mondiale în domeniile finanţelor, managementului, adaptate la cerinţele mondiale
etc.
Avantajele tehnico-ştiinţifice prefigurează introducerea tehnologiilor informaţionale
străine noi .
Astfel, paradisurile fiscale sunt privite ca o modalitate eficientă de dezvoltare economică a
ţării, în ansamblu, sau a unei regiuni a ţării, creând, pe de o parte, condiţii favorabile
nerezidenţilor şi astfel, acumulând un volum necesar de investiţii.

31
 Astfel, în Olanda, una din ţările dominante după volumul investiţiilor străine în Republica
Moldova, în anul 2006, au fost înregistrate circa 20 000 aşa-numite „companii poştale, 43% din
beneficiarii acestora erau firme înregistrate în paradisuri fiscale tradiţionale: Cipru, Insulele
Cayman, Elveţia etc. În afară de aceasta, în Olanda erau înregistrate circa 12,5 companii
financiare speciale (Special Financial Institutions – SFI), prin care, conform datelor Băncii
Centrale a Olandei, au trecut 3600 mlrd. de euro, ceea ce înseamnă de 8 ori depăşirea PIB-ului
de atunci al ţării. De asemenea, la mijlocul anilor 2000, în ţară, erau aproximativ 42 mii de
holdinguri financiare din care 5,8 mii au fost gestionate de companii de trust.
La sfârşitul anului 2008, în România, Olanda ocupa locul 2 după investiţiile în capitalul
social, iar în Republica Moldova, ocupa locul 1 după investiţiile în capitalul social. În funcţie de
soldul investiţilor directe nete, la sfârşitul anului 2008, Olanda ocupa, în România, locul 2, ceea
ce reprezintă 17,2%, iar, în Republica Moldova, locul 6, ceea ce reprezintă 5,7% din soldul
investiţiilor străine directe, după cum arată Raportul pe anul 2008 al Băncii Naţionale a
României, respectiv Raportul pe anul 2008 al Serviciului Fiscal de Stat din Republica Moldova.
Din datele furnizate de către Ministerul Economiei al Republicii Moldova, volumul investiţiilor
olandeze, în anul 2009, are o pondere de 17,5 la sută în totalul investiţiilor străine directe.
Atragerea capitalului străin, creşterea gradului de ocupare a populaţiei şi a activităţilor de
antreprenoriat în regiunea respectivă constituie obiectivele primordiale pe care le urmăresc
autorităţile financiare de stat ale acestor ţări, prin stimularea prestării serviciilor offshore. Astfel,
la nivel macroeconomic, paradisurile fiscale contribuie la ameliorarea proceselor economice în
cadrul unei ţări, în vederea realizării următoarelor fenomene:
1. Contribuţia pozitivă asupra balanţei de plăţi a ţărilor onshore. Aceasta este ilustrată
în tabelul următor, luând exemplul Statelor Unite ale Americii.
Tabelul 1.4. Încasările companiilor-mamă americane din licenţele de drepturi de autor
(royalty licence) de la filialele străine amplasate în ţările paradisuri fiscale
mln. dolari
Provenienţa încasărilor 1977 1982 1989 2005
Total din ţări-paradisuri fiscale 282 486 1723 13995
Total pe plan mondial 2173 3585 10082 37781
Cota parte a ţărilor-paradisurilor fiscale (%) 13,0 13,6 17,1 37,1
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [184]
2. Sporirea prelevărilor la buget. Facilităţile fiscale oferite companiilor nerezidente
înregistrate în paradisurile fiscale sunt considerabile şi se prezintă ca o scutire totală sau parţială
de la plata impozitelor locale. Aceste facilităţi sunt aplicate numai companiilor ce realizează
activitate financiară în afara ţării de rezidenţă, de aceea, companiile înregistrate în paradisurile

32
fiscale nu au dreptul la o relaţie de parteneriat cu rezidenţii statului dat. În schimb, pierderile
survenite în urma acordării facilităţilor fiscale sunt recompensate prin fluxul de venituri în
bugetul statului generat de colectările din înregistrarea companiilor offshore şi alte colectări
adiţionale.
3. Dezvoltarea sistemului financiar-bancar. Actualmente, paradisurile fiscale includ
jumătate din cele mai importante centre bancare implicate în finanţele corporative şi investiţiile
individuale [182]. Dezvoltarea sistemului bancar, asigură rapiditate în efectuarea operaţiunilor
bancare, atât în interiorul, cât şi în exteriorul ţării, aduce importante venituri la bugetul statului,
din taxe de licenţă de funcţionare a băncilor.
4. Atragerea fondurilor de investiţii. Boomul al investiţiilor în regiunile offshore, care, în
conformitate cu datele statistice, formează un volum total al activelor de circa 1 tril. dolari SUA,
care, deja, reprezintă o concurenţă puternică pentru întreaga industrie financiară din SUA
[182].
5. Prevenirea corupţiei şi birocraţiei. Este foarte important de menţionat liberalismul şi
flexibilitatea sistemului existent în zonele offshore, aceste facilităţi sunt de actualitate, îndeosebi
în state caracterizate printr-un nivel înalt al birocraţiei şi corupţiei. Astfel, este redusă la
maximum procedura înregistrării companiei, licenţierii, evidenţei documentare, sunt simplificate
cerinţele aferente convocării adunării acţionarilor, de asemenea, posibilitatea emiterii acţiunilor
la purtător.
6. Ocuparea forţei de muncă autohtone.
Astfel, rolul paradisurilor fiscale în economia contemporană este enorm şi experienţa multor
ţări a demonstrat acest fapt, iar multitudinea avantajelor fiscale şi non-fiscale oferite companiilor
offshore condiţionează atractivitatea crescândă a acestor regiuni şi încorporarea lor în sfera
financiară internaţională, ca rezultat al existenţei unei posibilităţi de a minimiza impozitarea şi al
unei garanţii reale de asigurare a capitalului.
În opinia noastră, ţările cu economii slab dezvoltate sau în curs de dezvoltare, cum este cazul
României şi al Republicii Moldova, pot să implementeze unele caracteristici al politicii
promovate în paradisurile fiscale în sistemul legislativ şi funcţional din mai multe considerente:
• creşterea prelevărilor la bugetul de stat în urma taxelor de înregistrare şi licenţiere etc.;
• posibilitatea sporirii volumului investiţiilor atrase;
• crearea locurilor noi de muncă şi ca rezultat, scăderea ratei şomajului;
• dezvoltarea infrastructurii serviciilor ca urmare a atragerii capitalului străin.

33
 Impactul paradisurilor fiscale asupra relaţiilor financiar-bancare la nivel microeconomic este
reflectat mai mult în avantajele utilizării paradisurilor fiscale. Cercetarea efectuată arată că, la
acest nivel, paradisurile fiscale prezintă o serie de avantaje:
- pentru persoanele juridice:
- în anumite ţări, veniturile sunt impozitate în anul următor realizării lor, impozitul fiind
calculat pe ansamblul veniturilor naţionale şi străine. Acest fapt permite firmelor care au filiale
în străinătate să plătească impozite mult mai târziu, firmele putând să utilizeze aceste sume de
bani o perioadă mult mai îndelungată;
- aceste ţări sunt adesea folosite pentru a tranzacţiona brevete, mărci şi procedee de
fabricaţie, care constituie bunuri încorporate;
- folosirea unui paradis fiscal facilitează elaborarea şi punerea în circulaţie a documentelor
comerciale, justificând astfel respectarea reglementărilor comerciale;
- conturile în monede convertibile şi secretul bancar pot facilita obligaţiile gestionarilor, în
perioada de fluctuaţie a monedelor şi a impozitelor pe dobânzi;
- înfiinţarea unei filiale într-un paradis fiscal permite o mai mare supleţe şi o discreţie mărită
în gestiune;
- o filială înfiinţată într-un paradis fiscal poate fi utilizată de o firmă ca punct de cumpărare
pentru propriile sale mărfuri, care vor fi revândute altor firme din străinătate, profitându-se de
remizele obţinute fără a pierde beneficiul vânzării;
- înfiinţarea unei filiale într-un paradis fiscal permite cumpărarea de materii şi materiale la
preţul pieţei locale, fapt care permite realizarea de beneficii neimpozabile;
- firmele multinaţionale interesate să devină propriul lor asigurător, înfiinţează companii de
asigurări captive, datorită costurilor ridicate ale asigurărilor, precum şi datorită caracterului
neasigurabil al unora dintre activităţile lor.
În tabelul 1.5, este arătat avantajul companiilor-mamă din SUA, provenit de la încasările
acestora de la filialele străine amplasate în ţările paradisuri fiscale.
Tabelul 1.5. Încasările din licenţele de drepturi de autor (royalty licence) ale companiilor-
mamă din SUA, de la filialele străine amplasate în ţările paradisuri fiscale (1977-2005)
mln. dolari
Ţările / An 1977 1982 1989 2005
Belgia 104 149 326 580
Irlanda 10 39 255 4285
Luxemburg 2 1 5 91
Olanda 107 166 633 1589
Bermude 2 10 4 (D)
Hong Kong 3 14 94 393
Singapore 10 24 151 2278
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [186]

34
 Din datele prezentate în tabelul de mai sus, se observă că sumele încasate din licenţele de
drepturi de autor (royalty licence), de companiile-mamă din Statele Unite ale Americii, au
crescut considerabil.

Avantajele pentru companiile offshore

fiscalitate minimă sau zero, singura obligaţie reducându-se la plata unei taxe anuale de înregistrare

un grad ridicat în simplitatea evidenţelor contabile, acestea fiind conduse pentru a răspunde nevoilor
firmei, fără a avea drept scop prezentarea unui bilanţ contabil autorităţilor locale

confidenţialitatea operaţiunilor şi a numelui investitorilor garantată de legislaţia locală, oferindu-se

astfel anonimat în afaceri atât referitor la acţionari (prin acţiuni la purtător – bearer shares), cât şi prin
modul de reprezentare a acestora prin mandatari, aşa-numiţii „oameni de paie”

un grad ridicat în flexibilitatea şi operativitatea în înmatricularea companiilor, timpul de înmatriculare

fiind, în general, de cel mult 24 de ore, fără a fi solicitată prezenţa investitorului, cea care realizează
înmatricularea fiind o agenţie de specialitate

inexistenţa controalelor şi a restricţiilor valutare (moneda utilizată este la latitudinea operatorului)

Figura 1.5. Avantajele paradisurilor fiscale pentru companiile offshore

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [14]

Avantajele fiscale legate de companiile offshore înregistrate în paradisurile fiscale le putem

grupa astfel:
- în avantajele fiscale directe, ce se acordă investitorilor, ţinând cont de faptul, că venitul
obţinut se impozitează în ţara, în care compania offshore este înregistrată;
- indirect, în beneficii suplimentare, precum anonimatul complet (datele de identificare a
acţionarilor nu fac parte din categoria informaţiilor publice), lipsa obligativităţii ţinerii
contabilităţii, creşterea prestigiului etc.
Beneficiile suplimentare sunt formate din beneficii independente de impozite şi constau, pe
de o parte, în lipsa obligativităţii ţinerii registrelor contabile, iar pe de altă parte, în posibilitatea
anonimatului pentru adevăraţii proprietari şi directori. Evident, nu toate paradisurile fiscale
acordă astfel de beneficii. Nu trebuie, însă, neglijat faptul că, beneficiile suplimentare aferente
constituirii companiilor offshore constau în minimizarea obligaţiilor fiscale datorate bugetului.
Trebuie subliniat faptul că, deşi companiile înregistrate în paradisurile fiscale sunt adesea
considerate companii scutite de impozit, în nici o parte a lumii nu există companii scutite

35
complet şi legal de orice sarcini financiar-fiscale. În general, regimul fiscal diferă în funcţie de
specificul fiecărei ţări [14, p. 64]:
- în unele ţări legislaţia nu permite decât obţinerea de venituri din străinătate, care vor fi
scutite complet de plata impozitului. În acest caz, compania este obligată să plătească o taxă
anuală fixă, independentă de cifra de afaceri şi de profitul societăţii (Insulele Virgine Britanice,
Bahamas, Belize);
- în alte ţări, impozitul nu depinde de cifra de afaceri, ci de capitalul înregistrat al societăţii
(Liechtenstein);
- în ţările în care legislaţia permite şi derularea comerţului intern, nu toate veniturile sunt
scutite de impozit. Astfel, sunt scutite de impozit doar veniturile obţinute din activităţi
desfăşurate peste hotare, iar veniturile obţinute din comerţul intern se impozitează pe baza unei
rate liniare (Panama, Hong Kong);
- derularea afacerilor în afara teritoriului în care a fost încorporată compania, pentru a
beneficia de scutirea de taxe şi impozite;
- amplasarea unui domiciliu jurisdicţional în paradisul fiscal (sediu la o adresă fie şi o cutie
poştală, sau o firmă de avocatură specializată), prin care să se asigure menţinerea legăturii cu
conducerea exclusivă a firmei, retransmiterea corespondenţei;
- realizarea unei legături permanente cu autorităţile locale, prin angajarea unui reprezentat;
- evitarea activităţilor de natura: asigurărilor şi reasigurărilor, operaţiunilor bancare, scheme
de pensionare sau investiţii comune (fonduri mutuale), brokerajul titlurilor imobiliare. În situaţia
în care companiile doresc efectuarea tocmai a acestor activităţi, acestea trebuie să obţină o
licenţă specială în acest sens.
La nivel microeconomic, beneficiarii avantajelor oferite de paradisurile fiscale sunt, în mare
parte, entităţile offshore. Ca formă de constituire, companiile offshore se diferenţiază de la o
jurisdicţie la alta. Cele mai importante şi mai des întâlnite forme de constituire a entităţilor
offshore, precum şi caracteristicile acestora, sunt prezentate în tabelul A 3.3.
1. Companiile nerezidente (Non-resident Company). Compania nerezidentă face ca
obligaţiile faţă de statul de încorporare să fie reduse considerabil:
- se evită obligaţia de a menţine un sediu şi personal în statul de încorporare;
- nu este necesară depunerea bilanţului contabil;
- obligaţiile faţă de autorităţi constau într-o taxă anuală care se poate ridica la câteva sute de
dolari.
Compania nerezidentă este înmatriculată în cele mai multe cazuri într-o zonă caracterizată de
fiscalitate redusă, ea se va supune legislaţiei fiscale din ţara de domiciliu fiscal. În general, aceste

36
companii se folosesc atunci când se doreşte creşterea complexităţii (şi în acelaşi timp a siguranţei)
montajului financiar prin interpunerea unei jurisdicţii cu prestanţă. Spre exemplu, astfel de companii-
ecran înregistrate în Anglia, se folosesc de către firmele din statele dezvoltate, pentru a interpune o
ţară cu prestigiu în relaţiile lor cu entităţi din centrele offshore notorii (Bahamas, Insulele Cayman,
Insulele Bermude etc.).
Pentru a evita presiunile fiscale, de obicei companiile nerezidente sunt domiciliate fiscal tot în
jurisdicţii offshore, printre cele mai cunoscute, se numără Insula Sark şi Cipru.
În concluzie, se poate aprecia că astfel de companii sunt înfiinţate pentru a beneficia de
imaginea şi caracteristicile oferite de o anumită jurisdicţie onshore/offshore, fără a-şi asuma
costurile administrative şi de operare exagerate, aferente şi direct proporţionale cu nivelul
jurisdicţiei de înregistrare.
Sintetizând cele de mai sus, putem afirma că principalele avantaje de care se bucură
companiile nerezidente sunt:
• reducerea considerabilă a obligaţiilor fiscale faţă de statul în care sunt înmatriculate;
• se evită obligaţia de a menţine un sediu şi personalul aferent în statul de încorporare;
• nu este necesară depunerea bilanţului contabil;
• de regulă, obligaţiile faţă de autorităţi se rezumă la nivelul unei taxe anuale de câteva sute
de dolari.
Principalul punct vulnerabil al acestei forme de constituire a unei companii îl reprezintă
lipsa de protecţie a companiei, care, deşi este înregistrată într-o zonă cu fiscalitate redusă, se
supune fiscalităţii din ţara de domiciliu.
Înfiinţate cu scopul de a beneficia, pe de o parte, de avantajele particulare oferite de anumite
centre offshore, companiile nerezidente sunt afectate de dezavantajul costurilor mari de
întreţinere.
2. Companiile exceptate sau scutite (Exempt Company). Pentru a putea beneficia de
avantajele caracteristice acestui tip de societăţi, companiile exceptate trebuie să îndeplinească toate
cerinţele legate de asigurarea prezenţei în jurisdicţie, fie chiar şi prin intermediul unei firme de
consultanţă specializată în reprezentare. Responsabilitatea pentru îndeplinirea condiţiilor de păstrare
a statutului de „companie exceptată”, în cazul reprezentării prin firmă specializată, revine
furnizorului de servicii de reprezentare.
Avantajele principale ale companiilor exceptate sunt:
• întreaga protecţie oferită de legile statului în care au fost încorporate;
• confidenţialitate;

37
 • dreptul de a rezolva conflictele în instanţele judecătoreşti locale;
• tratamentul fiscal preferenţial;
• obligaţia de a întreţine o reprezentanţă în teritoriu;
• asigurarea reprezentării în jurisdicţie prin intermediul unei firme specializate ale cărei
costuri se ridică la cel mult 1000 de dolari anual.
3. Compania Internaţională (IBC - International Business Company). se caracterizează
prin următoarele caracteristici (vezi figura 1.6.)

Principalele caracteristici ale companiilor internaţionale

flexibilitate şi admiterea companiilor opţiunea de a emite obligaţii sumare de asigurare a

operativitate la cu un singur acţionar acţiuni la purtător domiciliului (se acceptă şi căsuţă
încorporare poştală)

Figura 1.6. Principalele caracteristici ale companiilor internaţionale

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [25]

4. Asociaţia cu Răspundere Limitată (LLC - Limited Liability Company). Asociaţia cu

Răspundere Limitată este unul din cel mai utilizate tipuri de entitate offshore. LLC-ul este, în fapt,
un parteneriat (o asociere de persoane fizice), în care răspunderea acţionarilor este limitată şi este
definită superior de cota de participare la capitalul social. Această entitate este, o structură hibrid a
două tipuri fundamentale ce caracterizează sistemul economic anglo-saxon: parteneriatul
(partnership) şi compania (company). Pentru explicarea celor doi termeni, prezentăm
următoarele definiţii:
- Parteneriatul „reprezintă, din punct de vedere legal, o asociere de persoane fizice în cadrul
căreia fiecare partener (asociat) răspunde cu toată averea personală. Practic, nu mai există departajare
între bunurile şi rezultatele companiei şi cele ale partenerilor. Un mare avantaj al acestei structuri
constă în faptul că profiturile generate de parteneriat pot fi contrabalansate cu pierderile individuale şi
impozitate numai ca venituri personale ale partenerilor” [14, p. 94].
- Compania, „reprezintă din punct de vedere legal, o persoană juridică în care averea
acţionarilor este protejată prin răspundere limitată, iar profiturile acesteia sunt impozabile atât la
nivelul firmei (corporate tax), cât şi la nivel individual, odată cu distribuirea dividendelor.” [14, p. 94]
În concluzie, LLC-urile constituie rezultanta îmbinării reuşitei a celor două tipuri de
organizaţii comerciale „parteneriat” care conferă profitului caracterul de venit personal cu

38
implicaţiile fiscale generate de aceasta şi, în acelaşi timp, „compania”, care conferă caracteristici
generatoare de protecţia dată de răspunderea limitată.
În mod frecvent, LLC-urile sunt utilizate, în special, pentru stabilirea companiilor străine pe
teritoriul SUA. În acest mod, poate fi ocolită fiscalitate americană care, de regulă, impune
veniturile persoanelor fizice şi nu impune companiile înregistrate în jurisdicţia statelor americane,
dar care îşi derulează afacerile în afara teritoriului american.
Nerezidenţii SUA sunt taxaţi numai pentru veniturile provenite din relaţiile de afaceri cu
rezidenţii SUA. Dacă societatea obţine venituri din afara SUA şi deţinătorii LLC-ului sunt din
afara ţării, societatea/acţionarii nu datorează impozit pe profitul firmei/acţionarilor. Statul american
nu încurajează companiile autohtone la folosirea acestei strategii fiscale, aplicând drept criteriu
restricţional pierderea creditului fiscal, condiţie neaplicată însă nerezidenţilor.
5. Compania hibridă este caracterizată prin existenţa acţionarilor şi a membrilor-garanţi, care
sunt aleşi, în această poziţie, de către directorii societăţii, cu condiţia unei garanţii asupra datoriilor
societăţii până la nivelul unei sume specificate (de regulă, până la 100 USD). Aşadar, un membru-
garant deţine o datorie contingentă, spre deosebire de acţionar care deţine acţiunile.
Drepturile şi obligaţiile fiecărei categorii sunt stipulate în contractul de societate sau de către
directori în adunările lor, obligaţii care rămân confidenţiale.
Aranjamentele care se fac sunt foarte flexibile şi variate, structura lor fiind constituită de aşa
natură, încât să îndeplinească toate solicitările clienţilor. Acest tip de companii sunt, deseori,
utilizate în calitate de cvasi-trusturi de persoane rezidente în jurisdicţii ale căror legislaţii nu recunosc
trusturile. Acţionarii, în astfel de companii, au drept de vot în baza acţiunilor deţinute, dar fără dreptul
de a participa la dividendele/capitalul/profitul firmei. Membrii-garanţi nu au drept de vot, dar
dobândesc dreptul de a participa la profitul companiei, astfel, încât tot controlul revine acţionarilor,
dar toate câştigurile – garanţilor.
În acest context, concluzionăm că acţionarii, acţionează ca şi cvasi-trusturi, iar toate beneficiile
sunt direcţionate către garanţii ce acţionează ca cvasi-beneficiari.
Principale avantaje ale companiilor hibrid sunt legate de legislaţia de evitare a evaziunii
fiscale existentă în ţările cu impunere ridicată, prin care se urmăreşte impozitarea profiturilor
nedistribuite/netaxate în paradisuri fiscale, or acestea, nefiind obţinute de acţionari, rămân
neimpozitate. Un alt avantaj constă în faptul că aceste companii-hibrid nu se confruntă cu dificultăţi
în obţinerea autorizaţiilor de investiţie în străinătate. Membrii garanţi vor primi un certificat ce atestă
calitatea lor, însă acesta nu reprezintă acţiuni.

39
 6. Fundaţiile anglo-saxone au fost create în Common Law-ul britanic, cu scopul de a
sustrage de la plată impozitele pe succesiunea unor averi personale, precum şi cu scopul
protejării averilor în favoarea generaţiilor viitoare.
La temelia acestei entităţi juridice, stă decizia unui fondator de a transfera active către fundaţie (ce
nu are acţiuni) ca o subscriere. Fondatorul alege membrii şi numeşte directorii, iar calitatea de
membru nu e transferabilă şi încetează la deces/demisie. Transferul de avere, în mod indirect, se
realizează prin faptul că directorii-fondatori sunt singurii care pot alege însă noi membri, care de
obicei sunt din aceeaşi familie. Membrii sunt singurele persoane ce pot beneficia de companie,
controlul acesteia rămânând, deci, tot în interiorul familiei.
Fundaţia anglo-saxonă este administrată de directori generali, care, în mod obişnuit, sunt
profesionişti, consultanţi ce conduc operaţiunile zilnice, dar nu pot beneficia decât de remuneraţia
serviciilor lor. Ei nu exercită control asupra modului de alegere a membrilor şi asupra modului în
care aceştia beneficiază de pe urma acestei poziţii.
Trăsătura fundamentală a fundaţiei constă în faptul că însăşi fundaţia este proprietarul bunurilor
pe care le are în grijă, dar fundaţia nu are proprietari, ci doar beneficiari.
7. Trustul este entitatea juridică prin care proprietarul unor valori (imobiliare sau mobiliare)
cedează temporar, din motive fiscale sau succesorale, dreptul său de proprietate unui depozitar (sau
administrator). Întâlnit mai ales în lumea anglo-saxonă, acest mod de organizare este pe deplin
reglementat şi acceptat de legislaţia anglo-saxonă. Aplicabilitatea formei de organizare de tip
„trust” este strict determinată teritorial, deoarece sunt state care nu recunosc în jurisdicţiile lor
conceptul de trust. Trustul este „o entitate legal constituită, cu o proprietate distinctă şi care, spre
deosebire de o companie, nu are capital social. Pe de altă parte, trustul, în mod similar companiei, e o
entitate juridică înfiinţată cu un obiectiv bine determinat” [14, p. 121].
Crearea unui trust se face prin simplul transfer de proprietate către o persoană de încredere în
beneficiul alteia. În ceea ce priveşte documentele aferente creării unui trust, acestea pot fi complexe
sau chiar foarte simple, în funcţie de preferinţele celor care înfiinţează trusturile. Sunt cazuri în care
crearea unui trust se face verbal.
În conformitate cu jurisprudenţa anglo-saxonă, pentru ca actul de creare al unui trust să fie
considerat valabil trebuie îndeplinite anumite condiţii, cum sunt:
- să se demonstreze intenţia creării trustului;
- să se poată demonstra existenţa activelor transferate;
- să existe certitudinea existenţei beneficiarilor.

40
 După ce crearea unui trust a fost declarată valabilă, revocarea acestuia se poate face numai în
situaţia în care creatorul şi-a rezervat dreptul de a revoca trustul, în alte condiţii, revocarea acestuia
fiind imposibilă.
Trăsăturile speciale ale trusturilor, care le fac eficiente pentru investitorii internaţionali, sunt:
- confidenţialitatea - trusturile pot fi create fără nicio formalitate;
- simplitatea – trusturile pot fi create printr-un singur document, sau chiar verbal;
- flexibilitatea - crearea trustului nu este condiţionată de niciun fel de autorizaţie.
Dacă avem în vedere interesele unei companii, putem spune că un trust este utilizat pentru:
- păstrarea activelor companiei, pentru o creştere pe termen lung;
- deţinerea acţiunilor uneia sau mai multor companii internaţionale.
Locaţia trustului este locul desfăşurării responsabilităţilor tutorelui/administratorului. În
general, acesta este locul derulării afacerilor tutorelui. Pentru investiţiile offshore, un element
important este acela ca atât grantorul, cât şi administratorul trebuie să se afle într-o ţară diferită de
cea a beneficiarului. Aceasta înseamnă că ei nu trebuie să se afle în ţara beneficiarului sau în
ţările în care acesta are multe afaceri. Acest lucru îl va pune pe beneficiar la adăpost de citaţia
sau puterile coercitive ale guvernelor acelor ţări.
8. Compania de asigurări captivă (captive insurance company). Aceste companii se
reasigură în offshore şi utilizează apoi sumele disponibile, acţionând, de fapt, ca nişte fonduri
închise de investiţii în favoarea unui număr fix de participanţi (asiguraţii).
Prin companie captivă „înţelegem o companie deţinută de o altă societate în scopul optimizării
operaţiunilor internaţionale şi, uneori, a reducerii sarcinii fiscale” [14, p. 117]
Multitudinea formelor de manifestare a companiilor captive conduce la gruparea lor după mai
multe criterii.
Din punct de vedere al raportului dintre jurisdicţia de înregistrare a companiei captive (care
coincide, uneori, cu rezidenţa sa fiscală) şi rezidenţa fiscală a societăţii-mamă, precum şi de
legăturile ce se stabilesc între compania-captivă şi compania-mamă, companiile captive se clasifică în:
Companii onshore (companii captive interne) – „sunt societăţi înmatriculate în ţara gazdă ce îşi
desfăşoară activitatea în această ţară, fiind supuse regimului fiscal local.”
Companii offshore (companii captive străine) – „sunt societăţi înmatriculate în ţara-gazdă ce îşi
desfăşoară activitatea în afara acelei ţări, în conformitate cu legislaţia din ţara-gazdă” [ 14, p. 118].
Acestea constituie majoritatea covârşitoare a companiilor captive, respectiv 85% din total şi sunt
situate în ţările ce oferă facilităţi fiscale, impozite reduse sau chiar scutiri şi alte avantaje.
Pentru a beneficia de avantajele obţinute în offshore de companiile captive, un grup de companii
de asigurări captive şi instituţii financiare formează, tot în offshore, o companie de reasigurare.

41
Acţionarii societăţilor plătesc prime de reasigurare care trebuie să fie în majoritatea lor, pentru
afaceri din afara ţărilor de rezidenţă sau de operare a reasigurătorului. Contractele cu reasiguratorul au
răspundere limitată în ceea ce priveşte cazurile de producere a pagubelor la primele plătite pe un
număr de ani, plus un anumit procent din câştigul din reinvestirea fondurilor primite. Reasigurătorul
reinvesteşte primele de asigurare fără a fi impozitat pe venituri/câştigul de capital. În general,
paradisurile fiscale permit acţionarilor să planifice o strategie financiară de contracarare a riscurilor
unor evenimente catastrofale mult mai uşor faţă de alternativa asigurării împotriva riscurilor în ţara
de origine.
Apărut iniţial în Belgia, conceptul „centru de coordonare” sau locul unde se află conducerea
efectivă a firmei este frecvent utilizat în multe ţări. Esenţa constă în faptul că autoritatea fiscală a
ţării respective îi va permite conducerii firmei să-şi exercite toate activităţile în afara
reglementărilor fiscale generale.
Prin intermediul acestor centre de coordonare, ţările cu impunere ridicată, au încercat să atragă
birourile centrale ale companiilor.
În ceea ce priveşte taxarea unor astfel de centre de coordonare, aceasta se va face în urma unor
negocieri între corporaţie şi ţara-gazdă. În acest context, taxarea este, de obicei, redusă. Aceasta este
numai una dintre modalităţile prin care ţările cu fiscalitate ridicată fac regulile jocului.
Atunci când un grup multinaţional decide să-şi stabilească cartierul general într-o zonă cu
fiscalitate minimă, pe lângă avantajele fiscale, care sunt cele mai importante, apar şi alte avantaje, cum
sunt cele de costuri reduse sau avantaje operaţionale.
Acestea sunt, în special, utile pentru activităţi de transport, industria petrolieră, în vederea
asigurării riscurilor (în alt context, asigurarea se poate face numai la costuri foarte mari).
Concluzionând, putem spune că acest tip de companii constituie o categorie aparte a cumpărătorilor
de reasigurări, cunoscând o puternică dezvoltare postbelică, determinată de evoluţia marilor corporaţii
şi de nevoia resimţită de acestea de eficientizare a planificării financiare şi fiscale.
Dacă ne referim la operaţiunile de asigurare externă a companiilor americane, o serie de
paradisuri fiscale au fost şi sunt în mod oficial utilizate pentru înmatricularea companiilor de
asigurări captive: Insulele Bermude, Insulele Cayman, Luxemburg şi Vanuatu. Avantajele unei
astfel de opţiuni constau în [ 169, p. 83]:
- costuri de asigurare mai mici, ca urmare a eliminării costurilor de marketing, vânzare şi a
comisioanelor;
- creşterea rezervelor de lichidităţi, deoarece primele de asigurare sunt la dispoziţia companiei şi
pot fi utilizate pentru finanţarea operaţiunilor sale, în locul plăţilor către companii străine;

42
 - posibilitatea de a acoperi unele riscuri speciale (nucleare, transporturi speciale, greve) şi de a
realiza o protecţie mai eficientă;
- acoperire superioară prin întocmirea unor poliţe de asigurare 100% customizate.
Foarte important, pentru alegerea locaţiei unei astfel de companii este faptul că acesteia trebuie
să i se ofere anumite servicii, cum sunt: auditul, consultanţa în domeniu, reasigurători puternici,
servicii suport.
Datorită faptului că un asigurat nu are acces direct şi, în mod normal, la reasigurare, companiile
captive au şi alte motivaţii de a exista, precum:
1) controlul direct al pragului de asigurare;
2) extinderea protecţiei prin asigurare;
3) îmbunătăţirea mişcării fondurilor şi a eficienţei investiţiilor;
4) posibilitatea creşterii investiţiilor;
5) evitarea restricţiilor monetare;
6) plata unor impozite mai mici.
Pentru a putea analiza care este efectul existenţei paradisurilor fiscale asupra economiei
contemporane, este necesar să fie studiat comportamentul fiscal al unei societăţi comerciale,
rezidente într-un paradis fiscal, atât în ceea ce priveşte impactul asupra paradisului fiscal, cât şi
asupra ţării ai cărei cetăţeni sunt investitorii (asociaţii firmei respective).
Un exemplu reprezentativ este cel al unei societăţi comerciale cu capital străin, care are
sediul în Luxemburg. Ducatul de Luxemburg fiind o ţară cu un istoric bogat în ceea ce priveşte
calitatea de “paradis fiscal” şi, în acelaşi timp, fiind membru al Uniunii Europene. De asemenea
Marele Ducat de Luxemburg a investit în România în sectoare importante, cum sunt: industria,
serviciile profesionale, comerţul cu ridicata, construcţiile, transporturile şi agricultura, volumul
acestora fiind: în anul 2005, de 251 milioane euro, în anul 2006 – 304,2 milioane euro, în anul
2007 – 206 milioane euro. Volumul investiţiilor luxemburgheze în România la 31.12.2008 a fost
de 582,6 milioane euro realizate de 738 de societăţi cu participare luxemburgheză. În figura1.7.,
este prezentată evoluţia investiţiilor luxemburgheze în România în perioada 2005-2008:

43
Figura 1.7. Evoluţia investiţiilor luxemburheze în România în perioada 2005-2008
Sursa: [131]
Conform Departamentului de Comerţ Exterior al României, cele mai importante investiţii au
fost realizate de următoarele societăţi: International Railway System (material rulant), Delta
Holding (producerea îngheţatei), Cartalux (producerea hârtiei şi cartonului), Transworld
Fertilizers Holding (îngrăşăminte chimice), Rhic Holding (industria hotelieră), Clearwire Europe
(telecomunicaţii), Magenta Holding (fibre, cabluri electrice şi optice), Astra Romana Capital
(cultivarea şi prelucrarea fructelor şi legumelor), Interfinancial ( construcţii civile).
În perioada 2002-2008, importurile româneşti din Marele Ducat de Luxemburg au crescut
(vezi figura 1.8.), acesta fiind încă un motiv pentru care, în studiul de caz, s-a ales ca „paradis
fiscal” Marele Ducat de Luxemburg.

Figura 1.8.Evoluţia importurilor româneşti din Luxemburg

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [131]
Tratamentul fiscal al unei întreprinderi, în funcţie de forma juridică a acesteia, în Ducatul de
Luxemburg este rezumat comparativ, în tabelul A 4.4.
În condiţiile practicii tot mai răspândite în lumea contemporană de a se utiliza tehnica de
comunicaţie electronică în efectuarea actelor de comerţ (internet, fax), este absolut necesar ca
studiul de caz să aibă în vedere impozitarea veniturilor comerţului electronic.

44
 Veniturile din activitatea de comerţ electronic sunt impozabile în Luxemburg, dacă:
- prestatorul comerţului îşi are rezidenţa în Luxemburg;
- prestatorul dispune în Luxemburg de un stabiliment stabil.
Noţiunea de rezidenţă fiscală, în dreptul luxemburghez, pentru o societate comercială,
constă în faptul că, în această ţară, se află sediul său principal sau, mai simplu, sediul statutar,
respectiv locul unde aceasta are stabilită contabilitatea centrală, arhiva, unde se desfăşoară
şedinţele adunării generale, sau unde se concentrează suma activităţilor directe a afacerilor. În
dreptul luxemburghez, sediul principal al unei societăţi este unic. Sediul statutar este sediul
societăţii fixat prin statut.
Astfel, o societate al cărui sediu statutar se găseşte în Luxemburg cu toate că deciziile se iau
efectiv în România, sau în orice altă ţară, se supune legislaţiei luxemburgheze.
Din punct de vedere internaţional, totuşi, criteriul formal al sediului statutar este pe larg
inefectiv, în măsura în care convenţia modelului OCDE prevede că o societate este considerată
ca rezidentă a unui stat unde se găseşte sediul director efectiv. Luxemburgul, pe de altă parte, a
reluat această dispoziţie în toate convenţiile sale internaţionale. În scopul de a beneficia pe deplin
de rezidenţă fiscală luxemburgheză, este, deci, recomandat ca societatea să fie efectiv dirijată de
la Luxemburg, ceea ce implică evident ca decidenţii să fie în mod fizic prezenţi în Marele Ducat.
Dacă o societate comercială este recunoscută rezidentă fiscal în Luxemburg, impozitul
luxemburghez se va aplica asupra venitului său mondial, indiferent de originea acestui venit.
Putem vorbi astfel de obligaţii fiscale nelimitate.
În mod tradiţional, un stabiliment stabil este considerat o instalaţie fixă de afaceri,
permanentă, prin intermediul căreia o întreprindere realizează toată sau o parte din activitatea sa.
Astfel, o întreprindere comercială trebuie să dispună efectiv de o locaţie cu drepturi determinate,
fără să fie necesar ca aceasta să fie în proprietatea sa şi să efectueze în ea toate sau o parte din
activităţile esenţiale, nu şi pe cele auxiliare, şi care să dureze nu mai puţin de 6 luni.
Un stabiliment stabil poate considerat o sucursală, o uzină, un birou, sau un atelier.
Noţiunea de stabiliment este precizat, de altfel, de OCDE [172] în materie de comerţ
electronic, astfel că:
- un site Internet nu este considerat stabiliment stabil;
- în mod contrar, un local dotat cu material informatic, cum ar fi un server, poate constitui
un stabiliment stabil, considerând că funcţiile acestuia constituie un element esenţial în
activitatea întreprinderii, chiar şi în situaţia absenţei personalului din această locaţie.
În cazul societăţilor cu stabiliment stabil, legile fiscale luxemburgheze sunt aplicabile numai
părţii de venituri a societăţii care revin acestui stabiliment.

45
 Veniturile comerţului electronic sunt calificate în beneficii sau redevenţe. De exemplu,
atunci când o carte este cumpărată şi revândută pe Internet, se consideră că s-a realizat un
beneficiu, iar în cazul în care, pentru respectiva carte, se obţine dreptul de multiplicare şi de
comercializare a unui număr de exemplare venitul obţinut este considerat redevenţă.
Beneficiul este considerat un venit provenit dintr-o vânzare sau o prestare de servicii. Sunt
considerate generatoare de beneficii următoarele operaţii:
- comanda electronică de bunuri corporale;
- comanda electronică şi transcrierea pe discuri dure de produse digitale;
- asistenţa tehnică sau furnizarea de consultaţie on-line.
Redevenţa constituie remunerarea plătită pentru folosirea sau concesionarea folosirii unui
drept de autor asupra unei opere literare, artistice sau ştiinţifice.
În general, se consideră că următoarele operaţiuni sunt generatoare de redevenţe:
- comanda electronică şi transcrierea de produse digitale în vederea aducerii sau modificării
în scopuri comerciale;
- furnizarea on-line de procedee de fabricaţie.
Constatăm că, firmele străine ce au în Luxemburg doar un stabiliment stabil, acestea reţin
venituri la sursă pentru activitatea desfăşurată în Marele Ducat sub forma redevenţelor pentru
care plătesc o taxă convenţională în următoarele procente (vezi tabelul 1.6.).
Tabel 1.6. Cotele impozitului pentru redevenţe în diferite state
Cota impozitului legal în ţara Cota impozitului determinat convenţional
Ţară străină
respectivă % în Luxemburg %
Germania 25 5
Belgia 15 0
Spania 25 10
Franţa 33,33 0
Grecia 20 7
Irlanda 20 0
Italia 20 10
Polonia 20 10
Portugalia 1 10
Republica Cehă 25 10
Maria Britanie 22 5
USA 20 0
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [127]
Din prezentarea de mai sus concluzionăm, faptul că, prin fiscalitatea aplicată în comerţul
electronic, Luxemburgul încurajează întreprinderile care au sediul permanent în Ducat, care sunt
dotate atât cu tehnică performantă, cât şi cu mână de lucru calificată.

46
 TVA este de numai 15%, ceea ce înseamnă că este favorabil ca sediul firmei să fie în
Luxemburg, să se efectueze tranzacţiile de achiziţii şi vânzare în această ţară , în România, să se
lucreze în lohn, materialele să intre şi să iasă fără taxe vamale şi TVA.
Există posibilitatea facilităţii scutirii de impozit pe dividende 50% sau 100% şi, de
asemenea, celelalte avantaje care decurg din secretul bancar practicat de băncile din Luxemburg.
Aşadar, putem pune întrebarea – de ce ţările dezvoltate nu-şi permit aceste relaxări fiscale?
Putem formula câteva concluzii, în acest sens:
• Având o economie dezvoltată, complexă, cu o reţea de legături în cadrul statal între
componentele sociale, economice, culturale, pe lângă avantaje aceasta le oferă şi un grad ridicat
de „imobilism”;
• Având „tradiţie economică”, ţările dezvoltate sunt mai puţin receptive la schimbare;
• Cadrul politic structurat, într-un anumit mod, constituie, uneori, o frână în schimbare;
• Statutul de ţări dezvoltate le conferă o anume „responsabilitate globală”, creându-se la
nivel statal mentalitatea de a nu accepta riscul schimbării.
În concluzie, putem spune că paradisurile fiscale au un impact pozitiv asupra relaţiilor
financiar-bancare la nivel mondial, macro-şi microeconomic. Efectul negativ se resimte doar
pentru ţările dezvoltate, influenţate de scurgerile de capital în paradisurile fiscale şi evaziunea
fiscală.
Generalizând cele expuse mai sus, putem spune că cele mai importante avantaje oferite de
paradisurile fiscale sunt nivelul scăzut al fiscalităţii, confidenţialitatea şi asigurarea păstrării
capitalului, ceea ce ne arată ce este cel mai important şi solicitat pentru oamenii de afaceri. De
aceea, după părerea noastră, ţările dezvoltate şi unele ţări în curs de dezvoltare, care doresc să
micşoreze influenţa paradisurilor fiscale sau să poată concura cu acestea, trebuie să aibă în
vedere aceste avantaje şi să le introducă în politicele lor economice.
De asemenea, putem spune că cele mai importante dezavantaje generate de paradisurile
fiscale sunt: scăderea veniturilor bugetare şi implicit creşterea evaziunii fiscale, în special a celei
legale, migraţia licită şi ilicită a capitalulilor, creşterea criminalităţii organizate şi extinderea
corupţiei etc. Toate aceste dezavantaje pot fi reduse la minim, dacă autorităţile statului iau unele
măsuri, cum sunt :
- un control asupra tranzacţiilor efectuate prin intermediul paradisurilor fiscale;
- o mai mare transparenţă în ceea ce priveşte activitatea bancară;
- o colaborare bună internaţională (fiscală), între diverse instituţii de control.

47
 Dualitatea paradisurilor fiscale la nivel de companie se manifestă prin faptul că, pe de o
parte, companiile offshore se utilizează ca instrument de planificare fiscală, iar pe de altă parte,
pot fi utilizate şi pentru scopuri evazioniste.
Concluzionăm că, la orice nivel, caracterul paradisurilor fiscale are dualitatea accentuată,
determinată, în mare măsură, de dualitatea legislaţiei existente. Este cunoscut faptul că, în
paradisurile fiscale, sunt practicate două legislaţii fiscale:
• legislaţia fiscală care se referă la investitorii străini (nerezidenţi);
• legislaţia fiscală care se referă la cetăţenii proprii, localnicii.
În timp ce legislaţia care se referă la nerezidenţi, în speţă, investitorii străini este foarte
permisivă, legislaţia care se referă la proprii cetăţeni are gradul de permisivitate practicat în toate
ţările lumii.

1.3. Concluzii la capitolul 1

În capitolul 1, sunt analizate abordările teoretice privind paradisurile fiscale. O atenţie

deosebită s-a acordat cercetării esenţei paradisurilor fiscale, legăturilor strânse ale acestora cu
companiile offshore. În respectivul capitol, se evidenţiază, de asemenea, caracterul dual al
paradisurilor fiscale din punct de vedere al conflictului intereselor la nivel mondial, macro- şi
microeconomic.
Se fac următoarele constatări:
- globalizarea economiei mondiale, precum şi breşele create în sistemul fiscal internaţional
şi rafinarea strategiilor financiare, au creat un climat propice dezvoltării accentuate a
paradisurilor fiscale;
-analizând modul în care este interpretată noţiunea de paradis fiscal, constatăm existenţa
unor divergenţe esenţiale de opinii. Se observă substituirea şi /sau echivalarea noţiunii de paradis
fiscal cu noţiuni, ca: zona offshore, centru financiar offshore, jurisdicţie offshore etc. În acest
capitol, este argumentată şi formulată, în interpretarea autorului, noţiunea „paradis fiscal”, în
raport cu mediul economic contemporan;
- paradisurilor fiscale le sunt aferente diferite caracteristici, dar caracteristica cea mai
importantă constă în combinaţia dintre nivelului redus al fiscalităţii, cu secretul bancar şi/sau
comercial şi lipsa controlului asupra monedei etc.;
- existenţa şi dezvoltarea accentuată a paradisurilor fiscale reprezintă o provocare pentru
statele cu nivelul mai înalt al presiunii fiscale. Acest fapt pune în vizorul discuţiilor aspectul

48
impactului negativ, generat de paradisurile fiscale asupra fiscalităţii, şi căile de diminuare a
acestui impact asupra colectării impozitelor şi altor venituri la bugetul de stat;
- utilizarea paradisurilor fiscale are consecinţe duale la diferite niveluri:
a) oferă multe avantaje pentru economia mondială şi anume: intensificarea mobilităţii
capitalului; migrarea capitalului spre economii emergente; intensificarea proceselor de
concurenţă în economia mondială; diminuarea preţurilor la produsele strategice; schimbul de
experienţă, know-how; dezvoltarea sectorului financiar-bancar internaţional etc. Literatura de
specialitate, cât şi practica evidenţiază că atractivitatea paradisurilor fiscale nu constă doar în a
oferi produse financiare cu cerere mare la preţuri scăzute, dar şi capacitatea de inovaţie, de creare
a unor noi produse financiare şi capacitatea de aplicare a unor strategii de marketing sofisticate.
b) utilizarea paradisurilor fiscale influenţează negativ colectarea veniturilor fiscale la nivel
statal, fapt ce duce la necesitatea elaborării politicii interne de luptă contra offshore, în vederea
majorării competitivităţii sistemului fiscal autohton şi îmbunătăţirii colectării resurselor
financiare necesare cheltuielilor la nivel statal. Această necesitate devine mai accentuată în
condiţiile crizei economice şi financiare mondiale, care afectează economia României şi a
Republicii Moldova;
c) provoacă ieşiri ilicite şi licite de capital din ţările respective, ducând astfel la diminuarea
posibilităţilor de finanţare a economiei naţionale.

49
 2. EVAZIUNEA FISCALĂ GENERATĂ DE PARADISURILE FISCALE: MOTIVE,
CONSECINŢE ŞI DIMINUAREA ACESTEIA

2.1. Fenomenul evaziunii fiscale: aspecte teoretice şi legislative

Cercetarea caracterului dual al paradisurilor fiscale, prin prisma evaziunii fiscale, şi lupta cu
acest fenomen nu sunt posibile fără o analiză minuţioasă a conceptului evaziunii fiscale.
Evaziunea fiscală reprezintă una din cele mai importante probleme ale sistemelor fiscale
contemporane. Ea este este strâns legată, nu numai de stat, ca mod de organizare, dar, în mare
măsură, şi de relaţiile interstatale, inclusiv de relaţiile dintre ţările offshore şi onshore. Pentru a fi
definit conceptul “evaziune fiscală” este imperativ necesar a fi explicate etimologiile celor două
cuvinte care compun sintagma. După greutatea semantică din expresie, fiscalitatea este noţiunea
care trebuie definită prioritar.
Termenul de fiscalitate provine din latinescul “fiscus”, a cărui semantică era “… casă de
bani, finanţe publice (în timpul imperiului roman), caseta particulară a împăratului (opus lui
aerarium); quantum pecuniae in aerario et fiscis et vectigaliorum residuis (C. Suetonius
Tranquillus sec I-II e.n.), care tradus înseamnă: câţi bani se află în casa de bani a statului, în
caseta sa (a lui Augustus) şi rămăşiţele impozitelor,….fiscus Iudaicus (C. Suetonius Tranquillus)
– impozitul plătit de evrei casei de bani imperiale”. [59, p. 481] .
Dicţionarul enciclopedic Petit Larousse defineşte fiscalitatea ca un întreg compus din două
laturi şi anume: “sistemul de percepere a impozitelor; ansamblul de legi la care se raportează
acesta“ [189, p. 441].
Potrivit dicţionarului Petit Larousse, semantica noţiunii de evaziune, cel de-al doilea termen
al expresiei, este: ”exportarea, deseori, clandestină, de capitaluri pe care deţinătorii lor doresc să
le sustragă obligaţiilor economice sau fiscale din ţara lor” [189, p. 441].
Prima definiţie a evaziunii fiscale a fost dată între cele două războaie mondiale. Conform
acesteia, frauda fiscală îmbracă o concepţie extensivă, noţiunea de evaziune fiscală fiind inclusă
în cea de fraudă. Această tratare a evaziunii fiscale se întâlneşte foarte des şi în condiţiile actuale.
În scopul precizării conţinutului evaziunii fiscale, noi propunem examinarea acestui
fenomen din punct de vedere al abordărilor academice, al legislaţiei şi al mediului de afaceri
(vezi figura 2.9.).

50
 Abordări privind
evaziunea fiscală

Nivelul academic Nivelul legislativ Nivelul mediului de afaceri

Figura 2.9. Abordări privind evaziunea fiscală

Sursa: elaborată de autor

Cercetarea arată că cele mai diverse abordări privind evaziunea fiscală există la nivelul
academic, unde o mulţime de autori tratează evaziunea fiscală, fiecare încercând să înglobeze în
definiţie, în mod sintetic, semantica sintagmei „evaziune fiscală”, fie însumând sensul fiecăruia
dintre termeni, fie atribuind expresiei în sine un anumit sens. Opiniile care există la acest nivel, la
rândul lor, sunt neomogene. Grupul de autori, alcătuit din V. Codrescu, D. D. Şaguna, M. E.
Tutungiu, consideră că evaziunea fiscală este fenomenul nu numai ilicit (ilegal), dar şi licit (legal).
Astfel, Virgil Codrescu defineşte evaziunea fiscală ca fiind „totalitatea procedeelor licite şi
ilicite cu ajutorul cărora cei interesaţi sustrag, în totalitate sau în parte, averea lor de la obligaţiile
stabilite prin legile fiscale” [33, p. 3].
Dan Drosu Şaguna şi Mihaela Eugenia Tutungiu, prezintă evaziunea fiscală drept
„totalitatea procedeelor licite sau ilicite cu ajutorul cărora cei interesaţi sustrag în totalitate sau în
parte materia lor impozabilă obligaţiilor stabilite prin legile fiscale” [147, p. 20].
Grupul de autori, alcătuit din Gh. Bistriceanu, C. G. Demetrescu, E. I. Macovei, consideră că
evaziunea fiscală reprezintă „sustragerea pe diferite căi de la obligaţiile fiscale, ascunderea sub
diferite forme a surselor şi a cuantumului de venituri impozabile” [13, p. 322].
Specialiştii în drept fiscal definesc evaziunea fiscală ca fiind:
• minimalizarea obligaţiilor fiscale, în mod legal şi prin mijloace de dezvăluire deplină faţă
de autorităţile fiscale;
• aranjamentul afacerilor financiare, în scopul reducerii obligaţiilor, în cadrul legii.

51
 În teza de doctor în economie „Tendinţe în economia subterană mondială” [114], Rădulescu
Dragoş Lucian, în capitolul 3, subliniază că: „ Evaziunea fiscală reprezintă modalitatea de
răspuns a contribuabililor la povara, din ce în ce mai crescândă, a obligaţiilor fiscale”.
Foarte apropiată este şi opinia cercetătorilor M. C. de Brie şi P. Charpentier, care sunt de părere
că evaziunea fiscală este „arta de a evita căderea în câmpul de atracţie al legii fiscale” [187, p. 5].
În „Studiul privind evaziunea fisclă şi contrabanda de produse petroliere în Republica Moldova”
efectuat de Transparency International Moldova evaziunea fiscală reprezintă „totalitatea procedeelor
legale si ilicite cu ajutorul cărora cei interesaţi sustrag total sau parţial averea lor de la obligaţiunile
prevăzute de legislaţia fiscală” [140].
Abordările evaziunii fiscale la nivelul academic sunt grupate în tabelul 2.7.

Tabelul 2.7. Abordările evaziunii fiscale la nivelul academic

Grupuri de autori Abordarea evaziunii fiscale
V. Codrescu, D. D. Şaguna, M. E. - evaziunea fiscală este fenomenul nu numai ilicit (ilegal),
Tutungiu dar şi licit (legal)
Transparency International -totalitatea procedeelor legale si ilicite cu ajutorul cărora cei
interesaţi sustrag total sau parţial averea lor de la
obligaţiunile prevăzute de legislaţia fiscală
Gh. Bistriceanu, C. G. Demetrescu, - evaziunea fiscală reprezintă sustragerea pe diferite căi de
E. I. Macovei la obligaţiile fiscale, ascunderea sub diferite forme a
surselor şi a cuantumului de venituri impozabile
Radu Buziernescu - evaziunea fiscală presupune o sustragere pe orice cale de
la plata unui impozit, încălcarea unei legi, ea neputând fi
deci legală
M.C. de Brie şi P. Charpentier - evaziunea fiscală este arta de a evita căderea în câmpul
de atracţie al legii fiscale
Alţi autori - evaziunea fiscală este minimalizarea obligaţiilor fiscale,
în mod legal şi prin mijloace de dezvăluire deplină faţă de
autorităţile fiscale sau aranjamentul afacerilor financiare,
în scopul reducerii obligaţiilor, în cadrul legii;
- evaziunea fiscală reprezintă modalitatea de răspuns a
contribuabililor la povara, din ce în ce mai crescândă, a
obligaţiilor fiscale.
Sursa: elaborat de autor în baza surselor [13;22;114;140;147; 187]

Având în vedere diversitatea opiniilor autorilor, este necesar de subliniat că o definiţie

unanim acceptată de toţi nu poate să existe.

52
 Ne asociem opiniei expuse de autorii V. Codrescu, D. D. Şaguna şi M. E. Tutungiu [33, p.
3], [147, p. 20], conform căreia evaziunea fiscală este un fenomen nu numai ilicit, dar şi licit.
Dar, pentru diferenţierea acestor fenomene, considerăm că este necesar ca, pentru evaziunea
fiscală legală, să se folosească termenul de planificare fiscală, deoarece minimizarea obligaţiilor
fiscale fără încălcarea legislaţiei fiscale, diferă mult de evaziunea fiscală ilegală.
În opinia noastră, definiţia evaziunii fiscale ar suna astfel: „evaziunea fiscală reprezintă
sustragerea de la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume
datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul asigurărilor sociale de stat şi fondurilor
speciale, de către persoanele fizice şi juridice române sau străine, prin încălcarea legii (ilegală),
cât şi prin neîncălcarea legii (legală), utilizând diverse metode de planificarea fiscală”. De
asemenea, termenul de planificare fiscală trebuie explicat în aceste legi. În ceea ce priveşte
termenul de planificare fiscală, ne raliem la opinia cercetătoarei E. R. Nandra, care susţine că
„planificarea fiscală poate fi definită ca un aranjament financiar cu scopul de a beneficia la
maximum de aplicarea scutirilor, deducerilor sau a reducerilor de sarcina fiscală cu respectarea
legii” [ 98, p. 171].
În lucrarea „Evaziunea fiscală în România” [22], Radu Buziernescu în subparagraful
1.3.1(2) „Contradicţiile noţiunilor de evaziune fiscală legală (tolerată) şi evaziune fiscală ilicită
(fraudă fiscală)” se stipulează că: „deşi nici o lege pentru combaterea evaziunii fiscale nu se
referă la o evaziune fiscală legală, termenul este des întâlnit în literatura de specialitate din ţară şi
din străinătate, iar în practica respectivă este şi mai des întâlnită”. Acelaşi autor susţine în
continuare: „Eu nu accept termenul de evaziune fiscală legală, întrucât înseşi cuvintele care îl
compun intră în contradicţie între ele. Astfel, evaziunea fiscală presupune o sustragere pe orice
cale de la plata unui impozit, încălcarea unei legi, ea neputând fi deci legală. Contribuabilul
respectă legea sau o violează. El datorează sau nu impozitul, îl plăteşte sau nu, nu există jumătăţi
de măsură” [50, p. 191].
În opinia unor cercetători, singurul vinovat de producerea evaziunii fiscale este doar
legiuitorul. Un punct de vedere deosebit îl întâlnim la Ioan Talpoş, în lucrarea „Finanţele
României” care arată că „aşa-numita evaziunea fiscală legală nu există, fiind vorba de fapt de
folosirea prevederilor legii pentru uşurarea sarcinii fiscale suportată de către contribuabili”.
[150],
În literatura juridică, D. D. Şaguna consideră evaziunea fiscală ca fiind „rezultanta logică a
defectelor şi inadvertenţelor unei legislaţii imperfecte, a metodelor defectuoase de aplicare,
precum şi a unei neprevederi şi neperceperii legiuitorului a cărui fiscalitate excesivă este tot atât
de vinovată ca şi cei pe care îi provoacă prin aceasta la evaziune” [50, p. 190-191].

53
 Acelaşi autor abordează diferenţiat cele două forme de manifestare ale evaziunii fiscale. Ne
asociem opiniei autorului, potrivit căreia evaziunea fiscală are două forme:
• evaziunea fiscală legală;
• evaziunea fiscală ilegală (frauduloasă).
Astfel, acesta apreciază că evaziunea fiscală legală reprezintă acţiunea contribuabilului de a
ocoli legea, recurgând la o combinaţie neprevăzută a acesteia şi, deci, tolerată, considerând că
singurul vinovat de producerea acestei forme a evaziunii fiscale este legiuitorul prin elaborarea
unei legislaţii lacunare [86, p. 261].
Noi suntem de acord că, dacă ne referim la definiţia evaziunii ca fiind o sustragere de la
plata impozitelor, atunci se poate pune problema caracterului acestei sustrageri: una legală şi alta
nelegală. Putem extinde şi la cealaltă definiţie: diminuarea masei impozabile, a bazei de
impozitare, care poate fi una legală şi alta ilegală. Aceste interpretări ale fenomenului evazionist
pot conduce la abuzuri juridice sau la interpretări voluntare privind graniţa, dintre legal şi ilegal.
Unii blamează paradisurile fiscale, iar alţii le susţin. Şi unii, şi alţii au dreptate, deoarece
adevărul este undeva la mijloc. Nu este uşor a fi tranşanţi în materie de evaziune, dar rămânem la
concluzia că ea ţine de natura umană de a se sustrage, împotriva legii, de la plata unui impozit
sau unor impozite în sume reale şi legal datorate statului. Statul prin politica sa fiscală, bazată pe
principiile impunerii, poate promova unele măsuri de ordin fiscal, care să genereze diminuarea
fenomenului evazionist.
În vederea cercetării abordărilor evaziunii fiscale, din punctul de vedere al legislaţiei
Republicii Moldova, sunt analizate:
• Legea Republicii Moldova Codul Fiscal Nr. 1163 din 24.04.1997;
• Legea Republicii Moldova Codul Penal Nr. 985 din 18.04.2002;
• Legea Republicii Moldova cu privire la prevenirea şi combaterea spălării banilor şi
finanţării terorismului nr. 190-XVI din 26.07.2007.
Cercetarea acestora, în contextul tezei date, prezintă nu numai interes teoretic, dar şi practic.
Rezultatele cercetării abordărilor legislative privind evaziunea fiscală şi noţiunilor afiliate
acestora în Republica Moldova sunt indicate în tabelul 2.8.

54
 Tabelul 2.8. Interpretarea evaziunii fiscale şi a noţiunilor afiliate acesteia în
legislaţia Republicii Moldova
Legea Codul Fiscal 1. Noţiunea de evaziunea fiscală, precum şi planificarea fiscală nu sunt
introduse;
2. Există noţiunea ca procedură deexaminare a încălcări fiscale;
Legea Codul Penal 1. În art. 244 al Codului Penal, evaziunea fiscală nu se interpretează
direct, dar se prevăd pentru persoane juridice unele amenzi sau dreptul
a exercita o anumită activitate, sau închisoare în cazul în care în
documentele contabile, fiscale sau financiare au fost introduse date
vădit denaturate privind veniturile sau cheltuielile, ori prin tăinuirea
altor obiecte impozabile
2. Noţiunea „fraudă fiscală” nu este prevăzută
3. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat
Legea cu privire la 1. Există noţiunea băncii fictive, din care se poate face legătura cu
prevenirea şi evaziunea fiscală
combaterea spălării 2. Noţiunile „evaziunea fiscală şi frauda fiscală” nu sunt prevăzute
banilor şi finanţării 3. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat
terorismului
Sursa: elaborat de autor
Estimând aceste interpretări legislative, concluzionăm că ele nu corespund necesităţiilor
agenţiilor economici, prin explicaţii clare ale noţiunii de evaziune fiscală, necesare pentru
determinarea comportamentului fiscal, provoacă conflicte de interese între contribuabil şi stat,
conduce la încălcarea drepturilor contribuabililor şi la diminuarea eficacităţii activităţii organelor
de control fiscal. În vederea evitării acestor situaţii şi pentru evita confuzia dintre evaziunea
fiscală legală şi cea ilegală, propunem includerea definiţiei de evaziune fiscală în Codul Fiscal al
Republicii Moldova (titlul 1 –Dispoziţii generale).
Analiza comparativă a abordării legislative privind evaziunea fiscală în România şi
Republica Moldova este prezentată în tabelul 2.9.
Tabelul 2.9. Analiza comparativă a abordării legislative privind evaziunea fiscală
în România şi Republica Moldova
Definiţia evaziunii fiscale în legislaţia
României Republicii Moldova
1. În Legea nr.241/2005 - privind combaterea evaziunii fiscale sub 1. Referirea directă la
evaziunea fiscală se subînţelege sustragerea prin orice mijloace, de definiţia evaziunii fiscale,
la impunerea sau de la plata impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a în legislaţia fiscală, nu
altor sume datorate bugetului de stat, bugetelor locale, bugetul există.
asigurărilor sociale de stat şi fondurilor speciale, de către 2. Cazul paradisurilor
persoanele fizice şi juridice române sau străine. fiscale nu este specificat.
2. Cazul paradisurilor fiscale nu este specificat.
Sursa: elaborat de autor în baza cercetării abordărilor legillative a evaziunii fiscale a României şi Republicii
Moldova

55
 După cum se vede din cercetarea legislaţiei române privind evaziunea fiscală, aceasta
interpretează evaziunea fiscală ca fiind un fenomen ilicit. Analizând definiţia evaziunii fiscale
dată în legislaţia României, nu ne putem asocia opiniei legiuitorului, deoarece cuvintele
„sustragerea prin orice mijloace” pot fi interpretate destul de larg.
În linii mari, aceasta se referă şi la Republica Moldova, unde, în Codul Fiscal - principalul act
legislativ fiscal, nu este definită nici evaziunea fiscală, nici planificarea fiscală, nici frauda fiscală.
Constatăm că nici în Republica Moldova, nici în România, în legislaţia fiscală, nu există
referiri la existenţa paradisurilor fiscale, totuşi, problema evaziuni fiscale generată de paradisuri
fiscale, precum iesirea licită şi ilicită a capitalurilor, reprezintă probleme perpetue.
Indiferent de care parte ne-am situa, în ceea ce priveşte definirea evaziunii fiscale, putem
spune că aceasta a apărut odată cu apariţia reglementărilor referitoare la obligaţiile fiscale când
unii membrii ai comunităţilor umane au încercat să găsească mijloace de a evita plata acestor
obligaţii fără însă a li se prejudicia imaginea socială.
Noi considerăm că ingeniozitatea contribuabililor de a inventa diverse procedee de
sustragere de la plata obligaţiilor fiscale, a fost şi este provocată, de multitudinea obligaţiilor pe
care legile fiscale le impun contribuabililor, precum şi mărimea acestor obligaţii. În acest
context, evaziunea fiscală legală s-a manifestat evident, în secolul al XX-lea, când comunicarea
dintre state a crescut considerabil, iar relaţiile economico-sociale interstatale au atins un nivel
dezvoltat. Au apărut astfel “paradisurile fiscale” în state ale lumii, de regulă, de mici dimensiuni
şi a căror legislaţie fiscală răspunde intereselor convergente ale unor reprezentanţi ai economiei
mondiale, sau pe teritoriul cărora, în baza secretului operaţiunilor bancare practicat, se
efectuează operaţiuni comerciale care se sustrag impozitării din statele de origine a tranzacţiilor.
Este necesar de subliniat că, în plan economic, evaziunea fiscală influenţează negativ
desfăşurarea concurenţei, iar sub aspect social determină creşterea obligaţiilor fiscale suportate
de restul contribuabililor şi nemulţumiri în rândul populaţiei unei ţări [86, p. 261].
Privind în retrospectivă acest fenomen, putem spune că evaziunea fiscală este tot atât de
veche şi omniprezentă în societate ca şi existenţa Statului şi a legilor fiscale. În baza acestei
afirmaţii, putem să identificăm câteva din criteriile care stau la baza stabilirii tehnicilor de
evaziune fiscală (vezi figura 2.10.), precum şi caracteristicile evaziunii fiscale legale şi ilegale
(vezi figurile A 5.1. şi A 6.2.).

56
 Criterii ale tehnicilor de evaziune fiscală

Criteriul fiscal - este criteriul în baza căruia se distinge evaziunea fiscală care se sprijină pe aşezarea
impozitului. Acest tip de evaziune fiscală constă în diminuarea bazei impozabile prin minimalizarea
veniturilor, beneficiilor sau cifrei de afaceri ori prin maximizarea cheltuielilor deductibile din punct de
vedere fiscal. Evaziunea fiscală are loc cu ocazia plăţii obligaţiilor fiscale şi se referă, în special, la
taxele vamale (evaziunea vamală) şi TVA

Criteriul material - permite să se distingă două mari tehnici de evaziune fiscală, prima, ascunderea
materiei impozabile, iar cea de-a doua, majorarea cheltuielilor deductibile. Tot în cadrul acestui
criteriu s-a procedat la delimitarea dintre evaziunea fiscală săvârşită prin acţiune şi cea săvârşită prin
omisiune

Criteriul subiectiv - ţine de autorii evaziunii fiscale şi face distincţia dintre evaziunea fiscală săvârşită
de persoanele fizice şi cea săvârşită de persoanele juridice

Criteriul cantitativ - opune evaziunea fiscală artizanală, foarte larg răspândită, evaziunii fiscale
industriale, aceasta din urmă putând fi caracterizată ca o componentă a crimei organizate

Criteriul geografic - delimitează evaziunea fiscală naţională de cea internaţională, chiar dacă graniţa
dintre acestea a fost deja depăşită

Figura 2.10. Criterii ale tehnicilor de evaziune fiscală

Sursa : adaptată de autor în baza surselor [99; 148; 149]

Ca efecte directe asupra resurselor financiare ale statelor, manifestate concomitent cu actele
de comerţ desfăşurate de evazionişti, se înscriu: inducerea unor dezechilibre în mecanismele
pieţei, precum şi îmbogăţirea, în mod licit sau ilicit, a practicanţilor evaziunii fiscale, într-un
ritm mult mai alert decât al comercianţilor oneşti.
Părerea specialiştilor din cadrul instituţiilor cu atribuţii de combatere a evaziunii fiscale
constă în faptul că s-au dezvoltat numeroase metode de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale,
iar cei ce le utilizează pot fi împărţiţi în două categorii [86, p. 262]:
- cei care exploatează insuficienţele actelor normative din domeniu. Aceştia practică o
evaziune fiscală legală, contribuabilul ocoleşte legea, recurgând la o combinaţie neprevăzută de
lege şi deci „toleranţa” prin scăpare din vedere;
- cei care utilizează procedee ilicite. Aceştia practică o evaziune fiscală frauduloasă
(ilicită). Evaziunea fiscală ilicită este o acţiune conştientă (intenţionată) a contribuabilului, ce
încalcă o prescripţie legală, cu scopul de a nu plăti obligaţiile fiscale cuvenite. În acest scop, se
recurge la diminuarea obiectului impozabil sau la folosirea altor căi de sustragere.
Practicieni, au constatat că un sistem fiscal nu este considerat eficient ori adecvat în funcţie
de nivelul mare al încasărilor, ci de gradul în care acesta este acceptat de contribuabil, fie el
persoană fizică sau juridică.

57
 Evaziunea fiscală este posibilă, deoarece legislaţia din diferite state ale lumii permite
scoaterea de sub incidenţa impozitelor, a unor venituri, părţi de venituri, componente ale averii
ori a anumitor acte şi fapte care, în condiţiile respectării riguroase a legislaţiei în vigoare şi a
principiilor impunerii, nu ar trebui să scape de impozitare. Deşi, paradoxal uneori, tocmai
încercarea de a face ca anumite impozite să respecte unele principii fiscale creează premisele
evaziunii fiscale, în acest sens, se poate exemplifica:
- principiul justei impuneri sau al echităţii fiscale, are în vedere ca fiecare cetăţean să
contribuie cu impozite în funcţie de veniturile obţinute, ori precizările actului normativ în scopul
identificării întregii mase impozabile creează, în mod implicit, o limită a veniturilor lăsând în
afara impozitării unele venituri, poate considerate de legiuitor nesemnificative (astfel de venituri
pot fi realizate de către contribuabili din mai multe surse, cum ar fi loturi mici de teren dispersate
în mai multe zone, pentru care se plăteşte numai impozit pe teren agricol, nu şi impozit pe
veniturile realizate de pe terenul agricol prin vânzarea produselor), dar care pot fi exploatate
drept căi legale de evaziune fiscală de către unii contribuabili. Grafic, acest aspect poate fi
prezentat astfel (vezi figura 2.11.).
Venituri rămase în afara incidenţei legii fiscale

Masa
impozabilă
nominalizată
expres în legea
fiscală

Figura 2.11. Venituri rămase în afara incidenţei legii fiscale

Sursa: elaborată de autor

- principiul certitudinii impunerii, obligă nominalizarea expresă a elementelor impozitului

pentru a nu lăsa posibilitatea unor interpretări, ori legiuitorul nu poate, practic, inventaria, în
amănunt, toate caracteristicile elementelor impozitului, actul normativ devenind astfel permisiv
pentru caracteristicile nenominalizate.

58
 Pentru respectarea principiului randamentului impozitului, legiuitorul, în mod intenţionat,
omite anumite părţi din masă impozabilă, tocmai pentru că punerea în mişcarea a mecanismului
fiscal nu se justifică din punct de vedere economic (al cheltuielilor efectuate, comparativ cu
veniturile încasate).
Evaziunea fiscală frauduloasă sau ilicită, spre deosebire de evaziunea fiscală licită,
presupune eludarea deliberată a legislaţiei fiscale şi este sancţionată de lege. Evaziunea fiscală
frauduloasă, prin conţinut, are două forme de manifestare: ea poate să aibă caracter de
contravenţie sau de infracţiune. Frauda în sine este definită de către dicţionare ca fiind
„înşelăciune, act de rea-credinţă săvârşit de cineva, de obicei, pentru a realiza un profit material
de pe urma atingerii drepturilor altuia; hoţie.”
Evaziunea fiscală frauduloasă constă în ascunderea ilegală, totală sau parţială, a materiei
impozabile de către contribuabili, în scopul reducerii sau eliminării obligaţiilor fiscale ce le
revin, iar atunci când prin volumul impozitului sustras de la plată reprezintă un fenomen social
cu implicaţii asupra finanţării cheltuielilor publice, evaziunea fiscală ilicită este infracţiune.
Procedeele prin care este săvârşită evaziunea fiscală frauduloasă (ilicită) sunt
numeroase, determinarea totală a lor fiind imposibilă (vezi figura A 7.3.).
Realizarea evaziunii fiscale ilicite implică dezvoltarea unei adevărate proceduri de încălcare
a legii, având drept scop ascunderea cât mai bine a faptelor ilicite. Cu acest scop, de-a lungul
vremii, evazioniştii şi-au construit şi perfecţionat diverse tehnici de fraudare.
Frauda fiscală se manifestă sub diverse modalităţi, astfel:
1. Frauda fiscală artizanală are, ca şi caracteristică majoră, faptul că ea este definită mai
puţin de modalităţile de săvârşire sau de amploarea sustragerilor de la plata impozitelor, decât de
modul izolat, pe cont propriu, de acţiune al autorilor ei. Într-o asemenea situaţie, făptuitorul
acţionează singur sau, cel mult, în forme clasice de participare penală, sfera acestor participanţi
mărginindu-se la nivelul salariaţilor din firmă, familie, prieteni, parteneri de afacere. Frauda
artizanală este un fenomen aproape cotidian, mergând de la o banală diminuare a preţului real de
vânzare a unui imobil, până la omiterea înregistrării veniturilor în contabilitate sau majorarea
cheltuielilor deductibile.
2. Frauda fiscală industrială, se realizează printr-o divizare a acţiunii prin care se săvârşeşte
frauda, în cadrul unei reţele subterane, care are rolul de a sprijini şi acoperi operaţiunile fictive.
În acest caz, sunt implicate mai multe persoane fizice şi/sau juridice, pentru realizarea, de regulă,
de profituri foarte mari, prin sustragerea, în mod fraudulos, de la plata impozitelor.
Frauda fiscală este un fenomen, în primul rând, social, ea reflectând prin procedeele sale atât
structura societăţii, cât şi nivelul tehnic al sistemului fiscal al acesteia. Indiferent de locul ocupat

59
pe scara socială, contribuabilul evazionist foloseşte cele mai diverse tehnici de la cele
elementare, până la cele mai sofisticate. Multitudinea de impozite şi taxe pe care trebuie să le
suporte contribuabilul, persoană fizică sau juridică, dar mai ales mărimea exagerată a acestora, a
condus, de-a lungul timpului, la identificarea unor căi, pe cât de ingenioase şi de eficiente, pentru
practicant, pe atât de nocive pentru colectori, dar şi pentru noi toţi.

2.2. Metode de minimizare a obligaţiilor fiscale prin utilizarea companiilor offshore

Cercetarea arată că formele de manifestare ale evaziunii fiscale s-au diversificat mult în
zilele noastre, când, prin tehnica informatizată (comerţul on-line), efectuarea de tranzacţii
comerciale la mii de kilometri distanţă nu mai este o problemă. O modalitate des utilizată de
companiile offshore (transnaţionale), în scopul sustragerii de la impunere a unei părţi din profit,
o constituie înfiinţarea unor filiale în teritorii unde fiscalitatea este mai redusă (paradisuri
fiscale) şi organizarea unor relaţii artificiale între acestea şi unităţile producătoare aflate pe
teritoriul altor ţări, unde fiscalitatea este mai ridicată.
Recurgerea la evaziunea fiscală internaţională îşi găseşte explicaţia atât în jocul, adesea,
pervers al dublei impuneri, datorată autonomiei regimurilor naţionale, cât şi presiunilor fiscale
rezultate de aici. Tehnicile evaziunii conţin o serie de combinaţii subtile şi abile de utilizare a
diferenţelor dintre sistemele fiscale, recurgând, uneori, la mecanisme frauduloase.
Instrumentul principal utilizat în desfăşurarea afacerilor în cadrul paradisurilor fiscale,
precum şi al evaziunii fiscale, îl constituie compania offshore. O companie offshore este o
societate înregistrată într-o ţară sau într-un teritoriu dependent al unei ţări cu legislaţie autonomă,
dar care nu desfăşoară activităţi economice pe teritoriul respectiv.
Ideea de companie offshore, astăzi acceptată în mediile de afaceri, a ieşit de sub antamarea de
„piraterie” fiscală. Indiferent de strategiile financiare pe care o companie le poate aplica în
paradisuri fiscale, la baza operaţiunilor stau trei instrumente de bază, şi anume: companiile,
trusturile şi conturile bancare. Secretul succesului constă în îmbinarea acestor trei instrumente
într-o soluţie uşor de adaptat şi de implementat, care satisface necesităţile companiei. Domeniile
principale în care acţionează companiile offshore sunt: serviciile bancare, asigurările, comerţul
internaţional, managementul, coordonarea de investiţii, construcţiile-montaj, recrutarea de
personal, serviciile de trezorerie etc. [23, p. 186].

60
 Unul din scopurile dominante ale utilizării companiilor offshore este evaziunea fiscală.
Concomitent cu scopul indicat, înregistrarea companiilor offshore, permite rezolvarea şi a altor
scopuri, care sunt arătate în figura 2.12.

Scopurile utilizării companiilor offshore

deţinerea unor active necorporale cum sunt brevetele, licenţele, mărcile şi know-how-uri şi apoi
încasarea drepturilor de autor din exploatarea acestora

crearea unei divizii internaţionale a unei companii autohtone în vederea unor parteneriate
internaţionale sau realizarea unor aparente investiţii străine-reîntoarcerea fondurilor proprii

crearea unui fond internaţional de investiţii de risc

asigurarea activităţii sau operaţiunilor unei companii

marketingul unui produs sau serviciu la nivel internaţional

Figura 2.12. Scopurile utilizării companiilor offshore

Sursa: elaborată de autor în baza surselor [14; 26]

Evaziunea fiscală internaţională este, în mare măsură, legată de ramificarea producţiei

anumitor întreprinderi spre ţări cu legislaţii fiscale şi sociale mai favorabile. Este facilitată şi
încurajată, de asemenea, de existenţa zonelor libere, veritabile „stat în stat”, care beneficiază de
extrateritorialitate vamală şi fiscală şi care scapă total sau parţial legislaţiei naţionale.
Liberalizarea mişcării capitalurilor poate avea drept consecinţă agravarea evaziunii fiscale şi
să provoace fenomene de dislocare a plasamentelor financiare în detrimentul ţărilor în care
impozitarea veniturilor lor este mai ridicată şi mai bine controlată. În urma cercetărilor efectuate,
concluzionăm că cele mai răspândite metode de evaziune fiscală la nivel internaţional sunt:
- abstinenţa - cea mai simplă formă, care se caracterizează prin faptul că, descurajat de o
presiune fiscală prea ridicată, contribuabilul nu mai produce, nu mai munceşte şi nu mai
investeşte în ţara sa şi se îndreaptă către ţări cu o fiscalitate mai redusă;
- disimularea (ascunderea) materiei impozabile, în urma nedeclarării materiei impozabile
câştigate în străinătate sau a veniturilor obţinute acolo. Contribuabilul dă informaţii inexacte
organelor fiscale, în ceea ce priveşte veniturile obţinute în afara frontierelor naţionale.

61
 Metodele de realizare ale evaziunii fiscale internaţionale sunt strâns legate de tipologia
societăţilor offshore, instalate în ţările de refugiu.
Se cunosc, în principal, trei tipuri de societăţi offshore instalate în ţările de refugiu:
1. Holdingurile;
2. Societăţile de bază;
3. Societăţile fictive.
Societăţi offshore în forma holdingurilor, sunt caracteristice pentru ţări, ca Liechtenstein,
Luxemburg, Elveţia, Monaco, Hong Kong, Singapore. Acestea mai sunt denumite şi „offshore
financial centres”, adică centre financiare de dincolo de ţărm. Holdingurile au funcţiuni
multiple: gestionează portofoliile de valori mobiliare pentru societăţile de grup, obţin participaţii,
procură surse de finanţare, prin lansarea de împrumuturi internaţionale şi încasează redevenţe,
onorarii, comisioane etc. În ochii evazioniştilor fiscali internaţionali, în contrast cu paradisurile
fiscale, ţările dezvoltate, sau cele cu sisteme fiscale bine articulate, apar ca infernuri fiscale, care
au o atitudine destul de ambiguă faţă de primele.
Cu toate acestea, unele dintre ţările dezvoltate fac, astăzi, o concurenţă dură paradisurilor
fiscale clasice, prin intermediul regimurilor fiscale privilegiate, în condiţiile unei presiuni fiscale
ridicate.
Societăţile de bază (base companies) sunt societăţile care nu au o activitate economică
proprie. Ele sunt înfiinţate în ţări cu o presiune fiscală redusă şi sunt utilizate pentru
concentrarea şi administrarea beneficiilor comerciale şi financiare realizate în alte ţări de către
filialele şi întreprinderile comerciale din grupul fondator.
Societăţile fictive (sham companies) au o existenţă materială mult mai neînsemnată faţă de
precedentele. Acestea nu au bază în ţările de refugiu, ci se rezumă, adesea, la o simplă casetă
poştală pe lângă o bancă, un avocat sau un contabil. Scopurile acestor societăţi sunt:
- să stabilească în ţările de refugiu profiturile realizate cu ocazia anumitor operaţiuni;
- să facă mai dificil controlul fiscal al contabilităţii diverselor întreprinderi de grup.
Cercetarea arată că cele mai răspândite tipuri de „sham companies” sunt:
• Societăţile de brevete, în numele cărora pot fi obţinute brevete care sunt, apoi
concesionate sau cedate;
• Societăţile auxiliare de servicii care facturează la un preţ majorat serviciile în mod real
furnizate sau serviciile fictive;
• Trusturile – care sunt o formulă foarte utilizată în SUA.

62
 Studiile şi rapoartele de activitate ale poliţiei criminale – Interpol – se opresc pe larg asupra
activităţilor unor instituţii financiare- fictive, cu un câmp de acţiune pe plan internaţional.
Asemenea instituţii financiare se ocupă de operaţiuni ilegale, care aduc mari profituri, cum ar fi:
• traficul de bani falsificaţi;
• cecuri contrafăcute;
• emiterea de titluri de valoare false;
• finanţarea şi decontarea unor afaceri ilegale;
• comercializarea de produse interzise etc.
Metodele de realizare ale evaziunii fiscale internaţionale de către societăţile sus numite
constau, în special, în două tehnici:
- transferul profiturilor către o ţară cu impozite reduse, prin manipularea preţurilor
tranzacţiilor;
- nerepatrierea veniturilor încasate în străinătate, prin manipularea remuneraţiilor.
Problema manipulării preţurilor de transfer este una din problemele clasice ale dreptului
fiscal internaţional. Metoda este cea a preţului de transfer (transfer pricing). Pentru ca
administraţia fiscală să poată stabili prezumţia de transfer indirect de beneficii în străinătate,
trebuie întrunite două condiţii:
- existenţa simultană de legături de dependenţă între societăţi;
- existenţa unui avantaj anormal.
În mod concret, evaziunea fiscală are loc prin majorarea preţurilor de cumpărare (import)
sau prin majorarea preţurilor de vânzare (export).
Manipularea remuneraţiilor serviciilor în străinătate constă în nerepatrierea veniturilor
încasate.
Evaziunea fiscală este adesea permisă prin societăţile de bază sau societăţile fictive care
primesc remuneraţiile, pentru serviciile datorate unui contribuabil dintr-o ţară puternic
fiscalizată. Procedeul este întâlnit frecvent în cazul profesiunilor artistice şi sportive, sub
denumirea de „rent a star company”.
În cadrul societăţilor fictive, pot fii incluse şi firmele-fantomă. Termenul de “firmă-
fantomă” este folosit pentru a defini activităţile comerciale desfăşurate de către structuri
infracţionale organizate, cu încălcarea flagrantă a legislaţiei fiscale şi comerciale, grupând o serie
de tranzacţii în sarcina unei entităţi, care nu poate fi ulterior identificată pentru justificarea
activităţii sale [40]. În actele normative al Republicii Moldova, se specifică ca noţiune „bancă

63
fictivă”, ceea ce înseamnă instituţie financiară, care nu are prezenţă fizică, nu efectuează
conducere şi gestiune reală şi care nu este afiliată unui grup financiar reglementat [144].
Firmele-fantomă se evidenţiază prin două forme de existenţă:
a) nu sunt înregistrate la Registrul Comerţului:
- sunt create cu bună ştiinţă pentru a da o aparenţă de legalitate operaţiunilor economice
desfăşurate la vedere;
- utilizează denumiri şi ştampile false;
- nu întreţin relaţii cu organele fiscale.
b) sunt înregistrate la Registrul Comerţului:
- fac periodic declaraţii la organele fiscale cu date şi informaţii false;
- încasează contravaloarea facturilor sau efectuează plăţi în conturi bancare care sunt golite
sistematic, pentru a nu putea fi executate de organele fiscale;
- sunt utilizate şi pentru încasarea, de la bugetul de stat, a TVA-ului rambursabil, în realitate
necuvenit.
În practica internaţională, se cunosc şi se diferenţiază mai multe modalităţi de evaziune
fiscală prin intermediul firmelor fantomă:
- societăţi comerciale înfiinţate de cetăţeni străini în domeniul importului şi comercializării
interne de ţigări, cafea, îmbrăcăminte etc. Modul de lucru este simplu şi constă în acumularea de
obligaţii fiscale de ordinul miliardelor şi părăsirea teritoriului de către asociaţi înaintea
termenelor scadente de plată la bugetul de stat;
- societăţi comerciale înfiinţate cu scopul de a fi utilizate drept verigi intermediare în
circuitul comercial, pentru acoperirea în fals a destinaţiei finale a unui produs. Acestea
constituie principala modalitate de evaziune fiscală în domeniul ţiţeiului şi produselor petroliere.
Prin utilizarea acestor “tehnici”, majoritatea produselor petroliere livrate din rafinării ca produse
fără accize, apar, ulterior, drept carburanţi tip benzină şi motorină, care se comercializează ca
atare. Documentele fiscale constau în crearea unui circuit fictiv, menit să deturneze verificările
fiscale şi să confere acţiunilor participanţilor reali aparenţa de legalitate. Astfel, o firmă se
aprovizionează cu produse fără accize de la rafinării, le livrează fictiv unei firme fantomă, care
întocmeşte facturi către beneficiarul final, în care se înscriu în fals produse cu accize. Prin
această operaţiune, se realizează eludarea de la plată a accizelor;
- societăţile-fantomă cesionate – sunt societăţi care au fost utilizate, cu predilecţie, în
domeniul producerii şi comercializării alcoolului, băuturilor alcoolice şi produselor petroliere.
Asociaţii, cetăţenii înmatriculează societăţile legale, obţin autorizaţii de producere şi
comercializare de alcool şi băuturi alcoolice, derulează activitatea aparent legală pe o perioadă

64
de timp, iar în momentul în care s-au acumulat obligaţii fiscale de ordinul sutelor de miliarde
cesionează activitatea cu active şi pasive (inclusiv creanţele fiscale) unor cetăţeni străini, care,
ulterior, dispar din ţară. În plus, autorizaţiile, documentele fiscale speciale (facturi fiscale,
banderole fiscale, avize de însoţire a mărfii) ale societăţii sunt utilizate, în continuare, de
persoane rămase neidentificate, servind la acoperirea altor tranzacţii ilegale.
Dacă ne referim la tipurile de activităţi pe care le desfăşoară, companiile offshore se prezintă
astfel:
Companii de comerţ exterior. Fluxul tranzacţiilor comerciale încheiate între două companii,
generează o dublă mişcare de aceeaşi valoare şi de sens contrar:
- bunurile sau serviciile, documentele contabile şi de transport pleacă de la vânzător la
cumpărător;
- contravaloarea bunurilor sau serviciilor circulă în sens contrar.
Schematic, acest flux al tranzacţiilor comerciale, este prezentat în figura 2.13.

Bunurile, serviciile, c
v documentele contabile u
â şi de transport m
n p
z ă
ă r
t ă
o contravaloarea t
r bunurilor sau o
serviciilor r

Figura 2.13. Fluxul tranzacţiilor comerciale între două companii

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [26]

În tranzacţiile comerciale internaţionale, se practică destul de des introducerea unei

companii offshore în mijlocul tranzacţiei, între vânzător şi cumpărător, companie ce va reţine cea mai
mare parte a profiturilor reale ale tranzacţiei. În acest fel, profiturile taxabile sunt transferate dintr-o
jurisdicţie cu taxe ridicate într-una cu taxe scăzute sau chiar fără taxe. În acest sens, putem analiza o
tranzacţie comercială între o companie franceză şi una germană, astfel:
- o companie de comerţ din Franţa deţine mărfuri în valoare de 10 000 euro. Aceste mărfuri sunt
vândute unei companii din Germania la un preţ de 20 000 euro. Pentru a reduce plata impozitului
către statul francez, compania din Franţa introduce (ca intermediar) o companie offshore irlandeză,

65
care cumpără mărfurile la valoarea de 12 000 euro, apoi le revinde companiei din Germania la
valoarea de 20 000 euro. Vânzarea prin intermediul companiei offshore se face numai din punct de
vedere al documentelor, mărfurile fiind trimise direct din Franţa în Germania.
Schematic această operaţiune este prezentată în figura 2.14.

Compania offshore

Factura, marfuri,
documente transport
Exportator Franţa Importator Germania

Plata facturii

Figura 2.14. Vânzarea mărfurilor prin compania offshore

Sursa: elaborată de autor

Analizând această tranzacţie, putem compara impozitul pe care îl plăteşte compania

franceză, comparativ cu impozitul pe care l-ar fi plătit, dacă nu făcea vânzarea prin intermediul
companiei offshore (vezi tabelul 2.10.).

66
 Tabelul 2.10. Analiza comparativă a impozitului plătit pentru operaţiunile comerciale
cu sau fără apelarea la compania offshore

Situaţia în care nu se apelează la Situaţia în care se apelează la

compania offshore compania offshore
profit impozabil 20 000 -10 000 =10 000
profit impozabil al companiei din 12 000 - 10 000 = 2 000
Franţa
profit impozabil al companiei offshore 20 000 -12 000 = 8 000
impozit pe profitul companiei din 10 000 x 34% = 3400 2 000 x 34% = 680
Franţa
impozit pe profitul companiei offshore 8 000 x10% = 800
impozit pe profit, total 3 400 680 + 800 = 1480

Sursa: elaborat de autor

Din analiza datelor din tabel, constatăm că, în cazul derulării operaţiunii prin intermediul
companiei offshore, firma franceză plăteşte impozit pe profit cu 1920 euro mai puţin, decât în
cazul în care ar fi efectuat tranzacţia comercială direct cu firma din Germania. Din exemplul dat,
este clar că avantajul acestei operaţiuni rezultă din diferenţa mare între cotele impozitului pe
profit dintre Franţa şi Irlanda. Aşadar, cea mai simplă cale de micşorare a acestor operaţiuni este
armonizarea cotelor impozitelor pe profit, ce ar duce la nivelarea acestor avantaje.
Compania offshore manipulează doar documentele tranzacţiilor, bunurile continuând să
circule de la producător sau vânzător la cumpărător.
Iniţiativa interpunerii companiei offshore în lanţul comercial poate fi făcută atât de vânzător,
cât şi de cumpărător, fiind avantajoasă atât pentru cel care vinde bunurile, cât şi pentru cel care le
cumpără.
Exportatorul poate folosi schema de mai sus pentru a transfera profitul care provine din
diferenţa dintre costul bunurilor vândute de el şi preţul de vânzare. Importatorul poate folosi
compania offshore pentru a evita plata taxelor pe diferenţa dintre preţul de achiziţionare a bunurilor
şi preţul cu care bunurile vor fi vândute în ţara sa.
În cazul SUA sau al altor state cu legislaţii similare şi care pot califica societăţile din paradisuri
fiscale drept companii străine controlate, nici vânzătorii şi nici cumpărătorii bunurilor nu trebuie să
aibă control comun (direct sau indirect) cu firma din paradisurile fiscale.
Beneficiul obţinut prin înmatricularea unei companii offshore în scop comercial rezultă din
caracteristicile ţării unde proprietarul ei este rezident.
Un element important în alegerea locaţiei de înfiinţare a companiei offshore îl prezintă paradisului
fiscal respectiv, care ar trebui să ofere:

67
 • facilităţile de transport;
• forţă de muncă pregătită;
• uşurinţa în obţinerea accesului şi permisului de muncă;
• apropierea de pieţele destinaţie;
• un nivelul acceptabil al costurilor locale;
• eficienţa serviciilor bancare şi comerciale locale;
• telecomunicaţii moderne şi infrastructura e-commerce;
• existenţa zonelor duty-free;
• uşurinţă în înfiinţarea unei companii.
Paradisuri fiscale, recunoscute pentru jurisdicţii cu sisteme de comunicaţii eficiente, ce permit
procurarea facilă a documentelor de transport, sunt: Cipru, Hong Kong, Bahamas, Barbados,
Insulele Cayman, Costa Rica, Jersey, Luxemburg, Malta, Mauritius, Panama etc. Nu e necesar ca
zonele de înmatriculare să dispună de facilităţi de stocare, având în vedere că, în operaţiunile de
acest gen, nu este neapărat necesar ca bunurile/mărfurile să treacă prin ţara de înregistrare a
companiei. În situaţia unor operaţiuni comerciale cu agenţi economici din Uniunea Europeană
(implicând înregistrarea de TVA), cele mai potrivite jurisdicţii sunt Insula Man şi Gibraltar.
Companii de investiţii. Din cercetarea efectuată asupra activităţilor desfăşurate de
companiile offshore, rezultă faptul că obiectul de activitate preferat al acestora îl reprezintă
investiţiile realizate prin companii de investiţii sau fonduri de investiţii.
Raţiunea acestei activităţi este ca profiturile din aceste acţiuni de investiţii să ajungă să nu
fie taxate sau cu taxe foarte mici. Un fond de pensii, poate fi izolat în offshore de influenţa politică
şi controlul guvernamental. O companie de investiţii offshore poate cumpăra acţiuni, obligaţiuni
şi poate, de asemenea, să le vândă în mod liber. Companiile de investiţii offshore sunt principalii
pioni ai proprietăţii în pieţele de capital dezvoltate, fiind prezente şi pe pieţele de mărfuri, unde
sunt active în tranzacţiile în monedă străină. Ele se ocupă şi de pieţele unor materii prime şi
combustibili. Ca o regulă generală a practicii fiscale internaţionale, profiturile obţinute de
rezidenţii străini din afaceri desfăşurate pe teritoriul unei anumite ţări sunt taxate la sursă înainte
de repatriere. În funcţie de destinatarul sumelor şi forma sub care sunt plătite, taxele aferente au
o distribuţie variată, încadrându-se, în general, între 10-20%, o cotă destul de considerabilă.
Companiile de investiţii offshore îşi pot investi fondurile în zone din afara paradisurilor
fiscale, unde se supun impozitării locale, astfel de companii având ca scop asigurarea
confidenţialităţii investiţiilor. Analiza unei investiţii prin intermediul unei companii offshore,
este prezentată în figura 2.15.

68
 Figura 2.15. Investiţii prin compania offshore
Sursa: elaborat de autor

Compararea mărimi impozitului reţinut la sursă în cazul investiţiei cu şi fără intermediul

companiei offshore, este demonstrat prin exemplul următor:
- un investitor din ţara X, face o investiţie într-o ţară din Europa de Est, ţara Y. Investiţia nu o
face direct în ţara Y, ci o direcţionează prin intermediul unei companii de investiţii offshore aflată
într-o jurisdicţie offshore (ţara Z), care are semnat un tratat de evitare a dublei impuneri cu ţara
unde face investiţia (ţaraY), tratat care prevede impozitarea la sursă în cotă de 5% pentru
dividendele distribuite de către companiile offshore. Ţara de reşedinţă a investitorului nu percepe
impozit pentru dividendele obţinute din străinătate. Dacă investiţia s-ar fi făcut direct şi nu prin
intermediul companiei offshore, impozitul reţinut la sursă pentru dividendele distribuite este de 20
% deoarece între ţara finanţatorului şi ţara în care face investiţia nu este semnat tratat de evitare a
dublei impuneri.
Efectul dual al utilizării companiei offshore în cadrul investiţiilor este demonstrat prin
calculele efectuate în tabelul 2.11.

69
 Tabelul 2.11. Calcularea impozitului reţinut la sursa de plată în cazul investiţiei prin sau
fără intermediul companiei offshore
Situaţia Impozit reţinut la sursa de plată, EUR
1. Investiţia nu se face prin intermediul 50 000 x 20%=10 000
companiei offshore
2. Investiţia se face prin intermediul companiei 50 000 x 5%= 2 500
offshore
Sursa: elaborat de autor

Comparând rezultatele calculării impozitului reţinut la sursă în cazul investiţiei cu şi fără

intermediul companiei offshore, din punct de vedere al finanţatorului şi al statului, constatăm că
ele sunt diametrale şi reprezintă economia fiscală pentru finanţator şi pierdere fiscală din punct de
vedere al statului.
Luând în consideraţie efectele negative ale participării în tranzacţie a companiei offshore,
din punct de vedere al statului, considerăm oportună armonizarea cotelor impozitelor pe profit,
ceea ce ar duce la diminuarea pierderilor fiscale ale statului.
Companile holding. Acestea utilizează paradisurile fiscale pentru înmatricularea companiei
ce deţine acţiunile celorlalte companii ale grupului. Structura companiilor offshore de tip holding
este văzută în figura 2.16.

Paradis fiscal Companie

offshore de
tip holding

State în afara paradisurilor fiscale

companie companie
companie

companie
companie

Figura 2.16. Structura companiilor offshore de tip holding

Sursa: adaptată de autor în baza surselor [26; 159; 160]

La acest nivel, trebuie analizate avantajele şi oportunităţile fiscale accesibile, în contrapartidă cu

costurile suplimentare, dificultatea şi riscul unei astfel de opţiuni.

70
 Compania-holding este compania a cărui activitate se limitează la deţinerea şi conducerea
investiţiilor/proprietăţi fără a avea activităţi comerciale obişnuite. Cerinţele de încorporare şi
utilizare a acestui tip de companii diferă de la stat la stat (în special în Liechtenstein, Luxemburg,
Nauru şi Olanda).
În vederea obţinerii unei eficienţe fiscale maxime, compania-holding va fi încorporată într-una
din jurisdicţiile offshore potrivite şi utilizată pentru finanţarea firmelor localizate în zone cu impozitare
ridicată, avându-se în vedere drept criterii:
- deţinerea filialelor străine şi primirea dividendelor/dobânzilor la împrumuturi de la acestea în
condiţii de eficienţă fiscală (existenţa unor tratate cu ţările de localizare a filialelor şi taxare redusă în
cadrul jurisdicţiei de înmatriculare a companiei-holding);
- concentrarea rezultatelor firmelor grupului într-o zonă cu fiscalitate redusă (mult mai
eficient decât taxarea lor separată în ţările cu fiscalitate ridicată);
- obţinerea de finanţare de la instituţii ce sunt şi ele înmatriculate într-o zonă cu fiscalitate
redusă şi, prin urmare, pot oferi finanţare la un cost mai redus (decât cele din ţările cu fiscalitate
ridicată). De regulă, finanţarea de proiecte se asamblează offshore, unde presiunea reglementărilor este
mai redusă şi avantajele fiscale mai mari;
- desfăşurarea operaţiunilor de management financiar (inclusiv trezorerie) la nivelul grupului
în zone unde pot fi oferite cele mai bune şi mai ieftine servicii către companiile de pretutindeni
ale grupului;
- acordarea de împrumuturi firmelor din cadrul grupului, cu practicarea unor rate ale dobânzii
atrăgătoare (uneori, limitate la nivelul dobânzilor practicate pe piaţa debitorului) şi beneficiind de
stimulentele oferite de tratatele de evitare a dublei impuneri. Astfel, impozitul la sursă, care ar
trebui, în mod normal, reţinut la plata dobânzii, poate fi redus sau (rareori) eliminat, iar dobânda
va fi deductibilă din profiturile debitorului.
Companii pentru evitarea autentificării testamentului şi pentru camuflarea
proprietăţii. Înfiinţarea companiilor pentru evitarea autentificării testamentului şi pentru
camuflarea proprietăţii, scopul fiind acela ca autentificarea testamentului unei persoane care
deţine active într-unul sau mai multe state să nu se realizeze în fiecare ţară în care deţine averi, ci în
statul de încorporare a companiei-holding personală, constituită în vederea deţinerii averii
personale prin intermediul acesteia.
Utilizarea unei astfel de societăţi poate oferi o serie de beneficii:
- economisirea taxelor de succesiune (enorme – în unele ţări);
- simplificarea procedurilor legale;
- evitarea publicităţii nedorite.

71
 Companii pentru deţinerea de proprietăţi. Acest tip de companii s-au născut din
necesitatea de a scădea taxarea plătită pentru proprietăţile din străinătate. Avantajele fiscale
generate prin utilizarea companiilor pentru deţinerea de proprietăţi în străinătate, constau în:
- evitarea taxelor de moştenire;
- evitarea taxării câştigurilor de capital;
- uşurinţa vânzării (prin transferul acţiunilor în societatea deţinătoare a activelor, şi nu a
activelor propriu-zise);
- reducerea costurilor de achiziţie etc.
Companii pentru servicii hoteliere. Practica a dovedit că unele din activităţile companiilor
offshore sunt serviciile hoteliere. Proprietatea clădirilor este a unei companii offshore, iar activitatea
hotelieră a unei companii locale. Impozitarea profitului este diminuată considerabil printr-o creştere
considerabilă a cheltuielilor cu chiriile imobilelor. Astfel, se sustrag de la plata impozitului pe profit
sume considerabile. De asemenea, este posibilă evitarea impozitării câştigurilor de capital la
vânzarea unei clădiri (impozitarea profitului din vânzarea imobilului) prin deţinerea hotelului offshore.
Societatea înregistrată local este necesară pentru derularea activităţii hoteliere.
Companii pentru servicii profesionale. Persoanele care desfăşoară activităţi retribuite la nivel
superior (avocaţi, designeri, consultanţi financiari, ingineri, autori sau artişti) pot încorpora o
companie offshore şi o pot utiliza ca interpus între ei şi beneficiarii serviciilor oferite, facturând aceste
servicii în numele companiei offshore. Deţinătorul real al societăţii va acţiona în calitate de angajat al
acesteia, primind un anumit salariu pentru serviciile sale (structura pachetului salarial poate fi
optimizată pentru a minimiza impozitul pe salariul efectiv încasat), în plus, în acest caz, obligaţiile
fiscale ce apar din eventuala executare defectuoasă a contractului cad în sarcina societăţii şi nu în cea a
persoanei fizice. Salariul va fi taxabil acolo unde persoana este rezidentă, dar diferenţa dintre
onorariu şi salariu va putea fi ţinută offshore şi reinvestită fără a fi plătite taxe.
O altă variantă este cea a unei companii multinaţionale ce înfiinţează o subsidiară offshore din
care va plăti salariile angajaţilor expatriaţi care lucrează în ţări unde sistemele legislative nu oferă
stimulente pentru plata locală a beneficiilor salariate. Firma din zona offshore va închiria serviciile
salariaţilor săi subsidiarei din ţara mai puţin generoasă din punct de vedere legislativ.
Companii pentru transporturi navale. Comportă, deja, un caracter istoric înmatricularea
navelor într-o jurisdicţie offshore, iar competiţia dintre jurisdicţiile care oferă acest gen de serviciu s-a
intensificat. Aceasta a dus la oferirea unor regimuri fiscale şi operaţionale din ce în ce mai
avantajoase. Un loc important îl reprezintă reglementările privind impozitarea navigatorilor.
Utilizarea companiilor offshore pentru derularea activităţilor de transporturi navale sau

72
înregistrarea navelor, poate evita impozitarea directă şi indirectă a firmelor de transport
internaţional.
Proprietatea, înregistrarea, administrarea şi conducerea navelor reprezintă 4 aspecte distincte şi
sunt, deseori, situate în 2, 3 sau chiar 4 jurisdicţii pentru a se ajunge la optimizarea rezultatelor. Un
proprietar din onshore nemaritim ar putea înmatricula nava într-un paradis fiscal, o poate conduce
tot de acolo şi o poate administra dintr-un port european. E uzuală crearea unei companii offshore
pentru fiecare vas pentru a se asigura izolarea în condiţiile unei eventuale probleme.
Firmele private ce deţin vase, deseori, creează o companie de transport captivă în offshore,
percepând astfel tarifele pieţei şi obţinând profitul offshore.
Companii pentru drepturi de autor. Paradisurile fiscale sunt, de asemenea, folosite şi în
cazul exploatării activelor necorporale, respectiv a transferării acestora dinspre ţările dezvoltate
către cele mai puţin dezvoltate, iar transferul banilor reprezentând contravaloarea în sens invers
de la ţările slab dezvoltate spre cele dezvoltate. Astfel, companiile offshore sunt folosite pentru:
- exploatarea drepturilor de autor;
- exploatarea proprietăţii intelectuale;
- colectarea taxelor de franciză etc.
Aceste plăţi pentru utilizarea drepturilor de autor sunt supuse reţinerilor la sursă şi vor fi,
probabil, dublu taxate la ajungerea în ţara de destinaţie. Din acest motiv, un paradis fiscal ce dispune
de tratate de evitare a dublei impuneri cu ţările emergente va fi o locaţie potrivită pentru o companie
intermediar. Dacă această companie poate fi independentă de compania originară (proprietarul
drepturilor intelectele) este cu atât mai bine.
O companie offshore poate achiziţiona drepturile de proprietate sau de exploatare a acestora,
precum şi dreptul de a revinde activul necorporal mai departe. După încheierea acestei achiziţii,
compania offshore intră în tranzacţii de exploatare a acestor drepturi în toată lumea. Un astfel de
activ necorporal este preferabil să fie achiziţionat înainte de a deveni prea valoros, astfel încât
capitalul investit în cumpărarea acestuia să fie cât mai mic şi să nu atragă atenţia autorităţilor fiscale
prin subevaluarea sa cu ocazia tranzacţiei cu entitatea offshore ce va prelua
exploatarea/proprietatea sa.
Politica unor ţări dezvoltate a iniţiat contracararea tendinţei de utilizare a companiilor
offshore pentru exploatarea proprietăţii intelectuale. Punctul slab al acestor demersuri îl
constituie posibilitatea downloadului pentru achiziţia şi transferul informaţiilor. Unele ţări
puternice chiar au anulat tratatele de evitare a dublei impuneri încheiate cu paradisurile fiscale
prea îndrăzneţe. De regulă, taxele de licenţă, ce provin dintr-o ţară cu impunere ridicată, vor fi
reţinute la sursă, de aceea, trebuie căutată o ţară cu tratate de evitare a dublei impuneri.

73
 Companii pentru servicii bancare. În trecut, în anumite paradisuri fiscale, o bancă putea fi
înfiinţată cu un capital minim de aproximativ 1000 USD, fiind un simplu „birou cu calculator”,
nimic din ceea ce se presupune a fi o bancă, şi permiţând transferul facil al fondurilor oriunde în
lume. Companiile-fantomă puteau fi înmatriculate imediat, puteau fi create conturi bancare
deschise prin e-mail şi cu verificări minimale, în plus, dobândirea de rezidenţă nu constituia o
problemă. La ora actuală, ca urmare a presiunilor instituţiilor internaţionale în privinţa
contracarării spălării banilor murdari, lucrurile s-au schimbat mult. Ar fi absurd să afirmăm că
astfel de cazuri au dispărut complet, atâta vreme cât acolo unde se vorbeşte de milioane de USD,
rezistenţa oficialilor este greu pusă la încercare, însă sistemele legislative ale acestor state s-au
întărit considerabil.
Aproape toate jurisdicţiile offshore controlează activitatea bancară, prevenirea spălării banilor
murdari fiind cel mai important motiv. Băncile autohtone şi băncile offshore sunt, de obicei, distincte
şi beneficiază de licenţe distincte. Cele offshore nu sunt taxate sau sunt taxate doar cu o sumă forfetară.
Secretul bancar este, în mod obişnuit păstrat cu sfinţenie şi protejat de lege. Totuşi, aceste jurisdicţii
manifestă, din ce în ce mai accentuat, tendinţa de a semna acorduri care să permită obţinerea de
informaţii în anumite circumstanţe.
Pentru companiile multinaţionale, este avantajos să înfiinţeze o subsidiară cu un cont bancar
consistent într-un paradis fiscal, subsidiară care apoi împrumută bani unei alte firme străine (dar din
cadrul grupului). Dobânzile primite pentru depozitul la termen se acumulează libere de taxe în
paradisul fiscal, în multe ţări, cheltuielile cu dobânzile plătite pentru împrumuturi fiind
deductibile din profitul impozabil.
Băncile medii pot opta pentru a deschide filiale în paradisuri fiscale în scopul extinderii
portofoliului de credite atunci când resursele disponibile nu le permit înregistrarea unei filiale într-un
centru financiar sigur, de clasa Londrei. Filialele băncilor înmatriculate în jurisdicţiile offshore
colectează depozite de pe diverse pieţe şi le canalizează înapoi către banca-mamă. Ca urmare a
proliferării serviciilor bancare offshore şi a creşterii numărului de state ce încearcă să atragă instituţiile
bancare internaţionale prin introducerea legislaţiei offshore, se constată o creştere a utilizării cu rea-
credinţă a acestor facilităţi bancare (de către traficanţi de droguri, contrabandişti, infractori
internaţionali etc.)
Jurisdicţiile care oferă posibilitatea înmatriculării băncilor offshore sunt caracterizate de
următoarele facilităţi:
- taxele de licenţă pentru înfiinţarea băncii sunt reduse (comparativ cu cele necesare deschiderii
unei astfel de instituţii în onshore);

74
 - procedurile de intrare pe piaţă sunt relativ simple (se complică pe măsura aderării la practicile
impuse de organismele internaţionale);
- impozitele şi prelevările asupra operaţiilor financiare efectuate în străinătate sunt reduse sau
inexistente. În unele jurisdicţii, există, totuşi, impozitul pe profit.
Pentru paradisuri fiscale, cel mai important lucru este să atragă clienţii prin măsurile adoptate
cu privire la confidenţialitatea bancară şi prin alte servicii profesionale protejându-şi, totodată,
reputaţia internaţională şi ferindu-se de sancţiunile generate de asocierea cu spălarea de bani
murdari. În acest sens, putem da exemplul Marelui Ducat de Luxemburg, care, în „Convenţia
între România şi Marele Ducat de Luxemburg pentru evitarea dublei impuneri şi prevenirea
evaziunii fiscale cu privire la impozitele pe venit şi avere”, menţionează că asigură secretul
tranzacţiilor comerciale, făcând precizarea că dispoziţiile cu privire la schimbul de informaţii,
din convenţia respectivă, nu obligă în niciun fel statul „de a furniza informaţii care ar divulga un
secret comercial, industrial, profesional sau un procedeu comercial” (art. 28, alin. (2), lit.c)
[138]. De asemenea, precizăm faptul că în tratatele şi convenţiile de evitare a dublei impuneri a
veniturilor şi a averii, încheiate de către România/Republica Moldova, cu ţări paradisuri fiscale,
nu există clauze, care să facă referire la combaterea evaziunii fiscale, deşi unele dintre aceste
tratate/convenţii se numesc „de evitare a dublei impuneri şi prevenire a evaziunii fiscale”.
Întrecerea dintre centrele financiare offshore, se dă la nivelul gradului de sofisticare a
serviciilor oferite, al mecanismelor financiare permise şi al concesiilor fiscale.
Deşi unele jurisdicţii sunt mai inventive decât celelalte, cea mai mare parte a opţiunii puse la
dispoziţia clienţilor nu sunt divergente. Dacă într-una din jurisdicţii există o implementare
riguroasă a regulii „cunoaşte-ţi clientul”, această regulă ar dezavantaja statul respectiv în
comparaţie cu alte paradisuri fiscale, unde formalităţile şi verificările asupra clienţilor sunt
reduse. Cea mai necompetitivă măsură este cea a realizării de anchete amănunţite şi examinări
asupra afacerilor clienţilor, care, în mod sigur, îi va determina pe clienţi să-şi transfere afacerile
în locuri unde sunt puse puţine întrebări şi în care întâmpină mai puţine obstacole. Pe de altă
parte, dacă un paradis fiscal îşi construieşte o reputaţie de adăpost al banilor murdari sau de
refugiu al organizaţiilor criminale, sau al traficanţilor de droguri, atunci nu numai banii legali vor
fi plasaţi în altă parte de către companiile cu renume (pentru a evita pătarea reputaţiei lor), dar aşa
vor proceda şi infractorii cei mai sofisticaţi, care doresc să evite orice semn de întrebare produs
de asocierea cu aceste paradisuri. Centrele financiare offshore vor deveni, de asemenea, ţinta
unor presiuni externe de lichidare a afacerilor murdare. Prin urmare, lumea bancară offshore şi
secretul bancar sunt într-o evoluţie constantă care reflectă răspunsurile la presiunile internaţionale şi
strategia sa de asigurare a competitivităţii şi transparenţei. Poziţia optimă pe care o adoptă un

75
paradis fiscal este aceea în care acesta nu este prea riguros în ceea ce priveşte examinarea atentă
a clienţilor, dar nici prea neglijent în acceptarea tuturor clienţilor.
În cadrul acestei lumi trebuie luate hotărâri importante şi dificile cu privire la gradul de
flexibilitate a acestor jurisdicţii. Jurisdicţiile au răspuns în diferite moduri la problemele cu
privire la competitivitate şi transparenţă.
În Europa, au existat şi există dezbateri acerbe asupra secretului bancar din Elveţia (în
special) şi Luxemburg. Totuşi, secretul bancar nu mai este la fel de strict, cum a fost pe vremuri.
Presiuni din partea ţărilor OCDE pentru o mai mare transparenţă, preocupările cu privire la
infiltrarea crimei organizate, introducerea de noi legi împotriva spălării de bani, extinderea ariei
dreptului penal şi de aici posibilitatea implementării unei asistenţe legale mutuale, au produs
importante fisuri în secretul bancar. În plus, Elveţia a luat măsuri importante în privinţa
combaterii spălării de bani. Totuşi, există o părere generală că această schimbare este exploatată
de către concurenţi. Potrivit unui oficial bancar, ştirea că secretul bancar elveţian nu mai este atât
de rezistent, precum era odată, a fost răspândită în presă pe un ton maliţios de către centrele
financiare competitoare străine. Paradoxal, aceştia sunt aceiaşi oameni care au criticat Elveţia
pentru caracterul rigid al secretului bancar.
Pentru cei îngrijoraţi că nici Elveţia şi nici Luxemburgul nu mai pot oferi protecţia de
altădată, Liechtenstein ar putea constitui o alternativă destul de atractivă. Acest stat este descris
în, general, ca unul dintre cele mai avantajoase paradisuri fiscale din lume, cu un secret bancar
mai strict decât în Elveţia şi chiar ca loc folosit de cetăţenii elveţieni pentru a-şi ascunde banii.
Mai mult, Liechtenstein oferă o largă varietate de servicii, inclusiv Anstaltul – similarul
european al trustului. Liechetenstein este singura ţară din Europa care are reglementări
legislative în domeniul trusturilor care aduc cu ele cererea de lucru în domeniul litigiilor, al
dreptului de proprietate intelectuală şi al autorizării brevetelor.
În ciuda faptului că activitatea economică în ţările cu fiscalitate ridicată este stimulată de
prezenţa în vecinătate a paradisurilor fiscale, impactul asupra trezoreriei ţărilor onshore rămâne
destul de ridicat.
Evitarea plăţii impozitelor poate lua multe forme, inclusiv folosirea aranjamentelor
financiare precum împrumutul între firme, care plasează venitul brut (neimpozitat) în jurisdicţii
cu taxele cele mai reduse. De asemenea, deseori, firmele îşi „ajustează” preţul la care filialele din
diferite ţări îşi vând bunurile. Acesta este motivul pentru care guvernele unor ţări doresc să
impună paradisurilor fiscale ca în tranzacţii să se utilizeze preţuri folosite pentru tranzacţii
asemănătoare între alţi terţi.

76
 Pentru a finanţa, în mod adecvat, guvernele paradisurilor fiscale, acestora li se alocă 25%
din PIB, în condiţiile în care media globală este de 20%, în condiţiile în care populaţia acestora
este redusă, iar bunăstarea materială este relativă.
Deşi, uneori, se afirmă că prosperitatea paradisurilor fiscale afectează negativ încasările
bugetare ale ţărilor cu fiscalitate ridicată, practica a dovedit că investiţiile din ţările învecinate
paradisurilor fiscale au crescut considerabil.
În urma studiilor efectuate de specialişti, pe baza tabelelor Penn World, s-a ajuns la
concluzia că sectorul public al ţărilor cu un nivel redus al fiscalităţii nu este, în mod obligatoriu,
mai mic sau mai mare decât cel al oricărei alte ţări onshore, deoarece paradisurile fiscale sunt
mai mici şi mai bogate decât media globală, iar faptul că sectoarele lor publice sunt de mărimi
comparabile cu media globală poate constitui o anomalie.
Deşi numeroşi specialişti atrag atenţia asupra faptului că paradisurile fiscale nu reprezintă o
cale de realizare a fraudelor fiscale, există voci care susţin că paradisurile fiscale sunt ideale
pentru scopurile celor ce obţin venituri ilicite. Odată ce profiturile ilicite au fost obţinute, scopul
deţinătorilor acestora de a spăla banii sau de a-i ascunde, astfel încât să-i poată folosi ulterior fără
să le fie atribuiţi ca venit nedeclarat, este realizat cu uşurinţă prin intermediul firmelor din
paradisurile fiscale [23, p.186].
Analiza de mai sus a arătat că paradisurile fiscale oferă posibilităţi companiilor offshore de
minimizare obligativităţilor fiscale. Dar noi suntem de acord cu specialiştii care consideră că nu
fiecare operaţiune, legată de paradisurile fiscale, este ilicită şi presupune evaziunea fiscală. Dar,
pentru a minimiza utilizarea paradisurilor fiscale pentru practicarea evaziunii fiscale, în legislaţie
trebuie introduse diferite limite. În acest sens, ar putea fi foarte util de cercetat practica
internaţională a reglării contra-offshore.

2.3. Analiza practicii mondiale privind diminuarea evaziunii fiscale

Extinderea largă a paradisurilor fiscale, precum şi influenţa negativă a acestora asupra

statelor cu nivel mai înalt de fiscalitate, necesită cercetarea practicii mondiale de luptă impotriva
evaziuni fiscale, contra-offshore. Ţinând cont de caracterul global al fenomenului de
offshorizare, este important de cercetat recomandările şi măsurile, elaborate de către organismele
internaţionale: OCDE, FATF, Banca Mondială, ONU, UE, FSF, FMI etc., în contextul politicii
anti-ofshore. Direcţiile prioritare ale politicii acestor organizaţii sunt:

77
 • еliminarea condiţiilor pentru concurenţa fiscală neloială, care provoacă evaziunea fiscală
(OCDE, ONU; UE);
• lupta împotriva spălării banilor şi finanţării terorismului ( FATF, FFS,ONU).
În 2002, a fost publicat un document de către FMI, OCDE şi Banca Mondială, prin care
aceste organisme se angajau să sprijine ţările în curs de dezvoltare în îmbunătăţirea eficacităţii
administraţiilor fiscale ale acestora, rezultatul fiind creşterea veniturilor bugetare în aceste ţări,
precum şi mobilizarea resurselor pe piaţa internă.
ONU a elaborat un model de impozitare, considerat adecvat pentru ţările în curs de
dezvoltare, precum şi o convenţie împotriva corupţiei, care a fost adoptată în 2003 şi a intrat în
vigoare în 2005.
OCDE a elaborat criterii pentru a defini un paradis fiscal: impozite insignifiante sau
inexistente, lipsă de transparenţă în ceea ce priveşte regimul fiscal, lipsă de schimburi de
informaţii fiscale cu alte state şi atragerea de societăţi paravan cu activitate fictivă. OCDE, în
lupta sa împotriva concurenţei fiscale neloiale, a întocmit o listă cu teritoriile considerate
paradisuri fiscale, totodată, împărţind paradisurile fiscale în paradisuri fiscale cooperante şi
paradisuri fiscale necooperante.
G20, la summitul din aprilie 2009 de la Londra, a întocmit un proiect de comunicat, care
prevedea că se vor solicita sancţiuni pentru paradisurile fiscale care nu se vor conforma regulilor
OECD referitoare la taxe şi furnizarea de informaţii bancare. S-a discutat modul în care vor
formula regulile, însă o soluţie de moment a fost întocmirea unei liste cu paradisurile fiscale care
nu furnizează informaţii şi propunerea de a se avea în vedere sancţionarea acestor zone.
Lista OCDE a jurisdicţiilor considerate paradis fiscal se prezintă astfel [141]:
- lista albă: statele sau teritoriile care au implementat standarde internaţionale, prin
semnarea a cel puţin 12 acorduri în domeniul fiscal: Argentina, Australia, Barbados, Canada,
China, Franţa, Germania, Grecia, Guernsey, Ungaria, Islanda, Irlanda, Italia, Japonia, Jersey,
Coreea, Malta, Mauritius, Mexic, Olanda, Noua Zeelandă, Norvegia, Polonia, Portugalia, Rusia,
Insulele Seychelles, Slovacia, Africa de Sud, Spania, Suedia, Turcia, Emiratele Arabe Unite,
Marea Britanie, Statele Unite, Insulele Virgine ;
- lista gri: statele sau teritoriile care s-au angajat să respecte standardele internaţionale, însă
au semnat până acum mai puţin de 12 acorduri în domeniul fiscal.
a) lista gri închis: Andora, Anguilla Antigua, Barbados, Aruba, Bahamas, Bahrein, Belize,
Insulele Bermude, Insulele Virgine Britanice, Insulele Cayman, Insulele Cook, Republica
Dominicană, Gibraltar, Granada, Liberia, Liechtenstein, Insulele Marshall, Monaco, Montserrat,

78
Nauru, Antilele Olandeze, Niue, Panama, Saint Kitts şi Nevis, Santa Lucia, Saint Vincent şi
Grenadine, Samoa, San Marino, Insulele Turks şi Caicos, Vanuatu;
b) lista gri deschis (alte centre financiare): Austria, Belgia, Brunei, Chile, Guatemala,
Luxemburg, Singapore, Elveţia.
- lista neagră: statele sau teritoriile care nu s-au angajat să respecte standardele
internaţionale: Costa Rica, Malaysia, Filipine, Uruguay.
Menţionăm că, în componenţa listelor albe şi gri ale OCDE, sunt incluse şi statele sau
teritoriile din spaţiul UE: Franţa, Germania, Grecia, Ungaria, Irlanda, Italia, Malta, Olanda,
Polonia, Portugalia, Slovacia, Spania, Suedia, Austria, Elveţia etc. În trecut, în lista neagră a
paradisurilor fiscale care nu conlucrează cu OCDE era inclusă şi Austria.
În general, lista OCDE a jurisdicţiilor considerate paradis fiscal include 35 de ţări, lista FMI
include 62 de ţări, iar lista ONU include 42 de ţări, aceasta fiind revizuită în permanenţă.
În afară de elaborarea listelor teritoriilor paradisurilor fiscale, OCDE a elaborat 19
recomandări privind eliminarea concurenţei fiscale neloiale. În perioada 2000-2007, graţie
OCDE, activitatea jurisdicţiilor offshore a devenit mai transparentă.
FATF a elaborat cca. 50 de recomandări privind lupta împotriva spălării banilor murdari,
elaborează şi publică listele negre ale ţărilor care nu conlucrează cu această organizaţie şi nu
îndeplinesc recomandările, privind spălarea banilor murdari.
Iniţiativa acestor organisme internaţionale este de importanţă majoră, în contextul crizei
financiare mondiale şi al necesităţilor enorme de mobilizare veniturilor la bugetele statului,
necesare pentru finanţarea dezvoltării şi măsurilor anticriză.
Paradisurile fiscale oferă posibilitatea de a minimiza obligaţiunile fiscale, ceea ce este foarte
atrăgător pentru întreprinzători. Dar tot aceleaşi paradisuri fiscale influenţează negativ statele
dezvoltate şi în curs de dezvoltare cu fiscalitate înaltă din care „pleacă” capitalul. De aceea,
aceste state „luptă” cu paradisurile fiscale prin diferite metode. În opinia noastră, aceste metode
se grupează astfel:
- metode stimulative;
- metode de interzicere (constrângere).
În cadrul măsurilor stimulative, putem include amnistia capitalurilor, introducerea cotei
joase, a impozitului pe profit (în cazul Republicii Moldova, cota zero).
Dar, ţinând cont de impactul negativ al paradisurilor fiscale asupra posibilităţilor financiare
ale statelor de a finanţa dezvoltarea şi necesitatea finanţării măsurilor anticriză, un rol important
revine, totuşi, măsurilor de interzicere (Australia interzice rezidenţilor lor să înfiinţeze firme în
paradisuri fiscale şi să intre în tranzacţii cu rezidenţii din astfel de state).

79
 Prin intermediul anumitor montaje financiare, al structurării internaţionale a grupului şi
practicării preţurilor de transfer, companiile îşi pot permite opţiunea aplicării taxării într-o
anumită ţară. În acest fel, rezidenţii fiscali (persoane fizice sau persoane juridice) ai unui stat cu
fiscalitate ridicată pot înfiinţa companii în zone cu fiscalitate avantajoasă şi pot acumula în
aceste zone profitul activităţii lor. Deţinătorul acestor companii poate fi subiectul legislaţiei de
restricţie a acestor tipuri de operaţiuni (fapt ce poate afecta eficienţa acestor strategii), însă o
structurare inteligentă poate dejuca eforturile coercitive ale acestor prevederi legale. Dacă
societatea face distribuţia profiturilor, acestea vor fi taxate la destinaţie: păstrând profiturile în
cadrul societăţii, impozitele sunt amânate sau, uneori, chiar evitate.
În consecinţă, statele cu fiscalitate ridicată au intrat în conflict cu centrele financiare
offshore, fiecare parte încercând să-şi protejeze interesele, respectând, într-o mai mică sau mai
mare măsură, normele internaţionale de drept. Jurisdicţiile onshore acuză paradisurile fiscale de
concurenţă fiscală neloială şi de practicarea reglementărilor legale ce favorizează operaţiunile de
spălare a banilor murdari. Unele ţări, cum sunt Italia, Spania, Venezuela, Peru, Argentina,
Franţa, Germania încearcă, prin diverse metode, să stopeze înfiinţarea de firme ale rezidenţilor
lor, în paradisuri fiscale, în timp ce Australia interzice rezidenţilor lor să înfiinţeze firme în
paradisuri fiscale şi să intre în tranzacţii cu rezidenţi din astfel de state. [ 14, p. 132].
Având drept scop creşterea veniturilor bugetare, în 2004, Republica Moldova a adoptat
„Legea cu privire la taxa offshore”. Această lege a provocat foarte multe obiecţii şi dezbateri
aprinse, legea în cauză fiind, totuşi, adoptată de Parlament. Conform acestei legi, „prin taxă
offshore se înţelege o plată obligatorie cu titlu gratuit, care nu este impozit”, iar subiecţi ai
impunerii au fost consideraţi „ persoanele fizice şi juridice, rezidenţii Republicii Moldova
prevăzuţi de legislaţia fiscală care efectuează operaţiuni comerciale şi financiare la import prin
intermediul zonei offshore”[132]. Taxa prevăzută era de 15 la sută, la importurile efectuate de
către agenţii economici din Republica Moldova prin intermediul zonelor offshore. Conform
legii, metodologia de aplicare a acesteia era:
- achitarea taxei offshore, la bugetul de stat, de către rezidenţii Republicii Moldova, subiecţi
ai impunerii, până la transferarea mijloacelor băneşti în lei moldoveneşti la cursul oficial al
Băncii Naţionale în mărime de 15%;
- taxa offshore se includea în componenţa cheltuielilor generale şi administrative şi se
deducea din venitul impozabil la determinarea obligaţiilor privind impozitul pe venit în modul
general stabilit;
- în cazul în care taxa offshore nu se achita la timp în bugetul de stat, ea era percepută de la
subiecţii impunerii cu aplicarea unei amenzi. În anul 2005, din interese mai mult personale,

80
Parlamentul a anulat această taxă. Oficial anularea acestei taxe a fost motivată de faptul că
aceasta contribuia la creşterea preţurilor şi implicit la scăderea nivelului de trai. În opinia
noastră, motivaţia este lipsită de suport, datorită faptului că anularea acestei legi nu s-a făcut în
baza unor rapoarte şi studii complete care să demonstreze ineficienţa acestei taxe.
O astfel de taxă offshore este adoptată în Republica Belarus [166], ducând, la o limitare a
numărului de rezidenţi care efectuează operaţiuni comerciale prin intermediul companiilor
offshore, precum şi la anumite venituri la bugetul de stat.. În opinia noastră, această taxă ar fi
benefică atât pentru România, cât şi pentru Republica Moldova. Prin introducerea acestei taxe,
România şi Republica Moldova, ar pune în aplicare una din recomandările făcute de către
OCDE, aceea de limitare a operaţiunilor comerciale cu ţările paradis fiscal, în scopul diminuării
evaziunii fiscale.
Succesul paradisurilor fiscale a determinat o reacţie dură din partea ţărilor cu taxare ridicată,
care au luat măsuri mai aspre în lupta lor împotriva spălării banilor murdari şi a evaziunii fiscale.
Conform reprezentanţilor IRS, anual aproximativ 82 000 de contribuabili americani
utilizează conturile offshore în scop evazionist, dintre aceştia IRS neputând urmări decât 17 000.
La nivel global, evaziunea fiscală prin intermediul paradisurilor fiscale costă guvernului SUA
aproximativ 70 mlrd. USD anual [169, p. 15].
Un proiect de lege al SUA, denumit “Stop Tax Haven Abuse Act” a fost prezentat Senatului
Statelor, acesta, ulterior, s-a transformat în lege. Această lege include dispoziţii care dau autorităţile
fiscale puteri mai mari de a urmări problemele de impozitare legate de o anumită listă de jurisdicţii-
secret. De asemenea, conţine definiţii ale acestor jurisdicţii, astfel, încât unele jurisdicţii ar putea fi
eliminate de pe listă, iar altele noi adăugate. Aceste liste, care conţin jurisdicţiile considerate paradis
fiscal, diferă, în funcţie de organismul internaţional care le-a creat, în funcţie de criteriile pe care le
are în vederea la considerarea unor ţări ca fiind paradis fiscal.
Toate loviturile şi ameninţările împotriva paradisurilor fiscale au determinat numeroase state
dezvoltate să adopte măsuri legislative restrictive în privinţa paradisurilor fiscale. În cele mai
multe cazuri, venitul unui rezident al unui paradis fiscal este taxabil în statul de destinaţie. Pentru
a contracara acest lucru, Australia, Italia, Spania au fost printre primele state care au adoptat aşa-
numitele „liste negre”, la începutului anilor ’90, dar, în prezent, ţările în curs de dezvoltare
precum Argentina, Peru, Venezuela, R. Moldova (vezi tabelul A 8.5.), România au adoptat
aceeaşi politică. Argentina percepe taxe speciale pentru veniturile plătite către paradisurile
fiscale, iar Peru tratează cheltuielile plătite spre paradisuri fiscale ca fiind venituri în Peru (în
cazul în care sunt plătite de un rezident local). Conform legislaţiei acestui stat, o ţară este
considerată paradis fiscal, dacă are 0% impunere sau o rată cu minim 50% mai redusă decât cota

81
de impunere în Peru a aceluiaşi venit. Venezuela defineşte drept paradis fiscal statele cu
impunere mai mică de 20% iar Corea cu 15% [14, p. 134].

Tabelul 2.12. Măsuri luate de unele state în lupta împotriva offshore

Venezuela defineşte drept paradis fiscal statele cu impunere mai mică de 20%
Coreea defineşte drept paradis fiscal statele cu impunere mai mică de15%
Peru tratează cheltuielile plătite spre paradisuri fiscale ca fiind venituri în Peru
Argentina percepe taxe speciale pentru veniturile plătite către paradisurile fiscale
Argentina, Franţa, Germania, Italia, sunt pentru adoptarea listelor negre pentru statele care practică regimuri
Spania, Venezuela, Peru, Australia, fiscale preferenţiale şi pentru statele considerate paradisuri fiscale, care au
R. Moldova implementat o legislaţie care favorizează concurenţa fiscală neloială

Australia interzice rezidenţilor săi să înfiinţeze firme în paradisuri fiscale şi să intre în

tranzacţii cu rezidenţii din astfel de state
Republica Belarus aplică taxa offshore pentru operaţiunile comerciale desfăşurate prin
companiile offshore
Republica Moldova a elaborat proiectul legii cu privire la taxa offshore, lege care a fost adoptată
în 2004, iar în 2005 a fost abrogată
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [14; 126; 166;140]

Potrivit metodologiei OCDE [172], o ţară trebuie să îndeplinească patru criterii pentru a se
încadra în categoria paradisurilor fiscale. În primul rând, asocierea cu paradisurile fiscale ţine de
nivelul impozitelor percepute, care este foarte scăzut, iar în unele cazuri zero. Dar acest criteriu
nu este suficient în condiţiile în care fiecare jurisdicţie are dreptul să stabilească, individual,
nivelul impozitelor percepute în interiorul său. Celelalte criterii enunţate de OCDE se referă la
lipsa transparenţei operaţiunilor bancare, existenţa unor reglementări care împiedică schimbul de
informaţii referitoare la impozite între guverne şi lipsa unor condiţii ca activităţile economice
întreprinse de companii să fie unele substanţiale. Acest ultim criteriu poate releva intenţia
anumitor state de a atrage investiţii doar pe baza oportunităţilor oferite de nivelul de impozitare –
aşa-numitele centre offshore.
În America Centrală, Caraibe, Pacificul de Sud, conform publicaţiilor OCDE [172], numărul
statelor care oferă facilităţi offshore a crescut, iar legislaţia s-a perfecţionat, regimul juridic al
companiei offshore, de exemplu, este mai bine definit şi consolidat. În Europa, o serie de state,
care ofereau facilităţi companiilor offshore, le-au eliminat, în cea mai mare parte, din legislaţie,
ca urmare a aderării la UE, iar cele care continuă să ofere asemenea facilităţi au procedat la
importante modificări ale prevederilor legale incidente în acest domeniu.

82
 Definirea şi consolidarea regimului juridic al companiei offshore şi a entităţilor offshore, în
general, vizează şi creşterea credibilităţii lor în plan internaţional, prin asigurarea unei mai mari
transparenţe a operaţiunilor efectuate prin intermediul paradisurilor fiscale. Astfel, după o
adevărată ofensivă împotriva regimului fiscal practicat de jurisdicţiile offshore (a se avea în
vedere iniţiativele OCDE, care, în raportul său „Tax havens and development”, a identificat
practicile neloiale – comune jurisdicţiilor fiscale – de tipul lipsă de transparenţă, lipsa
informaţiilor privind practicile fiscale, stabilind şi o aşa-numită lista neagră a jurisdicţiilor
necooperante – 47 de state, ca practicând regimuri fiscale preferenţiale şi 35 de state, ca fiind
paradisuri fiscale, care au implementat o legislaţie ce favorizează concurenţa fiscală neloială),
multe dintre paradisurile fiscale şi-au adaptat legislaţia în materie, determinând eliminarea de pe
listele întocmite de OCDE şi, implicit, o percepţie internaţională mai favorabilă.
Desigur, aceasta a însemnat acceptarea, de către jurisdicţiile menţionate, a unora dintre
condiţiile impuse de OCDE, în special cu privire la transparenţă. În acest sens, au fost realizate:
• acorduri privind schimbul de informaţii în materie fiscală;
• s-a eliminat posibilitatea emiterii de acţiuni la purtător.
A fost aleasă, practic, o cale de mijloc, determinată de temerile ţărilor în cauză că iniţiativele
OCDE le vor devasta economia – atât prin faptul că aceasta depinde, în mare măsură, de
industria financiară, cât şi prin efectul de domino, în sensul că problemele economice vor
determina creşterea ratei criminalităţii, corupţiei, ceea ce va ruina şi turismul, a doua sursă de
venit a acestor ţări.
În ceea ce priveşte lupta anti-offshore a Uniunii Europene, menţionăm faptul că Raportul
referitor la promovarea unei bune guvernanţe în chestiuni fiscale, din 02 februarie 2010, al
Parlamentului European, consideră că [128]:
- este nevoie de consistenţă şi de o politică reală a UE privind buna guvernanţă fiscală;
- credibilitatea Uniunii Europene depinde, printre altele, de disponibilitatea sa de a suprima,
în primul rând, paradisurile fiscale de pe teritoriul său, ca un exemplu de bună guvernanţă;
- solicită Comisiei să monitorizeze îndeaproape, în acest context, punerea în aplicare rapidă
şi temeinică a acţiunilor prevăzute în comunicarea sa privind promovarea bunei guvernanţe în
chestiuni fiscale;
Ca o consecinţă a scandalurilor legate de spălarea banilor, constituirea băncilor offshore a
devenit posibilă, doar dacă, în registrele publice, se înscriu datele de identificare ale adevăratului
beneficiar şi dacă acesta prezintă un plan de afaceri viabil.
În ceea ce priveşte lupta anti-offshore a României, putem afirma cu toată convingerea că
aceasta există mai mult la nivel declarativ. Dacă studiem diversele rapoarte ale instituţiilor

83
abilitate în combaterea evaziunii fiscale, putem spune că România a luat în considerare lista
neagră a paradisurilor fiscale numai în declaraţiile politice, în realitate, chiar instituţiile
guvernamentale şi unii oameni politici fac afaceri prin intermediul companiilor offshore. De
asemenea, multe din deciziile politice se iau sub presiunea mediului de afaceri românesc. În
acest sens, putem exemplifica faptul că, în 2004, se propunea ca societăţile comerciale
înregistrate în România, având ca acţionari companii cu sediul în paradisurile fiscale, să nu poată
fi înfiinţate fără un aviz special din partea Ministerului Administraţiei şi Internelor. În urma unei
opoziţii vehemente a mediului de afaceri, s-a renunţat la această propunere, în prezent, societăţile
cu acţionari în offshore-uri având undă verde, Cipru, de exemplu, clasându-se pe locul III al
participaţiei cu capital în firmele româneşti, după cum reiese dintr-un studiu al Oficiului Naţional
pentru Prevenirea si Combaterea Spălării Banilor.
În anumite paradisuri fiscale, s-au făcut numeroase eforturi de minimizare a fluxului de bani
murdari prin intermediul unei legislaţii mai competitive. În ciuda tuturor eforturilor făcute pentru
reglementarea lumii bancare offshore, nu toate jurisdicţiile sunt la fel de bine reglementate, chiar
şi acolo unde există reglementare, se observă o mare discrepanţă între cadrul legal şi punerea lui
în aplicare. În plus, când presiunile de închidere a prăpăstiei dintre lege şi implementarea ei sunt
eficiente în unele paradisuri fiscale, acelea asupra cărora nu se fac presiuni, tind să devină cei
mai importanţi beneficiari.
Potrivit răspunsului Elveţiei la presiunea externă, pentru o mai mare transparenţă şi
cooperare cu organele de control străine, banii suspecţi migrează spre zonele mai puţin aflate sub
asediu. Acest tip de ţări sunt foarte dinamice şi motivate, în mare parte, de întrecerea de a atrage
depozite şi alte afaceri. Toate acestea ridică numeroase dileme atât pentru reglementarea şi
supravegherea internaţională, cât şi pentru centrele financiare offshore. Ceea ce ar echilibra
lucrurile la nivel internaţional ar fi introducerea şi operarea unor măsuri unitare de prevenire şi
combatere a activităţilor ilicite, însă, fără a obstrucţiona sau constrânge desfăşurarea tranzacţiilor
legale. Atâta vreme, cât încă se mai întâmpină greutăţi în deosebirea dintre legal şi ilegal, vor
exista transferuri între ilegal spre aparent legal, între zone supra- şi sub-reglementate.
În 2000, Bahamas a fost inclusă între cele 15 interdicţii nominalizate, iniţial, de FATF pe
„lista neagră” a statelor necooperante în lupta împotriva spălării banilor. Ca urmare a modificării
legislaţiei societăţilor comerciale din Bahamas (una dintre aceste modificări fiind şi eliminarea
posibilităţii de a emite acţiuni la purtător), în 2001, interdicţia a fost eliminată de pe această listă.
De asemenea, Bahamas a figurat pe lista neagră a paradisurilor fiscale întocmită de OCDE şi
care cuprindea iniţial 35 de ţări, cum sunt: Elveţia, Austria, Luxembourg, Hong Kong,
Singapore, Monaco, Liechtenstein, Andorra, Insulele Cayman etc. În martie 2002, interdicţia a

84
fost retrasă de pe listă, ca urmare a realizării unui acord privind schimbul de informaţii în cauzele
de fraudă fiscală. Centru offshore în plină expansiune şi cu o legislaţie raliată la cerinţele
internaţionale în materie de prevenirea criminalităţii financiare, Bahamasul a primit, în 2005,
titlul de cel mai bun centru financiar internaţional, premiu acordat de o publicaţie a ziarului
Financial Times – “The Banker”. Publicaţia a motivat că a acordat acest premiu Bahamasului
având în vedere mai mulţi factori: locaţia atractivă a jurisdicţiei, mediul fiscal favorabil,
stabilitatea politică, organizarea şi infrastructura legală, dezvoltarea progresivă a legislaţiei
comerciale în acord cu cererile de servicii financiare cât mai sofisticate de pe piaţa serviciilor
[117].
Nu trebuie să ignorăm sau să minimalizăm eforturile jurisdicţiilor offshore de a ajunge la o
supervizare mai atentă, la un control mult mai eficient şi la o mai mare transparenţă. Unele
jurisdicţii, precum Mauritius, au fost minuţioase în reglementarea sectorului offshore. O serie de
măsuri au fost luate încă de la începutul anilor '80, când SUA a semnalat, după lungi şedinţe ale
Senatului, problema sectorului bancar offshore şi a modului în care ar putea fi exploatat acesta
de către traficanţii de droguri şi de alte organizaţii criminale.
Problema constă în faptul că secretul bancar depăşeşte, de fapt, teritoriul centrelor financiare
offshore şi al jurisdicţiilor, precum Insulele Cayman, Bahamas, Luxemburg şi Elveţia. Se pare că nu va
exista niciodată o listă definitivă a jurisdicţiilor care refuză să înlăture secretul bancar pentru a permite
realizarea investigaţiilor, astfel că problema va fi supusă schimbărilor continue, iar opiniile cu
privire la adecvarea nivelului de cooperare cu organele de control vor fi diferite.
Raportul SUA cu privire la prevenirea spălării banilor murdari în mediul internaţional furnizează
anumite indicii asupra regiunilor în care secretul bancar constituie un impediment în realizarea
anchetelor. Raportul Departamentului de Stat cu privire la Strategiile Internaţionale de Control al
Drogurilor, publicat în martie 1998, face aprecieri cu privire la posibilitatea înlăturării secretului
bancar pentru a facilita realizarea anchetelor la nivel intern şi internaţional. Ţările listate ca
necooperante în anchetele de depistare a infracţiunilor de spălare a banilor murdari sau care nu
vor să înlăture secretul bancar au fost: Afganistan, Belarus, Belize, Bolivia, Cuba, El Salvador,
Guatemala, Guyana, Haiti, Laos, Libia, Maroc, Mozambic, Nauru, Africa de Sud, Thailanda şi
Vanuatu. Acestor ţări li se alătură următoarele ţări şi teritorii: Albania, Armenia, Azerbaidjan,
Kazahstan, Côte d’Ivoire, Estonia, Gibraltar, Bulgaria, Kuweit, Kârgâzstan, Moldova, Nicaragua,
Pakistan, România, Slovacia, Sri Lanka, Saint Vincent şi Grenadine, Ucraina şi Uzbekistan, după
cum reiese din Raportul Departamentului de Stat al SUA (Raportul Departamentului de Stat cu
privire la Strategiile Internaţionale de Control al Drogurilor), publicat în martie 1998).

85
 În unele din aceste ţări, se manifestă lipsa voinţei de impunere a unei legislaţii mai bune şi
realizarea unei mai mari transparenţe în problemele financiare, iar în centrele financiare offshore
mai mici şi în paradisurile bancare, această problemă este mai ales una a capacităţii de reacţie,
existând puţini inspectori ,care să supervizeze tranzacţiile şi instituţiile implicate în acestea. Deşi se
pare că, în ultima vreme, s-au făcut îmbunătăţiri în această privinţă, pentru o lungă perioadă de timp
doar un inspector bancar şi un consilier de asigurări au fost răspunzători de monitorizarea şi
controlul evoluţiei unui sector de activitate înfloritor (cel al companiilor) în insulele Virgine
Britanice, unde numărul noilor companii îl depăşea cu mult pe cel al locuitorilor.
Chiar dacă anumite centre financiare offshore continuă să rămână un magnet pentru spălătorii de
bani şi alţi infractori, se fac eforturi importante pentru îmbunătăţirea situaţiei şi implementarea de
norme, legi şi regulamente performante. Cele mai importante legi şi regulamente, în acest domeniu,
ar trebui să vizeze creşterea utilizării tratatelor legale de asistenţă mutuală între guverne, pentru a
facilita, în acest fel, accesul la informaţii relevante pentru anchetele desfăşurate de autorităţi.
În urma presiunilor exercitate de Marea Britanie, au fost închise cele mai multe bănci fictive din
Montserrat şi a fost desemnat Coopers&Lybrand să investigheze serviciile bancare offshore din
teritoriile dependente. Ceea ce a rezultat poartă numele de Raportul Gallagher - care a propus
anumite reforme în cele mai importante jurisdicţii.
Analizând politica ţărilor dezvoltate în privinţa paradisurilor fiscale putem spune că în
acţiunile OCDE se observă adoptarea unui „standard dublu”. Pe lângă amendamentele la adresa
ţărilor care nu doresc să-şi modifice regimul fiscal, OCDE nu aplică nicio sancţiune ţărilor
membre ale OCDE, pentru care, de asemenea, au fost înaintate propuneri de ajustare a legislaţiei
sale acestor cerinţe. Aceeaşi politică se aplică şi asupra confidenţialităţii bancare. De exemplu,
Elveţia a refuzat de câteva ori să accepte anularea principiului confidenţialităţii bancare.
Constituţia Austriei garantează confidenţialitatea conturilor bancare. Luxemburg, Grecia şi Belgia
nu se grăbesc să renunţe la confidenţialitatea bancară [ 21, p. 39]. În opinia noastră, ţările, aşa-zise
paradisuri fiscale, trebuie să facă o ajustare a legislaţiei lor, în conformitate cu cerinţele OCDE.
Cu toate acestea, la adresa acestor ţări nu s-au făcut ameninţări şi presiuni financiare din
partea altor state membre ale OCDE.
În ultimul deceniu, ţările europene, cu un nivel ridicat al fiscalităţii, au început un război
agresiv împotriva ţărilor cu impozite mici din toată lumea. Scopul acestui război este acela de a
împiedica mişcarea de economii şi investiţii din ţările cu fiscalitate ridicată în cele cu fiscalitate
redusă.
Guvernele ţărilor cu fiscalitate ridicată folosesc două strategii de bază [98, p. 67-68]. Prima
este aceea de a forţa ţările cu impozite scăzute să-şi crească ratele de impozitare, în special asupra

86
capitalului, impozitele asupra venitului individual, impozitul pe profit, inclusiv impozitul pe
dobânzi, pe dividende şi pe câştigurile din capital. A doua strategie constă în îngreunarea situaţiei
investitorilor şi a celor ce realizează economii şi care doresc să-şi plaseze, în mod liber, capitalul
în alte ţări pentru interesul propriu. În acest scop, ţările cu impozite mai mari încearcă să forţeze
ţările vecine, dar cu impozite mai mici, să raporteze ce resurse primesc de la cetăţenii şi
companiile din ţările cu impozite mari, astfel, încât cetăţenii şi companiile respective să poată fi
impozitaţi corespunzător în ţările de origine.
Cartelul fiscal pe care doreşte să-l creeze OCDE nu are viitor, în cazul în care toate ţările nu
vor adera la această politică. Dacă presupunem că toate ţările membre ale OCDE vor reuşi să-şi
unifice la un nivel înalt ratele impozitelor, atunci concurenţa fiscală nu numai că nu va dispărea,
ci se va acutiza şi mai mult. Toată activitatea de antreprenoriat se va transfera în ţările cu o
fiscalitate mult mai redusă care nu sunt membre ale OCDE şi în zonele offshore, iar, ca rezultat,
ţările înalt dezvoltate nu vor reuşi să-şi menţină volumul încasărilor fiscale la nivelul anilor
precedenţi. De aceea, OCDE doreşte să adopte măsuri drastice pentru a impune ţărilor care nu fac
parte din OCDE să-şi modifice politica fiscală.
Analizând experienţa mondială a proceselor cu conotaţie fiscală, putem constata existenţa a cinci
doctrine juridice complementare, destinate contracarării strategiilor de evaziune fiscală (14, p.140]:
• doctrina tranzacţiei simulate;
• doctrina substanţei economice;
• doctrina motivului de afaceri;
• doctrina prevalenţei substanţei asupra formei;
• doctrina tranzacţiei în etape.
Prima doctrină, doctrina tranzacţiei simulate, se referă la simulări, în fapt, sau pseudo-
tranzacţii, adică la tranzacţii care nu au loc niciodată şi simulări în substanţă, acestea sunt
tranzacţii care au loc, dar în absenţa obiectivelor fiscale nu au o substanţă economică sau un
motiv real de afaceri.
A doua doctrină, doctrina substanţei economice, are două ramificaţii, având atât elemente
obiective, cât şi subiective. Aplicaţiile moderne ale acestei doctrine pot fi regăsite într-o serie de
cazuri relaţionate începând cu ACM Partnership. În cadrul acestuia, compania Colgate-Palmolive
a intrat într-un parteneriat offshore cu o sucursală a Merrill Lynch (sponsorul strategiei) şi ABN-
AMRO. Parteneriatul s-a angajat într-o serie de tranzacţii cu active financiare, care au avut ca
efect producerea unei pierderi de capital scriptice (substanţiale) pentru Colgate-Palmolive.
Tranzacţiile realizate au exploatat aplicarea unor reguli speciale de recuperare a bazei impozabile

87
sub o reglementare temporară care făcea atunci parte din Secţiunea IRC 453. Curtea a găsit
plăţile, făcute în cadrul strategiei, ca lipsite de sens din punct de vedere economic. Merrill Lynch
şi concurenţii săi au promovat o strategie similară şi altor firme, având împreună cu mult peste 1
miliard USD pierderi fiscale[14, p. 141].
A treia doctrină constituie doctrina motivului de afaceri şi priveşte motivaţia plătitorului de
taxe în momentul în care intră într-o tranzacţie. Această doctrină verifică dacă motivul intrării
unui contribuabil într-o afacere a fost sau nu acela de a obţine avantaje fiscale. Doctrina
respectivă studiază situaţia în care plătitorul de taxe a intenţionat ca tranzacţia să servească unui
motiv non-fiscal cu adevărat util. Pentru a satisface doctrina, de cele mai multe ori, companiile
încearcă să facă o tranzacţie cu un presupus motiv de afaceri, dar păstrând tratamentul fiscal al
strategiei.
A patra doctrină este doctrina prevalenţei substanţei asupra formei. Această doctrină este
strâns legată de doctrinele menţionate anterior. Doctrina menţionată consideră că două sau mai
multe tranzacţii, ce formează o „cale ocolită”, nu ar trebui taxate diferit (la nivel cumulat) faţă de
cazul în care tranzacţia s-ar fi impozitat urmând calea directă. Această doctrină permite
guvernului să refuze beneficiile fiscale ocazionate de un plătitor de taxe care face mişcări
economice auxiliare sau circulare, chiar dacă aceste mişcări (luate individual) sunt tratate fiscal în
mod corespunzător [14, p. 141].
A cincea doctrină este doctrina tranzacţiei în etape, care este legată de doctrina prevalenţei
substanţei asupra formei. Acesta susţine că fiecare tranzacţie, separată într-o serie de tranzacţii
succesive, trebuie să aibă un motiv economic independent, iar dacă nu se întâmplă acest lucru,
tranzacţiile pot fi cumulate în scopul stabilirii bazei impozabile. Aplicând această doctrină, cele
mai interesate să facă evaziune fiscală sunt companiile mari, care au departamente de planificare
fiscală. Acestea sunt urmate de către companiile al căror profit este maxim, acest lucru datorându-
se cuantumului mare al impozitelor ce trebuie plătite. Tentate de evaziune sunt şi firmele cu
opţiuni de creştere, cheltuieli mari de cercetare şi dezvoltare sau operaţiuni. Cele mai puţin tentate
să facă evaziune fiscală sunt firmele cu auditori mari şi recunoscuţi.
În opinia noastră, doctrinele mai sus-menţionate ar trebui utilizate în calitate doctrinară şi
practică şi în alte state, inclusiv România şi R. Moldova. De asemenea, facem propunerea ca
aceste doctrine să fie studiate mai profund în cadrul instituţiilor de învăţământ, care pregătesc
specialişti în economie, finanţe, drept comercial etc.

88
 2.4. Concluzii la capitolul 2

Capitolul 2 este dedicat analizei fenomenului evaziunii fiscale. O atenţie deosebită s-a
acordat cercetării conţinutului, tipurilor evaziunii fiscale, analizei legislaţiei României şi
Republicii Moldova privind tratarea noţiunii de evaziune fiscală. Se evidenţiază faptul că, în
Republica Moldova, spre deosebire de România, la nivel legislativ, lipseşte noţiunea de evaziune
fiscală, ceea ce împiedică, într-o oarecare măsură, lupta cu acest fenomen. În acest capitol, se
evidenţiază metodele de diminuare a evaziunii fiscale practicate prin intermediul companiilor
offshore, precum şi analiza practicii mondiale de minimizare a impactului negativ al practicării
paradisurilor fiscale asupra intereselor naţionale.
Se fac următoarele constatări:
- în legislaţia Republicii Moldova, nu există definiţia directă de evaziune fiscală, iar definiţia
dată în legislaţia fiscală a României, în opinia noastră, este incorectă;
- sunt foarte multe procedeele prin care este săvârşită evaziunea fiscală şi nu pot fi toate
identificate;
- instrumentul principal utilizat în desfăşurarea afacerilor în cadrul paradisurilor fiscale,
precum şi al evaziunii fiscale, îl constituie compania offshore;
- modalitatea utilizată de companiile offshore (transnaţionale), în scopul sustragerii de la
impunere a unei părţi din profit, o constituie înfiinţarea unor filiale în teritorii unde fiscalitatea
este mai redusă (paradisuri fiscale) şi organizarea unor relaţii artificiale între acestea şi unităţile
producătoare aflate pe teritoriul altor ţări, unde fiscalitatea este mai ridicată;
- anumite centre financiare offshore continuă să rămână un magnet pentru spălătorii de bani şi alţi
infractori, se fac eforturi importante pentru îmbunătăţirea situaţiei şi implementarea de norme, legi şi
regulamente performante. Cele mai importante legi şi regulamente, în acest domeniu, ar trebui să
vizeze creşterea utilizării tratatelor legale de asistenţă mutuală între guverne, pentru a facilita, în acest
fel, accesul la informaţii relevante pentru anchete desfăşurate de autorităţi;
- foarte puţine state pun în aplicare recomandările organismelor internaţionale cu privire la
politica anti-offshore în vederea diminuării evaziunii fiscale practicate prin intermediul
companiilor offshore. Deciziile politice cu privire la politica anti-offshore, se iau în cele mai
multe cazuri, fără o analiză în ceea ce priveşte impactul acestora.

89
 3. PROBLEME ŞI SOLUŢII PRIVIND DIMINUAREA EVAZIUNII
FISCALE GENERATĂ DE PARADISURILE FISCALE
(CAZUL ROMÂNIEI ŞI REPUBLICII MOLDOVA)

3.1. Studiul comparativ al fiscalităţii în România şi Republica Moldova

Cercetarea arată că o influenţă majoră asupra apariţiei şi răspândirii evaziunii fiscale o are
nivelul presiunii fiscale şi organizarea sistemelor fiscale ale ţărilor. De aceea, sunt binevenite
studiul comparativ al fiscalităţii, în România şi în Republica Moldova, şi comparaţia acesteia cu
nivelul fiscalităţii în diferite state, inclusiv paradisuri fiscale.
Ca stat membru al Uniunii Europene, România se află sub incidenţa legislaţiei fiscale a
acesteia. Comunicatul Comisiei Consiliului, din 19 decembrie 2006, referitor la „coordonarea
sistemelor fiscale directe ale statelor membre pe piaţa internă”, anunţă o serie de iniţiative
destinate promovării unei mai bune coordonări a sistemelor naţionale de fiscalitate directă în
Uniune. Obiectivul este de a garanta conformitatea sistemelor naţionale cu legislaţia comunitară
şi de a controla ca aceste sisteme să funcţioneze într-o bună interacţiune.
Iniţiativele vizează eliminarea discriminărilor şi a dublei impuneri în beneficiul
particularilor şi al întreprinderilor, aceasta contribuind la lupta împotriva evaziunii fiscale şi la
protecţia bazei de impozitare.
Obiectivele principale ale unei apropieri fiscale coerente şi coordonate sunt următoarele:
- renunţarea la discriminări şi la dubla impunere;
- prevenirea cazurilor involuntare de non-impunere şi de fraude;
- reducerea costurilor antrenate de obligaţia de a se conforma dispoziţiilor mai multor
sisteme fiscale.
Legislaţia comunitară lasă statelor membre o mare lejeritate în conceperea sistemelor lor de
fiscalitate directă, de o manieră prin care ele o pot adapta în funcţie de obiectivele şi imperativele
naţionale. Dispoziţiile fiscale, în mod exclusiv sau esenţial, fondate pe considerente de ordin
interior, pot, totodată, să antreneze incoerenţe în tratamentul fiscal, dacă ele sunt aplicate în
context transfrontalier, indiferent dacă se referă la un particular sau la o întreprindere, aceştia pot
fi victime ale discriminării sau dublei impuneri, de asemenea, pot angaja cheltuieli suplimentare
pentru a se conforma mai multor reglementări diferite.
Iniţiativa Comisiei constă în a promova soluţii pentru problemele comune pe care le pun
interacţiunile membrilor numeroaselor sisteme fiscale în cadrul pieţei interioare. Iniţiativa
Comisiei nu vizează înlocuirea sistemelor fiscale naţionale printr-un sistem comunitar unic. Ea

90
caută să întărească cooperarea dintre statele membre şi să îmbunătăţească coordonarea
legislaţiilor respective astfel, încât, la sfârşit, să se asigure buna funcţionare a celor 27 de sisteme
naţionale diferite în cadrul pieţei interioare. Iniţiativa coordonării sistemelor fiscale este
complementară iniţiativelor legislative întreprinse de Comisie în materie de fiscalitate directă.
Comisia estimează că singurul mijloc sistematic de luptă contra căilor fiscale susţinute de
întreprinderile care efectuează operaţiuni, în mai mult de un stat membru, este să permită
impozitarea grupurilor multinaţionale, pe ansamblul activităţii lor în UE, pe baza unei asiete
comune consolidată pentru impozitul pe societate.
Domeniile posibile de coordonare dintre statele membre sunt: impozitarea la ieşire şi
compensarea pierderilor transfrontaliere. Domeniul impozitării la ieşire se referă în mod
particular la taxele asupra transferurilor de active spre o altă jurisdicţie dintr-alt stat membru. În
absenţa unei compensaţii a pierderilor transfrontaliere pentru societăţi şi grupuri, beneficiul şi
pierderea acestora riscă să fie repartizată în diferite jurisdicţii. Astfel, compensarea pierderilor
societăţilor şi grupurilor este limitată la beneficiile realizate în statul membru în care s-a efectuat
investiţia. În consecinţă, grupurile şi societăţile riscă să plătească impozit pe o asietă care
precede rezultatul lor total, al activităţii lor în UE. Această situaţie generează, de asemenea, baza
pentru competitivitate. Aceasta este raţiunea pentru care Comisia propune aproprierea
coordonării statelor membre în acest domeniu.
În contextul dat România, în calitatea ei de membru al UE, are o marjă restrânsă de abordare
a utilizării fiscalităţii naţionale ca mijloc de stimulare a investiţiilor străine. Iată de ce este
necesară o analiză detailată a fiscalităţii româneşti în comparaţie cu cea a fiscalităţii celorlalte
state membre.
Dintre cele 27 de state ale Uniunii Europene, numai 3 state, anume Belgia, Luxemburg şi
Olanda, practică, în determinarea impozitului pe veniturile societăţilor comerciale, procedeul
impunerii în cote progresive utilizând tranşele de venit. Cotele de impozitare practicate sunt
cuprinse între 10% (în Cipru şi Bulgaria) şi 35% (Malta). Repartizarea acestora în cadrul Uniunii
Europene pe statele componente este redată în tabelul A 9.6.
Analizând cotele de impozitare practicate în UE, constatăm următoarele:
Se constată faptul că, în toate statele analizate, se observă o diminuare a cotelor impozitării.
În România, cota a scăzut până la 16%, în anul 2008. În anul 2009, a fost introdus impozitul
forfetar, pe tranşe aferente cifrei de afaceri. În anul 2010, s-a revenit la impunerea în cotă fixă de
16%.
În funcţie de cotele utilizate în procedura de impozitare, noi am divizat ţările U.E. în 4 grupe
Tabelul 3.13.

91
 Tabelul 3.13. Divizarea ţărilor UE în funcţie de mărimea cotelor de impozitare
Variaţia mărimii cotelor utilizate în procedura de
Grupa ţărilor
impozitare a veniturilor societăţilor comerciale
Cipru şi Irlanda şi Bulgaria Cu cote cuprinse între 10% şi 12,5%
Slovacia, Polonia, Estonia, Ungaria, Cu cote cuprinse între 15% şi 21,3%,
Lituania, Letonia, Cehia, România
Slovenia, Austria, Olanda, Suedia, Cu cotele cuprinse între 22% şi 29,80%
Finlanda, Portugalia, Luxemburg,
Grecia, Germania, Danemarca
U.K., Malta, Italia, Franţa, Spania, Cu cotele cuprinse între 30% şi 35%
Belgia
Sursa: elaborat de autor în baza sursei [127]

Din cele prezentate constatăm, cotele utilizate în procedura de impozitare în statele Uniunii
Europene variază de la cota minimă de 10% până la cota maximă de 35%.
Ţările cu cotele cele mai scăzute, 10% şi 12% Cipru, Irlanda şi Bulgaria, au recurs la
practicarea unor cote atât de reduse, pentru crearea unui cadru de „paradis fiscal”, atât pentru
investitorii străini, cât şi pentru cei autohtoni. Istoria a dovedit că implementarea unei impuneri a
veniturilor foarte redusă, precum şi completarea acesteia cu facilităţi pentru investitorii străini,
generează fenomene de tip cascadă cu efect benefic pentru creşterea economică.
Ţările cu cote cuprinse între 15% şi 21,3% sunt state care au aderat printre penultimele şi
ultimele (Slovacia, Polonia, Ungaria, Lituania, Letonia, România), care au încercat prin
practicarea cotelor reduse de impozitare a veniturilor atragerea investitorilor străini.
Ţările cu cotele cuprinse între 22% şi 29,80% sunt în număr de 10 state (ponderea
majoritară), care urmăresc ,prin practicarea cotei, asigurarea unui anumit venit bugetar.
Ţările cu cotele cuprinse între 30% şi 35%, un număr de 6 state (Marea Britanie, Belgia,
Franţa, Malta, Spania, Italia), fiecare având o motivaţie particulară a fiscalităţii ridicate, de
exemplu, Italia prin instabilitatea politică a deceniului trecut şi cele precedente lui, Spania, prin
instabilitatea creată de rezistenţa bască şi care presupune cheltuieli publice şi surse de acoperire a
lor, Marea Britanie, prin golurile financiare provocate de „destrămarea” imperiului, ca urmare a
declarării independenţei unor colonii bogate etc.
În Republica Moldova, cota impozitului pe venitul persoanelor, ce practică activitatea de
întreprinzător, este zero pentru venitul reinvestit, începând cu 01.01.2008.
Cel de-al doilea impozit direct practicat în majoritatea statelor Uniunii Europene este
impozitul pe dividendele reţinute la sursă. Pe parcursul analizei, noi am constatat că numai un

92
număr de 4 din 27 de state nu impozitează dividendele repartizate (Cipru, Grecia, Irlanda şi
Ungaria), celelalte 23 practicând o cotă de impozitare cuprinsă între 5% şi 35%. România,
utilizează cota de 10% la impozitarea dividendelor repartizate nerezidenţilor. Pe baza cotelor
utilizate la impozitarea dividendelor, noi am grupat statele din UE astfel:
- 4 state în care dividendele nu sunt impozitate prin reţinere la sursă;
- Bulgaria cu o cotă de 5%;
- 2 state cu cotă în jur de 10%;
- 7 state cu o cotă de 15%;
- 2 state cu o cotă de 20%;
- 6 state cu o cotă de 25%;
- 3 stat cu o cotă în jur de 27% şi 28%;
- Suedia cu o cotă de 30%;
- Malta cu o cotă de 35%.
Constatăm, şi de această dată, că penultimele şi ultimele ţări intrate în Uniune Europeană
practică cele mai reduse cote de impozitare, iar în unele cazuri oferă facilitatea scutirii ca
recompensă a dividendelor reinvestite. În plus, unele state oferă investitorilor străini reduceri ale
cotei de impozitare pentru dividendele scoase din ţara în care au fost realizate. Republica
Moldova aplică cota impozitului pe dividende de 15%.
Referitor la impozitul pe venitul persoanelor fizice, analizând procedeul de impozitare
practicat în larga paletă a sistemelor fiscale naţionale din Uniunea Europeană, constatăm că
majoritatea statelor practică diferenţierea cotelor de impozitare pe tranşe de venit şi numai 6 state
folosesc cota unică.
Explicaţia acestui fenomen o găsim, mai ales, în caracteristicile istorice ale sistemelor
fiscale utilizate. Ele nu respectă neapărat principiul echităţii fiscale, ci, mai ales, evită
nemulţumirea cetăţenilor prin introducerea noilor sisteme de impozitare care ar provoca o
reticenţă faţă de o nouă abordare fiscală. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor
fizice în ţările UE sunt prezentate în figura 3.17 şi în tabelul A 10.7.

93
 Danemarca
Suedia
Olanda
Austria
Belgia
Irlanda
Germania
Spania
Italia
Portugalia
Slovenia
Franţa
Marea Britanie
Grecia
Luxemburg
Ungaria
Malta
Polonia
Finlanda
Cipru
Letonia
Estonia
Slovacia
România
R. Cehă
Lituania
Bulgaria

0 10 20 30 40 50 60 70

Figura 3.17. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice

în statele UE
Sursa: [171]
Din analiza figurii de mai sus, se constată o diferenţă foarte mare între cotele de impozitare a
veniturilor persoanelor fizice în diferite ţări. În acest caz, iarăşi constatăm că cele mai mici cote
de impunere a veniturilor persoanelor fizice se aplică în: Bulgaria, Lituania, R. Cehă, România.
Dacă analizăm cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice, ajungem la
următoarele concluzii:
1. Cele mai ridicate cote ale acestui impozit se utilizează în ţările dezvoltate;
2. Ţările în curs de dezvoltare au cele mai scăzute cote ale impozitului pe venitul
persoanelor fizice;
3. Cea mai scăzută cotă a impozitului pe venitul persoanelor fizice o aplică Bulgaria.
La aceste caracteristici, mai trebuie să adăugăm şi deducerile personale, precum şi modul de
impozitare a veniturilor cuplurilor căsătorite, care, de exemplu, în Germania, pot fi impozitate la

94
alegere, fie prin însumarea tuturor veniturilor familiei, fie separat pe fiecare membru, soţ sau
soţie.
În Republica Moldova, în anul 2009, se aplică următoarele cote ale impozitului pe venitul
persoanelor fizice: dacă venitul impozabil anual constituie mai puţin de 25200 lei – 7% şi 18%,
dacă venitul impozabil anual depăşeşte 25200 lei. Concluzionăm că impozitarea pe tranşe de
venit este avantajoasă pentru persoanele cu venituri mici, iar cota maximă de 18% este net
inferioară multor state europene.
Cel mai important impozit indirect practicat în toate statele Uniunii Europene este taxa pe
valoarea adăugată. Cotele-standard, practicate în impozitarea indirectă a valorii adăugate sunt
redate în tabelul A 11.8.
Se constată că marja de cuprindere a cotei de impozitare TVA se înscrie în intervalul 15-
25%. În acest context, România, a cărei cotă de impozitare este de 24% tinde spre nivelul maxim
al cotei de impunere, iar Republica Moldova, cu o cotă de 20%, este poziţionată aproximativ la
mijlocul intervalului.
În mod normal, impozitul indirect TVA este suportat de consumatorul final. Acest lucru,
însă, nu-l face lipsit de importanţă pentru societatea comercială producătoare de valoare
adăugată, deoarece, prin încasarea de la consumatorul final, odată cu preţul şi a impozitului
indirect, ea va solicita, astfel, de la cumpărător, un efort sporit de plată pentru bunul sau serviciul
furnizat.
Considerăm că, în contextul răspândirii fenomenului paradisurilor fiscale, ideal ar fi ca, la
nivelul Uniunii Europene, să se practice o singură cotă a taxei pe valoarea adăugată.
Din analizele efectuate, se poate constata că fiscalitatea României constituie, în general, un
nivel mediu sau sub mediu, faţă de cea practicată de majoritatea statelor Uniunii Europene, ceea
ce conduce la premisele că, din acest punct de vedere, este atrăgătoare pentru investitorii străini.
Pentru ca un investitor străin sau român să poată lua uşor decizii faţă de situaţia pieţei
comunitare, este nevoie ca acesta să aibă la îndemână un instrument computerizat, pe care să se
bazeze în adoptarea deciziilor.
În Republica Moldova, cota impozitului pe venitul persoanelor, ce practică activitate de
întreprinzător din anul 2009, este de 0%, iar impozitul reţinut la redistribuirea dividendelor este
de 15%, ceea ce este destul de favorabil pentru întreprinzători. De aceea, se poate concluziona, la
prima vedere, că povara fiscală, în Republica Moldova, pentru societăţile comerciale, este foarte
redusă. Dar, în opinia întreprinzătorilor din Republica Moldova, situaţia nu este aşa de simplă, ei
susţinând că activitatea întreprinderilor este stopată indirect de impozitele şi plăţile obligatorii,
precum TVA şi cotizaţiile asigurărilor sociale de stat şi medicale obligatorii.

95
 În urma analizei datelor privind mărimea cotelor utilizate în procedura de impozitare a
veniturilor societăţilor comerciale, impozitului pe dividendele reţinute la sursă, cotelor
maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice în statele UE, putem concluziona că, la
prima vedere, România şi Republica Moldova deţin poziţii atractive, privind mărimea
impozitelor (din punct de vedere al agenţilor economici).
Dacă analizăm dinamica nivelului presiunii fiscale în Republica Moldova, pe parcursul
ultimilor ani (vezi tabelul 3.14.), putem trage unele concluzii referitore la nivelul fiscalităţii în R.
Moldova.
Tabelul 3.14. Nivelului presiunii fiscale în Republica Moldova în anii 2003-2009
2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009
Ponderea veniturilor fiscale în 27,3 29,7 32,0 33,4 34,4 34,2 33,8
PIB (inclusiv cotizaţiile în
bugetul asigurărilor sociale de
stat şi în fondul asigurărilor
medicale obligatorii), %

Sursa: adaptat de autor în baza sursei [125]

Analiza datelor din tabel arată că, începând cu anul 2003, s-a format o tendinţă clară de
majorare a presiunii fiscale în Republica Moldova (de la 27,3% în 2003 până la 34,1% în 2009),
ceea ce, după părerea noastră, comportă o tendinţă negativă pentru contribuabilii moldoveni.
Facem precizarea că, datorită faptului că, începând cu 01.01.2008, cota impozitului pe profit în
Republica Moldova fiind 0%, atrage scăderea presiunii fiscale şi o reorganizare a politicii
fiscale.
Dar, pentru o analiză mai amplă a nivelului de fiscalitate din orice ţară, trebuie comparat
nivelul presiunii fiscale al acestei ţări cu acelaşi indicator din alte ţări. Spre exemplu, putem face
comparaţia presiunii fiscale din România şi Republica Moldova cu nivelul fiscalităţii din SUA
analizând următoarea figură:

Figura 3.18. Nivelul presiunii fiscale în SUA, în anii 1999-2007, % din PIB
Sursa: adaptată de autor în baza sursei [172]

96
 Analiza datelor ne arată o micşorare a presiunii fiscale în SUA (din anul 2000 până în
anul 2003) şi, comparând nivelul presiunii fiscale din SUA cu acela din alte state, putem concluziona
că nivelul fiscalităţii în SUA se situează la un nivel destul de scăzut, ceea ce este destul de benefic
pentru contribuabili. Din anul 2004, în SUA, presiunea fiscală a început să crească, aceasta
înseamnând că povara fiscală este mai mare, provocând astfel evaziunea fiscală.

Tabelul 3.15. Nivelul presiunii fiscale în statele UE în perioada 2003-2009

Anul 2003 2004 2005 2006 2007 20081 2009

Ţara
Austria 43.3 42.8 42.1 41.7 41.9 42,9 41,8
Belgia 44.6 44.8 44.8 44.5 44.4 44,3 44,6
Bulgaria 32,6 33,9 34,1 34,4 - - 34,4
R. Cehă 37.3 37.8 37.5 36.9 36.4 36,6 36,2
Cipru 33 33,4 35,4 36,6 - - 36,6
Danemarca 48.0 49.0 50.7 49.1 48.9 48,3 49,1
Estonia 30,9 30,9 30,6 31 - - 31,0
Finlanda 44.0 43.4 43.9 43.5 43.0 42,8 43,5
Franţa 43.2 43.5 43.9 44.2 43.6 43,1 44,2
Germania 35.5 34.8 34.8 35.6 36.2 36,4 39,3
Grecia 32.2 31.2 31,3 31,3 32,0 31,3 31,4
Ungaria 37.5 37.6 37.2 37.1 39.3 40,1 37,2
Irlanda 28,7 30,1 30,6 31.9 32.2 28,3 32,6
Italia 41.8 41.0 40.9 42.1 43.3 43,2 42,3
Letonia 28,5 28,5 29 30,1 - - 30,1
Lituania 28,2 28,3 28,8 29,7 - - 29,7
Luxembourg 38.3 37.3 37.8 35.9 36.9 38,3 35,5
Malta 31,4 33,1 33,7 33,8 - - 33,8
Olanda 36.9 37.3 38.8 39.3 38.0 - 39,5
Polonia 32.9 32.3 32.9 33.5 .. - 33,8
Portugalia 34.7 33.9 34.7 35.7 36.6 36,5 35,9
România 27,7 27,4 27,9 28,6 32,5 - 28,6
R. Slovacia 33.4 31,8 31,8 29,8 29,8 29,3 29,3
Spania 34.2 34.6 35.8 36.6 37.2 33,0 36,5
Suedia 48.3 48.7 49.5 49.1 48.2 47,1 48,2
Slovenia 38,8 38,9 39,3 39,1 - - 39,1
Regatul Unit 35.0 35.4 36.3 37.1 36.6 35,7 37,4
1
Date estimative
Sursele: [127; 128]

Analiza datelor din tabel denotă că s-a format o tendinţă clară de majorare a presiunii fiscale
în UE, România având o presiune fiscală relativ mică, faţă de majoritatea statelor din UE.

97
 3.2. Analiza evaziunii fiscale în România şi în Republica Moldova

Fenomenul evaziunii fiscale în România şi Republica Moldova este destul de extins şi are la
bază motive diferite. Principale motive ale acesteia sunt prezentate în figura 3.19.

Motivele evaziunii fiscale în România şi Republica Moldova

multiple imperfecţiuni şi particularităţi în domeniul legislaţiei fiscale

modificarea Codului Fiscal la intervale de timp mult prea scurte, şi intervenţia asupra
unui număr prea mare de articole din acesta, creând, astfel, o instabilitate legislativă,
care îi impune pe investitori să nu-şi poată elabora un buget real al actelor de comerţ pe
durată mai mare de un an sau să caute căi de eludare legală a Codului Fiscal

modul de organizare al activităţii fiscale

nefolosirea metodei contabilităţii naţionale, pentru evidenţă macroeconomică

evaziunea masivă, realizată de diferite grupuri de interese şi agenţi economici apăruţi

doar pentru a beneficia de lacunele legii

lipsa unor organisme statale, care să aibă ca obiect auditarea operaţiunilor fiscale în
scopul îmbunătăţirii mecanismului fiscal naţional şi practicarea doar a unor controale
fiscale efectuate de organele specializate ale Ministerului Finanţelor, care îmbracă, de
cele mai multe ori, haina „vânătorilor de impozite neplătite”.
Figura 3.19. Motivele evaziunii fiscale în România şi Republica Moldova
Sursele: [98; 156; 159]

În România postdecembristă (decembrie 1989), precum şi în Republica Moldova, evaziunea

fiscală este dificil de cuantificat, tocmai ca urmare:
- a instabilităţii legislaţiei fiscale, precum şi a numărului mare de impozite şi taxe percepute
la un moment dat;
- a permisivităţii legilor fiscale (numeroasele facilităţi acordate unor contribuabili imediat
după apariţia unui act normativ fiscal), concomitent cu practicarea unor politici fiscale agresive
şi chiar exagerate duse de către autorităţi;

98
 - a existenţei unor grupuri de interese ce îşi urmăresc afacerile proprii şi care influenţează de
cele mai multe ori din umbră;
- a apariţiei unor acte normative fiscale, modalitatea de aplicare a lor, precum şi încetarea
aplicabilităţii unor acte normative;
- în cazul impozitelor care se referă la persoanele fizice, al gradului de civilizaţie, cultură şi
conştiinţă civică, există alte cauze ale imposibilităţii evaluării gradului evaziunii fiscale.
Premisele pentru evaziune fiscală întâlnite în economia contemporană naţională şi
internaţională constă în:
• stabilirea domiciliul şi sediul social în paradisurile fiscale atât de către persoane fizice,
cât şi persoane juridice şi spre care sunt dirijate profiturile obţinute pe teritoriul altor state,
eludându-se astfel fiscul;
• impunerea veniturilor realizate de anumite categorii de persoane fizice pe baza unor
norme medii de venit, impunere ce creează condiţii favorabile, pentru contribuabilii care
realizează venituri mai mari decât media, ca să nu plătească impozit pentru diferenţa respectivă;
• acordarea de facilităţi fiscale agenţilor economici din anumite ramuri ale economiei la
înfiinţarea sau pe parcursul desfăşurării activităţii, sub forma unor scutiri de la plata TVA, la
import sau export, accize, etc. sau reduceri de impozit pe profit;
• recurgerea, de către investitor, la amortizarea accelerată, atunci când este permisă de lege,
pentru unele categorii de fonduri fixe, care permite diminuarea profitului impozabil în favoarea
constituirii unui fond de amortizare mai mare decât cel impus de valoarea uzurii morale,
înregistrate de mijloacele fixe respective, în perioada luată în calcul.
Cele mai frecvente fapte de evaziune fiscală legală în România, constatate de către organele
de control sunt [120]:
- investirea unei părţi a profitului realizat, în achiziţii de bunuri pentru care statul acordă
facilităţi, deşi utilizarea acestora nu este aceeaşi cu cea gândită de legiuitor, în scopul creşterii
economice şi dotării cu tehnologie modernă. Folosirea, în anumite limite, a prevederilor legale
cu privire la donaţiile filantropice, indiferent dacă acestea au avut loc sau nu;
- scăderea, din venitul impozabil, a cheltuielilor de protocol, reclamă şi publicitate, mult mai
mari decât cele rezultate din aplicarea cotelor legale;
- constituirea fondurilor de amortizare sau de rezervă mult mai mari decât ar fi justificat, din
punct de vedere economic, diminuându-se, astfel, cuantumul venitului impozabil;
- înscrierea în actele de plată, a unor sume de bani din venituri pentru achiziţionarea unor
utilaje, maşini, materii prime sau alte bunuri, neprimite în realitate, pentru ca, după expirarea

99
perioadei de impunere, să-i fie returnate sumele plătite fictiv, cu consecinţa diminuării
impozitului;
- acordarea unor scutiri delimitate temporal, în cazul înfiinţării de noi societăţi comerciale,
de la plata impozitului pe profit;
- atunci când statul se confruntă cu dificultăţi financiare mai deosebite, scoate de sub
incidenţa impozitării veniturile aferente depozitelor bancare şi a celor provenite din plasamente,
sub formă de titluri financiare obligatoare emise de stat.
În ţările dezvoltate, sistemul fiscal este simplu de administrat, transparent şi stabil. În
momentul în care se adoptă un nou sistem fiscal, trebuie avut în vedere impactul pe care acesta îl
are asupra firmelor, în adoptarea deciziilor de dezvoltare, întrucât tendinţa de a confisca
veniturile accentuează evaziunea fiscală şi corupţia la rândul lor, amplificate de inflaţie, care, de
obicei, conduce la practicarea unui sistem de impozitare indexat.
Etapa tranzitorie de la economia dirijată la economia de piaţă este caracterizată de
modificări structurale ale relaţiilor economice, favorizează faptele ilegale, îndeosebi evaziunea
fiscală, corupţia, traficul de influenţă, înşelăciunea.
Diversificarea structurii sistemului de impozitare prin adoptarea impozitului pe venitul
personal şi a altor impozite (impozitul pe câştigul din capital, impozitul pe proprietate, impozitul
pentru poluare etc.) a constituit o prioritate a reformei fiscale alături de introducerea impozitului
pe venitul global.
Dacă facem analiza volumului evaziunii fiscale din România, singurele date care se
diseminează sunt cele legate de ponderea economiei neobservate din PIB, evaziunea fiscală fiind
inclusă. Pentru ultimii ani, ponderile sunt următoarele [120; 130]: 2003 = 15,4 % din PIB; 2004
= 14,5 % din PIB; 2005 = 16,6 % din PIB; 2006 = 17,9 % din PIB; 2007 = 18,0 % din PIB;
2008=21% din PIB; 2009=24% din PIB.
După cum reiese din datele prezentate, ponderea economiei neobservate din PIB are tendinţă
de creştere ce duce, concomitent, la creşterea evaziunii fiscale.
Lupta organelor de control în domeniul fiscal, în speţă cea a Gărzii Financiare din România,
în vederea combaterii evaziunii fiscale în România, este reflectată şi prin sancţiunile aplicate
agenţilor economici care nu respectă disciplina financiară ( tabelul 3.16).

100
 Tabelul 3.16. Sancţiunile aplicate, de către Garda Financiară din România,
agenţilor economici, în vederea combaterii evaziunii fiscale
mii lei RON
Anul 2004 2005 2006 2007 2008 2009
I. SUME
TOTALE:
- stabilite 272.100 279.492 281.943 376.805 382.502 374.043
- încasate 98.300 130.730 149.234 189.400 168.069 151.309
din care:
Amenzi
- stabilite 108.200 162.395 192.606 272983 251.085 239.452
- încasate 89.600 121.691 138.848 178583 156.599 137.434
Confiscări
- stabilite 163.900 117.097 89.337 103.822 131.417 134.591
- încasate 8.700 9.039 10.386 10.817 11.470 13.875
II. SESIZĂRI
PENALE
- număr 1.720 2.009 2.334 2.375 4.391 5070
- valoare 361.600 697.104 745.773 1.400.023 2.194.971 2.250.935
prejudiciu
În indicatorii de mai sus nu este cuprinsă contravaloarea mărfurilor indisponibilizate, care fac obiectul unor sesizări
penale, dintre care menţionam: ţigarete, băuturi alcoolice.
Sursele: [120; 130]

Analizând comparativ datele din tabel, putem aprecia că există o creştere importantă a
sumelor estimate ca prejudiciu, ceea ce conduce la ideea orientării, cu precădere, a acţiunilor de
control către identificarea faptelor de o mai mare gravitate, cu implicaţii majore asupra bugetului
de stat. Acest lucru arată că trebuie făcută o schimbare în strategia de control a Gărzii Financiare
şi a altor organe de control fiscal, precum şi o reorientare a controalelor către zonele şi
activităţile de mare risc, din punct de vedere fiscal.
De asemenea, considerăm că este necesară efectuarea unor controale calitative,
profesioniste, de către comisarii Gărzii Financiare, precum şi o extindere a colaborării cu
celelalte instituţii ale statului cu rol în controlul şi combaterea fenomenelor ilicite din economie.
În figura 3.20., sunt prezentate domeniile de activitate în care s-au efectuat verificările şi au
fost aplicate sancţiuni, în anii 2008 şi 2009.

101
 Figura 3.20. Domeniile de activitate în care s-au efectuat verificări
Sursa: [120]

Din figura de mai sus, putem concluziona că ponderea cea mai mare a agenţilor economici,
care au fost verificaţi, predomină în următoarele domenii: carburanţi, case fiscale de marcat,
transportarea mărfurilor şi persoanelor, masa lemnoasă, morărit şi alcool şi băuturi.
Putem concluziona că ponderea cea mai mare a amenzilor aplicate agenţilor economici în
funcţie de domeniul de activitate, este în domeniul caselor de marcat fiscale, al alcoolului şi
băuturilor, produselor din tutun, carburanţilor etc.
Structura sesizărilor penale pe principalele domenii de activitate este prezentată în figura
3.21.

Figura 3.21. Structura sesizărilor penale pe principalele domenii de activitate

Sursa: [120]

102
 Din analiza diagramei, constatăm că sesizările penale, referitoare la evaziunea fiscală, au
fost făcute pentru produsele petroliere, alcool, ţigări, masă lemnoasă, deşeuri reciclabile şi
servicii de transport. Ponderea prejudiciilor estimate pe principalele domenii de activitate este
prezentată în figura 3.22.

CARBURANTI

ALCOOL SI BAUTURI
ALCOOLICE
PRODUSE DIN TUTUN

MASA LEMNOASA

DESEURI

MORARIT SI PANIFICATIE

Figura 3.22.Ponderea prejudiciilor estimate pe principalele domenii de activitate

Sursa: [120]

De asemenea, remarcăm că prejudiciile cele mai mari au fost constatate in domeniul

produselor petroliere, alcoolului şi tutunului. De aici, rezultă că aceste produse prezintă riscul cel
mai de evaziune fiscală.
Reflectarea sinoptică a rezultatelor luptei cu evaziunea fiscală, obţinute in principalele
domenii de activitate se prezintă astfel (vezi figurile 3.23., 3.24., 3.25., 3.26).

Figura 3.23.Numărul agenţilor economici verificaţi din principalele domenii

de activitate
Sursa: [120]

103
 Constatăm că cei mai mulţi agenţi economici care au fost verificaţi nu au respectat disciplina
financiară.

Figura 3.24. Domeniile de activitate în care au fost aplicate amenzi de către

Garda Financiară din România
Sursa: [120]
De asemenea, constatăm că cele mai multe amenzi, aplicate de către Garda Financiară din
România, au fost date pentru nerespectarea disciplinei financiare.

Figura 3.25. Valoarea confiscărilor de sume şi bunuri în principalele domenii

de activitate (mln. lei)
Sursa: [120]

104
 Constatăm că cele mai multe sesizări penale au fost făcute tot pentru nerespectarea disciplinei
financiare, precum şi în domeniul uleiurilor minerale, materialelor de construcţii, comerţului cu
amănuntul şi în domeniul prestărilor de servicii.

Figura 3.26.Valoarea prejudiciilor stabilite pe principalele domenii de activitate

(mln. lei)
Sursa: [120]

Orientarea controalelor spre anumite domenii de activitate, cu risc mai ridicat, a avut ca
rezultat combaterea, într-o oarecare măsură, a evaziunii fiscale, precum şi depistarea metodelor
de efectuare a acesteia, astfel:
1. În domeniul importului, producţiei şi comercializării petrolului, carburanţilor sau altor
componente petroliere (uleiuri minerale).
Verificările în domeniul uleiurilor minerale au identificat ca principale procedee frauduloase
substituirea unor produse petroliere nepurtătoare de accize şi comercializarea acestora sub forma
de carburanţi sau deturnarea de la destinaţia legală a uleiurilor minerale fără accize (solvenţi), în
vederea eludării plăţii accizelor.

105
 În reţelele de distribuţie, au fost intercalate societăţi comerciale de tip fantomă în vederea
disimulării originii mărfii sau a destinatarilor reali ai acestora.
2. În domeniul importului, producţiei şi comercializării alcoolului şi băuturilor alcoolice.
Controalele în domeniul producţiei şi comercializării alcoolului şi a băuturilor alcoolice au
identificat producători neautorizaţi de băuturi alcoolice. O tehnică folosită de evazionişti este şi
cea a producerii alcoolului şi a băuturilor alcoolice, în spaţii neautorizate, din materii prime
neînregistrate în contabilitate, urmată de disimularea produselor finite şi comercializarea acestora
împreună cu loturi legal procesate şi marcate fiscal.
3. În domeniul producerii şi comercializării de ţigarete şi produse din tutun.
În domeniul produselor din tutun, evaziunea fiscală se manifestă, în special, prin
comercializarea clandestină, a ţigaretelor introduse ilegal în ţară, prin graniţa de est, din ţări din
fostul spaţiu sovietic, dar şi prin redirijarea acestora către spaţiul european, unde preţul ţigărilor
este mult mai mare.
4. În domeniul valorificării deşeurilor industriale reciclabile (în special feroase şi
neferoase).
Datorită faptului că reciclarea deşeurilor metalice determină diminuarea costurilor în
sectorul metalurgic, achiziţia acestor materii prime prezintă interes deosebit, atât pe piaţa internă,
cât şi pe cea externă. În multe cazuri, s-a constatat existenţa unor reţele care procedau la
comercializarea ilicită a deşeurilor recuperabile prezentând centrelor de colectare, ca documente
justificative, facturi de la societăţi de tip-fantomă sau borderouri de achiziţie de la persoane
fizice, completate cu date fictive. Firmele-fantomă erau introduse în lanţul comercial, pentru a se
îngreuna identificarea furnizorilor reali.
5. În domeniul exploatării, gestionarii, prelucrării şi comercializării masei lemnoase.
Verificările, în acest domeniu, au scos în evidenţă procedee de comercializare pe piaţa
neagră a unor însemnate cantităţi de material lemnos prin:
- achiziţionarea de lemn fără documente de provenienţă;
- prelucrarea, cu complicitatea deţinătorilor de gatere, a materialelor lemnoase recoltate de
deţinătorii de fond forestier, fără înregistrare în gestiune;
- introducerea în lanţul comercial a societăţilor-fantomă în vederea împiedicării
identificării furnizorilor şi/sau a beneficiarilor reali.
6. În domeniul comerţului cu cereale, produse de morărit şi panificaţie.
Rezultatele controalelor efectuate în acest domeniu au scos în evidentă o serie de nereguli,
practicate de unele grupuri de persoane sau firme, organizate şi constituite după principiul
reţelelor de contrabandă care acţionează, de obicei, pe raza mai multor judeţe, cu privire la:

106
neîntocmirea sau întocmirea incompletă a documentelor care atestă şi însoţesc cantităţile
recoltate, din câmp şi până la înmagazinare; intercalarea pe circuitul economic a unor firme-
fantomă.
7. În domeniul respectării disciplinei financiare.
Fenomenele principale identificate prin verificarea documentelor primare sunt:
- majorarea nejustificată a costurilor şi implicit diminuarea profitului impozabil prin
înregistrarea unor facturi de la societăţi-fantomă, acestea având influenţă şi asupra TVA
deductibil;
- acceptarea unor facturi privind servicii care, în realitate, nu au fost prestate;
- neînregistrarea tuturor operaţiunilor comerciale etc.
8. În domeniul jocurilor de noroc şi cazinourilor.
În timpul controalelor efectuate de comisarii Gărzii Financiare Române, s-a constatat că
jocurile de noroc reprezintă, în unele cazuri, un paravan pentru operaţiuni de spălare a banilor
sau pentru schimburi ilicite de valută, datorită sumelor mari rulate în intervale scurte de timp,
ceea ce îngreunează surprinderea momentului operaţiunii.
9. Controale efectuate în pieţe agroalimentare, târguri, oboare sau bâlciuri.
Analizate individual, fraudele realizate în acest domeniu pot părea minore, dar, în realitate,
datorită rulajului mare de marfă tranzacţionată în zona târgurilor şi oboarelor, prejudiciile aduse
bugetului de stat prin însumarea fraudelor, sunt semnificative.
În cursul anului 2008, Garda Financiară Română, datorită noilor realităţi economice induse
de aderarea României la UE, şi-a orientat controalele către operaţiunile cu caracter ilicit, precum
fraudarea TVA aferentă tranzacţiilor intracomunitare şi concurenţa neloială din piaţa bunurilor şi
serviciilor.
Tendinţele de fraudare de acest tip au fost identificate în sectoarele unde rotaţia sumelor de
bani este mare, adică în sectoarele unde plata se face, preponderent, în numerar, chiar în
momentul în care se face recepţia mărfurilor (produse agroalimentare, materiale de construcţie,
produse energetice).
Principalele metode prin care se efectuează acest tip de evaziune fiscală sunt:
- utilizarea firmelor-fantomă;
- situaţii frecvente în care acelaşi grup de persoane controlează, direct sau prin interpuşi,
întregi reţele de firme-fantomă.
- înscrierea pe documentele care însoţesc achiziţiile unor beneficiari fictivi (neînregistraţi la
Registrul Comerţului), context în care evazioniştii mizează pe obstrucţionarea verificării realităţii
destinatarului;

107
 - exploatarea lipsei unei standardizări, la nivel european, a documentelor care însoţesc
transporturile, prin completarea, în mod intenţionat, a acestora cu omisiuni sau greşeli, menite să
împiedice identificarea beneficiarilor.
Pentru contracararea acestui gen de evaziune fiscală, Garda Financiară Română, împreună
cu autorităţile vamale, au efectuat o monitorizare permanentă a frontierelor intracomunitare. Ca
urmare a acestor monitorizări, au fost confiscate şi importante cantităţi de marfă.
Dacă facem analiza evaziunii fiscale din Republica Moldova constatăm că premiza esenţială
a acesteia, o reprezintă frontiera cu Transnistria care este, conform Transparency International
Moldova, cel mai fraudulos sector al frontierei pentru importul ilicit de produse (în special al
celor petroliere) conform sondajului efectuat de această organizaţie, 73% din cei chestionaţi
evaluează volumul contrabandei cu produse petroliere de 10%, iar 18% dintre aceştia cu 20-25%.
[140.p.54].
Conform aceluiaş studiu peste 605 din tranzacţii se realizează prin firmele offshore ceea ce
permite evitarea unor plăţii considerabile la bugetul de stat.
Simplele calcule arată că, dacă volumul importurilor resurselor energetice în Republica
Moldova, a constituit în anii 2004- 238,11 mln.lei; 2005-280,70 mln. lei; 2006-335,93 mln. lei;
2007-407,31 mln. lei; 2008-546,79 mln. lei [123], presupunând că importul illicit reprezintă
10%, atunci volumul importului illicit era de 23,8 mln. lei; 28,07 mln. lei; 33,5 mln. lei; 40,7
mln. lei; 54,6 mln. lei.
În tabelul de mai jos, sunt reflectaţi principalii indicatori rezultaţi în urma controalelor
efectuate de către Serviciul Fiscal de Stat din R. Moldova.

Tabelul 3.17. Rezultatele obţinute de către SFS din R. Moldova,

în urma controalelor efectuate
mln. lei
Indicatori 2004 2005 2006 2007 2008 2009
Venituri colectate de SFS 6942,1 8054,6 9922,7 12186,4 13947,3 13667,4
Amenzile aplicate pentru încălcarea
86,9 135,1 139,1 60 94,7 185,4
legislaţiei fiscale
Penalităţile pentru neachitarea Nu au
impozitelor şi taxelor 40,7 36,4 51,1 19,2 15,1 fost
calculate
Sursa: adaptat de autor în baza sursei[135]

Din analiza datelor, se constată că veniturile colectate au crescut, cuantumul amenzilor

aplicate în 2008 a cunoscut o uşoară creştere faţă de anul 2007 (an în care cuantumul amenzilor a

108
fost foarte mic în comparaţie cu anii precedenţi). În anul 2009, veniturile colectate au cunoscut o
uşoară scădere, în timp ce cuantumul amenzilor aplicate pentru încălcarea legislaţiei fiscale s-a
dublat.
S-au depistat noi scheme de evaziune fiscală şi anume:
- vânzarea fără documente, contra numerar, a mărfurilor, cu înregistrarea în contabilitate a
unui preţ semnificativ mai mic decât valoarea de piaţă;
- scheme cu implicarea deţinătorilor de patentă, prin intermediul cărora importatorii şi
intermediarii în circuitul citricelor, cărnii şi peştelui de import, se eschivează de la calcularea şi
achitarea obligaţiilor fiscale faţă de buget;
- scheme cu implicarea întreprinderilor-fantomă, create şi înregistrate în scopul asigurării
întreprinderilor viabile cu trecerea în cont a sumelor TVA, ceea ce determină lipsa sau
diminuarea obligaţiilor fiscale;
- racolarea, în scheme de evaziune fiscală a tineretului, punându-se accent pe faptul că,
tinerii nu conştientizează totalitatea consecinţelor ce pot să se răsfrângă ca urmare a înregistrării
pe numele acestora a unor întreprinderi-fantomă;
- anularea sau micşorarea, din aparatul de casă şi control, a livrărilor efectuate de către
magazinele ce comercializează mărfuri electronice.
Într-un studiu al „Transparency International Moldova”, se precizează că factorii principali
de evaziune fiscală sunt: controlul inadecvat al frontierei, diferenţele de preţuri şi ale sistemelor
de taxe în diferite ţări. În afară de metodele ilegale de eschivare de la plata impozitelor şi de la
efectuarea altor plăţi oficiale, se mai practică şi diferite modalităţi de ocolire legală a
impozitelor. O astfel de modalitate este manipularea preţurilor de import prin intermediul
firmelor intermediare înregistrate în zone offshore. Este demn de menţionat faptul că, prin astfel
de tranzacţii, sunt capitalizate în afara ţării sume importante în valute străine, rezultate din
activitatea de export-import.
În vederea reducerii evaziunii fiscale, SFS, în baza informaţiilor prezentate de către
Serviciul Vamal, efectuează monitorizarea formării lanţului valoric al mărfurilor importate, prin
efectuarea controalelor fiscale de la importul mărfurilor până la consumatorul final.

3.3. Direcţii de diminuare a evaziunii fiscale

Fiscalitatea, prin faptul că implică, în mod inevitabil, un efort al individului, efectuat în

scopul asigurării realizării surselor de acoperire a cheltuielilor şi serviciilor publice, a fost şi este
considerată de-a lungul timpului o povară. În acelaşi timp, ea este un instrument al puterii

109
guvernatoare a statului de a influenţa volumul evaziuni fiscale, fie prin stabilirea de obligaţii
fiscale diferenţiate în funcţie de anumite criterii, care se referă la:
• acordarea de facilităţi unor contribuabili în funcţie de diverse criterii (impozite reduse în
funcţie de numărul de persoane aflate în întreţinere, impozite reduse pentru anumite ramuri de
activitate – TVA redus pentru produsele alimentare, medicamente etc.);
• acordarea unor facilităţi anumitor zone geografice, indiferent de contribuabilii din aceste
zone;
• îmbinarea celor două criterii anterioare prin acordarea de facilităţi zonei, iar în cadrul
zonei – contribuabilului.
Acordarea facilităţilor fiscale anumitor zone geografice din cadrul aceluiaşi stat se practică
încă din antichitate. În Evul Mediu, zonele libere de impozite apar în tot spaţiul european.
Exemplele sunt multiple şi se pot face clasificări, astfel putem distinge:
- vilele de coastă scutite de impozitare care beneficiau de un regim de scutire pentru
produsele reexportate;
- porturile scutite de impozite plasate sub regimul parţial sau total de extrateritorialitate
comercială şi fiscală (Marseille, Rouen, Hambourg, Copenhaga, Dantzing);
- târgurile şi pieţele scutite de impozite, care profitau de o scutire temporară pentru
activităţile lor comerciale (Lendit, Beaucroissant).
În general, zonele libere au trăit mereu după ritmul riscurilor politice şi ale necesităţilor
financiare.
Toate ţările Europei au recurs la astfel de zone creatoare de dinamică comercială. Unele au
dispărut, altele au evoluat, dar toate au stat la baza zonelor libere de impozite actuale.
Din 1981, asistăm la o nouă înflorire a zonelor economice libere de impozite în lume.
Această situaţie ne determină să tragem o dublă concluzie:
- aceste zone au avut o greutate, din ce în ce mai mare, în comerţul mondial. În 1981, ele
ocupau 10% din piaţă, în 1984 – 15% şi în 1991 – aproape 22%;
- aceste zone, chiar dacă reacţionează la motivaţii diferite, există în toate ţările şi pe toate
continentele. Putem găsi, în prezent, mai mult de 450 repartizate în 82 de ţări.
Este important de constatat că zonele libere de impozite redevin o ustensilă privilegiată a
economiilor naţionale. Pentru ţările în curs de dezvoltare, în unele cazuri, este vorba despre
atragerea de investitori străini şi de favorizarea transferului tehnologic.
Alături de zonele libere clasice, dominate de aspecte vamale, am asistat la dezvoltarea
zonelor libere noi, la care, pe lângă exonerările vamale, se adaugă incitaţii fiscale, financiare,

110
administrative sau sociale. Acestea, pentru a fi diferenţiate de primele, au fost numite zone libere
economice. Au fost create succesiv noi generaţii de zone libere de impozite:
1. Zonele libere de antrepozitare a produselor importate pentru activităţi de producţie.
Numeroase întreprinderi care recurg la aceste zone libere de impozite, pentru a exporta produsele
lor, profită de avantaje ce nu pot fi neglijate;
2. Zonele libere industriale de export şi zonele libere industriale, care nu au obligaţia de a
exporta: profesioniştii şi particularii pot beneficia de o suspendare a drepturilor vamale şi a
taxelor fiscale pentru o perioadă de trei ani.
Considerăm că zonele libere industriale de export reprezintă o modalitate specială de
atragere a investitorilor străini şi prin aceasta pot fii alternativa paradisurilor fiscale. Ele au
prosperat, în mod tradiţional, în ţările în curs de dezvoltare. Motivaţiile economice sunt adesea
foarte diverse. Uneori este vorba despre favorizarea unei dezvoltări regionale (zona Kandla în
Indii, pentru decongestionarea portului Bombay) sau, uneori, pentru a permite scurgerea sporită a
produselor locale (zona Manaus din Brazilia, unde industriile sunt obligate să cumpere local o
parte din materiile prime sau bunurile intermediare încorporate în produsele lor). Uneori,
rezultatele sunt de speculă pentru industria locală. E cazul zonei libere Hsinchu din Taiwan,
specializată în înalta tehnologie, ale cărei produse sunt foarte competitive pe plan internaţional.
În România, regimul de zonă liberă, în porturile dunărene, are o veche tradiţie, astfel că
oraşul Galaţi este atestat ca port liber din anul 1834, iar oraşul Brăila – din 1866, iar între 1870 şi
1931 a funcţionat în regim de zona liberă şi portul Sulina.
Crearea zonelor libere a avut ca scop principal favorizarea dezvoltării economiei prin
atragerea investiţiilor de capital străin şi, de asemenea, dezvoltarea unui sector de producţie
orientat spre export. În acest sens, se poate exemplifica regulamentul zonelor libere italiene
Trieste şi Genova, care oferă următoarele facilităţi economico-fiscale:
1) reexportarea mărfurilor străine fără restricţii vamale;
2) condiţionarea mărfurilor prin schimbarea ambalajului, formei, calităţii, culorii etc.;
3) scutirea de taxe vamale a produselor fabricate aici din materii prime sau semifabricate
aduse din străinătate;
4) depozitarea, fără limită de timp, a unor mărfuri în antrepozitele respective.
Zonele economice libere sunt perimetre bine delimitate, în teritoriul vamal al unui stat, în
care mărfurile străine sunt considerate, în ceea ce priveşte aplicarea drepturilor de import şi a
măsurilor de politică comercială la import, că acestea nu se află pe teritoriul vamal al statului
respectiv, atâta timp, cât nu sunt puse în liberă circulaţie, nici plasate sub un alt regim vamal, nici
utilizate sau consumate în alte condiţii decât cele prevăzute de reglementările vamale, iar

111
mărfurile provenite din statul respectiv, introduse în zonele libere proprii, beneficiază, pe baza
prevederilor ce reglementează domenii specifice, de măsuri legate de exportul de mărfuri. Zona
liberă reprezintă cea mai complexă formă a regimurilor vamale suspensive [25, p.46]. Prin lege
[188] , se prevede că, într-o zonă liberă bine delimitată a teritoriului naţional, să poată fi
introduse mărfuri în vederea prelucrării şi comercializării lor, pe terţe pieţe, fără aplicarea
restricţiilor tarifare şi netarifare ale regimului vamal, în comparaţie cu teritoriul naţional,
corespunzător spaţiului rezervat zonei vamale libere.
Termenul de Zona economică liberă (ZEL) este un instrument politic util pentru ţările ce
intenţionează să dezvolte un sector de producţie orientat spre export, dar care nu au capacitatea
administrativă şi tehnică necesară de a dezvolta un sistem naţional, care să permită exportatorilor
importul liber de taxe al echipamentelor şi materialelor. Având în vedere practica internaţională,
putem spune că, în zonele libere, facilităţile de natură vamală sunt asociate cu facilităţi de natură
fiscală. Totodată, existenţa unui regim mai liberal al impozitelor asupra profitului realizat în
zonele libere, precum şi accesul liber al mărfurilor constituie premisele favorabile atragerii
investiţiilor străine în zonele libere, precum şi în apropierea acestora.
Pentru asigurarea succesului, pe lângă facilităţile acordate zonei libere, trebuie să existe
condiţii avantajoase combinării capitalului cu ceilalţi factori de producţie (forţa de muncă,
materii prime), precum şi o infrastructură corespunzătoare.
Practica internaţională, în ceea ce priveşte activităţile din zonele libere, a demonstrat că
dezvoltarea zonelor libere este stagnată de practicarea, în proporţie mare, a activităţilor de depozitare
în defavoarea activităţilor de prelucrare industrială orientate spre export. Dacă ţinem cont de
avantajele comerciale şi financiare, cum sunt: scutirile de taxe vamale la accesul produselor de
import în zonă, cu condiţia reexportării acestora sau a produselor rezultate din prelucrarea în
afara teritoriului vamal naţional, scutirile de la garantarea drepturilor vamale pe perioada cât
mărfurile sunt depozitate în zona liberă şi care urmează a fi importate, concesii tarifare la
prestările de servicii şi acordarea de asistenţă financiară, putem afirma că prezentarea zonelor
libere ca depozite imense aduce un deserviciu enorm acestora.
Conceptul de zonă liberă a fost modificat şi ajustat în multe moduri. Promovarea comerţului
a determinat, întotdeauna, crearea unui cadru fizic sigur şi a unui set de legi şi de reguli pentru
tranzacţionarea afacerilor. Fără acestea, costul şi riscurile ar face comerţul nefavorabil. Din punct
de vedere comercial, sporirea regulamentelor prezintă atât avantaje, cât şi dezavantaje:
- îmbunătăţirea comunicaţiilor;
- noile forme de organizaţii de afaceri facilitează creşterea comerţului prin reducerea
incertitudinii în tranzacţii;

112
 - regulamentele comerciale şi taxele pe importuri, pe de altă parte, au un impact negativ
asupra comerţului.
Zonele libere de pe teritoriul României au fost înfiinţate în vederea promovării
schimburilor internaţionale şi a atragerii de capital străin pentru introducerea tehnologiilor noi,
diminuării migrării capitalului din ţară, precum şi pentru sporirea posibilităţilor de folosire a
resurselor economiei naţionale. În general, investitorii, atât cei străini, cât şi cei autohtoni, sunt
atraşi de avantajele [26, p.477] oferite de aceste zone, dintre care menţionăm (vezi figura 3.27.).

Avantajele oferite de zonele libere

o poziţie geografică favorabilă pe plan european, îndeosebi pentru regiunile europene fără ieşire
la mare şi pentru cele din Africa şi Orientul Îndepărtat

existenţa unor capacităţi industriale disponibile

o piaţă internă cu o capacitate de absorbţie importantă

forţa de muncă competentă, disponibilă la costuri mai reduse

acordarea unor facilităţi pentru activităţile desfăşurate în zonă: facilităţi vamale – scutirea de
taxe vamale pentru produsele introduse în zonă; facilităţi fiscale – scutirea de impozit pe profit,
plata TVA Figura 3.16. Avantajele,
şi a accizelor; facilităţi oferite de zonele
comerciale libere din
– pe teritoriul România
zonelor libere îşi pot desfăşura
activitatea persoane fizice sau juridice române sau străine, care îşi pot transfera în străinătate
profitul, în condiţiile legii

Figura 3.27. Avantajele, oferite de zonele libere

Sursa:adaptată de autor în baza sursei [26]

Operaţiunile comerciale, industriale şi serviciile ce se vor efectua pe teritoriul zonelor libere

româneşti prezintă o serie de avantaje la nivel macroeconomic, exportatori şi importatori.
La nivel macro economic inclusiv pentru România avantajele zonelor libere constau în:
• atragerea şi dezvoltarea traficului de tranzit prin România;
• atragerea capitalului străin, pentru amplasarea unor investiţii, prin închirierea pe diferite
termene a unor suprafeţe de depozitare, suprafeţe de teren, spaţii pentru diverse activităţi etc.;
• realizarea unor activităţi de către firme şi organizaţii economice româneşti, inclusiv prin
construirea de societăţi mixte comerciale;

113
 • manipularea de mărfuri străine şi depozitarea lor în magazii şi platforme, precum şi
taxele de manipulare şi depozitare, ceea ce contribuie la creşterea competitivităţii realizate de
ţara noastră;
• folosirea, în mai mare măsură, a mijloacelor de transport naţionale, concomitent cu
practicarea unor operaţiuni de transport şi expediţii în cadrul portului liber;
• realizarea unor stocuri de marfă, necesare economiei naţionale, din care să se poată
aproviziona consumatorii interni, fără a fi necesare importuri masive în perioadele când
conjunctura pieţei externe este nefavorabilă, eliminându-se riscul de a se recurge la importuri
prompte prin sub-furnizori şi evitându-se grevarea bugetului consumatorilor cu plata de sume
importante reprezentând taxele vamale.

Pentru exportatori, în opinia noastră, avantajele constau în:

• eliminarea obligaţiei de a consemna la vamă contravaloarea taxelor vamale, evitându-se
blocarea unor sume importante;
• posibilitatea apropierii mărfurilor de cumpărători şi satisfacerea promptă a cerinţelor
pieţelor apropiate;
• vânzarea mărfurilor în perioade conjuncturale optime, ridicând eficienţa operaţiunilor de
export;
• posibilitatea depozitării mărfurilor în incinta portului, fără o limită de timp şi de cantităţi
şi fără plata taxelor vamale, până în momentul realizării exportului;
• posibilitatea de a organiza magazine, expoziţii permanente special amenajate, în scopul
vânzării mărfurilor în ţara noastră sau pentru reexportul în alte ţări;
• scutirea de impozit pe cifra de afaceri pentru mărfurile care se vând în portul liber şi apoi
se reexportă;
• posibilitatea aducerii de diverse mărfuri, părţi componente, subansamble din diferite ţări
pentru a se prelucra avantajos, şi apoi efectuarea de reexporturi de produse finite;
• dreptul de a înfiinţa reprezentanţe comerciale, ateliere de înnobilare a mărfurilor, ateliere
de montaj proprii etc. şi alte unităţi de prestare a unor servicii care ridică eficienţa operaţiunilor
de export;
• dreptul de a contribui la amenajarea, dotarea, utilarea portului liber pe bază de cooperare,
urmând ca investiţiile să fie recuperate prin serviciile prestate de administraţia portului.
Pentru importatorul care cumpără mărfuri prin intermediul porturilor libere avantajele
constau în:

114
 • apropierea mărfurilor de piaţa proprie;
• posibilitatea constatării exacte a calităţii mărfii aduse acasă;
• posibilitatea de a cumpăra mărfuri care au fost supuse unor operaţiuni de triere, sortare,
ambalare, marcare, menite să-i sporească valoarea şi să o adapteze la cererea clientului intern;
• posibilitatea de a reexporta diverse cantităţi de mărfuri fără plata unor taxe vamale, direct
din depozitele portului liber;
• posibilitatea efectuării unor transporturi ritmice, raţionale, care să asigure în permanenţă
stocuri minime de mărfuri necesare pentru vânzarea adecvată pe piaţa internă;
• posibilitatea de a avea stocuri de mărfuri în apropiere, pentru situaţiile când conjunctura
pieţei internaţionale este nefavorabilă.
În prezent, pe teritoriul României, există 6 zone economice libere, înfiinţate. Scopul
înfiinţării acestora este prevăzut în primul articol al Legii nr.84/1992 şi constă în promovarea
schimburilor internaţionale şi în atragerea capitalului străin pentru introducerea tehnologiilor noi,
precum şi pentru sporirea posibilităţilor de folosire a resurselor economiei naţionale.
Considerăm că, din punctul de vedere al legislaţiei fiscale actuale, România prin zonele
economice libere prezintă câteva avantaje fiscale caracteristice unui potenţial „paradis fiscal”.
Integrată în conjunctura fiscală a Uniunii Europene, România trebuie să aibă abilitatea de a
exploata fiecare „libertate fiscală” îngăduită de UE, pentru ca astfel să se plaseze pe o poziţie
avantajoasă în faţa investitorilor străini. Este necesar, în acest sens, realizarea unor baze de date,
accesibile oricărui investitor, nu prea sofisticate şi care să fie puse la dispoziţia acestora de către
însuşi statul român. Crearea acestor baze de date, într-un institut de cercetare fiscală şi oferirea
lor investitorilor, în mod gratuit, vor crea premisele cunoaşterii disponibilităţilor româneşti de
către aceştia. O astfel de bază de date pleacă de la o cunoaştere suficientă (nu prea aprofundată,
dar nici superficială) a mediului de afaceri al Uniunii Europene şi a fiscalităţii practicate la
nivelul acesteia.
Politica fiscală a Uniunii Europene are în componenţă două ramuri: fiscalitatea directă, care
este de competenţa exclusivă a statelor membre şi fiscalitatea indirectă, care atinge libera
circulaţie a mărfurilor şi libera prestare a serviciilor. În materie fiscală directă, statele membre au
luat măsuri, care să permită evitarea evaziunii fiscale şi a dublei impuneri. Politica fiscală face
ca, între statele membre, concurenţa pe piaţa interioară să nu fie deformată de diferenţa dintre
taxele şi regimurile de impozitare la nivelul fiscalităţii indirecte. Au fost luate măsuri de evitare a
efectelor negative ale concurenţei fiscale în cazul întreprinderilor care operează transferuri între
statele membre ale Uniunii Europene.

115
 Cu toate acestea, fiecare stat în parte caută soluţii fiscale, care să-i satisfacă atât nevoia de
resurse financiare pentru cheltuielile publice, cât şi dezvoltarea sa economică şi socială. În acest
sens, nu toate politicile fiscale statale sunt convergente, uneori, interesele naţionale primează şi
determină o anumită direcţie a politicii fiscale, direcţie care însă trebuie să respecte principiile
generale ale fiscalităţii Uniunii Europene.
În cadrul exercitării de către stat a funcţiei economice a fiscalităţii prin permiterea accesului liber
al mărfurilor în zonă, coroborat cu regimul mai liberal al impozitelor asupra profiturilor realizate în
zona liberă, sunt create premise favorabile atragerii de capital străin. Acestea sunt condiţii necesare
stimulării investiţiilor străine, nu însă şi îndestulătoare, din punct de vedere al investitorului, deoarece
o firmă comercială decide realizarea unei investiţii, cu condiţia ca aceasta să poată oferi o fructificare
superioară a capitalului. Ca urmare, pe lângă facilităţile acordate zonei libere, trebuie să existe
condiţii avantajoase combinării capitalului cu ceilalţi factori de producţie (forţă de muncă,
materii prime), precum şi o infrastructură corespunzătoare.
Principalul inconvenient al activităţii din zonele libere, constatat în urma experienţei la
nivel mondial, este deplasarea exagerată a profitului lor spre activitatea de depozitare, în
defavoarea activităţilor de prelucrare industrială orientate spre export.
Practica a demonstrat că numai acele zone comerciale libere au supravieţuit, care, pe baza
avantajelor iniţiale oferite, s-au orientat, cu consecvenţă, spre dezvoltarea activităţilor de
prelucrare pentru export. În acest sens, putem exemplifica Zona Liberă Shannon din Irlanda, a
cărei activitate orientată spre export a atras investiţii străine masive, ceea ce au dus la
dezvoltarea şi viabilitatea acestei zone.
Expansiunea est-europeană a Uniunii Europene va accentua tendinţa descendentă a fiscalizării
capitalurilor mobile, cea mai mare parte a noilor şi viitoarelor state membre dispunând de cote de
impozitare scăzute, cu o cotă medie de impozit pe profit de doar 23,6%, pregătindu-se o nouă serie de
cosmetizări fiscale în estul Europei, în aşteptarea investitorilor străini. România este cel mai viu
exemplu, în acest sens, prin introducerea cotei unice de impozitare cu care concurează paradisurile
fiscale reconvertite ale UE (Cipru - 15% şi Irlanda - 12,5%). Totuşi, această „cosmetizare fiscală” în
faţa investitorilor străini, cu efect pozitiv cert, pe termen mediu şi lung, va avea un impact social
deosebit asupra salariaţilor cu venituri mici şi medii şi asupra întreprinderilor mici şi mijlocii.
Având o libertate economică internaţională mai mare, companiile şi indivizii care sunt sever
impozitaţi vor căuta locaţii mai bune pentru a investi şi munci. OCDE numeşte această evitare a taxării
„free riding”, ea stânjenind aplicarea ratelor progresive de impunere şi realizarea scopurilor de
redistribuire. Competiţia fiscală poate, într-adevăr, să împiedice redistribuirea veniturilor, dar acest

116
lucru constituie şi un rezultat pozitiv, deoarece, în majoritatea ţărilor, redistribuirea a ajuns la un
nivel excesiv.
În condiţiile relaxării fiscale, în general, şi a acordării unor facilităţi fiscale fie prin
intermediul zonelor libere, parcurilor industriale, fie direct prin investitorii străini, România
poate deveni „un refugiu fiscal” pentru capitalurile străine, fapt ce va genera o scădere însemnată
a ratei şomajului şi, implicit, o creştere a nivelului de trai. Preconizăm aceasta, având în vedere şi
creşterea continuă a investiţiilor străine în România. Această creştere a investiţiilor străine în
România este evidenţiată în sinteza statistică a datelor din registrul central al comerţului din
perioada 2004-2009 (vezi tabelul 3.18.).

Tabelul 3.18. Numărul societăţilor comerciale din România cu participare străină şi

capitalul social subscris
Valoarea capitalului social subscris
Numărul
Total exprimat în Total exprimat în Total exprimat în
Anul de societăţi
monedă naţională echivalent valută echivalent valută
comerciale
mii RON mii USD mii EURO
0 1 2 3 4
2004 107401 26834355,7 13581918,9 10244798,7
2005 119120 34007512,8 16731600,5 12868918,2
2006 131943 40654485,0 19858915,2 15349815,8
2007 147663 48392059,2 23173116,8 17739208,0
2008 159927 63426984,9 29097969,6 21723640,8
2009 166728 78730295,5 33915262,8 25236251,3
Sursa: adaptat de autor în baza sursei [133]

Din analiza tabelului de mai sus constatăm că, datorită politicii fiscale pe care o duce,
România atrage, de la an la an, tot mai multe investiţii străine directe.
România, nu numai prin înfiinţarea zonelor economice libere, se străduie să atragă
investiţiile străine, dar şi prin acordarea diferitelor facilităţi fiscale. Conform legislaţiei în
vigoare, zonele libere din România, beneficiază de facilităţi, cum sunt:
- concesionarea şi/sau închirierea terenurilor pentru o perioadă de până la 50 de ani;
- scutiri de la plata taxelor vamale, a taxei pe valoarea adăugată şi a impozitului pe profit;
- posibilitatea transferului peste hotare a capitalului şi profitului;
- posibilitatea angajării de forţă de muncă calificată;
- operaţiunile financiare se fac în valută liber convertibilă;
- posibilitatea schimbării originii mărfurilor;

117
 - posibilitatea stocării mărfurilor în zona liberă fără o limită de timp.
Prin promovarea de către România a prevederilor politici fiscale sus-indicate, cu certitudine,
se vor genera condiţii de creştere a competitivităţii sistemului fiscal autohton, în comparaţie cu
paradisurile fiscale clasice, diminuarea fenomenului evaziunii fiscale şi concomitent, dezvoltare
economică pe seama investiţiilor de capital străin.
România atrage anual un volum semnificativ de investiţii străine directe (ISD). Investitorii
străini, care doresc să-şi relocalizeze producţia sau să dezvolte noi afaceri în România, sunt atraşi
de:
- o piaţă de desfacere de peste 20 milioane de locuitori;
- situarea la intersecţia coridoarelor europene 4, 7 si 9;
- apropierea de pieţele din ţările fostei URSS, Balcani, Orientul Mijlociu;
- forţă de muncă calificată, educată;
- resursele naturale;
- potenţialul turistic;
- predictibilitatea mediului politic;
- membru al NATO şi UE;
- factorul de stabilitate în regiune;
- membru al ONU, OSCE, WTO, BM, FMI, Consiliul Europei etc.;
- relaţii diplomatice cu 177 de state;
- acorduri bilaterale privind promovarea şi protejarea reciprocă a investiţiilor;
- economia de piaţă funcţională;
- creşterea economică sustenabilă;
- infrastructura cu largi posibilităţi de dezvoltare;
- stabilitatea şi dialogul social, bazat pe parteneriat public-privat;
- legislaţie compatibilă cu acquis-ul comunitar.
Intrările nete în România de ISD, în anul 2008, au înregistrat un nivel de 9496 milioane
euro, în creştere cu 31%, comparativ cu anul precedent (7250 milioane euro). Acestea sunt
structurate astfel :
- participaţiile investitorilor străini direcţi la capitalul social al întreprinderilor , profituri
reinvestite şi credite.
Evoluţia fluxurilor ISD, în Romănia, din perioada 2003-2008, este prezentată în figura 3.28.

118
 milioane euro

Figura 3.28. Evoluţia fluxurilor ISD în anii 2003 - 2008

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

Fluxul ISD, în anul 2008, a crescut faţă de anul 2007, iar în 2009, după datele publicate de
către Banca Naţională a României, fluxul ISD este de 4899 milioane euro, din care participaţii la
capital 3065 milioane euro şi credite de 1834 milioane euro. Această scădere se datorează, în
opinia noastră, crizei economice mondiale şi nu neapărat politicii economice şi fiscale a
României.
Soldul investiţiilor străine directe se ridica, la sfârşitul anului trecut, la 48,8 miliarde euro
(48 798 milioane euro), faţă de 42,7 miliarde euro în 2007, din care 34,9 miliarde euro (71,5%)
reprezentau participaţii la capitalul social, iar restul de 13,9 miliarde euro consta în creditul net
primit de la investitorii străini, după cum reiese din statistica realizată de BNR şi Institutul
Naţional de Statistică.
Evoluţia soldului ISD, în perioada 2003-2008, este prezentată grafic în figura 3.29.

Figura 3.29. Soldul investiţiilor străine directe în România

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

119
 De asemenea, conform Raportului Mondial asupra Investiţiilor, ediţia 2008, România este
liderul incontestabil al Uniunii Europene, în ceea ce priveşte numărul companiilor străine care
activează în economia naţională.
Conform datelor publicate de către Banca Naţională a României, soldul investiţiilor străine,
în anul 2009, a fost de 51,4 miliarde euro, din care 35,7 miliarde euro constituie participaţii la
capital, iar 15, 7 miliarde euro sunt credite, în creştere faţă de anul 2008.
Principalele ţări investitoare, la sfârşitul lunii decembrie 2009 (în societăţi comerciale cu
participare străină la capitalul social,), au fost: Olanda, Austria, Germania, Franţa, Cipru, Italia,
SUA, Marea Britanie, Grecia. Din care (vezi figura 3.30.).

Figura 3.30. Principalele ţări de rezidenţă a investitorilor în societăţi comerciale

cu participare străină la capitalul social la 31 decembrie 2009
Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

Activităţile spre care s-au orientat investiţiile străine, în perioada 2004-2008, au fost cele din
industria prelucrătoare, intermedierile financiare şi asigurările, care cuprind activitatea bancară şi
de asigurări, comerţul cu amănuntul şi cu ridicata, construcţii şi tranzacţii imobiliare,
telecomunicaţiile, precum şi serviciile prestate întreprinderilor (vezi figura 3.31.).

120
 Figura 3.31. Structura soldului ISD la 31 decembrie 2008- Repartizarea pe principalele
activităţi economice
Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

Din analiza figurii de mai sus, se evidenţiază faptul că investiţiile majore s-au făcut în
industria prelucrătoare şi în intermedieri financiare şi asigurări.
Structura pe domenii de activitate a societăţilor comerciale cu participare străină la capitalul
social, în 2008, este redată în figura 3.32.

Figura 3.32. Structura pe domenii de activitate

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

121
 După aderarea României la Uniunea Europeană, investitorii străini au considerat că
România reprezintă, în continuare, un loc bun pentru investiţiile lor, ceea ce a dus la dezvoltarea
afacerilor lor, precum şi la demararea altora noi.
Garanţia, pe care o oferă noul statut de membru al Uniunii Europene, va impulsiona oamenii
de afaceri străini să investească în România. Atât investiţiile interne, cât şi cele străine vor fi
semnificative, având în vedere necesităţile de dezvoltare a infrastructurii în toate domeniile şi de
îmbunătăţire a serviciilor de utilităţi publice, dar şi oportunităţile deschise de accesul la fonduri
europene. Se aşteaptă ca formarea brută de capital fix să se majoreze, în continuare, cu un ritm
puternic. Conform estimărilor Comisiei Naţionale de Prognoză, ca urmare a investiţiilor
efectuate, ritmul de creştere al exporturilor româneşti tinde să-l devanseze pe cel al importurilor,
întrerupând trendul creşterii ponderii deficitului comercial în PIB, care se va stabiliza în perioada
2009-2010, scăzând până la 9,6% în 2013.
Ritmul de creştere al exporturilor extra - UE îl va devansa pe cel al exporturilor către ţările
UE, datorită cuceririi de noi pieţe de desfacere, dar şi consolidării exporturilor în ţările în care,
deja, România este prezentă ca urmare a creşterii competitivităţii ofertei de produse. Conform
Comisiei Naţionale de Prognoză, exporturile şi importurile de bunuri intra-UE vor înregistra,
2013, un ritm mediu de creştere de 12,7%, respectiv 12,8%. În acelaşi timp, ritmul mediu anual
de creştere al deficitului comercial se va diminua, comparativ cu perioadele anterioare,
estimându-se la cca. 9%. În ceea ce priveşte comerţul exterior extra-UE, acesta va avea un ritm
mediu de creştere de 14,5% pentru export şi 12,8% pentru import. Aceasta reiese şi din evoluţia
exporturilor în perioada 2004-2009 (vezi figurile 3.31. şi 3.33.).

21269 23657 21561,7

18223
15043
13807
9956
7627 8280 7474,3
7212
5128

2004 2005 2006 2007 2008 2009

Intra UE Extra UE

Figura 3.33. Evoluţia exporturilor României în anii 2004-2009, mln. euro

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

122
 Conform BNR, exporturile realizate, în anul 2009, au fost de 123138,7 milioane lei (29036
milioane euro), valoarea acestora fiind mai mică cu 0,5%, faţă de 2008, calculat la valori
exprimate în lei, respectiv cu 13,9% calculat pe baza valorilor exprimate în euro.

38735
33770
28403,9
25846
18692 17399
15751 13601
11369 11763 10370,5
8507

2004 2005 2006 2007 2008 2009

Intra UE Extra UE

Figura 3.34. Evoluţia importurilor României în anii 2004-2009- mln. euro

Sursa: adaptată de autor în baza sursei [122]

Conform BNR, importurile au fost de 164409,6 milioane lei (38774,4 milioane euro)
valoarea acestora fiind mai mică faţă de anul 2008 cu 21,8% la valori exprimate în lei, respectiv
cu 32,3% la valori exprimate în euro.
Deficitul comercial, în anul 2009, a fost de 41270,9 milioane lei (9738,4 milioane euro) în
preţuri FOB/CIF, cu 45049,8 milioane lei (13777,3 milioane euro) mai mic decât în 2008.
Comparativ cu anul 2008, exporturile au crescut cu 25,2% la valori exprimate în lei (13,8%
la valori exprimate în euro), iar importurile au crescut cu 20,3% la valori exprimate în lei (9,4%
la valori exprimate în euro).
Valoarea schimburilor intracomunitare de bunuri, în anul 2009, a fost de 91403,3 milioane
lei (21561,7 milioane euro) la expedieri şi de 120398,7 milioane lei (28403,9 milioane euro) la
introduceri, reprezentând 74,2% din total exporturi şi 73,2% din total importuri.
În ceea ce priveşte Republica Moldova, legislaţia fiscală moldovenească prevede un şir
facilităţi privind investiţiile la plata: impozitului pe venit; taxei pe valoarea adăugată (TVA);
accizelor, şi taxei vamale. Sinteza facilităţilor fiscale şi altor stimulenţi fiscali, pe anii 2006 şi
2007, se prezintă în tabelul A 12.9. În anul 2007, la aceste facilităţi, s-au adăugat şi alte facilităţi
fiscale (vezi tabelul A 13.10.).
Se cere menţionat faptul că un factor important în atragerea investiţii străine îl constituie
garanţia oferită de cadrul legislativ în vigoare, acela al utilizării mijloacelor băneşti, acumulate în

123
valuta naţională în urma activităţii economice. Astfel, investitorilor străini li se garantează
dreptul de a transfera peste hotare mijloacele băneşti în valută străină, obţinute în urma investirii,
după achitarea impozitelor, taxelor şi a altor plăţi. Totodată, investitorilor străini li se acordă
dreptul de a transfera peste hotare mijloacele lor băneşti sau o parte a acestora sub formă de
produse achiziţionate pe piaţa internă organizată, fără a plăti impozite sau taxe şi fără a avea
nevoie de o autorizare specială.
Republica Moldova prezintă un interes sporit pentru investitori, ceea ce se explică prin
creşterea economică stabilă,amplasarea strategică avantajoasă a ţării, existenţa forţei de muncă
calificate, posibilităţile zonelor de comerţ liber cu ţările CSI şi Europei de Sud-Est, precum şi
posibilităţile investiţionale atractive. Interesul investitorilor străini creşte pentru Republica
Moldova, luând în consideraţie că aceasta a devenit ţară vecină cu Uniunea Europeană şi
beneficiază de regimul preferinţelor comerciale autonome, care prevede acces liber, fără
aplicarea taxelor vamale, pentru aproape toate mărfurile şi serviciile autohtone pe pieţele
europene.
Astfel, extinderea Uniunii Europene oferă o şansă Republicii Moldova pentru atragerea
unor investitori importanţi, atât din partea ţărilor europene, cât şi din partea ţărilor CSI. Acest
proces se sesizează, deja, în zonele economice libere ale Republicii, care, în ultimul timp, atrag
activ investitori din Germania, Italia şi România. Evoluţia investiţiilor străine în Republica
Moldova este relevată în tabelul 3.19. Provenienţa capitalului social, în funcţie de ţara de origine
a investitorilor, este redată în tabelul 3.20.

Tabelul 3.19. Investiţii străine în capitalul social înregistrate în Republica Moldova

în perioada 2003-2008

Anul 2003 2004 2005 2006 2007 2008

Nr. de întreprinderi 350 497 653 770 849 810
Capital investit (mln. lei) 270 617 383 380 617 348
Sursa: adaptat de autor în baza surselor [123;134]

Din analiza datelor, se constată o creştere semnificativă, până în anul 2007, atât din punct de
vedere al capitalului, cât şi din punct de vedere al numărului de întreprinderi. În anul 2008 se
remarcă o uşoară scădere a acestora, proces normal, dacă avem în vedere criza economică
mondială.

124
 Tabelul 3.20. Structura investiţiilor străine atrase, după ţara de origine,
1.01.2010, în % din total
Conform situaţiei de la:
01.04.2007 01.04.2008 01.04.2009 01.01.2010
Olanda 22,0 20,7 17,8 17,5
Cipru 8,5 11,4 12,1 13,7
Italia 7,1 11,5 10,2 11,8
Rusia 12,0 9,1 7,6 7,7
Franţa 4,1 4,1 7,3 4,5
Marea Britanie 6,8 4,2 6,7 5,3
Germania 5,2 5,5 6,1 5,9
Spania 8,5 6,3 5,4 2,3
România 3,2 3,9 4,6 6,6
SUA 4,9 4,9 4,4 3,1
Ucraina 0,5 0,5 1,1 1
Alte ţări 17,2 18,8 16,7 20,6
TOTAL 100,0 100,0 100,0 100,0
Sursa: [125]

Din analiza datelor din tabel, constatăm:

1. O pondere înaltă, după volumul investiţiilor în R. Moldova, o deţine CIPRU- 13,7%, ţară
recunoscută ca paradis fiscal. Ponderea cea mai ridicată, după volumul investiţiilor, revine
Olandei, ţară ce permite pătrunderea capitalului offshore în Republica Moldova;
2. Ponderea dominantă a ţărilor din spaţiului UE, după volumul investiţiilor şi numărul de
întreprinderi înregistrate;
3. România, în comparaţie cu alte state UE, are cele mai multe întreprinderi înregistrate în
Republica Moldova.
Dacă vorbim despre zonele economice libere din Republica Moldova . Moldova, putem
spune că legislaţia prevede facilităţi fiscale aparte (vezi tabelul A 14.11.).Eficienţa acordării
acestor facilităţi o putem analiza prin datele prezentate în figura 3.35.
1233,5
1400 1162,9
983,9
1200 1021, 1 937,8
1000
747
800
600
400
200
0
2004 2005 2006 2007 2008 2009

volumul vânzăr ilor producţiei

Figura 3.35. Volumul vânzărilor nete ale producţiei industriale din zonele economice libere
din Republica Moldova în anii 2004-2009, mln. lei
Sursa: [136]

125
 Analiza datelor din tabelele A12.9., A13.10 şi A14.11 denotă că, în Republica Moldova, se
aplică destul de multe înlesniri fiscale pentru persoane ce practică activitate de întreprinzător şi
pentru investitori. În anul 2009, volumul vânzărilor nete ale producţiei industriale a scăzut, ceea
ce ne face să concluzionăm că aceste zone libere au o tendinţă de dezvoltare a activităţii de
depozitare în detrimentul celei de producţie.
Volumul total al investiţiilor în zonele libere din R. Moldova, după cum susţine Ministerul
Economiei, volumul vânzărilor nete ale producţiei industriale, în total pe zonele libere, în anul
2009, a constituit circa 984 milioane de lei, dintre care producţie în valoare de 672,4 milioane
lei, iar 40 milioane euro sau 68,3 la sută a fost exportată. La 1 ianuarie 2010, volumul total al
investiţiilor în zonele economice libere din R. Moldova a constituit 124,7 milioane dolari SUA,
dintre care, anul trecut, au fost investite circa 4,6 milioane dolari. Din volumul total al
investiţiilor, 48,7 milioane dolari îi revin ZAL „Expo-Business-Chişinău”, 34,2 milioane dolari -
ZEL „Ungheni-Business”, 15,1 milioane dolari - ZAL „Taraclia”, 12,4 milioane dolari - ZAL
„Tvardiţa” şi 10,6 milioane dolari - ZAL „Valcaneş”. În tabelul 3.21, este redat volumul
investiţiilor în zonele libere din R. Moldova în perioada 2004-2009.

Tabelul 3.21. Volumului investiţiilor în zonele libere din Republica Moldova

în perioada 2004-2009
2004 2005 2006 2007 2008 2009
Volumul total de investiţii,
60,5 72,1 88,2 100,8 119,9 124,7
mil. dolari SUA
din volumul total de investiţii – ponderea pe zone, %
ZAL „Expo-Business-
44,1 42,2 39,0 39,4 39,4 39,1
Chişinău”
ZEL „Ungheni-Business” 3,3 11,4 22,2 24,7 28,5 28,4
ZAL PP „Taraclia” 22,3 18,6 15,3 14,9 12,6 12,1
ZAL „Tvardiţa” 14,6 13,9 11,9 10,6 9,4 9,9
ZAL PP „Valkaneş” 15,1 13,3 11,1 9,7 8,5 8,4
ZAL PP „Otaci-Busines”" 0,6 0,6 0,5 0,7 1,6 2,1
Sursa: adaptat de autor în baza Raportului MEC al R.M.- privind activitatea ZEL în anul 2009

Din analiza tabelului de mai sus, constatăm că volumul investiţiilor în zonele libere din R.
Moldova a crescut considerabil. Este de menţionat faptul că, în ultimul timp, în zonele libere s-a
lărgit foarte mult şi spectrul de activităţi. Dacă în ultimii ani, producţia băuturilor alcoolice a fost
dominantă, în prezent, aceasta cedează poziţiile în favoarea unor activităţi, cum ar fi producerea

126
modulelor electronice, produselor adiacente vopselelor şi lacurilor industriale, cusutului
încălţămintei, producerii paleţilor din lemn, combustibilului alternativ etc.
Nevoia de capital în vederea retehnologizării, a refacerii economice în urma restructurării
impuse de tranziţie la un alt sistem economic, cel al economiei de piaţă, constituie o primă
motivare a interesului de atragere de capital străin.
În Republica Moldova, funcţionează 7 zone economice libere (ZEL), plus Portul
Internaţional Giurgiuleşti, amplasat pe Dunăre, în sudul Moldovei, care beneficiază de aceleaşi
facilităţi ca şi zonele libere.
Principalele avantaje, pe care le oferă zonele economice libere, ţin, în mare parte, de
reducerea/scutirea impozitului pe profit sau TVA la produsele sau serviciile provenite din ZEL,
astfel taxa pe valoarea adăugată în Republica. Moldova este de 20%.
Pe lângă nenumărate facilităţi fiscale, Republica Moldova este atractivă şi din punct de
vedere al pieţei muncii. Salariul mediu pe economie constituie aproximativ 135 Euro. Un alt
avantaj al Republicii Moldova ar putea fi amplasarea ei geografică, care permite accesul atât pe
pieţele din Est, cât şi pe cele din Vest, iar datorită regimurilor speciale de comerţ ale Republicii
Moldova cu UE, pe de o parte, şi cu statele CSI, pe de altă parte, investitorii ar putea folosi R.
Moldova în calitate de pistă de intermediere între cele două părţi, dar şi ca teren de gestiune a
afacerilor din regiune.
Evident, pe lângă avantajele pe care le poate oferi Republica Moldova unui investitor, există
şi dezavantajul unei economii încă în tranziţie. Deşi statul depune eforturi vizibile în combaterea
fenomenelor negative, încă se simte prezenţa corupţiei şi birocraţiei, fenomene demne de luat în
calcul atât timp, cât investiţiile presupun şi contactul cu autorităţile publice. Un lucru este cert, în
următorii ani, Republica Moldova va avea parte de o ascensiune importantă, din punct de vedere
economic, evident, în mare parte, datorită investiţiilor străine care presupun noi tehnologii,
practici de management şi resurse financiare.
De aceea, putem concluziona că Republica Moldova, precum şi România, au în legislaţia lor
unele elemente care atrag firmele offshore.
În concluzie, chiar dacă imaginea generală a paradisurilor fiscale denotă că scopul lor este
de spălare a banilor şi că jurisdicţiile care acordă asemenea facilităţi nu înaintează exigenţe care
să apere o conduită legală. În unele zone de jurisdicţie offshore, există, în prezent, standarde mai
pretenţioase decât în ţările cu o fiscalitate ridicată, băncile importante şi respectabile din aceste
zone, în baza unei proceduri speciale – know your client policy – solicită informaţii şi referinţe
de la clienţi şi acceptă efectuarea de operaţiuni bancare numai în anumite condiţii de protecţie.
Suntem de părere, alături de alte opinii exprimate în literatura de specialitate, că industria

127
offshore va supravieţui, având în vedere facilităţile oferite şi implicaţiile sale la nivelul
economiei globale.
În fond, după cum s-a mai arătat, industria offshore nu a însemnat niciodată, în exclusivitate,
folosirea pentru operaţiuni comerciale şi financiare, a unor insule micuţe şi îndepărtate, ci
interpretarea corectă şi abilă a principiilor conflictului de legi. Atât timp, cât nu va exista un set
de legi uniform aplicabile la nivel mondial, va exista un potenţial conflict de legi şi o industrie
„offshore”. În plus, jurisdicţiile offshore nu sunt folosite numai pentru avantajele fiscale, ci şi
pentru cele non-fiscale – de exemplu, protecţia bunurilor împotriva acţiunilor în justiţie. Practica
evidenţiază că atractivitatea centrelor offshore nu constă doar în a oferi produse financiare cu
cerere mare, la preţuri scăzute, dar şi în capacitatea de inovaţie, de creare a unor noi produse
financiare şi în aplicarea unor strategii de marketing.
Resursele financiare offshore constituie elementele caracteristice ale sistemului financiar
contemporan. De asemenea, ele vor continua să fie parte a unei vibrante, şi în continuă
dezvoltare, economii globale. Adevărata problemă nu constă în emiterea de condamnări sau
realizarea de eforturi pentru eliminarea secretului bancar şi serviciilor financiare offshore, ci
asigurarea că rolurile legale ale acestor facilităţi rămân disponibile, în timp ce folosirea lor să
devină din ce în ce mai dificilă pentru activităţi frauduloase sau pentru spălarea câştigurilor
murdare obţinute din traficul de droguri sau din alte forme ale crimei organizate. Obiectivul-ţintă
nu rezidă în crearea unei transparenţe totale, un astfel de obiectiv fiind, pur şi simplu, nerealist.
Atenţia trebuie orientată asupra cererilor de informaţii din partea guvernelor străine şi ale
agenţiilor internaţionale, privitoare la anchetarea infracţiunilor generate de crima organizată. Din
păcate, foarte multe jurisdicţii văd aceste cereri ca pe o ameninţare la reputaţia lor şi sunt
refractare în a coopera de teama impactului pe care l-ar avea această colaborare asupra
potenţialilor clienţi.
Din perspectiva unei firme multinaţionale, alegerea locului de amplasare a investiţiei
depinde de relaţia dintre ceea ce poate oferi o ţară şi nivelul impozitului pe profit practicat.
Referitor la poziţia autorităţilor reticente faţă de aceste activităţi, reproducem cele arătate
într-o publicaţie de specialitate, în care s-a spus că un Guvern, „este concurat fiscal şi care îşi
acuză concurentul de un comportament dăunător, acţionează în mod absurd, căci ar face mai bine
să îşi reaşeze propriul sistem fiscal. Altfel, am asista la o avalanşă de creşteri de taxe care ar
dăuna în primul rând cetăţenilor” [117, p.13-14]. Subscriem la opinia unor specialişti [152] că
atacurile din partea organizaţiilor internaţionale asupra zonelor offshore pot duce la distrugerea
principiului offshore-ului economic şi al confidenţialităţii în toată lumea. Interzicerea dezvoltării
industriei offshore în diferite state poate avea consecinţe negative asupra dezvoltării lor

128
economice. În plus, va fi pusă în pericol suveranitatea lor, vor suferi simplii contribuabili şi va
dispărea regimul confidenţialităţii. Absenţa regimului offshore va avea repercusiuni şi asupra
comerţului liber cu mărfuri şi servicii, inclusiv asupra dezvoltării turismului. Noi considerăm că
evaziunea fiscală legală poate fi evitată prin corectarea şi îmbunătăţirea cadrului juridic prin care
aceasta a devenit posibilă, deşi existenţa unor interese politice, economice şi sociale, determină
tolerarea tacită a unor situaţii evazioniste.
Lupta eficientă cu fenomenele evaziunii fiscale prin utilizarea posibilităţilor oferite de
paradisuri fiscale, în afară de facilităţile sus-indicate, cere suplimentar, în opinia noastră:
a) Reorganizarea strategiei fiscalităţii interne în România prin:
• simplificarea fiscalităţii, prin reducerea numărului de impozite, taxe fiscale, taxe şi a
numeroaselor contribuţii la fondurile extrabugetare. Dintr-un studiu realizat de Banca Mondiala
şi Price Waterhouse & Coopers, din cele 181 de state analizate, România ocupa ultimul loc din
lume la numărul de taxe plătite. În 2007, dările achitate de firme s-au înmulţit şi au ajuns la 113.
Aceasta înseamnă că întreprinzătorii au pierdut 8 zile şi jumătate pentru a-şi achita datoriile către
stat şi au plătit aproape jumătate din profit pentru aceste taxe. Companiile din Ungaria sau
Bulgaria plătesc mai puţin de 20 de taxe pe an, aceasta semnificând de opt ori mai puţin decât la
noi.
• reducerea numărului de impozite prin externalizarea (privatizarea) unor servicii publice,
astfel ca acestea să fie realizate de firme specializate statul având drept de impunere a anumitor
standarde (de calitate, de cantitate, de frecvenţă, de protejare a mediului etc.). În acest sens, ar
scădea tariful pe unitatea de produs a serviciului, prin apariţia benefică a concurenţei. Prin
scăderea tarifului pe unitate de produs a serviciului scad şi cheltuielile publice.;
• scăderea cotelor de impozitare la nivelul celor net inferioare practicate în străinătate. În
acest sens, considerăm că ar fi utilă scăderea cotei impozitului pe profitul societăţilor comerciale,
scăderea cotei TVA. De asemenea, ar fi util pentru România, ca impozitul pe venitul persoanelor
fizice să fie aplicat în cote procentuale progresive, pe tranşe de venit, şi nu prin aplicarea cotei
unice. Pentru Republica Moldova, ar fi utilă scăderea cotei TVA standard. Considerăm că, prin
aplicarea acestor cote, evaziunea fiscală s-ar diminua, datorită faptului că, prin scăderea cotelor
impozitelor, mai sus-menţionate, presiunea fiscală ar scădea şi implicit tendinţa contribuabililor
de a recurge la evaziunea fiscală atât ilicită, cât şi licită.
• introducerea taxei offshore, fiind oportună, atât pentru România, cât şi pentru Republica
Moldova, ca şi procent din valoarea importului/exportului efectuat sau valoarea operaţiunii
financiare efectuate, plătită anual de către rezidenţii care efectuează operaţiuni financiare sau

129
operaţiuni comerciale de import, prin intermediul zonei offshore (luând în consideraţie practica
Republicii Belarus).
Domeniile în care pot fi externalizate serviciile publice, în opinia noastră, sunt: sănătatea,
învăţământul, gospodărirea comunală şi protecţia mediului.
Respectivul serviciu ar fi dezbrăcat de haina falsă a „fiscalităţii” nu ar mai avea denumirea
de taxă obligatorie, ci de tarif pentru serviciul respectiv, urmărirea şi încasarea contravalorii
serviciului public ar reveni furnizorului de serviciu, iar administraţia centrală sau locală ar fi
„uşurată” de sarcina asigurării veniturilor bugetare pentru realizarea respectivelor servicii
publice.
Orice investitor străin de capital va reacţiona pozitiv la faptul că nu trebuie să plătească
impozite sau taxe bugetului public, deşi va plăti tarife pentru serviciile publice pe care le
utilizează.
O a doua direcţie de urmat, în relaxarea fiscalităţii româneşti şi moldoveneşti, pentru a o
face atractivă, respectiv, mai competitivă, este scăderea cotelor de impozitare la nivelul celor net
inferioare practicate în străinătate şi chiar sub aceste nivele ar diminua dorinţa de evaziune
fiscală ilicită atât de practicată, în prezent, în România şi Republica Moldova.
Această direcţie ar trebui să aibă în vedere asigurarea unui minimum de venituri bugetare şi,
în acelaşi timp, să fie însoţită de externalizarea serviciilor publice spre sectorul privat, astfel,
încât să nu existe un gol de resurse pentru acoperirea cheltuielilor respectivelor servicii.
b) O nouă abordare a politicii fiscale externe prin creşterea numărului de acorduri
bilaterale de evitare a dublei impuneri şi evaziunii fiscale, în care să fie incluse clauze privind
măsurile de combatere a evaziunii fiscale. În prezent, România este parte la 18 acorduri şi 74 de
convenţii bilaterale de evitare a dublei impuneri şi evaziunei fiscale. Acest lucru îi conferă
facilitatea ca prin practicarea de impozite la cote inferioare celor practicate în statele părţi ale
înţelegerilor fiscale să devină atrăgătoare pentru investitorii străini.
Învăţând de la Marele Ducat de Luxemburg, prin evitarea dublei impuneri internaţionale şi
aplicarea de cote reduse a impozitului pe venit, coroborat cu acordarea de facilităţi fiscale
atractive capitalului străin România, ar putea astfel să ofere spaţiu pentru sediul permanent, pe
teritoriul său, unui număr mare de societăţi comerciale străine, care să asigure astfel valorificarea
forţei de muncă autohtone.
Fiind leagăn al bunăstării fiscale, România nu trebuie să fie şi leagăn al evaziunii fiscale, dar
neputând concura, din punct de vedere economic, cu lumea occidentală dezvoltată, poate concura
cu fiscalitatea acesteia, oferind investitorilor străini ceea ce nu au în propria lor ţară.

130
 Practicând o politică de „refugiu fiscal”, înţelegând prin aceasta mai puţin decât un paradis
fiscal şi altceva decât o zonă liberă de talie naţională, atât România, cât şi Republica Moldova,
pot deveni ţări prospere şi îşi pot astfel revigora propriile economii.
Principalii oponenţi în transformarea României şi Republicii Moldova, în „refugiu fiscal”, îl
reprezintă investitorii autohtoni care vor accepta aceasta numai în condiţiile în care politica
fiscală practicată le va facilita impozitarea propriilor afaceri.
Alinierea la fiscalitatea UE, dar în limitele unei competiţii cu soluţii favorabile pentru
România şi Republica Moldova, sunt priorităţi imediate.
În condiţiile în care, în competiţia mondială, România şi Republica Moldova pornesc cu un
mare handicap din punct de vedere al dezvoltării, soluţia Irlandei în domeniul fiscalităţii nu este
de neluat în seamă, cu condiţia ca aceasta să fie adaptată la situaţia concretă din România şi din
Republica Moldova. Cu un potenţial turistic neexploatat, România ar putea oferi investitorilor
străini posibilitatea înfiinţări de companii turistice în zonele libere.
c) O nouă abordare a zonelor libere, orientată spre viabilitatea şi eficientizarea acestora.
Pentru a fi viabile, structura organizatorică a zonelor libere trebuie să impună anumite criterii de
utilizare a lor de către comercianţii investitori. Între aceste criterii de utilizare, considerăm că
cele care ar duce la o dezvoltarea a zonelor libere orientate spre activitatea de producţie ar fi:
scutirea de plata impozitului pe profit, în primul an de activitate, pentru firmele care investesc, în
primul an, o anumită sumă (1 000 000 euro), reducerea în următorii ani de activitate a
impozitului pe profit prin aplicarea unei cote de 10% şi a cotei aplicabile pentru venitul din
dividende de 5%, pentru activitatea de producţie.
În acest sens, se stabileşte un „optimum de utilizare”, care este rezultatul compatibilităţii
dintre avantajele comerciale şi financiare ale zonelor, cerinţele obiective ale proceselor
tehnologice din ramurile industriale implementate în interesele economice ale utilizatorilor
interni şi externi ai zonei.
Într-o permanentă transformare, ca urmare a adaptării la mişcarea economiei mondiale,
tendinţele contemporane de dezvoltare şi structurare, specifice ale zonelor libere pot fi grupate
astfel:
- creşterea interesului pentru zone comerciale şi industriale libere „clasice” din ţările
capitaliste dezvoltate;
- diversificarea accentuată a activităţilor şi adaptarea acestora la cerinţele pieţei;
- dezvoltarea firmelor specializate în cercetare/dezvoltare pentru promovarea tehnicii de vârf
în producţia de export;

131
 - mecanismele de creare a zonelor libere noi se caracterizează prin atragerea, într-o primă
etapă, pentru investiţiile iniţiale, a unui număr restrâns de firme de primă mărime şi, în unele
cazuri, a unei singure firme care pune bazele acesteia. În a doua etapă, se procedează la
antrenarea celorlalţi investitori potenţiali. Se cuvine menţionat faptul că acest procedeu este mai
greu accesibil zonelor libere din ţările în curs de dezvoltare;
- înmulţirea fără precedent a zonelor libere în diverse regiuni în curs de dezvoltare în scopul
obţinerii unor avantaje legate de export şi pătrunderea pe piaţa liberă mondială.
Zonele libere rămân pentru viitor, în principal:
- un centru de experimentare în acordarea de facilităţi fiscale, pentru ca, mai apoi, să fie extinse
şi la alte întreprinderi, în funcţie de politica economică statală;
- un mijloc de atragere a investiţiilor străine;
- o formă de stimulare a exportului.
Aşezate la confluenţa intereselor capitalurilor străine de a fi investite şi a celor autohtone de
a le atrage, zonele libere rămân încă în raza de interes a statelor fie ele în curs de dezvoltare, fie
dezvoltate.

3.4. Concluzii la capitolul 3

În capitolul 3, se studiază, comparativ, fiscalitatea din România, Republica Moldova şi cea

de pe plan internaţional, măsurile de combatere a evaziunii fiscale, la etapa actuală, problemele
şi direcţiile de diminuare a evaziunii fiscale generate de paradisurile fiscale.
În urma cercetării, s-au conturat următoarele concluzii:
- comparând cotele utilizate în procedura de impozitare a veniturilor societăţilor comerciale
şi nivelul presiunii fiscale pe plan internaţional, în România şi în Republica Moldova, am
concluzionat că acestea reprezintă factorii esenţiali ai ieşirii capitalurilor şi ai evaziunii fiscale,
printre care menţionăm:
• diferenţa esenţială dintre ţări, privind cota minimă (10%) de impozitare a veniturilor
societăţilor comerciale (Cipru, Irlanda şi Bulgaria) şi cota maximă de 35% (U.K., Malta, Italia,
Franţa, Spania, Belgia);
• tendinţele de creştere a presiunii fiscale: astfel de tendinţe observâdu-se în 11 ţări ale UE,
inclusiv România şi Republica Moldova;
• existenţa unui număr mare de ţări înscrise în listele „albe” şi „gri” ale OCDE, privitor la
paradisurile fiscale (Cipru, Irlanda, Bulgaria Estonia, Ungaria etc.);

132
 - investigând metodele de minimizare a obligaţiilor fiscale prin utilizarea formelor diferite
ale companiilor offshore, am concluzionat că anumite centre financiare offshore rămân un magnet
pentru spălătorii de bani şi alţi infractori, de aici survenind necesitatea elaborării/îmbunătăţirii
legislaţiei privind activitatea de control a organelor fiscale în vederea eficientizării acestora;
- analizând numeroase practici internaţionale privind combaterea evaziunii fiscale prin
intermediul politicilor anti-offshore, am constatat că:
ƒ succesul politicilor naţionale privind combaterea evaziunii fiscale,inclusiv a celei
generate de paradisurile fiscale, în mare măsură, depind de respectarea recomandărilor
organismelor internaţionale (OCDE, FMI, Băncii Mondiale, FATF, ONU etc.) şi introducerea
acestora în acte normative, precum şi în practica fiscală autohtonă;
ƒ practicile de diminuare a evaziunii fiscale, aplicate în unele state supuse cercetării
(Venezuela, Peru, Argentina, Italia) conţin elemente pronunţate, orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, generate de paradisurile fiscale;
ƒ una din practicile internaţionale utilizate şi orientate spre combaterea evaziunii fiscale
este aplicarea taxei offshore din totalitatea practicilor internaţionale orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, considerăm că este oportuna aplicarea acesteia în România şi Republica
Moldova.
- învestigând practicile de aplicare a taxei offshore în vederea majorării prelevărilor fiscale
către stat şi diminuării afacerilor ilegale derulate prin paradisurile fiscale, am conchis că
introducerea acestei taxe are, în cercurile economice şi financiare, argumente „pro” şi „contra”;
- cercetând rolul zonelor economice libere din statele analizate (Irlanda, India, Brazilia,
Italia), am concluzionat că, în afară de rolul clasic al acestora, ele pot îndeplini un rol important
ca alternativă a paradisurilor fiscale prin combinaţia facilităţilor fiscale oferite şi controlul strict
din partea statului privind utilizarea acestora în cadrul unor politici manageriale eficiente ale
acestor zone. Acestea vor duce la atragerea, şi nu la fuga capitalurilor din ţările respective,
sporirea prelevărilor fiscale la stat;
- investigând impactul aderării României la Uniunea Europeană asupra firmelor prezente
într-o zonă liberă, am constatat că acestea dispun de mai puţine facilităţi fiscale, comparativ cu
perioada de preaderare, fapt ce a dus la o scădere a activităţii de producţie din zonele libere şi
implicit la scăderea eficienţei zonelor libere;
- cercetând posibilităţile creşterii rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale şi analizând, în acest scop, atât practicile din state puternic dezvoltate
(Regatul Unit al Marii Britanii, Germania, Franţa etc.), cât şi din statele de mijloc (Spania,
Portugalia, Grecia etc.), din state cu o protecţie socială puternică (Finlanda etc.), din ţările de la

133
marginea dezvoltării economice şi sociale a UE (Bulgaria, România etc.), am concluzionat că
politica fiscală a Uniunii Europene tinde spre o aplatizare a sistemului fiscal la nivelul
conglomeratului statal, inclusiv prin intermediul zonelor economice libere

134
 CONCLUZII ŞI RECOMANDĂRI:

Prin cercetarea ştiinţifică realizată, s-au formulat anumite concluzii şi recomandări teoretice
şi practice referitoare la efectele duale ale paradisurilor fiscale, în general, precum şi la
posibilităţile de diminuare a evaziunii fiscale şi de prevenire sau diminuare a ieşirilor ilicite şi
licite de capital din România şi Republica Moldova. Printre cele mai importante concluzii pot fi
menţionate următoarele:
1. Analizând literatura de specialitate şi cercetând tratatele ştiinţifice privind mega-
tendinţele din economia contemporană, am constatat că globalizarea economiei mondiale,
precum şi breşele create în sistemul fiscal internaţional, rafinarea strategiilor financiare au creat
un climat propice dezvoltării accentuate a paradisurilor fiscale.
2. Investigând abordările teoretice şi conceptuale ale noţiunii „paradis fiscal”, precum şi ale
noţiunilor: „zonă offshore”, „centru financiar offshore”, „jurisdicţie fiscală offshore”, în vederea
depăşirii problemelor de interpretare diferită a acestora, am concluzionat că, la nivel academic,
lipseşte interpretarea unică a noţiunii de paradis fiscal. În afară de noţiunea „paradis fiscal”, se
utilizează şi noţiuni ca: „zonă offshore”, „jurisdicţie fiscală”, „centru financiar offshore” etc. De
altfel, şi la nivel legislativ, lipseşte definiţia paradisului fiscal. Acest fapt ia în vizorul discuţiilor
ştiinţifice aspectul privind precizarea conţinutului paradisului fiscal în raport cu mediul
economic contemporan.
3. Analizând criteriile OCDE cu privire la trăsăturile caracteristice ale paradisurilor fiscale,
în scopul identificării ţărilor care aparţin acestei categorii, am constatat că: această apartenenţă
se interpretează în funcţie de îndeplinirea cumulativă a mai multor caracteristici, caracteristica
cea mai importantă fiind nivelul redus al fiscalităţii.
4. Cercetând efectele paradisurilor fiscale, am concluzionat că acestea comportă un caracter
dual, manifestat la diferite niveluri (mondial, precum şi în cadrul unei economii naţionale la
nivel macro- şi microeconomic), prin avantaje şi dezavantaje, care urmează a fi luate în
consideraţie în procesul elaborării politicilor fiscale, comerciale şi investiţionale ale ţărilor
onshore, respectiv a României şi a Republicii Moldova, în vederea diminuării: evaziunii fiscale;
ieşirii licite şi ilicite a capitalurilor; pierderilor fiscale ale statului.
5. Sintetizând aspectele teoretice şi legislative ale noţiunii de evaziune fiscală, precum şi ale
noţiunilor apropiate acesteia - evaziunea fiscală ilicită şi licită – am conchis că există o
diversitate importantă de interpretări ale acestora la nivel academic, precum şi neclaritatea/lipsa
interpretării evaziunii fiscale la nivel legislativ (în special, interpretarea evaziunii fiscale ilicite şi
licite) atât în România, cât şi în Republica Moldova, ceea ce: creează piedici în activitatea

135
economică şi în comportamentul fiscal al agenţilor economici; generează situaţii de conflict între
contribuabili şi organele fiscale; conduce la încălcarea drepturilor contribuabililor şi la
diminuarea eficacităţii activităţii organelor fiscale (inclusiv a controlului fiscal); provoacă
pierderi fiscale ale statului.
6. Comparând cotele utilizate în procedura de impozitare a veniturilor societăţilor
comerciale şi nivelul presiunii fiscale pe plan internaţional, în România şi în Republica Moldova,
am concluzionat că acestea reprezintă factorii esenţiali ai evadării capitalurilor şi evaziunii
fiscale, printre care menţionăm:
• diferenţă esenţială între ţări, privind cota minimă (10%) de impozitare a veniturilor
societăţilor comerciale (Cipru, Irlanda şi Bulgaria) şi cota maximă de 35% (U.K., Malta, Italia,
Franţa, Spania, Belgia);
• tendinţe de creştere a presiunii fiscale: astfel de tendinţe se observă în 11 ţări ale UE,
inclusiv România şi Republica Moldova;
• existenţa unui număr mare de ţări înscrise în listele „albe” şi „gri” ale OCDE, privitoare
la paradisurile fiscale (Cipru, Irlanda, Bulgaria Estonia, Ungaria etc.);
7. Investigând metodele de minimizare a obligaţiilor fiscale prin utilizarea formelor diferite
ale companiilor offshore, am concluzionat că anumite centre financiare offshore rămân un magnet
pentru spălătorii de bani şi alţi infractori, de aici survenind necesitatea elaborării/îmbunătăţirii
legislaţiei privind activitatea de control a organelor fiscale în vederea eficientizării acestora.
8. Analizând numeroase practici internaţionale privind combaterea evaziunii fiscale prin
intermediul politicilor anti-offshore, am constatat că:
ƒ succesul politicilor naţionale privind combaterea evaziunii fiscale,
inclusiv a celei generate de paradisurile fiscale, în mare măsură, depinde de respectarea
recomandărilor organismelor internaţionale (OCDE, FMI, Băncii Mondiale, FATF, ONU etc.) şi
introducerea acestora în acte normative, precum şi în practica fiscală autohtonă;
ƒ practicile de diminuare a evaziunii fiscale, aplicate în unele state supuse cercetării
(Venezuela, Peru, Argentina, Italia) conţin elemente pronunţate, orientate spre combaterea
evaziunii fiscale, generate de paradisurile fiscale;
ƒ una din practicile internaţionale cel mai des utilizate şi orientate spre combaterea
evaziunii fiscale este aplicarea taxei offshore din totalitatea practicilor internaţionale de
combatere a evaziunii fiscale şi considerăm oportună aplicarea acesteia în România şi Republica
Moldova.

136
 9. Investigând practicile de aplicare a taxei offshore în vederea majorării prelevărilor fiscale
către stat şi diminuării afacerilor ilegale derulate prin paradisurile fiscale, am conchis că
introducerea acestei taxe are în cercurile economice şi financiare, argumente „pro” şi „contra”.
10. Cercetând rolul zonelor economice libere din statele analizate (Irlanda, India, Brazilia,
Taiwan, Italia) am concluzionat că, în afară de rolul clasic al acestora, ele pot îndeplini un rol
important ca alternativă a paradisurilor fiscale prin combinaţia facilităţilor fiscale oferite şi
controlul strict din partea statului privind utilizarea acestora în cadrul unor politici manageriale
eficiente ale acestor zone. Acestea vor duce la atragerea, şi nu la ieşirea capitalurilor din ţările
respective, sporirea prelevărilor fiscale la stat.
11. Investigând impactul aderării României la Uniunea Europeană asupra firmelor prezente
într-o zonă liberă, am constatat că acestea dispun de mai puţine facilităţi fiscale, comparativ cu
perioada de preaderare, fapt ce a dus la o scădere a activităţii de producţie din zonele libere şi
implicit la scăderea eficienţei zonelor libere.
12. Cercetând posibilităţile creşterii rolului zonelor economice libere ca alternative ale
paradisurilor fiscale şi analizând, în acest scop, atât practicile din state puternic dezvoltate
(Regatul Unit al Marii Britanii, Germania, Franţa etc.), cât şi din statele de mijloc (Spania,
Portugalia, Grecia etc.), din state cu o protecţie socială puternică (Finlanda etc.), din ţările de la
marginea dezvoltării economice şi sociale a UE (Bulgaria, România etc.), am concluzionat că
politica fiscală a Uniunii Europene tinde spre o aplatizare a sistemului fiscal la nivelul
conglomeratului statal, inclusiv prin intermediul zonelor economice libere.
În urma formulării concluziilor sus-menţionate, a fost posibilă elaborarea anumitor
recomandări, printre care menţionăm următoarele:
1. Urmare a concluziei cu privire la lipsa, în mediul academic, a unei interpretări unice a
noţiunii de „paradis fiscal”, recomandăm utilizarea definiţiei următoare a paradisului fiscal:
„paradis fiscal poate fi numită ţara sau orice teritoriu din interiorul unui stat, în care se aplică:
o altă legislaţie fiscală, mult mai permisivă, decât în restul teritoriului statului respectiv sau din
afara acestuia, secretul asupra tranzacţiilor comerciale şi bancare, secretul în ceea ce priveşte
acţionarii companiilor, protecţia patrimoniului etc.”.
2. Urmare a concluziei cu privire la lipsa, în legislaţia în vigoare, a interpretării noţiunii
„paradis fiscal” în raport cu mediul economic contemporan, recomandăm utilizarea definiţiei
sus-menţionate privind paradisul fiscal în legislaţia Republicii Moldova şi a României şi anume:
în legea cu privire la spălarea banilor şi în legile speciale privind societăţile comerciale din
România şi R. Moldova, depăşind astfel problemele de interpretare diferită a noţiunii de paradis
fiscal şi de soluţionare a conflictelor ce urmează;

137
 3. Pornind de la din neclaritatea interpretării/lipsa în legislaţia fiscală a României/Republicii
Moldova a numeroase noţiuni, cum ar fi: „evaziunea fiscală”, „evaziunea fiscală licită şi ilicită”,
“optimizarea fiscală”; “planificarea fiscală”,”frauda fiscală”, “minimizarea legală a
impozitelor”, precum şi ţinând cont de tratările eronate şi contradictorii ale acestora,
recomandăm perfectarea/completarea explicită a legislaţiei fiscale a României/în speţă a Codului
Fiscal al Republicii Moldova, Titlul I - Dispoziţii generale, cu respectivele formulări.
4. Referitor la analiza fenomenului evaziunii fiscale, necesitatea diminuării efectelor
negative, generate de paradisurile fiscale prin evaziunea fiscală, recomandăm:
- să se decidă asupra diminuării poverii fiscale şi simplificării fiscalităţii prin reducerea
numărului de impozite, taxe fiscale, contribuţii la fondurile extrabugetare;
- să se introducă în legislaţia fiscală stipulări cu privire la instrumentele de reglare contra-
offshore, preluate din practicile ţărilor dezvoltate: revizuirea permanentă a listei ţărilor
considerate paradisuri fiscale; limitarea operaţiunilor companiilor-rezidente cu companii-
offshore, impunerea acestora cu noi impozite adăugătoare; introducerea dării de seamă pentru
companiile rezidente privind operaţiunile internaţionale, completarea convenţiilor, tratatelor
privind evitarea dublei impuneri cu ţările–paradisuri fiscale, cu clauze privind măsurile de
combatere a evaziunii. Darea de seamă trebuie să conţină exclusiv operaţiunile internaţionale,
sub forma unei balanţe lunare, care va fi depusă în R. Moldova la Serviciul Fiscal de Stat, iar în
România, la Serviciile de inspecţie fiscală din cadrul Direcţiilor Finanţelor Publice;
implementarea recomandările contra-offshore adoptate de comunitatea internaţională, în
vederea diminuării afacerilor comerciale ilegale şi a evaziunii fiscale provocate de acestea.
5. În cazul anulării în Republica Moldova a cotei zero la impozitul pe venitul persoanelor ce
practică activitatea de întreprinzător, considerăm oportune:
• introducerea în Republica Moldova taxei offshore pentru operaţiunile de export efectuate
prin intermediul teritoriilor-paradisuri fiscale;
• stabilirea, prin Hotărârea Guvernului Republicii Moldova, a listei ţărilor-paradisuri
fiscale, bazându-se pe listele albe, gri şi negre ale OCDE, precum şi ale altor organisme
internaţionale (FATF, FMI etc.);
• stipularea, în Titlul III - TVA a Codului Fiscal al Republicii Moldova, a interzicerii
restituirii TVA pentru exportul efectuat prin intermediul paradisurilor fiscale.
6. Pornind de la necesitatea unei noi abordări a zonelor libere în vederea eficientizării în
corelare cu optimizarea fiscală, recomandăm dezvoltarea unei politici manageriale eficiente a
zonelor economice libere în România şi R. Moldova; acordarea diferitelor facilităţi fiscale
întreprinderilor locale, menite să atragă investiţiile în zonă, iar statul să controleze strict

138
utilizarea facilităţilor pentru scopurile stabilite, ţinând cont de faptul că pe lângă facilităţile
acordate de zonele libere, trebuie să existe condiţii avantajoase pentru combinarea capitalului cu
ceilalţi factori de producţie (forţa de muncă, materii prime etc.), precum şi o infrastructură
corespunzătoare.
7. Având în vedere necesitatea dezvoltări economice, precum şi necesitatea susţinerii unor
anumite ramuri ale economiei, recomandăm realizarea unor programe economico-financiare şi
fiscale la nivel statal, care după experimentarea lor în cadrul zonelor libere să fie extinse la nivel
naţional. De exemplu, practicarea anumitor facilităţi de ramură: producţie industrială, servicii în
interiorul zonelor libere, care ar putea conduce la stabilirea optimumului cotei de impozitare la
nivel statal. Existenţa facilităţilor de ramură (mai ales pentru ramurile prioritare: industria
prelucrătoare, industria chimică etc.) ar contribui la diminuarea evaziunii fiscale.
8. Recomandăm institutelor de cercetări economice, în colaborare cu autorităţile fiscale, să
elaboreze programe fiscale prin care să contribuie la sporirea atractivităţii economiei româneşti
şi moldoveneşti pentru investitorii străini şi autohtoni şi să transforme sistemul fiscal românesc şi
moldovenesc într-un „paradis fiscal de tip nou”, fără ca existenţa acestuia să lezeze interesele
Uniunii Europene.
9. Luând în considerare necesitatea pregătirii profesionale a specialiştilor în economie,
finanţe şi studii juridice, propunem ca doctrinele juridice complementare, destinate contracarării
strategiilor de evaziune fiscală, menţionate în teză, să fie examinate minuţios de organele de
resort, în vederea implementării acestora în calitate doctrinară şi practică în România şi R.
Moldova.
10. Pornind de la concluziile formulate cu privire la practicile internaţionale privind
combaterea evaziunii fiscale prin intermediul politicilor anti-offshore, recomandăm:
• introducerea recomandărilor organismelor internaţionale (OCDE, FMI, Băncii Mondiale,
FATF, ONU etc.) în actele normative, precum şi aplicarea acestora în practica fiscală autohtonă;
• aplicarea în practicile fiscale ale României şi Republicii Moldova a taxei offshore.

Impactul cercetărilor asupra dezvoltării economiei naţionale şi ştiinţei

Cercetarea dualităţii paradisurilor fiscale prin prisma evaziunii fiscale este foarte oportună
pentru ştiinţa economică internaţională, luând în considerare atât dezvoltarea economică, cât şi
lupta împotriva evaziunii fiscale legale şi ilegale.

139
 Constatările teoretice şi practice din teză pot servi ca punct de reper pentru specialiştii din
domeniul economico-financiar, precum şi al instituţiilor abilitate în lupta împotriva evaziunii
fiscale, generate de influenţa paradisurilor fiscale.

Planul de cercetări în perspectivă

În vederea aprofundării domeniului de cercetare ce vizează dezvoltarea economică şi

atragerea investiţiilor străine în România şi R Moldova, considerăm oportună studierea
următoarelor aspecte în perspectivă:
- propunerea unor noi căi de perfecţionare a sistemului fiscal în vederea diminuării evaziunii
fiscale în România şi R. Moldova;
- crearea unor baze de date, mult mai complexe şi actualizate în permanenţă, de către
institutele de cercetare care să aibă ca obiect evoluţia macroeconomică a tendinţelor româneşti şi
moldoveneşti, precum şi menţionarea, în această bază de date, a facilităţilor fiscale acordate
investitorilor.
- analiza canalelor ilegale a fluxurilor financiare internaţionale şi estimarea volumului
evaziunii fiscale aferent economiei subterane;
- implementarea, de către România şi R. Moldova, a unor măsuri comune de luptă împotriva
evaziunii fiscale generate de influenţa paradisurilor fiscale, având în vedere că cele două ţări
reprezintă un punct de atracţie pentru entităţile offshore.

140
 BIBLIOGRAFIE

I. În limba română

1. Andre, G. coord. Economia Lumii. 2004. Bucureşti: Lider, 2004. 368 p.

2. Anghelache, G. Piaţa de capital – Caracteristici, evoluţii, tranzacţii. Bucureşti: Editura
Economică, 2004. 448 p.
3. Armenia, A. Sisteme administrative în statele din Uniunea Europeană. Studii
comparative. Bucureşti: Editura Universitară, 2007. 188 p.
4. Balaban, C. Evaziunea fiscală - Aspecte controversate de teorie şi practică judiciară.
Bucureşti: Rosetti, 2003. 159 p.
5. Banca Centrală Europeană. Implementarea politicii monetare în zona euro, noiembrie
2008. 114 p.
6. Banca Centrala Europeană. Stabilitatea preţurilor: De ce este importantă, 2009. 79 p.
7. Băbăiţă, I. Duţă, A. Pieţe şi preţuri. Timişoara: Editura de Vest, 1995. 215 p.
8. Băbăiţă, I. Silaşi, G. Duţă, I. Macroeconomia. Timişoara: Orizonturi Universitare, 1999.
351 p.
9. Băcanu, B. Practici de management strategic. Metode şi studii de caz. Iaşi: Polirom,
2006. 352 p.
10. Băran, N. Elemente de drept financiar şi fiscal. Universitatea „Gh. Anghel” Drobeta
Turnu Severin 2003. 201 p.
11. Belean, P. Risti, L. Anghelache, G. Gînguţă, A. Finanţe publice-ediţia a III-a. Bucureşti:
Editura Economică, 2007. 398 p.
12. Bistriceanu, Gh. Mică enciclopedie de finanţe, monedă, asigurări, vol. 1, 2 şi 3.
Bucureşti: Editura Universitară, 2006-2007. 1692 p.
13. Bistriceanu, Gh. Demetrescu, C.G. Macovei, E. Lexicon de finanţe şi credit, vol. 1.
Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică, 1981. p.322
14. Bişa, C. Costea, I. Capotă, M. Dancău, B. Utilizarea paradisurilor fiscale-între
evaziunea fiscală legală şi frauda fiscală. Bucureşti: B.M.T. Publishing House, 2005. 599
p.
15. Bârle, V. Echitatea fiscală. Bucureşti: Teora, 2006 128 p.
16. Bârle, V. Frauda fiscală. Bucureşti: Teora, 2005. 128 p.
17. Boajă, M. Relaţii financiar-monetare internaţionale. Bucureşti: Editura Universitară,
2008. 357 p.

141
18. Botnari, N. Cobzari, L. Aspectele sistemului financiar al Republicii Moldova în
condiţiile integrării europene. Simpozion internaţional „Integrarea Europeană şi
competitivitatea economică”, 23-24 septembrie, vol. 2, ASEM, Chişinău 2004, pag.64-
66
19. Brezeanu, P. Dima, M. A. Novac, E. L. Sisteme financiare. Bucureşti: Cavallioti, 2008.
346 p.
20. Brezeanu, P. Analiza financiară. Bucureşti: Meteor, 2007. 496 p.
21. Bugai, S. Particularităţile interacţiunii instituţiilor financiare europene cu zonele
offshore. În: Analele ştiinţifice ale Universităţii de Stat din Moldova. Volumul IV.
Chişinău: 2006. p. 39
22. Buziernescu, R. Evaziunea fiscală în România. Craiova: Editura Universitară, 2001. 336
p.
23. Buziernescu, R. Antonescu, M. Paradisurile fiscale internaţionale. În: Finanţe –
provocările viitorului. 2007, nr. 6. p. 178-189
24. Buziernescu, R. Drăcea, R. Burnea, R. Paradisurile fiscale între teorie şi practică. În:
Finanţe. Bănci. Asigurări, 2006. nr.12. p. 8
25. Caraiani, Gh. Cazacu, C. Zonele libere. Bucureşti: Editura Economică, 1995. 590 p.
26. Caraiani, Gh. Pricină, L. Buzan, G. C. Gearâp, A. Ardelean, C. Dinu, R. Minoiu, B.
Managementul companiilor offshore din zonele libere. Bucureşti: Lumina Lex, 2002.
548 p.
27. Casian, A. Aspecte teoretice ale planificării fiscale Analele Academiei de Studii
Economice din Moldova, nr. III, Editura ASEM, Chişinău 2005, p. 225-227
28. Casian, A. Repere teoretice ale planificării fiscale la nivel macroeconomic Analele
Academiei de Studii Economice din Moldova, nr. IV, Editura ASEM, Chişinău 2006, p.
384 -386
29. Certan, A. Politica fiscală: aspectul teoretic şi aplicarea practică: informaţie expres.
Chişinău: INEI, 2003. 51 p.
30. Clocotici, D. C. Gheorghiu, Gh. Evaziunea fiscală. Probleme juridice ale răspunderii
contravenţionale şi penale. Bucureşti: Lumina LEX, 1996. 104 p.
31. Cobzari, L. Fotescu, S. Regimul fiscal al operaţiunilor de asigurare, între deziderate şi
realităţi. Revistă realizată prin colaborare, Drept, Economie şi Informatică, Nr.2 (8) 2005,
Galaţi - 2005, p. 52-58

142
32. Cobzari, L. Taran, I. Baurciulu, A. Politici financiare ale întreprinderii – politica de
finanţare, politica de dividende, politica investiţională. Curs de lecţii, Academia de Studii
Economice, Chişinău, 2006
33. Codrescu, V. Evaziunea fiscală în România: Teză de doctor în ştiinţe economice. 1963
34. Constantinescu, N. Probleme ale metodologiei de cercetare în ştiinţa economică.
Bucureşti: Editura Economică, 1998. 198 p.
35. Criclivaia, D. Combinarea paradisurilor fiscale cu tehnicile de utilizare a preţurilor de
transfer – metodă de diminuare a obligaţiunilor fiscale. Dezvoltarea durabilă a României
şi Republicii Moldova în context european şi mondial: conferinţa ştiinţifică
internaţională: (22-23 septembrie 2006). – Chişinău: ASEM, 2006, p. 145-147
36. Criclivaia, D. Particularităţi de soluţionare a problemelor agenţilor economici prin
aplicarea convenţiilor privind evitarea dublei impuneri (cazul Republicii Moldova): Teză
de doctor în economie. Chişinău, 2007
37. Criclivaia, D. Optimizarea fiscală şi posibilităţi de aplicare a acesteia în practica
autohtonă. Studium Universitetus. – Chişinău: USM, 2008. nr. 4.
38. Criclivaia, D. Hîncu, R. Impunerea veniturilor şi capitalurilor prin prisma convenţiilor
cu privire la evitarea dublei impuneri. Economica, 2008. nr. 1, p. 5-10
39. Criclivaia, D. Hîncu. R. Fenomenul dublei impuneri: aspecte teoretice şi practice.
Chişinău: Poligrafica ASEM, 2008. 232 p.
40. Croitoru, L. Tarhoaca, C. Politica fiscală în România. În: Tranziţie economică în
România. Trecut, prezent şi viitor. Bucureşti: Banca Mondială şi Centrul Român de
Politici Economice, 2000 . 12 p.
41. Dandara, V. Eficienţa controalelor fiscale şi rolul lor economic: Autoreferatul tezei de
doctor în economie. Chişinău, 2009
42. Dascălu, D. E. Sistemul bugetar din România. Bucureşti: Editura Didactică şi
Pedagogică, 2007. 348 p.
43. Dascălu, D. E. Datoria publică – reglementare şi administrare în România. Bucureşti:
Editura Didactică şi Pedagogică, 2008. 148 p.
44. Dauphin, C. Ghidul cu adevărat practic al paradisurilor fiscale. Paris: Generales, 1999,
traducere de Grupul de Edituri Tribuna. 547 p.
45. Dinu, M. Economia României. Interferenţe mici şi mijlocii. Bucureşti: Editura
Economică, 2002. 304 p.
46. Dorinică, I. Banciu, D. Rădulescu, S.M. Corupţia în România. Bucureşti: Lumina Lex,
2005. 304 p.

143
47. Dornbusch, R. Fischer, S. Startz, R. Macroeconomie. Bucureşti: Editura Economică,
2007. 558 p.
48. Dragoş, R. Metode de combatere a impactului internaţionalizării fraudei fiscale asupra
economiei româneşti: Rezumat al tezei de doctor în economie. Bucureşti, 2006
49. Driga, C. Driga, E. Primii paşi în franciză. Bucureşti: All Beck, 2006. 192 p.
50. Duţă, A. Dificultăţile abordării doctrinare a noţiunii de evaziune fiscală. În: Finanţe –
Provocările viitorului. 2007, nr.6
51. Elek, L. Man, A. Cristea, A. Relaţii economice internaţionale. Arad: University Press
„Vasile Goldiş”, 2008. 89 p.
52. Gilpin, R. Economia mondială în secolul XXI. Provocarea capitalismului global. Iaşi:
Polirom, 2004. 280 p.
53. Goicea, G. Analiza şi perfecţionarea metodelor de prevenire şi combatere a evaziunii
fiscale: Rezumat al tezei de doctor. Bucureşti, 2009
54. Grigorie-Lăcriţa, N. Exemple de impunere conform unor metode pentru evitarea dublei
impuneri prevăzute în Comentariile la Convenţia model O.E.C.D. În: Impozite şi taxe,
1999. nr. 7-8
55. Grigorie-Lăcriţa, N. Elementele impozitului. În: Impozite şi taxe. 2002, nr. 4, p. 6-32
56. Grigorie-Lăcriţa, N. Bogdan, A. M. Ţuculină, O. Ş. Evitarea dublei impuneri: în cazul
profitului din afaceri. În: Fiscalitate, 2002
57. Grigorie-Lăcriţa, N. Man, A. Boiţă, M. Finanţe publice şi fiscalitate. Craiova: Sitech,
2007. 173 p.
58. Grigorie-Lăcriţa, N. Man, A. Boiţă, M. Fiscalitate – probleme şi soluţii. Bucureşti:
Editura Didactică şi Pedagogică, 2006. 231 p.
59. Guţu, G. Dicţionar latin-român. Bucureşti: Editura Ştiiţifică şi Enciclopedică, 1983. p.
481.
60. Halfert, E. A. Tehnici de analiză financiară. Bucureşti: BMT Publishing House, 2006.
560 p.
61. Hoanţă, N. Presiunea fiscală. În: Impozite şi taxe, 1996, nr.1-2
62. Horobeţ, A. Finanţe transnaţionale. Decizia financiară în corporaţia modernă. Bucureşti:
ALL Beck, 2005. 880 p.
63. Hotărârea Guvernului nr. 707/2006 Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al
României. În: M.O. nr. 520/15.06.2006

144
64. Hotărârea Guvernului nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare
a Legii nr.571/2003 privind Codul Fiscal, cu modificările şi completările ulterioare. În:
M.O. nr. 112/06.02.2004.
65. Hotărârea Guvernului nr. 1861/2006 pentru modificarea şi completarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul Fiscal, aprobate prin HG
nr.44/2004. În. M. O. Nr. 1044/29.12.2006.
66. Iana, T. Finanţele publice şi fiscalitatea firmei. Craiova: Sitech, 2006. 175 p.
67. Ionescu, C. Toderaş, N. Politica de dezvoltare regională. Bucureşti: Tritonic, 2007. 158
p.
68. Iordache, E. Bizon, M. Ursu, I. Julean, M. Capotă, M. Gearba, R. Manualul
specialistului în fiscalitate. Bucureşti: Irecson, 2005. 560 p.
69. Ivănică, M. Impactul procesului de aderare la Uniunea Europeană asupra administraţiei
publice din România. Iaşi: Lumen, 2007. 344 p.
70. Kiss, L. Statele Unite. Paradis Fiscal. România: Offshore.ro, 2007. 139 p.
71. Legea 86/2006-privind Codul Vamal al României. În: M.O. nr. 350/19.04.2006.
72. Legea 241/2005-privind combaterea evaziunii fiscale, publicată în M.O. nr.
672/27.07.2005
73. Legea 244/2004-privind regimul zonelor libere. În: M.O. nr. 543/17.06.2004
74. Legea 332/2001-privind investiţiile directe. În: M.O. nr. 356/03.07.2001
75. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. În: M.O. nr. 927/23.12.2003, cu modificările şi
completările ulterioare.
76. Legea Republicii Moldova: Codul Fiscal nr. 1163-XIII din 24 aprilie 1997, republicat în
Monitorul Oficial al Republicii Moldova, ediţie specială din 8 februarie 2007
77. Legea Republicii Moldova cu privire la zonele economice libere. În: Monitorul Oficial
al Republicii Moldova. nr. 108/ 2001
78. Legea Republicii Moldova Codul Penal. În: Monitorul Oficial al Republicii Moldova
nr.128-129/1012 din 13.09.2002
79. Leviţchi , L. Bantaş, A. Dicţionar englez-român. Bucureşti: Teora, 1993. 334 p.
80. Man, A. Customs policy an instrument of trading policy. În: Scientific and Tehnical
Bulletin. Arad: Universitatea „Aurel Vlaicu”, 2005. p. 53-64
81. Man, A. Obligaţiile financiar-bugetare. În: Analele Universităţii „Aurel Vlaicu”. Arad:
Seria Economie, 2005. p. 77-87
82. Man A. Consideraţii teoretice privind politica fiscală în Uniunea Europeană. În:
Economica. Chişinău, 2010, nr. 1, p.121-128

145
83. Man, A. The foreclosed execution of the fiscal claims. În: Economic Science in a
Knowledge Society. Timişoara: Mirton Publishing House, 2006. p. 387-400
84. Man, A. Teorii şi concepte despre paradisurile fiscale. În: Scientific and Tehnical
Bulletin-Series Social and Hunanistic Sciences. Arad: Universitatea „Aurel Vlaicu”,
2006. p. 65-69
85. Man, A. Corelaţia evaziunea fiscală-economie subterană. În: Simpozionul internaţional
al tinerilor cercetători, ediţia a V-a. Chişinău: ASEM, 2007. p. 249-252
86. Man, A. Boiţă, M. Conotaţii teoretice şi practice privind evaziunea fiscală. În:
Simpozionul internaţional al tinerilor cercetători, vol. I, ediţia a IV-a. Chişinău: ASEM,
2006. p. 261-265
87. Man, A. Constantin, E. Zonele libere. În: Provocări Actuale ale dezvoltării durabile în
condiţiile globalizării economiei-a XIII-a sesiune de comunicări ştiinţifice a studenţilor
şi a Cadrelor didactice – mai 2007. Constanţa: Europolis, 2007. p. 311-316
88. Man, A. Risti, L. Analiza practicii mondiale a reglării contra offshore. În: Problemele
teoretice şi practice ale economiei proprietăţii intelectuale”; Conferinţa internaţională
ştiinţifico-practică „Inovarea şi susţinerea întreprinderilor mici şi mijlocii” din 27-28
noiembrie 2008. Chişinău: AGEPI, 2009. p. 48-52
89. Mandoiu, N. Codul de procedura fiscală comparat 2007-2008 (cod+norme). Bucureşti:
Con Fisc, 2008. 661 p.
90. Mandoiu, N. Reglementări contabile 2008. Bucureşti: Con Fisc, 2008. 370 p.
91. Manole, T. Bugai, S. Impactul presiunii internaţionale a instituţiilor financiare europene
asupra businessului offshore. În: Analele ştiinţifice ale Universităţii de stat din Moldova.
Volumul IV. Chişinău: 2006. p.103
92. Mănăilă, A. Companiile offshore sau evaziunea fiscală legală-Ediţia a II-a. Bucureşti:
ALL Beck, 2004. 190 p.
93. Miclăuş, P.G. - Piaţa instrumentelor financiare derivate. Bucureşti: Editura Economică,
2008. 210 p.
94. Minea, M. Şt. Costaş, C. F. Fiscalitatea în Europa la începutul mileniului III. Bucureşti.
Wolterskluwer, 2006. 552 p.
95. Moşteanu, T. Cataramă, D. F. Câmpeanu, E. M. Attila, G. Politici şi tehnici bugetare.
Bucureşti: Editura Universitară, 2006. 111 p.
96. Moşteanu, T. Stoian, A. Cataramă, D. Câmpeanu, E. Gyorgy, A. Miricescu, E. Factorii
instituţionali şi influenţa acestora asupra dezvoltării economice. Bucureşti: ASE, 2006.
92 p.

146
97. Munday Stephen, C. R. Idei de avangardă în economie. Bucureşti: Codecs, 2004. 380 p.
98. Nandra, E. R. Competiţia fiscală: infernul şi paradisul fiscal. Cluj-Napoca: Sfera, 2008.
253 p.
99. Nica, A. Şerbănescu, C. Fiscalitate de la lege la practică, ed. a IV-a. Bucureşti: CH
Beck, 2007. 280 p
100. Olteanu, I. Evaziunea fiscală. Metode şi tehnici de combatere a evaziunii fiscale:
Rezumat al tezei de doctor în economie. Bucureşti, 2003
101. Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu rectificările
şi modificările ulterioare. În: M.O. nr. 863/ 26.09.2005
102. Ordinul Ministerului Finanţelor nr. 1798 din 14.09.1998 pentru aprobarea
formularisticii referitoare la aplicarea convenţiilor de evitare a dublei impuneri si
stabilirea competentelor privind semnarea acestor formulare. În: M.O. nr. 358 din
22.09.1998, cu modificările ulterioare.
103. Paraschiv, F. Creare şi deturnare de comerţ ca urmare a extinderii UE. Iaşi: Lumen,
2006. 108 p.
104. Patraş, M. Patraş, С. Dicţionar economic şi financiar-bancar englez-român. Chişinău:
Litera, 2002. 823 p.
105. Pavaloaia, W. Paraschivescu, M. D. Olaru, G.D. Radu, F. Analiza financiară. Iaşi:
Tehnopress, 2006. 310 p.
106. Popa, A. F. Nichita, M. Pitulice, C. Jianu, I. Studii practice privind aplicarea
Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară în România. Bucureşti: Contaplus,
2007. 414 p.
107. Păun, G. Dezvoltarea comunitară – strategie de reducere a sărăciei. Iaşi: Lumen, 2007.
100 p.
108. Popa, Şt. Cucu, A. Economia subterană şi spălarea banilor. Bucureşti: Expert, 2000.
290 p.
109. Popa, A. S. Popa, N. Impozitele şi taxele reglementate de Codul Fiscal. Exemple
practice. Studii de caz. Bucureşti: Contaplus, 2008. 304 p.
110. Porojan, D. Iftimoaie, C. Dezvoltare locală durabilă în contextul globalizării.
Bucureşti: Irecson, 2008, 264 p.
111. Prelipceanu, R. Investiţii străine directe şi restructurarea economiei româneşti în
contextul integrării europene. Iaşi: Lumen, 2006. 294 p.
112. Report from the Government Commission on Capital Flight from Poor Countries.
Appointed by Royal Decree of 27 June 2008

147
113. Rădulescu, S. Evaziunea fiscală în România în perioada de tranziţie: Rezumat al tezei
de doctor în economie. Bucureşti, 2006
114. Rădulescu, D. L. Tendinţe în economia subterană mondială: Rezumat al tezei de doctor
în economie. Bucureşti, 2006
115. Regulamentul (CEE) nr. 2454/1993 al Comisiei din 2 iulie 1993 – privind dispoziţii de
aplicare a reglementării (CEE) nr. 2913/92 a Consiliului de stabilire a Codului vamal
Comunitar.
116. Regulamentul (CEE) nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a
Codului Vamal Comunitar.
117. Safta, M. Studii de caz privind paradisurile fiscale şi companiile offshore. În: Impozite
şi taxe, 2006, nr. 11-12, p. 10-14
118. Sandu, D. Societăţi comerciale în Uniunea Europeană. Bucureşti: Editura Universitară,
2007. 376 p.
119. Secrieru, A. Stratulat, O. Politica fiscală în perspectiva extinderii autonomiei financiare.
Culegerea de studii şi comunicări ştiinţifico-practice „Descentralizarea fiscală. Provocări
pentru Republica Moldova”, Editura „Epigraf”, Chişinău, 2006, p. 14-28
120. Site-ul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală din România:
http://static.anaf.ro/static/10/Anaf/Informatii
121. Site-ul Autorităţii Naţionale a Vămilor: www.customs.ro/ro/informare-publica/
rapoarte_de_activitate.aspx
122. Site-ul Băncii Naţionale a României: www.bnr.ro/statistică
123. Site-ul Băncii Naţionale a Republicii Moldova: www.bnm.md/md/statistics
124. Site-ul Băncii Naţionale a Republicii Moldova: www.bnm.md
125. Site-ul Biroului Naţional de Statistică al Republicii Moldova: www.statistica.md/date
statistice
126. Site-ulwww.cccec.md/Sites/cccec_md/Uploads/ORDIN%20privind%20
Tranzactiile%20suspecte%20nr.118%20din%2020.11.2007.9BFC5B61EDDC4237829F
CE3F1642D103.pdf
127. Site-ul Comisiei Europene: www.ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/index_ en.
htm
128. Site-ul Comisiei Europene: www.ec.europa.eu/eurostat
129. Site-ul www.contabilizat.ro/dictionar_economic_si_financiar~termen- paradis_
fiscal.html.
130. Site-ul Institutului Naţional de Statistică al României: www.insse.ro/date statistice

148
131. Site-ul Ministerului Economiei, Comerţului şi Mediului de Afaceri al României -
Departamentul pentru Comerţ Exterior: www.dce.gov.ro
132. Site-ul: www.e-democracy.md/
133. Site-ul Oficiului Naţional al Registrului Comerţului din România: www.onrc.ro
/romana/statistici.php
134. Site-ul Oficial al Republicii Moldova: www.moldova.md/md/climatul
135. Site-ul Serviciului Fiscal de Stat al Republicii Moldova: www.fisc.md ro/rapoarte/
136. Site-ul Ministerului Economiei şi Comerţului www.mec.gov.md/files/
documents/Principalele%20rezultate.doc
137. Site-ul Ministerului Finanţelor al Republicii Moldova: www.minfin.md /ro/ raportinfo/
138. Site-ul Ministerului Finanţelor Publice din România: www.mfinante.ro/ http://app.
mefromania.ro/public/wps/portal/Taxe
139. Site-ul www.snf.no. Cobham, A. (2005): Tax evasion, tax avoidance and development
finance. University of Oxford, QEH Working Paper Series 129
140. Site-ul: www.transparency.md
141. Site-ul www.wall-street.ro/articol/International/62266/Listele-cu-paradisuri-fiscale -
publicate-dupa-summitul-G20.html
142. Strategia de atragere investiţiilor şi promovarea exportului. În: Monitorul Oficial al
Republicii Moldova. nr. 29/2006
143. Suhovici, A. Rolul facilităţilor fiscale în stimularea investiţiilor în activitatea
inovaţională. Revista „Intelectus ”, AGEPI, Chişinău, 2006. nr. 4, p. 57-59
144. Suhovici, A. Hîncu, R. Unele probleme ce ţin de investirea în economia naţională şi
căile de soluţionare ale acestora. În: Revista Economica, ASEM, Chişinău: 2007, nr. 1,
p. 61-64
145. Suhovici, A. Man, A. Politica anti-offshore a Republicii Moldova si a României în
contextul recomandărilor organizaţiilor internaţionale. În: Revista Intelectus, AGEPI,
Chişinău: 2009, nr. 4, p. 36-39
146. Szentesi, S. Ionescu, E. Lile, R. Cureteanu, R. Rusu, S. Statistica Economică. Arad:
Editura Universităţii A.Vlaicu, 2006. 336 p.
147. Şaguna, D.D. Tutungiu, M. E. Evaziunea fiscală – Bucureşti: Oscar Print, 1995. p. 20
148. Şaguna, D. D. Şova, D. Drept financiar public. Bucureşti: ALL Beck, 2005. 414 p.
149. Şandru, D. Societăţile comerciale în Uniunea Europeană. Bucureşti: Editura
Universitară, 2008. 375 p.
150. Talpoş, I. Finanţele României. Timişoara: Sedona, 1995, 336 p.

149
151. Talpoş, I. Dănuleţiu, D. Influenţa instituţiilor politice asupra structurii şi mărimii
cheltuielilor bugetare. În: Finanţele şi dezvoltarea durabilă, ASE Bucuresti: 2004, p. 46-
54
152. Timuş, V. Relevarea contribuţiei zonelor offshore asupra relaţiilor financiare
internaţionale în procesul de creştere economică. În: Revista Economică. 2005, nr.1, p.
143-148
153. Ţâţu, L. Şerbănescu, C. Ştefan, D. Cataramă, D. Nica, A. Fiscalitate de la lege la
practică – ediţia a III-a. Bucureşti: C.H. Beck, 2006. 262 p
154. Ungureanu, G. Politica monetară în perioada de tranziţie la economia de piaţă (studiu
pe exemplul României): Teză de doctor în economie. Bucureşti, 2006
155. Vasile, R. Monedă şi politică fiscală. Bucureşti: Uranus, 1994. 223 p.
156. Văcărel, I. Tendinţe în evoluţia sistemelor fiscale ale ţărilor membre ale OCDE,
Uniunii Europene şi României. Bucureşti: Centrul de Informare şi Documentare
Economică, 2006.
157. Văcărel, I. Bristiceanu, Gh. D. Anghelache, G. Bodnar, M. Bercea, F. Moşteanu, T.
Georgescu, F. Finanţe publice – ediţia a V-a. Bucureşti: Editura Didactică şi Pedagogică,
2006. 672 p.
158. Vintilă, G. Fiscalitate-metode şi tehnici fiscale – ediţia a II-a. Bucureşti: Editura
Economică, 2006. 632 p
159. Voicu, C. Spălarea banilor murdari. Bucureşti: Sylvi, 1999. 372 p.
160. Voicu, C. Boroi, Al. Sandu, F. Molnar, I. Drept penal al afacerilor. Bucureşti: Rosetti,
2002. 365 p.
161. Voinea, L. Corporaţii transnaţionale şi capitalismul global. Iaşi: Polirom, 2007. 200 p.
162. Voinea, Gh. Concepte şi expresii importante pentru armonizarea legislaţiei fiscale din
România. Iaşi: Polirom, 2005. 160 p.
163. Vulpoi M., Brăescu M. Paradisurile fiscale – între mit şi adevăr. În: Contabilitate şi
informatică de gestiune. 2005, nr.13-14, p. 178

II. În limba rusă

164. Chicu, N. Направления совершенствования налогового контроля в Республике

Молдова. Conferinţa ştiinţifică internaţională „Dezvoltarea durabilă a României şi

150
 Republicii Moldova în contextul european şi mondial”, 22-23 septembrie 2006. ASEM,
Chişinău, 2006
165. Chicu, N. Аспекты налогового стимулирования предпринимательской
деятельности в Республике Молдова. Analele Universităţii de Stat din Moldova.
USM, 2006. Vol. 4: Seria „Ştiinţe socioumanistice”. Chişinău, 2006, c. 185-188
166. www.pravo.by/WEBNPA/text.asp?RN=Hk0900071

III. În limba engleză

167. Cass, D. Optimum Growth in an Aggregative Model of Accumulation. Economic,

Studii, 1995
168. Coopers & Lybrand. International tax summaries. Survey. New York. John Wiley &
Sons, 1998
169. Diamond W., Diamond D. Tax Havens of the World. Matthew Bender&Co. Lexis
Nexis, 2003. p. 15-83
170. Intra-European Organisation of Tax Administrations: www.iota-tax.org/ about-
iota/annual-report.html
171. KPMG: www.kpmg.com/Global/en/IssuesAndInsights/ArticlesPublications/ Pages/
Individual-income-tax-rate-survey-2008.aspx
172. Organisation for Economic Co-operation and Development: www.oecd.org/
Index.aspx?DataSetCode=CSP2009 www.imf.org/external/data.htm
173. Tax Justice Network/UK: www.taxjustice.net
174. TAXSites.com-Accountants World: www.taxsites.com/Finance-and-Investing.html
175. World Bank: www.worldbank.org/http://publications.worldbank.org/ecommerce/
catalog/category1246881
176. World Bank www.worldbank.org/publicsector/tax
177. Worldwide-tax : www.worldwide-tax.com /taxsites.asp
178. www.bcg.com/publications/files/WealthJul03website
179. www.cato.org/pubs/tbb/tbb_0306-44.pdf
180. www.forbes.com/global/2004/0524/082.html
181. www.freedomandprosperity.org/Papers/blum-crs-ltr.pdf
182. www.gfip.org/storage/gfip/executive%20-%20final%20version%201-5-09.pdf
183. www.imf.org/external/data.htm
184. www.oxfam.org.uk/applications/blogs/pressoffice/?newsblog

151
185. www.ustreas.gov / Press / presă / rapoarte / 20fi% otptaxgapstrategy
186. www.unece.org/stats/documents/ece/ces/ge.20/2009/3.r.pdf

IV. În limba franceză

187. De Brie, M. C. Charpantier, P. L’inegalite par l’impot. Paris, 1993. p. 5

188. Législation des zones libres. Ed. France, 2002.
189. Petit Larousse- dictionnaire encyclopédique. Paris. 1994. p. 441.

152
ANEXE
Anexa nr.1

Tabelul A1.1. Paradisurile fiscale conform clasificaţiei Penn World Table

Hong Kong.
Elveţia
Irlanda
Liban
Paradisuri fiscale mari Liberia
Panama
Singapore
Andorra
Antigua şi Barbunda
Antilele Olandeze
Bahamas
Bahrain
Barbados
Belize
Bermude
Cipru
Paradisuri fiscale minore Côte d'Ivoire
Republica Dominicană
Gibraltar
Grenada
Insulele Cayman
Iordania
Kiribati
Liechtenstein
Luxemburg
Macao
Malta
Mauritania
Nauru
St. Kjitts şi Nevis
Santa Lucia
St. Vincent
Vanuatu
Sursa: adaptată de autor în baza sursei [52]

153
 Anexa nr. 2
Tabelul A 2.2. Niveluri de manifestare a dualitatăţii paradisurilor fiscale

Nivel mondial Avantaje - atragerea capitalului străin;

- intensificarea concurenţei economice între ţări, ceea ce duce la creşterea
beneficiilor participanţilor în sfera producerii şi prestării serviciilor;
- centrele bancare offshore reprezintă o componentă prioritară în sistemul de
decontărilor internaţionale;
- schimbul de experienţă între ţări.

Dezavantaje - inducerea unor dezechilibre în mecanismele pieţei;

- dislocarea plasamentelor financiare în detrimentul ţărilor în care impozitarea
veniturilor lor este mai ridicată şi mai bine controlată;
- finanţarea şi decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- creşterea evaziunii fiscale.
Nivel Avantaje - atragerea capitalului străin;
macroeconomic - minimizarea preţurilor şi promovarea exportului, respectiv creşterea
vânzărilor de mărfuri;
- ameliorarea calităţii serviciilor prestate;
- intensificarea mobilităţii capitalului;
- introducerea de tehnologii noi.
Dezavantaje - diminuarea prelevărilor la bugetul de stat;
- inducerea unor dezechilibre în mecanismele pieţei;
- ieşiri masive de valută din ţară;
- finanţarea şi decontarea unor afaceri ilegale;
- comercializarea de produse interzise;
- creşterea evaziunii fiscale.
Nivel Avantaje - introducerea de tehnologii noi;
microeconomic - creşterea ocupaţiei forţei de muncă şi a nivelului de venituri ale populaţiei;
- pregătirea şi perfecţionarea forţei de muncă calificată în baza studierii şi
implementării experienţei mondiale în domeniile finanţelor , managementului,
adaptate cerinţelor curente;
- nerepatrierea veniturilor încasate în străinătate, prin manipularea
remuneraţiilor.
Dezavantaje - creşterea cheltuielilor întreprinderilor datorate creşterii cheltuielilor publice;
- diminuarea prelevărilor la bugetul de stat;
- inducerea unor dezechilibre în mecanismele pieţei;
- creşterea evaziunii fiscale.
Sursa: elaborată de autor în baza surselor bibliografice

154
 Anexa nr.3

Tabelul A 3.3. Caracteristici generale ale companiilor offshore

Tipul de companie Caracterizare generală

Companiile nerezidente Caracteristice zonelor de influenţă britanică. Acestea sunt mai puţin pretenţioase, ele
(Non-resident Company) putând fi încorporate în anumite centre offshore având rezidenţele în alte ţări.
Rezidenţa fiscală poate fi modificată odată cu modificarea elementului de atribuire a
rezidenţei, de regulă, locul de unde se face administrarea acesteia.

Companiile exceptate sau Sunt persoane juridice legal constituite care beneficiază, în jurisdicţii cu un regim
scutite (Exempt Company) fiscal normal, de facilităţi acordate condiţionat. Exceptarea (scutirea) este anuală,
acordată în baza unei declaraţii ale respectivelor companii prin care acestea se obligă
să nu efectueze tranzacţii sau să angajeze afaceri cu firme înmatriculate în statul
respectiv.
Compania Internaţională Este una din cele mai noi forme de companii care s-a născut din necesitatea acordării,
(IBC- International în continuare, companiilor americane protecţie fiscală şi mai ales garantarea unei
Business Company) confidenţialităţi impenetrabile, ca urmare a încetării în anul 1984 a acordului de
evitare a dublei impuneri dintre Insulele Virgine Britanice şi SUA.
Asociaţia cu Răspundere Este unul din cel mai utilizate tipuri de entitate offshore. LLC-ul este, în fapt, un
Limitată (L.L.C. - Limited parteneriat (o asociere de persoane fizice) în care răspunderea acţionarilor este limitată
Liability Company) şi este definită superior de cota de participare la capitalul social
Compania hibridă Se caracterizează prin existenţa acţionarilor şi a membrilor garanţi. Membri-garanţi sunt
aleşi în această poziţie de către directorii societăţii cu condiţia unei garanţii asupra
datoriilor societăţii până la nivelul unei sume specificate (de regulă, până la 100 USD)
Fundaţiile anglo-saxone Au fost create în Common Law-ul britanic, cu scopul de a sustrage de la plată,
impozitele pe succesiunea unor averi personale, precum şi cu scopul protejării averilor
în favoarea generaţiilor viitoare
Trustul Este entitatea juridică prin care proprietarul unor valori (imobiliare sau mobiliare) cedează
temporar, din motive fiscale sau succesorale, dreptul său de proprietate unui depozitar
(sau administrator). Întâlnit mai ales în lumea anglo-saxonă, acest mod de organizare este pe
deplin reglementat şi acceptat de legislaţia anglo-saxonă
Compania de asigurări Este o companie creată în scopul colectării primelor de asigurare din partea unei
captivă (captive insurance companii/unui grup de companii de care este legată juridic (în holding) sau prin
company) proprietari comuni
Sursa: adaptată de autor în baza surselor bibliografice

155

Tabelul A 4.4. Tratamentul fiscal al unei întreprinderi, din Luxemburg, în funcţie de forma
Întreprinderi individuale
Definiţia termenului juridic al formei de întreprindere
♦ Contribuabilul exercită o
activitate comercială în
nume propriu
♦ Venitul întreprinderii revine
unei singure persoane : cel
care exploatează
întreprinderea
♦ Este vorba de prelevare
privată
♦ Întreprinderea individuală
nu dispune de personalitate
juridică. Numai cel care o
exploatează dispune de
personalitate juridică
♦ Întreprinderea individuală
nu dispune de patrimoniu
propriu (confuzia dintre
patrimoniul profesional şi
cel privat este generată de
indivizibilitatea
patrimonială) numai cel
care exploatează
întreprinderea este titular al
patrimoniului,
întreprinderea făcând parte
din acesta.
Caracteristicile fiscale
Personalitate fiscală
Întreprinderea nu are
personalitate fiscală. Ea nu are
calitatea de contribuabil faţă de
legile fiscale. Proprietarul care o
exploatează are calitatea de
contribuabil şi este cel ce
plăteşte impozit pe venitul său
din întreprindere.
Anexa nr.4
juridică a acesteia
Societăţi comerciale
Societate transparentă Societate opacă
(societate de persoane) (societate de capitaluri)
♦ Societatea transparentă ♦ Venitul întreprinderii este
(societate de persoane) nu este impozitat de administratorii
impozabilă decât ca societăţii: acţionarii sunt
întreprindere. Venitul impozitaţi în mod unic la
întreprinderii este impozitat momentul distribuţiei
direct de administratori. Nu se beneficiului
efectuează nici o reţinere la ♦ Este vorba de distribuirea
sursă. dividendelor cu aplicarea
unei reţineri la sursă a
impozitului de 20% cu
excepţia taxelor mai
favorabile (convenţie,
directive mamă/filială etc.)
Forma juridică
♦ Societate în nume colectiv (SNC) ♦ Societate anonimă (SA)
♦ Societate în comandită simplă ♦ Societate cu răspundere
(SCS) limitată (SRL)
♦ Întreprinderi comune în general ♦ Societate în comandită pe
(societate de acţiuni, societate acţiuni (SCA)
civilă)
Caracteristici juridice
Întreprinderea de tip societate comercială dispune de personalitate
juridică (persoană morală) distinctă de cea a asociaţilor ei, este titulară
de drepturi şi obligaţii legate de legile comerciale şi fiscale
Întreprinderea de tip societate comercială deţine patrimoniu propriu
Asociaţii societăţii transparente sunt Acţionarii societăţii de capital
responsabili nelimitaţi începând cu au p responsabilitate limitată la
momentul iniţial al asocierii în aportul lor la capital
societate.
În mod analog întreprinderilor Întreprinderea are personalitate
individuale nu are personalitate fiscală distinctă de cea a
fiscală. acţionarilor. Ea are obligaţii
fiscale diferite de cele ale
acţionarilor. Este un
contribuabil în întregime
distinct
156
Impozitul pe venit (Ip. V.) IR /impozitul pe venitul colectivităţilor (Ip. V. Col) IRC
Beneficiul supus impozitului pe
venit component al venitului
celui ce exploatează
întreprinderea
Impozitul pe avere (Ip. A) IF
Se impozitează în plus averea ca Impozitul pe averea fiecărui asociat Impozitul
persoană fizică
Impozitul comercial comunal (ICC)
ICC plătit de proprietarul care
exploatează întreprinderea, dacă activitatea comercială)
acesta exercită o activitate
comercială)
IMPOZITARE
etape cerute de lege:
1. La pragul dintre două
exerciţii, determinarea
beneficiului impozabil (în
sensul art.10 din Legea
impozitului pe venit) pe
baza dispoziţiilor fiscale şi
contabile aplicate.
Ataşarea beneficiului comercial
(în sensul art.10 din Legea
impozitului pe venit) la alte
venituri impozabile din
exploatarea în scopul determinării
venitului său global impozabil.
Acesta din urmă va fi supus
baremului impozitului pe venit cu
scopul determinării impozitului
pentru partea de exploatare (dacă
întreprinderea este în situaţia de
pierdere fiscală , această pierdere
este compensată de alte venituri
ale proprietarului. În cazul
insuficienţei veniturilor pentru
compensare această pierdere este
raportată nelimitat în timp. Ea
este, în consecinţă, compensabilă
cu veniturile globale ale anilor
următori)
Beneficiul supus impozitului pe Beneficiul supus impozitului
venit pentru fiecare persoană este cel al întreprinderii,
asociată , deoarece societatea deoarece societatea are caracter
transparentă nu are caracter de de colectivitate
colectivitate. Beneficiul impozabil
este repartizat fiecărui asociat, în
funcţie de aportul la societate
pe averea
pe baza procentajului de participare. întreprinderii
ICC plătit de întreprindere (pentru ICC suportat de întreprindere
2 etape cerute de lege: La pragul dintre exerciţii
determinarea beneficiului
1. Determinarea beneficiului comercial impozabil pe baza
comercial impozabil dispoziţiilor contabile
aplicabile în cadrul unei
2. Repartizarea beneficiului contabilităţi regulare.
impozabil între diferiţi asociaţi în
funcţie de aportul respectiv şi Pierderea reportabilă : la fel ca
reataşarea acestuia la veniturile şi în cazul întreprinderilor
globale respective (la fel ca şi în individuale.
cazul întreprinderilor individuale).
Regulile de determinare a
Pierderea reportabilă : la fel ca şi veniturilor impozabile
în cazul întreprinderilor (beneficiul comercial) a
individuale. întreprinderilor individuale se
aplică, în principiu, în acelaşi
Regulile de determinare a mod şi întreprinderilor de tip
veniturilor impozabile societăţi de persoane sau de
(beneficiul comercial) a capital ) fără excepţii
întreprinderilor individuale se
aplică, în principiu, în acelaşi
mod şi întreprinderilor de tip
societăţi de persoane sau de
capital ) fără excepţii

Dubla impozitare economică

În teorie : impozitarea aceluiaşi venit în sarcina mai multor contribuabili. Ea apare în cadrul unei societăţi
de capitaluri care-şi distribuie veniturile acţionarilor:
- prima impozitare în sarcina societăţii (Ip. V.C)
- a doua impozitare în sarcina acţionarilor (Ip. V sau Ip. V. C ), dacă acţionarii sunt
societăţi comerciale

157
Fără dublă impozitare Fără dublă impozitare Dacă acţionarul este un
particular :
Aplicarea art. 115 15 a) din
Legea impozitului pe venit;
exonerarea a 50% din
dividendele brute distribuite de
o societate de capital impozabilă
luxemburgheză, din UE sau un
stat cu care este încheiată o
convenţie

Dacă acţionarul este o

societate:
Aplicarea privilegiilor societăţilor
mamă-fiică (art.166 din Legea
impozitului pe venit); exonerarea
100% a dividendelor distribuite
dacă sigur condiţiile sunt
complete, aplicarea eventual a art.
115 a5a) din Legea impozitului pe
venit:
Sursa:adaptată de autor în baza surselor bibliografice

158
 Anexa nr.5

De obicei ,se limitează la

teritoriul unei ţări, intrând
sub stricta incidenţă a
legislaţiei respective

Tranzacţia economică
Este sancţionabilă legal,
este supusă legii fiscale,
iar dacă legea prevede
evaziunea fiscală ilicită,
poate fi considerată
presupune încălcarea
infracţiune
acesteia în vederea
sustragerii de la plată a
obligaţiilor fiscale

Legea fiscală are un

impact direct asupra
tranzacţiei, evaziunea
fiscală fiind "zdrobită de
lege"
Evaziune fiscală Este posibil de realizat de
ilicită orice individ component
al societăţii şi a cărui
activitate sau avere intră
este supusă legii sub incidenţa legislaţiei
fiscale

Nu presupune neapărat
cunoaşterea legii, poţi să
faci evaziune fiscală ilicită
Presupune existenţa şi dacă nu eşti suficient
fraudei de bine informat

Este imorală şi ilegală

Figura A 5.1.Caracteristici ale evaziunii fiscale ilicite (frauduloase)

Sursa:adaptată de autor în baza surselor bibliografice

159
 Anexa nr.6

Evitarea impunerii nu
poate fi sancţionată
legal

Poate avea loc :

Presupune o anumită - într-un mediu limitat
abilitate a individului sau (o ţară) prin divizarea
a persoanei juridice de a tranzacţiilor sau
aborda căile de ocolire a efectuarea de tranzacţii
legislaţiei fiscale, precum suplimentare la nivelul
şi de resurse necesare ţării respective
realizării ocolirii legale - la nivel de zone
geografice sau de
tranzacţii internaţionale
(companii offshore)

Presupune o cunoaştere Evaziune fiscală Tranzacţia economică

temeinică a legislaţiei este ocolită de lege
fiscale, pentru a o putea
licită - presupune găsirea căilor
eluda ocoleşte legea şi de ocolire a prevederilor
este ocolită de lege legale existente

Este numai imorală Legea fiscală are nu are

- în timp ce unul eludează un impact asupra
legea, pentru realizarea tranzacţiei,
integrală a veniturilor
publice, va creşte evaziunea fiscală licită
presiunea fiscală asupra este "protejată "de lege
celorlalţi contribuabili

Nu există fraudă
nu există abatere de la
lege

Figura A6.2. Caracteristici ale evaziunii fiscale licite (legale)

Sursa: adaptată de autor în baza surselor bibliografice

160
 Anexa nr.7

Procedeele prin care este săvârşită evaziunea fiscală frauduloasă

înregistrările în contabilitate sunt efectuate astfel, încât rezultatele să fie micşorate

introducerea în ţară, prin intermediul firmelor-fantomă, de mărfuri din import fără acte
de provenienţă, pentru a fi sustrase de la plata obligaţiilor fiscale

nedeclararea tuturor mărfurilor în vamă sau prin subevaluarea acestora, urmată de

valorificarea lor la preţurile pieţei şi sustragerea astfel de la plata în întregime a taxelor
vamale

înregistrarea parţială a veniturilor realizate fie prin neîntocmirea documentelor de

evidenţă primară, fie prin înscrierea în acestea a unor date nereale cu privire la preţ,
cheltuieli, cantităţi etc

înscrierea unor preţuri/valori, chirii, dobânzi, garanţii materiale mai mici decât cele reale
în diferite contracte încheiate de contribuabil (de vânzare-cumpărare a unor bunuri
mobile, de furnizare mărfuri, de sponsorizare a unor activităţi, de închiriere ori
concesionare la sau de la alte persoane fizice sau juridice, a unor fonduri de comerţ de
împrumut sau de credit cu o anumită dobândă sau în anumite condiţii oneroase etc.)

necuprinderea unor operaţiuni ce intră în sfera TVA în baza de calcul a taxei sau
necuprinderea în TVA a tuturor facturilor

neevidenţierea şi nevirarea TVA aferentă avansurilor încasate de la clienţi

sustragerea de la plata TVA aferentă importului de bunuri prin prezentarea în vamă a

unor facturi fictive de donaţie ori facturi externe subevaluate, precum şi neincluderea în
deconturi a TVA, amânată la plata în vamă

înfiinţarea de conturi pasive cu nomenclaturi fictive

nejustificarea cu documente legale a înregistrărilor în evidenţa contabilă

înregistrarea în conturi personale a unor părţi din beneficiu

Figura A7.3. Procedeele prin care este săvârşită evaziunea fiscală frauduloasă
Sursa: adaptată de autor în baza surselor bibliografice

161
 Anexa nr. 8

Tabelul A 8.5. Ţările şi/sau zonele offshore conform Ghidului activităţilor sau tranzacţiilor
suspecte, care cad sub incidenţa Legii cu privire la prevenirea şi combaterea spălării
banilor şi finanţării terorismului a Republicii Moldova

1. Anguilla 13. Gibraltar 25. Insulele Marshall 37. Niue

2. Antigua şi 26. Insulele
Barbuda 14. Grenada Seychelles 38. Panama
27. Insulele Turks şi
3. Aruba 15. Guam Caicos 39. Puerto Rico
4. Bahamas 16. Guersney 28. Insulele Virgine 40. Samoa
5. Bahrain 17. Hong Kong 29. Insulele Jersey 41. St. Kitts şi Nevis
6. Barbados 18. Insulele Madeira 30. Liberia 42. Santa. Lucia
19.Insulele Antile 31. Macao 43.Sf. Vincent
7. Belize Olandeze Grenadines
8. Campione 20.Insulele Bermude 32. Malaysia 44. Tahiti
9. Costa Rica 21.Insulele Cayman 33. Mauritius 45. Tangier
10. Djibouti 22. Insulele Cook 34. Micronesia 46. Uruguay
11. Dominica 23. Insulele Man 35. Montserrat 47. Vanuatu
12. Filipine 24. Insulele Mariane 36. Nauru
Sursa: [126]

162
 Anexa nr. 9
Tabelul. A 9.6. Evoluţia cotelor impozitului pe venitul societăţilor comerciale în ţările UE

Ţara 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009
BE 40,2 40,2 40,2 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0
BG 32,5 28,0 23,5 23,5 20,0 15,0 15,0 10,0 10,0 10,0
CZ 31,0 31,0 31,0 31,0 28,0 26,0 24,0 24,0 21,0 21,0
DK 32,0 30,0 30,0 30,0 30,0 28,0 28,0 25,0 25,0 25,0
DE 51,6 38,3 38,3 39,6 38,3 38,7 38,7 38,7 29,8 29,8
EE 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0 24,0 23,0 22,0 21,0 21,0
IE 24,0 20,0 16,0 12,5 12,5 12,5 12,5 12,5 12,5 12,5
EL 40,0 37,5 35,0 35,0 35,0 32,0 29,0 25,0 25,0 25,0
ES 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 32,5 30,0 30,0
FR 37,8 36,4 35,4 35,4 35,4 35,0 34,4 34,4 34,4 34,4
IT 41,3 40,3 40,3 38,3 37,3 37,3 37,3 37,3 31,4 31,4
CY 29,0 28,0 28,0 15,0 15,0 10,0 10,0 10,0 10,0 10,0
LV 25,0 25,0 22,0 19,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0 15,0
LT 24,0 24,0 15,0 15,0 15,0 15,0 19,0 18,0 15,0 15,0
LU 37,5 37,5 30,4 30,4 30,4 30,4 29,6 29,6 29,6 29,6
HU 19,6 19,6 19,6 19,6 17,6 17,5 17,5 21,3 21,3 21,3
MT 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0 35,0
NL 35,0 35,0 34,5 34,5 34,5 31,5 29,6 25,5 25,5 25,5
AT 34,0 34,0 34,0 34,0 34,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0
PL 30,0 28,0 28,0 27,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0
PT 35,2 35,2 33,0 33,0 27,5 27,5 27,5 26,5 26,5 26,5
RO 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 16,0 16,0 16,0 16,0 16,0
SI 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 25,0 23,0 22,0 22,0
SK 29,0 29,0 25,0 25,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0 19,0
FI 29,0 29,0 29,0 29,0 29,0 26,0 26,0 26,0 26,0 26,0
SE 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0 28,0
UK 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0 30,0
EU- 31,9 30,7 29,3 28,3 27,1 25,5 25,3 24,5 23,6 23,6
27
EU- 32,2 31,1 29,7 28,7 27,4 26,3 26,0 25,5 24,4 24,4
25
EA- 35,3 33,8 32,6 31,0 30,5 29,0 28,6 27,7 26,5 26,5
15
Sursa: [128]

163
 Anexa nr. 10

Tabelul A 10.7. Cotele maxime ale impozitului pe venitul persoanelor fizice în ţările UE, în
perioada 2003-2009

Ţara 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009

Bulgaria 29 29 24 24 24 10 10
Lituania 33 33 33 33 27 24 15
R. Cehă 32 32 32 32 32 16 15
România 40 40 16 16 16 16 16
Slovacia 38 19 19 19 19 19 19
Estonia 26 26 24 23 22 21 21
Letonia 25 25 25 25 25 25 23
Cipru 30 30 30 30 30 30 30
Finlanda 36 34 33,6 32,6 32 31,6 30,5
Polonia 40 40 50 40 40 40 32
Malta 35 35 35 35 35 35 35
Ungaria 40 38 38 36 36 36 36
Luxemburg 39 39 39 39 39 39 39
Grecia 40 40 40 40 40 40 40
Marea Britanie 40 40 40 40 40 40 40
Franţa 48,1 48,1 48,1 40 40 40 40
Slovenia 50 50 50 50 41 41 41
Portugalia 40 40 40 42 42 42 42
Italia 45 45 43 43 43 43 43
Spania 45 45 45 45 43 43 43
Germania 48,5 45 42 42 45 45 45
Irlanda 42 42 42 42 41 41 46
Belgia 50 50 50 50 50 50 50
Austria 50 50 50 50 50 50 50
Olanda 52 52 52 52 52 52 52
Suedia 57 56,7 56,8 56,8 56,8 56,7 56,7
Danemarca 59 59 59 59 59 62,3 62,3
Sursa: [171]

164
 Anexa nr.11
Tabelul A 11.8. Cotele standard ale TVA în UE

TVA

Cipru 15%
Luxemburg 15%
Spania 16%
Marea Britanie 17,50%
Estonia 20%
Letonia 21%
Lituania 21%
Malta 18%
Germania 19%
Grecia 21%
Olanda 19%
Republica Cehă 20%
România 24%
Slovacia 19%
Franţa 19,60%
Austria 20%
Bulgaria 20%
Italia 20%
Slovenia 20%
Ungaria 25%
Belgia 21%
Irlanda 21%
Portugalia 20%
Finlanda 22%
Polonia 22%
Danemarca 25%
Suedia 25%
Sursa: [127]

165
 Anexa nr.12

Tabelul A 12.9. Facilităţi fiscale în Republica Moldova în anul 2006

Categoria
Conţinutul Tipul Termenul
beneficiarilor
Persoanele juridice Capitalul social este constituit sau Scutirea de
majorat în mărimea ce depăşeşte suma impozitul pe
echivalentă cu: venit

- 250 mii dolari S.U.A. 50% 5 ani

- 2 milioane dolari S.U.A. 100% 3 ani
Agenţii economici Activele materiale plasate în capitalul Scutirea de TVA Nelimitat
statutar (social) al agentului economic şi taxa vamală

Agenţii economici Mărfurile introduse în baza unui Scutirea de TVA Nelimitat

contract de leasing internaţional şi şi taxa vamală
plasate sub regim de admitere
temporară
Întreprinderile ce Bunurile mobile importate în scopul Scutirea de taxa Nelimitat
desfăşoară onorării obligaţiilor contractuale vamală
activitatea de leasing

Agenţii micului Numărul mediu de salariaţi nu Scutirea de

business depăşeşte 19 persoane şi suma anuală a impozitul pe 3 ani
vânzărilor nete nu depăşeşte 3 milioane venit - 100%
lei
Reducerea cu
35% a cotei
2 ani
impozitului pe
venit (15%)
Agenţii economici Activitatea de bază este realizarea de Scutirea de
din sectorul programe impozitul pe
tehnologic venit 5 ani
informaţional
100%
Băncile comerciale Acordarea creditelor pe un termen: Scutirea de
impozitul pe
venit
- de la 2 la 3 ani 50% Nelimitat
- de peste 3 ani 100% Nelimitat
Producătorii agricoli Activitatea de bază efectivă este Scutirea de
fabricarea producţiei agricole impozitul pe 5 ani
venit - 100%
Organizaţiile din Suma impozitului pe venit, calculată şi Scutirea de Nelimitat
sfera ştiinţei şi nevirată la buget, este utilizată la impozitul pe
inovării finanţarea proiectelor din sfera ştiinţei venit - 100%
şi inovării
Sursa: [76]

166
 Anexa nr.13

Tabelul A 13.10. Facilităţi fiscale suplimentare în 2007-2009 în Republica Moldova

Categoria Termenul
Conţinutul Tipul
beneficiarilor
Persoanele Capitalul social este constituit sau majorat sau investiţii Scutirea de

juridice (cheltuieli) capitale efectuate în mărimea ce depăşeşte impozitul pe

suma echivalentă cu: venit

- 250 mii dolari S.U.A. 50% 5 ani

- 2, 5, 10, 20, 50 milioane dolari S.U.A. 100% 3, 3, 3, 4,

4 ani

Persoanele Dobânzile aferente depozitelor bancare depuse pe un Scutirea de Până la

juridice termen ce depăşeşte 3 ani şi valorile mobiliare impozitul pe

1 ianuarie
corporative sub formă de obligaţiuni emise pe un venit
2010
termen ce depăşeşte 3 ani
100%

Persoanele Majorarea perioadei de reportare a pierderilor fiscale, la calcularea Nelimitat

juridice impozitului pe venit, de la 3 la 5 ani

Persoanele Majorarea cheltuielilor deductibile din baza valorică a mijloacelor fixe, Nelimitat

juridice destinate reparaţiei curente şi capitale a mijloacelor fixe, de la 10% la 15%

Organizaţiile de Deducerea provizioanelor destinate acoperirii eventualelor pierderi ca Nelimitat

micro-finanţare urmare a nerestituirii împrumuturilor şi a dobânzilor aferente

Organizaţiile de Acordarea creditelor pe un termen: Scutirea de

micro-finanţare impozitul pe

venit

- de la 2 la 3 ani 50% Nelimitat

- de peste 3 ani 100% Nelimitat

Sursa: [76]

167
 Anexa nr.14
Tabelul A 14.11. Facilităţi fiscale privind zonele economice libere în Republica Moldova
Conţinutul Tipul Termenul

Exportul mărfurilor, serviciilor originare din zona economică liberă în 50% din cota Nelimitat

afara teritoriului vamal al Republicii Moldova impozitului pe

venit (15%)

Activitatea rezidenţilor în zona economică liberă 75% din cota Nelimitat

impozitului pe

venit (15%)

Rezidenţii care au investit în fondurile fixe ale întreprinderilor lor şi/sau Scutirea de

în dezvoltarea infrastructurii zonei economice libere un capital impozitul pe

echivalent cu cel puţin: venit

- 1 milion dolari S.U.A. 100% 3 ani

- 5 milioane dolari S.U.A. 100% 5 ani

la exportul mărfurilor, serviciilor originare din zona economică liberă în

afara teritoriului vamal al Republicii Moldova

Mărfurile, serviciile livrate în zona economică liberă din afara Cota zero a TVA Nelimitat

teritoriului vamal al Republicii Moldova, livrate din zona economică şi scutirea de

liberă în afara teritoriului vamal al RM, livrate în zona economică liberă taxa vamală

din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum şi cele

livrate de către rezidenţii diferitelor zone economice libere ale Moldovei

unul altuia

Mărfurile supuse accizelor introduse în zona economică liberă din afara Scutirea de Nelimitat

teritoriului vamal al Republicii Moldova, din alte zone economice accize

libere, din restul teritoriului vamal al Republicii Moldova, precum şi

mărfurile originare din această zonă şi scoase în afara teritoriului vamal

al RM

Sursa: [76]

168
 DECLARAŢIA PRIVIND ASUMAREA RĂSPUNDERII

Subsemnata Man Aureliana, declar pe propria-mi răspundere că materialele prezentate în

teza de doctorat se referă la propriile activităţi şi realizări, în caz contrar urmând să suport
consecinţele, în conformitate cu legislaţia în vigoare.

Numele şi prenumele: Man Aureliana

Semnătura:

Data: 30.07.2010

169
 CURRICULUM VITAE

MAN AURELIANA
Data naşterii:20.10.1967
Locul naşterii: Filiaşi, jud. Dolj

Profesia: Economist

Locul de muncă:
- inspector vamal în cadrul Autorităţii Naţionale a Vămilor, Direcţia Judeţeană
pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Arad
- preparator universitar la Universitatea „A.Vlaicu”, Arad, Facultatea de Ştiinţe
Economice, Catedra Contabilitate-Finanţe
Studii
2005-prezent:doctorand la Academia de Studii Economice a Republicii Moldova,
Specializarea : Finanţe, monedă şi credit
2004-2005: Universitatea de Vest „Vasile Goldiş” din Arad - masterat -
„Drept administrativ şi statutul funcţionarului public”
2003-2004: Universitatea de Vest „Vasile Goldiş” din Arad - masterat -
„Managementul financiar-contabil şi juridic al firmei”
1998-2003: Universitatea de Vest „Vasile Goldiş”din Arad, Facultatea de
Marketing, Management şi Informatică, specializarea Marketing
1982-1986: Liceul Sanitar-Arad

Stagieri
2006: ECDL România - Permisul European de Conducere a Computerului
2004: Institutul Naţional de Administraţie - Dezvoltarea competenţelor
profesionale specifice în domeniul vamal
2004: Camera de Comerţ, Industrie şi Agricultură a judeţului Arad - Curs
de Limba engleză

170
Activitatea profesională
01.10.2007-prezent-preparator universitar la Universitatea „A.Vlaicu”, Arad,
Facultatea de Ştiinţe Economice, Catedra Contabilitate-Finanţe
12.01.2000-prezent - Autoritatea Naţională a Vămilor, Direcţia Judeţeană pentru
Accize şi Operaţiuni Vamale Arad
01.10.1999-12.01.2000-SC Sireda Company SRL - Director economic
1998-1999-Adonis Farm Arad-asistent de farmacie
1992-1998-Spitalul de Obstetrică şi Ginecologie Arad-asistent de farmacie
1986-1992-Oficiul Farmaceutic Timişoara-laborant de farmacie

Participări la manifestări ştiinţifice, recunoscute naţional şi internaţional

1. Simpozion Internaţional, organizat de Universitatea de Vest „ Vasile Goldiş”

din Arad-2005
2. Sesiunea Ştiinţifică a Academiei de Studii Economice din Moldova,
desfăşurată în aprilie-2006
3. A-XII-a sesiune de comunicări ştiinţifice a Universităţii „Spiru Haret” din
Constanţa-2006
4. Sesiunea de comunicări ştiinţifice a Universităţii „Spiru Haret”, Craiova-
2006
5. Simpozion Internaţional „Research and Education in Innovation Era “
organizat de Universitatea „Aurel Vlaicu “- Arad, nov.2006-România.
6. Sesiunea Ştiinţifică a Academiei de Studii Economice a Republicii
Moldova, desfăşurată în aprilie-2007

Articole publicate

- în calitate de autor unic:

1. Customs policy an instrument of trading policy, în lucrarea „Scientific and
Tehnical Bulletin-Universitatea „Aurel Vlaicu”, Arad-2005
ISSN 1454-8321, p. 53-64
2. Obligaţiile financiar-bugetare, în Analele Universităţii „Aurel Vlaicu”-
Seria Economie, Arad-2005
ISSN 1582-3385, p.77-87

171
 3.Finanţe publice, în lucrarea „Dezvoltarea economică a României în perspectiva
Integrării în Uniunea Europeană - Universitatea „Spiru Haret”-
Centrul Universitar Constanţa, Facultatea de Management
financiar-contabil, Editura Europolis, Constanţa-2006
ISBN(10)973-676-137-3;ISBN(13)978-973-676-167-6,
p.114-127
4. The foreclosed execution of the fiscal claims, în lucrarea „Economic Science in
a Knowledge Society” - Ed. Mirton Publishing House, Timişoara
2006, ISBN(10) 973-52-0014-7, ISBN (13) 978-973-52-0014-5,
p.387-400
5.Teorii şi concepte despre paradisurile fiscale, în lucrarea „Scientific and
Tehnical Bulletin-Series: Social and Humanistic Sciences”
- Universitatea „Aurel Vlaicu”- Arad-2006
ISSN 1454-8321, p.65-69
6. Corelaţia evaziunea fiscală - economie subterană - ISBN 978-9975-75-195-7
Ed. ASEM 2007 p. 249-252

- în calitate de coautor
1. Economia socială de piaţă - Ideea forţă a creştin-democraţiei germane după
1945,Victor Bădescu, Cristian Haiduc, Andrei Anghelina,
Aureliana Man, Marius Boiţă, în „Valoarea adăugată prin
Servicii de Consultanţă în management -Universitatea de Vest
„Vasile Goldiş”, Arad-2005
ISBN 973-664-104-X, p.133-141
2. Conotaţii teoretice şi practice privind evaziunea fiscală, Man Aureliana, Boiţă
Marius - în lucrarea „Simpozionul internaţional al tinerilor
cercetători”, vol. I, ediţia a IV-a , Chişinău, Ed. ASEM-2006
ISBN 978-9975-75-371-2
ISBN 978-9975-75-372-2 (vol. I), p . 261-265
3. Zonele libere, Man Aureliana, Constantin Emilia – în lucrarea „Provocări
Actuale ale dezvoltării durabile în condiţiile globalizării
economiei”- a XIII-a sesiune de comunicări ştiinţifice a
studenţilor şi a Cadrelor didactice – mai 2007”, Constanţa, Ed.
Europolis 2007, ISBN 973-973-676-235-2, p.311-316

172
4. Sediul permanent, în România, al nerezidenţilor, persoane juridice şi fizice,
N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man Aureliana -
Tribuna Economică nr. 10/2007, ISSN
1223-5180, p. 38-55
5. Normele metodologice de aplicare a Codului Fiscal - Impozitul pe venit,
N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economică nr. 1/2008, p. 35-42
6. Impozitul pe veniturile din transferul de proprietăţi imobiliare,
N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economică nr. 1/2008, p. 43-45, p. 51-55
7. Prevederi legale privind reprezentanţele persoanelor juridice străine,
N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man Aureliana, Emilia
Constantin, Tribuna Economică nr. 2/2008, p. 40-45, p.51-54
8. Reglementări contabile conforme cu Directivele europene-modificarea
Ordinului nr. 1752/2005, Boiţă Marius, Emilia Constantin, Man
Aureliana, , Tribuna Economică nr. 6/2008, p. 35-43
9. Noi reglementări contabile şi fiscale începând cu 1 ianuarie 2008-Taxa pe
valoarea adăugată; Impozite şi taxe locale, Boiţă Marius, Emilia
Constantin, Man Aureliana, Tribuna Economică nr. 7/2008
p. 36-45, p. 51-52
10. . Reglementări contabile conforme cu Directivele europene - modificarea
Ordinului nr. 1752/2005, Boiţă Marius, Emilia Constantin, Man
Aureliana, Revista Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, p.10-15
11.Impozitul pe profit-norme metodologice, Boiţă Marius, Emilia Constantin,
Man Aureliana, Revista Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, p.15-18
12. Taxa pe valoarea adăugată, Boiţă Marius, Emilia Constantin, Man Aureliana,
Revista Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, pg.18-26
13. Impozite şi taxe locale - Boiţă Marius, Emilia Constantin, Man Aureliana,
Revista Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, p.26-27
14. Prevederi legale privind persoanele juridice străine, N. Grigorie-Lăcriţa,
Boiţă Marius, Man Aureliana, Emilia Constantin, Revista
Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, p. 35-48
15. Evitarea dublei impuneri, N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man Aureliana,
Emilia Constantin, Revista Impozite şi Taxe, nr.1-2/2008, p. 35-48

173
 16. Consideraţii teoretice privind politica fiscală în Uniunea Europeană. Man Aureliana,
Economica. Chişinău, 2010, nr. 1, p.121-128.
17. Politica anti-offshore a Republicii Moldova şi a României în contextul
recomandărilor organizaţiilor internaţionale, Man Aureliana, Suhovici Ana,
Intellectus, Chişinău, 2009, nr. 4, p. 36-39.

II. Cărţi publicate

1. Fiscalitate, probleme şi soluţii, N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man
Aureliana, Ed. Didactică şi Pedagogică, Bucureşti-2006,
ISBN 973-30-1667-5, ISBN 978-973-30-1667-0, 236 p.
2. Finanţe publice şi fiscalitate, N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man
Aureliana, Ed. Sitech, Craiova-2007, ISBN 978-973-746-364-7,
p.171
3. Convenţia civilă în prestarea muncii, N. Grigorie-Lăcriţa, Boiţă Marius, Man
Aureliana, Ed. Sitech, Craiova-2007, ISBN 978-973-746- 516-0, p.140
4. Reglementări contabile conforme cu Directivele Europene, N. Grigorie-Lăcriţa,
Maier Dan, Pop Radu, Roatiş Ovidiu, Mare Emil, Teşu Ramona,
David Delia, Ciolacu Marin, Boiţă Marius, Constantin Emilia,
Man Aureliana, Elek Ladislau, Alexa Dan Cristian, Ed. Didactică
şi Pedagogică, Bucureşti-2008, ISBN 978-973-30-1890-2, p.222
5. Relaţii economice internaţionale, Elek Ladislau, Man Aureliana, Cristea Adela,
Ed. University Press „Vasile Goldiş”, Arad-2008,
ISBN 978-973- 664-276-0, p.89

Date de contact
B-dul N. Titulescu, bl.303/4, sc. A, ap. 17, Arad
Telefon: 0357-802258, 0723722457, 0728129652
e-mail:manaureliana@yahoo.com

174