MAKALAH TENTANG “HARGA TRANSFER”

Disusun untuk memenuhi tugas kelompok Mata Kuliah Sistem Pengendalian Manajemen

Dosen Pengampu:
Dr. Sarwani, SE, M.Si, Ak, CA

Disusun oleh:
Kelompok 5

Ghina Vrilia Putri 1910313320013

Hibbatin Mahfuziah 1910313120029

Karina Khairunnisa 1910313220033

Latifah Rafika 1910313320007

Salma Hapijah 1910313320049

PROGRAM STUDI S1 AKUNTANSI

FAKULTAS EKONOMI DAN BISNIS

UNIVERSITAS LAMBUNG MANGKURAT

BANJARMASIN
 KATA PENGANTAR

Dengan mengucapkan puji dan syukur kepada Allah SWT karena atas berkat rahmat
dan karunia-NYA yang diberikan kepada kami sehingga dapat menyusun makalah yang
membahas tentang “Harga Transfer” tepat pada waktunya, tidak lupa pula Shalawat serta
Salam yang selalu tercurahkan kepada bimbingan kita Nabi Muhammad SAW.

Dalam kesempatan ini kami mengucapkan terimakasih kepada Dosen Pengampu yaitu
Bapak Dr. Sarwani, SE, M.Si, Ak, CA yang telah memberikan tugas ini sehingga dapat
menambah wawasan sesuai dengan bidang studi yang kami tekuni serta telah membimbing
dalam proses pembelajaran. Kami juga mengucapkan terimakasih kepada semua pihak yang
telah membagi sebagian pengetahuannya sehingga kami dapat menyelesaikan makalah ini.

Semoga makalah ini dapat memberikan kontribusi positif dan memberikan manfaat
bagi para pembaca. Kami sangat menyadari bahwa makalah yang kami buat masih jauh dari
kata sempurna, oleh karena itu kami mengharapkan berbagai kritik dan saran yang
membangun dari para pembaca untuk kami agar lebih baik kedepannya.

Banjarmasin, 02 Maret 2022

Tim Penulis, Kelompok 5

i
 DAFTAR ISI

KATA PENGANTAR................................................................................................................i
DAFTAR ISI..............................................................................................................................ii
BAB I.........................................................................................................................................3
PENDAHULUAN......................................................................................................................3
A. Latar Belakang................................................................................................................3
B. Rumusan Masalah...........................................................................................................3
C. Tujuan Penulisan.............................................................................................................4
BAB II........................................................................................................................................5
PEMBAHASAN........................................................................................................................5
A. Definisi Harga Transfer...................................................................................................5
B. Tujuan, Prinsip, dan Kondisi yang Memengaruhi Dari Harga Transfer.........................6
C. Metode-metode Penentuan Harga Transfer....................................................................8
D. Administrasi Harga Transfer.........................................................................................12
BAB III.....................................................................................................................................15
PENUTUP................................................................................................................................15
A. Kesimpulan...................................................................................................................15
DAFTAR PUSTAKA..............................................................................................................16

ii
 BAB I

PENDAHULUAN

A. Latar Belakang

Semakin ketatnya persaingan di dunia usaha baik berupa barang atau jasa
membuat setiap perusahaan berusaha untuk dapat memenuhi segala kebutuhan
konsumen dengan harga yang relatif terjangkau namun tetap memperhatikan biaya-
biaya yang diperlukan dalam menghasilkan barang atau jasa tersebut. Salah satu yang
mempengaruhi ialah harga transfer.

Harga transfer adalah biaya (cost) atau harga (price) yang dibebankan atas
pemindahan (transfer) suatu barang atau jasa dari satu divisi ke divisi lain dalam suatu
perusahaan. Hal ini berarti adanya biaya atau harga tambahan yang dikenakan pada
setiap barang atau jasa yang diproduksi yang mengalami perpindahan dari satu divisi
ke divisi lain dalam kegiatan produksi. Kewenangan dalam menetapkan besaran harga
transfer ini ditentukan oleh masing-masing divisi.

Harga transfer juga mempengaruhi keputusan manajemen dalam menetapkan

besaran harga suatu produk atau jasa yang akan dijual ke masyarakat. Hal ini perlu
diperhatikan oleh setiap divisi bahwa apabila harga transfer yang ditentukan tinggi
maka harga jual produk atau jasa tersebut juga akan menjadi tingi sehingga akan
membuat masyarakat tidak tertarik untuk membeli produk tersebut.

Oleh karena itu pada makalah ini kami mencoba menjelaskan bagaimana
sebenarnya yang dimaksud harga transfer tersebut. Sehingga dapat digunakan sebagai
referensi bagi para pembaca agar mengetahui bagaimana cara penentuan besaran
harga transfer serta nantinya bisa ditetapkan dalam kehidupan sehari-hari.

B. Rumusan Masalah

Dari latar belakang tersebut maka kami menemukan dan merumuskan

beberapa masalah yang didapat, sebagai berikut:
1. Bagaimana definisi dari harga transfer?
2. Apa tujuan, prinsip, dan kondisi yang memengaruhi dari harga transfer?

3
 3. Bagaimana metode penentuan harga transfer?
4. Bagaimana pengelolaan harga transfer?

C. Tujuan Penulisan

1. Untuk mengetahui definisi dari harga transfer.

2. Untuk mengetahui tujuan, prinsip, dan kondisi yang memengaruhi dari harga
transfer.
3. Untuk mengetahui metode penentuan harga transfer.
4. Untuk mengetahui cara pengelolaan harga transfer.

4
 BAB II

PEMBAHASAN

A. Definisi Harga Transfer

Terdapat berbagai macam definisi yang dikemukakan oleh para peneliti

mengenai istilah transfer pricing ini. Seperti yang disebutkan di dalam Lingga (2012)
bahwa pengertian transfer pricing adalah sebagai berikut:
 Simamora dalam Mangoting (2000) menjelaskan, transfer pricing merupakan nilai
atau harga jual khusus yang dipakai dalam pertukaran antar divisional untuk mencatat
pendapatan divisi penjual (selling division) dan biaya divisi pembeli (buying
division). Transfer pricing juga disebut dengan intracompany pricing, intercorporate
pricing, interdivisional, atau internal pricing yang merupakan harga yang
diperhitungkan untuk keperluan pengendalian manajemen atas transfer barang dan
jasa antar anggota. Organization for Economic Co-operation and Development
(OECD) mendefinisikan transfer pricing sebagai harga yang ditentukan di dalam
transaksi antar anggota grup dalam sebuah perusahaan multinasional dimana harga
transfer yang ditentukan tersebut dapat menyimpang dari harga pasar wajar sepanjang
cocok bagi grupnya. Mereka dapat menyimpang dari harga pasar wajar karena mereka
berada pada posisi bebas untuk mengadopsi prinsip apapun yang tepat bagi
korporasinya.
 J. M. Rosenburg dalam Santoso (2004) mengungkapkan bahwa harga transfer adalah
harga yang ditetapkan oleh satu bagian dari sebuah organisasi atas penyerahan barang
atau jasa yang dilakukan kepada bagian lain dari organisasi yang sama.
 Garrison, et al., (2007) mendefinisikan transfer pricing sebagai harga yang
dibebankan jika satu segmen perusahaan menyediakan barang atau jasa kepada
segmen lain dari perusahaan yang sama.
 Pengertian lain dari transfer pricing menurut Suyana (2012) adalah transaksi barang
dan jasa antara beberapa divisi pada suatu kelompok usaha dengan harga yang tidak
wajar, bisa dengan menaikkan (mark up) atau dengan menurunkan (mark down),
kebanyakan dilakukan oleh perusahaan multinasional. Yang dimaksud dengan
perusahaan multinasional adalah perusahaan yang beroperasi di satu Negara di bawah
pengendalian satu pihak tertentu.

5
 Secara umum harga transfer adalah suatu kebijakan perusahaan dalam
menentukan harga transfer suatu transaksi baik itu barang, jasa, harta tak berwujud,
atau pun transaksi finansial yang dilakukan oleh perusahaan.

B. Tujuan, Prinsip, dan Kondisi yang Memengaruhi Dari Harga Transfer

1. Tujuan dalam Penentuan Harga Transfer

Harga transfer harus dirancang sedemikian rupa sehingga dapat mencapai
tujuan berikut ini:
 Memberikan informasi yang relevan kepada masing-masing unit usaha untuk
menentukan imbal balik yang optimum antara biaya dan pendapatan
perusahaan.
 Menghasilkan keputusan yang selaras dengan cita-cita maksudnya, sistem
harus dirancang sedemikian rupa sehingga keputusan yang meningkatkan laba
unit usaha juga akan meningkatkan laba perusahaan.
 Membantu pengukuran kinerja ekonomi dari unit usaha individual.
 Sistem tersebut harus mudah dimengerti dan dikelola.

2. Prinsip Dasar Harga Transfer

 Bahwa harga transfer sebaiknya serupa dengan harga pasar yang dikenakan
seandainya produk tersebut dijual ke konsumen luar/dibeli dari pemasok luar.
 Bagi divisi penjualan, harga transfer merupakan pendapatan dan akan diper-
hitungkan adanya laba untuk pusat laba penjualan.
 Bagi pusat laba pembelian, harga transfer merupakan biaya atau harga pokok
sehingga diharapkan masih dapat dijual dengan memperoleh keuntungan.

3. Kondisi yang Memengaruhi Harga Transfer

Suatu transfer barang dan jasa dalam suatu transaksi setidaknya salah satu
dari kedua pihak adalah pusat laba. Harga semacam itu biasanya melibatkan suatu
elemen laba karena suatu perusahaan yang independen tidak akan mentransfer
barang dan jasa ke perusahaan lain sebesar biaya produksi atau lebih rendah dari
itu. Kondisi-kondisi yang mempengaruhi harga transfer adalah:

6
 Prinsip Dasar, Harga transfer sebaiknya serupa dengan harga yang akan
dikenakan seandainya produk tersebut dijual ke konsumen luar atau dibeli dari
pemasok luar.
 Situasi Ideal, Harga transfer berdasarkan harga pasar akan menghasilkan
keselarasan cita-cita jika kondisi-kondisi di bawah ini ada:
a. Orang-orang yang kompeten
Idealnya, para manajer harus memperhatikan kinerja jangka panjang dari
pusat tanggung jawab mereka, sama seperti kinerja jangka pendeknya. Staf
yang terlibat dalam negoisasi dan arbitrase harga transfer juga harus
kompeten.
b. Atmosfer yang baik
Para manajer harus menjadika profitabilitas, sebagaimana diukur dalam
laporan laba rugi mereka, sebagai cita-cita yang penting dan pertimbangan
yang signifikan dalam penilaian kinerja mereka. Mereka harus
memandang bahwa harga transfer tersebut harus adil.
c. Kebebasan memperoleh sumber daya
Alternatif dalam memperoleh sumber daya haruslah ada, dan para manajer
sebaiknya diizinkan untuk memilih alternatif yang paling baik untuk
mereka. Manajer pembelian harus bebas untuk membeli dari pihak luar,
dan manajer penjualan harus bebas untuk menjual ke pihak luar. Dalam
keadan seperti ini, kebijakan harga transfer tersebut akan memberikan hak
kepada setiap manajer pusat laba untuk berurusan baik dengan pihak
didalam maupun diluar perusahaan sesuai dengan penilai mereka masing-
masing. Kemudian pasar akan membentuk sautu harga transfer. Keputusan
untuk berurusan dengan pihak di dalam atau diluar perusahaan juga dibuat
oleh pasar. Jika pembeli tidak mendapatkan harga yang memuaskan dari
sumber didalam perusahaan, mereka bebas untuk membeli dari luar.
d. Informasi Penuh
Para manejer harus mengetahui semua alternatif yang ada serta biaya dan
pendapatan yang relevan dari masing-masing alternatif tersebut.
e. Negoisasi
Harus ada mekanisme kerja yang berjalan lancar untuk melakukan
negoisasi kontrak antar unit usaha. Jika semua kondisi diatas terpenuhi

7
 maka sistem harga transfer berdasrkan harga pasar dapat menghasilkan
keselarasan cita-cita dan tidak membutuhkan administrasi pusat.

C. Metode-metode Penentuan Harga Transfer

Beberapa metode harga transfer yang sering digunakan oleh perusahaan-

perusahaan multinasional dan divisionalisasi/departementasi dalam melakukan
aktifitas keuangannya adalah:

1. Harga Transfer Dasar Biaya (Cost-Based Transfer Pricing). Perusahaan yang

menggunakan metode transfer atas dasar biaya menetapkan harga transfer atas
biaya variabel dan tetap yang bisa dibagi dalam tiga pemilihan bentuk, yaitu biaya
penuh (full cost), biaya penuh ditambah mark-up (full costplus markup), dan
gabungan antara biaya variabel dan tetap (variable costplus fixed fee).
Kelemahan:
- Harus dihitung dulu komponen biaya yang diperhitungkan.
- Sulit menentukan laba atau ROI (Return of Investment) yg wajar bagi unit
pengirim.
- Tidak ada jaminan unit pengirim untuk mendapatkan laba atau ROI yg telah
disetujui bersama.

CONTOH SOAL
Harga Transfer atas Dasar Biaya Lengkap
OOKY Corp. memiliki dua divisi (Divisi A dan B) yang dibentuk sebagai pusat
laba. Divisi A menghasilkan suku cadang Q dan dijual di pasar luar sebanyak 10%
dan sisanya ditransfer ke divisi B. Manajer Divisi A dan B sedang
mempertimbangkan penentuan harga transfer suku cadang Q untuk tahun
anggaran. Menurut anggaran, divisi A akan beroperasi pada kapasitas normal
sebanyak 1000unit dengan taksiran biaya penuh untuj tahun anggaran sebagai
berikut:
- Biaya produksi Rp 200.000.000
- Biaya adm&Umum Rp 50.000.000
- Biaya pemasaran Rp 20.000.000
Total biaya penuh divisi A Rp 270.000.000

8
 Total aktiva yang diperkirakan pada awal tahun anggaran adalah sebesar Rp
1.000.000.000 dan laba yang diharapkan yang dinyatakan dalam ROI = 20%.
Tentukan harga transfer untuk suku cadang Q!

PENYELESAIAN:

Perhitungan Mark Up:

Biaya Adm&umum Rp 50.000.000
Biaya pemasaran Rp 20.000.000
laba yang diharapkan: = 20% x Rp 1.000.000.000 Rp 200.000.000
Jumlah biaya dan laba Rp 270.000.000
Biaya produksi Rp 200.000.000
Mark up 135%

Perhitungan harga transfer:

Biaya produksi Rp 200.000.000
Markup 135% x Rp 200.000.000 Rp 270.000.000
Jumlah harga jual Rp 470.000.000
Volume produksi 1.000 unit
Harga transfer per unit Rp 470.000,-

Harga Transfer atas Dasar Biaya Variabel

Biaya Variabel:

- Biaya produksi variabel Rp 150.000.000

- Biaya administrasi umum variabel Rp 10.000.000
- Biaya pemasaran variabel Rp 5.000.000
Total biaya variabel Rp 165.000.000

Biaya Tetap:

- Biaya produksi tetap Rp 50.000.000

9
 - Biaya administrasi umum tetap Rp 40.000.000
- Biaya pemasaran tetap Rp 15.000.000
Total biaya tetap Rp 105.000.000

TOTAL biaya penuh Rp 270.000.000

PENYELESAIAN:

Perhitungan Mark Up:

Biaya Tetap Rp 105.000.000

Laba yang diharapkan: = 20% x Rp 1.000.000.000 Rp 200.000.000

Jumlah biaya tetap dan laba Rp 305.000.000

Biaya variabel Rp 165.000.000

Mark up 185%

Perhitungan Harga Jual:

Biaya variabel Rp 165.000.000

Markup 185% x Rp 165.000.000 Rp 305.000.000

Jumlah harga jual Rp 470.000.000

Volume produksi 10.000 kg unit

Harga jual per kg Rp 47.000

2. Harga Transfer atas Dasar Harga Pasar (Market Based Transfer Pricing).
Apabila ada suatu pasar yang sempurna, metode transfer pricing atas dasar harga
pasar inilah merupakan ukuran yang paling memadai karena sifatnya yang

10
independen. Namun keterbatasan informasi pasar terkadang menjadi kendala
dalam mengunakan transfer pricing yang berdasarkan harga pasar.
Kelemahan:
- Tidak semua produk mempunyai harga pasar.
- Penghematan tidak dapat dinikmati bersama.
- Harga pasar tidak selalu sama dengan harga yg tercantum di dalam daftar
harga, lebih sulit lagi jika harga pasar sangat fluktuatif.

CONTOH SOAL
Harga Transfer berdasarkan Harga Pasar
PT Persada memiliki dua pusat laba yaitu Divisi A dan Divisi B. Produk Divisi A,
yaitu produk N, sebagian dijual kepada pihak luar dan sebagian lainnya ditransfer
ke Divisi B untuk diolah lebih lanjut. Harga jual per unit produk N. Kepada pihak
lain Rp 360. Biaya produksi dan non produksi produk N di Divisi A per unit
adalah:

Elemen Biaya Biaya Standar Biaya Sesungguhnya

Produk variabel 120 160
Produksi tetap 30 30
Nonproduksi variabel 60 60
Nonproduksi tetap 50 50

PENYELESAIAN:
Jika produk ditransfer dari Divisi A ke Divisi B, biaya nonproduksi variabel
sebesar Rp 30 dapat dihindari. Atas dasar data PT Persada tersebut dapat
ditentukan besarnya harga transfer per unit dari Divisi A ke Divisi B adalah:
Harga pasar per unit Rp 360
Biaya dapat dihindari 30 –
Harga transfer per unit Rp 330

11
D. Administrasi Harga Transfer

1. Metode Negosiasi. Harga transfer negosiasi didasarkan tawar menawar atau

perundingan antara divisi penjual dengan divisi pembeli. Penentuan harga
negosiasi menganjurkan proses tawar-menawar bebas (arm’s length) antar divisi
seolaholah sebagai kesatuan usaha yang terpisah. Kebebasan ini tercipta jika divisi
penjual dapat pula menjual produknya ke pihak luar dan divisi pembeli dapat
membeli produk yang sama dari pihak lain.
Alasan pemakaian metode ini adalah:
- Negosiasi menunjukkan kepercaysan manajer kantor pusat peda manajer
divisi.
- Harga negosiasi dapat mencerminkan prestasi laba divisi.
- Jika manajer divisi mengetahui informasi biaya dan harga pasar, maka dapat
dicapai harga negosiasi yang rasional.
Metode ini memiliki beberapa kelemahan antara lain:
- Memerlukan waktu perundingan yang lama.
- Cenderung menimbulkan konflik antar divisi.
- Laba divisi sangat peka terhadap keahiian manajer divisi dalam tawar
menawar.
- Jika harga negosiasi sudah tidak memuaskan maka dapat mengakibatkan
produktivitas rendah. Jika transfer produk antar divisi sangat besar dan tidak
ada harga pembanding di luar maka penerapan metode negosiasi sifatnya
terbatas dan manajer kantor pusat biasanya menentukan peraturan pengadaan
dan harga transfer.

CONTOH SOAL
Harga Transfer berdasarkan Negoisasi
PT Batu Halak dengan dua divisi yang saling melakukan transaksi, yaitu divisi
Penjual (A) dan divisi pembeli (B). Divisi A bekerja dengan full capacity dan
menjual produknya ke pasar luar. Jika divisi A tidak menjual kepada pasar luar
atau dijual ke divisi B maka divisi A dapat menghemat biaya pemasaran dan
distribusi $700/unit. Perusahaan bekerja selama 250 hari/tahun dan informasi
kedua divisi adalah sebagai berikut:

12
 Divisi A Divisi B
Unit terjual per hari 50 Unit 40 Unit
Per tahun 250 hari 12.500 10.000
Harga jual $40 $500.000 $400.000
Biaya manufaktur variabel 200.000 120.000
Biaya distribusi variabel 10.000 15.000
Biaya tetap/tahun $120.000 $110.000

PENYELESAIAN:

Kedua divisi sepakat melakukan harga transfer negoisasi dengan menjual produk
dari divisi A ke divisi B, maka divisi tidak perlu mengeluarkan biaya pemasaran
dan distribusi variabel.
- Harga transfer minimum:
$500.000 - $10.000 = $490.000, atau per unitnya $490.000/12.500 = $39,20
- Harga transfer maksimum:
$500.000, atau perunitnya $500.000/12.500 = $40/unit

Kedua divisi hendak merealisir harga transfer negoisasi yang sudah disepakati
yaitu:

$ 40+ $ 39,20
=$ 39,60
2

2. Metode Arbitrase. Harga transfer arbitrase adalah harga transfer yang ditentukan
oleh eksekutif atau badan lain yang ditugasi untuk mengarbitrasi harga transfer
setelah orang atau badan tersebut berdialog dengan para manajer divisi yang
bersangkutan. Metode ini digunakan jika divisi penjual dan divisi pembeli tidak
dapat mencapai kesepakatan dalam penentuan harga transfer. Bagaimanapun
rincinya peraturan penentuan harga (pricing rules), mungkin ada kasus di mana
unit-unit usaha tidak dapat menyetujui harga tertentu. Untuk alasan tersebut, suatu
prosedur harus dibuat untuk menengahi arbitase harga transfer. Dialog diharapkan

13
 dapat memutuskan harga transfer yang adil bagi manajer penjual dan manajer
pembeli. Jika dipandang perlu, maka akan dibentuk suatu komite yang biasanya
memiliki tiga tanggung jawab, yaitu:
- Menyelesaikan perselisihan harga transfer.
- Menelaah kembali pengubahan sumber pengadaan.
- Jika perlu, mengubah aturan penentuan harga transfer

Selain tingkat formalitas arbitrase, jenis proses penyelesaian konflik yang

digunakan juga mempengaruhi efektivitas suatu sistem harga transfer. Terdapat
empat cara untuk menyelesaikan konflik:
• Memaksa (forcing)
• Membujuk (smoothing)
• Menawarkan (bargaining)
• Penyelesaian masalah (problem solving)
Mekanisme penyelesaian konflik dapat bervariasi, dari menghindari konflik
melalui forcing dan smoothing, sampai penyelesaian konflik melalui bargaining
dan problem solving.

Klasifikasi Produk
Luas dan formalitas dari perolehan sumber daya dan peraturan penentuan harga
transfer bergantung pada banyaknya jumlah transfer dalam perusahaan dan
ketersediaan pasar serta harga pasar. Semakin besar jumlah transfer dan ketersediaan
harga pasar, maka semakin formal dan spesifik peraturan yang ada. Jika harga pasar
selalu siap sedia, maka perolehan sumber daya dapat dikendalikan dengan peninjauan
kantor pusat atas keputusan buat atau beli (make or buy decision) yang melebihi
jumlah tertentu. Beberapa perusahaan membagi produknya ke dalam dua kelas:
 Kelas I, meliputi seluruh produk dimana manajemen senior ingin
mengendalikan perolehan sumber daya, biasanya produk-produk yang
bervolume besar, tidak memiliki sumber dari luar, dan produksinya tetap ingin
dikendalikan manajemen demi alasan kualitas atau tertentu.
 Kelas II, meliputi seluruh produk lainnya, yaitu produk yang dapat diproduksi
di luar perusahaan tanpa adanya gangguan terhadap operasi yang sedang

14
berjalan, volumenya relatif kecil diproduksi dengan peralatan umum (general
purpose equipment), ditransfer pada harga pasar.

15
 BAB III

PENUTUP

A. Kesimpulan

Ketatnya persaingan di dunia usaha membuat setiap perusahaan berusaha

untuk dapat memenuhi kebutuhan konsumen dengan harga yang relatif terjangkau
namun tetap memperhatikan biaya yang diperlukan. Salah satu yang mempengaruhi
ialah harga transfer. Harga transfer merupakan biaya yang dibebankan dari satu divisi
ke divisi lain dalam suatu perusahaan. Harga transfer ini mempengaruhi keputusan
manajemen dalam menetapkan besaran harga pokok produk atau jasa yang dijual ke
konsumen. Harga transfer ini harus dibuat atau dirancang dengan baik agar tujuan
dapat tercapai. Harga transfer dipengaruhi oleh berbagai kondisi, yaitu prinsip dasar
dan situasi yang ideal.
Ada beberapa metode harga transfer yang biasa digunakan oleh perusahaan,
seperti harga transfer dasar biaya, harga transfer atas dasar harga pasar, harga transfer
negosiasi, dan penentuan harga berdasarkan arbitrase. Masing-masing metode
memiliki kelemahan maupun kelebihan tersendiri. Oleh karena itu, setiap perusahaan
memilih atau memutuskan akan menggunakan metode harga transfer yang mana
bergantung pada keputusan pihak-pihak yang ada dalam perusahaan tersebut.

16
 DAFTAR PUSTAKA

Anthony, R. N., & Govindarajan, V. (2012). Sistem Pengendalian Manajemen. Jakarta: Salemba
Empat.

17