OPINII PRIVIND COMPONENTA ȘI PREZENTAREA SITUAȚIILOR

FINANCIARE ANUALE DIN CONTABILITATEA PUBLICĂ DIN

ROMÂNIA COMPARATIV CU EXIGENȚELE IPSAS-1

Rezumat:În acest articol am dorit să aducem în atenție mai întâi aspectele definitorii ale IPSAS – 1 și
formatul situațiilor financiare anuale propuse de acesta. Am relevat apoi varianta adoptată, prin act legislativ
specific, de către Ministerului Finanțelor Publice, în ceea ce privește conținutul setului de situații financiare ce se
aplică din 2005 în România, cu elementele comune dar și specifice ale acestui proces de implementare.
În partea finală am dorit să aducem în atenție opinii ale profesioniștilor contabili din Ministerul Apărării
Naționale despre neajunsuri legate de situațiile financiare anuale în instituțiile publice din armată. Am punctat și
opiniile noastre privind măsura în care în legislația națională au fost preluate toate cerințele din IPSAS 1.
Cuvinte cheie: active; datorii; capitaluri propria; venituri; cheltuieli; prag de semnificație; set complet
de situații financiare; situația fluxurilor de numerar; cont de execuție bugetară.

Introducere

Aplicarea Standardelor Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS)

în general și a celui privind situațiile financiare (IPSAS - 1), în special, a reprezentat o
preocupare importantă a Ministerului Finanțelor Publice din România, începând cu anul 2005.
Reglementările ulterioare care au fost adoptate de atunci până în prezent au însemnat pași
importanți în această direcție. Cu toate acestea mai sunt încă aspecte care ar trebui puse de
acord în legislația noastră de profil cu cerințele din IPSAS – 1, pe care am căutat și eu să le
semnalez și să le aduc în atenția decidenților, pentru a armoniza și mai bine formatul actual al
situațiilor financiare din instituțiile publice din țara noastră (și în particular din armată) cu cel
propus prin acest standard.

1.Unele aspecte definitorii privind Standardul Internațional de Contabilitate pentru

Sectorul Public (IPSAS) - 1-Prezentarea situațiilor financiare

Standardele Internaţionale de Contabilitate pentru Sectorul Public (IPSAS) se bazează

în principal pe Standardul Internaţional de Contabilitate (IAS) 1 (revizuit în 2003)
“Prezentarea situaţiilor financiare”, publicat de Consiliul pentru Standarde Internaţionale de
Contabilitate (IASB) iar ultima versiune a fost publicată în 20181.
Obiectivul acestui standard este de a prescrie modul în care ar trebui prezentate
situaţiile financiare cu scop general, pentru a asigura comparabilitatea atât cu situaţiile
financiare ale entităţii pentru perioadele precedente, cât şi cu situaţiile financiare ale altor
entităţi.
În legătură cu domeniu de aplicare, prezentul standard trebuie aplicat tuturor
situaţiilor financiare cu scop general întocmite şi prezentate conform contabilităţii pe bază de
angajamente, în conformitate cu IPSAS-urile.
În continuare vom prezenta definiţiile esențiale utilizate de acest standard. Următorii
termeni sunt utilizaţi în prezentul standard cu înţelesul specificat în continuare: baza de

1
International Public Sector Accounting Standards Board, Handbook of International Public Sector Accounting
Pronouncements, International Public Sector Accounting Standards (IPSAS), 2017, Edition, Published by:
IFAC, 2018;

1
angajamente; activele; datoriile; activele nete/capitalurile proprii; notele; veniturile;
cheltuielile; pragul de semnificație.
Baza de angajamente2 reprezintă o bază de contabilitate conform căreia tranzacţiile şi
alte evenimente sunt recunoscute atunci când apar (şi nu doar la primirea sau plătirea de
numerar sau echivalente de numerar).
Activele3 sunt resurse controlate de o entitate ca urmare a unor evenimente trecute şi
de la care se preconizează că vor decurge beneficii economice viitoare sau potenţial de
servicii pentru entitate.
Datoriile4 sunt obligaţii actuale ale entităţii, rezultate din evenimente trecute, a căror
decontare se aşteaptă să determine o ieşire de resurse încorporând beneficii economice sau
potenţial de servicii din entitate.
Activele nete/capitalurile proprii5 reprezintă interesul rezidual în activele unei entităţi
după deducerea tuturor datoriilor sale.
Notele6 cuprind informaţii suplimentare faţă de cele prezentate în situaţia poziţiei
financiare, situaţia performanţei financiare, situaţia modificărilor activelor nete/capitalurilor
proprii şi situaţia fluxurilor de trezorerie.
Veniturile7 sunt intrările brute de beneficii economice sau potenţial de servicii de pe
parcursul perioadei de raportare atunci când aceste intrări se concretizează în creşteri ale
activelor nete/capitalurilor proprii, altele decât cele aferente contribuţiilor de la proprietari.
Cheltuielile8 sunt scăderi ale beneficiilor economice sau ale potenţialului de servicii pe
durata perioadei de raportare sub forma unor ieşiri sau epuizări ale activelor sau a suportării
unor datorii care au drept rezultat reduceri ale activelor nete/capitalurilor proprii, altele decât
cele legate de distribuirile către proprietari.
Un concept foarte important este pragul de semnificaţie. Evaluarea măsurii în care o
omisiune sau o prezentare eronată ar putea influenţa deciziile utilizatorilor, putând astfel să fie
semnificativă, necesită, în mod obligatoriu, luarea în considerare a caracteristicilor acelor
utilizatori. Astfel, evaluarea trebuie să ia în considerare cum ar putea fi influenţaţi în mod
rezonabil astfel de utilizatori în luarea şi evaluarea deciziilor9.
Cu privire la situațiile financiare prezentăm în continuare câteva aspecte relevante din
IPSAS - 1. Obiectivele situaţiilor financiare cu scop general sunt de a oferi informaţii despre
poziţia financiară, performanţa financiară şi fluxurile de trezorerie ale unei entităţi, utile
pentru o gamă largă de utilizatori în luarea şi evaluarea deciziilor legate de alocarea
resurselor.
Obiectivele raportării financiare cu scop general în sectorul public trebuie să fie
oferirea de informaţii utile luării deciziilor şi demonstrarea responsabilităţii entităţii pentru
resursele încredinţate ei, prin punerea la dispoziție a informațiilor privind: a)sursele, alocarea
2
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Manualul de Norme Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public, vol.I, Ediția 2013, Editura
CECCAR, 2014, pp.85-86;
3
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.86;
4
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.87;
5
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.87;
6
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.87;
7
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.87;
8
Definiția este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public,
Op.cit., vol.I, p.86;
9
Abordarea acestui concept este prezentată în Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru
Sectorul Public, Op.cit., vol.I, pp.88-89;

2
şi utilizările resurselor financiare; b)modul în care entitatea şi-a finanţat activităţile şi şi-a
acoperit necesarul de numerar; c)evaluarea capacităţii entităţii de a-şi finanţa activităţile şi de
a-şi onora datoriile şi angajamentele; d)starea financiară a entităţii şi modificările în aceasta;
e)evaluarea performanţei entităţii cu privire la costurile serviciilor, eficienţă şi realizări.
Pentru a atinge aceste obiective, situaţiile financiare trebuie să ofere informaţii
despre: a)Active; b)Datorii; c)Active nete/capitaluri proprii; d)Venituri; e)Cheltuieli; f)Alte
modificări ale activelor nete/capitalurilor proprii; g)Fluxuri de trezorerie.
Un set complet de situaţii financiare include: a)O situaţie a poziţiei financiare; b)O
situaţie a performanţei financiare; c)O situaţie a modificărilor activelor nete/capitalurilor
proprii; d)O situaţie a fluxurilor de trezorerie; e)Atunci când entitatea îşi face public bugetul
aprobat, o comparaţie a valorilor bugetare cu cele reale fie ca o situaţie financiară
suplimentară
individuală, fie ca o coloană a bugetului în situaţiile financiare; f)Notele, care cuprind un
rezumat al politicilor contabile semnificative şi alte note explicative.
În finalul acestei succinte examinări a IPSAS 1-Prezentarea situațiilor financiare, se
pot desprinde, în opinia mea, câteva idei majore: 1)contextul în care a fost recunoscut acest
standard în forma actuală este unul ce ține de modificările care au avut loc în ceea ce privește
rolul sectorului public; 2)noul obiectiv pe care îl are acest standard în forma actuală ține de
mutațiile produse în managementul instituțiilor publice; 3)elementele de noutate intervenite în
ceea ce privește domeniul de aplicare a acestui standard sunt importante; 4)definițiile
esențiale care sunt cuprinse în acest standard conțin importante modificări de conținut și
înțeles, care să facă mai bună aplicarea standardului; 5)prezentarea componentelor situațiilor
financiare pentru instituțiile publice și a posibilităților autorităților naționale de a opta pentru
una din variantele recomandate.

2.Repere definitorii desprinse din reglementările românești actuale legate de

contabilitatea publică referitoare la situațiile financiare anuale

Pentru instituțiile publice din România, documentul oficial de prezentare a situației

patrimoniului aflat în administrarea statului și a unităților administrativ-teritoriale și a
execuției bugetului de venituri și cheltuieli, îl reprezintă situațiile financiare. Acestea se
întocmesc conform normelor elaborate de Ministerul Finanțelor Publice, aprobate prin ordin
al ministrului finanțelor publice10.
Situațiile financiare trebuie să ofere o imagine fidelă a activelor, datoriilor, poziției
financiare (active nete/patrimoniu net/capital propriu), precum și a performanței financiare și
a rezultatului patrimonial. Situațiile financiare se semnează de conducătorul instituției și de
conducătorul compartimentului financiar-contabil sau de altă persoană împuternicită să
îndeplinească această funcție11.
Situațiile financiare anuale la instituțiile publice cuprind: a)bilanțul; b)contul de
rezultat patrimonial; c)situația fluxurilor de trezorerie; d)situația modificărilor în structura
activelor/capitalurilor; e)anexe la situațiile financiare, care includ: politici contabile și note
explicative; f)contul de execuție bugetară12.
10
Ordinul ministrului finanţelor Publice nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor metodologice privind
organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de conturi pentru instituţiile publice şi
instrucţiunile de aplicare a acestuia, cu modificările și completările ulterioare, publicat în Monitorul Oficial al
României nr. 1186 din 29.12.2005;
11
Subcapitolul 2.1. din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE care face parte din Anexa la Ordinul ministrului finanţelor Publice nr. 1917/2005, cu modificările
și completările ulterioare;
12
Subcapitolul 2.2. din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE care face parte din Anexa la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1917/2005, cu modificările

3
 Bilanțul este documentul contabil de sinteză prin care se prezintă elementele de activ,
datorii și capital propriu ale instituției publice la sfârșitul perioadei de raportare, precum și în
alte situații prevăzute de lege. Pentru fiecare element de bilanț trebuie prezentată valoarea
aferentă elementului respectiv pentru exercițiul financiar precedent. Modelul formularului
“Bilanț” este prezentat în anexă  la  norme. Formatul bilanțului nu poate fi modificat de la un
exercițiu financiar la altul13.
Structura bilanțului cuprinde: active (A); datorii (B); capitaluri proprii (C).
Activele la rândul lor cuprind: Active necurente: Active fixe necorporale; Instalații
tehnice, mijloace de transport, animale, plantații, mobilier, aparatură birotică și alte active
corporale; Terenuri și clădiri; Alte active nefinanciare; Active financiare; Creanțe (peste un
an); Total active necurente; Active curente: Stocuri; Creanțe (sub un an); Investiții pe termen
scurt; Conturi la trezorerie și bănci; Cheltuieli în avans; Total active curente; Total active.
Datoriile sunt și ele compuse din următoarele poziții: Datorii necurente: Datorii
(peste un an); Împrumuturi pe termen lung; Provizioane; Total datorii necurente; Datorii
curente: Datorii (sub un an); Împrumuturi pe termen scurt; Împrumuturi pe termen lung ce
trebuie plătite în exercițiul curent; Venituri în avans; Provizioane; Total datorii curente; Total
datorii; Active nete/Capitaluri proprii = Total active – Total datorii. Capitalurile proprii au
în structură: Rezerve și fonduri; Rezultatul patrimonial; Rezultatul reportat14.
Contul de rezultat patrimonial are următoarea structură: 1)Venituri operaționale;
2)Cheltuieli operaționale; Venituri financiare; Cheltuieli financiare; Venituri extraordinare;
Cheltuieli extraordinare.
Situația Fluxurilor de trezorerie prezintă existența și mișcările de numerar divizate în
3 componente: 1)Fluxuri de trezorerie din activitatea operațională (prezintă mișcările de
numerar rezultate din activitatea curentă: încasări; plăți) ; 2)Fluxuri de trezorerie din
activitatea de investiții (prezintă mișcările de numerar rezultate din achizițiile ori vânzările de
active fixe: încasări; plăți); 3)Fluxuri de trezorerie din activitatea de finanțare (prezintă
mișcările de numerar rezultate din achizițiile ori vânzările de active fixe: încasări; plăți).
Formularul se completează de către fiecare instituție, cu informațiile privind încasări și
plăti efectuate, preluate din rulajele fiecărui cont de la trezorerie sau bănci. Modelul
formularului "Situaţia fluxurilor de trezorerie" este prezentat în anexă la norme15.
Situația modificărilor în structura activelor/capitalurilor trebuie să ofere informații
referitoare la structura capitalurilor proprii, influențele rezultate din schimbarea politicilor
contabile, influențele rezultate în urmă reevaluării activelor, calculului și înregistrării
amortizării sau din corectarea erorilor contabile. Situația prezintă în detaliu creșterile și
diminuările din timpul anului al fiecărui element al conturilor de capital16.
Anexele la situațiile financiare sunt parte integrantă a situațiilor financiare. Ele conțin:
politici contabile și note explicative.
Notele explicative furnizează informații suplimentare care nu sunt încorporate în
situațiile financiare. Acestea conțin informații referitoare la metodele de evaluare a activelor,
și completările ulterioare;
13
Subcapitolul 2.3.1 din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE, partea referitoare la Bilanț, care face parte din Anexa la Ordinul Ministrului Finanţelor Publice
nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare;
14
Subcapitolul 2.3.2 din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE, partea referitoare la Bilanț, care face parte din Anexa la Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
1917/2005, cu modificările și completările ulterioare;
15
Subcapitolul 2.5 din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE, partea referitoare la Situația fluxurilor de trezorerie, care face parte din Anexa la Ordinul
ministrului finanţelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare;
16
Subcapitolul 2.6 din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA SITUAŢIILOR
FINANCIARE, partea referitoare la Situaţia modificărilor în structura activelor/capitalurilor, care face parte din
Anexa la Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare;

4
precum și orice informații suplimentare care sunt relevante pentru necesitățile utilizatorilor în
ceea ce privește poziția financiară și rezultatele obținute.
Elementele prezentate în situațiile financiare se evaluează în conformitate cu
principiile contabile generale, conform contabilității de angajamente. Aceste principii
contabile sunt următoarele: 1)Principiul continuității activității; 2)Principiul permanentei
metodelor; 3)Principiul prudenței; 4)Principiul contabilității pe baza de angajamente;
5)Principiul evaluării separate a elementelor de activ și de datorii; 6)Principiul
intangibilității; 7)Principiul necompensarii; 8)Principiul comparabilitatii informațiilor;
9)Principiul materialității (pragului de semnificație); 10)Principiul prevalenței economicului
asupra juridicului (realității asupra aparenței).
Aplicarea reglementărilor contabile presupune stabilirea unui set de proceduri
intitulate politici contabile, de către conducerea fiecărei instituții publice pentru toate
operațiunile derulate, pornind de la întocmirea documentelor justificative până la întocmirea
situațiilor financiare trimestriale și anuale.
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile de baza ale
contabilității de angajamente.
Politicile contabile trebuie elaborate astfel încât să se asigure furnizarea, prin situațiile
financiare, a unor informații care trebuie să fie: a)relevante pentru nevoile utilizatorilor în
luarea deciziilor economice; și b)credibile în sensul că: reprezintă fidel rezultatul patrimonial
și poziția financiară a instituției publice; sunt neutre; sunt prudente; sunt complete sub toate
aspectele semnificative.
Contul de execuție bugetară va cuprinde toate operațiunile financiare din timpul
exercițiului financiar cu privire la veniturile încasate și plățile efectuate, în structura în care a
fost aprobat bugetul, și trebuie să conțină: a)informații privind veniturile: prevederi bugetare
inițiale, prevederi bugetare definitive; drepturi constatate; încasări realizate; drepturi
constatate de încasat; b)informații privind cheltuielile: credite bugetare inițiale, credite
bugetare definitive; angajamente bugetare; angajamente legale; plăti efectuate; angajamente
legale de plătit; cheltuieli efective (costuri, consumuri de resurse); c)informații privind
rezultatul execuției bugetare (încasări realizate minus plăti efectuate).
Contul de execuție bugetară se întocmește pe baza datelor preluate din rulajele
debitoare și creditoare ale conturilor de disponibil, care trebuie să corespundă cu cele din
conturile deschise în trezorerie sau la bănci, după caz.
Modelul formularului “Cont de execuție” pentru cheltuielile bugetului instituției
publice este prevăzut în anexă la norme. În funcție de modificările intervenite în structura
clasificației bugetare, Ministerul Finanțelor Publice va actualiza aceste formulare17.
Putem să desprindem concluzia că formatul situațiilor financiare din contabilitatea
publică românească prezentate mai sus, configurat de Ministerul Finanțelor Publice,
respectă una din variantele de opțiune înscrise și recomandate în IPSAS – 1.
De aceea legiuitorul național a optat deocamdată pentru varianta ca în situațiile
financiare să se meargă pe următoarele componente: 1)bilanț (în loc și de varianta situaţia
activelor şi datoriilor); 2)cont de rezultat patrimonial (în loc și de varianta situaţia veniturilor
şi cheltuielilor sau cont de profit și pierderi); 3)situația fluxurilor de trezorerie (deși s-a
preluat și ca denumire această componentă din IPSAS – 1, ca și structurare diferă); 4)situația
modificărilor în structura activelor/capitalurilor (deși s-a preluat și aici ca denumire această
componentă din IPSAS – 1, ca și structurare diferă, deoarece bilanțul la partea de capitaluri
proprii păstrează încă formatul preluat din contabilitatea franceză și nu anglo-saxonă);
5)notele explicative la situațiile financiare (s-au preluat ca și denumire din IPSAS – 1, dar

Subcapitolele 2.9.1 și 2.9.2 din Capitolul II intitulat APROBAREA, DEPUNEREA ŞI COMPONENŢA

17

SITUAŢIILOR FINANCIARE, partea referitoare la Contul de execuție bugetară, care face parte din Anexa la
Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1917/2005, cu modificările și completările ulterioare;

5
diferă ca și structurare); 6)contul de execuție bugetară (s-au preluat ca și denumire din IPSAS
– 1, dar diferă ca și structurare).
În continuare detaliem o serie de aspecte de ordin tehnic și contabil, prezentate în
diferite acte normative recente sau lucrări, în legătură cu diverse componente ale situațiilor
financiare ale instituțiilor publice.
Situațiile financiare pentru anul 2021 au aceleași componente (1)bilanț; 2)contul de
rezultat patrimonial; 3)situația fluxurilor de trezorerie; 4)situația modificărilor în structura
activelor nete/capitalurilor proprii; 5)conturile de execuție bugetară; 6)anexe la situațiile
financiare - care includ politici contabile și note explicative) cu care s-au depus și în anii
anteriori, dar cu unele mici modificări operate în conținutul unora din aceste documente,,
potrivit Ordinului ministrului finanțelor nr. 6/202218 privind transmiterea situațiilor financiare
anuale centralizate întocmite de instituțiile publice la 31 decembrie 2021 și pentru
completarea anexei nr. 2 la Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.177/201819 pentru
aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale
instituțiilor publice la 31 decembrie 2017 și pentru modificarea altor norme metodologice în
domeniul contabilității.
În vederea întocmirii situațiilor financiare anuale la instituțiile publice se efectuează
următoarele lucrări contabile de închidere: 1)redactarea balanței de verificare cu titlu
provizoriu (balanța de verificare primară) pentru verificarea exactității înregistrărilor din
sistemul de conturi, calcule de corelație, punctaje și analiza componenței soldurilor;
2)inventarierea generală a patrimoniului, care presupune controlul realității faptice a
patrimoniului și asigură concordanța dintre mărimea reală a valorilor de patrimoniu existente
și soldurile scriptice înregistrate în contabilitate; 3)punerea de acord a situației conturilor cu
realitatea inventarului și înregistrare diferențelor de inventar; 4)întocmirea balanței conturilor
cu titlu definitiv (balanța finală, care include rezultatele consemnate pe baza inventarului);
5)închiderea conturilor de activ și pasiv; 6)redactarea propriu – zisă a situațiilor financiare;
semnarea situațiilor financiare de persoanele prevăzute legal (ordonatorii de credite și șefii
compartimentelor financiar – contabile)20.
Situațiile financiare anuale sunt însoțite de o declarație scrisă a conducătorului
instituției publice, prin care își asumă răspunderea pentru întocmirea acestora și confirmă 3
aspecte fundamentale: 1)politicile contabile utilizate la întocmirea situațiilor financiare anuale
sunt în conformitate cu reglementările contabile aplicabile; 2)situațiile financiare anuale oferă
o imagine fidelă a poziției financiare, a performanței financiare și a celorlalte informații
referitoare la activitatea desfășurată; 3)persoana juridică își desfășoară activitatea în condiții
de continuitate.
Inventarierea patrimoniului este o operațiune foarte importantă în vederea întocmirii
situațiilor financiare anuale, a cărei obligativitate este prevăzută în Legea nr. 82/1991 21 și care
este reglementată de Normele aprobate prin Ordinul ministrului finanțelor publice nr.
2.861/200922.
Rezultatele inventarierii și modul lor de regularizare se consemnează într-un process
verbal de inventariere, în care se înscriu: 1)perioada de gestiune inventariată; b) persoanele
care au făcut inventarierea; c)diferentele constatate; d)compensările efectuate; e)bunurile

18
A fost publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 8 din 4 ianuarie 2022;
19
A fost publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 96 din 1 februarie 2018;
20
Popa Adriana Florina (coordinator) și colectiv, Contabilitatea altor tipuri de entități, Ediția a III-a, revizuită,
Editura CECCAR, București, 2020, pp.144-145;
21
Se referă la contabilitate și a fost republicată, cu modificările și completările ulterioare în Monitorul Oficial al
României, Partea I, nr. 454 din 18 iunie 2008;
22
Se referă la organizarea și efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor
propria, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 704 din 20 octombrie 2009;

6
depreciate; f)creantele și datoriile incerte și în litigiu; g)creanțele, datoriile și lichiditătile în
devize; h)alte elemente specifice inventarierii.
Pe baza informațiilor înregistrate în aceste lucrări premergătoare se procedează la
întocmirea propriu-zisă a bilanțului, prin completarea formularului tipizat la toate rubricile pe
care le cuprinde, atât la activ cât și la pasiv, și a anexelor situațiilor financiare, conform
metodologiei Ministerului Finanțelor Publice. De asemenea se ține seama de verificările
obligatorii ce trebuie efectuate pentru întocmirea corectă a situațiilor financiare anuale la
instituțiile publice23.

3.Opinii ale profesioniștilor contabili din Ministerul Apărării Naționale despre

neajunsuri legate de situațiile financiare anuale și operațiunea de inventariere în
instituțiile publice din armată

În cercetările întreprinse de noi în ultimii 2 ani, în rândul a peste 50 profesioniști

contabili (care lucrează în contabilitate publică sau audit public intern) din Ministerul Apărării
Naționale și care au urmat diferite cursuri postuniversitare de perfecționare a pregătirii la
Universitatea Națională de Apărare “Carol I” din București, am desprins o serie de opinii
comune legate de deficiențele care se manifestă în entitățile din acest minister privind
întocmirea și raportarea situațiilor financiare.
Aceste întrebări au legătură nemijlocită cu tema cercetării noastre, deoarece reliefează
stadiul implementării IPSAS în contabilitatea publică din România și în particular a IPSAS –
1 care este obiectul articolului nostru și imperfecțiunile care încă mai persistă în
reglementările noastre naționale de profil.
În continuare prezentăm deficiențele semnalate de profesioniștii menționați cu privire
la întocmirea și raportarea situațiilor financiare: 1)imposibilitatea realizării unui export din
aplicația informatică de contabilitate și trimiterea la cele financiare sau în cele de raportare a
execuției bugetare; 2)lipsa unei infrastructuri informatice adecvate la ordonatorii de credite:
calculatoare învechite, cu memorie slabă, software-uri nelicențiate, depășite, neperformante,
piratate, necorelate cu posibilitățile hard-ware-urilor; 3)publicarea cu întârziere a normelor de
deschidere/închidere a exercițiului bugetar, de cele mai multe ori după depunerea situațiilor
financiare la ordonatorul ierarhic superior; 4)programul de contabilitate nu exportă automat în
bilanț datele și acestea se introduc în continuare în fișiere EXCEL; 5)nu există un sistem
informatic integrat de evidență operativă, materială și contabilă; 6)funcționarea greoaie a
platformelor informatice (INTRAMAN; FOREXEBUG); 7)situațiile de raportare către
ordonatorul de credite ierarhic superior nu sunt foarte bine corelate cu situațiile din
FOREXEBUG (conform Anexei nr. 5 din O.M.F.P. nr. 517/2016 24 pentru aprobarea de
proceduri aferente unor module care fac parte din procedura de funcționare a sistemului
național de raportare Forexebug, cu modificările şi completările ulterioare) și emise automat
de programul informatic de contabilitate; 8)lipsa personalului specializat pentru mentenanța
sistemelor și software-urilor utilizate; 9)încadrarea deficitară a compartimentelor cu
personalul de specialitate; 10)lipsa unei consecvențe în utilizarea conturilor analitice între
ordonatorii terțiari și secundari.
Din cele prezentate mai sus, în opinia noastră se impun întreprinse cel puțin
corectivele pe care le sugerăm mai jos pentru îmbunătățirea întocmirii și raportării situațiilor
financiare: 1)îmbunătățirea aplicației informatice de contabilitate pentru situațiile financiare,
care să permită realizarea unui export din această aplicație și trimiterea la cele financiare sau
în cele de raportare a execuției bugetare; 2)dotarea tehnică și informatică corespunzătoare a
23
Sunt prezentate în Rantrop&Straton,Consilier, Contabilitate pentru instituții publice, 13 verificări obligatorii
pentru întocmirea situațiilor financiare, București, 2021, www.rsonline.ro;
24
Publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 307 din 21 aprilie 2016;

7
compartimentelor financiar-contabile și a celor conexe acestora din instituțiilor publice (cu
calculatoare moderne, cu memorie suficientă; software-uri licentiate); 3)publicarea la timp a
normelor de deschidere/închidere a exercițiului bugetar și nu după depunerea situațiilor
financiare la ordonatorul ierarhic superior; 4)realizarea unui sistem informatic integrat și
performant de evidență operativă, materială și contabilă, iar platformele informatice
(INTRAMAN; FOREXEBUG) să poată fi accesate cu ușurință; 5)pentru evidența operativă a
bunurilor materiale să se introduce sistemul bazat pe cod de bare, care să permită
informatizarea evidenței acestor bunuri; 6)situațiile de raportare către ordonatorul de credite
ierarhic superior trebui să fie foarte bine corelate cu situațiile din FOREXEBUG și emise
automat de programul informatic de contabilitate; 7)îmbunătățirea radicală a încadrării
compartimentelor cu personalul de specialitate.
În partea finală a articolului nostru doresc să semnalez că m-au preocupat 4 aspecte
de fond legate de corelarea cerințelor privind situațiile financiare dintre actul normativ care
reglementează aceste situații (mă refer la OMFP 1917/2005, cu modificările și completările
ulterioare) și IPSAS – 1.
Aceste aspecte sunt următoarele: 1)ce componente alcătuiesc un set complet de situații
financiare pentru instituțiile publice; 2)care sunt componentele situației poziției financiare a
instituțiilor publice ca parte a situațiilor financiare; 3)care sunt componentele situației
performanței financiare a instituțiilor publice ca parte a situațiilor financiare; 4)ce conțin
notele la situațiile financiare ale instituțiilor publice ca parte a situațiilor financiare.
În opinia noastră, deși standardul IPSAS 1 − Prezentarea situațiilor financiare la
partea privind un set complet de situații financiare, a fost implementat în bună măsură în
România, totuși sunt câteva aspecte de reconsiderat de către normatorii români și anume cele
referitoare la reconfigurarea conținutului unor componente ale situațiilor financiare, cum ar fi
contul de rezultat patrimonial, situația fluxurilor de trezorerie, contul de execuție bugetară și
notele la situațiile financiare.
Cu privire la partea privind componentele situației poziției financiare a instituțiilor
publice ca parte a situațiilor financiare, pe fondul continuării apropierii de sistemul anglo-
saxon și în domeniul contabilității publice, ar trebui luată decizia de a opta pentru forma
acestui tip de contabilitate în ceea ce privește bilanțul, în sensul de a da prioritate în modul de
ordonare a elementelor bilanțului, a elementelor cele mai lichide din active, mergând spre cele
mai puțin lichide, nu ca acum, când în actuala structură a bilanțului lucrurile stau exact invers.
Consider că ar trebui să trecem în sfârșit la modelul anglo-saxon de bilanț, care scoate
în relief cu prioritate, partea cea mai lichidă a activelor și apoi celelalte componente mai puțin
lichide ale acestor elemente de avere a instituțiilor publice.
La partea privind componentele situației performanței financiare a instituțiilor
publice ca parte a situațiilor financiare, pe fondul continuării apropierii de sistemul anglo-
saxon și în domeniul contabilității publice, ar trebui luată decizia de a opta pentru forma
acestui tip de contabilitate și în ceea ce privește contul de rezultat patrimonial, în sensul de a
oferi posibilitatea acestei componente de situații financiare să evidențieze costurile
activităților operaționale, în cele mai variate și specifice forme ale acestei activități, nu doar
tipurile de costuri care sunt suportate pentru a înregistra anumite venituri operaționale.
De asemenea veniturile și cheltuielile operaționale din prima parte a contului de
rezultat patrimonial ar trebui redenumite venituri și cheltuieli operaționale și de exploatare, ca
să poată fi centralizate aceste situații la ordonatorii secundari și principali și pe întregul
Minister al Finanțelor Publice, în condițiile în care avem nu numai instituții publice finanțate
exclusive din fonduri publice, ci și entități finanțate din surse mixte sau entități cu finanțare
preponderant din surse private (cum sunt companiile naționale, regiile autonome și societățile
comerciale cu capital majoritar sau exclusiv de stat).

8
 La partea privind notele la situațiile financiare ale instituțiilor publice ca parte a
situațiilor financiare, această component din situațiile financiare din contabilitatea noastră
publică ar trebui mai mult detaliate cu toate aspectele pe care le cere IPSAS 1, clar precizate,
detaliate și instituite ca regulă clară, an de an, la specificul instituțiilor publice din România.

Concluzii

1)IPSAS – 1 intitulat Prezentarea situaţiilor financiare este un standard internațional de

contabilitate permisiv, flexibil, care permite normatorilor naționali de contabilitate ce doresc
să îl implementeze să poată avea posibilitatea să opteze pentru un format al situațiilor
financiare anuale la instituțiile publice care să îi avantajeze cât mai mult în funcție de sistemul
contabil pe care îl practică;
2)Ministerul Finanțelor Publice ca organism normator în domeniul contabilității publice din
țara noastră a optat în ceea ce privește formatul situațiilor financiare anuale pentru una din
variantele recomandate de IPSAS – 1, dar în ceea ce privește conținutul fiecărui document
intern din aceste componente considerăm că mai sunt aspecte de ajustat, așa cum am relevat și
noi în conținutul articolului;
3)În ceea ce privește activitatea practică a profesioniștilor contabili din Ministerul Apărării
Naționale, consultarea acestora cu privire la inventarierea patrimoniului (ca operațiune
premergătoare definitivării situațiilor financiare) și realizarea concretă a situațiilor financiare
anuale în entitățile unde aceștia lucrează, a relevat că mai sunt o serie de deficiențe ce țin atât
de imperfecțiunile legislative, dotarea cu echipamente și soft-uri adecvate, dar și de limitele
oamenilor ce lucrează în sistemul contabil sau sunt cooptați la inventariere; se poate remarca
realismul și obiectivitatea soluțiilor propuse de profesioniștii contabili care sunt implicați în
rezolvarea acestor probleme.

BIBLIOGRAFIE
Acte normative
1)Legea nr. 82/1991 privind contabilitatea, republicată, cu modificările și completările
ulterioare, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 454 din 18 iunie 2008;
2)Ordinul ministrului finanțelor nr. 6/2022 privind transmiterea situațiilor financiare anuale
centralizate întocmite de instituțiile publice la 31 decembrie 2021 și pentru
completarea anexei nr. 2 la Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.177/2018 pentru
aprobarea Normelor metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale
instituțiilor publice la 31 decembrie 2017 și pentru modificarea altor norme metodologice în
domeniul contabilității, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 8 din 4
ianuarie 2022;
3)Ordinului ministrului finanțelor nr. 28 din 6 ianuarie 2021 privind transmiterea situațiilor
financiare anuale centralizate întocmite de instituțiile publice la 31 decembrie 2020 și pentru
modificarea și completarea unor ordine ale ministrului finanțelor publice în domeniul
contabilității instituțiilor publice, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 31
din 12 ianuarie 2021;
4)Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 1.177/2018 pentru aprobarea Normelor
metodologice privind întocmirea și depunerea situațiilor financiare ale instituțiilor publice la
31 decembrie 2017, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 96 din 1 februarie
2018;
5)O.M.F.P. nr. 517/2016 pentru aprobarea de proceduri aferente unor module care fac parte
din procedura de funcționare a sistemului național de raportare Forexebug, cu modificările şi

9
completările ulterioare, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 307 din 21
aprilie 2016;
6)Ordinul ministrului finanțelor publice nr. 2.861/2009 organizarea și efectuarea
inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor și capitalurilor propria, publicat în
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 704 din 20 octombrie 2009;
7)Ordinul ministrului finanţelor Publice nr. 1917/2005 pentru aprobarea Normelor
metodologice privind organizarea şi conducerea contabilităţii instituţiilor publice, Planul de
conturi pentru instituţiile publice şi instrucţiunile de aplicare a acestuia, cu modificările și
completările ulterioare, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 1186 din
29.12.2005;
Lucrări de specialitate
1)Consiliul pentru Standarde Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public, Manualul
de Norme Internaționale de Contabilitate pentru Sectorul Public, vol.I, Ediția 2013, Editura
CECCAR, 2014;
2)International Public Sector Accounting Standards Board, Handbook of International Public
Sector Accounting Pronouncements, International Public Sector Accounting Standards
(IPSAS), 2017 Edition, Published by: IFAC, 2018;
3)Popa Adriana Florina (coordonator) și colectiv, Contabilitatea altor tipuri de entități, Ediția
a III-a, revizuită, Editura CECCAR, București, 2020;
4)Rantrop&Straton,Consilier, Contabilitate pentru instituții publice, 13 verificări obligatorii
pentru întocmirea situațiilor financiare, București, 2021, www.rsonline.ro;

10