BIENES PERSONALES. EXENCION. INMUEBLES RURALES AFECTADOS A UNA EXPLOTACION PARTE/S: Gaviglio, Hilario José (TF 3082-1) c/DGI s/recurso directo de organismo externo TRIBUNAL: Gém, Nac. Cont. Adm, Fed SALA’ wv FECHA: 02/07/2035 Buenos Aires, 2 de julio de 2015.42 visTos: Estos autos caratulados “Gaviglo, Hilario José (TF 30.082-1) c/ DGI"; y CONSIDERANDO: 1°) Que, a fs, 56/57 vea,, el Tribunal Fiscal de la Nacién revocé, con costas, la resolucién de la AFIP-DGI por la que se habia determinado de ofcio la obligacién de la actora en el impuesto sobre los bienés personales por el periode fiscal 2001, con mas intereses resarcitorios y multa Para asi resolver, consideré que la cuestién sometida a debate consistia en determinar silos inmuebles rurales se encontraban exentos en el impussto sobre los bienes personales, Sobre el punto, entendié que de la normativa del art, 21 inc. f, de [a ley de ese gravamen surgia clara la exencion respecto de estos Inmuebles. Armd que de los antecedentes parlamentarias’ del proyecto de ley correspondientes a Ia ley de Impuesto a los Bienes Personales surgia que los beneficios incorporados mediante el inciso ¢ del art. 7°, derivaban de la implantacién del Impuesto sobre la Ganancla Minima Presunta y su propésito era evitar la doble imposicién. Por tal razén, se excluian del dmbito del gravamen ciertos bienes, entre ellos, los intiuebles rurales de personas fisleas y sucesiones indivisas ahora gravados con el Impuesta a la Ganancia Minima Presunta, Asimismo, sastuvo que los Inmuebles no son atribuibles como propiedad de empresas unipersonales sino de las personas fisicas, pues "en nuestro derecho tributario, "la persona fisica” no es sinénimo de “explotacion unipersonal”, no pudiendo ser considerades términos andiogas. Cité antecedentes que evidenciaban lo contradictorio de la postura fiscal y aclaré que camblaba 1 criterio sostenido en la causa “Gonzélez, Camilo s/ Recurso de Apelacién ~ Impuesto a los Bienes Personales' 2°) Que, contra dicho decisorio apelé al Fisco a fs. 63, y expresé agravios a fs. 68/75, los que no fueron contestados por su contraria, Sostiene que los Inmuebles rurales pertenecientes a explotaciones agropecuaries estén alcanzados por el, Impuesto a la Ganancia Minima Presunta y que sélo queda gravado por el Impussto sobre los Bienes Personales la participaciéa que posea 1a persona fisica en el patrimonio de aquéllas. Por ello, afirma que la interaretacién efectuada por el a-quo a fin de excluir a los, Inmuebles rurales del dmbito de imposicién en el impuesto sobre los Bienes Personales resulta incorrecta, debido.a que al inmueble aqui analizado est afectado a une exolotacion unipersonal y por lo tanto encuadra en el triouto en cuestién, por Ia participacién patrimonial de acuerdo con lo previsto en al art, 19, inciso x, de la ley 23,966- Titulo VI y sus madificaciones, ‘Agrega, por otro lado, que el Deneficlo de exencién contemplado en el inciso f, del art. 21'de la ley 23.966 sdlo se aplica 2 los Inmuebles. rurales. inéxplotades 0 arrendados y no respecto de aquéllos que’ son utllizadas por su titular en una explotacién agropecuaria. Ello asi, toda vez que éstos Llkimos no se encuentran comprendidos en el inciso e, del art. 2° de la ley 25.063 ~al gue.remae! nese fpracadentamentacdo- sino en icin, delat. 2° (empresas wcpotacones unipersonais ublendas en el pais Desde otro dngulo, sefiala que la Nota Externa N° 5/2006 emitida por el organismo recaudader, aclaré el tratamiento fiscal segin el destino o afectacién de los inmuebles rurales y especificé que éstos ditimos, en tanto estuvieren afectados al patrimonio de una empresa unipersonal, debian tributar el impuesto 2 la ganancia minima presunta, segin el art. 28, inciso c, del Titulo V de la ley 25,063 y sus modificaciones, y el impuesto sobre los bienes personales por la participacion patrimonial de acuerdo con lo previsto en el art. 19, inciso k, de la ley 23.966. En cambio, de acuerdo con la citada nota, los inmuebles rurales inexplotades, arrendados 0 cedidos en alquiler y que pertenezcan @ personas fisicas y sucesiones indivisas, resultaban alcanzados por el impuesto a la ganancia minima presunta, en virtud de lo establacide en el art. 2°, inciso e, de la ley del gravamen, pero exentos fen el impuesto sobre los bienes personales. Concluye, por ende, que los Inmuebles rurales afectados por su titular a una explotacién unipersonal no se encuentran alcanzadas por el Impuesto a los bienes Personales en virtud de lo dispuesto par el inciso a del art. 19 sino como integrante Gel patrimonio de la empresa o explotacién unipersonal por el inciso k, de dicho articulo, a cuyo respecto no se verifica la existencia de ninguna narma exentiva, Asimismo, se agravia de la imposicién de costas @ su cargo, Considera que existe arbitrariedad pues existe un caso anélogo en que el a-quio resalvié de manera contraria al sub lite 3°) Que asi planteada la cuestién, conviene resefiar cules son las normas en disputa, El art. 21, inc. f, de la ley del impuesto sobre los Bienes personales prevé que estarén exentos “los inmuebles rurales @ que se refiere el ificiso e, del articulo 2° de la ley del impuesto a la ganancia minima presunta’. Y, 2 su vez, esa norma prevé que son Sujetos.pasivos del impuesto a la ganancia minima presunta “Las personas fisicas y las sucesiones indivisas, titulares de inmuebles rurales, en relacién a diches inmuebles” 4°) Que, asi las cosas, la Sala entiende que la sentencia apelada se ajusta a derecho. Del texto de la norma se advierte que el legislador no hizo distincién alguna acerca del destino del bien: todos las inmuedles rurales de las personas fisicas se encuentran exentos del impuesto a los bienes personales, cualquiera sea el destino o afectacion que se les haya otorgado. En lo que aqui importa, no hay més exigencias que las que surgen de las normas mencionadas: una de cardcter objetiva que se trate de un inmueble rural- y otra subjetiva que su thular sea una persona fisica-. La ley no hace distincién de acuerdo a si se trata de una explotacién unipersonal o sociedades de hecho, aspecto que sélo tiene relevancia a los efectos de la valuacién de acuerdo con el decreto reglamentario de la ley del Impuesto a los bienes personales; En este sentido, es sabido que la primera fuente de exégesis de la ley es su letra y cuando ésta no exige esfuerzo de interpretacion debe ser aplicada directamente, con prescindencia de consideraciones que excedan las circunstanclas del ceso expresamente contempladas por la norma (conf. Fallas 330:4988, entre muchos otras). Por eso no es admisible reduclr el alcance de la exencién tributaria por aplicacién de normas que regulan otras cuestiones, sobre todo si de esa forma se altera [a ‘generalidad del precepto legal. En un sistema juridico cada fermulacién normativa debe tenes un sentido diferente de las demés,evitando, en lo posible, hasta la redundancia, por lo que dos normas que regulen el misma caso suelen ser interpretadas como Fefirindose a casos diferentes (conf. Ross, Al, Sobre el Derecho y la Justicia, EUDEBA, Suenos Aires, 1963, p49. 126) 5°) Que, ala misma solucién se llegeria por una interpretacién finalista de las normas en juego En nuestro régimen constitucional el poder de hacer las leyes corresponde al Congreso y tanto el Juez como la Administracién eben respetar ese rol En este caso, ef Congreso establec'é el impuesto la ganancla minima presunta, que grava los blenes Turales de les personas fisicas. Como estos bienes ya estaban gravados por la ley Gel Impuesto a los bienes personales, al isimo tempo reforms ese ordenamlento Incluyendo Ta controvertida exencion. Come aien lo expiea la sentencla apelada, el plan legislative fue claro: no correspange que un mismo InmUeble rural se encuentre alcanzado por los dos tibutos que en sustancia graven lo misma manifestacion de riqueza, La finaldad de la exencién fue, pues, evitor la doble imposicién, que integra la arantia constitucional.« 6°) Que, lo dicho hasta aqui conduce a confirmar le sustancla del falloapelaco, sin que para elo sean éblces las rezones dadas en el memorial El Fisco pretence que la exencién no juega en casos en que el inmueble rural es utlizado para lever adelante una empresa 0 explotecién unipersonal agrapecuaria o forme parte de una sociedad de hecho agropecuaria, Pero lo cierto es que a legislador no higo ese distincion: Isa y lanamente dispuso que fos inmuebles rurales de persones fisicas no se encuentran alcanzados por el impuesto a los bienes personales. Esto interpretacién es consistente con una paute interpretative ulizada por la Corte Suprema en reiterades ocasiones, segun la cual no son admisibles las exegesis que equivalen a prescindir del texto legal, si no mecia debate y declaracion de inconstitucionalidad (cont. Fallos 307:928; 314:1849, entre otras} Por otro lado, tampoco cambia la solucién del caso las nermas Invocadas por el Fisco en su memorial pues no se refieren, sigulera tangencialmente, a alcance de la exencion. El art 19, Inc. k, de la ley del impuesto a los blenes personales sélo hace Feferencia al alcance territorial de los bienes gravados. Y el art. 22 del decreto reglamentaro dal referige ordenamiento s6lo nace feferencia a la valuaclon de egos blenes. La tesis Ge i recurrente Implicara admibr que el legislador regulo contradictarlamente una rmisma cuestion, pues fij6 una exencién general que se veria acoteda por normas que regulan otres aspectos del impuesta En ese orden, no puede olvidarse que la inconsecuencia o falta de prevision de legisadar no se presumen (ver Fallos 310:195, 312:1849, 3141258, 315:2668, 316:1115, 317:779, 319:1131 y 320:1909), Y en lo que se refiere a la invocada previsiin del decreto 986/03, al critero propiciade por el Fisco implicaria admit que el oder Ejecutivo alteré el espirty de la ley mediante una excepcién regiamentaria, algo que ligicamente no puede hacer en nuestro régimen consttucional (at. 99, Inc. 2, de la Canstitucion Nacional). La misma reflexién cabe, a fortiorl, pera la nota externa invocada en el memorial, que de todos modes cerece de fuerza normative. 7°) Finalmente, en lo que se refiere a las costas, teniendo en cuenta las divergencias interpretativas que ha dado lugar la cexercién, resulta razenable partarse del principio abjelive de la derrata (conf art. 68, segunda parte, del CPCCN) En virtud de lo expuesto, el Tribunal RESUELVE: confirmar la sentence apetada en lo principal que dacidié y modificarla en cuanto a las Costas, as qué Se Imponen en el orden causado. Registrese, notiiquese por via electrénica y devas Jorge Eduardo Morén Marcelo Daniel Duty Rogelio W. Vincent! Nota: (9) Con fecha 8/3/2016, la Corte Suprema desestima el recurso extraordinaria planteado por el Fisco. En consecuencia, queda firme el fallo de la Camara Ecitorial Errepar - Todos los derechos reservados.