EN TORNO AL CONCEPTO Y LA CLASIFICACION DE LOS TRIBUTOS EN EL PERU Concepto de tribute.--Tradicio- nalmente, los recursos del Estado se hhan clasificado en originarios y derivae dos. Los primeros provienen del patrimonio del propio Estado, mientras que los segundos son obtenidos por éste de las economias privadas. Al respecto, Gabriel Franco! explica Que los ingre+ 808 originarios “se los procura el Estado de una manera directa, deserrollando una actividad, ejerciendo una industria”, mientras que los derivados, que son los tributes, sc obticncn “de una manera mediata, acudiendo a las economias individuales y reclamando parte de sus ingresos para enjugar sus gastos y Sa- tisfacer asf las necesidades de carécter publico”. Las notas que caracterizan al tributo son las siguientes: = Prestaciones, generalmente en dine- ro. Ello significa que en algunos easos se puede exigir que los tri- HUMBERTO MEDRANO C. bbutos se paguen en especie. En el Perii ello se encuentra expresamen- te previsto en el atticulo 27° del Codigo Tributatio con arreglo al cual “mediante Decreto Supreme. se podra disponer el pago de tribu- tos en especie”, Esta forma de pago no resulta violatoria de las ga- rantias constitucionales, tal como hemos sefialado en otra ocasién.? Establecidas por la ley. De acuerdo con cl principio de legalidad sélo por ley expresa pueden crearse, modificarse o suprimirse tributos. No constituyen sancién, Por lo tanto, si la obligacién de pago se origina en una inconducta que resulta penada, la suma a pagar no constituye un tributo. Que deben efectuar “las personas privadas a favor de los entes pliblicos, Gobierno Central, adminis GABRIEL FRANCO, “Principios de Hacienda Pabliew, Pig. 175 ® REVISTA DEL INSTITUTO PERUANO DE DERECHO TRIBUTARIO, Volumen 12, 37traciones locales, entidades autérqui- Sin embargo, no existe ninguna norma constitucional o legal que defina cl concepto por lo que -evidentemente- In intencién del legislador ha sido dejar que la jurisprudencia, apelando a la docttina, se pronuncie en los casos coneretos que pudieran presentarse. Desde luego, este planteamiento sélo puede ser vilido respecto de algunas situaciones dudosas que, generalment se presentan cuando se trata de diferen- ciar entre la tasa, que es un tributo, y el precio piblico que no tiene ese caracter. Segiin veremos més adelante, hubiera sido deseable que nuestro ordenamiento recogiera una definicion especifica porque la ausencia de una norma preceptiva sobre este particular ger mayores confuciones, Por ejemplo, el Tribunal Fiscal en st Resolucién 6480 de 8 de setiembre de 1971 establecié que los pagos a la Empresa Nacional de Puertos por el llamado “also muellaje” tienen natura- leza de tribute por ser una tasa que cobra Ia mencionada empresa piblica Posteriormente el mismo Tribunal en la Resolucién 6910 de 20 de marzo de 1972 Ilegé, por mayoria, a la conelu- sién opuesta; es decir de que tales pagos no tenian la condicién de tributo, Igualmente, el Tribunal mediante Reso- lucién 13789 de 25 de enero de 1978 seal que no constituyen tributos Tas sumas que las lineas aéreas pagan a IOAN LINO CASTILLO, 38 CORPAC por los servicios de “Tritico” y “Rampa” que esta empresa. publica presta a dichas lineas. En cambio, en la Resolucién 14814 de 29 de Diciem- bre de 1978 el Tribunal considera que si tionen cardcter tributario los importes que exige una empresa piblica por derechos de empalme a las redes de agua potable y alcantarillado. La Resolucién 16025 de 21 de Agosto de 1980 considera como tributo -tasa- los derechos pagados al ITINTEC por registro de marcas de fabrica, Ese ccardcter ha sido negado al importe que los empresarios de espectéculos depor- tivos debian pagar ~a razén del 13% del monto de las entradas- a favor del Instituto Nacional de Deportes (R.T-F. 17638 de 21 de marzo de 1983). Las imprecisiones y dudas sobre el cardcter tributario que tienen 0 no determinados conceptos, pone en evi- dencia que hubiera sido deseable contar con una definicién que permitiera identificar més facilmente los tributes, Los empréstites forzosos- La inexistencia de una definicién del concepto tributo produce, @ veces, una cierta dificultad para otorgar tal condi- cién a determinadas prestaciones, de- biendo aguardarse, ocasionalmente, cl pronunciamiento del Tribunal Fiscal Asi, por ejemplo, hasta la fecha no se ha admitido el carieter tributario de los bbonos de adquisicién compulsiva, En principio, existiria la tentacién de recha- zar su naturaleza tributaria por que el Tributacibn y Derecho", Pag. 6importe oblado sera devuelto y, ain ‘mas, se generarin intereses en favor del bonista, nada de lo cual -por cierto- constituye nota distintiva del tributo. Sin embargo, si se analiza con cuidado se veri que estamos frente a tuna obligacién tributaria. Es evidente que si el Estado se limitara a emitir bonos y los ofreciera piblicamente para su suseripeién voluntaria por los inte- resados, se trataria de un contrato de crédito; habria una relacién acreedor- deudor; Ia fuente de Ia obligacién seria el contrato y no existiria ninguna connotacién impositiva. En cambio, si Ja norma legal obliga a realizar la operacién de crédito y compele a las personas privadas para la suseripeién de bonos, el mandato tiene, juridicamente, naturaleza tributaria, Entre nosotros se han dado varios casos de suscripeién obligatoria de bonos, como ocurtié con los creados por la Ley 23192 para recaudar fondos destinados a la rehabilitacién de las zonas afectadas por los fendmenos naturales de 1983, De acuerdo con tal ley las personas juridicas estaban obligadas suscribir “bonos de reconstruccién” por un monto equivalente a un porcentaje de sus reservas de libre disposicién, mien- tas que las personas naturales debian hacerlo por un porcentaje de sus rentas, En ambos casos se trata de presta- (GERALDO ATALIBA, “Hipétess de Inciden ciones pecuniarias que el Estado exige por mandato de la ley, a los particu- lares que se encuentran en la situacién descrita por el legislador, Es. esta obligacién -la adquisicién forzosa de los bonos- Ia que tiene naturaleza tri- Dutaria, lo que cs independiente de la redencion de los titulos y de los inte- reses que ellos generen. ‘Tal naturalera tributaria se aprecia de manera mas nitida si, como ensefia Geraldo Atalibat cada vex que el jurista se enfrente con una situacién en Ia que alguien esté colocado en la contingencia de tener el comportamiento especifico de dar dinero al Estado, debera antes que nada indagar si se trata de: a) ‘multa; b) obligacién convencional; ¢) tributo; d) indemnizacién por dafio, En la suscripeién obligatoria de bonos no media ninguna sancién ni un convenio con el Estado ni se origina en la indemnizacién por dafios causados. En consecuencia, necesariamente debe concluirse que estamos frente a un tributo, sin que la circunstancia de la redencién de los bonos 0 el pago de los debaconfundirnos. en la jon de su verdadera esencia intereses aprec’ juridica. La conelusién es de gran importan- cia, porque en razén de ella la exigen- cia tiene que efectuarse siguiendo los principios de legalidad, uniformidad y generalidad. Igualmente debe respetarse el principio de no confiseatoriedad “Tributaia”, Pag. 29 39porque si bien, aparentemente, en el caso de una emisign de bonos ello careceria de trascendencia, porque final- ‘mente la suma exigida habré de devol- verse con intereses, obsérvese que las condiciones de emision podrian condu- cir a la confiscatoriedad si es que la exigencia es de una cuantia elevada y el plazo para la redencién es de un lapso ‘muy dilatado To que, en una economia en inflacién, conduce a la erosién del capital Pero, adicionalmente, si reconoc ‘mos el caricter tributario de la suscrip- cién obligatoria de los bonos, la rela- cién que surge entre los particulares y el Estado tiene que Cédigo Tributario, Ello significa, entre otras cosas, que en la hipotesis de no suscripeién de los bons por el parti- cular el Estado tendria que notificar al supuesto obligado con arreglo al proce- dimiento previsto en el determinado domicilio y sefialando los fundamentos que amparan la pretensién fiscal. Fl particular, por su parte, tendria derecho a impugnar la exigencia fiscal sin efectuar pago alguno si la reclamacién es interpuesta en el plazo de ley. enmarcarse en el En caso de resultar procedente la acotacién habrla Jugar a recargos y reajustes, como sucede en las demas obligaciones tributarias. El Tribunal Fiscal en reiterada jurisprudencia ha seftalado que la obli- gacién de suscribir bonos no tiene GIULIANI FONROUGE, 40 naturaleza tributaria. Asi, en su Reso- lucién 15253 del 6 de julio de 1979 ha establecido: “.. que los bonos... si bien constituyen una exigencia de cardcter pecuniario no puede repularse que tengan naturaleza tributaria, desde que producen un interés en beneficio del ad- uiriente y son redimibles por sorteo...” Idéntico temperamento ha observado dicho Tribunal en Ta Resolucién 21490 del 16 de junio de 1988, al puntualizar: “Que los denominados bonos de reconstruecién son empréstites piblicos, pues se trata de recursos que obtiene el Estado a través de sumas de dinero pertenecientes a terceros, con la obligs cién de reembolsarlos con un interés determinado y con un destino especifico para cubrir gastos extraordinarios, en este caso originados por desastres naturales” “Que por tanto los referides b no tienen naturaleza tibutaria y, en consecuencia, el Tribunal Fiscal carece de competencia para conocer las Reso- luciones impugnadas... Similares pronunciamientos constan de las Resoluciones 21832, 21833 y 22087 entre otras, Esta posicién difiere de la asumida por parte importante de le doctrina, Giuliani Fonrouge sefiala:* “Comparti- mos las conelusiones de la doctrina erecho Financiers”, Tomo 2, Pag. 1190brasilefia de que el empréstito forzoso cs un tribute, pues si bien no creemos que exista posibilidad de compararlo con el empréstito concebide como contrato, pues lo consideramos obliga- cién unilateral de derecho piblico, un acto de soberania, en el forzoso desa- parece el factor voluntariedad en la aceptacién, que siempre debe mediar en el empréstito comin: nos hallamos, pues, ante un verdadero tributo impues- to por el Estado”, Con relacién a este punto Geraldo Ataliba* considera que los empréstitos compulsivos tienen naturaleza tributaria y cita a Joao Mangabeira quien, al refutar a quienes sostenian que no se trataba de un tribute escribié sabrosa- mente: "No basta para burlar la Constitu- cién hacer uso de un nombre falso, Porque si Ia ley 0 la autoridad policial estableciesen que se podria compulsiva- mente convidar y llevar a alguien a reposar o veranear en un presidio, con el rotulo de clinica de reposo 0 estacién balnearia, nadie se dejaria envolver por ese embuste y no habria Juez que no auxiliare al preso con Is garantia de hhabeas corpus”. Clasificacién de los tributes bien en el Perit no existe norma legal alguna gue en forma expresa reconozea tuna determinada clasificacién de los tributes, de lo dispuesto tanto por la Constitucién como por el Cédigo Tri- butario y diversas leyes, es posible concluir que el legislador reconoce la existencia de varias formas de tributos que Io ha Hlevado, en ciertas circuns- tancias, a darles tratamiento diferente Lo mismo ha ocurrido en la jurispru- dencia fiscal. La Constitucién en su articulo 139° sefala ‘Sélo por ley expresa se crean, ‘modifican © suprimen tributos” (primer parrafo) ‘No hay impuesto confiscatorio” {segundo parrafo). “Los Gobiernas locales pueden crear, modificar y suprimir eontribucio- nes, arbitrios y derechos 0 exonerar de ellos conforme a ley” (cuarto parra- fo) Como se advierte, si bien no se ha realizado una expresa clasificacién de los tributos -ni ella podria estar en la Constitucién- este articulo permite infe- rir que el constituyente ha distinguido entre el género tributo y las especies impuestos, contribuciones y tasas, La mencién de cada una de las especies en el entorno adecuado leva a la conclu- sign de que el constituyente le da sentido distinto a cada una de ellas y que, acertadamente, llama tributo al enero. Idéntico temperamento puede ob- servarse on el articulo 254° de la Constitucién, segin el cual (GERALDO ATALIBA, Ob. Cit, Pag. 218 41“Las municipalidades son competen tes para erear, modificar o suprimir sus contribuciones, arbitrios o derechos..." Segiin el articulo 257° son bienes y rentas de las municipalidades: “El Impuesto de Rodaje... La contribu- eién por peaje, pontazgo y mejoras El Impuesto a la extraccién de mate- riales de construccién, El Impuesto sobre terrenos sin construir, Los a bitrios, derechos, contribuciones” Como puede observarse también en este caso los articulos constitucionales citados se refieren a impuestos ya contribuciones, Los lamados arbitrios son tributos que tienen naturaleza juri- dica de tasa, Asimismo, resulta inte- resante sefalar que de acuerdo con el articulo 92° de la Ley de Municipali- dades, éstas tienen a su cargo “la administracién de los twibutos que a continuacién se definen y enumeran:” ‘1+ Impuestos: Son los tributos creados por ley a favor de las Muni- cipalidades.... cuyo destinado al financiamiento de respectivos presupuestos”. esti rendimiento “2.- Contribuciones: Son los tribu- tos que deben pagar los contribuyen- tes... por los beneficios que derivan de la ejecucién o conservacién de las obras publicas’ “3. Arbitrios: Son los tributos obligatorios que deben pagar los con- tribuyentes en retribucién de la presta- cién © mantenimiento de un servicio pliblico” 42 ‘Ain cuando las referidas definicio nes se encuentran limitadas al émbito municipal, es evidente que ellas permi- ten reiterar que el legislador reconoce la existencia de diversas clases de tributos y Ie otorga a cada una un sentido diferente, manteniendo Ia deno- minacién tribute como expresion gené- Por su parte, el Cédigo Tributario no contiene ninguna clasificacién pero ‘menciona todas las posibilidades, al establecer en la norma II del Titulo Preliminar: “Este Cédigo rige las relaciones juridieas originadas por los tributos. Para estos efectos, el término genérico tributo incluye: Impuestos, contribucio- nes, tasas, aleabalas, peajes, arbitrios, gabelas, derechos y cualesquiera otros ray nacionales, — regionales, ‘municipales o locales, sea cual fuere su denominacién asi como el destino del recurso tributario”. Del texto transerito puede advertirse que se ha tomade como referencia asica a clasificacién de tributos generalmente admitida que distingue centre impuestos, contribuciones y tasas, El impuesto.- Se exige ain cuando el sujeto pasive no sea beneficiario directo de una actividad del Estado, Este tributo se paga en razén de hechos imponibles que no guardan relacién alguna con la actividad del Estado respecto de los contribuyentes especif. cos obligados al pago. En el impuestoel hecho generador es “una situacién independiente de toda actividad estatal relativa al contribuyente”, como sefiala al articulo 15° del Modelo de Cédigo Tributario OEA-BID. En Ia contribucidn, en cambio, existe tuna cierta relacién entre Ia actividad que lleva a cabo el Estado y el sujeto obligado al pago de la misma, Las contribueiones son, esencialmente, de seguridad social y de mejoras. Las contribuciones de seguridad social,- Estin destinadas a brindar se vicio de salud, pensiones de jubilacién, servicios de recreacién, ete. por entida- des que son, generalmente, entes publi cos auténomos. Se trata de “prestacién cargo de patrones y trabajadores integrantes de los grupos beneficiados, destinada a la financiacién del servicio de previsién", como lo establece el articulo 17° del Modelo del Cédigo Tributario OBA-BID. En el caso conereto del Pert, la Constitucién sefiala en su articulo 14°: “Una institucién auténoma y des- centralizada, con personeria de derecho pliblico y con fondos y reservas propios aportades obligatoriamente por el Esta- do, empleadores y asegurados, tiene a su cargo la seguridad social de los trabajadores y sus familiares”. Si se analiza con cuidado puede observarse que la contribucién tiene JORGE MACON, ENRIQUE 8 ‘Congreso de IFA, Ponensia Genera CConttbuciones de Seguridad Social verdaderamente ese cardeter sélo respec to del servidor que resultara beneficia- rio de Ia actividad del ente pilblico, Sin embargo, no puede dejarse de considerar que la contribucién le p mite al empleador no tener que asumir al costo de la recuperacién de la salud de sus servidores. No obstante, “ya pocos autores vacilan en declarar que las contribuciones sobre salarios son lisa y lanamente un impuesto”.” En nuestro pais las contribuciones de seguridad social han sido reguladas de luna manera singular, Como ya hemos sefialado, la Titulo Preliminar del Cédigo Tributario inelu- ye en el término genérico tributo a las ‘ontribuciones, asi como “cualesquiera otros gravimenes”. Sin embargo, el segundo pirrafo de la misma norma establece que “las aportaciones de los rogimenes que administra el Instituto Peruano de Seguridad Social no estén comprendidas en el pérrafo anterior y conforme a su naturaleza estén norma- das por las disposiciones que regulan el referido Insti norma II del En otras palabras, por decisién expresa del legislador las mencionadas contribuciones han sido excluidas del concepto de tributo, por lo que en el Peri no son aplicables a ellas las limitaciones al poder tributario que cconsagra la Constitucién, sta decisién resulta muy importan- te si se recuerda que la jurisprudencia NVI 43fiscal habia Hegado anteriormente a la correcta conclusién de que tales contri- buciones tienen cardcter _tributario (RITE. S684 de 13.10.70) precisando que “Ia doctrina tibutaria reconoce que las cuotas que se page a los organis- mos de Seguridad Social tienen Ia calidad de tributos” (primer consideran do). “Que en tal calidad le son de aplicacién las normas del Cédigo Tri= butario” (quinto considerando). En consecuencia, la exclusién que se hizo posteriormente, modificando el texto original del Cédigo, resulta ju dicamente antinatural, Por eso creemos que si se observa detenidamente, dicha exclusion -por simple mandato legal- puede ser tiMdada de inconstitucional En efecto, Ia Carta establece en su articulo 139° que la tributacién se rige por el principio de legalidad; es decir, la Constitucién nose refiere a las especies sino al género y, por lo tanto, la contribucién de Seguridad Social tiene que entenderse incluida en el precepto. luego por el mismo articulo al indicar: “Sélo por ley expresa se crean, modi- fican o suprimen tributos...", Este extremo es reiterado Como se advierte, la obligacién de ley expresa no esté referida sélo_ al impuesto o sélo a las tasas sino 2 los tributos lo que, indudablemente, abarca a la especie contribucién, Ain cuando, con una interpretacién forzada, pudiera Icgarse a la conclusién que el Cédigo Tributario esta en aptitud de no rec nocer a las contribuciones el earieter de tributo, es evidente que ello sélo seria 44 admisible con relacién a los aspectos de dicho Cédigo que no estin recogidos en la Constitueién, porque la norma II de su Titulo Preliminar sefiala que él rige las relaciones originadas por los tibutos Y¥ que “para estos efectos el término genérico tributo incluye..". Por lo tanto, si el Cédigo no otorga el cardcter de ibuto a las aportaciones que se efeetian al Seguro Social, la exelusién solo puede entenderse referida a algu- nos aspectos formales previstos en dicho Cuerpo de Leyes pero jpuede caso el legislador declarar que deter- minado tributo no tiene ese cardcter para, de este modo, obviar las garantias que la Constitucién contempla en de- fensa del obligado al pago? Creemos que no. Lo contrario significaria admitir que cl legislador, podria, por ejemplo, e: tablecer que el Impuesto General a las Ventas 0 el Impuesto al Patrimonio Empresarial no son tributos y que, por lo tanto, no les resultan aplicables las regulaciones constitucionales sobre la materia, a pesar que Ta propia Carta permite Iegar a la conclusién, como hemos indicado anteriormente, que el Constituyente admite la existencia de impuestos, contribuciones y tasas y que cengloba a todos estos bajo Ia denomi- nacién genérica de tributo. Este aspecto tiene importancia por- que si se admite que Ia ley puede declarar que la contribucién al Seguro Social no es un wibuto, tendria que aceptarse también que lo mismo puede ‘ocurtir con cualquier impuesto o cual-quier otra especie del género, Hasta el menos observador puede percibir que, cn la hipétesis negada de que prospe- rara este planteamiento, se desvirtuarian por completo las garantias que la Constitucién consagra en favor del contribuyente, franquedndose la posibi- lidad de convertir la tributacién en ‘materia puramente administrativa. Dicha tesis conduciria al absurdo de sostener que bastaria al Iegislador negar un tributo su cardcter de tal para que su ereacién, modificacign 0 supresién necesitara sélo de disposicién del Poder Ejecutivo. Desapareceria, asi, en los hhechos, el principio de legalidad, que es la piedra angular del derecho tributario, Es innecesario resaltar 1a manifiesta violacién constitucional que ello signi- ficaria Bs mé . si dentro de esta linea -que por supuesto recusamos- el legislador declarara que el Impuesto a la Renta no es un tributo, pero mantuviera la exi- gencia de regulacién a través de normas con rango de ley, Estas tendrian la vigencia en cl tiempo que se asigna a otras disposiciones del derecho comin y no el tratamiento especial que el articulo 195° de la Constitucién otorga a las leyes que se reficren a tributos de periodicidad anual que sélo rige desde el primer dia del siguiente afio calendario. De otro lado, la Constitucién (arti culo 32°) exonera de todo tribute a las uuniversidades y centros educativos y culturales, Si se admitiera que Ta Voluntad del legislader es suficiente para que un tributo deje de ser tal, Dastarie una “declaracién’ tido para que universidades y colegios resulten convertidos en sujetos pasivos de obligaciones de naturaleza impositi- va, desvirtuando por completo Ia inter cién que presidié el texto de la Carta Una de las erfticas mis serias que tradicionalmente se formulé a las leyes anuales de presupuesto, es que a través de ellas se creaban tributos sin mayor sustento téenico y con el Ginieo fin de obtener recursos para satisfacer las necesidades advertidas al. contemplar los gastos para el ejercicio. Es por ello que el Cédigo Tributario establecié: “Jas leyes anuales de presupuesto.... no podrin crear © cxoncrar impuestas ni ‘modificar leyes tributarias” (norma V del Titulo Preliminar). Sin embargo, la regulacién resulté insuficiente porque teniendo el Cédigo cl rango de ley, podis quedar superado por otra dispo- sicién de similar categoria. Esto explice por qué la prohibicién ha sido recogida en el articulo 199° de la Constitucién: “las leyes de carécter twibutario que sean necesarias.... deben votarse independientemente y antes de la ley de presupuesto...”. Se entiende que de esta manera se garantiza al pueblo que no habré una apresurada creacion de tributos Esta garantia seria f obviable con el simple expediente de declarar que determinada prestacién cconémica no es tributo y que, por lo tanto, puede ser establecida cn Ia ley de presupuesto 0, peor ain, en normas de menor jerarquia. cilmente 45Que cardcter tuna exigencia tenga 0 no tributario tiene importancia también en caso de iniciarse un proce- dimiento contencioso. El Cédigo Tri- butario establece que no es necesario pagar el monto de la acotacién para reclamar de ella, si el recurso corres pondiente se interpone en tiempo ‘oportuno, En tales cireunstancias no se aplica entre nosotros la regla “solve et ropete” que supone exigit el cumpli= miento de la obligacién antes de haber establecido de manera definitiva si ella es © no procedente. Se trata, pues, de una adecuada garantia para el contribu- yente que resultaria desvirtuada por completo si se permitiera que prospe- rara-un temperamento como el que criticamas, Igualmente, parte de las seguridades que se otorga a los contribuyentes esti constituida por Ia existencia de un procedimiento determinado con plazos, pruebas y recursos claramente estable- cidos y cuya iltima instancia, en la via administrativa, es el Tribunal Fiscal. Si a determinado tibuto se le sustrajera sa naturaleza los obligados no podrian seguir ese camino procesal sino que tendrian que cefirse al Reglamento de Procedimientos Administratives que contiene regulaciones distintas a las que prevé el Cédigo Tributario, Estas y otras graves consecuencias que pueden inferitse @ partir de tales hechos, obligan a sostener que el legislador no puede negar a un tributo su caricter de tal porque ello finalmente resulta desbordando el marco const cional 46 Contribuciones de Mejoras.- Es el tributo que deben pagar los propietarios de predios que se benefician con un ineremento en el valor de los mismos ‘como consecuencia de una obra estatal, En este caso existe sélo un grupo perfectamente identificable de sujetos obligados al pago que son los bene! ciarios de una fica actividad estatal. En el Peri la exigencia total a todas los beneficiarias no puede superar cl costo incurrido por el Estado y la cexigencia a cada contribuyente no puede superar el beneficio particular que se ha ‘generado en su favor. Estos extremos estin expresamente contemplados en el Decreto Legislative 184 donde se sefiala que el hecho imponible es “el mayor valor que adguieren los predios ubicados dentro de una zona de beneficio, por la construccién de obras publicas” (articu- lo 1°). Luego agrega que “el contin- gente a financiar podré ser inferior al costo de la obra, pero en ningiin caso podré superar el costo de la misma” {articulo 8°). En cuanto al importe limite exigible a cada sujeto dicha norma establece “el monto maximo de la obligacién twibutaria individual estaré determinado por el beneficio diferencial que corres- ponde al predio, consistente en el aumento del valor que experimente por ‘encima del que corresponde a predios comparables situados fuera de la zona de beneficio” (articulo 9°), La tasa- Es el tributo cuya obl gacién tiene como hecho generador laprestacién efectiva o potencial de un servicio pblico individualizado en el contribuyente. prestacién recibida del usuario en pago de servicios no inherentes al Estado” (Modelo de Cédigo Tributario OEA- BID, articulo 16°), “No es tasa la contra- Esta altima precisién esta conectada con la confusién que suele crearse entre Ja tasa, que es un tributo, y los precios plblicos. Como enseita Héctor Ville- gas" Ia distincién entre tales conceptos ces uno de los mas intrincados proble- mas del Derecho Tributario, inclinindo- se por la posicién segin Ia cual da lugar a tasas la ejecucion de actividades inherentes a la soberania, mientras que las sumas que el Estado exige como contraprestacién de un bien, Ia cone: sign de un uso o goce, Ia ejecucién de una obra o la prestacién de un servicio no inherente da lugar a un precio publico. Entre nosotros el Tribunal Fiscal ha sefialado que los pasajes de los ferro- carriles del Estado no tienen earieter de tributos (RTF, 5555). Asimismo, se ha establecido que el pago por consumo de agua no constituye tributo sino precio piblico (R.T.F. 13602). Algunas “Contribuciones” recien- temente creadas.- Asi como la con- fusién existente en el Pert acerea de lo que debe entenderse por tributo ha Tevado a la pretensin de sustraer a Ta contribucién de Seguridad Social su HECTOR VILLEGAS, “Curso de Finanzas, Derocho Financisto y Tibi condicién juridica, el desconocimiento de las especies en que se clasifiea el tributo es creacion de gravimenes que resulta muy peligrasa, como sefialaremos después, En efecto, en tiempos recientes cl legislador ha establecide verdaderos impuestes a los que, sin embargo, denomina contribuciones. De la misma manera en que la ley no puede declarar que un tribute no tiene esa calidad, tampoco puede pretender que por cl simple hecho de llamar a una especie con denominacién distinta a la que corresponde segim su naturaleza, ella varie su esencia juridica. Tal preten- sién equivaldria a intentar que denomi- nando compra-venta a la donacién, ésta se convierta en aquella conduciendo a una erritica Asi, por ejemplo, el Deereto L lativo 531 cree un tibuto al que lama “contribucién extraordinaria”. Sil pago de este tributo tuviera que ser hecho por las personas alcanzadas directa 0 mediatamente por una actua- cién estatal, el gravamen podria estar ali ‘Sin embargo, en dicha norma la exigencia no guarda relacién alguna con el beneficio que pudiera recibir cl obligado al pago. En efecto, Ia llamada “contribucién” fue cestablecida como un medio para obtener recursos destinados a financiar las operaciones de emergencia de las Fuerzas Armadas y la Policia, asi como el programa de compensacién social que busca asistir a las personas en estado de extrema pobreza. Para ese jeado correctamente, Pag 94 47propésito se exige a las empresas pagar un tributo que afeeta con la tasa del 2.5% el monto de sus ingresos deven- gados en el mes de setiembre de 1989, No se advierte la existencia de un beneficio mensurable en el contribuyen- te que permita sostener que el pago de tuna porcién de sus ingresos de dicho ‘mes est6 vinculado con una actuacién estatal relativa a él No existe, pues, la menor conexién entre la hipétesis de incidencia descrita por el legislador y la actividad del Estado referida al obligado, por lo que necesariamente debe concluirse que se hha creado un tribute no vinculado; es decir un impuesto, con preseindencia de Ja err6nea denominacion empleada, Circunstancia similar se ha produci- do con la Hamada “Contribucién Extra- ordinaria” ereada por el Decreto Supre- mo 229-90-EF, que grava a las empre sas de seguros quienes resultan obligas das a pagar el 1% del total asegurado por concepto de bienes patrimoniales, Naturalmente, no existe aqui ninguna relacién entre la actuacién del Estado y el beneficio que pudieran recibir las referidas compafias de seguros. En consecuencia, tampoco en este caso estamos frente a una contribucién sino que, a despecho del nombre, es claro que se trata de un impuesto. A igual conclusién se llega respecto al Deereto Supremo 232-90-EF que obliga a sufragar una “Contribucién Extraordinaria” para finaneiar los. pro- gramas sociales de emergeneia, pero 48 que tiene que ser pagada por los exportadores con Ia tasa del 10% sobre cl valor FOB de sus exportaciones Es inmecesario destacar que n0 existe ninguna relacién entre la actividad del Estado y el benefieio que pudiera recibir ese especifico grupo de obliga- dos por lo que, una vez mis, debe afirmarse que el cributo creado es un impuesto y no una contribueién, Sucede lo mismo con Ia denomina- da “Contribucién Patrimonial de Solida- tidad” a que se Deereto Supremo 231-90-EF, que exige @ las personas naturales y juridicas el pago de un tribute de 1% sobre sus respec- tivos patrimonios, a fin de obtener recursos destinados al financiamiento de los programas sociales de emergencia Por las razones ya expuestas en los casos precedentes, aqui también estamos frente a un impuesto y tenemos la seguridad que la objecién que pudicra plantearse en un caso concreto seria acogida favorablemente por el Tribunal Fiscal refiere el Para cllo seria suficiente hacer referencia a los precedentes sentados por el mismo Tribunal, entre los que puede citarse la Resolucién 7146 de 23 de mayo de 1972 que al tratar acerea de la llamada “sobre tasa” establecida por el Decteto Ley 18793, sefala que dicho ‘gravamen tiene las caracteristicas del tributo “y debe tipificarse como impuesto por constituir una exaccién forzosa impuesta por ley, sin que su pago implique una contraprestacién ‘especifiea por parte del Estado”.Nosotros consideramos que los mismos fundamentos podrian invocarse para demostrar que las amadas “contribuciones” son, en realidad, impuestos y que, por lo tanto, todas las relaciones juridicas que se deriven de elas tienen que prescindir del indebido “membrete” consignado por los Decre- tos Supremos que las crean y atender a su verdadera calidad de impuestos. Consecuencias juridicas de la de- nominacién indebida- La clasific: cién de los tributos y su denominacién no tiene una finalidad meramente académica 0 didactica sino que acarrea importantes consecuencias practicas. Por ello, en la remota eventualidad de que se admitiera que los tributos per- tenecen, en Derecho, a la esp que arbitrariamente los denomina el legislador, se produciria un trastoca- miento de situaciones que dificultarfan Ia interpretacién y aplicacién de las normas juridicas. En efecto, la Ley de Industrias (articulo 71°) exonera a las empresas de frontera_y selva de todo impuesto creado 0 por crearse. El articulo 15° de su Reglamento (Decreto Supremo 074-82-ICTI) ratificea que la exonera- cién no comprende las contribuciones ni las tasas. En consecuencia, si nos limitéramos a la denominacién emplea- day admitigramos que el nombre determing la naturaleza del instituto, tendriamos que aceptar que todas las “contribuciones” creadas por las normas citadas serian aplicables a dichas empresas industriales. En cambio, ninguna de ellas podria ser exigida si prescindimos de la “etiqueta” legislativa ¥ nos atenemos & su esencia, gue, como ¥ya vimos, es la del impuesto. Por otro lado, 1a denominacién equivocada puede también acartear dificultades en el campo de la contra- tacién privada y publica, En efecto, con frecuencia en diversos contratos -sobre todo los de construccién- se precisa que serdn de cuenta de las en- tidades contratantes todos los impues- tos que afecten a los contratisias. En caso de no reconocerse el caricter de ‘impuestos que tienen las “contribucio- nes” mencionadas, los contratantes entenderin que, segin lo convenido, no estin obligados a asumir los referidos tributos ya que el acuerdo esté circuns- tito a los impuestos y no abarca las domds especies. Los contratistas, por su parte, seguramente se aferrarin a la esencia y exigirin el cumplimiento de lo acordado y no setia extraiio que todo cello desembocara en demandas ante el Poder Judicial, Es decir que el error legislative obliga a los contribuyentes a enfrascarse en litigios que, como todo pleito de esta claso, atrasaré la produc- cién y habri de significar pérdida de tiempo y dinero, nada de lo cual se hubiera producido si la norma legal se cifiera a la denominacién correcta, Por su parte, el articulo 139° de la Constitucién sefiala “no hay impuesto confiscatorio”. A pesar que el articulo 125° de la misma carta garantiza la propiedad, no puede dejar de observarse que -de admitirse que la denominacién 49incide en la esencia- podria llegar a sostenerse que ls “no confiscatoriedad” std restringida al impuesto y que tal garantia no puede invocarse fiente a las contribuciones las que, de este modo, podrian ocultar impuestos de alicuotas desmesuradas, Como antes se indied, las muniei- palidades son competentes para crear contribuciones, De persistir la confu- sin que se esté generando, los muni- cipios podrian estar tentadas de crear tributos que por el solo hecho de titularlos “contribuciones” tendrian que ser aceptadas como tales, a pesar de tratarse de verdaderos impuestos, Si esa eventualidad llegara, seria arduo ‘impugnar este acto porgue los gobier- nos locales podrian sostener que se estin limitando a seguir el camino trazado por el gobierno central y si no 50 se objet6 a éste gpor qué deberia haber ‘oposicién cuando el tributo es ereacién municipal? Como puede apreciarse de todo lo expuesto, es indispensable que el legis- lador al exigir prestaciones tributarias las denomine correctamente en funcién de su especie 0 utilice Ia expresién genérica, para evitar las innccesarias dificultades de interpretacién 0 los conflictos que habrin de suscitarse al twatar de aplicar en la realidad cotidiana las normas que emplean terminologia errénea. Al respecto es del caso recordar que la Constitucién sefiala que la tributacién se rige, entre otros, por el principio de “certeza". Por lo tanto, como las comentadas que generan la confusién que hemos resu- ‘mido resultan contrariando la aspiracién constitucional