1.

PRINCIPII DE CONDUITĂ ÎN ADMINISTRAREA CREANŢELOR FISCALE

1. Principiul legalităţii - art. 4 CPF
Conţinut:
 doar legea poate să stabilească impozite şi taxe (art. 139 Constituţie). Legea
trebuie să reglementeze toate elementele esențiale ale impunerii:
contribuabilii, materia impozabilă, determinarea bazei de impozitare, cotele de
impozit, procedura stabilirii și perceperii (obligaţii declarative, autoimpunere
vs. impunere administrativă, obligaţia plăţii etc)
 orice decizie a organului fiscal având ca obiect administrarea creanţelor fiscal
trebuie să fie întemeiată pe o dispoziție legală
 normele secundare emise de puterea executivă – norme metodologice emise
de guvern, ordine ale ministrului finanțelor sau ale președintelui A.N.A.F. – au
ca scop aplicarea legii, iar nu să o completeze prin adăugare de norme noi.
Excepţia opiniilor prealabile (art. 6 alin. 1, tezele 2 – 3), numită şi protecţia
contribuabililor contra schimbării interpretării legii de către organul fiscal: este
garanţia oferită contribuabililor că o opinie emisă de organul fiscal cu privire la
aplicare legii fiscale într-o situație de fapt fiscală individuală angajează organul
fiscal, iar contribuabilul îi poate opune opinia, chiar dacă aceasta contravine
legii (indiferent că organul fiscal care trebuie să o aplice apreciază astfel sau se
constată ulterior – ex. printr-o decizie a CFC). În fapt, prin aceste prevederi,
legiuitorul a dat întâietate principiului securității juridice față de cel al legalității
2.2 Principiul aplicării unitare a legii fiscale – art. 5 CPF
Conţinut
 pentru aceeași situație de fapt, contribuabilii trebuie să beneficieze de
același tratament fiscal, indiferent de organul fiscal care este competent a
decide pentru respectiva situație de fapt
 este o obligaţie a organelor fiscale
 servește atât principiului constituțional de egalitate în fața legii, cât și
principiului fiscal al stabilirii corecte a creanței fiscale, acesta din urmă fiind un
corolar al principiului legalității în aplicarea legii fiscale
Consecinţe
 legea nu a prevăzut acțiunile prin care organul fiscal urmează să-și
îndeplinească obligația de aplicare unitară a legii fiscale
 există totuşi un organ cu rol de coordonare a aplicării a legii fiscale: Comisia
fiscal centrală, competentă să emită decizii de aplicare unitară a Codului fiscal,
a Codului de procedură fiscală, a legislației subsecvente acestora
 natura juridică a deciziilor comisiei – act administrativ interpretativ –
normativ: decizia (soluția) emisă de Comisie face corp comun cu legea, fiind
deci aplicabilă de la data la care legea este în vigoare. Consecința acestei naturi
juridice este aceea că deciziile Comisiei fiscale centrale sunt opozabile atât
organelor fiscale, cât și contribuabililor, ambele părți fiind ținute să aplice legea
conform interpretării ce rezultă din conținutul deciziei (similar deciziilor CJUE
(hotărârile preliminare), care, de asemenea, sunt acte (jurisdicționale)
interpretative, consecința fiind aceea că „efectele lor urcă în trecut până la
data intrării în vigoare a dispozițiilor interpretate)
3 Principiul securităţii şi încrederii legitime. Componenta opozabilităţii opiniilor
prealabile – art. 6 alin. (1) tezele 2 – 3 CPF
Conţinut:
 cetățenii trebuie protejați „contra unui pericol care vine chiar din partea
dreptului, contra unei insecurități pe care a creat-o dreptul sau pe care acesta
riscă s-o creeze
 este un principiu multiplu, iar între componentele sale şi obligatia
administratiei de a-şi defini în mod clar exigentele şi de a-si respecta
angajamentele luate
Opiniile prealabile
 sunt opinii sau soluții referitoare la aplicarea legii fiscale la o situație de fapt,
emise în formă scrisă, pe care organul fiscal este obligat să le aplice atunci când
trebuie să ia o decizie, chiar dacă el are o altă concepție juridică
 organul fiscal este obligat să ia în considerare respectivele opinii prealabile și
a le aplica întocmai, dacă sunt îndeplinite condițiile pentru aceasta
 au ca sursă opiniile primite în cadrul activităţii de adistenţă contribuabili sau
adoptate în cuprinsul actelor administrative fiscale emise de organul fiscal (ex.
decizii de impunere, decizii de soluţionare a contestaţiilor) ori în cuprinsul
hotarârilor judecătoreşti
Condițiile opozabilităţii (sunt cumulative):
 forma scrisă a opiniei prealabile;
 identitate de situații de fapt, adică situația de fapt ce face obiectul deciziei ce
urmează a fi luată să fie similară cu situația de fapt avută în vedere la emiterea
opiniei prealabile;
 identitate de contribuabil, adică titularul deciziei să fie și titularul opiniei
prealabile;
 opinia să fie emisă de organul fiscal competent (la data emiterii opiniei)
4. Principiul proporţionalităţii – art. 6 alin. (2) CPF
Conţinut
 în exercitarea dreptului de apreciere, organul fiscal trebuie să aibă în vedere
 identificarea justului echilibru între interesul public apărat de organul fiscal și
interesul individual al contribuabilului, interese divergente/concurente, atunci
când există un conflict între cele două interese sau
 între scopul urmărit în şi mijloacele utilizate pentru atingerea acestuia
 aplicarea principiului proporționalității privește, prin excelență, domeniul
sancțiunilor fiscale, reprezentate în principal de amenzi și de obligațiile fiscal
accesorii care au caracter sancționatoriu
 în ceea ce privește aplicarea principiului proporționalității în cazul
accesoriilor fiscale, mai precis a acelora care au natura unor sancțiuni fiscale,
raportat la jurisprudența europeană și la cea națională (I.C.C.J., Completul
pentru dezlegarea unor chestiuni de drept, dec. 86/2018), sunt susceptibile de
aplicarea principiului proporționalității obligațiile fiscale accesorii
reprezentând:
o penalitate de întârziere, definită ca sancțiune potrivit art. 1 pct. 33;
o penalitate de nedeclarare, definită ca sancțiune potrivit art. 1 pct. 34;
o majorarea de întârziere, definită la art. 1 pct. 26.
 dobânzile nu au caracterul unor sancțiuni fiscale
 o altă situație în care jurisprudența națională a invocat principiul
proporționalității în anularea unor acte administrative fiscale a fost cea a
suspendării soluționării contestației.
5. Principiul rezonabilităţii – art. 6 alin. (3) CPF
Conţinut
 sunt vizate termenele pe care organele fiscale le stabilesc contribuabililor în
scopul îndeplinirii, de către aceștia, a unor obligații sau drepturi. Ca urmare, ori
de câte ori organul fiscal, potrivit legii, trebuie să stabilească termene, el este
obligat ca, în decizia/aprecierea sa privind stabilirea termenului rezonabil să se
raporteze la circumstanțele cazului analizat (situația particulară a
contribuabilului, volumul activităților ce trebuie realizate în scopul îndeplinirii
obligației/exercitării dreptului etc.), astfel încât contribuabilul să fie în măsură
să-și îndeplinească obligațiile sau să-și exercite dreptul fără presiunea timpului,
cu posibilitatea prelungirii pentru motive justificate
 reprezintă, totodată, o exigență a principiului bunei administrări, fiind
prezent în analizele și deciziile judecătorului european sau naţional, în special
în ceea ce privește durata procedurilor administrative
o “Este indubitabil că principiul bunei administrări impune ca în toate
procedurile susceptibile de a ajunge la adoptarea unei măsuri care lezează
interesele uneia sau mai multor persoane, administrația comunitară este
ținută să evite întârzierile anormale și să asigure că fiecare act de procedură
intervine într-un termen rezonabil, raportat la actul precedent. (...) obligația de
a lua măsuri administrative într-un termen rezonabil este unul din principiile de
bază care trebuie să ghideze exercitarea puterilor discreționare ale
administrației și că Mediatorul European a subliniat că o întârziere evitabilă
este contrară principiului bunei administrări” (hotărârea din 27 noiembrie
2001, Z c. Parlamentului European, C-270/99)
o „Soluționarea cererilor într-un termen rezonabil constituie, de
asemenea, un element al dreptului la o bună administrație, drept fundamental
al cetățeanului Uniunii Europene, consacrat de art. 41 din Carta drepturilor
fundamentale a Uniunii Europene și care reprezintă un reper în orientarea
conduitei administrative a autorităților publice ale statelor membre. Statului îi
revine, așadar, obligația de a organiza funcționarea sistemului autorităților
sale, astfel încât să răspundă acestei cerințe, pentru ca persoana îndreptățită
să poată beneficia efectiv de protecția asigurată prin prevederile art. 6 din
C.E.D.O.” (I.C.C.J., s. cont. adm. și fisc., dec. nr. 276 din 22 ianuarie 2013).
6. Principiul rolului activ al organului fiscal – art. 7 CPF
Conţinut
 obligație de informare şi de îndrumare a contribuabilului cu privire la
aplicarea legislației fiscale și a modului de îndeplinire a obligațiilor sau de
exercitare a drepturilor, fie la cererea contribuabilului, fie din inițiativa
organului fiscal
 obligaţia de diligenţă sau obligația de a lua în considerare toate
circumstanțele edificatoare pentru determinarea situației fiscale, atât cele
favorabile cât şi cele defavorabile contribuabilului (examinarea completă a
situației fiscale). Această conduită, care privește examinarea atentă și
completă a cazului, impune organelor fiscale un demers activ, care să
contrabalanseze puterile de care dispun în procedurile administrative
 obligaţia de obiectivitate, care presupune ca organul fiscal să fie imparțial și
să țină cont nu numai de interesul general pe care-l apără atunci când își
exercită misiunea și dreptul de apreciere (colectarea veniturilor statului), ci și
de interesul celui administrat, al contribuabilului, de regulă acela de a plăti
obligația fiscală correct datorată (se are în vedere aplicarea principiilor
nediscriminării și egalității de tratament)
7. Principiul audierii înaintea luării deciziei (dreptul contribuabilului de a fi
ascultat)
Conţinut
 garanție procedurală fundamentală: contribuabilul trebuie să aibă
posibilitatea de a se interesa de derularea unei proceduri care-l privește și să-și
facă cunoscut punctul de vedere. Contribuabilul devine deci parte activă în
procedură și, prin punctul său de vedere/apărările formulate, poate să o
influențeze. Acordarea dreptului permite clarificarea elementelor de fapt și de
drept și contribuie astfel la aflarea adevărului și, implicit, la o mai bună
acceptare a deciziei
 cuprinde, în principal, dreptul contribuabilului de a lua parte la procedura în
care se ia decizia și de a se exprima în prealabil asupra tuturor elementelor
pertinente cauzei, precum și dreptul de a participa la administrarea probelor și,
implicit, dreptul de a consulta documentele
 prin conţinutul său, este o componentă a dreptului la apărare
Excepţiile
 întârzierea în luarea deciziei determină un pericol pentru constatarea
situației fiscal reale privind executarea obligațiilor contribuabilului/plătitorului
sau pentru luarea altor măsuri prevăzute de lege;
 cuantumul creanțelor fiscale urmează să se modifice cu mai puțin de 10% din
valoarea creanței fiscale stabilită anterior;
 se acceptă informațiile prezentate de contribuabil/plătitor, pe care acesta le-
a dat într-o declarație sau într-o cerere;
 urmează să se ia măsuri de executare silită;
 urmează să se emită deciziile referitoare la obligațiile fiscale accesorii
1. PRINCIPII DE CONDUITĂ ÎN ADMINISTRAREA CREANŢELOR FISCALE
 Audierea se consideră îndeplinită în următoarele situații:
 contribuabilul refuză explicit să se prezinte la termenul stabilit de organul
fiscal în vederea audierii;
 contribuabilul nu se prezintă, din orice motiv, la două termene consecutive
stabilite de organul fiscal în vederea audierii.

8. Principiul cooperării (obligaţia contribuabilului de a coopera) – art. 10 CPF

Conţinut (amprenta sistemului declarativ)
 prezentarea de informații, documente, explicații și, în general, a probelor pe
care contribuabilul le deţine în legătură cu actele şi faptele supuse legii fiscale.
Din acest punct de vedere, obligația de cooperare mai este definită ca fiind
obligația de cooperare la administrarea probelor
 obligația conexă de a obține, prin orice mijloc disponibil în acest scop,
probele în legătură cu situația sa fiscală
Excepţie
 respectarea prevederilor în materie penală și procesual penală (respectarea
uneia dintre exigențele prezumției de nevinovăție: dreptul la tăcere și la
neautoincriminare prevăzut la art. 10 alin. (4) C. proc. pen.)
 dreptul la tăcere poate fi pus în cauză atunci când contribuabilul este
prevenit, inculpat sau face obiectul unei anchete penale
 dreptul la tăcere, deși prevăzut expres de legislația penală, nu este un drept
ce ține exclusiv de domeniul penal. Dreptul vizează, în anumite cazuri, și
domeniul administrativ, incluzându-l aici și pe cel al administrării impozitelor și
taxelor. Acest lucru rezultă din jurisprudența Curții Europene a Drepturilor
Omului
9. Principiul confidenţialităţii (obligaţia organului fiscal de păstrare a secretului
fiscal) – art. 11 CPF
Conţinut
 abținerea de la furnizarea informațiilor pe care le deține despre
contribuabili/plătitori (toate informațiile obținute cu ocazia activităților
realizate de organele fiscale în exercitarea atribuțiilor, indiferent că ele sunt
obținute de la contribuabilul însuși sau de la terți)
Excepţii
 autoritățile publice, în scopul îndeplinirii atribuțiilor legale;
 autoritățile fiscale ale altor țări, în condiții de reciprocitate;
 autoritățile judiciare;
 orice solicitant care a obținut în prealabil consimţământul expres şi
neechivoc al contribuabilului (de exemplu, băncile, în scopul întocmirii unui
dosar de credit pentru);
 alte cazuri prevăzute expres de lege (de exemplu, executorii judecătorești, în
temeiul art. 3 din Legea nr. 188/2000 privind executorii judecătorești)
 publicitatea unor situații individuale de neconformare în scopul descurajării
altor comportamente asemănătoare (încălcări ale legislației fiscale constatate
prin acte administrative definitive – ex. procese-verbale de contravenții fiscale
definitive – sau hotărâri judecătorești definitive – ex. hotărâri de condamnare
pentru fapte de evaziune fiscală); publicitatea debitorilor fiscali restanți în
condițiile art. 162 C. proc. fisc.
 către contribuabilul însuși sau succesorilor acestuia, inclusiv către cei cu
vocație succesorală
10. Principiul bunei-credinţe – art. 12 CPF
 principiu de conduită pe care legea îl proclamă, dar nu îl definește, având
deci valoare de postulat
 îl regăsim şi în
 legea fundamentală, mai precis la art. 57
 în dreptul comun (art. 14 C. civ.), conform căruia un drept subiectiv trebuie
exercitat astfel încât să nu aducă atingere drepturilor și obligațiilor celorlalți,
precum și în limitele ordinii publice și bunelor moravuri
 literatura juridică a definit conceptul bunei-credințe ca fiind unul complex, ce
presupune reuniunea mai multor elemente, precum „intenția dreaptă,
diligența și abținerea de la cauzarea de prejudicii altora” (FL. A. BAIAS, E.
CHELARU, R. CONSTANTINOVICI, I. MACOVEI (coord.), Noul Cod civil.
Comentarii pe articole, Ed. C.H. Beck, București, 2012, p. 15) rezultatul
reuniunii fiind echivalentul valorii morale reprezentând onestitatea
 buna-credință presupune excluderea din raporturile juridice a elementelor
precum „neîncrederea sau înșelăciunea”
2. DISPOZIŢII PROCEDURALE GENERALE
1. Competenţa organului fiscal central
 Competenţă generală - criteriu: bugetul public căruia i se cuvine creanța o
creanțele fiscale datorate bugetului de stat; o creanțele fiscale datorate
bugetului asigurărilor sociale (de stat; Fondului national unic de asigurări
sociale de sănătate; asigurărilor pentru șomaj
 Competenţa materială – criteriu: funcțiile de administrare fiscală care, la
rândul lor, corespund activităților de administrare a creanțelor fiscale (art. 1
pct. 2 CPF)
 Competenţa teritorială – criteriu: domiciliul fiscal al contribuabilului
 în considerarea faptului că A.N.A.F., ca organ fiscal central, beneficiază de o
structură ierarhică organizată pe mai multe niveluri, s-a considerat că, în ceea
ce privește competența materială și teritorială, aceasta să fie reglementată
prin legislație secundară, respectiv prin ordin al președintelui A.N.A.F.
(O.P.A.N.A.F. nr. 3631/2015 pentru aprobarea competenței teritoriale de
administrare)
 Domiciliul fiscal: este o noțiune specifică dreptului fiscal și are ca scop să
asigure condiții pentru îndeplinirea funcțiilor/atribuțiilor fiscului (administrarea
creanţelor fiscale presupune o permanentă comunicare între fisc și
contribuabil, iar buna administrare este condiționată de cunoașterea de către
fisc a locului în care se află efectiv contribuabilul atunci când fiscul trebuie să
îndeplinească un act de administrare care-l privește pe contribuabil
 este, așadar, locul în care contribuabilul se află efectiv pentru a primi actele
emise de fisc în scopul administrării creanțelor fiscale sau a colabora la
realizarea acestor acte în conformitate cu prevederile legale edictate în acest
sens
 Reguli:
 în cazul persoanelor fizice, domiciliul civil va fi și domiciliul fiscal, numai dacă
persoana locuiește/utilizează locuința la care își are înregistrat acest domiciliu
civil mai mult de 183 de zile într-un an calendaristic;
 în cazul persoanelor fizice care desfăşoară activităţi economice independente
sau exercită profesii libere, precum şi în cazul asocierilor/entităţilor fără
personalitate juridică domiciliul fiscal este sediul activităţii sau locul unde se
desfăşoară efectiv activitatea principală;
 în cazul persoanelor juridice române, sediul social va fi și domiciliul fiscal,
numai dacă la acest sediu se exercită gestiunea administrativă și conducerea
efectivă a afacerii;
 ori de câte ori domiciliul civil/rezidența/sediul social este și domiciliu fiscal,
organul fiscal va utiliza informațiile corespunzătoare obținute de la autoritățile
competente pentru înregistrarea lor (serviciile de evidență a populației, Oficiul
Registrului Comerțului)
 caz contrar, înregistrarea domiciliului fiscal devine o obligația a
contribuabililor, prin depunerea unei cereri de înregistrare/modificare a
domiciliului fiscal. În acest caz, data modificării domiciliului fiscal este data
comunicării deciziei de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal
 Înregistrarea domiciliului fiscal
 se instituie o prezumție legală a identității dintre domiciliul
civil/rezidența/sediul social și domiciliul fiscal (întemeiată pe prezumția că
persoanele fizice sau juridice locuiesc sau, după caz, sunt administrate la
domiciliul/rezidența/sediul înscrise în actele civile), prezumție care poate fi
răsturnată prin înregistrarea unui alt domiciliu fiscal, fie la cererea
contribuabilului, fie prin constatarea de către organul fiscal a inexistenței
identității. Prezumția operează și atunci când se schimbă domiciliul
civil/rezidența/sediul social;
 în baza cererii, a documentelor/probelor anexate de contribuabil în
justificarea cererii, dar și a informațiilor și constatărilor proprii, organul fiscal
emite decizia de înregistrare sau, după caz, de modificare a domiciliului fiscal
 în cazul în care, ca urmare a informațiilor deținute sau a constatărilor proprii,
organul fiscal stabilește că deși domiciliul civil/rezidența/sediul social nu
îndeplinește condițiile unui domiciliu fiscal, contribuabilul nu a depus cererea
de înregistrare/modificare a domiciliului fiscal, va emite și comunica, din oficiu,
decizia de înregistrare sau, după caz, de modificare a domiciliului fiscal
 modificarea domiciliului civil/sediului social, care este și domiciliu fiscal,
operează, în puterea legii, neexistând deci obligația contribuabilului de a
depune o cerere de modificare a domiciliului fiscal. În acest caz:
 modificarea se produce, cu toate efectele (schimbarea competenţei), de
drept, la împlinirea unui termen de 15 zile de la data înregistrării noii adrese în
registrele corespunzătoare
 vechiul organ fiscal are obligația ca, în cadrul aceluiași termen, să transmită
dosarul fiscal către noul organ fiscal
 efectele modificării de drept a domiciliului fiscal se produc chiar și atunci
când vechiul organ fiscal nu a respectat termenul de 15 zile pentru
transmiterea dosarului fiscal
2. Competențe (teritoriale şi materiale) speciale
 criteriul mărimii contribuabililor. În acest sens, au fost stabilite, pe de o
parte, categoria contribuabililor mijlocii (nivel regional) și pe, de altă parte,
categoria contribuabililor mari (nivel naţional), fiind constituite structuri
speciale pentru administrarea obligaţiilor fiscale (DGAMC/AFP CM)
 contribuabilii care nu au domiciliu fiscal în România, dar desfășoară activități
în România prin unul sau mai multe sedii permanente, criteriul luat în
considerare pentru stabilirea competenței teritoriale este cel al situării sediului
permanent desemnat potrivit Codului fiscal, mai precis, al organului fiscal
central pe a cărui rază teritorială se află situat acesta
 în cazul sediilor secundare/punctelor de lucru stabile plătitoare de impozit pe
venit (care au mai mult de 5 salariaţi inclusiv):
 pentru înregistrarea fiscală, competența revine organului fiscal în a cărui rază
teritorială se află situate acestea;
 pentru celelalte activități/funcții de administrare a creanțelor fiscale, organul
fiscal competent pentru administrarea obligațiilor datorate de
contribuabilul/plătitorul care le-a înființat.
 cazul grupului fiscal constituit potrivit Codului fiscal (art. 269 alin. 9) -
stabilirea în concret a regulii face obiectul legislației secundare (OPANAF nr.
3006/2016 - compenţa de administrare a taxei pe valoarea adăugată revine,
pentru toţi membrii grupului, organului fiscal pe raza căruia se află domiciliul
fiscal a reprezentantului (desemnat) al grupului, cu excepţia cazului în care în
grup sunt membri care au statut de contribuabil mare/mijlociu, caz în care
competenţa revine DGAMC sau, după caz, AJCM
 cazul contribuabilului care nu are domiciliu fiscal în România - competenţa
teritorială revine organului fiscal în raza căruia se face constatarea actului sau
faptului supus dispoziţiilor legale fiscale, cu excepţiile prevăzute de OPANAF nr.
3775/2015
 cazul contribuabililor nerezidenţi care efectuează pe teritoriul României acte
și fapte supuse legii fiscale, fără a deține un sediu permanent în România -
structură unică la nivel național, respectiv Administrația fiscală pentru
contribuabili nerezidenți, care funcționează în structura DGRFP București, cu
competenţele stabilite prin OPANAF nr. 3775/2015 pentru aprobarea unor
competențe speciale ale organului fiscal central
 competența alternativă în ceea ce privește colectarea impozitului și
contribuțiilor aferente veniturilor din activități agricole, mai precis a activității
de încasare - s-a prevăzut posibilitatea ca acestea să fie achitate și la organul
fiscal local din localitatea de domiciliu a contribuabilului, dacă:
 în localitatea respectivă nu există o unitate teritorială a A.N.A.F. și
 există un protocol în acest sens între A.N.A.F. și autoritatea administrației
publice locale
 excepția funcției de soluționare a contestațiilor pentru care Codul de
procedură fiscal reglementează o competență specială la art. 272.
3. Competenţa organului fiscal local
 criteriul avut în vedere pentru delimitarea competenței generale a organului
fiscal local este cel al bugetului local al unității administrativ-teritoriale. Pe cale
de consecință, la nivelul fiecărei unități administrativ-teritoriale titulară a unor
creanțe fiscale va funcționa un organ fiscal local competent să administreze
aceste creanțe
 competența teritorială se suprapune peste cea generală. În fapt, organul
fiscal local este competent să administreze creanțele fiscale datorate bugetului
local al unității administrativ-teritoriale. Cu alte cuvinte, limita teritorială de
competență este data de același criteriu, respectiv cel al bugetului local
(județean, municipal, orășenesc, comunal) căruia i se cuvine o creanță fiscală,
potrivit legii
 spre deosebire de organul fiscal central, în cazul căruia domiciliul fiscal este
criteriul general de stabilire a competenței teritoriale, în cazul impozitelor și
taxelor locale nu operează un astfel de criteriu
 competența teritorială și, pe cale de consecință, competența generală, se
suprapune și peste competența materială, organul fiscal local fiind competent
să efectueze toate activitățile circumscrise administrării creanțelor fiscale
conform art. 1 pct. 2, cu excepția cazului în care se prevede altfel
4. Actul administrativ fiscal
 Definiţie: actul emis de organul fiscal în exercitarea atribuțiilor de
administrare a impozitelor, taxelor și contribuțiilor sociale, pentru stabilirea
unei situații individuale și în scopul de a produce efecte juridice față de cel
căruia îi este adresat – art. 1 pct. 1 CPF;
 Tipologia actelor emise de organele fiscale fiscale
 acte administrative fiscale titluri de creanţă: categoria cea mai des întâlnită,
prin care se stabileşte şi se individualizează creanţa fiscală
• decizii de impunere; declaraţia de impunere (asimilată unei decizii de
impunere sub rezerva verificării ulterioare conform art. 95 alin. 4 CPF); decizii
asimilate deciziilor de impunere: decizii de rambursare, decizii de restituire,
decizii referitoare la bazele de impozitare, decizii privind nemodificarea bazei
de impunere, decizii referitoare la obligaţii fiscale accesorii, decizia cu privire la
efectuarea compensării
 alte acte administrative fiscale
• dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală;
solicitarea adresată contribuabilului de a furniza informaţii sau de a pune la
dispoziţia sa anumite înscrisuri, cu relevanţă fiscală; decizia de declarare în
inactivitate, decizia de reactivare, decizia de respingere a cererii de reactivare;
decizia de instituire a măsurilor asigurătorii; decizia de atragere a raspunderii
solidare; decizia de esalonare etc.
 acte administrative fiscale de aplicare a legii fiscale - SFIA/APA: acte
administrative fiscale prin care fiscul dă o interpretare scrisă a legii fiscale la o
situaţie de fapt prezentată în cererea contribuabilului şi care va avea loc în
viitor
Soluția Fiscală Individuală Anticipată (SFIA) – art. 52 CPF
 are ca obiect o opinie cu privire la modul de aplicare a legii fiscale la situația
de fapt prezentată de contribuabil în cererea sa depusă la organul fiscal
central. Cererea trebuie să aibă un anumit conținut din care nu poate lipsi
soluția propusă de contribuabil;
 tranzacția pentru care se solicită soluția fiscală trebuie să nu fi fost realizată
la data solicitării SFIA (de esența SFIA);
 anterior depunerii cererii contribuabilul poate solicita în scris organului fiscal
o discuție preliminară în vederea stabilirii existenței stării de fapt viitoare
pentru emiterea unei SFIA
 situația de fapt pentru care se solicită opinia trebuie să fie cu un grad ridicat
de certitudine (nu se pot emite SFIA pentru situații ipotetice), aspect susținut
cu documente doveditoare;
 este opozabilă organului fiscal, acesta fiind obligat ca în procedurile
ulterioare de verificare a aplicării legii fiscale la contribuabilul titular al SFIA, să
aplice soluția ce face obiectul SFIA, chiar dacă organul fiscal aflat în procedura
ulterioară are o altă concepţie juridică şi chiar dacă ulterior se stabileşte că
opinia este contrară legii;
opozabilitatea este condiționată de similitudinea de destinatar și dintre
situația de fapt prezentată în cerere și, pe cale de consecință, de cea avută în
vedere la emiterea SFIA, cu situația de fapt constatată de organul fiscal într-o
procedură ulterioară, de regulă o procedură de inspecție fiscală;
 are natura unui act administrativ fiscal individual
 SFIA nu mai este valabilă dacă prevederile legale de drept material fiscal în
baza cărora a fost luată decizia se modifică
 contribuabilul nu este ținut să aplice soluția dacă nu este de acord cu ea,
având latitudinea de a aplica o soluție corespunzătoare propriei concepții
juridice. În această situație, organul fiscal va impune soluția ce face obiectul
SFIA în decizia emisă la finalizarea procedurii, de regulă o decizie de impunere,
act administrativ pe care contribuabilul îl poate ataca, având astfel
posibilitatea de a obține satisfacție pe calea contenciosului administrativ;
 în plus, el are posibilitatea să notifice dezacordul față de SFIA în termen de 30
de zile de la comunicarea sa. Notificarea are ca efect lipsirea SFIA de efecte
juridice: lipsirea acesteia de caracterul său opozabil, organul fiscal nemaifiind
legat să aplice soluția la situația de fapt fiscală ce a făcut obiectul SFIA. Cu alte
cuvinte, există o SFIA, dar care nu este opozabilă nici organului fiscal și nici
contribuabilului titular al SFIA
 SFIA este valabilă începând cu data comunicării, dar va produce efecte
retroactive, respectiv de la momentul realizării operațiunilor/tranzacțiilor ce
fac obiectul acesteia, cu condiția ca operațiunile să fie realizate ulterior
depunerii cererii de emitere a SFIA
 ca efect al naturii sale, SFIA poate fi modificată. Astfel, atunci când organul
fiscal apreciază că opinia inclusă într-o SFIA nu este legală, el o va putea
modifica. Modificarea unei SFIA va produce efecte numai pentru viitor. Opinia
are ca fundament însuși principiul securității juridice și încrederii legitime
promovat și privilegiat de prevederile art. 52 C. proc. fisc., principiu care nu
permite organului fiscal să opună contribuabilului retroactiv o altă soluție
 emiterea opiniei în procedura SFIA este taxabilă (se percepe o taxă de
emitere)
 emiterea SFIA este supusă procedurii prealabile a audierii;
 Comparaţie opinia prealabilă (OP) obţinută în procedura asistenţei
contribuabilului/ SFIA
• OP este înscrisă într-o adresă care nu este un act administrativ fiscal (diferită)
• OP se emite la cererea contribuabilului adresată organului fiscal (comună);
• nu există condiții de formă cu privire la conținutul cererii OP (diferită);
• OP are ca obiect o opinie cu privire la modul de aplicare a legii fiscale la
situația de fapt prezentată de contribuabil în cererea sa (comună);
• situația de fapt pentru care se emite OP este cea prezentată de contribuabil,
neexistând vreo condiție cu privire la gradul de certitudine (diferită);
• pe cale de consecință, nu este obligatorie nici susținerea cu documente
doveditoare a situației de fapt, acest aspect fiind deci la latitudinea
contribuabilului solicitant (diferită);
• OP poate fi emisă și pentru tranzacții deja realizate la data cererii (diferită)
• în cazul OP nu se impune procedura prealabilă a audierii (diferită);
• OP este opozabilă organului fiscal, acesta fiind obligat ca în procedurile
ulterioare de verificare a aplicării legii fiscale la contribuabil (procedura de
inspecție fiscală), să aplice soluția ce face obiectul OP (comună);
• opozabilitatea OP este condiționată de similitudinea destinatarului și dintre
situația de fapt prezentată în cerere (deci cea avută în vedere la emitere), cu
situația de fapt constatată de organul fiscal într-o procedură ulterioară, de
regulă o procedură de inspecție fiscală (comună);
• opozabilitatea OP nu este afectată de eventuala notificare de către
contribuabil a dezacordului său cu privire la opinia ce face obiectul comunicării
(diferită);
• contribuabilul nu este ținut să aplice OP (comună);
• OP nu este taxabilă (diferită - activitatea de îndrumare este efectuat cu titlu
gratuit)
 Acordul de preţ în avans (APA) – art. 52 CPF
 acordul de preț în avans este actul administrativ emis de organul fiscal în
vederea soluționării unei cereri a contribuabilului referitoare la stabilirea
condițiilor și modalităților în care urmează să fie determinate, pe parcursul
unei perioade fixe, prețurile de transfer, în cazul tranzacțiilor efectuate cu
persoane afiliate, indiferent dacă acestea sunt interne sau transfrontaliere,
precum și pentru determinarea rezultatului fiscal atribuibil unui sediu
permanent
 procedura de emitere este cea aplicabilă SFIA
 în cazul APA, contribuabilul are obligația de a depune anual, la organul fiscal
emitent al acordului, un raport privind modul de realizare a termenilor și
condițiilor acordului în anul de raportare. Raportul se depune până la termenul
prevăzut de lege pentru depunerea situațiilor financiare anuale, respectiv a
raportărilor contabile anuale
 în perioada de valabilitate, acordul de preț în avans poate fi modificat prin
prelungirea valabilității, extindere sau, după caz, revizuire la solicitarea
titularului acordului, prin depunerea unei cereri în acest sens
 acordul de preț în avans poate fi emis unilateral, bilateral sau multilateral
 acte emise de organele fiscale care nu sunt acte administrative fiscale (nu
produc efecte juridice), cum ar fi:
– avizul de inspecţie fiscală
– raportul de inspecţie fiscală (dacă este însoţit de decizia de impunere) –
constatări de situaţii de fapt cu relevanţă fiscală
– procesele verbale de control inopinat - constatări de situaţii de fapt cu
relevanţă fiscală
– procesele verbale de control/actele de control încheiate de antifrauda fiscală
– constatări de situaţii de fapt cu relevanţă fiscală, inclusiv în cazul în care prin
acestea se ”evaluează” un prejudiciu;
– comunicarea de către autoritatea publică a interpretării pe care o dă unor
dispoziţii legale (actele emise în cadrul activităţii de îndrumare a
contribuabililor) – opinii prealabile;
– certificatul de atestare fiscală – atestă existenţa sau inexistenţa unor obligaţii
fiscale restante;
– fişa pe plătitor – situaţia obligatiilor fiscale şi a modului lor de stingere
– înştiinţare privind modul de efectuare a stingerii
– notificare privind nedepunerea declaraţiilor fiscale
 acte de procedură execuţională (executare silită)
 somaţie
 titlu executoriu
 proces-verbal de sechestru
 proces-verbal de adjudecare
 proces-verbal de distribuire

Comunicarea AAF – art. 47 CPF

 modalități de comunicare a actului administrativ fiscal emis pe suport hârtie:
 prin poștă, prin scrisoare recomandată cu confirmare de primire (regula
generală)
 dacă această cale nu a avut succes, se aplică regula subsidiară a comunicării
prin publicitate constând în publicarea unui anunț la sediul și pe pagina de
internet a organului fiscal. De reținut că această subsidiaritate este raportată
doar la regula generală a comunicării prin poștă
 comunicarea prin publicitate, fără ca actul să fi fost comunicat prin poștă cu
scrisoare recomandată cu confirmare de primire care să nu fi avut succes, este
o comunicare nelegală, cu consecința că actul nu a fost comunicat, fiind lipsit
de însușirea opozabilității care să dea dreptul organului fiscal să pretindă
executarea sa
 reguli alternative la comunicarea prin poştă
 comunicarea actului prin remitere sub semnătură la sediul organului fiscal
emitent. Regula are sens în condiţiile existenței unei solicitări în acest sens din
partea contribuabilului destinatar
 comunicarea actului prin remitere la domiciliul fiscal al contribuabilului prin
angajați ai fiscului. Această regulă alternativă, spre deosebire de prima, este
făcută la inițiativa organului fiscal, consecința fiind aceea că pentru situația în
care comunicarea nu a avut succes, a fost instituită o regulă de comunicare
specială și subsidiară de comunicare prin publicitate. Astfel, atât în cazul lipsei
contribuabilului de la domiciliu, cât și în cazul în care acesta refuză primirea
actului, organul fiscal va proceda la afișarea pe ușa sa a unei înștiințări.
Opozabilitatea actului administrativ fiscal – art. 48 CPF
 opozabilitatea actului administrativ fiscal presupune respectarea de către
contribuabil a efectelor de executare pe care le produce actul (obligaţia
contribuabilului de a respecta obiectul actului)
 corelativ obligației de a respecta, opozabilitatea actului administrativ fiscal
presupune și dreptul organului fiscal de a invoca actul împotriva
contribuabilului căruia îi este destinat în legătură cu, de regulă, dreptul de
creanță fiscală ce face obiectul actului
 opozabilitatea este condiționată de îndeplinirea formalității comunicării,
înțelegând prin aceasta comunicarea legală,
 actul este opozabil la data comunicării. Excepție: situația în care actul
administrativ fiscal prevede expres o dată/un termen la care/în care obligația
trebuie executată, iar aceasta/acesta se situează la un moment care este
ulterior datei comunicării. În acest caz opozabilitatea intervine la această
dată/acest termen
3. ÎNREGISTRAREA FISCALĂ
 Reguli aplicabile
 înregistrarea fiscală este un atribut al unui singur organ fiscal: ANAF.
 obligația de înregistrare fiscală revine oricărei persoane (persoană fizică,
persoană juridică, altă entitate fără personalitate juridică) care efectuează acte
și fapte juridice care generează drepturi și obligații ce cad sub incidența legii
fiscale și care devin astfel subiecte în raporturile juridice fiscale
 Regula generală de înregistrare: depunerea de către titularul obligaţiei de
înregistrare a unei declarații de înregistrare, la organul fiscal central (A.N.A.F.)
și atribuirea, de către acesta din urmă, a unui cod de identificare fiscală
 excepţii:
- profesioniştii, care depun o cerere de înregistrare la biroul unic din cadrul
oficiului registrului comerțului şi se identifica prin CUI o persoanele fizice,
altele decât cele care desfășoară activități economice în mod independent sau
exercită profesii libere, care se înregistrează la depunerea primei declarații de
venit şi care se identifică fiscal prin CNP (ex. pf care realizează venituri din
salarii, din cedarea folosinţei bunurilor)
 termen de depunere declaraţie: 30 de zile de la înfiinţare/data începerii
activităţii/data obţinerii primului venit sau dobândirii calităţii de angajator
3. ÎNREGISTRAREA FISCALĂ
 Reguli speciale
 situaţia nerezidentilor care nu-și îndeplinesc obligația de înregistrare fiscală și
nu furnizează plătitorului de venit codul de înregistrare fiscală: acesta din
urmă, în scopul întocmirii declarației privind veniturile supuse impunerii prin
reținere la sursă, are posibilitatea să solicite organului fiscal, în numele
nerezidentului, atribuirea codului de identificare fiscală
- caz particular 1: nerezidenţii care solicită deschiderea unui cont bancar şi care
nu deţin CIF: obligaţia băncii de a solicita NIF/CIF
- caz particular 2: nerezidenţi care au calitatea de fondator, asociat, acţionar,
administrator la societăţi: obligaţia ONRC de a solicita atribuirea NIF
 situația în care organul fiscal constată că o persoană/entitate, deși avea
obligația depunerii declarației de înregistrare fiscală, nu și-a îndeplinit această
obligație: în scopul realizării operațiunilor specifice de administrare, organul
fiscal este îndreptăţit să procedeze la înregistrarea din oficiu a
persoanei/entității în cauză
 înregistrarea fiscală se poate efectua și la solicitarea unei autorități care
administrează creanțe fiscale (de exemplu, organele fiscale locale), în scopul
realizării de către această autoritate a operațiunilor specifice de administrare
 Declararea/Înregistrarea sediilor secundare
 sediile secundare sunt dezmembrăminte fără personalitate juridică, nu sunt
subiecte de drept fiscal și deci nu au nici calitatea de contribuabil. Din acest
motiv, aceste dezmembrăminte nu se înregistrează fiscal, ci doar se declară, cu
scop informativ (nu se atribuie CIF), la organul fiscal central competent, prin
depunerea unei declarații speciale privind sediile secundare, formular diferit
de declarația de înregistrare fiscal
 excepţie: sedii secundare cu mai mult de 5 salariați, care au calitatea de
contribuabil/plătitor în sensul art. 17 C. proc. fisc., având și obligația de a se
înregistra fiscal („plătitoare de salarii și de venituri asimilate salariilor” conform
alin. (7) al art. 32 din Legea nr. 273/2006 privind finanțele publice locale)
4. DECLARAREA CONTRIBUABILILOR INACTIVI. CONDIŢII
 Inactivitatea fiscală şi Registrul inactivilor fiscali
 CPF nu definește noțiunea de inactivitate, dar stabilește condițiile în care un
contribuabil poate fi declarat inactiv, precum și procedura de declarare și
publicitate a acestei stări – art. 92
 Codul fiscal (art. 11 alin. 6) prevede consecințele inactivității în ceea ce
privește contribuabilii declarați inactivi, în sensul în care aceștia își păstrează
calitatea de contribuabili și debitori ai obligațiilor fiscale născute din faptele
generatoare de impozit ce le sunt atribuibile, dar le sunt limitate unele dintre
drepturile substanțiale prevăzute de legea fiscală, și anume dreptul de
deducere a cheltuielilor și a taxei pe valoarea adăugată aferente achizițiilor
efectuate. De asemenea, în cazul persoanelor înregistrate în scopuri de TVA,
declararea inactivității atrage și anularea acestei înregistrări, cu consecința
imposibilității exercitării dreptului de deducere aferent achizițiilor, așa cum am
arătat mai sus
 prin coroborarea prevederilor art. 92 CPF cu cele ale art. 11 alin. (6) C. fisc.
putem defini inactivitatea ca fiind o sancțiune pe care o suportă contribuabilii
care nu-și îndeplinesc unele obligații prevăzute de legea fiscală, în plus față de
celelalte sancțiuni expres prevăzute pentru unele dintre obligațiile
nerespectate.
4. DECLARAREA CONTRIBUABILILOR INACTIVI. CONDIŢII
 Inactivitatea se decide/declară de organul fiscal în una din următoarele
condiţii
1. nedepunerea niciuneia dintre declarațiile fiscale prevăzute de lege pe
parcursul unui semestru calendaristic
2. datele de identificare a domiciliului fiscal declarate de contribuabil nu permit
identificarea acestui domiciliu, iar prin această conduită contribuabilul se
sustrage de la controalele efectuate de organul fiscal
3. contribuabilul nu funcționează la domiciliul fiscal declarat, situație
constatată, de regulă, de organele de control fiscal
4. contribuabilul a înregistrat în registrul comerțului mențiunea privind
întreruperea/suspendarea temporară a activități/inactivitatea temporar
5. durata de funcționare a unei societăți este expirată
6. societatea nu mai are organe statutare
7. durata deținerii spațiului cu destinație de sediu social este expirată
- în cazul contribuabililor care nu mai au organe statutare sau durata deținerii
spațiului cu destinația de sediu este expirată, organul fiscal are obligația ca, în
prealabil declarării inactivității, să transmită contribuabililor o notificare în
vederea clarificării situației. Contribuabilii au la dispoziție un termen legal de
reglare a situației ce a făcut obiectul notificării. În caz contrar, organul fiscal
este în drept ca după împlinirea termenului de 30 de zile să declare
inactivitatea contribuabilului în cauză
 declararea inactivității se face prin decizie emisă de organul fiscal, act
administrative fiscal ce poate fi contestat potrivit procedurii prevăzută la Titlul
VIII. Declararea inactivității produce efecte în privinţa contribuabilului declarat
inactiv începând cu data comunicării deciziei de declarare a inactivității
 după declararea inactivității și după reglarea situațiilor care au stat la baza
declarării acesteia, contribuabilul va fi reactivat prin decizie de reactivare
emisă de organul fiscal
 Condiţiile reactivării:
– dacă inactivitatea a avut ca temei nedepunerea niciuneia dintre declarațiile
fiscal prevăzute de lege pe parcursul unui semestru calendaristic, reactivarea
se face după depunerea tuturor declarațiilor și achitarea tuturor obligațiilor
fiscale;
– dacă inactivitatea a avut ca temei sustragerea de la controalele efectuate de
organul fiscal prin declararea unui domiciliu fiscal neidentificabil sau ca urmare
a nefuncționării la domiciliul fiscal declarat, pe lângă condiția depunerii tuturor
declarațiilor și achitarea tuturor obligațiilor fiscale, contribuabilul mai trebuie
să demonstreze, iar organul fiscal să constate, funcționarea la domiciliul fiscal
declarat;
– dacă inactivitatea a avut ca temei situațiile prezentate la pct. 4 - 7, pe lângă
condiția depunerii tuturor declarațiilor și achitarea tuturor obligațiilor fiscale,
contribuabilul trebuie să aibă reglată și situația care a generat declararea
inactivității (radierea din registrul comerțului a inactivității sau prelungirea
duratei societății, numirea organelor statutare constatate lipsă, prelungirea
sau declararea unui alt sediu social) și, în plus, să nu se afle în niciuna dintre
situațiile respective
 în scopul administrării situațiilor de inactivitate, legiuitorul a prevăzut
evidența separată a acestora în cadrul Registrului contribuabililor
inactivi/reactivați.
– având în vedere că declararea inactivității contribuabililor produce efecte și
asupra unor terțe persoane (beneficiarilor care achiziționează bunuri/servicii
de la aceștia - art. 11 alin. 7 C. fisc.), legiuitorul a prevăzut publicitatea
registrului pe site-ul A.N.A.F.
– s-a prevăzut și regula opozabilității față de terți a declarării inactivității unui
contribuabil: din ziua următoare datei înscrierii inactivității în registru.
5. STABILIREA CREANŢELOR FISCALE
 Finalitatea stabilirii: întocmirea titlului de creanţă
 declaraţia de impunere
 decizia de impunere
- utilizarea unuia sau altuia dintre cele două procedee (declarație sau decizie)
rezultă din CF
 Reguli speciale
 activitățile de stabilire trebuie efectuate și în situația în care legea prevede că
un anumit impozit/taxă este scutit/scutită la plată
 Rezerva verificării ulterioare, corolar al sistemului declarativ
 întocmirea declarației de impunere și depunerea acesteia la organul fiscal nu
valorează acceptarea ei necondiţionată de către fisc, acesta având la dispoziție
dreptul legal de a o supune unei analize proprii cu privire la aplicarea corectă a
legii fiscale. Analiza se efectuează în cadrul unor proceduri de verificare, în
primul rând de inspecție fiscală
 Efectele rezervei verificării ulterioare pe perioada cât aceasta subzistă
 contribuabilul poate să constate și să corecteze eventualele erori efectuate
cu ocazia impunerii, prin procedeul declarației rectificative
 fiscul poate efectua el însuşi corectarea impunerii contribuabilului prin
procedura verificării documentare/inspecţie sau poate stabili creanţe fiscale
prin procedura impunerii din oficiu
 decizia de impunere sub rezerva verificării ulterioare poate fi desființată sau
modificată - art. 94 alin. (2) CPF
 actele de corecţie efectuate oricând până la ridicarea rezervei sunt, de
asemenea, afectate de rezerva verificării ulterioare.
 Ridicarea rezervei verificării ulterioare și efectele acesteia
 prin intervenția fiscului, în cadrul procedurii de inspecţie fiscală. Prin această
procedură fiscul apreciază corectitudinea impunerii efectuate de contribuabil şi
validarea sau nu a impunerii și, prin aceasta, stabilirea definitivă a impozitului.
În fapt, prin intervenția sa fiscul efectuează propria sa impunere, care este și
cea definitivă;
- o eventuală modificare ulterioară a impunerii nu mai poate fi realizată decât
pe calea controlului de legalitate a actului de impunere al fiscului, control ce se
realizează în procedura contenciosului administrativ. Modificarea mai este
posibilă și în cazul reverificării unei perioade și a unui impozit care a făcut deja
obiectul unei inspecții fiscale (art. 128 CPF);
 prin efectul prescripţiei dreptului organului fiscal de a stabili creanţe fiscale:
dacă nu mai există drept de stabilire, nici drept de verificare nu poate exista
 Concluzie: efectul ridicării rezervei este acela că impunerea și actul
subsecvent acesteia au devenit definitive ca urmare a prescripției sau
inspecției, iar niciuna dintre părți nu mai are dreptul de a le mai modifica
 Redeschiderea rezervei verificării ulterioare
 redeschiderea rezervei verificării ulterioare reprezintă repunerea fiscului în
dreptul de a face verificarea unei impuneri efectuate de contribuabil ca urmare
a corectării unei impuneri, în condițiile legii, după ridicarea rezervei verificării
ulterioare
 corectarea unei impuneri după ridicarea rezervei verificării este posibilă în
condiţiile expres şi limitative prevăzute la art. 105 alin. (6) CPF
 întinderea dreptului de verificare după redeschiderea rezervei verificării este
stabilit de legiuitor în funcție de cauza care a generat ridicarea rezervei, astfel:
– dacă rezerva s-a ridicat ca urmare a inspecției fiscale, dreptul este limitat la
verificarea elementelor bazei de impozitare corectate,
– dacă rezerva s-a anulat ca urmare a împlinirii prescripției dreptului organului
fiscal de a stabili creanțe fiscale, dreptul de verificare se întinde asupra întregii
situații fiscale aferente perioadei fiscale și impozitului corectat
 Regimul declaraţiei fiscale
 declarația de impunere se întocmește și se depune de contribuabil ori de
câte ori în patrimoniul său se naște o creanță fiscală. În fapt, cauza obligației
declarative este nașterea unei creanțe fiscale, neavând relevanță că:
– a fost plătită obligația fiscală. Documentul de plată, nefiind act de
stabilire/titlu de creanţă, nu poate sta la baza înregistrării în evidenţa
fiscală/contabilitate a unei obligații fiscale
– legea prevede scutirea la plată a obligației fiscale. Scutirea la plată nu are
efecte în ceea ce privește nașterea creanței fiscale. Creanța există ca urmare a
existenței faptului generator ce intră în sfera impunerii, așa cum a prevăzut
legea fiscală. Faptul că legiuitorul, din considerente de politică fiscală, a
prevăzut ca anumiți contribuabili să fie scutiți de plata obligației fiscal
corelative unei creanțe fiscale, are ca efect doar în ceea ce privește dreptul
organului fiscal de a pretinde plata, drept care se stinge ca urmare a scutirii
(art. 22 CPF)
– cuantumul creanței fiscale rezultate în urma activităților de asietă și lichidare
este „zero”. Consecinţă: obligaţia declarativă se menţine şi în cazul inactivităţii
temporare
– pentru veniturile obținute de nerezidenți în România, convențiile de evitare a
dublei impuneri prevăd că dreptul de impunere aparține celuilalt stat
contractant
 obligația declarativă a sediilor secundare plătitoare de impozit pe salarii este
trecută către contribuabilul în structura căruia ele au fost înființate și
funcționează
 în cazul contribuabilului aflat în imposibilitate, din motive obiective, să
întocmească declarația (ex. persoanele neștiutoare de carte sau cele cu
infirmități care generează imposibilitatea de a întocmi declarația), s-a prevăzut
posibilitatea ca declarația să fie redactată de organul fiscal sub forma unui
proces-verbal, semnat de acesta
 dreptul contribuabilului de a-și corecta o declarație depusă pentru care,
ulterior, constată că aceasta conține inexactități și/sau omisiuni în stabilirea
creanței fiscale declarate
 contribuabilul poate oricând, până la ridicarea rezervei verificării ulterioare,
să corecteze o impunere eronată ce a făcut obiectul unei declarații de
impunere și să-și corecteze în mod corespunzător declarația în cauză.
Excepţie:
- corecția se datorează îndeplinirii sau neîndeplinirii unei condiții prevăzute de
lege care impune corectarea bazei de impunere și/sau a impozitului aferent.
Corecția nu este deci determinată de o eroare de impunere, ci urmare faptului
că, după anularea rezervei verificării, au intervenit fapte obiective, constând în
îndeplinirea sau neîndeplinirea unor condiții, pentru care, potrivit legii,
modificarea impunerii este obligatorie
- corecția se datorează punerii în executare a unor hotărâri judecătorești prin
care au fost dispuse măsuri care implică și modificări de impuneri aferente
unor creanțe fiscale și perioade pentru care s-a anulat rezerva verificării
ulterioare
 în cazul declarațiilor informative, corectarea poate fi făcută oricând,
indiferent de perioada la care se referă
 corectarea declarației este un drept al contribuabilului, pe care acesta și-l
exercită atunci când erorile sunt identificate de el însuși. Excepție: situația
expres prevăzută la alin. (8) al art. 22 CF, când corectarea declarației este o
obligație a contribuabilului. Ca urmare, organul fiscal nu poate obliga
contribuabilu să depună o declarație rectificativă atunci când constată
existența unor erori de declarare. Organul fiscal, exercitarea artibuţiilor sale,
trebuie să corecteze eroarea prin emiterea, în urma inspecției fiscale, a unei
decizii
 corectarea presupune
– depunerea unei declaraţii rectificative
– în cazul TVA, se aplică regulule din CF (pe rândurile de regularizare din
decont)
 Stabilirea din oficiu a creanțelor fiscale
 art. 107 CPF promovează un principiu general, conform căruia lipsa
declarației de impunere justifică impunerea din oficiu. Principiul se aplică în
toate cazurile în care, potrivit legii, contribuabilul, deși obligat să depună o
declarație de impunere, nu-și îndeplinește această obligație
 impunerea din oficiu nu poate interveni deci decât după transmiterea către
contribuabilul care nu s-a conformat obligației declarative a unei notificări
având ca obiect semnalizarea acestei situații și a consecințelor sale, acordând
contribuabilului un termen de 15 zile pentru regularizarea situației
 contribuabilul are dreptul de a depune totuşi declaraţia fiscală, având la
dispoziţie un termen de 60 de zile de la comunicarea deciziei de impunere din
oficiu, sub sancțiunea decăderii din acest drept. Depunerea declarației atrage
anularea de către organul fiscal a deciziei de impunere din oficiu
 Stabilirea bazei de impozitare prin estimare
 sancțiune a contribuabilului care nu și-a îndeplinit obligația de a proba
declarația sa
 organul fiscal își exercită dreptul de a stabili prin estimare creanța fiscală
atunci când situaţia de fapt fiscală nu pote fi determinată întrucât:
- nu există evidența contabilă (lipsește mijlocul de probă de bază);
– aceasta nu este pusă la dispoziția organului fiscal (refuz de colaborare);
– evidența contabilă nu mai are forță probantă datorită faptului că este
incorectă și/sau incompletă, înțelegând prin aceasta că este afectată de grave
neregularități. În acest din urmă caz, organul fiscal trebuie să respingă
contabilitatea (să nu o ia în considerare), motivând în drept și în fapt, de o
manieră clară, neregularitățile care o fac necredibilă
 Prescripţia dreptului organului fiscal de a stabili creanţe fiscale
 prescripția stabilirii creanței fiscale reprezintă stingerea dreptului organului
fiscal de a stabili creanțe fiscale ca urmare a neexercitării acestui drept în
termenul legal
 termenul de prescripție a dreptului organului fiscal de a stabili creanțe fiscale
este de 5 ani. Legiuitorul a reglementat și un termen special de 10 ani, aplicabil
în situațiile în care creanțele rezultă din fapte prevăzute de legea penală
 legiuitorul a adoptat ca moment de referință pentru începerea cursului
prescripției stabilirii creanței fiscale data de 1 iulie a anului următor celui
pentru care se datorează obligația fiscală, dacă legea nu dispune altfel
 o dispoziție specială se regăseşte în CF, în cazul contribuabililor care
datorează impozit pe profit și care au perioada fiscală diferită de anul
calendaristic. În acest caz, prescripția începe să curgă de la data de 1 a lunii
următoare celei în care se împlinesc 6 luni de la încheierea anului fiscal pentru
care se datorează impozitul (art. 16 alin. 7 CF)
 Întreruperea termenului de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale
 întreruperea prescripției extinctive este acea modificare a cursului
prescripției care constă în ștergerea prescripției începute înainte de ivirea unei
cauze întreruptive și începerea unei noi prescripții extinctive
 Suspendarea termenului de prescripție a dreptului de a stabili creanțe fiscale
 reprezintă tot o modificare a cursului acesteia, dar care constă în oprirea de
drept a curgerii termenului de prescripție pe timpul cât durează situațiile care
au generat suspendarea și care, de regulă, sunt situații care pun organul fiscal
în imposibilitate de a acționa în scopul valorificării dreptului de creanță fiscală
 cauzele de întrerupere/suspendare a prescripției extinctive sunt limitative –
art. 111 CPF
6. COLECTAREA CREANŢELOR FISCALE
 SCADENŢA CREANŢELOR FISCALE - semnifică termenul de plată al creanței
fiscale prevăzut de CF sau alte legi care instituie creanțe fiscale și reprezintă, în
principiu, termenul de plată al creanțelor fiscale stabilite sau care ar fi trebuit
să fie stabilite prin declarația de impunere sau în baza unei declarații de
impunere;
 TERMEN DE PLATĂ, ALTUL DECÂT TERMENUL DE SCADENŢĂ – este un
termen aplicabil creanțelor fiscale a căror scadență prevăzută de CF sau alte
legi care le reglementează s-a împlinit, dar care nu au fost stabilite în perioada
legală de impunere și, pe cale de consecință, nici plătite la scadență, fiind
identificate ca nedeclarate ulterior şi stabilite prin acte de impunere, sens în
care legiuitorul a acordat debitorului un nou termen pentru conformare
voluntară. Sunt vizate:
– obligaţii din decizii de impunere, pentru diferenţe de obligaţii fiscale
principale
– obligaţii din decizii de impunere din oficiu ;
– obligaţii din decizii de atragere a răspunderii solidare;
– obligaţii din decizii de eșalonare la plată;
– obligaţii din declaraţii rectificative
 pentru primele trei situaţii, precum şi în cazul deciziilor de stabilire a
creanţelor fiscale accesorii, termenul de plată este stabilit în funcție de data
comunicării legale a deciziei, astfel:
– dacă decizia a fost comunicată în intervalul 1 – 15 din lună, termenul de plată
este data de 5 a lunii următoare;
– dacă decizia a fost comunicată în intervalul 16 – sfârșitul lunii, termenul de
plată este data de 20 a lunii următoare.
 pentru diferențele de obligații fiscale individualizate prin declarații
rectificative, termenul de plată este chiar data depunerii declarației
rectificative
 pentrue obligaţiile fiscale eşalonate la plată, organul fiscal stabilieşte alte
termene de plată a acestora prin decizia de eşalonare
 STINGEREA OBLIGAŢIILOR FISCALE PRIN PLATĂ
 reprezintă una dintre modalitățile de stingere a obligațiilor fiscale al cărei
conținut constă în executarea de bunăvoie a obligației, prin remiterea unei
sume de bani
 Plata se efectuează de debitor sau de alte persoane obligate alături de
acesta, cum ar fi debitorul garant (art. 24 CPF) sau debitorul obligat solidar în
conformitate cu prevederile art. 25 și art. 26 CPF. În aceeași măsură însă, ca și
în dreptul comun, plata poate fi făcută și de către alte persoane neinteresate,
în numele debitorului
 În scopul efectuării plății, debitorii fiscali sau alte persoane care efectuează
plăți reprezentând obligații fiscale, utilizează conturi bugetare, după cum
urmează:
– cont bugetar unic pentru plata obligațiilor fiscale incluse în nomenclatorul
aprobat în acest sens prin legislația secundară emisă în temeiul art. 163 alin.
(2) CPF
– conturi bugetare dedicate fiecărui tip de obligație fiscală, în celelalte cazuri.
 În cazul obligațiilor fiscale care se plătesc în contul bugetar unic, dat fiind că
în nomenclatorul aprobat în acest sens pot fi obligații fiscale datorate mai
multor bugete, sau prevăzut reguli de alocare a plății pe tipuri de creanțe, în
doi pași, reguli care prezintă relevanță pentru situația în care suma plătită nu
este suficientă pentru a stinge totalul obligațiilor care ar fi trebuit plătite în
contul unic
- pasul 1: distribuirea pe fiecare buget/fond. În cazul în care suma plătită nu
acoperă toate obligațiile datorate, suma plătită se alocă proporțional cu
obligațiile datorate
- pasul 2: distribuirea, în cadrul bugetului, pe tipuri de creanțe. În cazul în care
suma plătită nu acoperă toate obligațiile datorate bugetului în cauză, suma
plătită se alocă mai întâi pentru obligațiile fiscale cu reținere la sursă, apoi
pentru celelalte obligații, în mod proporțional, și apoi pentru obligațiile fiscale
accesorii. În situația în care, în cadrul uneia dintre cele două categorii de
obligații (cu reținere la sursă sau celelalte) plata nu acoperă obligațiile fiscale
aferente categoriei, la distribuire se va ține cont, de asemenea, de regula
proporţionalității
 Regulile de distribuire se completează, după caz, și cu cele referitoare la
ordinea de stingere, regulă care privește însă fiecare tip de creanță
 în cadrul unui tip de obligație fiscală (de exemplu, impozit pe profit) este
posibil ca debitorul să datoreze obligații fiscale aferente mai multor perioade
fiscale, întrucât unele nu au fost achitate la scadență.
 plata distribuită pe un tip de obligație sau plata efectuată pentru un tip de
obligație indicată de debitor se impută în următoarea ordinea:
– mai întâi toate obligațiile fiscale principale, în ordinea vechimii acestora;
– apoi obligațiile fiscale accesorii, în ordinea vechimii acestora;
– obligații cu scadențe viitoare, la solicitarea debitorului.
 În ceea ce privește vechimea, aceasta se stabilește în funcție de următoarele
criterii:
– pentru obligațiile fiscale principale, în funcție de scadența
– pentru obligațiile fiscale principale suplimentare individualizate în:decizii de
impunere, în funcţie de data comunicării (legale) a deciziei, iar nu termenul de
plată al acesteia;
– pentru obligaţii din declarații rectificative, în funcţie de data depunerii
declarației;
– pentru obligațiile fiscale accesorii, în funcție de data comunicării (legale) a
deciziei, iar nu termenul de plată al acesteia;
– pentru titluri transmise spre executare organului fiscal (de exemplu, procese-
verbale de contravenție devenite executorii în condițiile legii), data înregistrării
la organul fiscal.
 Sunt şi excepții de la regulile de imputație a plății, în sensul în care există
posibilitatea debitorului să opteze pentru o anume imputație a plății, și anume:
- în cazul obligațiilor fiscale stabilite prin decizie emisă de organele de inspecție
fiscală, în scopul accesării beneficiului suportării unei penalității de nedeclarare
reduse
- în cazul amenzilor., în scopul accesării beneficiului plății sumei reprezentând
jumătate din minimul amenzii
 STINGEREA OBLIGAŢIILOR FISCALE PRIN COMPENSARE
 prin compensare se sting creanțele statului sau UAT-urilor reprezentând
impozite, taxe, contribuții și alte sume datorate bugetului general consolidat
cu creanțele debitorului reprezentând sume de rambursat, de restituit sau de
plată de la buget, până la concurența celei mai mici sume, în următoarele
condiţii:
- ambele părți deţin reciproc atât calitatea de creditor, cât și pe cea de debitor,
- respectivele creanțe să fie administrate de aceeași autoritate publică
- creanţele să fie deopotrivă certe , lichide şi exigibile. În ceea ce privește
noțiunea de exigibilitate, aceasta este abordată la alin. (4) al art. 167 CPF într-o
manieră exhaustivă, în considerarea particularităților referitoare la întocmirea
titlului de creanță fiscală
 „alte sume datorate bugetului general consolidat” = orice sumă care se face
venit la oricare dintre bugetele ce alcătuiesc bugetul general consolidat,
inclusiv cele care provin din raporturi juridice contractuale (civile), cum ar fi
chirii sau dividende cuvenite statului sau unităților administrativ-teritoriale ca
urmare a participării acestora la capitalul societăților comerciale.
 “sume de plată de la buget” = obligația statului de a plăti către diverse
persoane sume de bani reprezentând despăgubiri, cheltuieli judiciare și
extrajudiciare, daune sau alte asemenea sume și care au fost stabilite ca fiind
datorate pe baza hotărârilor definitive ale instanțelor
 Se compensează cu prioritate a obligațiile fiscale datorate sau care urmează a
se plăti din același buget, iar în cazul în care, în urma acestei compensări, mai
rămân creanțe nestinse, cu suma rămasă se vor compensa obligațiile datorate
celorlalte bugete, cu aplicarea principiul proporționalității
 odată îndeplinite condițiile prealabile referitoare la reciprocitate și
competență de administrare, compensarea operează ope legis (de drept/în
puterea legii) la data la care creanțele reciproce sunt deopotrivă certe, lichide
și exigibile, actul de compensare emis de organul fiscal, indiferent de denumire
(de exemplu, decizie de compensare), fiind un act ce are ca obiect constatarea
compensării
 RESTITUIRI DE SUME
 ori de câte ori contribuabiul a efectuat o plată fără a fi datorată are deptul de
a i se restitui suma astfel plătită
 restituirea implică obligatoriu depunerea unei cereri. Prin excepţie, se
restituie din oficiu:
– diferențe le de impozite rezultate din regularizarea anuală a impozitului pe
venit datorat de persoanele fizice, care se restituie în termen de cel mult 60 de
zile de la data comunicării deciziei de impunere (pentru situaţiile anterioare
OUG nr. 18/2018 ref introducerea sistemului de autoimpunere);
– sumele încasate prin poprire, în plus față de creanțele fiscale pentru care s-a
înființat poprirea, care se restituie în termen de cel mult 5 zile lucrătoare de la
data încasării
 în cazul în care contribuabilul înregistrează obligații restante,
restituirea/rambursarea se efectuează numai după efectuarea compensării
 titularul dreptului la restituire este debitorul fiscal, inclusiv în cazul în care
plata datoriei s-a făcut de o terță persoană neinteresată
 OBLIGAŢII FISCALE ACCESORII
 ori de câte ori contribuabilul titular al unei obligații fiscale, omite să stingă la
scadență o obligație fiscală principală, el datorează:
– dobânzi, cu titlu de acoperire/reparare a pierderii suferite de creditor;
– penalități de întârziere, cu titlu de sancțiune pentru neplata la scadență a
datoriei
 excepțiile de la regula privind perceperea de dobânzi și penalități de
întârziere:
– amenzi de orice fel;
– obligații fiscale accesorii;
– cheltuieli de executare silită;
– cheltuieli judiciare;
– sume confiscate;
– sume reprezentând echivalentul în lei al bunurilor și sumelor confiscate care
nu au fost găsite la locul faptei.
 Dobânzile şi penalităţile de întârziere se calculează pentru fiecare zi de
întârziere, începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până
la data stingerii sumei datorate, inclusiv
 Nivelul dobânzii este de 0,02% pentru fiecare zi de întârziere iar cel al
penalității de întârziere este de 0,01% pentru fiecare zi de întârziere
 Penalitatea de întârziere nu se aplică pentru obligațiile fiscale principale
pentru care se datorează penalitate de nedeclarare
 Penalitatea de nedeclarare este o sancțiune care vizează obligațiile fiscale
principale pe care un contribuabil nu le-a declarat organului fiscal central prin
declarația sa de impunere și, pe cale de consecință, nici nu le-a plătit, iar
acestea au fost ulterior identificate și stabilite de organul fiscal într-o decizie de
impunere
 Penalitatea de nedeclarare se aplică doar creanțelor fiscale născute după
data de 1 ianuarie 2016
 penalitatea de nedeclarare se calculează pentru fiecare zi de întârziere,
începând cu ziua imediat următoare termenului de scadență și până la data
stingerii sumei datorate, inclusiv. Nivelul este de 0,08% pentru fiecare zi de
întârziere
 contribuabilii sancționați cu penalitatea de nedeclarare beneficiază de
reducerea acesteia cu 75% dacă obligația fiscală principală susceptibilă de
aplicarea penalității în cauză este fie stinsă prin plată sau compensare, până la
termenul de plată al obligaţiei ce face obiectul deciziei de impunere, fie
eșalonată la plată. Cu alte cuvinte, acești contribuabili vor plăti o penalitate de
nedeclarare redusă de 0,02% pe zi de întârziere
 aplicarea penalității de nedeclarare nu exclude aplicarea, pentru obligațiile
fiscal principale stabilite suplimentar de organul fiscal, a dobânzii, dar exclude
aplicarea pentru aceleași obligații fiscale principale a penalității de întârziere
 aplicarea penalității de nedeclarare exclude aplicarea sancțiunii
contravenționale a nedepunerii declarației
 Majorările de întârziere sunt creanțe fiscale accesorii percepute pentru
neachitarea la scadență a obligațiilor fiscale datorate bugetelor UAT-urilor,
care incorporează atât componenta recuperatorie a dobânzii fiscale, cât și
componenta sancționatorie a penalității de întârziere, aceste din urmă
accesorii nefiind aplicabile în acest caz
 nivelul majorării este de 1% pentru fiecare lună sau fracțiune de lună.
 STINGEREA CREANŢELOR FISCALE PRIN EXECUTARE SILITĂ
 sunt supuse executării silite bunurile proprietate a debitorului, urmăribile
potrivit legii, în limita a 150% din valoarea creanţelor fiscale şi a cheltuielilor de
executare, cu excepţia cazului în care din cauza situaţiei patrimoniale a
debitorului limita nu poate fi respectată
 executarea silită începe prin comunicarea somaţiei, aceasta fiind primul act
de executare silită
 somația este un act procedural care trebuie îndeplinit în mod obligatoriu de
către organul de executare fiscală, acesta neavând posibilitatea să continue
executarea silită decât după împlinirea unui termen de 15 zile de la
comunicarea somației
 somația este un act procedural reglementat în interesul debitorului, pentru
a-i acorda acestuia un răgaz, de 15 zile de la comunicarea actului, în vederea
îndeplinirii obligației de plată. În această perioadă, organul fiscal este obligat să
se abțină de la efectuarea vreunui act de continuare a executării silite
 o altă obligație ce revine organului de executare fiscală, conexă celei privind
comunicarea somației, este aceea de comunicare, odată cu somația, și a unui
exemplar al titlului executoriu
 în perioada de 15 zile de la comunicarea somaţiei debitorul poate notifica
organul fiscal intenția sa de mediere, care constă în:
– clarificarea situației obligațiilor, înscrise în somaţie
– identificarea de soluții în vederea evitării măsurilor de executare silită, de
regulă acordarea unor înlesniri la plată;
 notificarea are ca efect neînceperea executării silite
 debitorul beneficiază de un termen de 15 zile de la data finalizării medierii
pentru a stinge obligațiile fiscale sau pentru a solicita înlesnirea la plată. În caz
contrar, la împlinirea termenului, organul fiscal este îndreptățit să continue
procedura executării silite.
 EXECUTAREA SILITĂ PRIN POPRIRE
 bunurile ce pot forma obiectul popririi sunt:
– sume de bani reprezentând venituri ale debitorului fiscal, pe care un terț le
datorează acestuia sau pe care le va datora în viitor;
– sume de bani reprezentând disponibilități bănești ale debitorului fiscal,
deținute de un terț sau pe care acesta le va deține în viitor;
– titluri de valoare (obligațiuni, acțiuni și alte asemenea titluri) ale debitorului
fiscal, deținute de un terț sau pe care acesta le va deține în viitor;
– alte bunuri mobile necorporale ale debitorului fiscal, deținute de un terț sau
pe care acesta le va deține în viitor.
 bunurile care nu pot forma obiectul popririi sunt:
– sume reprezentând credite nerambursabile;
– sume reprezentând finanțări primite de la instituții sau organizații naționale
ori internaționale pentru derularea unor programe ori proiecte.
 regulile de înființare a popririi constau în:
– respectarea unei perioade prealabile de 15 zile de la comunicarea somației.
Cu alte cuvinte, poprirea nu se poate înființa dacă în prealabil nu s-a îndeplinit
procedura comunicării somației și nu au trecut 15 zile de la comunicarea
acestui din urmă act;
– transmiterea unei adrese de înființare a popririi către terțul poprit;
– înștiințarea debitorului cu privire la înființarea popririi. Înștiințarea
presupune, pe lângă comunicarea unei adrese prin care debitorul este
informat cu privire la înființarea popririi, și anexarea la aceasta a unei copii a
adresei de înființare a popririi comunicată terțului poprit, precum și a unei
copii a titlului executoriu;
 poprirea se consideră înființată la data și ora primirii adresei de înființare a
popririi de către terțul poprit, prin înregistrarea datei și orei primirii
 înființarea popririi are ca efect nașterea următoarelor obligații în sarcina
terțului poprit
– să vireze suma indisponibilizată în contul indicat de organul fiscal, în 3 zile
lucrătoare de la data înfiinţării popriri sau de la data exigibilității creanței. În
cazul în care obiectul popririi îl constituie disponibilitățile existente în conturile
bancare, virarea trebuie efectuată în termen de 3 zile lucrătoare de la data
indisponibilizării (de la data şi ora primirii adresei de înfiinţare a popririi)
– să indisponibilizeze/blocheze/să ia măsuri de conservare a bunurilor ce fac
obiectul popririi și să înștiințeze organul fiscal despre acest lucru
– în cazul popririi asigurătorii, virarea se efectuează într-un cont de garanții,
depunerea având valoarea unei garanții. Regula nu se aplică atunci când
obiectul popririi îl constituie disponibilitățile existente în conturile bancare. În
acest caz, sumele rămân indisponibilizate/blocate în contul bancar poprit;
– să înștiințeze, în termen de 5 zile de la primirea adresei de înființare a
popririi, că la data comunicării acestei adrese, nu există raporturi juridice cu
debitorul fiscului, nu datorează și nici nu va datora în viitor acestuia sume de
bani,
– să înștiințeze organul fiscal despre eventuale popriri înființate de alți
creditori;
– să procedeze la distribuirea sumelor potrivit ordinii de preferință, prevăzută
de CPF în cazul în care sumele ce fac obiectul popririi fiscale sunt poprite și de
alți creditori.
 EXECUTAREA SILITĂ MOBILIARĂ ŞI IMOBILIARĂ
 are ca obiect realizarea creanței fiscale prin sechestrarea și valorificarea
bunurilor proprietate a debitorului fiscal, indiferent dacă acestea se găsesc în
posesia sa sau a unui terț
 este precedată de comunicarea somației și poate fi efectuată numai după
împlinirea unui termen de 15 zile de la comunicarea acestui act. Excepție face
situația în care există un pericol evident de înstrăinare, substituire sau
sustragere de la urmărire a bunurilor, caz în care executarea silită/sechestrul
se va efectua/aplica odată cu comunicarea somației
 dacă debitorul nu achită obligațiile fiscale incluse în titlul executoriu pentru
care s-a pornit executarea silită în 15 zile de la comunicarea somației, organul
fiscal efectuează identificarea și sechestrarea bunurilor urmăribile. În acest
scop, organul fiscal va întocmi un proces-verbal de sechestru
 posibilitatea înlocuirii sechestrului asupra unui bun cu sechestrul asupra altui
bun în următoarele condiții cumulative:
– bunul oferit spre a fi sechestrat nu este grevat de sarcini;
– valoarea sa este similară valorii bunului care se dorește a fi scos de sub
sechestru, astfel încât să se respecte limita maximă prevăzută pentru
executarea silită de 150% din valoarea creanţelor fiscale şi a cheltuielilor de
executare. Astfel, dacă valoarea sechestrului inițial era de 170%, iar ca urmare
a înlocuirii sechestrului valoarea sa este de 160%, condiția este îndeplinită.
 din considerente de eficiență a procedurii, organul fiscal poate să nu
efectueze sechestrul bunurilor în următoarele situații prevăzute expres și
limitativ :
– organul fiscal apreciază că prin valorificarea bunurilor nu se acoperă decât cel
mult cheltuielile de executare;
– valoarea bunurilor este sub 1% din valoarea obligațiilor fiscale. Regula se
aplică doar în cazul în care valoarea obligațiilor fiscale este peste 500.000 de lei
 SUSPENDAREA EXECUTĂRII SILITE
 survine atunci când, ulterior începerii executării silite, au intervenit cauze
care impun ca executarea să fie oprită temporar până la soluționarea lor. După
momentul la care cauza de suspendare nu mai subzistă, executarea începută
va putea continua
 Cauzele de suspendare a executării silite sunt prevăzute expres și limitativ de
lege, astfel:
- este dispusă de instanță
- este dispusă printr-o hotărâre a Guvernului, cu titlu excepțional, pe o
perioadă de cel mult 6 luni, o singură dată pentru un debitor, cu respectarea
regulilor în materie de ajutor de stat
- suspendarea măsurii popririi, dispusă de organul de executare fiscală, la
cererea debitorului pentru cazurile în care executarea prin poprire generează
imposibilitatea continuării activității cu consecințe sociale deosebite.
Suspendarea se acordă pe o perioadă de 6 luni, o singură dată într-o perioadă
de 2 ani calendaristici şi cu oferirea unor garanţii
- la data comunicării aprobării unei înlesniri la plată
- la data aprobării cererii debitorului având ca obiect plata integrală a
obligațiilor fiscale din veniturile bunului urmărit sau din alte venituri pe timp de
cel mult 6 luni
- la data depunerii unei cereri de restituire/rambursare, dacă cuantumul sumei
ce face obiectul cererii este egală sau mai mare decât creanța pentru care s-a
început executarea
- la data depunerii unei notificări cu privire la intenția de depunere a unei
scrisori de garanție/poliță de asigurare de garanție în scopul suspendării
executării silite a creanţelor fiscale stabilite prin decizie emisă de organul fiscal
- la data depunerii unei garanții conform CPF, pentru creanțele fiscale stabilite
prin decizii de impunere contestate
- la data depunerii unei scrisori de garanție/poliță de asigurare de garanție
pentru creanţele stabilite prin acte administrative fiscale contestate, inclusiv
pe timpul soluționării acțiunii în contencios administrativ
 Suspendarea executării silite produce următoarele efecte:
– actele de executare efectuate anterior suspendării rămân în ființă. Practic,
executarea se oprește la ultimul act de executare efectuat înainte de
intervenția cauzei de suspendare;
– după data la care a intervenit suspendarea organul fiscal nu mai este în drept
să continue executarea și să efectueze alte acte de executare;
– în cazul în care suspendarea a intervenit urmare depunerii unei scrisori de
garanţie bancară/poliţă de asigurare de garantare, eventualele măsuri de
executare silită aplicate asupra bunurilor și veniturilor debitorului, aplicate în
scopul realizării creanței individualizate în decizia de impunere contestată, se
ridică (menținerea popririlor și/sau sechestrelor asupra bunurilor debitorului ar
însemna o supragarantare)
– în cazul în care suspendarea vizează măsura popririi, aceasta are ca efect
menținerea indisponibilizării asupra sumelor existente în conturile bancare la
momentul comunicării către bancă a actului care constată suspendarea. În
schimb, încetează indisponibilizarea încasărilor viitoare, iar în cazul terților
popriți, atât a sumelor prezente, cât și a celor viitoare. Încetarea
indisponibilizării operează până la data comunicării unei adrese de continuare
a măsurii executării silite prin poprire.
– pentru ultimile două cazuri de suspendare, pe toată perioada suspendării
executării silite, creanțele fiscale ce fac obiectul suspendării nu se sting, cu
excepția situației în care debitorul optează pentru stingerea acestora
 ALTE MIJLOACE DE STINGERE A CREANŢELOR FISCALE
 Darea în plată: în schimbul valorii pecuniare a datoriei fiscale, debitorul poate
oferi organului fiscal o altă prestație, de data aceasta în natură, sub forma unui
bun imobil reprezentând teren și/sau construcții, chiar dacă acestea sunt
supuse executării silite de către organul fiscal competent. Totuşi, bunurile
imobile oferite în vederea stingerii prin dare în plată trebuie să nu fie supuse
executării silite și să nu fie grevate de alte sarcini în favoarea altor creditori
 conversia în acțiuni ale obligațiilor fiscale ale debitorului sau, altfel spus, a
conversiei obligațiilor fiscale în capital social
 cesiunea creanțelor bugetare datorate de debitorii aflați în procedura
insolvenței
 anularea creanțelor fiscale și a obligațiilor fiscale corelative acestora în
următoarele cazuri:
– cheltuielile de executare, inclusiv cele privind comunicarea prin poștă, sunt
mai mari decât creanțele fiscale supuse executării silite.
– obligațiile fiscale ale debitorilor declarați insolvabili, care într-o perioadă de 5
ani de la data comunicării procesului-verbal de insolvabilitate nu au dobândit
bunuri sau venituri urmăribile;
– debitorul persoană fizică este dispărut sau decedat;
– debitorul persoană juridică este radiat din registrele în care a fost înregistrat,
dacă pentru obligațiile fiscale ale acestuia nu s-a atras răspunderea altor
persoane;
– obligațiile fiscale ale debitorilor persoane fizice care desfășoară activități
economice în mod independent sau profesii libere, precum și asocieri și alte
entități fără personalitate juridică, atunci când aceștia s-au radiat;
– obligațiile fiscale restante, aflate în sold la 31 decembrie, al căror cuantum
total este mai mic de:
• 40 de lei, în cazul celor administrate de organul fiscal central;
• plafonul stabilit prin hotărâre a autorității deliberative, care nu poate fi mai
mare de 40 lei în cazul celor administrate de organul fiscal local;
– obligațiile fiscale neadmise la masa credală, cu condiția ca debitorul să nu fi
fost condamnat pentru bancrută simplă sau frauduloasă ori să nu i se fi stabilit
răspunderea pentru efectuarea de plăți ori transferuri frauduloase, inclusiv în
cazul atragerii răspunderii acestuia. Anularea se efectuează după închiderea
procedurii insolvenței;
– obligațiile debitorilor pentru care a fost aprobat de către judecătorul sindic
un plan de reorganizare atunci când creanțele fiscale nu sunt acceptate în
totalitate în planul de reorganizare confirmat de judecătorul sindic, sub rezerva
ca debitorii să se conformeze planului de reorganizare aprobat. Anularea se
efectuează după închiderea procedurii reorganizării judiciare
 INSOLVABILITATEA FISCALĂ
 În general, insolvabilitatea reprezintă o stare de dezechilibru al patrimoniului
debitorului, în sensul că valoarea elementelor pasive este mai mare decât
valoarea elementelor active, cu consecința că debitorul este în imposibilitate
de a-și achita obligațiile față de creditori, atât din lipsa lichidităților, cât și a
altor bunuri din care creditorii să fie îndestulați, de regulă, prin urmărirea
acestor bunuri
 Insolvabilitatea se deosebește astfel de insolvență, aceasta din urmă fiind, de
asemenea, o stare de dezechilibru patrimonial, dar care se concretizează în
insuficiența fondurilor bănești necesare pentru plata datoriilor exigibile.
 Insolvabilitatea fiscală, astfel cum aceasta este definită de CPF reprezintă
acea stare a patrimoniului debitorului fiscal concretizată:
– fie în faptul că veniturile și/sau bunurile urmăribile ale acestuia au o valoare
mai mica decât obligațiile fiscale de plată,
– fie în faptul că nu au venituri ori bunuri urmăribile.
 Prin debitori care nu au venituri sau bunuri urmăribile se înțelege inclusiv
situațiile în care:
– valoarea bunurilor deținute în proprietate acoperă cel mult cheltuielile
estimate de executare;
– valoarea bunurilor și veniturilor este mai mică de 1% din valoarea obligațiilor
de plată, în cazul în care valoarea obligațiilor de plată este peste 500.000 de lei
 C. proc. fisc. reglementează și o procedură specială pentru constatarea și
declararea insolvabilității fiscale, constând în emiterea unui proces-verbal de
insolvabilitate care se comunică debitorului.
 Debitorii declarați insolvabili prin procesul-verbal de insolvabilitate și care se
încadrează în categoria celor care nu au venituri sau bunuri urmăribile se
supun unui regim special al insolvabilității, care include următoarele reguli:
– scoaterea din evidența fiscală concomitent cu trecerea într-o evidență
specială;
– întreruperea executării silite;
– obligația organului fiscal de a efectua, cel puțin odată pe an, o investigație a
situației patrimoniale a debitorului;
– în cazul care se constată venituri sau bunuri urmăribile, organul fiscal trece
obligațiile debitorului în evidența curentă și continuă executarea silită;
– în cazul în care nu se constată venituri sau bunuri urmăribile până la
împlinirea termenului de prescripție a dreptului organului fiscal de a efectua
executarea silită (5 ani începând cu data comunicării procesului-verbal de
insolvabilitate, obligațiile se anulează)
7. SOLUŢIONAREA CONTESTAŢIILOR ÎMPOTRIVA AAF
 Condiţii de admisibilitate a contestaţiei
 obiectul contestației să fie un act administrativ fiscal - titlu de creanță sau alt
act administrativ fiscal nu intră în obiectul contestației refuzul nejustificat al
organului fiscal de a emite un act administrativ fiscal și nici nesoluționarea în
termen, de către organul fiscal, a unei solicitări. Ca urmare, cel lezat în
drepturile sale prin conduite precum cele menționate anterior, se poate adresa
instanței de contencios administrativ în temeiul Legii nr. 554/2004
 titularul contestației să dovedească că prin AAF contestat a fost lezat în
drepturile sale
 Termenul de depunere a contestaţiei
 termen general: 45 zile de la comunicarea AAF, sub sancţiunea decăderii
 termen special de 3 luni, ca sancțiune a neîndeplinirii obligației de informare
a destinatarului actului administrativ fiscal cu privire la posibilitatea de a
formula o contestație, organul fiscal la care se depune şi termenul în care
trebuie depusă contestația
 Atribuţiile/obligaţiile organului de soluţionare a contestaţiei
 verifică motivele de fapt și de drept care au stat la baza emiterii AAF
 analiza contestației în raport cu susținerile părților, cu dispozițiile legale
invocate de acestea și cu documentele existente la dosarul cauzei
 soluționarea contestației în limitele sesizării
 posibilitatea de a solicita puncte de vedere de la direcţiile din MFP/ANAF/alte
instituţii
 posibilitatea de a solicita efectuarea de constatări la faţa locului
 analiza și soluționarea, înainte de fondul cauzei, a excepțiilor de procedură
sau de fond, iar în cazul în care le găsește întemeiate, să dispună soluția
anulării AAF, fără a mai intra pe fond
 organul de soluționare a contestației nu poate crea contestatorului o situație
mai grea decât cea rezultată din actul atacat
 Drepturile contestatorului în procedura soluţionării contestaţiilor
 dreptul de a depune probe noi în susținerea contestației
 dreptul contestatorului de a solicita susținerea orală a contestației în fața
organului de soluționare. Cererea trebuie depusă, sub sancțiunea decăderii, în
termen de 30 de zile de la data înregistrării contestației. Ca urmare a cererii,
organul fiscal stabilește și comunică solicitantului, termenul la care acesta
trebuie să se prezinte în vederea susținerii orale a contestației
 Termenul de soluţionare a contestaţiei
 legiuitorul nu a stabilit un termen special de soluționare a contestațiilor; el a
precizat expres, printr-o normă de trimitere, că acest termen este cel de 45 de
zile reglementat la art. 77 CPF, valabil pentru orice cerere adresată organului
fiscal
 în conformitate cu principiul rezonabilității în derularea unei proceduri,
precum și cu principiul celerității reglementat la art. 21 alin. (3) din Constituția
României, legiuitorul a reglementat dreptul contribuabililor de a se adresa
instanței de contencios administrative în situația în care contestația nu a fost
soluționată de organul competent în termen de 6 luni de la data depunerii. La
calculul termenului de 6 luni nu se iau în considerare perioadele prevăzute la
art. 77 alin. (2) și nici cele în care procedura de soluționare a contestației este
suspendată
 Depunerea acțiunii în instanță, are ca efect încetarea procedurii de
soluționare a contestației începând cu data la care organul fiscal a luat la
cunoștință de acțiune
 Soluţii asupra contestaţiei
 organul de soluționare a contestației poate emite următoarele soluții:
– admiterea în totalitate a contestației, caz în care se decide anularea actului;
– respingerea contestației, cu consecinţa menținerii actului;
– admiterea în parte a contestației, caz în care se decide anularea doar a unei
părți din act;
– constatarea nulității actului;
– desființarea actului, în totalitate sau în parte, în situația în care, în baza
documentelor existente la dosar și a demersurilor întreprinse la organul fiscal
emitent, organul de soluționare nu poate stabili situația de fapt fiscală.
 Suspendarea executării actului administrativ
 introducerea contestației pe calea administrativă de atac nu suspendă
executarea actului administrativ fiscal
 Suspendarea executării actului administrativ este posibilă în conformitate cu
Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, în baza unei cereri depuse la
instanța de contencios administrativ competentă, cu condiția specială
aplicabilă actelor administrative fiscale, respectiv a depunerii unei cauțiuni
 potrivit Legii nr. 554/2004, exercitarea dreptului de a solicita instanței
suspendarea executării actului administrativ fiscal este supusă următoarelor
condiții:
- condiția prealabilă procedurală a depunerii contestației;
- condiția (de fond) a existenței cazului bine justificat;
- condiția (de fond) a necesității prevenirii unei pagube iminente
8. STABILIREA PREŢULUI DE PIAŢĂ ÎNTRE ENTITĂŢILE AFILIATE
 Noţiunea de entiăţi afiliate: a se vedea art. 7 pct. 26 CF
 Principiul valorii de piaţă al tranzacţiilor dintre entităţile afiliate: art. 11 alin.
(4) CF
 Noţiunea de preţ de piată: a se vedea art. 7 pct. 32 CF
 Principul valorii de piaţă (arm’s length principle) se bazeaza pe comparaţia
dintre preţurile agreate în orice tranzacţie comercială sau financiară între părţi
afiliate şi preţurile care ar fi fost stabilite între părţi neafiliate în condiţiile unor
tranzacţii comerciale sau financiare similare, în circumstanţe comparabile.
 Dacă există o diferenţă, autorităţile fiscale pot ajusta baza impozabilă a
părţilor afiliate implicate în tranzacţii.
 Metode folosite (conform Liniilor directoare privind preţurile de transfer
emise de OECD)
 metoda comparării preţurilor;
 metoda cost plus;
 metoda preţului de revânzare;
 metoda marjei nete;
 metoda împărţirii profitului;
 orice altă metodă recunoscută în Liniile directoare privind preţurile de
transfer emise de OECD.
 Aspecte procedurale
 în vederea verificării in concreto a respectării preţului de piaţă între entităţi
afiliate şi în aplicarea art. 11 din Codul fiscal, la art. 108 alin. (2) CPF a fost
instituită obligaţia contribuabililor care desfășoară tranzacții cu persoane
afiliate
- de a întocmi dosarul prețurilor de transfer
- de a prezenta dosarul la solicitarea organului fiscal
 cuantumul tranzacțiilor pentru care contribuabilul are obligația întocmirii
dosarului prețurilor de transfer, termenele pentru întocmirea acestuia,
conținutul dosarului prețurilor de transfer, precum și condițiile în care se
solicită acesta sunt aprobate prin OPANAF nr. 442/2016
 Categorii de contribuabili obligaţi la întocmirea dosarului
- contribuabilii mari, dacă efectuează tranzacţii cu persoane afiliate ce
depaşesc pragul de (sume mai mari sau egale): 200.000 EUR – dobânzi
încasate/plătite pentru servicii financiare; 250.000 EUR – servicii
prestate/primite către/de la părţi afiliate; 350.000 EUR – achiziţii/vânzări de
active corporale/necorporale (valoare totală anuală, calculată prin însumarea
valorii tranzacţiilor efectuate cu toate persoanele afiliate, exclusiv TVA). Aceşti
contribuabili prezintă dosarul la solicitarea organului fiscal, pe perioada
derulării unei inspecţii fiscale sau în afara unei acţiuni de inspecţie fiscală;
- contribuabilii mari care nu depasesc pragurile de mai sus sau contribuabilii
mijlocii si mici, daca efectueaza tranzactii cu parti afiliate, care depasesc pragul
de: 50.000 EUR – dobanzi incasate/platite pentru servicii financiare; 50.000
EUR – servicii prestate/primite catre/de la parti afiliate; 100.000 EUR –
achizitii/vanzari de active corporale/necorporale. Aceşti contribuabili
întocmesc şi prezintă dosarul numai la solicitarea organului fiscal, în cadrul
unei acţiuni de inspecţie fiscală.
 contribuabilii care nu se încadrează în categoriile menţionate mai sus nu sunt
obligaţi să întocmeasca dosarul preţurilor de transfer. Totuşi, ei trebuie să
documenteze, în cadrul unei inspecţii fiscale, faptul că principiul valorii de piaţă
este respectat în relaţiile cu părţile afiliate.
 Termene de prezentare
- pentru prim categorie, maximum 10 zile calendaristice de la data solicitării,
dar nu mai devreme de 10 zile de la expirarea termenului stabilit pentru
întocmire,
- pentru a doua categorie, organul de inspecţie fiscală va stabili termenul care
va fi cuprins între 30 şi 60 de zile calendaristice, cu posibilitatea prelungirii o
singură dată, la solicitarea scrisă a contribuabililor, cu o perioadă de cel mult
30 de zile calendaristice.
9. SOLUŢIONAREA LITIGIILOR FISCALE GENERATE DE INTERPRETAREA ŞI
APLICAREA ACORDURILOR DE EVITARE A DUBLEI IMPUNERI
 mecanismul a fost dezvoltat în cadrul Directivei 2017/1852 a Consiliului
privind mecanismele de soluționare a litigiilor fiscale în Uniunea Europeană,
transpusă în legislația națională în CPF (art. 2831 -28319 , Cap. II al Titlului IX )
 sunt prevăzute reguli de conduită a autorităților fiscale din România și din
celelalte state membre, precum și termene, astfel încât orice litigiu având ca
obiect dubla impunere să fie soluționat, iar obiectivul de eliminare a dublei
impuneri în cazuri individuale să fie realizat., fiind conturate trei etape
procedurale:
1. Etapa plângerii, depusă de persoana afectată de dubla impunere prin decizia
fiscului, care presupune:
- un termen de 3 ani de la comunicarea actului prejudiciabil; simultan la
A.N.A.F. și la autoritatea/autoritățile competentă/competente din statele
membre implicate, cu respectarea conținutul plângerii și documentele
justificative care o însoțesc (art. 2833 alin. (6)), care include şi mențiuni în
legătură cu statele membre implicate în soluţionarea cazului;
- plângerea este supusă unui test de admisibilitate ale cărui criterii sunt
prevăzute (2834 alin. (2)
- termenul de soluționare a plângerii este de 180 de zile de la depunerea
plângerii sau, după caz, de la primirea informațiilor suplimentare solicitate de
organul fiscal;
- soluțiile care se pot pronunța în soluționarea plângerii și efecte acestora sunt:
– admiterea plângerii de către toate autoritățile implicate. În acest caz, se intră
în etapa procedurii amiabile;
– admiterea plângerii de unele dintre autorități și respingerea de către
celelalte. În acest caz, persoana poate contesta
decizia de respingere, iar dacă primește aviz favorabil de la toate statele care
au soluționat contestația împotriva deciziei de respingere, se intră în etapa
procedurii amiabile. În caz contrar, în care cel puțin un stat emite un aviz
negativ, se intră în etapa de soluționare a litigiului;
– respingerea plângerii de toate autoritățile implicate. În acest caz, persoana
are dreptul să conteste deciziile de respingere, iar dacă se obține un aviz
favorabil în unanimitate, se trece la etapa procedurii amiabile. În caz contrar,
în care cel puțin un aviz este negativ, se trece la etapa de soluționare a
litigiului. În schimb, dacă toate avizele sunt negative, procedura se închide.
2. Etapa procedurii acordului amiabil care presupune următoarele reguli:
- durata procedurii este de 2 ani de la data ultimei notificări a deciziei de
acceptare a
plângerii, cu posibilitatea prelungirii cu până la un an;
- A.N.A.F. depune diligențe în sensul soluționării aspectelor litigioase;
- soluțiile posibile sunt:
- se ajunge la un acord. Acesta se comunică titularului plângerii și acordul
devine obligatoriu în condițiile art. 2835 alin. (4)-(5) C. proc. fisc.;
- nu se ajunge la un acord. În acest caz se intră în etapa de soluționare a
litigiului.
3. Etapa soluționării litigiului care presupune următoarele reguli:
- depunerea la A.N.A.F., precum și la celelalte autorități implicate a unei cereri
de către persoana afectată de dubla impunere pentru înființarea comisei
consultative;
- în cazul în care obiectul sesizării comisiei îl reprezintă refuzul acceptării și/sau
admisibilității plângerii, comisia poate decide:
- acceptarea plângerii. Ca urmare a acestei decizii, A.N.A.F. sau celelalte
autorități competente din statele membre implicate pot solicita soluționarea
cazului în cadrul procedurii amiabile. În caz contrar, comisia se învestește cu
soluționarea litigiului și emite un aviz privind soluționarea aspectului litigios;
- respingerea plângerii, cu efectul încheierii procedurii;
- în cazul în care sesizarea are ca obiect lipsa acordului amiabil, întrucât
autoritățile implicate nu au ajuns la un astfel de acord, comisia emite un aviz
privind soluționarea aspectului litigios. Astfel de sesizări pot fi soluționate și de
o comisie de soluționare alternativă a litigiilor în condițiile art. 28310 C. proc.
fisc.;
- în scopul emiterii avizului privind soluționarea aspectului litigios, comisia se
întemeiază pe prevederile acordurilor și convențiilor care prevăd eliminarea
dublei impuneri, luând în considerare drepturile și obligațiile persoanelor
afectate de dubla impunere;
- avizul comisiei consultative este supus atenției autorităților fiscale, procedură
în urma căreia se poate adopta una din următoarele decizii opozabile
autorităților implicate:
- decizie de implementare a avizului, dacă toate autoritățile implicate se pun
de acord cu privire la respectarea acestuia;
- decizie de neimplementare a avizului, dacă toate autoritățile implicate se pun
de acord cu privire la nerespectarea acestuia;
- decizie de implementare a avizului, dacă nu există un acord unanim;
- autoritățile competente pot conveni publicarea deciziei finale, sub condiția
consimțământului persoanei afectate. În caz contrar, se coate conveni
publicarea unui rezumat, fără menționarea datelor de identificare ale
persoanei afectate, dar aceasta după o consultare a persoanei afectate cu
privire la informațiile ce urmează a face obiectul publicării, aceasta din urmă
având dreptul să solicite eliminarea acelor informații care se referă la secrete
comerciale, industriale sau profesionale ori la procese comerciale sau care
contravin ordinii publice.