.

SUPORT DE CURS BAZELE

CONCEPTUALE ŞI APLICATIVE
ALE CONTABILITĂŢII
 CUPRINS

Cuprins ……………..………………………………………….. 5
Prefaţa ………………………………………………………….. 10
CAPITOLUL 1
REPERE ISTORICE, CADRUL GENERAL CONCEPTUAL ŞI
ORGANIZAREA CONTABILITĂȚII
1.1. Apariția și evoluția contabilității ….……...………………………. 12
1.1.1. Dimensiuni istorice ale contabilității…….……………………. 12
1.1.2. Necesitate, abordări și definirea contabilității …..…….….. 14
1.2. Cadrul general conceptual al raportării financiare ….....………. 15
1.2.1. Obiectivul și utilizatorii raportării financiare cu scop general …..... 16
1.2.2. Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare utile ……. 16
1.3. Evidența economică – conținut, forme și etaloane……..…………. 19
1.4. Organizarea contabilității în România .........….............................. 20
1.4.1. Abordări privind obiectivele contabilității .............….................. 20
1.4.2. Funcțiile de bază ale contabilității .............…............................... 21
1.4.3. Reglementarea contabilității în România ................................... 22
1.4.4. Organizarea și conducerea contabilității entităților ...................... 24
1.4.5. Sisteme de organizare a contabilității............…......................... 25
Teste de verificare a cunoştinţelor .......................................................... 27
CAPITOLUL 2
UTILITATEA SOCIALĂ, OBIECTUL ȘI METODA CONTABILITĂȚII
2.1. Contabilitatea - produs social normalizat….………….…………. 29
2.2. Obiectul de studiu al contabilității ………...…………………… 32
2.2.1. Definiții și abordări privind obiectul contabilității …………… 32
2.2.1.1. Concepții privind obiectul contabilității ….………… 32
2.2.1.2. Domeniul de operare al contabilității ……..……………… 35
2.2.2. Structuri reprezentative şi trăsături ale obiectului contabilității 36
2.2.3. Caracterizarea structurilor componente ale obiectului contabilităţii 37
2.2.3.1. Caracterizarea activelor...................................................... 38
2.2.3.2. Caracterizarea datoriilor .................................................... 44
2.2.3.3. Caracterizarea veniturilor, cheltuielilor şi a rezultatelor
perioadei....................................................................................... ....... 46
2.2.3.4. Elementele extrapatrimoniale – obiect al contabilităţii ....... 48
2.3. Metoda de cercetare a contabilităţii …………..………………… 49
2.3.1. Definiţii şi delimitări privind metoda de cercetare a contabilităţii 49
2.3.2. Principiile de bază ale metodei contabilităţii..........................… 50
2.3.3. Procedeele metodei contabilităţii ...........……............................ 54
2.3.3.1. Procedeele metodei contabilităţii, comune tuturor ştiinţelor 55
2.3.3.2. Procedeele metodei contabilităţii comune ştiinţelor economice 56

5
 2.3.3.3. Procedeele specifice ale metodei contabilităţii ..................... 58
Teste de verificare a cunoştinţelor ......................................................... 60
CAPITOLUL 3
BILANȚUL CONTABIL ȘI CONTUL DE REZULTATE –PROCEDEE
ALE METODEI CONTABILITĂȚII ȘI SITUAȚII FINANCIARE DE
RAPORTARE
3.1. Necesitate, definiții si abordări ale bilanțului contabil ..................... 62
3.2. Raționamente, delimitări, trăsături și funcții ale bilanțului contabil 64
3.2.1. Raționamente și delimitări privind bilanțul contabil ……………. 64
3.2.2. Trăsături și funcții ale bilanțului contabil ………...................... 65
3.3. Recunoașterea, încadrarea și ordonarea elementelor în cadrul bilanțului
contabil ………..……………………………………………………… 66
3.3.1. Recunoașterea structurilor bilanțiere………………................ 66
3.3.2. Încadrarea și ordonarea elementelor în bilanț……………..…. 67
3.4. Forma de prezentare a informațiilor în bilanțul contabil………. 69
3.5. Recunoașterea și gruparea veniturilor și a cheltuielilor în contul de profit și
pierdere.................................................................................................. 73
3.5.1. Recunoașterea și gruparea veniturilor.....………………......... 74
3.5.2. Recunoașterea și structura cheltuielilor ...………….............. 75
3.6. Forme de prezentare a veniturilor și cheltuielilor în contul de profit și
pierdere...........................................................................................….. 76
3.7. Ecuațiile poziției și performanțelor financiare.................……….. 80
3.7.1. Modificări ale poziției financiare ......…………........................ 81
3.7.2.Modificări ale poziției financiare și a performanței financiare ..... 84
3.8. Exemple privind modificarea poziţiei financiare şi a performanţelor
întreprinderii reflectate cu ajutorul bilanţului contabil...............…..... 86
Teste de verificare a cunoştinţelor ............................................................. 93
CAPITOLUL 4
CONTUL CONTABIL
4.1. Necesitatea, definirea şi conţinutul economic al contului………... 95
4.2 Funcţiile contului ..................................................................….. 100
4.3 Structura contului ........................................................................ 101
4.4 Forma contului ........................................................................ 104
4.5 Sistemul conturilor ........................................................................ 107
4.5.1 Clasificarea conturilor ............................................................ 107
4.5.2. Planul contabil general ........................................................... 109
4.6. Regulile de funcţionare a conturilor .......................................…… 110
4.7. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor...............…............ 112
4.8. Analiza contabilă a operaţiilor economice, evenimentelor şi
tranzacţiilor................................................................................................... 116
4.9 Formula contabilă şi articolul contabil............................................ 117
Teste de verificare a cunoştinţelor ......................................................... 123

6
CAPITOLUL 5
CONŢINUTUL ECONOMIC ŞI FUNCŢIONAREA PRINCIPALELOR
CONTURI
5.1. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de bilanţ................. 125
5.1.1. Conturile de capitaluri.............…................................................ 125
5.1.2. Conturile de imobilizări ...............................................…......... 133
5.1.3. Conturile de stocuri şi producţie în curs de execuţie ..................... 140
5.1.4. Conturile de terţi....................................................................... 155
5.1.5. Conturile de trezorerie………………………................................ 179
5.2. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de rezultate …............ 184
5.3. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor speciale ……............. 189
5.4. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de gestiune…….…… 191
Teste de verificare a cunoştinţelor .............................................................. 192
CAPITOLUL 6
CENTRALIZAREA DATELOR ÎNREGISTRATE ÎN CONTURI,
UTILIZÂND BALANŢA DE VERIFICARE
6.1. Necesitatea, definirea şi funcţiile principale ale balanţei de verificare a
conturilor............................................................................................... 195
6.2. Criterii de clasificare a balanţelor de verificare ............................… 198
6.3. Elaborarea balanţei de verificare a conturilor ............................….. 201
6.4. Erori de înregistrare, identificabile cu ajutorul balanţei de verificare a
conturilor............................................................................................... 202
6.5. Aplicaţie practică privind întocmirea balanţei de verificare a
conturilor............................................................................................... 203
Teste de verificare a cunoştinţelor ............................................................. 208
CAPITOLUL 7
DOCUMENTAREA – PROCEDEU AL METODEI CONTABILITĂŢII
7.1. Noţiuni generale privind documentele financiar-contabile............ 211
7.2. Clasificarea documentelor financiar-contabile...........................… 224
7.3. Întocmirea, regimul intern de numerotare şi prelucrarea documentelor
financiar – contabile............................................................................... 225
7.4. Verificarea şi corectarea erorilor din documentele financiar-contabile 227
7.5. Registrele de contabilitate....................................................……... 229
7.5.1. Registrul jurnal. .....………….................................................... 229
7.5.2. Registrul Cartea mare ........................................................... 231
7.5.3. Registrul inventar..........……................................................... 234
7.6. Gestiunea documentelor financiar-contabile .....................……… 235
7.7. Clasarea, păstrarea şi arhivarea documentelor financiar-contabile 236
7.8. Reconstituirea documentelor financiar-contabile pierdute, sustrase sau
distruse .................................................................................................. 238
Teste de verificare a cunoştinţelor ......................................................... 239
CAPITOLUL 8
EVALUAREA ÎN CONTABILITATE
8.1. Conceptul de evaluare – definire, necesitate şi baze de măsurare... 241
8.2. Principiile contabile generale – baza evaluării în contabilitate ........ 242

7
8.3. Criterii şi parametrii de bază utilizaţi în evaluare........................... 245
8.3.1. Criteriile de bază ale evaluării....….......……............................. 245
8.3.2. Parametrii reprezentativi ai evaluării contabile..............……… 246
8.4. Forme şi reguli generale privind evaluarea..............…................… 247
8.4.1. Evaluarea la data intrării în entitate........................................... 247
8.4.2. Evaluarea la data ieşirii din entitate.........………...................... 248
8.4.3. Evaluarea la inventar şi la prezentarea elementelor în situaţiile
Financiare............................................................................................ 253
8.4.4. Reevaluarea – forma particulară a evaluării contabile .............. 255
8.5. Preţurile şi tarifele – elemente de bază la determinarea valorii bunurilor,
lucrărilor şi serviciilor.......................................................................….. 257
Teste de verificare a cunoştinţelor .......................................................... 262
CAPITOLUL 9
CALCULAŢIA – PROCEDEU DE BAZĂ AL CONTABILITĂŢII
9.1. Definiţii, factori şi clasificări privind calculaţia....................………. 265
9.2. Forme de organizare şi principiile de bază de ale calculaţiei....…… 266
9.3. Structuri reprezentative ale calculaţiei costurilor.............................. 267
Teste de verificare a cunoştinţelor ............................................................... 270
CAPITOLUL 10
INVENTARIEREA – PROCEDEU DE DETERMINARE A SITUAŢIEI
REALE A ACTIVELOR, DATORIILOR ŞI CAPITALURILOR PROPRII
10.1. Inventarierea activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii - definire,
importanţă şi obiective............................................................................ 272
10.2 Funcţiile de bază şi clasificarea inventarierii ..................…………. 273
10.3. Etapele inventarierii................….................................................... 275
10.3.1. Pregătirea inventarierii ........…………...................................... 276
10.3.2. Inventarierea propriu – zisă........…..................................…… 278
10.3.3. Stabilirea rezultatelor inventarierii..........….......................…… 280
10.3.4. Valorificarea rezultatelor inventarierii.....……...................…… 281
Teste de verificare a cunoştinţelor ........................................................... 288
CAPITOLUL 11
TEHNICI DE PROCESARE, FORME DE ÎNREGISTRARE A
DATELOR ȘI METODE DE EVIDENŢĂ A BUNURILOR ÎN CADRUL
GESTIUNILOR ENTITĂŢILOR
11.1. Delimitări privind procesarea datelor în cadrul ciclului contabil..... 290
11.2. Formele de înregistrare a operațiunilor economico-financiare în
contabilitate............................................................................................. 292
11.2.1. Forma de înregistrare în contabilitate pe jurnale.........…………... 293
11.2.2. Forma de contabilitate Maestru-şah............…………................... 299
11.2.3. Forma de înregistrare contabilă Combinată Maestru-șah cu Jurnale 304
11.2.4. Forma informatică de contabilitate...................……...................... 304
11.2.4.1. Conținut și responsabilități .................................................... 304
11.2.4.2 Criterii minimale privind programele informatice, întocmirea, editarea
și arhivarea electronică a documentelor financiar-contabile ....................... 306

8
11.3. Reguli privind prelucrarea documentelor justificative și conducerea
contabilității către terți ......................................................................... 309
11.4. Metode de conducere a contabilității analitice a bunurilor..........… 310
11.4.1. Metoda operativ-contabilă...............…......................................…. 311
11.4.2. Metoda cantitativ-valorică...........….....................................……. 311
11.4.3. Metoda global-valorică. .............…..........................................….. 313
Teste de verificare a cunoştinţelor ............................................................... 313
CAPITOLUL 12
CONTABILITATEA – SURSĂ DE INFORMAŢII INDISPENSABILĂ
MANAGEMENTULUI MODERN
12.1. Contabilitatea - ştiinţă elaborată şi limbaj al afacerilor................ 315
12.2. Relaţia contabilitate – management în cadrul organizaţiei moderne 316
12.3. Ciclurile operaţiunilor financiar - contabile. ...................………… 323
12.4. Tendinţe ale activităţii contabile cu impact în managementul financiar -
contabil…………............................................................................…… 326
12.5. Profesia contabilă, între deziderate şi certitudinii...........………… 331
12.6. Contabilitatea –principal furnizor de informaţii pentru oragnizaţiile
moderne actuale..........................................................................………. 334
Teste de verificare a cunoştinţelor ........................................................... 337
BIBLIOGRAFIE.....................................…....................................……… 339
ANEXA 1- PLANUL DE CONTURI GENERAL...........................…… 341

9
 PREFAŢĂ

„ Contabilitatea este judecătorul

nepărtinitor al trecutului, ghidul
necesar al prezentului şi consilierul
indispensabil al viitorului, în
fiecare întreprindere”.
J. Fr. Schar.1
Literatura de specialitate oferă în zilele noastre o bibliografie
bogată în domeniul contabilităţi, ca răspuns la nevoia de comunicare şi
acumulare de noi informaţii, într-o formă clară şi explicită, bazată pe
concepte, exemple şi studii de caz, pe întelesul unei sfere tot mai largi de
cititori.
Prezenta lucrare abordează într-o manieră pragmatică “Bazele
conceptuale şi aplicative ale contabilităţii” de la repere istorice, obiect
şi metodă, la utilitatea socială a acesteia.
Se prezintă în mod logic elementele specifice, procedeele şi
instrumentele practice, descoperind pas cu pas misterele acestei ştiinţe
elaborate, pentru ca apoi, să se demonstreze necesitatea pentru managerii
entităţiilor şi ceilalti beneficiari ai produsului finit: „informaţia fidelă şi
relevantă”, furnizată de contabilitate.
Suntem cu toţi convinşi de importanţa contabilităţii, indiferent de
activitatea economică desfăşurată de entităţi, rolul acesteia fiind deosebit
de important, de complex şi în continuă perfecţionare. Aceasta ne-a
determinat să realizăm cercetarea prin prisma informaţiilor pe care le
furnizează managerilor, ca sursă pentru elaborarea deciziilor, a
previziunilor coerente în vederea consolidării poziţiei firmei în cadrul
pieţei concurenţiale.
Ghidându-ne după afirmaţiile marelui poet, romancier, om de
ştiinţă, Johann Wolfgang Goethe: „mai întâi instruieşte-te singur, apoi
vei primi învăţătură de la alţi”, precum şi cele ale poetului Sofocle
„trebuie să înveţi prin exerciţiu practic deoarece, chiar dacă gândeşti că
şti, nu ai nici o certitudine până nu încerci”; am considerat că atingerea
obiectivelor contabilităţii, se realizează doar antrenând întregul potenţial
1
Hindle Tom, Management, Editura Nemira, Bucureşti 1998, pag. 18.

10
de care entitatea dispune (tehnic, economic, financiar, uman, etc.) într-o
concepţie financiar – contabilă unitară, încercând să oferim tuturor celor
interesaţi un ghid teoretic şi aplicativ bazat pe cele mai actuale concepte,
standarde, directive şi reglementări în domeniu.
Lucrarea aduce importante contribuţii la clarificarea conceptelor
specifice contabilităţii contemporane, prin acumularea de cunoştinţe
actualizate în conformitate cu Directivele a IV-a şi a VII-a a
Comunităţilor Economice Europene (C.E.E.) şi a Standardelor
Internaţionale de Raportare Financiară (I.F.R.S.). Se urmăreşte
dezvoltarea logicii şi a gândirii creative bazate pe exerciţii practice atât
pentru cei ce doresc să se iniţieze în tainele contabilităţii cât şi pentru cei
care folosesc instrumentarul specific sau îi utilizează informaţiile.
Prin demersul ştiinţific, didactic şi aplicativ ne-am propus să oferim
studenţiilor, practicienilor în domeniul şi nu în ultimul rând managerilor
şi investitorilor, un sprijin necondiţionat în momentele de căutări,
incertitudini, dileme şi îndoieli asupra problemelor contabile actuale. În
acest sens am nuanţat explicaţiile de natură conceptuală cu aplicaţii
practice bazate pe studii de caz, rezolvate de profesionişti contabili
meritorii, cu experienţă atât la catedră cât şi în profesia contabilă.
Aspectele prezentate, inclusiv soluţiile oferite au la bază
raţionamentul profesional al autorilor, aceştia recomandându-le fără însă
a le impune; cititorul fiind responsabil de consecinţele acţiunilor sale.
Coordonatorii şi autorii lucrării sunt conştienţi de limitele acesteia,
de faptul că nu epuizează problematica complexă mereu de actualitate a
contabilităţii româneşti, aflate în plin proces de reformă, perfecţionare şi
adaptare la cerinţele societăţii informaţionale; motiv pentru care vom fi
recunoscători tuturor celor care, după consultarea lucrării vor oferii
sugestii pertinente, pentru a le avea în vedere la următoarele ediţii.

Autorii.

11
 CAPITOLUL 1

REPERE ISTORICE, CADRUL GENERAL

CONCEPTUAL ŞI ORGANIZAREA
CONTABILITĂȚII

1.1. Apariția și evoluția contabilității

1.1.1. Dimensiuni istorice ale contabilității

Apariția contabilității ca domeniu al cunoașterii umane este strâns

legată de începuturile activității economice, în cadrul orânduirilor
sociale, când schimburile și tranzacțiile dintre indivizi și colectivități au
luat amploare astfel încât nu mai puteau fi memorate, necesitând
consemnarea lor pe diferiți suporți materiale: pereții grotelor, copaci, piei
de animale, oase, tăblițe de lut, frunze de papirus, pergament şi mai târziu
pe hârtie.
Rădăcinile contabilității își au obârșia în antichitate, de unde au
provenit liste de cheltuieli sau provizii fără să fie componente ale unui
sistem contabil organizat. În Evul Mediu bogățiile marilor seniori şi
ordine religioase erau controlate cu ajutorul unor evidențe care treptat au
devenit registre contabile ce consemnau drepturi și obligații în ordine
cronologică şi care au evoluat treptat spre contabilitatea în „partidă
simplă” (încasări-plăți) şi apoi în partidă dublă (utilizări-resurse).
Sfârșitul secolului al XV-lea, mai exact anul 1494 reprezintă o
dată de referință în istoria contabilității. În această perioadă călugărul
franciscan Luca Paciolo a publicat un tratat de matematică „Summa di
Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita” care cuprindea
și o descriere a practicilor negustorului venețian al epocii, între care și
cea a contabilității în partidă dublă. Tratatul este prima enciclopedie de
gestiune care face o prezentare a tehnicilor cantitative, comerciale și
contabile interne și internaționale privind afacerile sfârșitului evului
mediu. Se recomandă pentru evidența afacerilor utilizarea a trei registre:

12
memorialul, jurnalul și cartea mare; unele cel puțin, ca denumire fiind
valabile și în zilele noastre. Luca Paciolo (părintele contabilității)
consideră obiectul contabilității ca fiind reprezentat de „afacerile mari și
mărunte în ordinea în care au avut loc”.
În aceeași lucrare vocabularul contabil al perioadei este îmbogățit
prin expresii cum ar fi: capital, cont, jurnal, bilanţ, debit, credit etc.
Primele izvoare, care atestă desfășurarea unor activități contabile pe
teritoriul țării noastre, datează din vremea dominației romane în Dacia și
se referă la impozitele percepute de Imperiul Roman, la operațiuni
comerciale sau chirii consemnate pe tăblițe ceruite. Organizarea mai bună
a afacerilor, după întemeierea Moldovei, Țării Românesti și Transilvaniei
scot în evidență şi o activitate contabilă mai organizată în special în orașe
precum Brașov, Sibiu, Iași, unde documentele scot la iveală operațiunile
desfășurate de meșteșugari și negustori, precum și impozitele percepute
de stat și administrațiile locale, populației.
Primele lucrări de contabilitate în limba română au apărut în
secolul al XIX-lea, reprezentative fiind: „Pravila Comerțială” a lui
Emanoil Nikifor; „Dropia Skripturs” sau „Ținerea Katastișelor în
partidă simplă și îndoită” a lui Dimitrie Jascu; „Curs de contabilitate în
partidă dublă” autor Theodor Ștefănescu; „Contabilitate și
administrație”, autor Constantin Petrescu etc.
În secolul al XX-lea contribuții deosebite la dezvoltarea
contabilității și-au adus: I. C. Panțu, S. Iacobescu, Șt. Dumitrescu, I.
Evian, D. Voina, C. G. Demetrescu, D. Rusu, V. Puchita, C. Olaru, M.
Teaciuc, M. Epuran si mulți alții. De la sfârșitul deceniului al V –lea și
până la începutul deceniului al IX-lea din secolul al XX-lea, în România
s-a aplicat un sistem de contabilitate monist (cu un singur circuit) bazat
pe economia socialistă, al cărui principal scop era urmărirea modului de
îndeplinire a planurilor de dezvoltare.
După anul 1990, odată cu căderea regimului comunist, în
România a început procesul reformării sistemului contabil și orientarea
către economia de piață. Astfel, a început procesul de conformare a
contabilității cu Directivele Europene în domeniu (a IV-a , a VII-a și a
VIII-a) și de armonizare cu Standardele Internaționale de Raportare
Financiară (IFRS), proces aflat și în prezent în plină evoluție.

13
 1.1.2. Necesitate, abordări și definirea contabilității

Contabilitatea contemporană este considerată știința și artă a

conducerii afacerilor, al cărui scop fundamental este reprezentat de
obținerea și furnizarea de informații cu privire la averea si rezultatele
economice ale persoanelor juridice si fizice ce desfășoră activități
economice. Nevoia de a avea o situaţie clară a bunurilor și valorilor din
cadrul unei entități, de a cunoaște modul de gestionare și utilizare a
acestora, dar și plusul de valoare generat de activitățile desfășurate la un
moment dat, a condus la apariția și dezvoltarea contabilității ca știință
universală, unanim recunoscută.
Contabilitatea este considerată știința care furnizează cea mai
mare parte a informațiilor ce privesc acte, fapte, operații, tranzacții și
evenimente din domeniul afacerilor. De la începuturile sale și până în
zilele noastre contabilitatea a adunat o zestre însemnată de idei, principii,
teze, teorii şi standarde cu privire la conținutul, vocația și rolul său în
societate. Evoluția contabilității, ca o cerință a utilității sale, a fost
însoțită de numeroase controverse în cadrul mecanismelor de cunoaștere
și a averii, evenimentelor si tranzacțiilor. Astfel au rezultat mai multe
abordări cu privire la definirea acesteia:
a) teorie științifică, adică un sistem de principii, norme, reguli şi
cunoștințe care: analizează, explică și informează cu privire la resursele
societății şi utilizarea lor, rezultatele activităților desfășurate, având un
obiect de studiu delimitat, o metodă de cercetare proprie şi utilitate
socială.
b) tehnică de gestiune, constituită dintr-un ansamblu coerent de
procedee și instrumente de consemnare, procesare, transmitere, utilizare
şi stocare de informații referitoare la evenimente și tranzacții, delimitate
în timp și spațiu;
c) artă, în sensul unei profesii (îndeletnicire) care impune
pricepere și cunostințe de specialitate, pentru reprezentarea abstractă a
realității economice constituite din: bunuri, valori monetare, evenimente
si tranzacții, consemnate în documente justificative;
d) limbaj de comunicare, în sensul unui vocabular contabil
specializat, cu o semnificație aparte a semnelor transmise și un mod
specific de prezentare și utilizare a informațiilor;
e) sistem de informare, care permite cunoaşterea permanentă a
stării și funcționării elementelor componente ale unui sistem cu ajutorul

14
cuvintelor, cifrelor, simbolurilor, care stau la baza deciziilor luate de
management;
f) instrument de gestiune a afacerilor în sensul că asigură
cunoașterea permanentă a existenţelor și mișcării activelor, datoriilor,
cheltuielilor, veniturilor și rezultatelor unei entități, în funcție de care se
realizează strategii de dezvoltare a afacerilor.
Aceste abordări ne conduc la următoarea concluzie:
„contabilitatea este o știință socială care furnizează informații complete şi
pertinente cu privire la acte, fapte, evenimente şi tranzacții reale din
activitatea entitățiilor, reflectând poziția financiară a acestora prin
corelația dintre active, datorii și capitaluri proprii precum și
performanțele financiare generate de venituri și cheltuieli”. Contabilitatea
este considerată în același timp o activitate specializată în măsurarea,
evaluarea, cunoașterea, gestiunea și controlul afacerilor derulate de
persoane fizice și juridice.
Contabilitatea face parte din sistemul științelor sociale,
interacționând și înrudindu-se cu alte discipline precum: economia
politică, matematica, informatica, dreptul comercial, analiza economico-
financiară, managementul, statistica, gestiunea financiară, fiscalitatea.

1.2. Cadrul general conceptual al raportării

financiare

Cadrul General Conceptual Internaţional2 stabileşte conceptele

de bază care stau la baza întocmirii și prezentării situațiilor financiare
pentru utilizatorii externi.
Domeniul de aplicare al Cadrului General Conceptual cuprinde:
 obiectivul raportării financiare;
 caracteristicile calitative ale informațiilor financiare;
 definirea, recunoașterea și evaluarea structurilor pe baza
cărora sunt întocmite situațiile financiare;
 conceptele de capital și menţinere a capitalului.

2
Prelucrare după Standardele Internaţionale de Raportare Financiară, Editura CECCAR,
Bucureşti, 2011.

15
 1.2.1. Obiectivul și utilizatorii raportării financiare
cu scop general

Conform Standardelor Internaționale de Raportare Financiară

(IFRS), obiectivul raportării financiare cu scop general este de a oferi
informații financiare cu privire l entitatea raportoare care să fie utile în
egală măsură:
 investitorilor existenți și potențiali;
 angajaților;
 creditorilor financiari şi comerciali;
 clienților;
 instituțiilor statului şi altor entități;
 publicului.
Informațiile furnizate de raportările financiare, ajută investitorii și
creditorii să estimeze valoarea entității raportoare, să ia decizii care
implică achiziționarea, vânzarea sau deținerea de instrumente de
capitaluri proprii și datorii și să evalueze capacitatea entității de a genera
intrări nete de numerar viitoare.
Cadrul general conceptual consideră că utilizatorii principali către
care sunt direcționate rapoartele financiare cu scop general sunt
investitorii și creditorii.
Utilitatea informației contabile depinde de doi factori3:
- existența utilizatorilor informației,
- calitatea informației.

1.2.2. Caracteristicile calitative ale informațiilor

financiare utile

Caracteristicile calitative sunt atribute ale informațiilor

financiare, care ajută utilizatorii în deciziile pe care le iau cu privire la
resursele economice ale entității raportoare, pretențiile față de aceasta și
efectele tranzacțiilor şi ale altor evenimente asupra poziției financiare, a
performanțelor entității a capitalurilor proprii și a fluxurilor de trezorerie.
Se apreciază că informațiile financiare sunt utile atunci când sunt fidele și
au capacitatea de a influența deciziile utilizatorilor.

3
I.E. Popa, O. Bunget ș.a. Bazele contabilității. Aplicații practice, Editura Economică,
București, 2009, pag. 9.

16
 Conform Codului General Conceptual al Standardelor
Internaționale de Raportare Financiară, caracteristicile calitative ale
informațiilor financiare utile se împart în două categorii:
- fundamentale
- amplificatoare
Caracteristicile calitative fundamentale. Sunt considerate
caracteristici fundamentale ale informațiilor financiare utile:
 relevanța,
 reprezentarea fidelă (în Standardele Internaționale
de Raportare Financiară apărută la Editura
CECCAR în 2011, traducerea termenului este
„reprezentare exactă” – termen care nu reflectă cel
mai bun sens pentru noțiunea de „faithful
representation”).
Se apreciază că informațiile sunt relevante atunci când au
capacitatea de a genera o diferență în deciziile luate de utilizatori, având
valoare predictivă, valoare de confirmare sau ambele.
Informațiile financiare au valoare predictivă dacă pot fi utilizate
ca intrări în procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate
viitoare, ajutându-i astfel în realizarea propriilor predicții.
Informațiile financiare au valoare de confirmare dacă oferă
feedback, adică întăresc sau modifică evaluări anterioare.
Cele două valori sunt în strânsă corelație, informațiile cu valoare
predictivă au de regulă şi valoare de confirmare.
Exemplu: Informațiile privind profitul din anul curent sunt
utilizate pentru a prognoza profitul în anii viitori și pentru comparații cu
anii anteriori.
Se consideră că informațiile sunt semnificative atunci când
omiterea sau prezentarea lor eronată ar putea influența deciziile luate de
utilizatorii acestora. Pragul de semnificație nu poate fi predeterminat în
sens cantitativ, el diferențiindu-se de la o situație la alta, pe baza
raționamentului profesional al decidenților.
Informațiile financiare reprezentate prin fenomene economice în
cuvinte și cifre, sunt cu adevărat utile atunci când reprezintă exact
evenimentele și tranzacțiile de care au nevoie utilizatorii. Se apreciază că
informațiile sunt fidele atunci când sunt complete (cuprind toate
informațiile necesare), neutre (fără influențe) şi fără erori (greșeli sau
omisuri).
Cele două caracteristici sunt interdependente, astfel nici o
reprezentare fidelă a unui fenomen irelevant și nici o reprezentare care nu

17
este fidelă a unui fenomen relevant, nu ajută utilizatorii în alegerea celor
mai bune decizii.
Caracteristicile calitative amplificatoare. Sunt acele
caracteristici care completează, dau dimensiune și amplitudine
informațiilor relevante și fidele, ajutând utilizatorii în alegerea unei
modalități care trebuie utilizate din mai multe alternative disponibile.
Codul General Conceptual prevede următoarele caracteristici
amplificatoare: comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea și
inteligibilitatea.
Comparabilitatea permite utilizatorilor să identifice și să
înțeleagă similitudinile și diferențele dintre elemente, prin așezarea lor în
paralel, alăturat, astfel încât să se desprindă aspectele comune și cele
diferite precum și abaterile în timp și spațiu.
Verificabilitatea creează premisele pentru ca utilizatorii
informațiilor să se asigure că acestea reprezintă fidel şi întocmai
fenomenele economice, iar diferiți observatori independenți și în
cunoștință de cauză ar putea ajunge la un consens, dar nu neapărat la un
acord total, că o anumită descriere este o reprezentare fidelă. Verificarea
poate fi directă, adică prin observare la fața locului (exemplu:
inventarierea bunurilor dintr-un magazin) sau indirectă care presupune
utilizarea unei metodologii, formule sau tehnici speciale (exemplu:
determinarea stocului de bunuri pe baza evidenței scriptice, în funcție de
existentele inițiale, intrări și ieșiri, Sf=Si+I-E).
Oportunitatea are în vedere disponibilitatea informațiilor pentru
factorii decizionali în timp optim, astfel încât să le poată influența
deciziile. Altfel spus, informațiile trebuie să fie disponibile exact atunci
când este nevoie de ele în luarea deciziilor, orice întârziere generând
efecte negative.
Inteligibilitatea presupune înțelegerea cu ușurință a informațiilor
ceea ce este similar cu prezentarea lor în mod clar și concis după ce au
fost clasificate și caracterizate astfel încât să fie corect percepute de către
utilizatorii care dispun de suficiente cunoștințe în domeniu.
Obținerea de informații financiare calitative este condiționată și
de anumite constrângeri legate de costul obținerii acesteia. Astfel, este
important ca aceste costuri să fie susținute de beneficiile obținute ca
urmare a deținerii acestora, altfel producerea lor nu se justifică sub
aspectul eficienței economice (raportul efort-efect).

18
 1.3. Evidența economică – conținut, forme și
etaloane

Evidența, în general, presupune consemnarea în înscrisuri

(documente), într-o ordine stabilită a evenimentelor, tranzacțiilor,
fenomenelor, proceselor și activităților ce s-au produs până la un moment
dat.
Evidența economică are în vedere înregistrarea în ordine
cronologică (zi, lună, an) și sistematică (grupat) a fenomenelor
economice (evenimente și tranzacții) în cadrul documentelor justificative
pe baza unor principii clare și explicite care să răspundă necesitățiilor de
informare ale persoanelor juridice și fizice, constituindu-se astfel, ca o
componentă importantă a sistemului informațional economic. Acesta este
reprezentat de principii, metode, mijloace, instrumente și procedee cu
ajutorul cărora are loc culegerea, procesarea, transmiterea, stocarea,
analiza și valorificarea informațiilor în procesul de utilizare. Pentru
satisfacerea necesităților utilizatorilor, evidența economică trebuie să
răspundă următoarelor cerințe4:
- să fie organizată pe baza unor principii și norme
fundamentate științific;
- să asigure operativ și eficient totalitatea datelor necesare
caracterizării fenomenelor economice;
- să fie clară, simplă, concisă, neîntreruptă și să reflecte
real evenimentele și tranzacțiile derulate;
- să poată fi adaptată progresului tehnico-științific, inclusiv
sub aspectul informatizării.
Principalele forme de manifestare a evidenței economice sunt:
a) Evidența operativă, - reflectă în mod permanent evenimentele
și tranzacțiile în momentul și la locul producerii lor. Se regăsește în
cadrul unor documente cum ar fi: condica de prezență, registrul de casă,
raportul de gestiune etc.
b) Evidența contabilă, - presupune înregistrarea, procesarea,
transmiterea, stocarea, analiza și controlul evenimentelor și tranzacțiilor
ce s-au produs la nivelul unei entități economice, în etalon monetar
(valoric), pe baza unor principii fundamentate științific, în concordanță
cu cerințele impuse de utilizatorii informațiilor contabile.

4
M. Epuran, V. Băbăiţă, Teoria generală a contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara,
2000, pag. 29.

19
 Informațiile furnizate de evidența contabilă sunt considerate cele
mai: pertinente, operative, reale, exacte şi complete informații vehiculate
la nivelul unei entități. Acestea constituie suportul principal al deciziilor
manageriale, regăsindu-se în: situațiile financiare anuale, registre,
balanţe, jurnale, fișe etc.
c) Evidența statistică, - are ca obiect înregistrarea după criterii
unitare a fenomenelor social-economice, prin gruparea și sistematizarea
informațiilor, astfel încât să permită determinarea unor indicatori
relevanți, care se regăsesc în: tabele, figuri, reprezentări grafice, machete
etc.
Evidența economică presupune și existența unor etaloane
specifice (unități de măsură) cu ajutorul cărora se exprimă fenomenele
economice , tranzacțiile și evenimentele. Acestea pot fi grupate astfel:
 etaloane naturale (cantitative): bucăţi, metrul, kilogramul,
litrul etc.
 etaloane muncă (zi-muncă, oră-muncă, lună-muncă, sezon-
muncă, serviciu-muncă, lucrare-muncă etc.)
 etaloane monetare (valorice), care permit gruparea,
sistematizarea, însumarea, controlizarea și generalizarea evenimentelor și
tranzacțiilor, determinând astfel un sistem unitar de evidență. Tranziția de
la etaloanele naturale sau muncă la etalonul monetar se realizează prin
intermediul prețurilor (la bunuri) și tarifelor în cazul serviciilor după
următorul model:

Cantitate X Preț/Tarif = Valoare

(m, t, ore (lei/bucată sau
muncă) serviciu)

Exemplu: 10 tone x 500 lei/tonă = 5.000 lei

1.4. Organizarea contabilității în România

1.4.1. Abordări privind obiectivele contabilității

Obiectivele, în general, reprezintă scopuri, ținte sau direcții către

care este orientată o anumită activitate în vederea satisfacerii unor
necesități practice. Astfel, la început, teoria contabilității s-a bazat pe
generalizarea practicii contabile. Această abordare presupune analiza
practicilor în domeniu, pe baza căreia se sintetizează cele mai bune

20
soluții care devin ulterior norme contabile. Elaborarea normelor contabile
poate fi abordată după un demers inductiv sau deductiv.
Abordarea de tip inductiv este o sinteză a celor mai bune practici,
dar care prezintă anumite limite, deoarece obiectivele contabilității nu
sunt stabilite în funcție de nevoia de informații a tuturor utilizatorilor.
Abordarea de tip deductiv pornește de la stabilirea și definirea
obiectivelor contabilității în funcție de necesitățile utilizatorilor:
investitori, angajați, creditori financiari şi comerciali, clienți, guvern,
cetățeni.
Conform Cadrului Conceptual Internațional, obiectivul general al
contabilității este de a furniza utilizatorilor informații financiare de
calitate, utile în procesul de luare a deciziilor.
Pornind de la acest obiectiv general putem delimita următoarele
obiective de bază ale contabilității:
- înregistrarea permanentă, în mod cronologic și sistematic
a evenimentelor și tranzacțiilor cu ajutorul evidenței tehnic-operative;
- procesarea, transmiterea și stocarea tuturor informațiilor
economice ce reflectă activitatea entităților;
- controlul integrității elementelor de avere prin
inventariere;
- prezentarea, publicarea și stocarea de informații privind
poziția și performanțele financiare ale entităților generale: bilanț, cont de
profit și pierdere, note explicative, situația fluxurilor de trezorerie și
situația modificărilor capitalurilor proprii și alte informații privind
activitatea desfășurată, necesare managementului intern și utilizatorilor
externi;
- analiza informațiilor financiar-contabile în vederea
utilizării în procesul de management.
Pe baza informațiilor furnizate de contabilitate se pot
determina indicatori economico-financiari la nivel micro și
macroeconomic, se pot elabora bugete de venituri și cheltuieli, strategii
de dezvoltare și, nu în ultimul rând, se pot realiza previziuni privind
evoluția viitoare a activității atât la nivelul fiecărei entităţi, cât și la
nivelul economiei naționale.

1.4.2. Funcțiile de bază ale contabilității

Conceptul de funcție în general exprimă o sarcină, un rol sintactic,

o mărime variabilă sau un ansamblu de trăsături ale unui domeniu al
cunoașterii, procedeu instrument ce influențează o anumită activitate. În

21
vederea atingerii obiectivelor sale contabilitatea îndeplinește mai multe
funcții, cum ar fi:
 Funcția de înregistrare presupune consemnarea sau înscrierea
fenomenelor economice în cadrul unor înscrisuri (documente), pe baza
unor reglementări exprese;
 Funcția de procesare are în vedere prelucrarea datelor cu
privire la evenimente și tranzacții după principii şi norme specifice;
 Funcția de sistematizare constă în gruparea datelor pe feluri și
categorii astfel încât să răspundă cerințelor informaționale ale
utilizatorilor;
 Funcția de analiză și control gestionar se referă la cercetarea,
interpretarea și verificarea datelor din documente justificative, registre,
situații, rapoarte etc , în vederea stabilirii abaterilor față de cele prevăzute
în bugete, inventare etc.;
 Funcția de informare constă în prezentarea de cunoștințe noi,
rezultate din procesarea și sintetizarea datelor în principal în situațiile
financiare, registre și alte rapoarte, care devin utile în procesul de luare a
deciziilor;
 Funcția previzională are în vedere utilizarea informațiilor
furnizate de contabilitate pentru estimarea evoluțiilor viitoare a
fenomenelor economice, elaborarea de programe și bugete în funcție de
realitatea trecută și prezentă, regăsită în cadrul evidenței contabile.
Alături de aceste funcții, contabilitatea zilelor noastre se constituie
tot mai mult ca o miză socială, datorită utilității recunoscute de factorii:
politici, guvernamentali și, nu în ultimul rând, ca o consecință a rolului
său de mediator între: investitori, administratori, creditori, organisme
guvernamentale și ceilalți utilizatori ai informațiilor furnizate în mod
operativ, credibil și veridic.

1.4.3. Reglementarea contabilității în România

În prezent contabilitatea din România este organizată și condusă

pe baza unui set de principii, reguli și practici conforme cu Directivele
europene în domeniu5 (a IV –a și a VII –a) și cu Standardele
Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) – doar entitățile ale căror
valori mobiliare sunt admise la tranzacționare pe o piață reglementată.

5
De la data de 01.01.2007, România este membră a Uniunii Europene, iar legislaţia
inclusiv în domeniul contabilităţii este conformă cu cea comunitară.

22
 În țara noastră, contabilitatea este organizată și condusă pe baza
Legii contabilității nr. 82/1991, republicată cu modificările și
completările ulterioare, în limba română și în monedă națională (leul) 6.
Pe lângă acest act nomativ, fundamental în domeniu, practicarea
contabilității curente are la bază și alte reglementări specifice, mai
importante fiind:
 Ordinul Ministrului Finanțelor Publice (OMFP) 3055/2009,
pentru aprobarea reglementărilor contabile conforme cu
Directivele Europene în domeniu (a IV –a și a VII –a);
 OMFP nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile
conforme cu Standardele Internaționale de Raportare Financiară,
aplicabile societăților comerciale ale căror valori mobiliare sunt
admise la tranzacționare pe o piață reglementată;
 OMFP 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea
şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor,
datoriilor și capitalurilor proprii;
 OMFP 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, și alte
reglementări specifice.
Conform Legii contabilității sunt obligate să organizeze și să
conducă contabilitatea în partidă dublă, financiară și, după caz,
contabilitatea de gestiune, potrivit reglementărilor elaborate în acest
sens: societățile comerciale, companiile naționale, regiile autonome,
institutele naționale de cercetare-dezvoltare, societățile cooperative,
instituțiile publice, asociațiile, persoanele juridice fără scop patrimonial,
subunitățile fără personalitate juridică cu sediul în străinătate care aparțin
societăților și instituțiilor cu sediul în România, organismele de
plasament colectiv, celelalte persoane juridice. Persoanele fizice care
desfășoară activități producătoare de venituri au obligația să conducă
contabilitate simplificată, bazată pe regulile contabilității în partidă
simplă, folosind Registul Jurnal de Încasări și Plăți și Registrul Inventar.
Persoanele juridice care conduc contabilitate în partidă dublă au
obligația să întocmească situații financiare anuale, potrivit
reglementărilor elaborate în aces sens.
Conform Ordonanței de urgență nr. 37/2011 (care modifică legea
contabilității), persoanele care în exercițiul financiar precedent au
înregistrat o cifră de afaceri netă și total active sub echivalentul în lei a
sumei de 35.000 euro, pot opta pentru un sistem simplificat de
contabilitate, cu reguli mai simple privind evaluarea și înregistrarea

6
Contabilitatea operaţiunilor în valută se ţine atât în moneda naţională, cât şi în valută,
conform reglementărilor elaborate în acest sens.

23
operațiunilor, plan de conturi simplificat și situaţii financiare anuale
simplificate.
Persoanele juridice și fizice au obligația să efectueze inventarierea
generală a activelor, datoriilor și capitalurilor proprii: la începutul
activității, cel puțin odată pe an în cursul exercițiului financiar, în cazul
fuziunii, divizării sau lichidării și în alte situații prevăzute de lege.
Documentele oficiale de prezentare a activității economico-
financiare a persoanelor juridice sunt situaţiile financiare anuale, care
trebuie să ofere o imagine fidelă a poziţiei financiare, a performanțelor
financiare și informații privind activitatea desfășurată.
Ministerul Finanțelor, prin Direcția de Reglementări Contabile
emite: norme în domeniu, planul de conturi general, modelele situațiilor
financiare, registelor și formularelor comune privind activitatea
financiară și contabilă precum și normele metodologice privind
întocmirea și utilizarea acestora. Pentru anumite domenii specifice,
reglementările se emit de instituții cu atribuții în acest sens: Banca
Națională a României, Comisia de Supraveghere a Asigurărilor, Comisia
Națională a Valorilor Mobiliare etc., cu avizul Ministerului Finanțelor.
Conform reglementărilor în vigoare, totalitatea instituțiilor
publice asigură informații ordonatorilor de credite cu privire la execuția
bugetelor de venituri și cheltuieli, patrimoniul aflat în administrare,
precum și pentru întocmirea contului anual de execuție a bugetului de
stat, a contului anual de execuție a bugetului asigurărilor sociale de stat,
fondurilor speciale precum și a conturilor anuale de execuţie ale
bugetelor locale.

1.4.4. Organizarea și conducerea contabilității

entităților

Conform Legii contabilității nr. 82/1991, actualizată, răspunderea

pentru organizarea și conducerea contabilității persoanelor juridice revine
administratorului, ordonatorilor de credite sau altei persoane care are
obligația gestionării entității respective. De regulă, contabilitatea se
organizează și conduce prin compartimente distincte, conduse de către
directorul economic, contabilul-șef sau altă persoană împuternicită să
îndeplinească această funcție. Aceste persoane trebuie să fie absolvenți ai
unei facultăți cu profil economic, deci să dețină diplomă de licență în
studii economice.

24
 La entitățile care în exercițiul financiar precedent au înregistrat o
cifră de afaceri netă sub echivalentul în lei a sumei de 35.000 euro și
totalul activelor sub aceeași valoare, contabilitatea poate fi organizată și
condusă pe bază de contacte/convenții civile încheiate potrivit codului
civil cu persoane fizice, care au studii economice superioare.
Contabilitatea poate fi organizată și condusă pe bază de contracte
de prestări servicii în domeniul contabilității, încheiate cu persoane fizice
sau juridice autorizate potrivit legii membre ale Corpului Experților
Contabili și Contabililor Autorizați din România (CECCAR).
Pentru aplicarea necorespunzătoare a reglementărilor contabile
sunt responsabili: directorul economic, contabilul-șef, alte persoane
împuternicite să îndeplinească această funcție, împreună cu personalul
din subordine. La entitățile la care contabilitatea este condusă pe bază
contracte/convenții civile încheiate potrivit Codului Civil cu persoane
fizice sau pe bază de contracte de prestări servicii (în cazul membrilor
CECCAR), încheiate cu persoane juridice sau fizice, răspunderea pentru
conducerea contabilității revine acestor persoane, potrivit legii și
prevederilor contractuale.
Profitul sau pierderea în contabilitate se stabilește cumulat de la
începutul exercițiului financiar, iar închiderea conturilor de venituri și
cheltuieli se face, de regulă, la sfârșitul exercițiului financiar, când se
stabilește rezultatul definitiv al exercițiului.

1.4.5. Sisteme de organizare a contabilității

Conform Dicționarului Explicativ al Limbii Române, prin sistem

se înțelege un ansamblu de elemente dependente între ele, ce formează un
întreg organizat prin care se pune ordine într-un domeniu de gândire
teoretică. Putem astfel defini sistemul contabil ca un ansamblu organizat
al teoriilor, conceptelor, principiilor, procedeelor, metodelor și tehnicilor
prin intermediul cărora are loc culegerea, procesarea, transmiterea și
stocarea informațiilor privind evenimentele și tranzacțiile ce s-au produs
în cadrul unei entități, în decursul unei perioade determinate.
În funcție de rolul și obiectivele normalizării contabile,
sistemele contabile contemporane pot fi clasificate în două categorii7:
 sisteme bazate pe Planul Contabil General, în țări precum:
Franța, Germania, Italia, România etc;
7
A. Duţescu, Ghid pentru înţelegerea şi aprecierea IAS, Editura CECCAR, 2001, pag.
38.

25
  sisteme bazate pe Cadrul General Conceptual aplicat în
Marea Britanie, S.U.A., Olanda etc.
Planul contabil este de origine continentală și presupune un
ansamblu de principii, reguli, metode și tratamente doctrinare care au
rolul de a orienta și direcționa profesia contabilă de la nivelul unei
națiuni.
Cadrul General Conceptual își are originea în doctrina anglo-
saxonă și presupune un sistem coerent de obiective, principii, definiții și
caracteristici privind recunoașterea și evaluarea structurilor din situațiile
financiare, astfel încât să determine obținerea de informații financiare
utile pentru investitori, angajați, creditori, clienți, guvern și cetățeni.
În cadrul celor două sisteme generale se regăsesc mai multe
sisteme operaționale care pot fi grupate după criterii cum ar fi:
a) Concepția de reprezentare a obiectului contabilității:
- sistemul contabil în partidă simplă presupune reflectarea
încasărilor și plăților ca o consecință a tranzacțiilor dintre entități;
- sistemul contabil în partidă dublă presupune reprezentarea
fenomenelor economice sub dublu aspect, în funcție de: utilizare,
destinație sau valoare de întrebuințare, respectiv origine, proveniență sau
sursă (resursele);
b) Concepția de organizare a conturilor și obiectivele urmărite:
 sistemul de contabiliate cu un singur circuit sau monist,
organizat în funcție de fazele curcuitului economic: capital (C),
aprovizionare (A), producție (P), desfacere (D), încasare (Î) sau realizare.
 sistemul de contabilitate cu două circuite sau dualist, care
presupune organizarea contabilității pe două secțiuni:
- contabilitatea financiară (generală), care se adresează
exteriorului, adică reflectă relațiile cu terții;
- contabilitatea de gestiune (managerială), care este orientată
către interior, reflectând în principal costurile generate de activitățile
entităților.
c) Cultura contabilă, generată de tradiții și cutume specifice, care
antrenează mai multe sisteme contabile: continental, anglo-saxon,
islamic, sud-american etc.; mai semnificative fiind primele două.
 sistemul contabil continental sau latino-european bazat pe
directivele europene în domeniu (a IV-a, a VII-a şi a VIII-a ), nu dispune
de un cadru conceptual propriu, iar informația contabilă este influențată
semnificativ de reglementările fiscale.
 sitemul anglo-saxon are la bază un cadru general conceptual,
coerent, structurat pe obiective și principii admise de profesia contabilă,

26
neinfluențate de reglementări fiscale; administratorii dispun de libertate
în elaborarea situațiilor financiare, în condițiile reflectării imaginii fidele,
privind poziția şi performanța financiară a entităților.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Care este scopul fundamental al contabilităţii?

2. Care sunt principalele abordări şi controverse cu privire la
definirea contabilităţii?
3. Ce stabileşte Cadrul General Conceptual şi care este domeniul
de aplicare al acestuia?
4. Enumeraţi utilizatorii informaţiilor furnizate de raportările
financiare.
5. Care sunt obiectivele de bază ale contabilităţii?
6. Este considerat părintele contabilităţii în partidă dublă:
a) Goethe;
b) Bernard Colasse;
c) Luca Paciolo;
d) Emanoil Nechifor.
7. Caracteristicile calitative fundamentale ale informaţiilor
financiare utile sunt:
a) relevaţa şi inteligibilitatea;
b) relevanţa şi reprezentarea fidelă;
c) comparabilitatea şi oportunitatea;
d) reprezentarea exactă şi verificabilitatea.
8. Documentele oficiale de prezentare a activităţii persoanelor
juridice (firme) sunt:
a) Documente primare;
b) Registrele de contabilitate;
c) Notele de contabilitate;
d) Situaţiile financiare anuale.
9. Contabilitatea poate fi organizată şi condusă pe bază de
contracte de prestări servicii încheiate cu persoane fizice şi juridice
autorizate:
a) Membre ale Camerei Auditorilor Financiari din
România;
b) Membre ale Corpului Experţilor Contabili şi
Contabililor Autorizaţi din România;
c) Angajate de Ministerul Finanţelor Publice;
d) Angajate de Universităţi acreditate.

27
 10. După cultura contabilă generată de tradiţii şi cutume specifice,
sistemele contabile principale sunt grupate în:
a) Partida simplă şi partida dublă;
b) Monist şi dualist;
c) Continental şi anglo-saxon;
d) Tradiţioniste şi moderne.

28
 CAPITOLUL 2

UTILITATEA SOCIALĂ, OBIECTUL ȘI

METODA CONTABILITĂȚII

2.1. Contabilitatea - produs social normalizat

În decursul istoriei sale, contabilitatea a cunoscut multiple

evoluții: tehnică de înregistrare a schimburilor comerciale, mijloc de
control sau de probă în justiție, instrument de gestiune, etc., iar în prezent
constituie tot mai mult o știință socială, indispensabilă, fiind utilă
societății în ansamblul său, dar și entităților, respectiv indivizilor, ca
protagoniști ai vieții sociale.
Rolul social al contabilității rezultă din demersurile sale
respectiv:
- creează încredere între participanții la viața economică și
socială (vânzătorii și cumpărătorii etc.) în momentul încheierii
tranzacțiilor deoarece documentele contabile au un rol determinat în
acceptarea riscurilor generate de: livrare, recepție, încasare, plată;
- asigură transparența informațiilor furnizate de
producătorii acestora, contabili, economiști, experți etc. şi utilizatorii lor:
investitori, angajați, furnizori, creditori financiari, clienți, guvern,
cetățeni prin publicarea situațiilor financiare în Monitorul Oficial.
- constituie principalul furnizor de informații pentru fisc în
procesul de determinare a impozitelor, taxelor, contribuțiilor, fiind un
element probator al corectitudinii determinării acestora;
- este principalul mediator în procesul de stingere a
conflictelor din sfera afacerilor; expertizele solicitate de instanțe,
conducând la acceptarea soluțiilor de către părțile implicate.
Miza socială a contabilității este demonstrată și de numărul mare
al actorilor și regizorilor implicați în procesul de culegere, prelucrare,
transmitere, stocare, analiză, utilizare și reglementare, respectiv:
contabilii, economiștii, juriștii, avocații, experții, managerii, acționarii,
instituții de finanțare, auditorii, consultanții și, nu în ultimul rând,

29
organisme de normalizare, instanțe, organisme profesionale (CECCAR,
CAFR) și guvernamentale.
Contabilitatea a creat în decursul istoriei sale un limbaj propriu
de comunicare, influențând viața economică, socială, culturală,
educațională, ușurând dialogul dintre cei care produc și cei care utilizează
informațiile contabile. Normalizatorii internaționali în domeniul
contabilității au stipulat între caracteristicile calitative ale informațiilor
financiare utile și inteligibilitatea, care presupune ca informațiile
furnizate de contabilitate să fie astfel prezentate, încât să poată fi înțelese
cu ușurință de utilizatori.
Contabilitatea are, de asemenea, un rol important în buna
funcționare a administrației la nivel național și al colectivităților locale
prin informațiile oferite pentru determinarea unor indicatori economico-
financiari importanți, ce reflectă activitatea desfășurată de organismele
administrației centrale și locale.
În baza celor prezentate putem considera, fără echivoc, că știința
și tehnica de gestiune, numită contabilitate, prezintă utilitate socială, fiind
un produs social universal.
În zilele noastre, când a fi informat înseamnă a fi cu un pas
înaintea celorlalți, informația furnizată de contabilitate este esențială în
mediul de afaceri, devenind decisivă pentru a cunoaște când să cumperi,
să dezvolți sau să vinzi o afacere, întărind afirmația lui Alvin Toefler
„informația înseamnă putere” .
Pentru a-și respecta statutul de principal furnizor de informații
economice și de produs social universal, contalibitatea trebuie să fie
normalizată și să-și delimiteze clar importanţa, obiectul de studiu și
metoda de cercetare.
Normalizarea contabiă este procesul prin care se definesc
concepte, principii și reguli contabile, bazate pe o terminologie identică
pentru toți utilizatorii informațiilor contabile8. Esența normalizării
contabile constă în elaborarea de norme contabile unitare care să
favorizeze comparația în timp și spațiu a informaţiilor din situațiile
financiare; încrederea între partenerii sociali care folosesc un limbaj
contabil standardizat inteligibil. Prin normalizare se asigură centralizarea,
generalizarea, analiza și controlul informațiilor pe care se fundamentează
deciziiile managementului intern și a altor utilizatori externi.
Normalizarea asigură fundamentarea și consacrarea juridică a
conceptelor, procedeelor și terminologiei contabile, influențând

8
D. Mateş, Contabilitatea financiară a entităţilor economice, Editura. Mirton,
Timişoara, 2006, pag. 15.

30
reglementarea și soluționarea unitară a aspectelor practice. Normele
contabile elaborate în urma normalizării pot fi: generale sau detaliate,
recomandate sau impuse, profesionale sau etice, elaborate de organismele
profesionale, de stat sau în colaborare.
Normalizarea contabilității poate fi abordată inductiv sau
deductiv .
9

Abordarea de tip inductiv pornește de la particular la general,

fiind o sinteză a celor mai bune practici, bazate pe reglementări contabile
ce cuprind:
- principii, procedee și reguli privind organizarea contabilității,
- planul contabil general,
- vocabular contabil,
- recomandări.
Abordarea inductivă nu se bazează pe un cadru teoretic suficient
de coerent, obiectivele contabilității nefiind stabilite în funcție de nevoile
de informare ale tuturor utilizatorilor.
Abordarea deductivă pornește de la general la particular,
obiectivele contabilității fiind stabilite în funcție de necesitățile diferitelor
categorii de utilizatori, normele și procedurile care generează practici
contabile fiind elaborate în baza principiilor și convențiilor contabile
generale. Acest tip de abordare are la bază:
- Cadrul General Conceptual;
- Standardele de contabilitate;
- Ghidurile profesionale.
Normalizarea contabilă presupune elaborarea de standarde,
directive și reglementări specifice domeniului. În prezent, normalizarea
contabilă are o dimensiune internațională, după ce la sfârșitul secolului al
XX-lea a avut o dimensiune regională (ex: directivele europene), iar la
începutul aceluiași secol, una națională.
Reflectarea practică a normalizării contabile se realizează prin
intermediul:
 Standardelor Internaționale de Raportare Financiară
IAS/IFRS;
 Directivele europene: a IV-a privind conturile anuale, a
VII-a privind Conturile Consolidate, a VIII-a privind profesia contabilă
liberală și auditul conturilor anuale;
 Standardele locale sau reglementările naționale: Legea
contabilității 82/1991 republicată, OMFP 3055/2009, etc.

9
D. Matiş, Bazele contabilităţii, Editura Alma Mater, Cluj-Napoca, pag. 50.

31
 Normele contabile după investirea prin texte de lege, devin
reglementări contabile.
Instituția normalizării contabile în România este reprezentată de
Ministerul Finanțelor prin Direcția de Reglementări Contabile.

2.2. Obiectul de studiu al contabilității

2.2.1. Definiții și abordări privind obiectul

contabilității

Obiectul de studiu al unei discipline conturează, stabilește sau

fixează sfera preocupărilor sale, importanța și locul pe care îl ocupă în
procesul cunoașterii umane.
Obiectul contabilității a evoluat în stânsă corelație cu evoluția
societății umane, cu progresul economico-social și, nu în ultimul rând,
ținând cont de nevoia de informare a utilizatorilor informației contabile,
trecând de la forme rudimentare la superioare, de la simplu la complex,
însă conținutul de bază a rămas același, respectiv gestiunea averii și a
rezultatelor financiare.
Evoluția contabilității, în plan conceptual, a fost marcată de
numeroase controverse, care au condus la dezvoltarea de teorii, principii,
teze, standarde și abordări cu privire la obiectul său de studiu. Astfel,
contabilitatea a fost înțeleasă atât ca teorie științifică cât și ca tehnică de
gestiune.
Contabilitatea ca teorie științifică, constituie un sistem de
principii, cunoștințe, reguli și norme care observă, constată, explică și
demonstrează evoluția fenomenelor economice ce influențează afacerile
persoanelor fizice și juridice.
Contabilitatea ca tehnică de gestiune reprezintă un ansamblu de
procedee și tratamente prin intermediul cărora are loc observarea,
identificarea, selectarea, prelucrarea, transmiterea, stocarea, prezentarea
și analiza informațiilor privind evenimentele și tranzacțiile ce s-au produs
la nivelul unei entități, în decursul unei perioade determinate (lună,
trimestru, semestru, an).

2.2.1.1. Concepții privind obiectul contabilității

32
 Abordarea ca știință, respectiv tehnică de gestiune, a generat
numeroase controverse, care au condus la cristalizarea a trei concepții
reprezentative cu privire la obiectul contabilității: economică, financiară
și juridică.

Concepția economică
Conform acesteia prezentarea informațiilor în situațiile financiare
trebuie să se facă luând în considerare fondul economic al evenimentelor
și tranzacțiilor și nu doar forma juridică, reflectându-se realitatea și
modul cum se produc, respectiv sunt evidențiate în documentele
justificative.
Conform concepției economice obiectul de studiu al contabilității
este reprezentat de circuitul capitalului sub dublu aspect:
 al existenței concrete, utilizării, destinației sau folosinței
denumit capital fizic ce exprimă capacitatea de exploatare în unităţi de
producție.
 al sursei, originii, provenienței sau modului de procurare,
reflectând resursele în formă abstractă denumit capital financiar, ce
exprimă capitalul investit sau puterea de cumpărare investită de
proprietari.
Capitalul fizic sau concret poate fi: fix (imobilizat: clădiri, utilaje,
mașini, instalații etc), circulant (aflat într-o continuă mișcare și
transformare: materii prime, materiale, produse, mărfuri, ambalaje etc).
Capitalul financiar sau abstract, reprezentând sursa de acoperire a
capitalului concret poate fi grupat în: capital propriu (exprimând
drepturile nete ale investitorilor) și capital împrumutat (datoriile față de
terți înglobate în capital).
Conform concepției economice, ecuația de echilibru dintre
capitalul concret și abstract se prezintă astfel:

Capital fix+Capital circulant = Capitaluri proprii+Capitaluri împrumutate

Concepția economică reflectă intercondiționarea dintre existența

concretă și abstractă a circuitului capitalului la nivelul unei entități.

Concepția financiară
Are la bază înregistrarea, procesarea, calculul, analiză, control și
prezentarea resurselor economice în expresie monetară (valorică).
Conform concepției financiare, gruparea și prezentarea informațiilor
privind utilizările (valorile de întrebuințare sau bunurile economice),
denumite generic, active, se face: în funcție de lichiditate (transformare în
33
bani), iar sursele sau resursele de formare a acestora denumite datorii
(pasive) în funcție de exigibilitate (data la care o datorie trebuie plătită).
Activele sau bunurile economice pot fi durabile (imobilizările) şi
temporare sau ciclice (activele circulante), iar sursele economice sau
resursele, permanente (pe termen > 1 an) și temporare (pe termen < 1 an).
Ecuația de echilibru conform acestei concepții poate fi scrisă sub
forma:

Active imobilizate+Active circulante=Resurse permanente+Resurse temporare

Concepția financiară defineşte gruparea activelor și datoriilor în

bilanț, respectiv ordonarea în sens crescător a activelor în funcție de
lichiditate, respectiv a datoriilor în funcție de exigibilitate.

Concepția juridică
Este specifică culturii contabile europene (continentale) care
consideră averea sau patrimoniul reprezentat prin bunuri (drepturi de
proprietate), creanțe (drepturi de de creanţă) și datorii (obligații), ca
reprezentând obiectul de studiu al contabilității și numai într-o anumită
măsură fapte administrative generate de acestea.
Adepții concepției juridice prezintă realitatea economică prin
prisma raporturilor juridice, chiar dacă fenomenele economice determină
relațiile juridice.
Averea entităților, conform acestei concepții este privită ca:
 patrimoniu economic, format din bunuri, inclusiv
disponibilități bănești, aparținând de drept unei persoane;
 patrimoniu juridic, reprezentând totalitatea drepturilor și
obligațiilor conexe bunurilor, ce pot fi evaluate credibil în bani și
aparținând unei persoane.

Ecuația de echilibru conform concepției juridice poate fi:

Bunuri economice = Drepturi(Creanțe) + Datorii(Obligații)

sau
Drepturi de proprietate(Bunurile) + Drepturi de creanţă (Creanțe) =
Datorii(Obligații)

Prima relație exprimă mai mult proveniența averii, constând din

drepturi dobândite și din obligații asumate, reflectând în fapt modul de
constituire a patrimoniului economic.

34
 Cea de-a doua reflectă cel mai bine concepția juridică, și inclusiv
formarea patrimoniului juridic, pe de o parte din drepturi de proprietate
(bunuri) și de creanță iar pe de altă parte din obligații sau altfel spus, în
contabilitate, între drepturile și datoriile unei persoane există egalitate,
orice drept fiind în corelație cu o datorie prezentă, anterioară sau viitoare.
În contabilitate, drepturile de proprietate și cele de creanță sunt denumite
active, iar obligațiile față de terți și investitori, datorii sau pasive.
Conformitatea contabilității românesti cu Standardele
Internaționale de Raportare Financiară (IFRS) și cu directivele europene,
reduc importanţa concepției juridice, în detrimentul concepției economice
și financiare.
În realitate cele trei concepții se intercondiționează reciproc,
completându-se și armonizându-se astfel încât, contabilitatea să fie în
măsură răspundă, tot mai mult, nevoilor utilizatorilor.

2.2.1.2. Domeniul de operare al contabilității

Sfera de cuprindere sau domeniul de aplicare a contabilității

zilelor noastre, este reprezentat de entități sau întreprinderi organizate
ca: societăți comerciale, companii naționale, regii autonome, institute
naționale de cercetare-dezvoltare, societăți cooperatiste, instituții publice,
asociații persoane juridice fără scop patrimonial, organisme de plasament
colectiv și persoanele fizice care desfășoară activități producătoare de
venituri.
Entitățile enumerate desfășoară activități reglementate10, devenind
entități contabile sau spațiu de cunoaștere și acțiune a contabilității în
cadrul unor dimensiuni delimitate juridic, economic și financiar.
În cadrul entităților economice este organizată activitatea de
culegere, procesare, prezentare, transmitere și stocarea de informații
privind evenimente și tranzacții ce s-au derulat în decursul unei perioade
determinate și în cadrul unui spațiu delimitat în condițiile legii. Astfel
există două niveluri reprezentative de organizare a contabilității:
 la nivel microeconomic, în cadrul entităților economice;
 la nivel macroeconomic, sau național.
La nivel microeconomic, contabilitatea are rolul de a reflecta în
mod fidel, activitatea societăților comerciale, companiilor naționale,
regiilor autonome, instituțiilor publice, persoanelor fizice și a altor
persoane care desfășoară activități producătoare de venituri.
10
Legea contabilităţii 82/1991 – republicată – M.Of. Nr. 454/2008.

35
 La nivel macroeconomic, regăsim contabilitatea guvernamentală a
statului sau contabilitatea națională, al cărei rol este de a prezenta printr-
un sistem de conturi naționale, ansamblul activităților, derulate de regulă
în decursul anului calendaristic, sub forma unor indicatori agregați
(produsul intern brut, valoarea adăugată, consumul intermediar etc), ce
reflectă evoluţia economiei naţionale.

2.2.2. Structuri reprezentative şi trăsături ale

obiectului contabilității

Structurile reprezentative sau elementele ce exprimă conținutul

contabilității sunt legate indispensabil de patrimoniul sau averea
entităților.
Patrimoniul ca obiect de studiu al contabilității prezintă o serie de
trăsături11 cum ar fi:
 este o universalitate juridico-economico-financiară;
 este personal în sensul că aparține unei persoane;
 este unic, indivizibil și netransmisibil.
În cadrul patrimoniului se delimitează subiectul și obiectul averii.
Subiectul este reprezentat de persoana fizică și juridică care
posedă și gestionează averea și își asumă drepturi și obligații cu privire la
aceasta.
Obiectul constituie materializarea drepturilor și obligațiilor sub
formă de: bunuri, lucrări, sevicii și prestații.
Contabilitatea ca știință și domeniu al practicii asigură:
- înregistrarea, procesarea, transmiterea, prezentarea, stocarea,
analiza și controlul existenței, mișcării și transformării
elementelor de avere;
- evidența tuturor fenomenelor economice pe bază de documente
justificative;
- reflectarea valorică (monetară) a evenimentelor și tranzacțiilor pe
titluri de drepturi și obligații, respectiv pe perioade de gestiune
(lună, trimestru, semestru, an)
Desprindem concluzia că obiectul contabilității este deosebit de
complex și concret, reflectând în sinteză structuri12 ce se referă la:
11
I.P. Pântea, A. Pop, Contabilitatea financiară a entităţilor, Editura Dacia, Cluj Napoca,
2004, pag.8.
12
D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, 2005,
pag. 37.

36
  existența (starea), mișcarea (intrări, ieșiri) și transformarea
elementelor de avere, atât sub aspectul utilizării (bunuri, creanțe,
denumite active) cât și sub aspectul sursei, originii sau provenienței
(denumite datorii);
 evenimentele și tranzacțiile generate de activitățile entităților:
aprovizionare, producție, desfacere, plata, deprecieri ale activelor etc;
 rezultatele perioadei generate de activitățile entităților, ce au
antrenat în cursul perioadei venituri (creanțe, producție, încasări) și
cheltuieli (angajamente, consumuri, plăți, deprecieri etc.)

V>Ch => Profit

Rezultatul perioadei = Venituri – Cheltuieli

V<Ch =>Pierdere

 drepturi și obligații extrapatrimoniale: giruri, garanții, cauţiuni,

imobilizări luate cu chirii, custodii etc.
 prezentarea de informații cu privire la: poziția financiară,
performanțele financiare, fluxurile de trezorerie și modificările
capitalurilor proprii, utile atât managementului intern cât și utilizatorilor
externi.
Datorită conținutului său complex contabilitatea este considerată
știința evidenței sistematizate cronologic; a calcului, controlului și
analizei elementelor de avere separate patrimonial. Informațiile furnizate
de contabilitate sunt utilizate în procesul de luare a deciziilor la nivel
micro și macroeconomic.

2.2.3. Caracterizarea structurilor componente ale

obiectului contabilităţii13

Dacă avem în vedere concepţia economico–financiară–juridică,

elementele de avere sunt dedublate în mai multe structuri generice,
specifice unui limbaj propriu şi anume:
- activele;
- datoriile;
- veniturile;
- cheltuielile;

13
Notă: Acest paragraf are la bază reglemetările în vigoare, la data editării (OMFP
3055/2009), Cadrul General Conceptual IFRS 2011 şi lucrarea: D. Mateş, I. Pereş, C.
Pereş, Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, 2005, pag. 47-57.

37
 - rezultate perioadei.

2.2.3.1. Caracterizarea activelor

Un activ14 reprezintă o resursă controlată de entitate, ca rezultat al

unor evenimente trecute şi de la care se aşteaptă că vor decurge beneficii
economice viitoare pentru entitate.
Resursa conform Dicţionarului Explicativ al Limbii Române
constituie sursa de mijloace susceptibile de a fi valorificate într-o
împrejurare dată.
Controlul asupra activului se realizează prin intermediul
drepturilor legale sau contractuale deţinute.
Evenimente trecute (anterioare) sunt acele evenimente ce în mod
normal determină obţinerea de active prin cumpărare, producţie proprie
sau alte surse ce preced o anumită dată.
Beneficiile economice viitoare reprezintă potenţialul unui activ de
a contribui în mod direct sau indirect la fluxul de numerar şi echivalente
ale numerarului către entitate. Acest potenţial poate fi unul productiv
fiind parte a activităţilor de exploatare. De asemenea, se poate transforma
în numerar sau echivalente ale numerarului sau poate avea capacitatea de
a reduce ieşirile de numerar cum ar fi un proces alternativ de producţie
care micşorează costurile.
Activele sunt resurse cu drepturi legale, inclusiv drepturile de
proprietate.
Dacă avem în vedere aspectele juridice cu privire la patrimoniu,
putem considera că activele cuprind totalitatea drepturilor de proprietate
şi a drepturilor de creanţă pe care le are un titular de patrimoniu.
Drepturile de proprietate sunt considerate drepturi reale, fiind
formate din totalitatea bunurilor economice tangibile (materiale) şi
intangibile (fără suport material), asupra cărora se exercită un drept de
proprietate.
Drepturile de creanţă (creanţele) sunt drepturile aparţinând unei
persoane (creditorul) de a pretinde altei persoane (debitorul) să-şi
îndeplinească o anumită obligaţie, să dea sau să nu dea, să facă sau să nu
facă ceva. În contabilitate, acestea îmbracă forma clienţilor, debitorilor
diverşi şi alte creanţe.
Dacă avem în vedere natura (destinaţia economică) şi lichiditatea
activele patrimoniale cuprind următoarele structuri:
14
Standardele Internaţionale de Raportare financiară (IFRS), Editura. CECCAR, 2011,
pag. A.40.

38
 - activele imobilizate;
- activele circulante;
- cheltuielile în avans;
a) Activele imobilizate denumite imobilizări, sunt activele unei
entități destinate utilizării, pe o perioadă îndelungată, în activitatea
proprie. Acestea sunt deţinute pentru a fi utilizate în producţia de bunuri
sau prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi
folosite în scopuri administrative fiind posibil a fi utilizate pe parcursul
mai multor perioade.
Contabilitatea clasifică activele imobilizate (imobilizările) după
natura lor astfel:
- imobilizări necorporale;
- imobilizări corporale;
- imobilizări financiare.
a1) Imobilizările necorporale (netangibile) sunt reprezentate prin
active identificabile nemonetare, fără suport material şi deţinute pentru
utilizare în procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau servicii,
pentru a fi închiriate terţilor sau în scopuri administrative.
Se încadrează în categoria imobilizărilor necorporale: cheltuielile
de constituire, cheltuielile de dezvoltare, brevetele, licenţele, mărcile
comerciale, fondul comercial, programele informatice, alte imobilizări
necorporale.
- Cheltuielile de constituire se referă la ieşirile de numerar
(plăţile) sau datoriile angajate ce privesc înfiinţarea (constituirea) sau
dezvoltarea unei societăţi comerciale cum sunt: taxe şi alte cheltuieli de
înregistrare, înmatriculare, autorizare, emiterea şi vânzarea de acţiuni,
prospectarea pieţei, publicitate şi alte cheltuieli de această natură ce
privesc înfiinţarea şi extinderea activităţii persoanei juridice.
- Cheltuieli de dezvoltare cuprind alocările de fonduri pentru
aplicarea rezultatelor cercetării sau a altor cunoştinţe în scopul realizării
de produse sau servicii noi sau îmbunătăţite substanţial, înaintea stabilirii
producţiei de serie sau utilizării (proiectarea, testarea producţiei,
prototipuri, modele noi, etc.).
- Concesiunile, brevetele, mărcile de fabrică şi alte drepturi
similare, reflectă cheltuielile efectuate pentru achiziţionarea drepturilor
de exploatare sau generate de producerea unui brevet, licenţă, mărci de
fabrică, concesiune, know-how şi alte drepturi similare de proprietate
industrială sau intelectuală.
- Fondul comercial se recunoaște, de regulă, la consolidare și
reprezintă diferența dintre costul de achiziție și valoarea justă la data
tranzacției, a părții din activele nete achiziționate de către o entitate.
39
 - Alte imobilizări necorporale includ programele informatice
achiziţionate sau create de unitate pentru necesităţi proprii şi alte
imobilizări necorporale.
a3) Imobilizările corporale sunt reprezentate prin active
identificabile nemonetare cu suport material (tangibile) ce îndeplinesc
cumulativ următoarele condiţii:
- sunt deţinute pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau
servicii, pentru a fi închiriate terţilor ori pentru a fi folosite în scopuri
administrative.
- au o durată de viaţă utilă (de utilizare) mai mare de un an.
Intră în categoria imobilizărilor corporale: terenurile şi
amenajările de terenuri, construcţiile, instalaţiile tehnice, utilajele,
mobilierul, animalele şi plantaţiile, mijloacele de transport şi alte active
corporale similare.
- Terenurile sunt reprezentate prin suprafeţe de pământ afectate
durabil unor activităţi agricole sau silvice, terenurile cu zăcăminte,
terenurile cu şi fără construcţii, etc.
- Amenajările de terenuri sunt reprezentate prin lucrări efectuate
pentru: lucrări de racordări la sistemul de alimentare cu energie şi apă,
drumuri de acces, desecări, etc.
- Construcţiile cuprind clădirile, halele industriale, depozitele etc.
executate din zidărie, lemn, metal, beton pe baza unui proiect care
serveşte la adăpostirea oamenilor, obiectelor, reprezentând locul (spaţiul)
unde se desfăşoară activităţi productive, administrative, comerciale, se
prestează servicii, etc.
- Instalaţiile tehnice cuprind: maşinile, utilajele, instalaţiile de
lucru, aparatele şi instalaţiile de măsurare, control şi reglare, mijloacele
de transport, animalele, plantaţiile, mobilier, aparatura birotică,
echipamentele de protecţie a valorilor umane şi materiale şi alte active
corporale.
Alte structuri distincte atât a imobilizărilor necorporale cât şi a
celor corporale o reprezintă avansurile şi imobilizările în curs de execuţie
(neterminate) adică nefinalizate la finele perioadei şi în curse de
aprovizionare.
- Avansurile cuprind sumele acordate furnizorilor de imobilizări
corporale şi necorporale înaintea începerii lucrărilor sau livrării
imobilizărilor.
a3) Imobilizările financiare sunt reprezentate prin active deţinute
cu scopul de a genera un profit ca rezultat al fluctuaţiilor pe termen scurt
a preţului de piaţă. Posesia durabilă a imobilizărilor financiare, asigură
realizarea unor venituri financiare sub forma dividendelor şi a dobânzilor
40
sau creează premisele exercitării unui control asupra societăţii emitente.
Se prezintă sub forma titlurilor de participare deţinute la alte societăţi şi
pot îmbrăca forma unor acţiuni sau altor titluri de valoare obţinute prin
cumpărare pe piaţa de capital inclusiv creanţe imobilizate.
- Acțiuni deținute la entități afiliate sunt reprezentate prin drepturi
sub formă de acţiuni sau alte titluri cu venit variabil, a căror posesie
durabilă asigură exercitarea unui control sau influenţe notabile în
gestiunea emitenţilor precum şi obţinerea unor avantaje de natură
financiară (dividende).
- Interesele de participare reprezintă drepturi deţinute pe termen
lung în capitalul altei societăţi comerciale în scopul garantării contribuţiei
la activităţile acesteia sub forma investiţiilor în entități asociate şi
investiţii strategice.
- Creanţele imobilizate sunt drepturi generate de operaţia de
acordare de împrumuturi pe termen lung la societăţile asociate sau de
grup la care entitatea deţine acțiuni sau interese de participare, pentru
care se percep dobânzi.
Imobilizările necorporale şi corporale sunt supuse uzurii fizice şi
uneori morale necesitând contabilizarea unei părţi din valoarea de intrare
a acestora în mod sistematic pe cheltuielile perioadei, ceea ce determină
regăsirea acestora în costul bunurilor la a căror producere au participat.
Procesul de alocare sistematică a valorii amortizabile a unei imobilizări
pe durata de viaţă utilă a acesteia poartă numele de amortizare.
b) Activele circulante sunt reprezentate prin acele active
achiziţionate sau produse care se aşteaptă să fie realizate sau sunt
deţinute pentru vânzare sau consum în cadrul ciclului normal de
exploatare de maximum 12 luni de la data bilanţului. Se încadrează în
această categorie: stocurile, creanţele, investiţiile financiare pe termen
scurt, casa şi conturile la bănci.
b1) Stocurile cuprind:
Materiile prime reprezentate prin bunuri materiale care aparţin
realităţii obiective şi participă direct la fabricarea produselor, regăsindu-
se total sau parţial, în formă iniţială sau transformată în structura acestora
(ex. cherestea, tablă, făină, nisip, ciment, var, etc.)
Materialele consumabile, cuprind structuri ale materiei care
participă sau ajută direct sau indirect procesul de producţie, fără a se
regăsi de regulă în structura materială a produselor finite,
semifabricatelor ori producţiei în curs (ex. combustibili, seminţe, furaje,
materiale auxiliare, piese de schimb, etc.).
Materialele de natura obiectelor de inventar, cuprind bunuri
materiale şi echipamente de valoare mare cu durata de viaţă utilă sub un
41
an sau de valoare mai mică decât limita prevăzută pentru a se încadra în
categoria imobilizărilor corporale (mijloace fixe) şi cu durata de viaţă
utilă mai mare de un an cum sunt: echipamente de protecţie şi de lucru,
scule, dispozitive, verificatoare, baracamente, amenajări provizorii,
mobilier mărunt, etc.
Produsele cuprind bunuri materiale obţinute din procesul de
producţie fiind evidenţiate în contabilitate prin trei structuri distincte:
produse finite, semifabricate şi produse reziduale (sunt denumite şi
stocuri fabricate).
- produsele finite sunt reprezentate prin acea parte a produselor
care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au
nevoie de prelucrări ulterioare aflându-se în depozite în vederea livrării
sau expediate direct terţilor.
- semifabricatele sunt produse cu un anumit grad de prelucrare
care se livrează altei secţii sau altei entități pentru a fi prelucrat în
continuare în vederea obţinerii unui produs finit.
- produsele reziduale, cuprind deşeuri, rebuturi sau alte bunuri
care au rămas în urma unui proces tehnologic.
Animalele şi păsările cuprind animalele născute şi cele tinere de
orice fel (viţei, mânji, miei, purcei, etc.) crescute şi folosite pentru
reproducţie sau puse la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de
albine, precum şi animalele pentru producţia de lână, lapte, ouă, carne,
blană, etc.
Mărfurile reflectă acele produse ale muncii destinate schimbului
prin intermediul vânzării – cumpărării, cuprinzând bunurile cumpărate de
entitate în vederea revânzării în aceeaşi stare sau după prelucrare,
produsele predate spre vânzare magazinelor proprii.
Ambalajele cuprind bunurile materiale sau obiectele achiziţionate
sau produse în vederea protejării, prezentării şi împachetării produselor,
mărfurilor şi a altor bunuri materiale.
Producţia în curs de execuţie (neterminată) este reprezentată de
producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare
prevăzute de procesul tehnologic, precum şi de produsele nesupuse
probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime şi care vor
urma în perioadele viitoare fazele procesului tehnologic în vederea
finalizării.
Stocurile în curs de aprovizionare – neajunse fizic la cumpărător.
b2) Creanţele reprezintă drepturi ale entității faţă de terţi, rezultate
din livrări şi prestaţii, cum sunt: creanţele – clienţi, creanţele – debitori
diverşi, efectele de primit, creanţe – salariale, creanţe faţă de asociaţi, etc.

42
 Clienţii reprezintă drepturi faţă de terţi rezultate din vânzarea pe
credit a bunurilor materiale, lucrărilor şi serviciilor care fac obiectul
activităţii entității.
Efectele de primit reprezintă titluri de valoare negociabile care
atestă existenţa unei creanţe în cadrul relaţiilor comerciale ce poate fi
decontată imediat sau pe termen scurt (poliţe, cambii, trate, bilete la ordin
etc.).
Debitorii diverşi reflectă drepturi determinate de cesiunea
(vânzarea) titlurilor de plasament, a activelor imobilizate, pagube
materiale (imputaţii), penalităţi datorate de terţi, împrumuturi din
emisiunea de obligaţiuni ce urmează a fi rambursate, creanţe reactivate,
etc.
În categoria alte creanţe se mai cuprind:
- avansurile acordate furnizorilor de stocuri;
- decontările cu asociaţii pentru aportul datorat odată cu
subscrierea capitalului;
- creanţele generate de decontările cu personalul, bugetul
statului, asigurările sociale, etc.
- creanţele privind decontările în cadrul grupului.
Atunci când la sfârşitul exerciţiului se constată prin inventariere
că valoarea probabilă de încasat sumei creanţe este inferioară valorii
nominale din contabilitatea curentă, pentru diferenţă se constituie ajustări
pentru deprecierea creanţelor.
b3) Investiţiile financiare pe termen scurt cuprind:
- obligaţiunile emise şi răscumpărate;
- acţiunile şi obligaţiunile cumpărate în vederea realizării de
operaţiuni speculative;
- acțiuni deţinute la unităţi din cadrul grupului;
- efectele de încasat şi efectele remise spre scontare.
Investiţiile financiare pe termen scurt sunt instrumente financiare
negociabile pe o durată care asigură lichiditatea şi securitatea
tranzacţiilor.
b4) Casa şi conturi la bănci cuprind disponibilităţile băneşti
formate din:
- numerar în casierie;
- disponibilităţi în conturi curente la bănci;
- cecurile de încasat;
- creditele pe termen scurt, inclusiv dobânzile;
- acreditivele;
- avansurile de trezorerie;
- timbrele fiscale şi poştale;
43
 - tichetele şi biletele de călătorie;
- biletele de tratament şi odihnă;
- alte valori de trezorerie.
Disponibilităţile băneşti din casă şi conturi curente pot fi: în lei
sau în devize (valută).
c) Cheltuielile în avans cuprind cheltuielile efectuate în cursul
exerciţiului financiar dar care se referă la exerciţiul ulterior. Nu trebuie
încorporate în rezultatele exerciţiului curent „stocându-se provizoriu”,
urmând a influenţa rezultatele exerciţiilor viitoare.
Se includ în această categorie cheltuielile privind plata anticipată
a abonamentelor, chiriilor.
Sub aspect juridic cheltuielile în avans reprezintă o creanţă a
exerciţiului curent asupra exerciţiului viitor cu privire la unele plăţi şi
cheltuieli ce s-au efectuat în prezent, dar aparţineau perioadelor viitoare.

2.2.3.2. Caracterizarea datoriilor

Datoriile exprimă obligaţiile entităţii faţă de investitori (acţionari,

asociaţi) şi faţă de terţi (furnizori, creditori financiari, stat, etc.). În
realitate constituie sursele de finanţare ale activelor patrimoniale,
exprimând patrimoniu juridic sau capitalul propriu şi cel împrumutat
conform concepţiei economice ori fondurile temporare şi cele
permanente conform concepţiei financiare.
Datoriile asigură finanţarea internă (proprie) şi cea externă
(străină).
Finanţarea internă reflectă datoriile entităţii cu personalitate
juridică (titulară de patrimoniu) faţă de proprietari (investitori) formând
capitalurile proprii (Cp) sau activul net contabil (An) şi exprimând
drepturile acţionarilor în activele (A) entităţii, după deducerea tuturor
datoriilor (D).

Cp (An) = A – D

Se încadrează în categoria capitaluri proprii următoarele

elemente:
- capitalul social, reprezentând aportul proprietarilor la
constituirea sau majorarea capitalului;
- primele de capital;
- rezultatul reportat, profitul sau pierderea din perioadele
precedente;

44
 - rezultatul curent al exerciţiului nedistribuit către
proprietari (acţionari şi asociaţi);
- rezervele din reevaluare, rezervele legale, statutare,
contractuale pentru acţiuni proprii şi alte rezerve;
- acţiunile proprii, etc.
Finanţarea externă reflectă datoriile entității faţă de terţi, alţii
decât proprietarii de capital.
Datoriile reprezintă obligaţii actuale ale entității ce decurg din
evenimente trecute şi prin decontarea cărora se aşteaptă să rezulte o ieşire
de resurse care să încorporeze beneficii economice viitoare. O obligaţie
reprezintă un angajament sau o responsabilitate de a acţiona într-un
anumit fel pentru stingerea unei datorii.
Trebuie făcută distincţia între obligaţie actuală şi angajament
viitor. Decizia entității de a achiziţiona active în viitor, nu reprezintă o
obligaţie actuală. Aceasta apare numai în momentul livrării activului sau
în momentul în care entitatea are un acord irevocabil de cumpărare a
activului.
Datoriile pot reprezenta mărimi bine precizate cu scadenţă certă
(bine precizată) sau angajamente condiţionate cum sunt provizioanele
pentru riscuri şi cheltuieli.
Pentru a exprima cât mai bine poziţia financiară a entității în
relaţiile cu terţii datoriile prin care se asigură finanţarea externă sunt
structurate astfel:
- Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de un an: sunt
considerate obligaţii curente (pe termen scurt) ale entității.
- Datorii de trebuie plătite într-o perioadă mai mare de un
an: (credite bancare pe termen lung, împrumuturi din emisiunea de
obligaţiuni), etc.;
- Provizioane, exprimă datorii, dar cu valoare şi exigibilitate
incertă (ex. garanţii de bună execuţie)
- Venituri în avans şi subvenţii pentru investiţii exprimând
veniturile înregistrate înainte de data încheierii exerciţiului dar care se
referă la exerciţiul financiar ulterior. Reflectă o datorie a exerciţiului
curent faţă de cel viitor.
Se includ în această categorie:
 sume încasate sau facturate în avans dar care privesc exerciţii
viitoare cum sunt: abonamente, chirii, prime de asigurare, etc.
 subvenţiile pentru investiţii, adică sume primite fără
obligativitatea restituirii de la guvern sau alte organisme pentru achiziţia
sau producerea de active imobilizate, care se recunosc pe o bază

45
sistematică drept venit pe perioadele corespunzătoare cheltuielilor
aferente pe care urmează să le compenseze.

2.2.3.3. Caracterizarea veniturilor, cheltuielilor şi a

rezultatelor perioadei

Capacitatea de a genera fluxuri de numerar viitoare presupune ca

entitatea să înregistreze venituri din activitatea desfăşurată, iar ca urmare
a utilizării resurselor existente, se înregistreze cheltuieli.
Mişcările şi transformările activelor şi datoriilor entității ca
urmare a evenimentelor şi tranzacţiilor care au avut loc în vederea
realizării obiectului de activitate, generează intercondiţionări,
cauzalitate, şi interferenţă între cheltuieli şi venituri determinând
rezultatele activităţii desfăşurate.
a) Veniturile reprezintă creşteri ale beneficiilor economice
înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de intrări sau
creşteri ale activelor ori descreşteri ale datoriilor ce au ca rezultat
creşterea capitalurilor proprii sub alte forme decât aporturile de capital
din partea acţionarilor sau asociaţilor.
Intrările sau creşterile de active pot rezulta din:
- creşterea creanţelor sau a numerarului ca urmare a vânzărilor de
bunuri şi servicii;
- creşterea stocurilor din producţie proprie şi producţia de
imobilizări, inclusiv plusurile de inventar constatate la stocuri;
- intrări de active sub forma subvenţiilor de exploatare, a
donaţiilor, a despăgubirilor, amenzilor, penalităţilor, dobânzilor,
dividendelor, diferenţelor favorabile de curs valutar încasate sau de
încasat.
Scăderea datoriilor poate fi consecinţa următoarelor cauze:
- anularea sau diminuarea provizioanelor;
- prescrierea sau anularea unor datorii;
- venituri din impozitul pe profit amânat.
Din punct de vedere financiar, veniturile sunt considerate ca
reprezentând sume sau valori încasate sau de încasat din: activităţi
curente de livrări de bunuri, executări de lucrări şi prestări de servicii sau
alte activităţi.
Înregistrarea în contabilitate a veniturilor are în vedere patru
momente distincte şi anume: producţia, facturarea, încasarea şi
încorporarea în rezultatul perioadei.

46
 b) Cheltuielile reprezintă diminuări ale beneficiilor economice,
înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub formă de ieşiri sau
scăderi ale valorii activelor ori creşteri ale datoriilor ce se concretizează
în reduceri ale capitalului propriu altele decât cele rezultate din
retragerile/distribuirile către acţionari sau asociaţi.
Scăderea valorii activelor poate fi consecinţa următoarelor
situaţii:
 ieşiri de lichidităţi (disponibilităţi băneşti) ca urmare a achitării
unor bunuri sau servicii primite, plăţi de dobânzi, penalităţi, amenzi, etc.
 consum (ieşiri din stoc) de materii prime, materiale, costul
produselor şi a mărfurilor vândute, etc.
 utilizarea activelor imobilizate prin alocarea fracţionată a
costului de achiziţie sau producţie în funcţie de durata de viaţă utilă
evidenţiind deprecierile ireversibile sub formă de amortizări sau
reversibilă sub formă de ajustări pentru depreciere;
 minusuri de valoare şi lipsuri constatate la inventariere;
 diferenţe nefavorabile de curs valutar;
 reduceri comerciale şi financiare acordate de furnizori şi
prestatori, etc.
Creşterea datoriilor se datorează unor cauze cum ar fi:
- înregistrarea datoriilor faţă de personal;
- înregistrarea impozitelor, taxelor şi a contribuţiilor;
- creşterea datoriilor în valută ca urmare a modificării cursului de
schimb valutar;
- înregistrări de provizioane şi alte datorii care nu generează
beneficii economice viitoare.
Sub aspect financiar, cheltuielile reprezintă valorile plătite, de
plătit sau consumate în cadrul activităţii desfăşurate.
Înregistrarea în contabilitate a cheltuielilor are în vedere patru
momente distincte: angajarea, consumul, plata şi încorporarea
(imputarea) asupra rezultatului perioadei.
c) Rezultatele perioadei
Ansamblul cheltuielilor şi veniturilor înregistrate la sfârşitul
perioadei sunt încorporate în rezultatul perioadei. Acesta poate fi:
 pozitiv, atunci când Veniturile > Cheltuielile = Profit
 negativ, atunci când Veniturile < Cheltuielile = Pierdere
Rezultatul perioadei poate face obiectul mai multor ecuaţii de
echilibru:
a) Rezultatul perioadei = Venituri - Cheltuieli
b) Venituri = Cheltuieli ± Rezultat

47
 c) Cheltuieli = Venituri ± Rezultat
d) Rezultatul perioadei = Capitaluri proprii la sfârşitul
exerciţiului (anului) – Capitaluri proprii la începutul exerciţiului (anului)

Pe lângă aceste structuri, rezultatul activităţii cunoaşte şi alte

detalieri, respectiv:
- Rezultatul brut (rezultatul contabil) (Rb), obţinut prin diferenţă
între venituri şi cheltuieli:
Rb = V – Ch

- rezultatul impozabil (Rimp) sau rezultatul fiscal, determinat în

funcţie de rezultatul brut prin reintegrarea cheltuielilor nedeductibile (Ch
ned), şi deducerea veniturilor neimpozabile (Vneimp):

Rimp = Rb + Ch ned - Vneimp

- Rezultatul net (Rn), obţinut prin scăderea din rezultatul brut a

impozitului pe profit:
Rnet = Rb – Impozit pe profit

Impozit pe profit = Rimp x cota de impozit pe profit (16%)

Rezultatul net aparţine de drept acţionarilor şi asociaţiilor,

repartizându-se pentru: constituirea de rezerve, majorarea capitalului
social, acordarea de dividende sau alte destinaţii conform hotărârii
Adunării Generale a Acţionarilor/Asociaţilor.

2.2.3.4. Elementele extrapatrimoniale – obiect al

contabilităţii

Constituie elemente extrapatrimoniale (extrabilanţiere), acele

bunuri, drepturi, obligaţii sau angajamente care nu pot fi integrate în
patrimoniu de drept al entităților fiind considerate în afara acestuia.
Se cuprind în structura elementelor extrapatrimoniale
următoarele:
- drepturi din angajamente acordate (giruri, cauţiuni, etc.)
- obligaţii din angajamente primite (giruri, cauţiuni, etc.)
- imobilizări luate cu chirie;
- valori materiale primite spre prelucrare, reparare sau custodie;
- redevenţe, locaţii, chirii şi alte datorii similare;

48
 - efecte scontate neajunse la scadenţă;
- debitori scoşi din activ urmăriţi în continuare;
- stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosinţă;
- alte valori în afara bilanţului.
Înregistrarea în contabilitate a acestor elemente se asigură cu
ajutorul unor conturi speciale de ordine şi evidenţă fie în partidă simplă,
fie în partidă dublă, în funcţie de natura operaţiilor.

2.3. Metoda de cercetare a contabilităţii

2.3.1. Definiţii şi delimitări privind metoda de

cercetare a contabilităţii

Metoda, în general, semnifică un mod sistematic de cercetare, de

cunoaştere şi transformare a realităţii obiective. Metoda de studiu a unei
discipline are la bază un ansamblu de procedee, reguli şi principii
normative pentru învăţarea sau practicarea acesteia, constituind un sistem
logic, mental de cercetare a realităţi în vederea realizării unui scop, cu
ajutorul căreia se descoperă legile ce oglindesc particularităţile şi esenţa
obiectului studiat, exprimând mijlocul sau calea pentru atingerea unui
scop.
Dacă obiectul de cercetare al fiecărei ştiinţe determină latura
concretă a metodei sale de cercetare, aceasta înseamnă că şi în cazul
contabilităţii, particularităţile obiectului de studiu îi impun o metodă
proprie de cercetare cu trăsături specifice prin care se diferenţiază în
spectrul celorlalte ştiinţe15.
Cercetarea ştiinţifică în domeniul contabilităţii se bazează pe
parcurgerea unor etape şi anume:
- stabilirea misiunii şi a obiectivelor cercetării;
- alegerea metodologiei de cercetare;
- culegerea informaţiilor necesare cercetării;
- procesarea datelor culese;
- analiza şi interpretarea rezultatelor cercetării;
- prezentarea informaţiilor în vederea luării deciziilor.
Întrucât este considerată o disciplină ştiinţifică, cu un obiect de
cercetare, şi o terminologie (limbaj) proprie/(propriu), contabilitatea
dispune şi de o metodă specifică de lucru adoptată necesităţilor practice,
solid fundamentate, prin care îşi conturează poziţia în sistemul ştiinţelor
economice, precum şi relaţiile cu celelalte discipline înrudite.
15
O. Călin, M. Ristea, Bazele contabilităţii, Editura Naţional, 2000, pag. 23.

49
 Metoda contabilităţii asigură trecerea de la fapte constatate, la
concluzii generale, de la depistarea evenimentelor şi tranzacţiilor la
procesarea lor prin folosirea unor tratamente, raţionamente şi procedee
specifice, conform obiectivelor stabilite.
Astfel putem defini metoda contabilităţii ca un ansamblu de
procedee, tehnici de lucru şi tratamente, aflate într-o strânsă corelaţie şi
intercondiţionare, în vederea stabilirii normelor şi principiilor cu
caracter special pe care se fundamentează contabilitatea ca ştiinţă, în
vederea cunoaşterii structurilor de avere (active, datorii, capitaluri
proprii), a performanţelor financiare (venituri , cheltuieli) şi a fluxurilor
de numerar generate de fenomenele economice şi a modificărilor
capitalurilor proprii.
Între obiectul şi metoda contabilităţii există o strânsă corelaţie,
interdependenţă şi condiţionare astfel16:
- obiectul - arată ce evenimente şi tranzacţii trebuie studiate, când
şi unde s-au produs;
- metoda - arată cum trebuie înregistrate, de ce s-au produs şi care
este cauza şi geneza evenimentelor şi tranzacţiilor care constituie
obiectul de studiu al contabilităţii.
Metoda este rezultanta unor raţionamente verificate de practică,
ceea ce îi conferă credibilitate.

2.3.2. Principiile de bază ale metodei contabilităţii

Noţiunea de principiu exprimă un element fundamental, ideea sau

lege de bază pe care se întemeiază o teorie ştiinţifică sau o normă de
conduită.
Principiile în general reprezintă elemente primordiale, cauze,
puncte de vedere bine conturate sau convingeri argumentate care
izvorăsc din practică şi astfel determină conceptele de bază ale unei
discipline ştiinţifice pe seama cărora se fundamentează acţiunile şi
demersurile viitoare.
Principiile de bază ale metodei contabilităţii, denumite şi
principiile partidei duble, reprezintă elemente conceptuale generale care
ghidează specialişti în domeniu, în elaborarea de norme şi proceduri
contabile de înregistrare şi prelucrare a informaţiilor privind evenimente
şi tranzacţii ce s-au produs în decursul unei perioade determinate.

16
D. Mateş, I. Pereş, Bazele contabilităţii, Editura. Mirton, Timişoara, 2005, pag. 20.

50
 Principiul fundamental care stă la baza definirii caracteristicilor
esenţiale ale sistemului de contabilitate românesc în conformitate cu
Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată, este cel al partidei duble.
Elementele definitorii ale partidei duble sunt17:
- utilizările şi resursele ca modalitate de reprezentare a averii
(patrimoniului) pe structuri specifice: active şi datorii;
- intrările (creşterile) şi ieşirile (micşorările) ca fluxuri generate
de tranzacţiile dintre entităţi;
Sistemul de contabilitate în partidă dublă, practicat de cea mai
mare parte a entităţilor din România are la bază următoarele principii
teoretice fundamentale, denumite principii ale partidei duble:
 principiul dublei reprezentări a patrimoniului;
 principiul dublei înregistrări a operaţiilor economico –
financiare, evenimentelor şi tranzacţiilor;
 principiul dublei determinări a performanţelor (rezultatelor).
a) Principiul dublei reprezentări a averii (patrimoniului)
Esenţa principiului constă în reflectarea averii entităţilor sub
dublu aspect:
- al utilizării, adică al destinaţiei, folosinţei, întrebuinţării sau
alocării activelor entităţilor reprezentate prin: imobilizări, stocuri,
disponibilităţi băneşti, creanţe şi cheltuieli în avans;
- al surselor de finanţare, exprimând originea sau provenienţa
activelor, pentru care este utilizat conceptul de datorii sau pasive,
exprimând: obligaţii faţă de terţi, provizioane, venituri în avans şi
capitaluri proprii (datorii faţă de investitori).
Abordarea aceluiaşi patrimoniu ca un tot unitar sub dublu aspect
poate fi redată sub forma unor ecuaţii care reflectă egalitatea dintre
bunurile economice (drepturile de proprietate) şi drepturile de creanţă, pe
de o parte, respectiv obligaţiile cu privire la acestea pe de altă parte.
Dacă notăm cu A – activele, cu P – pasivele, cu D – datoriile şi cu
Cp – capitalurile proprii putem construi mai multe ecuaţii sau modele ale
dublei reprezentări şi anume:

A=P ; A = D + Cp ; Cp = A – D ; A – (D + Cp) = 0

Reflectarea practică a principiului dublei reprezentări în practică

determină echilibrul patrimonial static, la un moment dat, dintre active și
datorii (pasive) regăsit în cadrul procedeului numit bilanţ contabil.
b) Principiul dublei înregistrări a fenomenelor economice.
17
D. Mateş, I. Pereş, Bazele contabilităţii, Editura. Mirton, Timişoara, 2005, pag. 20.

51
 Dubla înregistrare este consecinţa dublei reprezentări, întrucât în
toate fazele circuitului economic, evenimentele şi tranzacțiile privite
individual sunt tratate ca utilizări conform destinaţiei, respectiv ca surse
de finanţare exprimând originea sau provenienţa.
Înţelegerea acestui principiu are la bază constatarea conform
căreia elementele de avere se află într-o continuă mişcare şi transformare
în cadrul fazelor circuitului economic rămânând totuşi într-un echilibru
permanent la nivelul entităţii patrimoniale.
Conform acestui principiu orice mişcare care afectează un
element patrimonial este în mod necesar însoţită de o mişcare de
aceleiaşi valoare a unuia sau mai multor elemente astfel încât ecuaţia de
echilibru patrimonial A = D + Cp se menţine în permanenţă.
Dubla înregistrare este o consecinţă şi o continuare a principiului
dublei reprezentări întrucât în timpul mişcării şi transformării elementelor
patrimoniale în mod individual; acestea sunt privite sub dublu lor aspect
al destinaţiei economice şi al sursei, originii sau provenienţei, care se
reflectă ca un raport de echivalenţă între valoarea utilizărilor (activelor)
(VUtz) şi valoarea surselor de finanţare (datoriilor) (VSfţ).

VUtz = VSfţ sau A = D + Cp

Dubla înregistrare este determinată şi de faptul că mişcarea şi

transformarea bunurilor economice în fazele circuitului economic
generează operaţii economice, evenimente şi tranzacţii ce produc ieşiri
dintr-o fază şi intrări în altă fază, de transformare dintr-o formă în alta,
dintr-o stare în alta, de trecere dintr-un loc de gestiune în altul, etc.
Astfel, orice operaţie economică în raport cu efectul său este
analizată şi încadrată ca un raport de echivalenţă între destinaţia şi
provenienţa sa, între intrarea şi ieşirea sa, între alocarea şi finanţarea
sa, etc.18.
Cele prezentate ne conduc la ecuaţia dublei înregistrări şi anume:

Creşterea Bec + Micşorarea Drp şi Ob = Creşterea Drp

şi Ob + Micşorarea Bec
sau
↑ Bec + ↓ Drp şi Ob = ↑ Drp şi Ob + ↓ Bec

în care: Bec – bunuri economice

Drp – drepturi

18
O. Călin, M. Ristea, Bazele contabilităţii, Editura Naţional, 2000, pag. 25.

52
 Ob – obligaţii
Dubla înregistrare asigură reprezentarea creşterilor sau intrărilor
respectiv micşorărilor sau ieşirilor ce se produc în volumul şi structura
fiecărui component al utilizărilor şi resurselor ca elemente individuale
sau între elementele patrimoniale individuale şi structurile generatoare de
performanţe financiare (rezultate). Astfel, intrările într-un loc, stadiu sau
fază a circuitului economic vor fi în permanenţă egale cu ieşirile dintr-un
alt loc, stadiu sau fază a circuitului economic.
Reflectarea practică a principiului dublei înregistrări determină
un echilibru dinamic al averii şi al rezultatelor financiare, evidenţiat în
contabilitate cu ajutorul procedeului numit contul contabil. Acesta
reflectă permanent existenţele, creşterile, micşorările şi transformările
fiecărui element (privite individual) ca urmare a evenimentelor şi
tranzacţiilor ce s-au produs în decursul unei perioade contabile.
Principiul dublei înregistrări determină sistemul contabil în
partidă dublă, conform căruia orice operaţiune se înregistrează folosind
cel putin două conturi, în părţi distincte ale acestora, partea stângă numită
debit, respectiv partea dreaptă numită credit, sub formă de egalitate
valorică. Orice creştere a debitului, antrenează o creştere a creditului şi
orice micşorare a debitului antrenează o micşorare a creditului.
↑ Debit = ↑ Credit sau ↓ Debit = ↓ Credit

c) Principiul dublei determinări a performanţelor.

Performanţele exprimă capacitatea unei entităţi de a genera
fluxuri viitoare de numerar şi echivalente ale numerarului.
Performanţele (rezultatele) unei entităţi pot fi determinate şi
analizate în funcţie de patru parametri şi anume: veniturile, cheltuielile,
capitalul propriu la sfârşitul exerciţiului, capitalul propriu la începutul
exerciţiului.
Atunci când se iau în considerare veniturile şi cheltuielile,
performanţele entității, adică rezultatul exerciţiului se determină pe baza
informaţiilor din contul de profit şi pierderi. În acest caz ecuaţia de
echilibru este de forma:

Venituri – Cheltuieli = ± Rezultatul perioadei

+Profit (V>Ch)
Rezultatul perioadei
-Pierdere (V<Ch)

53
 Performanţele financiare ale entității pot fi determinate şi pe baza
informaţiilor din bilanţul contabil. Acesta exprimă, poziţia financiară a
entității, adică capacitatea acesteia de a genera activ net sau capitaluri
proprii, ca drepturi ale investitorilor în activele entităţilor.
În acest caz ecuaţia de echilibru este de forma:

Capitaluri proprii - Capitaluri proprii = ± Rezultatul

la sfârşitul la începutul exerciţiului
exerciţiului exerciţiului (profit sau pierdere)

Principiile metodei contabilităţii determină procedeele acesteia

care stau la baza procesării informaţiilor exprimate de regulă valoric şi
reflectate în documente justificative legale, corect întocmite.

2.3.3. Procedeele metodei contabilităţii

În cadrul demersului de realizare a obiectului de studiu al

contabilităţii, metoda acesteia utilizează mai multe procedee, prin
intermediul cărora se obţin informaţii asupra modului în care operaţiile
economico – financiare, evenimentele şi tranzacţiile influenţează poziţia
financiară, performanţele financiare, fluxurile de numerar şi evoluţia
capitalurilor proprii.
Procedeul reprezintă un mijloc folosit pentru a ajunge la un
anumit rezultat: modalitatea de a acţiona, modul de a proceda, soluţia
practică adoptată, ca sistem pentru efectuarea sau producerea unui
lucru19.
Pornind de la această definiţie a procedeului în general putem
considera procedeele metodei contabilităţii ca fiind un ansamblu de
mijloace, tehnici, modalităţi şi instrumente utilizate în vederea realizării
obiectului contabilităţii.
În domeniul contabilităţii, procedeul reflectă „arta” procesării,
sistematizării, sintetizării şi generalizării informaţiilor economice,
folosind tratamente contabile specifice.
Procedeele metodei contabilităţii pot fi grupate în trei mari
categorii:
- generale sau comune tuturor ştiinţelor;
- comune ştiinţelor economice;
- specifice metodei contabilităţii.

19
Academia Română, Institutul de Lingvistică Iorgu Iordan, Dex, Dicţionarul Explicativ
al Limbii Române, Ediţia II, Editura Univers Enciclopedic, 1996, pag. 853.

54
 Între aceste procedee există interdependenţe, dar şi delimitări
clare ceea ce impune tratarea lor distinctă.

2.3.3.1. Procedeele metodei contabilităţii, comune

tuturor ştiinţelor

Procedeele comune tuturor ştiinţelor, care participă indirect la

realizarea obiectului de studiu al contabilităţii sunt: observarea,
verificarea, raţionamentul, clasificarea, comparaţia, analiza şi sinteza.
- Observarea constituie demersul iniţial, primul pas sau faza
iniţială, în cadrul cercetării fenomenelor economice, evenimentelor şi
tranzacţiilor, consemnate în documente justificative, exprimate valoric şi
care fac obiectul procesării contabile.
- Verificarea presupune ca diferiţi observatori, independenţi şi în
cunoştinţă de cauză, să poată ajunge la un consens, dar nu neapărat la un
acord total, că o anumită descriere este o reprezentare fidelă (exactă) a
unui fenomen, eveniment sau tranzacţie20.
- Raţionamentul presupune judecăţi logice, bazate pe demonstraţii
şi explicaţii ştiinţifice în baza cărora se obţin informaţii noi, pa baza celor
existente care vor reprezenta puncte de sprijin în aprecierea activităţii,
dar mai ales în stabilirea strategiilor viitoare de dezvoltare ale entității.
- Clasificarea este procedeul de grupare, împărţire, repartizare,
structurare în funcţie de anumite criterii pe o bază sistematică a
evenimentelor şi tranzacţiilor având în vedere asemănările şi deosebirile
dintre ele (diferenţierile) pe clase, grupe, posturi şi alte diviziuni, astfel
încât să se realizeze o delimitare logică în funcţie de particularităţile
fiecărui element ce face obiectul înregistrării în contabilitate.
- Comparaţia, are în vedere alăturarea sau examinarea paralelă a
două sau mai multe structuri omogene (exprimate valoric) ce exprimă
active, datorii, capitaluri proprii, cheltuieli, venituri, rezultate cu scopul
de a stabili asemănările şi deosebirile dintre ele pentru a putea formula
concluzii cu privire la evenimente trecute respectiv estimări (previziuni)
privind evoluţia viitoare a elementelor în cauză.
- Analiza constă în cercetarea unui întreg (tot unitar), operaţie,
eveniment, tranzacţie, proces prin descompunerea sistematică în părţi
componente şi studierea independentă pentru a determina contribuţia
fiecăreia la realizarea întregului. Este procedeul cel mai important în
înţelegerea logică a contului, formulei contabile şi corespondenţei
conturilor.
20
IFRS – 2011, Editura. CECCAR, pag. 136.

55
 - Sinteza ca procedeu ştiinţific presupune trecerea de la particular
la general, de la simplu la compus pentru a se ajunge la generalizare,
adică îmbinarea a două sau mai multe elemente ce pot forma un tot
unitar.
Sinteza în contabilitate se bazează pe informaţiile obţinute din
analiza contabilă, care prin centralizare şi grupare permit generalizarea şi
esenţializarea, ce au ca finalitate formularea concluziilor privind
activitatea trecută, dar şi estimări privind activitatea viitoare.

2.3.3.2. Procedeele metodei contabilităţii comune

ştiinţelor economice

Alături de procedeele comune tuturor ştiinţelor, procedeele

comune ştiinţelor economice sunt utile metodei contabilităţii, constituind
un angrenaj ce completează informaţiile necesare procedeelor specifice
pentru a forma un tot unitar.
Acestea sunt deosebit de complexe ceea ce determină
întrepătrunderea lor cu procedeele specifice, creând premisele, şi de
multe ori „materia primă” necesară acestora.
Dintre procedeele metodei contabilităţii comune ştiinţelor
economice cele mai reprezentative sunt: documentarea, evaluarea,
calculaţia şi inventarierea.
- Documentarea este procedeul ce presupune ca orice operaţiune
economico – financiară, ce s-a produs, să se consemneze în momentul
efectuării, într-un document care va sta la baza înregistrărilor în
contabilitate dobândind astfel, calitatea de document justificativ.
Documentele justificative care stau la baza înregistrărilor în
contabilitate angajează răspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat
şi aprobat, precum şi a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după
caz.
Documentele prezintă o importanţă deosebită pentru contabilitate,
deoarece asigură21:
 verificarea prealabilă a legalităţii operaţiilor consemnate;
 controlul gestionar al bunurilor economice aflate în patrimoniu;
 respectarea disciplinei economico – financiare;
 întărirea responsabilităţii cu privire la administrarea
patrimoniului.

21
O. Călin, M. Ristea, op. cit. pag. 32.

56
 - Evaluarea ca noţiune generală înseamnă a determina, a stabili
preţul, valoarea, a calcula, a socoti, a estima22.
Ca procedeu al metodei contabilităţii evaluarea presupune
exprimarea şi măsurarea activelor, datoriilor, capitalurilor proprii,
cheltuielilor, veniturilor şi rezultatelor, în mod unitar, în unităţi valorice
cu ajutorul monedei. Prin evaluare se urmăreşte aducerea la un numitor
comun a tuturor evenimentelor şi tranzacţiilor ce fac obiectul înregistrării
în contabilitate. În esenţă, evaluarea presupune exprimarea valorică (în
unităţi monetare) a fenomenelor economice.
Evaluarea creează premisele grupării, sistematizării, însumării,
combinării, centralizării şi generalizării informaţiilor cu privire la
existenţa, mişcarea şi transformarea structurilor patrimoniale recunoscute
în situaţiile financiare anuale.
- Calculaţia are o accepţiune foarte largă în domeniul
contabilităţii cu aplicabilitatea cea mai mare în evaluarea elementelor,
calculaţia costurilor şi a rezultatelor financiare.
În esenţă presupune utilizarea unor algoritmi de calcul în
vederea exprimării şi măsurării în etalon monetar a elementelor ce
reflectă poziţia financiară şi performanţele financiare, fluxurile de
numerar şi modificarea capitalurilor proprii.
Calculaţia în contabilitate include toate formele de calcul
începând cu simpla determinare a datelor consemnate în documentele
primare, continuând cu calculul rulajelor (modificărilor), a soldurilor
conturilor, a costurilor totale şi unitare a producţiei, a preţurilor,
rezultatelor financiare totale şi analitice, a impozitelor, taxelor,
contribuţiilor sociale, etc.
- Inventarierea este procedeul comun ştiinţelor economice prin
intermediul căruia se realizează cunoaşterea situaţiei reale a structurilor
patrimoniale (situaţia faptică din teren) în vederea descoperirii
neconcordanţelor cu datele furnizate de evidenţa contabilă (documente
primare, registre contabile, conturi, etc.)
În funcţie de rezultatele inventarierii, se fac rectificările necesare
în conturi, stabilindu-se concordanţa cu datele rezultate în urma
inventarierii. Aceasta creează premisele realizării funcţiei de control a
contabilităţii. Datele rezultate în urma inventarierii de la sfârşitul anului
grupate şi sistematizate corespunzător posturilor din bilanţul contabil,
sunt consemnate, obligatoriu, în „Registrul inventar”.

2.3.3.3. Procedeele specifice ale metodei contabilităţii

22
Vezi DEX, op. cit. pag. 352.

57
 Procedeele specifice reprezintă esenţa, particularitatea sau
concretizarea principiilor şi procedeelor comune ale metodei
contabilităţii. Acestea sunt: bilanţul, contul de profit și pierdere, contul
contabil şi balanţa de verificare. Pe lângă calitatea de procedee ale
metodei contabilităţii acestea îndeplinesc şi rolul unor documente
contabile: analitice (contul contabil), centralizatoare (balanţa de
verificare), respectiv de sinteză şi raportare financiară (bilanţul, contul de
profit și pierdere).
a) Bilanţul contabil este consecinţa transpunerii în practică a
principiului dublei reprezentări a patrimoniului. Prin intermediul acestuia
se prezintă la un moment dat (de regulă, la sfârşitul exerciţiului) în
expresie monetară (valoric) averea şi rezultatele financiare ale entităţilor,
adică poziţia financiară23 sub dublu aspect:
- al utilizărilor, folosinţei, întrebuinţării sau destinaţiei formând
partea numită activ.
- al provenienţei, originii, surselor de finanţare formând partea
numită pasiv sau datorii.
Bilanţul exprimă forma statică a utilizărilor şi resurselor unei
entităţi, adică existenţele (soldurile) la un moment dat. Acesta furnizează
informaţii de ansamblu, generale şi sintetice ce privesc întreaga activitate
a entităţii, rezultate din centralizarea şi gruparea informaţiilor obţinute cu
ajutorul celorlalte procedee ale metodei contabilităţii.
Datorită gradului ridicat de generalitate şi sintetizare a
informaţiilor cuprinse în bilanţ, acestea sunt detaliate în cadrul altor
situaţii (notele explicative, etc) devenind, astfel, mai relevante şi fiabile.
b) Contul de rezultate (contul de profit şi pierdere) este
consecinţa principiului dublei determinări a performanţelor generate de
raportul dintre capacitatea entităţii de a genera fluxuri viitoare de
numerar (venituri) prin utilizarea resurselor disponibile (cheltuieli) care
se regăsesc în variaţia capitalurilor proprii, ca element al bilanţului
contabil. Dacă veniturile sunt mai mari decât cheltuielile, capitalul
proprii va înregistra o creştere la sfârşitul exerciţiului, iar dacă
cheltuielile sunt mai mari decât veniturile, capitalul propriu se va
diminua.
c) Contul contabil completează spectrul informaţiilor contabile,
reflectând pe lângă situaţia la un moment dat (existenţele) a elementelor
patrimoniale prezentate de bilanţ (grupat, sistematizat şi generalizat), cu
23
Poziţia financiară exprimă capacitatea entităţii de a se adapta schimbărilor de mediu
generate de evenimentele sau tranzacţiile ce au avut loc în decursul perioadei la care se
referă, reflectând corelaţia dintre active, datorii şi capitaluri proprii.

58
mişcările succesive ce se produc ca urmare a operaţiilor economice,
evenimentelor şi tranzacţiilor în structura fiecărui element privit
individual.
Contul contabil este consecinţa concretizării practice a
principiului dublei înregistrări a operaţiilor economice, evenimentelor şi
tranzacţiilor, exprimând forma dinamică a utilizărilor şi resurselor.
În timp ce bilanţul generalizează, contul particularizează şi
detaliază furnizând informaţii permanente prezentate cronologic şi
sistematic cu privire la existenţele (soldurile) şi evoluţiile (creşterile,
micşorările) fiecărui element de natura activelor, datoriilor, capitalurilor
proprii, veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare, evidenţiind în
acelaşi timp intercondiţionările şi legăturile de reciprocitate
(corespondenţele) dintre acestea.
Dacă la nivelul entității regăsim un singur bilanţ care reflectă
situaţia de ansamblu (privită generalizat), realizarea obiectului de studiu
al contabilităţii necesită existenţa mai multor conturi formând sistemul
conturilor, care se regăsesc în cadrul unui tablou numit „Plan de Conturi
General”.
c) Balanţa de verificare asigură legătura dintre cont care
furnizează informaţii analitice, de detaliu asupra fiecărui element ce
constituie obiect al contabilităţii şi bilanţ care prezintă informaţii grupate
şi generalizate asupra activităţii de ansamblu a entității. Este procedeul
prin care se centralizează şi verifică informaţiile furnizate de conturi.
Balanţa de verificare grupează şi sintetizează, elementele
definitorii (structurile) ale conturilor (solduri, rulaje, total sume)
prezentându-le la nivelul întregii activităţi, în cadrul unui singur
document centralizator.
Verificarea corectitudinii înregistrărilor din conturi efectuate pe
baza principiului dublei înregistrări se asigură prin egalităţile care trebuie
să existe între solduri, rulaje, total sume după centralizare şi însumare la
sfârşitul perioadei.
Balanţa de verificare se întocmeşte pe baza informaţiilor obţinute
din conturi, iar bilanţul contabil are la bază informaţiile din balanţa de
verificare şi din cont.
Conform reglementărilor în vigoare balanţa de verificare trebuie
întocmită obligatoriu înaintea elaborării situaţiilor financiare anuale.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

59
1. Explicaţi rolul social al contabilităţii.
2. În ce constă esenţa normalizării contabile?
3. Prezentaţi concepţia economică cu privire la obiectul
contabilităţii.
4. Care sunt etapele cercetării ştiinţifice în domeniul
contabilităţii?
5. Definiţi metoda contabilităţii.
6. Ecuaţia de echilibru conform concepţiei juridice cu privire
la obiectul contabilităţii este:
a) Bunuri economice = Drepturi(Creanţe) + Datorii
(Obligaţii);
b) Active imobilizate = Active circulante
c) Capital fix + Capital circulant = capitaluri proprii
+ Capitaluri împrumutate
d) Capitaluri proprii = Active - Datorii
7. Activele sunt resurse controlate de entităţi ca rezultat al
unor evenimente trecute de la care se aşteaptă beneficii
economice viitoare grupate după:
a) natură şi lichiditate;
b) natură şi exigibilitate;
c) data încasării creanţelor;
d) data plăţii datoriilor.
8. Capitalul propriu (Cp) sau activul net contabil se
determină conform ecuaţiei:
a) Cp = Active + Datorii;
b) Cp = Active fixe + Active circulante;
c) Cp = Active - Datorii;
d) Cp = Venituri - Cheltuieli.
9. Principiul dublei reprezentări determină:
a) echilibrul dintre creanţe şi datorii;
b) echilibrul patrimonial static (bilanţul);
c) echilibrul patrimonial dinamic (contul);
d) echilibrul dintre venituri şi cheltuieli.
10. Procedeele metodei contabilităţii comune ştiinţelor
economice sunt:
a) bilanţul şi contul;
b) contul contabil şi contul de rezultate;
c) balanţa de verificare, contul şi bilanţul;
d) documentarea, evaluarea, calculaţia şi
inventarierea.

60
11. Calculaţi valoarea activelor imobilizate conform
concepţiei financiare cunoscând:
- Stocuri 10000 lei;
- Disponibilităţi băneşti 5000 lei;
- Capital social 20000 lei;
- Credite bancare pe termen scurt 7000 lei.
12. Calculaţi rezultatul la sfârşitul exerciţiului (perioadei) pe
seama capitalurilor proprii cunoscând:
- Capital social la 01.01.N 10000 lei
- Venituri la 01.01.N 1000 lei
- Cheltuieli la 01.01.N 700 lei
- Capital social la 31.12.N 10000 lei
- Venituri la 31.12.N 3000 lei
- Cheltuieli la 31.12.N 1800 lei
13. Care este valoarea creanţelor şi datoriilor entităţii
cunoscând:
- Materii prime 7000 lei
- Disponibilităţi în casierie 3000 lei
- Valoarea facturilor de încasat de la clienţi 15000 lei
- Valoarea debitorilor diverşi 20000 lei
- Datorii faţă de furnizori 1000 lei
- Salarii datorate personalului 5000 lei
14. Calculaţi rezultatul brut (contabil), rezultatul impozabil şi
rezultatul net al exerciţiului (anului) în baza următoarelor
date:
- Venituri totale 20000 lei
- Cheltuieli totale 16000 lei
- Cheltuieli cu amenzile 1000 lei
- Cota de impozit pe profit 16%.
15. Care este valoarea elementelor extrapatrimoniale
cunoscând:
- Mărfuri aflate în gestiune 10000 lei
- Imobilizări luate cu chirie 200000 lei
- Stocuri de natura obiectelor
de inventar aflate în folosinţă 1000 lei
- Clienţi 4000 lei
- Furnizori 3000 lei

61
 CAPITOLUL 3

BILANȚUL CONTABIL
ȘI CONTUL DE REZULTATE –
PROCEDEE ALE METODEI CONTABILITĂȚII
ȘI SITUAȚII FINANCIARE DE RAPORTARE

3.1. Necesitate, definiții si abordări ale bilanțului

contabil

Imaginea de ansamblu a activităţii unei entități constituie

preocupări constante din partea tuturor utilizatorilor informaţiei
contabile. Poziţia entităţii în relaţiile cu terţii reprezintă un vector
determinant al fenomenelor-evenimentelor economice și tranzacțiilor ce
au avut loc în decursul unei perioade determinate, ceea ce impune
reprezentarea acestora cât mai relevant și exact. Procedeul şi documentul
care răspunde cel mai bine acestor cerințe este Bilațul contabil,
considerat un tablou al bogăției, sau cântar al averii fiecărei entități.
Bilanțul contabil reflectă echilibrul patrimonial static (la un
moment dat) în forma valorică dintre drepturile de proprietate și de
creanță (denumite active) și sursele de finanțare (sau pasivele) unei
entități, sub forma datoriilor față de investitori (acționari, asociați)
denumite capitaluri proprii, respectiv datoriile față de terți (alții în afara
proprietarilor) pe de altă parte. Aceasta înseamnă că între drepturi,
reprezentate prin bunuri economice și creanțe (active), respectiv datorii
există egalitate, altfel spus activele și pasivele (datoriile) se află în
echilibru valoric:

Valoarea activelor = Valoarea pasivelor(datoriilor)

Desprindem concluzia că avem de-a face cu un tablou cu două

părți, o balanță, sau un cântar cu două brațe ori talere aflate în
echilibru. Convențional una din părți (stânga) a fost numită activ, iar
cealaltă (dreapta) pasiv. Activul (A) cuprinde: bunurile economice
(inclusiv disponibilitățile bănești) și creanțele (drepturi față de terți), iar

62
Pasivul (P) cuprinde: sursele de finanțare sau capitalurile proprii (Cp) și
datoriile (D) față de terți:

Activ(Bun.ec.+ Creanțe)=Pasiv(Datorii faţă de terţi+Capitaluri proprii)

sau
Active (A) = Datorii (D) + Capitaluri proprii (Cp)

A = D + Cp

ACTIV PASIV
Bunuri economice: terenuri, Datorii: obligații față de: furnizori,
clădiri, mașini, utilaje, mărfuri, salariați, bănci, stat, etc.
bani și altele asemenea; Capitaluri proprii: capital social,
Creanțe: clienți, debitori diverși, rezerve, rezultate financiare, etc.
etc.

Figura 3.1.

Desprindem concluzia că bilanțul, ca procedeu al metodei

contabilității, este o dublă reprezentare a patrimoniului sau averii unei
entități la un moment dat; fiind o consecință a principiului dublei
reprezentări, cu un pronunțat caracter teoretic, didactic și metodologic
menit a creea premisele înțelegerii influenței fenomenelor economice,
evenimentelor și tranzacțiilor asupra modificărilor în structura
patrimoniului sau averii unei entități, în condițiile menținerii echilibrului
dintre active pe de o parte, datorii și capitaluri proprii pe de altă parte.
În practică, abordarea bilanțului este realizată ca situație
financiară de sinteză și raportare financiară; furnizând informații
grupate, sintetizate, centralizate, generalizate și de ansamblu cu privire la
poziția financiară a unei entități la un moment dat, de regulă la sfârșitul
exercițiului financiar.
Astfel, bilanțul reflectă informații esențiale cu privire la active,
datorii și capitaluri proprii, ce sunt analizate de specialiști și manageri,
iar ulterior utilizate în procesul de fundamentare a strategiilor și luare a
deciziilor privind activitatea curentă și de perspectivă.

63
 3.2. Raționamente, delimitări, trăsături și funcții ale
bilanțului contabil

3.2.1. Raționamente și delimitări privind bilanțul

contabil

Bilanțul contabil - este considerat procedeul sau situația

financiară de sinteză și raportare financiară care reflectă echilibrul
patrimonial static în expresie monetară a Activelor (A), Datoriilor (D) și
a Capitalurilor proprii (Cp) la un moment dat, de regulă, la sfârșitul
anului (31 decembrie), evidențiind poziția financiară a entității în relațiile
cu terții.
Pe baza raționamentului economico-financiar-juridic și a
demersului științific, putem exprima echilibrul static reflectat de bilanț,
prin intermediul a două structuri calitative egale valoric: Activul și
Pasivul, întrucât se referă la aceleași elemente privite sub aspectul
utilizării, destinației economice sau folosinței respectivei surse de
finanțare, originii sau provenienței.
Astfel, pentru același element privit distinct:

Valoarea de întrebuințare, = Valoarea surselor de

folosință sau destinație economică finanțare, împrumutate
şi proprii

A = P; A = D + Cp

A - active; D - datorii; Cp - capitaluri proprii

Conform raționamentului economic activul cuprinde: active

imobilizate și active circulante, iar pasivul cuprinde datoriile din
exploatare și financiare, capitalurile proprii și cele împrumutate.
Raționamentul financiar grupează activele în funcție de lichidități
(crescător): durabile, realizabile și disponibile, iar pasivele în funcție de
exigibilitate (scadență): datorii pe termen scurt și datorii pe termen lung.
În baza raționamentului juridic activul cuprinde: bunuri reale,
creanțe și cheltuieli în avans, iar pasivul: datorii față de terți și capitaluri
proprii.

64
 3.2.2. Trăsături și funcții ale bilanțului contabil

În calitatea sa de procedeu al metodei contabilității, dar mai ales

de situație financiară de sinteză și raportare financiară, bilanțul se
delimitează de celelalte procedee tocmai datorită trăsăturilor sale
specifice, între care enumerăm:
- este document contabil de sinteză și raportare financiară,
redactat într-o formă specială generală, după reguli normalizate
și standardizate național și internațional;
- are ca obiectiv principal prezentarea exactă, relevantă,
comparabilă și inteligibilă a poziției financiare a entităților prin
corelația dintre active, datorii și capitaluri proprii;
- informațile privind structurile patrimoniale se prezintă
sistematizat pe grupe, subgrupe și posturi bilanțiere în etalon
valoric (monetare), ceea ce permite însumarea, centralizarea și
generalizarea;
- prezintă informații statice (instantanee), la un moment dat, la
sfârșitul exercițiului financiar (31 decembrie), de regulă;
- recunoașterea structurilor reprezentând active, datorii și
capitaluri proprii, se face pe bază de raționament profesional,
după criterii cumulative, ce privesc beneficiile economice viitoare
și evaluarea credibilă;
- informațiile furnizate stau la baza determinării celor mai
reprazentativi indicatori sintetici privind activitatea economico-
financiară fiind utile unei game largi de utilizatori în procesul de
luare a deciziilor.
Aceste trăsături scot în evidență un ansamblu de proprietăți și un
rol sintactic de necontestat, concretizat în câteva funcții reprezentative
atribuite bilanțului, cum sunt:
 funcția de sistematizare și grupare a datelor după criterii
judicios elaborate: natura sau conținutul economic al elementelor, ceea ce
oferă coerență și relevanță informaților;
 funcția de generalizare a informaților, la nivelul întregii
activități a unei entități, ce privesc exercițiul financiar;
 funcția de analiză și control a activității de ansamblu, prin care
se cercetează întreaga activitate a unei entități și se verifică evoluția
patrimoniului de la un exercițiu financiar la altul;
 funcția de informare a utilizatorilor, cu privire la modul de
utilizare a resurselor încredințate administratorilor entităților, sub forma

65
unor elemente noi de cunoaștere, în comparaţie cu situația din trecut,
ajutându-l în luarea deciziilor;
 funcția previzională, în sensul realizării de estimări fiabile
privind evoluția viitoare a activității de ansamblu și a unor indicatori
economico-financiari relevanți.
Aceste trăsături și funcții scot în evidență rolul important și
contribuțiile majore ale informațiilor cuprinse în bilanț, la realizarea unui
management performant.

3.3. Recunoașterea, încadrarea și ordonarea

elementelor în cadrul bilanțului contabil

3.3.1. Recunoașterea structurilor bilanțiere

Recunoașterea în domeniul contabilității şi a raportării financiare

are la bază raționamentul profesional pe care profesioniștii contabili sunt
în măsură să-l aplice, respectând anumite criterii în funcție de care se
încorporează, încadrează și prezintă în situațiile financiare activele,
datoriile, capitalurile proprii, veniturile și cheltuielile unei entități.
Conform Cadrului General Conceptual, ca parte integrantă a
Standardelor Internaționale de Raportare Financiară, recunoașterea
structurilor bilanțiere are în vedere: recunoașterea activelor, pe de o parte,
respectiv a datoriilor și capitalurilor proprii, pe de altă parte.
Recunoașterea ca proces și consecință a raționamentului
profesional implică:
 descrierea în cuvinte a elementului care îndeplinește criteriile
de recunoaștere;
 asocierea unei sume (valori) credibile elementului descris;
 includerea (înscrierea) elementului și a sumei în bilanț.
În general, un element corespunde definiției prevăzute de Cadrul
General Conceptual Internațional și normelor naționale, va fi recunoscut
dacă îndeplinește cumulativ următoarele condiții:
 este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat
elementului, să intre sau să iasă din entitate;
 elementul are un cost sau o valoare care se poate evalua cu
suficientă fiabilitate.
Conceptul de probabilitate se referă la gradul de incertitudine,
care caracterizează mediul de afaceri în care își desfășoară activitatea
entitatea, în funcție de care vor fi generate beneficiile economice viitoare.
Evaluarea gradului de incertitudine se face pe baza probelor disponibile

66
la data întocmirii situațiilor financiare. Elementele se recunosc dacă nu
există probe care să demonstreze contrariul. Exemplu: obligația de plată a
unei sume către un furnizor se recunoaște ca o datorie curentă, dacă nu
există probe care să demonstreze contrariul, adică stingerea obligației.
Se apreciază că informațiile sunt fiabile atunci când sunt:
complete, neutre și fără erori. Atunci când costul sau valoarea trebuie
estimate, aceasta se va face pe baza unor raționamente profesionale
exprimate în mod rezonabil. Dacă nu se pot face estimări rezonabile,
elementele nu vor fi recunoscute în situațiile financiare.
Recunoașterea activelor.
Un activ este recunoscut în bilanț în momentul în care este
probabilă realizarea unui beneficiu economic viitor de către entitate și
activul are un cost sau o valoare care pot fi evaluate fiabil.
Activele nu vor fi recunoscute atunci când cheltuiala suportată
este improbabil să genereze beneficii economice viitoare pentru entitate,
în afara perioadei contabile actuale. Posibilitatea obținerii de avantaje
economice într-o perioadă contabilă ulterioară, este insuficientă pentru a
justifica recunoașterea unui activ în perioada curentă.
Recunoașterea datoriilor.
Datorile (pasivele) reflectă sursele de finanțare ale activelor sub
forma datoriilor față de terți (creditori externi, ex: bănci) și datorii față de
investitori (acționari, asociați) denumite capitaluri proprii.
Datoriile vor fi recunoscute atunci când este probabil ca o ieșire
de resurse încorporând beneficii economice, va rezulta din decontarea
unei obligații actuale și că valoarea la care se va realiza această decontare
poate fi evaluată în mod fiabil.
Recunoașterea datoriilor implică și recunoașterea corespunzătoare
a activelor sau cheltuielilor aferente.

3.3.2. Încadrarea și ordonarea elementelor în bilanț

În bilanțul contabil elementele de activ sunt grupate după natură și

destinație, iar datoriile (pasivele) după natură și proveniență (sursă,
origine).
Ordonarea activelor se face în funcție de lichiditate, iar ordonarea
datoriilor (pasivelor) în funcție de exigibilitate, în ambele cazuri, în
ordine crescătoare.
Prezentarea activelor și datoriilor în bilanț se face în mod
sistematizat pe: grupe (A, B, C,…), subgrupe (I, II, III,…, denumite și
capitole) și posturi sau poziții bilanțiere (1, 2, 3…), astfel:

67
Grupa A: Active imobilizate
Subgrupa I. Imobilizări necorporale
Postul 1. Cheltuieli de constituire
Postul 2. Cheltuieli de dezvoltare
.
.
Postul n…
Subgrupa II. Imobilizări corporale
Postul 1.Terenuri
Postul 2. Construcții
Postul 3. Instalații tehnice și mașini
.
.
Postul n...
Subgrupa III. Imobilizări financiare
Grupa B. Active circulante
Subgrupa I. Stocuri
Postul 1. Materii prime și materiale
Postul 2. Produse și mărfuri
.
.
Postul n...
Subgrupa II. Creanțe
Postul 1. Clienți
Postul 2. Debitori diverși
.
.
Postul n...
Subgrupa III. Investiții financiare pe termen scurt
Postul 1. Acțiuni deținute la entități afiliate.
Postul 2. Obligațiuni emise și răscumpărate.
Postul 3. Obligațiuni
.
.
Postul n...
Subgrupa IV. Casa și conturi la bănci
Postul 1. Casa.
Postul 2. Conturi curente la bănci.
.
.
Postul n...
68
 Grupa C. Cheltuieli în avans.
Grupa D. Datorii ce trebuie plătite într-o perioadă de
până la un an (furnizori, impozite, contribuții sociale).
Grupa E. Active circulante nete respectiv datorii curente
nete: (Active circulante + cheltuieli în avans) – (Datorii < de un an +
Subvenții pentru investiții)
Grupa F. Total active minus datorii curente: (Active
imobilizate + Active circulante nete – Venituri în avans)
Grupa G. Datorii ce trebuie plătite într-o periodă mai
mare de un an (credite bancare pe termen lung; împrumuturi din
emisiunea de obligațiuni, etc.)
Grupa H. Provizioane (Datorii cu valoare și exigibilitate
incertă)
Grupa I. Venituri în avans.
Grupa J. Capital și rezerve (capital propriu).
Subgrupa I. Capital social.
Postul 1. Capital subscris revărsat.
Postul 2. Capital subscris vărsat.
Subgrupa II. Prime de capital.
Subgrupa III. Rezerve din reevaluare.
Subgrupa IV. Rezerve.
Subgrupa V. Profitul sau pierderea reportat(ă)
Subgrupa VI. Profitul sau perderea exerciţiului financiar

Fiecare subgrupă cuprinde posturi corespunzătoare conținutului

elementelor ce o compun. Posturile reprezintă forma detaliată, analitică a
elementelor, ce exprimă poziția financiară a entității.

3.4. Forma de prezentare a informațiilor în bilanțul

contabil

Formele bilanțului exprimă schemele sau modelele de poziționare,

respectiv prezentare a informațiilor cu privire la active (A), datorii (D) și
capitaluri proprii (Cp), astfel încât acestea să fie cât mai vizibile în cadrul
analizelor economico-financiare efectuate de specialist și management.
Prin realizarea unei concilieri a concepțiilor economică, financiară și
juridică putem construi o schemă integrată, un model sau o formă de
reprezentare a structurilor bilanțiere în conformitate cu principiul dublei
reprezentări, al cărei consecință este bilanțul contabil.

69
 Dacă avem în vedere cele două ecuații considerate reprezentative
ale echilibrului patrimonial static reflectat de bilanț, respectiv:

Active (A) = Datorii (D) + Capitaluri proprii (Cp)

Capitaluri proprii (Cp) = Active (A) – Datorii (D)

putem elabora două forme, scheme sau modele:

 forma bilaterală sau cu două secțiuni, denumit bilanț orizontal
sau tablou care corespunde ecuației: A = D + Cp;
 forma unilaterală denumit bilanț vertical sau listă, conform cu
ecuația: Cp =A – D.
a) Bilanțul orizontal sau tablou își găsește aplicabilitate cu
precădere în cadrul lucrărilor de analiză economico-financiară, cu
character didactico-metodologic întrucât facilitează înțelegerea
echilibrului generat de fenomenele economice, evenimentele și
tranzacțiile ce s-au produs la un moment dat, prin prisma egalității dintre
utilizări (active) și sursele de finanțare (pasive), pozitionate distinct
astfel: în stânga activele, iar în dreapta datoriile și capitalurile proprii.
Este utilizat cu succes, atât de cei care se inițiază în domeniul
contabilitații, cât și de către cei care realizează lucrări complexe de
analiză economico-financiară. Bilanţul orizontal sau tablou corespunde
abordării bilanțului, ca procedeu al metodei contabilității.

a) Modelul (formatul, schema) de bilanţ orizontal

BILANŢ
la 31.XII.N mii lei
ACTIV PASIV
Denumire Sold Denumire Sold
structuri (Sume) Structuri (Sume)
A. ACTIVE IMOBILIZATE 20 D. DATORII CE TREBUIE 30
I. Imobilizări necorporale 4 PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ
1. Cheltuieli de constituire 1 DE UN AN
2. Cheltuieli de dezvoltare 3 1. Împrumuturi din emisiunea de -
. obligaţiuni inclusiv dobânzi
. 2. Avansuri încasate -
. 3. Împrumuturi bancare -
II. Imobilizări corporale 14 4. Furnizori 9
1. Terenuri 2 5. Salarii datorate 11
2. Construcţii 8 6. Contribuţii sociale datorate 1
3. Instalaţii tehnice (maşini, 4 7. Impozite, taxe datorate 2
utilaje) 8. Alte datorii comerciale şi 7
4. Mobilier şi alte active - financiare

70
 5. Avansuri şi imobilizări în curs -
III. Imobilizări financiare 2 E. ACTIVE CIRCULANTE NETE 56
1. Titluri de participare - RESPECTIV DATORII
2. Creanţe imobilizate 2 CURENTE NETE (B+C) – (D+I’)
. (90+0) – (30+4)
.
. F. TOTAL ACTIVE MINUS 76
B. ACTIVE CIRCULANTE 90 DATORII CURENTE
I. Stocuri 40 (A+E)
1. Materii prime şi materiale 20 (20 + 56)
2. Produse finite şi mărfuri 12
3. Avansuri pt. cumpărări de 8 G. DATORII CE TREBUIE 34
stocuri PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ
II. Creanţe 30 MAI MARE DE UN AN
1. Clienţi 16 (detaliere idem „D”)
2. Debitori diverşi 12
3. Alte creanţe 2 H. PROVIZIOANE -
III. Investiţii financiare pe termen 2
scurt I. VENITURI ÎN AVANS 6
1. Acţiuni proprii 2 - Subvenţii pentru investiţii 2
2. Acţiuni - - Venituri în avans 4
3. Obligaţiuni -
IV. Casa şi Conturi la bănci 18 J. CAPITAL ŞI REZERVE 40
1. Valori de încasat 2 I. Capital 10
2. Conturi curente la bănci 14 II. Prime de capital 2
3. Casa 2 III. Rezerve din reevaluare 2
C. CHELTUIELI ÎN AVANS - IV. Rezerve 6
V. Profitul sau pierderea reportat(ă) 10
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului 10
financiar -

Figura 3.2.

b) Bilanțul vertical sau lista este conceput în vederea facilitării

calculelor privind determinarea capitalurilor proprii sau a activului net
contabil, ca reprezentănd interesul rezidual sau drepturile acţionarilor în
activele entitaților. Ordonarea elementelor de activ, datorii și capitaluri
proprii, se face în mod succesiv, adică unele după altele, începând cu
activele, apoi datoriile și în final capitalurile proprii.
Forma de bilanț vertical sau listă, corespunde abordării bilanțului
ca situație financiară de sinteză și raportare financiară fiind utilizat în
practica contabilă din țara noastră, sumele fiind exprimate în lei. Este
modelul de bilanț impus de organismele de normalizare și reglementare
contabilă din țara noastră, elaborându-se dupa norme unitare și
publicându-se în Monitorul Oficial al României fiind una din situațiile
financiare obligatorii, pentru toate entitățile care organizează și conduc
contabilitate în partidă dublă.

71
 BILANŢ
la 31.XII.N mii lei
Denumire Sold
structuri (Sume)
A. ACTIVE IMOBILIZATE 20
I. Imobilizări necorporale 4
1. Cheltuieli de constituire 1
2. Cheltuieli de dezvoltare …
. … …
. … …
II. … …
III. … …
B. …
C. …
D. …
E. …
F. …
G. …
H. …
I. …
J. CAPITAL ŞI REZERVE 40
I .Capital 10
… …
… …
… …
VI. Profitul sau pierderea exerciţiului financiar 10
-
Figura 3.3.

În cadrul ambelor forme de bilanț, elementele sunt structurate pe:

grupe, subgrupe și posturi sau poziții bilanțiere, grupate după natură
(conținut economic) și ordonate după lichiditate - activele, respectiv
exigibilitate - datoriile și capitalurile proprii.

72
 3.5. Recunoașterea și gruparea veniturilor și a
cheltuielilor în contul de profit și pierdere

Veniturile și cheltuielile reprezintă elemente ale performanței

financiare fiind direct legate de capacitatea entității de a genera profit.
Performanța exprimă rezultatul, profitul sau pierderea ori
rentabilitatea resurselor investite, indicând punctele forte sau
vulnerabilitățile financiare ale entității, reflectate prin:
- efectele evenimentelor și ale tranzacțiilor, concretizate în
capacitatea entității de a genera beneficii economice viitoare, intrări nete
de numerar; denumite venituri.
- eforturile depuse sau utilizarea, consumul resurselor
disponibile, reflectând ieşiri de numerar (plăți) care încorporează
beneficii economice viitoare, denumite: cheltuieli.
Diferența dintre efecte (venituri) și eforturi (cheltuieli) exprimă
câștigul sau pierderea înregistrată în cursul perioadei din activitatea
desfașurată sau rezultatul perioadei (R.per).

+/- Rezultatul perioadei (R.per) =Venituri(V) - Cheltuieli (Ch)

Dacă V > Ch ═► Profit

Dacă V < Ch ═► Pierdere
Desprindem concluzia că elementele determinante ale contului de
profit si pierdere sunt: veniturile, cheltuielile și rezultatele perioadei.
Rezultatul perioadei obținut prin diferența dintre venituri si
cheltuieli, este inclus în capitalurile proprii astfel: creşterea acestora
semnificând profit, iar descreșterea pierderea perioadei:
V > Ch -> Profit ═► Majorarea capitalurilor proprii
V < Ch -> Pierdere ═► Micșorarea capitalurilor proprii

Astfel se creează legătura dintre bilanț și contul de profit și

pierdere prin rezultatul perioadei, ca element al capitalurilor proprii,
reprezintând o structură importantă a bilanțului contabil.

73
 3.5.1. Recunoașterea și gruparea veniturilor

În conformitate cu Cadrul General Conceptual internațional,

veniturile sunt recunoscute în Contul de profit și pierdere, atunci când se
poate evalua în mod fiabil o creștere a beneficiilor economice viitoare
determinate de:
- o creștere a valorii unui activ (înregistrarea de: creanțe,
încasări, producție, etc)
- o scădere a valorii unei datorii (diminuarea sau anularea de
datorii)
În conformitate cu Legea Contabilității nr. 82/1991 actualizată și
republicată, contabilitatea veniturilor se ține pe feluri de venituri după
natură sau sursă de proveniență, după caz.
 venituri din exploatare;
 venituri financiare;
 venituri extraordinare.
Veniturile din exploatare sunt aferente principalelor activități
generatoare de creșteri de active, respectiv diminuări de datorii provenind
din activități curente, normale, ce constituie obiectul de activitate
principal, precum și activități conexe acestuia.
Se cuprind în această categorie:
 venituri din vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor
executate și serviciilor prestate;
 venituri aferente stocurilor de produse;
 venituri din producția de imobilizări;
 venituri din subvenții de exploatare primite;
 venituri din anulări, diminuări sau ajustări de provizioane;
 alte venituri din exploatare.
Veniturile financiare apar ca o consecință a recompensării
utilizării activelor entității de către terți, fiind recunoscute în momentul în
care beneficiile economice asociate tranzacțiilor este posibil să determine
majorarea capitalurilor proprii și sa poată fi evaluate fiabil.
Pot fi incluse în această categorie:
 veniturile din imobilizări financiare;
 veniturile din investiții financiare pe termen scurt;
 veniturile din creanțe;
 veniturile din investiții financiare cedate;
 veniturile din diferențe favorabile de curs valutar;

74
  venituri din dobânzi și sconturi obținute;
 alte venituri financiare.
Veniturile extraordinare sunt reprezentate de evenimente și
tranzacții clar diferite de activitațile curente (de exploatare și financiare),
ce nu au caracter obișnuit, frecvent sau regulat, fiind întâmplătoare,
ocazionale și nu depind de voința noastră.
Un exemplu, în acest sens, ar fi creanțele înregistrate sau sumele
încasate de deținătorii de polițe de asigurare, ca urmare a producerii unor
calamități sau a altor riscuri asigurate.
În general, veniturile sunt recunoscute în contabilitate atunci
când:
 persoana juridică a transferat cumpărătorului riscurile și
avantajele care decurg din proprietatea asupra bunurilor (creanțe);
 s-a încasat contravaloarea bunurilor vândute (ex. în cazul
comerțului cu amănuntul);
 a fost obținută producția, au fost efectuate lucrările și
prestate serviciile, conform clauzelor contractuale;
 au fost înregistrate avantaje de primit de la terți.
Veniturile din dobânzi se recunosc periodic în mod proporțional,
pe măsura generării venitului, iar dividendele odată cu stabilirea
drepturilor investitorilor, atunci când este stabilit dreptul acționarului de a
le încasa.

3.5.2. Recunoașterea și structura cheltuielilor

În general, cheltuielile exprimă raporturi juridico-economice cu

privire la angajarea, utilizarea și plata resurselor în cadrul activității
desfășurate, indicând: sume de plătit, plăți, angajamente, consumuri, etc.
Recunoașterea cheltuielilor în contul de profit și pierdere se face
atunci când se poate evalua în mod fiabil o diminuare de beneficii
economice viitoare înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub
forma de:
- diminuări ale valorii activelor;
- creșteri ale valorii datoriilor.
Diminuarea valorii activelor sau creşterea datoriilor influențează
poziția financiară a entității prin reducerea capitalurilor proprii, ca
structură importantă a pasivelor entității.
Cheltuielile se grupează pe feluri, după natură sau destinație,
astfel:
 cheltuieli din exploatare;

75
  cheltuieli financiare;
 cheltuieli extraordinare.
Cheltuielile din exploatare sunt generate de principalele
consumuri, plăți, angajamente, etc, ale entității, fiind asociate activității
de bază, și alte cheltuieli conexe acesteia.
Se încadrează în această categorie cheltuielile cu materiile prime,
materialele, mărfurile, ambalajele, personalul, lucrările și serviciile
executate de terți, impozitele, taxele, contribuțiile sociale, despăgubirile,
penalitățile, donațiile, amortizările, ajustările de valoare ale activelor.
Cheltuielile financiare se referă la recompensarea terților pentru
utilizarea resurselor financiare ale acestora, ceea ce determină diminuări
ale beneficiilor economice și de capitaluri proprii. Au în vedere, în
principal:
- pierderi din creanțe legate de participații;
- cheltuieli privind investițiile financiare cedate;
- diferențe nefavorabile de curs valutar;
- dobânzi datorate, sconturi acordate și alte pierderi din creanțe de
natură financiară.
Cheltuielile extraordinare sunt reprezentate de evenimente și
tranzacții clar diferite de activitățile curente (de exploatare și financiare)
neavând caracter regulat, obișnuit sau frecvent, cum sunt: calamitățile
naturale, exproprierile de active și alte evenimente similare.
Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit și pierdere pe
baza asocierii directe dintre costurile implicate și obținerea elementelor
specifice de venit (principiul conectării costurilor la venituri).

3.6. Forme de prezentare a veniturilor și cheltuielilor

în contul de profit și pierdere

În contul de profit și pierdere sau situația veniturilor și a

cheltuielilor, elementele sunt grupate pe feluri după:
- natura și sursa sau proveniența veniturilor;
- natura și destinația cheltuielilor.
Se cunosc două criterii de grupare a cheltuielilor, veniturilor și
rezultatelor, respectiv:
 după natură, ținând cont de natura activității din care
provin: exploatare, financiară, extraordinară;
 după destinație, având în vedere funcțiile principale ale
entității: producție, desfacere, administrație, etc.

76
 Formatul, modelul sau schema pe care o poate îmbrăca
contul de profit și pierdere poate fi:
 formatul orizontal sau tabelar cu dezvoltarea cheltuielilor,
veniturilor și rezultatelor pe coloane distincte fiind denumită și forma
„cont”;
 formatul vertical, denumită și forma „listă”, care
presupune prezentarea informațiilor cu privire la venituri cheltuieli și
rezultate în mod succesiv, pentru fiecare activitate sau funcție importantă
a entității.
Formatul contului de profit și pierdere adoptat de practica
contabilă din România este cel de „listă”, cu gruparea cheltuielilor,
veniturilor și rezultatelor dupa natură.
Avantajul acestui format sau model este dat de posibilitatea
determinării rezultatului exercițiului în trepte, astfel:
Rezultatul din exploatare (R.expl.) = Venituri din exploatare –
Cheltuieli din exploatare;
Rezultatul financiar (R.finc.) = Venituri financiare – Cheltuieli
financiare;
Rezultatul curent (R.c.) =Rezultatul din exploatare + Rezultatul
financiar;
Rezultatul extraordinar (R.extr.) = Venituri extraordinare –
Cheltuieli extraordinare;
Rezultatul brut (R.b.) sau Contabil (R.ctb.) = Rezultatul curent +
Rezultatul extraordinar;
Rezultatul net (R.net.) = Rezultatul brut (R.ctb.) – Impozit pe
profit (sau venit la microîntreprinderi)
Formatul tabelar sau orizontal, într-o forma simplificată, se prezintă
astfel: (exemplu ipotetic)

Indicatori Venituri Cheltuieli Rezultat

1. Venituri din exploatare 100.000  -  -
2. Cheltuieli din exploatare  - 80.000  -
I. Rezultat din exploatare  -  - 20.000
1. Venituri financiare 50.000  -  -
2. Cheltuieli financiare  - 40.000  -
II. Rezultat financiar    - 10.000
III. Rezultat curent (20000 +
10000)  -  - 30.000
1. Venituri extraordinare 10.000  -  -

77
 Indicatori Venituri Cheltuieli Rezultat
2. Cheltuieli extraordinare  - 4.000  -
IV. Rezultat extraordinar  -  - 6.000
V. Rezultat brut (contabil)
(30.000 + 6.000)  -  - 36.000
VI. Impozit pe profit
(în acest caz, Rb = R.impozabil =
=36.000 x 16%)  -  - 5.760
VII. Rezultatul net (36.000 – 5.760)  -  - 30.240
Figura 3.4.

Formatul listă sau vertical al contului de profit și pierdere, într-o

formă simplificată, se prezintă conform exemplului următor: (ipotetic)

Indicatori Exercițiul
  N -1 N
Cifra de afaceri netă (venituri din vânzarea 150.00
produselor și a mărfurilor) 100.000 0
Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse (variația stocurilor) 20.000 30.000
120.00
Producția imobilizată 80.000 0
Alte venituri din exploatare 30.000 20.000
320.00
I. Venituri din exploatare - total 230.000 0
270.00
II. Cheltuieli din exploatare - total 200.000 0
Rezultatul din exploatare ( I - II) 30.000 50.000
- Profit (I > II) 30.000 50.000
- Pierdere (I < II) - -
III. Venituri financiare - total (venituri din 50.000 40.000
dobânzi, sconturi, diferențe curs, etc.)
IV. Cheltuieli financiare - total (cheltuieli cu
dobânzile, sconturile, diferențe curs, etc.) 40.000 20.000
Rezultatul financiar (III - IV) 10.000 20.000
-Profit (III > IV) 10.000 10.000
-Pierdere (III < IV) - -
Rezultatul curent (I + III - II - IV) 40.000 70.000

78
 Indicatori Exercițiul
  N -1 N
- Profit (I + III) > (II + IV) 40.000 70.000
-Pierdere (I + III) < (II = IV) - -
V. Venituri extraordinare (prime de
asigurare încasate) 10.000 10.000
VI. Cheltuieli extraordinare (exproprieri de
active, calamitati naturale, etc.) 5.000 17.000
Rezultatul extraordinar (V - VI) 5.000 -7.000
370.00
VII. Venituri totale (I + III + V) 290.000 0
307.00
VIII. Cheltuieli totale (II + IV + VI) 245.000 0
Rezultatul brut (VII - VIII) 45.000 63.000
- Profit (VII > VIII) 45.000 63.000
- Pierdere (VII < VIII) - -
IX. Impozit pe profit
(R impozabil x cota de impozitare) 7.200 10.080
X. Rezultatul net al exercițiului (VII - VIII) -
IX 37.800 52.920
- Profit 37.800 52.920

- Pierdere - -
Figura 3.5.

Standardele Internaționale de Raportare Financiară prevăd că

Situațiile financiare trebuie să prezinte fidel performanța financiară, prin
evidențierea tuturor elementelor de venituri și cheltuieli, recunoscute într-
o perioadă astfel:
a) într-o singură situație a rezultatului global
sau
b) în două situații:
- o situație care să prezinte componentele de profit sau pierdere
(situația individuală a veniturilor și cheltuielilor).
- o situație care începe cu profitul sau pierderea și care prezintă
alte elemente ale rezultatului global (situația rezultatului
global).
Entitățile pot prezenta componentele altor elemente ale
rezultatului global, fie fără efecte fiscale aferente, fie înainte de efectele

79
fiscale aferente, evidenţând o sumă pentru valoarea agreată a impozitului
pe profit, aferent acelor componente.
Atunci când entitățile utilizează forma de prezentare (clasificarea,
metoda) după natură a veniturilor și cheltuielilor recunoscute în contul de
profit și pierdere vor prezenta informaţii privind: veniturile din vânzări,
veniturile aferente stocurilor de produse şi produse în curs de execuție,
cheltuielile cu materiile prime și consumabilele utilizate, cheltuielile cu
beneficiile angajaților, cheltuielile cu amortizarea și deprecierea; alte
venituri şi alte cheltuieli, precum și profitul înainte de impozitare.
Dacă se utilizează metoda de analiză, forma de prezentare sau
clasificare după „destinație” sau metoda „costului vânzărilor” aceasta
va cuprinde venituri, costul vânzărilor, profitul brut, alte venituri, costul
de distribuție (desfacere), cheltuieli administrative, alte cheltuieli și
profitul înainte de impozitare.
Alegerea metodei de prezentare a informațiilor (după natură sau
după destinație) depinde de factorii istorici, respectiv de specificul
activității, conducerile entităților trebuind să aleagă metoda cea mai
relevantă, exactă și fiabilă. Atunci când s-a optat pentru clasificarea după
destinație a cheltuielilor se impune prezentarea unor informații
suplimentare privind deprecierea, amortizarea și beneficiile angajaților.
În România, s-a ales metoda de clasificare după natură în contul de profit
și pierdere (situația veniturilor și a cheltuielilor), iar clasificarea după
destinație se prezintă în notele explicative la situațiile financiare - Nota 4.
Analiza rezultatului din exploatare.

3.7. Ecuațiile poziției și performanțelor financiare

În conformitate cu principiile dublei reprezentări, patrimoniul

(averea) oricărei entitați este privită ca un întreg sau tot unitar, sub dublu
aspect:
- al utilizării, folosinței sau destinației economice pentru care se
folosește conceptul generic de active (A);
- al sursei, provenienței sau originii pentru care se folosește
conceptul generic de pasive (P) reprezentate prin: datorii (D) și
capitaluri proprii (Cp).
Acest principiu exprimă forma statică (la un moment dat) a
patrimoniului; însă averea unei entități este influențată de la o perioadă la
alta de fenomene economice, evenimente și tranzacții care determină
modificări ale valorii structurilor bilanțiere. Indiferent de natura
fenomenelor economice aflate în interacțiune (cauză-efect), orice mișcare

80
care afectează un element bilanțier este însoțită de o mișcare de valoare
egală, a unuia sau mai multor elemente, astfel încât ecuația de echilibru
A = D + Cp se menține în permanență.
Fenomenele economice pot determina modificări ale celor trei
componente mari ale bilanțului, respectiv: active, datorii și capitaluri
proprii. Influența veniturilor și a cheltuielilor ca structuri ale contului de
profit și pierderi se translatează asupra bilanțului, prin intermediul
capitalurilor proprii, în sensul majorării acestora (+Cp), atunci când
veniturile sunt mai mari decât cheltuielile (profit), respectiv în sensul
diminuării (-Cp), atunci când veniturile sunt mai mici decât cheltuielile
(pierdere).
Ecuația bilanțieră: A = Cp + D poate fi detaliată în funcție de
structura capitalurilor proprii astfel:
A = (Cp’ + Rex) + D, unde Cp’ reprezintă capitalurile proprii – altele
decât rezultatul exercițiului (Rex)

Ecuația bilanțieră poate fi scrisă astfel:

A = [Cp’ + (V – Ch) ] + D
sau
A = (Cp’ +/- Rex ) + D

Fenomenele economice, evenimentele și tranzacțiile pot genera

modificări asupra structurilor bilanțiere fără a afecta rezultatul
exercițiului, dar pot influența și rezultatul exercițiului (performanța
financiară). În acest sens, putem identifica două mari categorii de
modificări ale poziției financiare:
1. Modificări ale poziției financiare (fără a afecta rezultatul
exercițiului).
2. Modificări ale poziției financiare și a performanței financiare
(care afectează și rezultatul exercițiului).

3.7.1. Modificări ale poziției financiare

Prima categorie de modificări, care nu determină influențarea

nivelului rezultatului exercițiului, se prezintă în cele ce urmează, astfel:
- Permutative, în sensul că se modifică fie numai activele; fie
numai datoriile; fie numai capitalurile proprii, adică numai unul din cei
trei termeni ai ecuației bilanțiere A = D + Cp, ceilalți termeni rămânând
neschimbați, iar modificările sunt de sens opus, adică dacă crește un

81
element din cadrul unei structuri (A, D, Cp), va scădea alt element (sau
elemente) ce aparține aceleiași structuri, cu aceeași valoare.
Exemplu: Dacă crește un element de datorii cu suma X, va scădea
concomitent unul sau mai multe elemente tot de datorii, cu aceeași sumă
X. Modificările permutative păstrează egalitatea bilanțieră anterioară,
influențate fiind doar structurile componente; totalul nemodificându-se.
- Concomitente bifactoriale, în sensul modificării cu aceeași
valoare și în același sens matematic dacă elementele se situează unul în
stânga. altul în dreapta semnului egal al ecuației A = D + Cp, și în sensul
opus dacă modificarea produce influențe asupra ambilor termeni din
partea dreaptă a egalității bilanțiere (D și Cp).
Exemplu: dacă crește un element de activ, va crește cu aceeași
valoare fie un element de datorii, fie de capitaluri proprii, fie ambele dar
de aceeași valoare. În schimb, dacă se va modifica un element de datorie
în sensul creșterii aceasta va fi însoțită de o modificare în sensul
micșorării unui element de capitaluri proprii cu aceeși valoare (și invers).
Modificările concomitente determină creșterea sau micșorarea
valorii egalității bilanțiere, aceasta menținându-se în permanență.
- Concomitente multifactoriale, în sensul creșterii sau scăderii
activelor cu suma X și majorarea/diminuarea parțială a datoriilor cu suma
X1, majorarea/diminuarea parțială cu suma X2 a capitalurilor proprii, cu
suma Xi a unui alt element de datorii sau capitaluri proprii (X 1 + X2 + ... +
Xi = X)
Pentru a analiza influența fenomenelor economice, evenimentelor
și tranzacțiilor asupra patrimoniului (averii) reflectat la un moment dat
prin bilanț, se consideră un bilanț inițial (de exemplu: X la sfârșitul
anului N care corespunde cu începutul anului N + 1), iar apoi în funcție
de operațiunile ce au avut loc, se întocmesc bilanțuri succesive, pentru
care vom prezenta ecuațiile bilanțiere generate.
Astfel, vom nota cu: A – activul, D – datoriile, Cp – capitalurile
proprii și cu X - suma sau valoarea cu care se modifică elementele
bilanțiere ca urmare a fenomenelor economice. Ecuațiile posibile,
pornind de la ecuația fundamentală a bilanțului în forma tablou sau
orizontal sunt:
Modificări permutative:
a) A + X – X = D + Cp
Exemplu: Se transferă numerarul din casierie în contul curent de
la bancă. Ambele elemente influențate sunt în activ. Astfel crește contul
curent cu suma X și concomitent scade valoarea numeralului din caserie
cu aceeași sumă X, valoarea activului nu se modifică.
b) A = ( D + X – X ) + Cp
82
 Exemplu: În baza unui contract cu banca finanțatoare (linie de
credit) se stinge datoria față de un furnizor pe seama unui credit de cont
curent. Ambele elemente influențate sunt de natura datoriilor. Astfel va
crește datoria față de bancă, dar va scădea datoria față de furnizor cu
aceeași sumă, valoarea datoriilor nu se modifică.
c) A = D + ( Cp + X – X)
Exemplu: Pe seama rezultatului net reportat (profit) se majorează
capitalul social al entității. Atât profitul reportat, cât și Capitalul social
sunt elemente de Capital propriu. Astfel va crește valoarea Capitalului
social cu suma X și va scădea cu aceeași sumă valoarea rezultatului
(profitului) reportat.
Modificări concomitente bifactoriale:
d) (A + X ) = ( D + X ) + Cp.
Exemplu: Achiziția de mărfuri pe bază de credit comercial (plată
ulterioară) de la furnizori. Mărfurile sunt elemente de activ, iar furnizorii
de datorii. Va crește cu aceeași sumă X, atât stocul de mărfuri, cât și
datoriile față de furnizori.
e) ( A + X ) = D + ( Cp + X )
Exemplu: Majorarea Capitalului social. Se înregistrează dreptul
entității de a pretinde aporturile promise și asumate de către asociați sau
acționari, care este un drept de creanță prezentat în activ, pe de o parte, și
sursa de finanțare pusă la dispoziția entității de către proprietari -
capitalul social prezentat în Capitaluri proprii.
f) ( A – X ) = ( D – X ) + Cp.
Exemplu: Achitarea din casierie a salariilor datorate personalului.
Casa (disponibilul din casierie) este un element de activ, iar salariile
datorate un element de datorii. Astfel elementul Casa se va micșora cu
suma X, iar elementul Salarii datorate se va micșora cu aceeași sumă X.
g) (A – X) = D + (Cp – X)
Exemplu: La lichidarea unei entități se restituie unui acționar un
mijloc de transport care a fost adus ca aport la Capitalul social. Mijlocul
de transport este un element de activ, iar Capitalul social este un element
de Capitaluri proprii. Astfel, atât elementul Mijloc de transport cât și
elementul Capital social se vor diminua cu suma X.
h) A = (D – X) + (Cp + X)
Exemplu: În baza acceptului dat de un creditor (furnizor care
deține un drept sau o creanță) se convertesc datoriile față de acesta în
titluri de Capital social. Furnizorii sunt element de datorii, iar Capitalul
social element de Capitaluri proprii. Astfel elementul Furnizori va
scădea cu suma X, iar elementul Capital social va crește cu suma X.
i) A = (D + X) + (Cp – X)
83
 Exemplu: În baza deciziei Adunării Generale a Acționarilor se
repartizează o parte din rezultatul reportat (profit) la dividende.
Dividendele cuvenite acționarilor sunt element de datorii, iar rezultatul
reportat element de Capital propriu. Astfel va crește datoria față de
acționari cu suma X și va scădea valoarea Capitalurilor proprii cu aceeași
sumă X.
Modificări concomitente multifactoriale:
j) (A + X) = (D + X1) + (Cp + X2); X1 + X2 = X
Exemplu: În vederea creșterii disponibilităților din Contul curent
se realizează un împrumut din emisiunea de obligațiuni cu încasare
imediată, iar pentru diferență se emit noi acțiuni care se încasează imediat
majorându-se Capitalul social. Contul curent este un element de activ,
împrumuturile din emisiunea de obligațiuni element de datorii, iar
Capitalul social de Capital propriu. Astfel elementul Cont curent se va
majora cu suma X; Împrumuturile din emisiunea de obligațiuni se va
majora cu o parte din suma X (X1), iar cu diferența (X2) se va majora
Capitalul social (X1 + X2) = X.
k) (A – X) = (D – X1) + (Cp – X2); X1 + X2 = X
Exemplu: La lichidarea entității se achită din contul curent
datoria față de lichidator (X1) și se restitue acționarilor aportul la capital
în numerar (X2). Contul curent este un element de activ, obligația
înregistrată față de acționari reperezintă datorii, iar Capitalul social este
inclus Capitalurilor proprii. Astfel Contul curent se va micșora cu suma
X, datoriile cu X1, iar Capitalul social se va micșora cu suma X2. (X1 +
X2 = X)

3.7.2. Modificări ale poziției financiare și a

performanței financiare

Influența veniturilor și cheltuielilor se regăsesc în bilanț prin:

creșterea capitalurilor proprii, atunci când evenimentele și tranzacțiile
economico-financiare determină recunoașterea veniturilor, respectiv
micșorarea capitalurilor proprii atunci când evenimentele și tranzacțiile
economico-financiare au drept consecință recunoașterea cheltuielilor.
Având în vedere că veniturile reprezintă creșteri curente ale
beneficiilor economice care pot fi recunoscute fie ca urmare a creșterii
valorii activelor (a), fie ca o diminuare a datoriilor (b), iar cheltuielile
reprezintă reduceri în perioada curentă a beneficiilor fie ca o consecință a
scăderii valorii activelor (c), fie ca o creștere a datoriilor (d), putem

84
constata existența a patru tipuri de modificări ale poziției și performanței
financiare.
a) A+X = (Cp’ + Rex +X) + D
Exemplu: Se obține de către o entitate un utilaj realizat prin
eforturi proprii. Se modifică valoarea echipamentelor tehnologice din
activ în sensul creșterii cu suma respectivă (X) – valoare dată de
totalitatea costurilor directe și indirecte legate de obținerea activelor, iar
pe de altă parte, se recunoaște venitul din producția de imobilizări care
determină creșterea rezultatului exercițiului cu efect direct de majorare a
capitalurilor proprii (+X).
b) A = (Cp’ + Rex +X) + (D – X)
Exemplu: Se primește o reducere financiară de către o entitate de
la un furnizor al său ca urmare a plății realizate înainte de data scadentă.
Se modifică valoarea datoriilor comerciale față de furnizori cu reducerea
primită (X), iar pe de altă parte, se recunoaște venitul financiar care
determină creșterea rezultatului exercițiului cu afectarea capitalurilor
proprii în sensul majorării acestora (+X).
c) A-X = (Cp’ + Rex - X) + D
Exemplu: Se înregistrează consumul de materii prime de către o
entitate economică pe baza bonului de consum. Se modifică valoarea
stocurilor de natura materiilor prime din activ în sensul scăderii acestora
cu valoarea lor (X) și, concomitent, se recunoaște consumul de resurse
materiale prin creșterea cheltuielilor cu materii prime care determină
diminuarea rezultatului exercițiului cu efect direct de scădere a
capitalurilor proprii (-X).
d) A = (Cp’ + Rex - X) + (D+X)
Exemplu: Se înregistrează salariile datorate personalului conform
statului de plată a salariilor. Se reflectă o creștere a datoriilor față de
personal - datorii în sensul creșterii acestora cu suma salariilor brute (X)
și, concomitent, se recunoaște efortul entității prin creșterea cheltuielilor
cu personalul care determină diminuarea rezultatului exercițiului cu efect
de scădere a capitalurilor proprii (-X).
În concluzie, putem afirma că modificările produse de fenomenele
economice, evenimente și tranzacții asupra structurilor bilanțiere sunt:
simultane, instantanee și permanente. Modificările pot influența atât
structuri ale bilanțului, cât și ale contului de profit și pierderi (situația
veniturilor și cheltuielilor), în condițiile menținerii egalității A = D + Cp.
Întocmirea de bilanțuri succesive în formă orizontală (tablou)
pentru a analiza fenomenele economice, prezintă interes doar din rațiuni
metodologice și didactico-pedagogice în sensul înțelegerii bilanțului ca
procedeu al metodei contabilității, în practica economică nefiind
85
justificată și nici eficientă, utilizându-se ca formă de bilanț cel vertical
sau listă, care exprimă cel mai bine poziția financiară a entității în relație
cu mediul extern și intern.
3.8. Exemple privind modificarea poziţiei financiare
şi a performanţelor întreprinderii reflectate cu ajutorul
bilanţului contabil

Prin exemplele ce urmează dorim să demonstrăm afirmaţiile din

paragraful precedent întocmind bilanţuri succesive (după fiecare
operaţiune) evidenţiind astfel modificările structurilor bilanţiere generate
de evenimentele şi tranzacţiile ce grupează cele nouă înregistrări
fundamentale prezentate.
Din raţiuni didactice structurile bilanţiere avute în vedere
reflectă posturi individualizate ca elemente distincte (chiar conturi) şi nu
categorii generalizate aşa cum se prezintă în bilanţul propriu – zis (ca
situaţie financiară de sinteză).

Aplicaţii:
Considerăm că Societatea Comercială „Conta Pro” SA prezintă la
începutul exerciţiului financiar „N” următorul bilanţ contabil:

Bilanţ
la 31. XII N-1 mii lei

Activ (A) Pasiv (P) (D + Cp)

Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 30.000
transport
Produse finite 30.000 Credite bancare 45.000
Clienţi 2.000 Capital social vărsat 75.000
Casa 1.000 Rezerve 5.000
Conturi la bănci 14.000 Rezultatul 9.000
exerciţiului (Profit)
- - Rezultat reportat 6.000
(profit)
Total 170.000 Total 170.000
Figura 3.6.

86
 În cursul exerciţiului financiar „N” considerăm că au fost
înregistrate următoarele evenimente şi tranzacţii (operaţiuni economico –
financiare) care au determinat modificări ale poziţiei financiare şi ale
performanţelor societăţii:

Operaţia 1. În data de 05.01.N s-au ridicat din contul de la bancă

numerar în valoare de 5.000 lei.
Această operaţiune determină modificări doar în structura
elementelor de activ:
- scade disponibilul de la bancă cu 5.000 lei
- creşte disponibilul din casă cu suma de 5.000 lei.
Ecuaţia bilanţieră este: A + X – X = D + Cp; X = 5.000 lei
În urma operaţiunii bilanţul se prezintă astfel:

Bilanţ mii lei

A la 05.01.N P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 30.000
transport
Produse finite 30.000 Credite bancare 45.000
Clienţi 2.000 Capital social vărsat 75.000
Casa 6.000 Rezerve 5.000
Conturi la bănci 9.000 Rezultatul 9.000
exerciţiului (Profit)
- - Rezultat reportat 6.000
(profit)
Total 170.000 Total 170.000
Figura 3.7.

Operaţia 2. În data de 12.01.N se achită datoriile faţă de un

furnizor ajuns la scadenţă în sumă de 10.000 lei prin linia de credit pusă
la dispoziţie de bancă.
Operaţiunea determină modificări doar în structura datoriilor:
- scade datoria faţă de furnizori cu suma de 10.000 lei.
- creşte datoria faţă de instituţia de credit (bancă) cu suma de
10.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A = (D + X – X) + Cp
Bilanţul se prezintă astfel:

87
 Bilanţ
la 12. 01. N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 20.000
transport
Produse finite 30.000 Credite bancare 55.000
Clienţi 2.000 Capital social vărsat 75.000
Casa 6.000 Rezerve 5.000
Conturi la bănci 9.000 Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
- - Rezultat reportat 6.000
(profit)
Total 170.000 Total 170.000
Figura 3.8.
Operaţia 3. În data de 15.01.N AGA decide majorarea rezervelor
pe seama rezultatului reportat cu suma de 2.000 lei.
Operaţiunea determină modificări numai în structura
capitalurilor proprii:
- scade rezultatul reportat cu 2.000 lei
- se majorează rezervele social cu 2.000 lei.
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A = D + Cp + X – X)
Bilanţul se prezintă astfel:
Bilanţ
la 15. 01. N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 20.000
transport
Produse finite 30.000 Credite bancare 55.000
Clienţi 2.000 Capital social vărsat 75.000
Casa 6.000 Rezerve 7.000
Conturi la bănci 9.000 Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
- - Rezultat reportat 4.000
(profit)
Total 170.000 Total 170.000
Figura 3.9.

88
 Operaţia 4. În data de 17.01.N se achiziţionează Materii prime
finite în valoare de 10.000 lei.
Operaţia determină modificări în structura activelor şi ale
datoriilor:
- creşte stocul de Materii prime cu 10.000 lei
- cresc datoriile faţă de furnizori cu 10.000 lei.
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A + X = (D + X) + Cp
Bilanţul se prezintă astfel:

Bilanţ mii lei

A la 17.01.N P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 30.000
transport
Materii Prime finite 10.000 Credite bancare 55.000
Produse finite 30.000 Capital social vărsat 75.000
Clienţi 2.000 Rezerve 7.000
Casa 6.000 Rezultatul 9.000
exerciţiului (Profit)
Conturi la bănci 9.000 Rezultat reportat 4.000
(profit)
Total 180.000 Total 180.000
Figura 3.10.

Operaţia 5. În data de 18.01.N se achită din casierie datorii faţă

de furnizori în sumă de 5.000 lei.
Operaţia determină modificări în structura activelor şi ale
datoriilor:
- scade disponibilul din casierie cu 5.000 lei
- se diminuează datoria faţă de furnizori cu 5.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A – X = (D – X) + Cp
Bilanţul se prezintă astfel:

89
 Bilanţ
la 19.01.N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 60.000 Furnizori 25.000
transport
Materii Prime finite 10.000Credite bancare 55.000
Produse finite 30.000Capital social vărsat 75.000
Clienţi 2.000Rezerve 7.000
Casa 1.000Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
Conturi la bănci 9.000 Rezultat reportat (profit) 4.000
Total 175.000 Total 175.000
Figura 3.11.

Operaţia 6. În data de 20.01.N AGA decide subscrierea de noi

aporturi în natură(mijloace de transport) în sumă de 40.000 lei prin care
se majorează capitalul social.
Operaţiunea determină creşterea activelor şi capitalurilor proprii:
- se înregistrează majorarea flotei de mijloace de transport cu
suma de 40.000 lei
- se evidenţiază majorarea capitalului social cu suma de 40.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A + X = D + (Cp + X)
Bilanţul se prezintă astfel:
Bilanţ
la 20.01.N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de transport 100.000 Furnizori 25.000
Materii Prime finite 10.000 Credite bancare 55.000
Produse finite 30.000 Capital social vărsat 115.000
Clienţi 2.000 Rezerve 7.000
Casa 1.000 Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
Conturi la bănci 9.000 Rezultat reportat (profit) 4.000
Total 215.000 Total 215.000
Figura 3.12.

90
 Operaţia 7. În data de 22.01.N Un asociat decide să se retragă.
Astfel se înregistrează restituirea (retragerea) unei părţi din aporturile la
capital, de către acţionar în sumă de 8.000 lei.
Operaţiunea determină diminuări ale activelor şi ale capitalurilor
proprii:
- se diminuează disponibilităţile din contul curent cu suma de
8.000 lei
- se reduce capitalul vărsat cu suma de 8.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A – X = D + (Cp – X)
Bilanţul se prezintă astfel:

Bilanţ mii lei

A la 22.01.N P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 100.000 Furnizori 25.000
transport
Materii Prime finite 10.000Credite bancare 55.000
Produse finite 30.000Capital social vărsat 107.000
Clienţi 2.000Rezerve 7.000
Casa 1.000Rezultatul 9.000
exerciţiului (Profit)
Conturi la bănci 1.000 Rezultat reportat 4.000
(profit)
Total 207.000 Total 207.000
Figura 3.13.

Operaţia 8. În data de 24.01.N Se înregistrează acordul băncii de

a transforma o parte a datoriilor societăţii în titluri de capital majorându-
se capitalul cu suma de 20.000 lei, banca devenind astfel acţionar al
societăţii.
Operaţiunea determină diminuarea datoriilor (creditelor) şi
majorarea capitalului social:
- se diminuează valoarea creditelor bancare în sumă de 20.000 lei
- se majorează capitalul social cu 20.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A = (D – X) + (Cp + X)
Bilanţul se prezintă astfel:

91
 Bilanţ
la 24.01.N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 100.000 Furnizori 25.000
transport
Materii Prime finite 10.000 Credite bancare 35.000
Produse finite 30.000 Capital social vărsat 127.000
Clienţi 2.000 Rezerve 7.000
Casa 1.000 Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
Conturi la bănci 1.000 Rezultat reportat (profit) 4.000
Total 207.000 Total 207.000
Figura 3.14.

Operaţia 9. În data de 31.01.N AGA decide repartizarea

profitului reportat la dividende în sumă de 4.000 lei.
Operaţiunea determină diminuarea capitalurilor proprii
concomitent cu creşterea datoriilor privind dividendele de plată:
- se diminuează rezultatul reportat cu suma de 4.000 lei
- cresc datoriile privind dividendele de plată cu suma de 4.000 lei
Ecuaţia bilanţieră este de forma: A = (D + X) + (Cp – X)
Bilanţul se prezintă astfel:
Bilanţ
la 31.XII.N mii lei
A P
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
(Sold) (sold)
Mijloace de 100.000 Furnizori 25.000
transport
Materii Prime finite 10.000 Dividende de plată 4.000
Produse finite 30.000 Credite bancare 35.000
Clienţi 2.000 Capital social vărsat 127.000
Casa 1.000 Rezerve 7.000
Conturi la bănci 1.000 Rezultatul exerciţiului 9.000
(Profit)
- - Rezultat reportat (profit) -
Total 207.000 Total 207.000
Figura 3.15.

92
Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Definiţi bilanţul contabil.

2. Care sunt principalele abordări ale bilanţului contabil? Explicaţi-
le.
3. Care sunt principalele trăsături ale bilanţului contabil?
4. Explicaţi funcţiile bilanţului.
5. Ce este recunoaşterea în domeniul contabilităţii şi care sunt
condiţiile (criteriile) cumulative de recunoaştere a activelor,
datoriilor, veniturilor şi cheltuielilor în situaţiile financiare anuale
conform Cadrului General Conceptual?
6. Ordonarea elementelor de activ în bilanţ se face în funcţie de:
a) exigibilitate în ordine crescătoare;
b) lichiditate în ordine crescătoare;
c) lichiditate în ordine descrescătoare;
d) exigibilitate în ordine descrescătoare.
7. Gruparea datoriilor (pasivelor) în bilanţ se face după:
a) natură şi lichiditate;
b) lichiditate şi exigibilitate;
c) natură şi sursă sau provenienţă;
d) natură şi destinaţie sau folosinţă.
8. Forma (modelul) de bilanţ listă (vertical) corespunde ecuaţiei:
a) A = D + Cp;
b) A = D – Cp;
c) Cp=A + D;
d) Cp=A – D.
9. Conform reglementărilor în vigoare, gruparea cheltuielilor în
Contul de profit şi pierderi se face pe feluri după:
a) natură sau destinaţie;
b) natură sau sursă;
c) exigibilitate;
d) lichiditate.
10. Care este ecuaţia de echilibru a bilanţului contabil în forma
orizontală care stă la baza analizei influenţei fenomenelor
economice asupra patrimoniului (averii) entităţilor?
a) A = D – Cp;
b) A – D = Cp;
c) A – Cp = D;
d) A = D + Cp.

93
11. În baza următoarelor informaţii întocmiţi bilanţul în forma
orizontală (tablou):
- Construcţii 500.000 lei
- Mărfuri 100.000 lei
- Furnizori 300.000 lei
- Clienţi 100.000 lei
- Casa 50.000 lei
- Conturi la bănci 150.000 lei
- Salarii 300.000 lei
- Credite bancare 90.000 lei
- Capital social 200.000 lei
- Rezerve din profitul net 10.000 lei
12. Pornind de la bilanţul obţinut la problema anterioară (11),
întocmiţi bilanţuri succesive, cu prezentarea ecuaţiei bilanţiere
aferente, pentru următoarele operaţiuni:
a) Se achiziţionează mărfuri de la furnizori în valoare de
150.000 lei.
b) Se încasează un client în contul curent la bancă în sumă de
80.000 lei.
c) Se achită din contul curent un furnizor în valoare de
100.000 lei.
d) Se transferă din casierie în contul curent la bancă suma de
40.000 lei.
e) Se achită salariile personalului din casierie în sumă de
8.000 lei.
f) Se majorează capitalul social pe seama rezervelor din
profitul net cu suma de 5.000 lei.

94
 CAPITOLUL 4

CONTUL CONTABIL

4.1. Necesitatea, definirea şi conţinutul economic al

contului

Contabilitatea24 trebuie să asigure cunoaşterea de către factorii de

decizie din entitate, zilnic, atât a existenţelor elementelor patrimoniale, a
situaţiei economico-financiare la un moment dat, cât şi a modificărilor
care s-au produs în volumul sau structura elementelor de activ, a
datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor şi cheltuielilor.
Bilanţul contabil prezintă situaţia întregului patrimoniu al
entităţii, la un moment dat, dar nu permite urmărirea completă,
neîntreruptă, a modificărilor la care sunt supuse elementele de activ,
datoriile, capitalurile proprii, veniturile şi cheltuielile unei entităţi ca
urmare a evenimentelor şi tranzacţiilor.
În cadrul entităţii, zilnic se produc numeroase tranzacţii şi operaţii
economice, iar întocmirea bilanţului după fiecare tranzacţie sau operaţie
ar fi greu de realizat. Chiar dacă reuşim să întocmim un nou bilanţ după
fiecare tranzacţie sau operaţie, acesta prezintă doar existenţele
elementelor de activ şi de pasiv, la momentul respectiv.
Pentru reflectarea existenţelor iniţiale, creşterilor, diminuărilor,
intrărilor, ieşirilor şi existenţelor finale ale fiecărui element parimonial, în
mod permanent, a fost conceput un alt procedeu al metodei contabilităţii,
numit cont.
Contul contabil este un procedeu specific metodei contabilităţii
care permite evidenţierea mişcărilor şi transformărilor survenite în
cadrul fiecărui element patrimonial, în mod permanent, precum şi
existenţele acestora, la un moment dat.
Contul are rolul nu numai de a ţine „socoteala scrisă” 25 a unui
bun, sursă sau proces economic, ci şi de a ordona şi sistematiza
informaţiile cu privire la acestea, potrivit principiilor specifice metodei
contabilităţii.
24
Notă: Acest capitol are la bază lucrarea: D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Bazele
contabilităţii, Ed. Mirton, Timişoara, 2005.
25
Provine de la „cuvântul compte din limba franceză sau conto din limba italiană” – M.
Epuran, V. Băbăiţă – Teoria generală a contabilităţii, Editura. Mirton, 2000, pag. 140.

95
 Ca procedeu şi în acelaşi timp tehnică, model şi instrument de
lucru, contul a fost gândit şi elaborat în baza unei metode fundamentale,
preluată din ştiinţele fundamentale ale omenirii: metoda, regula sau
formula balanţei.
Pornind de la această metodă, care presupune că existentele
iniţiale plus intrările unui element patrimonial sunt egale cu existenţele
finale plus ieşirile aceluiaşi element patrimonial, a fost creată o formă
schematică (grafică) a contului, sub forma unei balanţe aflate în echilibru
sau sub forma literei „T”.

Existente iniţiale + Intrări = Existenţele finale + Ieşiri

═► Existente iniţiale + Intrări – Ieşiri = Existenţele finale

sau
═► Existente iniţiale + Intrări – Existenţele finale = Ieşiri

D Conturi de ACTIV C D Conturi de PASIV C

Existent iniţial Existent iniţial
Ieşiri,
Intrări, creşteri micşorări Ieşiri, micşorări Intrări, creşteri
(+) (-) (-) (+)
Existent final Existent final

Pentru fiecare element patrimonial, de activ, datorii, capitaluri

proprii, venituri şi cheltuieli, în contabilitatea curentă a entităţii, se
deschide câte un cont distinct. Cu ajutorul acestuia se înregistrează, pe
bază de documente justificative, existentul la începutul perioadei de
gestiune a elementului evidenţiat, precum şi modificările (creşterile sau
micşorările) acestuia, determinate de tranzacţiile şi operaţiile economico-
financiare pe parcursul perioadei de gestiune la care se referă.
Orice cont deschis în contabilitatea curentă are un anumit conţinut
economic determinat de însuşi natura şi caracteristicile elementului care
se evidenţiază cu ajutorul contului respectiv, şi poate să reprezinte26:
- un bun economic cu o anumită destinaţie sau utilizare, ca de
exemplu: terenuri, construcţii, echipamente tehnologice, mijloace de
transport, materii prime, produse finite, mărfuri, numerar în casierie,
disponibil la bancă, etc.;

26
D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş – Bazele contabilităţii, Editura. Mirton, 2005, Timişoara,
pag. 102.

96
 - o resursă de finanţare, în funcţie de modul de procurare a
mijloacelor economice, ca de exemplu: capital social, rezerve, credite
bancare, furnizori, etc.;
- un eveniment sau tranzacţie (proces economic) sau fază a
acestuia care antrenează venituri şi cheltuieli în fazele circuitului
economic ca de exemplu: aprovizionarea cu materiale şi mărfuri,
producţia de bunuri materiale, lucrări şi servicii, vânzarea produselor şi a
mărfurilor, etc.;
- rezultatul financiar sub formă de profit sau pierdere, determinat
de genurile de activităţi care le generează(exploatare, financiară,
extraordinară).
Contabilitatea are ca obiectiv principal să prezinte existenţa şi
starea elementelor patrimoniale la un moment dat cu ajutorul bilanţului
precum şi performanţele obţinute de o entitate într-o perioadă de timp, cu
ajutorul contului de profit şi pierdere utilizând următoarele categorii de
conturi27:
- conturi deschise pentru elemente de activ;
- conturi deschise pentru elemente de pasiv;
- conturi de venituri;
- conturi de cheltuieli.
Conturile utilizate pentru înregistrarea în contabilitate a
tranzacţiilor şi evenimentelor care au loc în cadrul entităţii, se găsesc într-
o strânsă legătură şi condiţionare reciprocă, determinată de corelaţiile
existente între diferitele elemente patrimoniale, formând un sistem unitar
de conturi.
Contul reprezintă componenta de bază a sistemului contabilităţii
în partidă dublă, iar sistemul de conturi serveşte la înregistrarea
tranzacţiilor şi altor evenimente ce conduc la creşterea sau micşorarea
elementelor de activ, de datorii, de capitaluri proprii, de venituri şi de
cheltuieli28.
În timp ce bilanţul generalizează, contul particularizează,
furnizând informaţii permanente prezentate cronologic şi sistematic cu
privire la existenţele (soldurile) şi evoluţiile (creşterile, micşorările)
fiecărui element de natura activelor, datoriilor, capitalurilor proprii,
veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor financiare, evidenţiind în acelaşi

27
I. Opean şi colab. – Bazele contabilităţii agenţilor economici din România ediţia a IV
– a, Editura Intercredo, Deva, 2001, pag. 212.
28
N. Feleagă şi colab. – Bazele contabilităţii, Editura Economică, Bucureşti, 2002, pag.
140.

97
timp intercondiţionările şi legăturile de reciprocitate (corespondenţele)
dintre acestea29.
Între cele două procedee specifice metodei contabilităţii, cont şi
bilanţ, există o serie de diferenţieri.

BILANŢ CONT
-este un instrument de raportare şi -este un instrument de lucru curent
sinteză contabilă al contabilităţii
-este un instrument de raportare -este un instrument de
globală, de ansamblu a poziţiei reprezentare individuală a
financiare a entităţii la un moment elementelor patrimoniale în mod
dat; permanent;
-reflectă situaţia statică la un -reflectă situaţia dinamică a
moment dat a patrimoniului(a fiecărui element patrimonial;
averii);
-se exprimă în unităţi valorice ; -se exprimă în unităţi valorice şi
uneori în unităţi cantitative.

Există o strânsă corelaţie între bilaţ şi cont. La începutul

perioadei de gestiune, în cont sunt preluate activele şi pasivele din
bilanţul de la închiderea exerciţiului precedent. Pe parcursul perioadei de
gestiune cu ajutorul contului sunt înregistrate mişcările, modificările
elementelor patrimoniale de activ si pasiv, iar la sfârşitul perioadei de
gestiune soldurile finale ale conturilor vor fi utilizate pentru întocmirea
bilanţului contabil.
Cele prezentate pot fi redate cu ajutorul următoarei scheme30:

29
D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş - Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, 2005,
pag. 69.
30
I. Pereş, D. Mateş, C. Pereş – Bazele teoretice şi aplicative ale contabilităţii, Editura.
Eurobeea, Timişoara, 2002, pag. 74 – 76.

98
 Anul N
Bilanţ anul N

a1 x1 p1 y1
a2 x2 p2 y2
. . . .
. . . .
. . . .
an xn pn yn

Total A Total P
Anul N+1
Cont de activ „a1” Cont de pasiv „p1”
(Si) x1 y1 (Si)
Intrări Ieşiri Ieşiri Intrări

SfD SfC
Bilanţ anul N+1

a1 x1’(SfD) p1 y1’(SfC)
a2 x2’ p2 y2’
. . . .
. . . .
. . . .
an xn’ pn yn’
Total A Total P

Din schema prezentată se desprind următoarele concluzii:

- elementele patrimoniale din bilanţul exerciţiului financiar
precedent vor fi preluate sub formă de conturi în exerciţiul financiar
curent;
- existenţele iniţiale (soldurile iniţiale) ale conturilor sunt egale cu
sumele cuprinse în bilanţul întocmit la sfârşitul exerciţiului financiar
precedent;
- elementele patrimoniale din activul bilanţului precedent sunt
preluate în conturi de activ în exerciţiul curent, iar elementele de pasiv
sunt preluate în conturi de pasiv în exerciţiul financiar curent;

99
 - la sfârşitul exerciţiului financiar curent bilanţul se va elabora în
baza existenţelor finale (soldurilor finale) ale conturilor, de la sfârşitul
exerciţiului curent.

4.2 Funcţiile contului

Contul contabil, ca procedeu specific al metodei contabilităţii,

îndeplineşte următoarele funcţii:
Funcţia de înregistrare – Orice act, proces, fapt sau fenomen de
natură economică trebuie să fie consemnat în cadrul unor documente
(acte scrise) şi doar în baza acestora este posibilă înregistrarea în
contabilitate, cu ajutorul conturilor.
Funcţia economică – Fiecare cont reprezintă un anumit element
patrimonial (mijloc economic, proces economic, rezultat al activităţii,etc)
care arată însăşi conţinutul economic al contului respective. Ea este dată
de denumirea contului.
Funcţia de sistematizare şi grupare a datelor – Contul
evidenţiază distinct operaţiile ce produc creşteri şi operaţiile care produc
micşorări, ale aceluiaşi element patrimonial. Aceasta permite
înregistrarea bunurilor economice, resurselor de finanţare, evenimentelor
şi tranzacţiilor, pe elemente omogene. Exemplu: Contul “Mărfuri” va
reflecta elemente patrimoniale de natura bunurilor, destinate vânzării.
Funcţia de calcul – Sunt efectuate socoteli în cadrul fiecarui cont,
pentru stabilirea mişcărilor (rulajelor), precum şi a existenţelor la
începutul, respectiv sfârşitul perioadei de gestiune. De asemenea, datele
consemnate în conturi servesc pentru determinarea unor indicatori
economico-financiari cum sunt: preţul de achiziţie, costul de producţie,
amortizarea, profitul, pierderea, etc.
Funcţia statistică – Fiecare cont oferă date cu caracter
informativ, cu privire la evoluţia unor elemente patrimoniale importante
ale unei economii, cum sunt: capitaluri proprii, cheltuieli, venituri, active
imobilizate, stocuri, etc, care sunt utilizate în determinarea unor
indicatori statistici.
Funcţia de control – Conturile, prin continuţul lor, oferă
informaţii cu privire la modul în care a fost gestionat patrimoniul unui
agent economic. Prin această funcţie se crează premizele unui control
permanent asupra gestionării corespunzătoare a elementelor patrimoniale.
Funcţia de generalizare – Constă în conţinutul de acelaşi gen al
unor conturi care ţin evidenţa unor elemente care diferă ca speţă. De
exemplu maşinile, utilajele, aparatele şi instalaţiile de măsurare, control

100
şi reglare, mijloacele de transport, animale şi plantaţii sunt înregistrate în
conturi separate pe feluri de imobilizări corporale şi apoi generalizate
într-un cont unic “Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi
plantaţii”.
Funcţia de informare – Permite ca prin intermediul sistemului de
conturi conducerea entităţii să poată fi informată în orice moment asupra
existenţei şi mişcării fiecărui element patrimonial în parte, permiţând
luarea unor decizii strategice pentru activitatea viitoare.
Funcţia contabilă – Presupune un anumit mod de înregistrare în
cadrul conturilor a creşterilor şi micşorărilor determinate de operaţiile
economice la care se referă, în raport cu conţinutul economic al
conturilor respective. Funcţia contabilă este determinată de conţinutul
economic al conturilor, care reprezintă criteriul principal care stă la baza
diferenţierii şi individualizării lor.

4.3 Structura contului

Structura contului reflectă elementele definitorii, de bază prin

care acesta se delimitează de celelalte procedee ale metodei contabilităţii:
denumirea sau titlul contului, părţile contului, mişcările sau rulajele,
soldul iniţial, total sume, soldul final, explicaţia şi data operaţiei,
evenimentului sau tranzacţiei .

Elementele contului
titlul contului (denumirea)

părţile contului

soldul iniţial

rulajul contului

total sume

soldul final

explicaţia

data
Figura 4.1.

101
 a) Ttlul contului. Indică denumirea sau conţinutul economic al
elementul patrimonial a cărui evidenţă se ţine cu ajutorul acestuia. Ex:
„Materii prime”, „Mărfuri”, „Casa”, „Capital social”, etc.
La titlul contului se poate ataşa un simbol cifric, un cod numeric
util pentru gruparea conturilor, selectat din Planul de conturi general. Ex:
301 „Materii prime”, 371 „Mărfuri”, 531 „Casa”, 101 „Capital„, etc.
b) Părţile contului. Contul are două părţi distincte, denumite
convenţional debit şi credit. Partea stângă a contului se numeşte debit
(D), iar partea dreaptă a contului se numeşte credit (C). Debitul şi
creditul contului permit separarea celor două tipuri de modificări (creşteri
şi micşorări) pe care le generează operaţiunile economice, pe parcursul
unei perioade de gestiune. Spunem ca un cont se debitează dacă înscriem
o sumă în debitul contului, partea stângă a contului şi spunem că un cont
se creditează dacă înscriem o sumă în creditul contului, partea dreaptă a
contului.
c) Soldul iniţial (Si). Reflectă existenţele valorice de la începutul
exerciţiului fiind egale cu existenţele de la finele exerciţiului precedent.
Acesta poate fi debitor (SiD), pentru conturile de activ şi creditor (SiC),
pentru conturile de pasiv.
d) Rulajul contului (R). Reprezintă mişcările valorice ale
elementelor, înregistrate într-o perioadă de gestiune, sub formă de intrări
sau creşteri, respectiv ieşiri sau micşorări, ca urmare a operaţiunilor
economico-financiare. În funcţie de natura operaţiilor care separă
creşterile de micşorări, contul poate prezenta rulajul debitor (RD) şi
rulajul creditor (RC).
e) Total sume (TΣ). Reprezintă totalitatea sumelor înscrise în cont
într-o perioadă de gestiune, formate din însumarea existenţelor iniţiale cu
rulajele. Deci, TΣ = Ei + R.
Avem total sume debitoare (TΣD) rezultate din adunarea
existentului iniţial debitor (Sid) cu rulajul debitor (RD) şi total sume
creditoare (TΣC) obţinute din însumarea existentului iniţial creditor (Sic)
cu rulajul creditor (RC). Relaţiile de reprezentare sunt:

102
  pentru conturile de activ: TΣD=
Sid
 pentru conturile de pasiv: +RD
TΣC
=RC

TΣC=
f) Soldul final (Sf). Reprezintă Sic
existentele valorice la un moment dat +RC
(la sfârşitul exerciţiului) al elementului TΣD=
patrimonial pentru care s-a deschis RD
contul respectiv şi care se determină
ca diferenţă între totalul sumelor debitoare şi totalul sumelor creditoare şi
are semnul valorii celei mai mari.
Dacă totalul sumelor debitoare (TΣD) > totalul sumelor creditoare
(TΣC) => contul prezintă sold debitor (SfD),
Dacă totalul sumelor creditoare (TΣC) > totalul sumelor debitoare
(TΣD) => contul prezintă sold creditor (SfC).
Dacă totalul sumelor debitoare (TΣD) = totalul sumelor creditoare
(TΣC) => contul are sold zero, fiind denumit cont soldat sau balansat,
întrucât cele două părţi ale sale se află în echilibru.
Soldul stabilit la sfârşitul exerciţiului financiar, denumit sold final
(Sf) devine sold iniţial (Si) la începutul exerciţiului următor.
g) Explicaţia operaţiei. Descrie succint, sumar, pe scurt operaţia
economică supusă înregistrării. După forma de prezentare, explicaţia
este de două feluri: descriptivă şi contabilă. Explicaţia descriptivă constă
în prezentarea pe scurt a conţinutului operaţiei cu indicarea documentului
justificativ în care s-a consemnat efectuarea ei. Explicaţia contabilă
constă în indicarea titlului contului care reprezintă cel de-al doilea
element (post) bilanţier influenţat de operaţia înregistrată.
f) Data. Exprimă ziua, luna, anul în care s-a consemnat operaţia
economico-financiară în contabilitate.

Exemplu:
Societatea comercială Dona S.R.L. prezintă la începutul lunii
disponibilităţi băneşti în casieria unităţii în sumă de 1000 lei. În cursul
lunii, prin casueria unităţii, se încasează de la un client suma de 500 lei
şi se achită datoria faţă de furnizori în valoare de 700 lei. Structura
contului 5311„Casa în lei”, la sfârşitul lunii se prezintă astfel:

103
 5311 „Casa în lei”
DEBIT CREDIT
Explicaţii Sume Explicaţii Sume
Sold iniţial (Sid) 1000 - -
Încasare client 500 Plata datoriei faţă de 700
furnizor
Rulaj debitor (RC) 500 Rulaj creditor (RD) 700
TSD (1000+500) (TΣD) 1500 TSC (TΣC) 700
Sold final debitor (SfD) 800
Figura 4.2.

4.4 Forma contului

În cadrul evidenţei contabile se deosebesc două forme grafice ale

contului: forma grafică bilaterală (clasică) şi forma grafică unilaterală.
Forma grafică bilaterală este numită şi clasică deoarece este cea
mai veche formă a contului, folosită în evidenţa contabilităţii în partidă
dublă.. Această formă grafică a contului prezintă distinct cele două părţi
ale contului (debit şi credit) şi impune înscrierea datelor generale (data,
documentul, explicaţia) atât pentru partea de debit cât şi pentru partea de
credit.
Schematic ea poate fi reprezentată sub forma unui tablou ce
permite înregistrarea soldului iniţial şi a creşterilor elementului
patrimonial evidenţiat în una din părţile contului, iar în cealaltă parte a
contului a micşorărilor elementului patrimonial evidenţiat.
Forma bilaterală indică posibilitatea practică de separare şi
înregistrare într-o parte a creşterilor succesiv pe măsură ce au loc şi în
partea opusă a micşorărilor. Această formă asigură urmărirea sistematică
a modificărilor care pot avea loc cu privire la un anumit element
patrimonial, permite ca în una din cele două părţi să se înregistreze
existentul iniţial (Si) şi creşterile privind elementul pentru care s-a
deschis contul respectiv, iar în cealaltă parte să se înregistreze micşorările
referitoare la acelaşi element patrimonial.
Forma bilaterală a contului face posibilă cunoaşterea separată a
creşterilor şi a totalului acestora, cât şi a micşorărilor şi totalul acestora,
permiţând calcularea cu uşurinţă a existentului final (S f) al elementului de
activ sau pasiv pentru care s-a deschis contul respectiv. Această formă
cuprinde pentru fiecare cont două părţi opuse: debit şi credit, alăturate ca
prezentare grafică în care se înscriu date generale (dată, felul
documentului, număr, explicaţii) şi date specifice fiecărei operaţiuni.
104
 Forma grafică bilaterală prezintă dezavantajul că datele generale
se repetă atât pentru debitul cât şi pentru creditul contului respectiv
necesitând un volum mare de muncă şi nu permite determinarea soldului
contului după fiecare operaţiune.
Forma grafică unilaterală a fost concepută pentru eliminarea
dezavantajelor formei bilaterale, datele generale sunt înscrise o singură
dată iar cele specifice sunt alăturate în două coloane distincte la care s-a
mai adăugat o coloană pentru sold care poate fi determinat după fiecare
operaţiune. Aceasta este reprezentată în practica contabilă de „Fişe de
cont pentru operaţiuni diverse” care cuprinde următoarele coloane: data,
documentul, felul şi numărul/explicaţii, simbol cont corespondent, sume
debitoare, sume creditoare, sold.

105
 Forma grafică bilaterală a contului 531 „Casa” se prezintă astfel:

DEBIT (Si+creşteri)  CREDIT (micşorări) 

Date generale     Sume Date generale     Sume
Data Document Explicaţii   Data Document Explicaţii  
  Felul Nr.       Felul Nr.    
Sold iniţial 1100 -
Bon foaie.vars
05.03 fisc 3456 încasare din vanz. de marfuri 2500 05.03 . 123 Depunere numerar la bancă 2000
Cec.
07.03 num 30 Ridicare numerar de la bancă 30000 07.03 Stat sal. 2 Achitare salarii luna februarie 30000
07.03 34567 Încasare client S.C. „Dona” 16.03 5698 Plată furnizor S.C. „Corint”
Chit. 9 S.A. 2380 Chit. 2 S.A. 2000
    Rulaj debitor 34880       Rulaj creditor 34000
      Total sume debit. 35980       Total sume credit. 34000
Sold final debitor 1980
Figura 4.3.

106
 Forma grafică unilaterală a contului „Mărfuri” se prezintă astfel:

FIŞA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE

pentru 531 „Casa”
pag. 1
  Documentul   Simbol      
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
  Fel. Nr.   coresp.      
Soldul precedent   1100    
707, 3600
05.03 Bon fisc 3456 încasare din vanz. de marfuri 4427 2500 0
05.03 foaie.vars. 123 Depunere numerar la bancă 581 0 2000 1600
07.03 Cec.num 30 Ridicare numerar de la bancă 581 30000 0 31600
07.03 Stat sal. 2 Achitare salarii luna februarie 421 0 30000 1600
07.03 Chit. 345679 Încasare client S.C. „Dona” S.A. 411 2380 0 3980
16.03 Chit. 56982 Plată furnizor S.C. „Corint” S.A. 401 0 2000 1980
      RULAJ CURENT   34880 34000
SOLD FINAL 1980
Figura 4.4.

4.5 Sistemul conturilor

4.5.1 Clasificarea conturilor

Clasificarea conturilor reprezintă acţiunea de repartizare

sistematică a conturilor în funcţie de caracteristicile comune şi specifice
ale acestora, prin încadrarea lor în categorii, clase, grupe, subgrupe şi
conturi sintetice de gradul I şi II, după anumite criterii, cu scopul de a
realiza o ordine în mulţimea conturilor folosite de contabilitatea curentă.
Clasificarea conturilor poate fi realizată după mai multe criterii,
fiecare dintre ele caracterizând sistemul conturilor dintr-un anumit punct
de vedere.
Principalele criterii după care se clasifică conturile sunt:
a) Conţinutul economic. Reprezintă cel mai important criteriu de
clasificare a conturilor, având un caracter ştiinţific care rezultă din
interdependenţa elementelor care alcătuiesc conţinutul economico-
financiar al elementelor pe care le reprezintă.
După acest criteriu conturile se împart în:

107
  conturi de bilanţ reflectând:
- bunuri economice (imobilizăti, stocuri, disponibilităţi
băneşti);
- surse economice (capitaluri proprii şi datorii faţă de terţi);
 conturi de rezultate sau procese economice reflectând:
- cheltuieli;
- venituri;
 conturi speciale reflectând:
- operaţiuni în afara bilanţului (extrabilanţiere);
- închiderea şi redeschiderea conturilor bilanţiere;
 conturi de gestiune reflectând:
- decontări interne;
- calculaţii;
- costul producţiei.
b) Funcţia contabilă. Este determinată de conţinutul economic al
conturilor, fiind „considerat criteriul derivat sau secundar de
clasificare.”31
După acest criteriu conturile se împart în două categorii:
- conturi de activ;
- conturi de pasiv.
Aceasta este cea mai generală clasificare, care permite încadrarea
tuturor conturilor în conturi de activ şi conturi de pasiv, şi decurge din
încadrarea sau ataşarea lor la activul respectiv pasivul bilanţului.
Conturile de activ reflectă elementele patrimoniale de natura:
bunurilor, disponibilităţilor băneşti, creanţelor, cheltuielilor, pierderilor şi
se regăsesc în partea de utilizări a bilanţului (activ).
Conturile de pasiv reflectă elementele patrimoniale de natura:
datoriilor faţă de terţi, capitalurilor proprii, veniturilor, profiturilor şi se
regăsesc în partea de surse a bilanţului contabil (pasiv).
c) Soldul pe care îl prezintă la un moment dat:
 Conturi unifuncţionale sau monofuncţionale. Conturile care la
sfârşitul perioadei de gestiune prezintă solduri debitoare sau creditoare, si
functioneaza fie numai după regulile conturilor de activ sau numai dupa
regulile conturilor de pasiv, se numesc :
 conturi bifuncţionale. Conturile care funcţionează în cadrul
perioadei de gestiune, fie după regulile conturilor de activ, fie după
regulile conturilor de pasiv şi prezintă la sfârşitul unei perioade de

31
Oprea Călin, Mihai Ristea - Bazele contabilităţii, Editura Didactică Pedagogică,
Bucureşti, 2003 pag. 187.

108
gestiune solduri debitoare sau la sfârşitul altei perioade de gestiune
solduri creditoare. (ex.: contul “Profit sau pierdere”).
d) Sfera de cuprindere. Exprimă gradul de concentrare sau
dezvoltare a structurilor ce formează conţinutul economic şi natura
conturilor, determinând clasificarea în două categorii:
 conturi sintetice:
- de gradul I –simbolizate cu 3 cifre în Planul de conturi General
- de gradul II –simbolizate cu 4 cifre în Planul de conturi General
 conturi analitice.
Conturile sintetice reflectă mijloacele economice, resursele de
finanţare, procesele economice în expresie valorică, pe grupe sau
categorii omogene sub aspectul conţinutului economic al acestora.
Exemplu: contul 371 „Mărfuri”, contul 401 „Furnizori”, etc..
Conturile analitice reprezintă componente sau parţi ale
elementelor patrimoniale reflectate prin conturile sintetice, exprimând
elemente de detaliu ale acestora., după însuşirile lor specifice.
Conturile analitice în funcţie de etalonul de evidenţă folosit se
împart în două grupe:
- conturi analitice valorice;
- conturi analitice cantitativ-valorice.
e) Utilizatorii informaţiilor contabile furnizate. Reflectă aportul
datelor din conturi la întocmirea situaţiilor financiare. După aceste criterii
avem două categorii:
- conturi de gestiune externă care furnizează informaţii utile terţilor
(investitori, instituţii de finanţare, creditori comerciali, clienţi, etc.);
- conturile de gestiune internă care furnizează informaţii
managementului intern pentru analiza costurilor, realizarea de previziuni şi
strategii de dezvoltare.

4.5.2. Planul contabil general

Datorită diversităţii elementelor patrimoniale din cadrul entităţii

şi numărul mare de conturi necesare pentru evidenţa acestora în
contabilitate, s-a impus crearea unui tablou care să cuprindă totalitatea
conturilor recomandate entităţilor care conduc contabilitate în partidă
dublă.
Acest tablou (tabel) este denumit Planul de Conturi General
(prezentat în ANEXA 1, la sfârşitul cărţii).

109
 În cadrul Planului de Conturi General regăsim conturile grupate
pe: clase (1-9), iar în cadrul acestora pe: grupe, conturi sintetice de
gradul I, conturi sintetice de gradul II.
Aceste grupe şi conturi sintetice conţin pe lângă denumirea
elementului patrimonial la care se referă, şi un simbol cifric (cod
numeric).
Clasele de conturi cuprind mai multe grupe de conturi, iar în
cadrul acestora se regăsesc conturile sintetice. Sunt codificate cu o
singură cifră: 1 – Conturi de capitaluri, 2 – Conturi de imobilizări, 3 –
Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie, 4 – Conturi de terţi, 5
– Conturi de trezorerie, 6 – Conturi de cheltuieli, 7 – Conturi de Venituri,
8 – Conturi speciale, 9 – Conturi de gestiune.
Grupele de conturi sunt codificate cu două cifre, din care prima
cifra exprimă clasa din care face parte grupa respectivă.
Ex. : grupa 20 – Imobilizări necorporale.
Conturile sintetice de gradul I sunt codificate cu trei cifre, din
care primele două exprimă grupa din care face parte contul.
Ex. : 531 „Casa”, 101 „Capital”.
Conturile sintetice de gradul II sunt codificate cu patru cifre,
din care primele trei exprimă contul sintetic de gradul I a cărui dezvoltare
analitică o asigură contul sintetic de gradul II.
Ex. : 5311 „Casa în lei”, 1012 „Capital subscris văsat”
Planul de conturi este emis de Ministerul Finanţelor Publice şi
este difuzat cu norme metodologice de utilizare.

4.6. Regulile de funcţionare a conturilor

Pentru a înregistra în contabilitate toate operaţiile economice

din cadrul entităţii, folosind sistemul conturilor, s-au stabilit o serie de
reguli, norme de operare a existenţelor şi mişcării elementelor
patrimoniale, ca urmare a operaţiunilor, evenimentelor şi tranzacţiilor.
Regulile de funcţionare a conturilor precizează în ce parte a
contului (debit sua credit) se înregistrează soldul iniţial, creşterile şi
micşorările elementului patrimonial evidenţiat cu ajutorul contului,
precum şi semnificaţia soldului final.
Aceste reguli au fost stabilite în conformitate cu principiul
dublei înregistrări, pentru conturile de activ şi conturile de pasiv.
Sunt patru reguli de funcţionare a conturilor:

110
 Prima regulă
 Conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita şi se
debitează cu existenţele iniţiale de activ şi au sold iniţial
debitor (SiD).
 Conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita şi se
creditează cu existenţele iniţiale de pasiv şi au sold iniţial
creditor (SiC).

A doua regulă
 Conturile de activ se debitează cu toate creşterile, majorările,
intrările elementelor de activ.
 Conturile de pasiv se creditează cu toate creşterile,
majorările, intrările elementelor de pasiv.

A treia regulă
 Conturile de activ se creditează cu toate micşorările,
scăderile, diminuările, ieşirile elementelor de activ.
 Conturile de pasiv se debitează cu toate toate micşorările,
scăderile, diminuările, ieşirile elementelor de pasiv.

A patra regulă
 Conturile de activ au sold final debitor (SfD) sau nu au sold
(spunem că s-au soldat; s-au balansat).
 Conturile de pasiv au sold final creditor (Sfc) sau nu au sold
(spunem că s-au soldat; s-au balansat.

Aceste patru reguli de funcţionare a conturilor pot fi prezentate în

sinteză, pentru conturi de activ şi pentru conturi de pasiv.
Conturile de ACTIV încep să funcţioneze prin a se debita şi se
debitează cu existenţele iniţiale de activ; au sold iniţial debitor (SiD). Se
debitează cu toate creşterile, majorările, intrările şi se creditează cu
toate micşorările, scăderile, diminuările, ieşirile elementelor de activ. Au
sold final debitor (SfD) sau nu au sold (spunem că s-au soldat; s-au
balansat).
Conturile de PASIV încep să funcţioneze prin a se credita şi se
creditează cu existenţele iniţiale de pasiv; au sold iniţial creditor (SiC). Se
creditează cu toate creşterile, majorările, intrările şi se debitează cu
toate toate micşorările, scăderile, diminuările, ieşirile elementelor de
pasiv. Au sold final creditor (Sfc) sau nu au sold (spunem că s-au soldat;
s-au balansat).

111
 Regulile de funcţionare a conturilor se prezintă schematic astfel:

D Conturi de ACTIV C D Conturi de PASIV C

SiD SiC
+ - - +
SfD Sfc

4.7. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor

Aşa cum s-a arătat în capitolul referitor la bilanţ, orice operaţiune

economică determină modificarea a cel puţin două posturi din bilanţ,
concomitent şi cu aceeaşi sumă. Cum fiecare element patrimonial este
evidenţiat în contabilitate cu ajutorul unui cont, orice operaţiune
economică va fi înregistrată simultan şi cu aceeaşi sumă, în două conturi.
Dubla înregistrare constă în înregistrarea simultană şi cu aceeaşi
sumă cu ajutorul conturilor (cel puţin două) a creşterilor şi micşorărilor
ce se produc în componenţa şi structura patrimoniului şi a rezultatelor ca
urmare a operaţiilor economice asigurând efectuarea a două serii de
calcul sincrone şi paralele, ce determină modificări ale poziţiei şi
performanţelor financiare ale entităţii.
Principiul dublei înregistrări poate fi explicat pe baza a două
teorii: cea bazată pe fluxuri şi cea bazată pe patrimoniu, explicaţii care au
ca premisă două concepţii ale rolului contabilităţii:
- instrument de elaborare a deciziilor
- instrument de control32
Teoria bazată pe fluxuri urmăreşte evidenţierea fluxurilor
economice din relaţiile de schimb care generează întotdeauna două
fluxuri de sens contrar, dar de aceeaşi valoare, unul care indică destinaţia
(utilitatea) şi altul care indică originea (sursa).
Principiul dublei înregistrări explicat prin intermediul fluxului în
relaţia de schimb între entitate şi mediul exterior (clienţi, furnizori, bănci,
etc.) este simplu de prezentat, dar în cazul operaţiunilor interne acest
lucru devine dificil de realizat. Analiza pe baza fluxurilor se poate
traduce ca o teoremă: orice utilizare este finanţată printr-o sursă şi orice
sursă finanţează o utilizare. Explicaţia teoriei fluxurilor apare cel mai

32
B. Colasse – Contabilitatea generală, Editura Moldova, Iaşi, 1995, pag. 47 – 50.

112
evident în cazul relaţiilor dintre furnizori şi clienţi, care schematic se
prezintă astfel:
2) Fluxul monetar

FURNIZORI CLIENŢI

1) Fluxul bunurilor
Figura 4.5.
Teoria bazată pe patrimoniu are la bază explicaţia conform căreia
orice mişcare care afectează un element patrimonial este însoţită de o
mişcare inversă şi de aceeaşi valoare a altui element patrimonial, dacă se
situează în aceeaşi parte a bilanţului şi în acelaşi sens, dacă se situează în
părţi opuse (A şi P).
Prin înregistrarea operaţiilor economice folosind dubla
înregistrare se asigură egalitatea permanentă dintre utilizări şi surse de
finanţare.
Ca principiu de bază a metodei contabilităţii principiul dublei
înregistrări a consacrat noţiunea de „contabilitate în partidă dublă”.
Dubla înregistrare constă în înregistrarea concomitentă şi cu
aceeaşi sumă a unei operaţii economice în cel puţin două conturi şi
anume în debitul unui cont şi în creditul celuilalt cont.
Între cele două conturi se stabileşte o corespondenţă, respectiv
între debitul unui cont şi creditul altui cont.
Legătura reciprocă dintre debitul unui cont şi creditul altui cont,
stabilită cu ocazia înregistrării operaţiilor economice în contabilitate prin
aplicarea principiul dublei înregistrări, poartă denumirea de
corespondenţa conturilor, iar conturile între care se stabilesc legături de
reciprocitate se numesc conturi corespondente.
Alegerea conturilor cu ajutorul cărora se va înregistra în
contabilitate o operaţiune economică este determinată de conţinutul
economic al operaţiei şi de modificările pe care le produce.
Natura operaţiei economice (conţinutul economic) determină o
interdependenţă şi în acelaşi timp o legătură de reciprocitate între
conturile cu ajutorul cărora se va înregistra operaţia respectivă.
Legătura reciprocă dintre debitul unui cont şi creditul altui cont
stabilită cu ocazia înregistrării operaţiilor economice în contabilitatea
curentă pe baza dublei înregistrări poartă denumirea de corespondenţa

113
conturilor, iar conturile între care se stabilesc legături de
intercondiţionare şi reciprocitate se numesc conturi corespondente.
Stabilirea corectă a conturilor corespondente pentru operaţiile
economice care fac obiectul înregistrărilor în contabilitatea curentă
prezintă o deosebită importanţă, întrucât din corespondenţa lor se poate
deduce conţinutul economic al operaţiei, fără a mai apela la documentele
justificative şi totodată se asigură întocmirea unor situaţii financiare reale
care să ofere o imagine fidelă a patrimoniului şi a rezultatelor perioadei.
În funcţie de natura operaţiei economice şi de modificările ce le
produce, distingem trei tipuri de corespondenţe între conturi:
- corespondenţă între conturile de activ, când se produc
modificări numai în activul bilanţului;
- corespondenţă între conturile de pasiv, când se produc
modificări numai în pasivul bilanţului;
- corespondenţă între conturile de activ şi conturile de pasiv, când
se produc modificări concomitente şi cu aceeaşi sumă în ambele părţi ale
bilanţului.
Pentru a exemplifica corespondenţa conturilor, considerăm
următoarele operaţii economice.
1). Se încasează de la un client suma de 400 lei, prin contul
curent la bancă.
Operaţia determină o creştere a elementului (postului de activ
„Conturi curente la bănci”) reprezentând creşterea numerarului din
casieria întreprinderii, care se înregistrează conform regulilor de
funcţionare a conturilor în debitul contului „Conturi curente la bănci” şi
o micşorare a elementului de activ „Clienţi” care exprimă drepturile faţă
de clienţi şi se va înregistra potrivit regulilor de funcţionare a conturilor,
în creditul contului cu aceeaşi denumire. Schematic operaţiunea se
prezintă astfel:

D „Conturi curente la bănci” C D „Clienţi” C

SiD 10000 SiD 4000 4000

4000

Corespondenţa conturilor
A+x-x=D + Cp

La înregistrarea acestei operaţii s-a stabilit corespondenţa între

debitul contului „Conturi la bănci” şi creditul contului „Clienţi”. Suma

114
de 4000 lei a fost înregistrată de două ori, realizându-se o dublă
înregistrare.
2). Operaţie economică care modifică numai pasivul bilanţului.
Se achită, conform ordinului de plată, un furnizor în sumă de
9000 lei, dintr-un credit pe termen scurt acordat de bancă.
Operaţia determină o micşorare a elementului de pasiv
„Furnizori”, reprezentând scăderea unei părţii din datoria entităţii faţă de
aceştia, care se înregistrează conform regulilor de funcţionare a
conturilor, în debitul contului „Furnizori” şi concomitent, cu aceeaşi
sumă, o creştere a elementului de pasiv „Credite bancare pe termen
scurt”, reprezentând creşterea datoriilor entităţii faţă de bancă, ce se va
înregistra potrivit regulilor de funcţionare a conturilor în creditul contului
cu aceeaşi denumire. Schematic operaţiunea se prezintă astfel:
D „Furnizori” C D„Credite bancare pe termen scurt”C
10000 SiC 7000 SiC
9000 9000

Corespondenţa conturilor
A=(D + x – x) + Cp

Corespondenţa s-a realizat între debitul contului „Furnizori” şi

creditul contului „Credite bancare pe termen scurt”, existând şi în acest
caz o dublă înregistrare.
3) Operaţia economică care modifică ambele părţi ale bilanţului.
Se recepţionează mărfuri de la un furnizor în valoare de 2000 lei,
conform facturii fiscale şi a notei de intrare-recepţie.
Operaţia de achiziţie (cumpărare) determină o creştere a
elementului de activ „Mărfuri”, reprezentând majorarea stocului de
bunuri de natura materiilor prime, care se vor reflecta în debitul contului
respectiv, şi concomitent şi cu aceeaşi sumă, o creştere a elementului de
pasiv „Furnizori”, reprezentând sporirea datoriilor entităţii faţă de aceştia,
care se va înregistra conform regulilor de funcţionare a conturilor, în
creditul contului corespondent cu aceeaşi denumire. Schematic se
prezintă astfel:

D „Mărfuri” C D „Furnizori” C
SiD 1000 1000 SiC
2000 2000

Corespondenţa conturilor
A + x =(D + x) + Cp
115
 Şi în această situaţie s-a produs o dublă înregistrare, întrucât s-a
stabilit o corespondenţă între debitul contului „Mărfuri” şi creditul
contului „Furnizori”, suma de 2000 lei fiind înregistrată de două ori.
Acelaşi efect asupra conturilor au şi celelalte operaţiuni
economice care se încadrează în cele nouă ecuaţii bilanţiere cunoscute de
la capitolul precedent.
Putem concluziona afirmând că, orice operaţie economică se
reflectă în contabilitatea curentă, concomitent şi cu aceeaşi sumă în cel
puţin două conturi corespondente şi anume în debitul unui cont şi în
creditul altui cont, oglindindu-se întotdeauna pe baza dublei înregistrări.

4.8. Analiza contabilă a operaţiilor economice,

evenimentelor şi tranzacţiilor

Analiza constă în cercetarea unui întreg (tot unitar), operaţie,

eveniment, tranzacţie, proces prin descompunerea sistematică în părţi
componente şi studierea independentă pentru a determina contribuţia
fiecăreia la realizarea întregului.
Analiza este un procedeu foarte important în contabilitate,
creînd premisele înregistrării evenimentelor şi tranzacţiilor care au loc în
cadrul entităţii.
Analiza contabilă este procedeul metodei contabilităţii, comun
tuturor ştiinţelor, care constă în cercetarea pe bază de documente, a
fiecărei operaţii economice, eveniment şi tranzacţie prin descompunerea
în elemente componente, pentru a stabili conturile corespondente şi în ce
parte a contului (debit sau credit) urmează să se înregistreze operaţia
respectivă, aplicând principiul dublei înregistrări.
Analiza contabilă a fiecărei operaţii economice, presupune
parcurgerea a cinci etape:
1. Stabilirea naturii, respectiv a conţinutului economic al
operaţiunii economice ce se va înregistra în contabilitate, pe baza unui
doument justificativ (exemplu: achiziţie, consum, vânzare, plată,
încasare, etc. ).
2. Identificarea elementelor patrimoniale (reprezentate prin
conturi) care se modifică în urma operaţiunilor economice şi poziţionarea
acestora în bilanţ (în activ sau în pasiv).
3. Stabilirea sensului modificării elementelor patrimoniale ca
urmare a operaţiunii, evenimentului sau tranzacţiei, creşteri, mişcorări (+,
-) şi a ecuaţiei bilanţiere. Ex: A + x = (D + x) + Cp

116
 4. Aplicarea regulilor de funcţionare a conturilor pentru a
identifica contul/conturile care se debitează şi contul/conturile care se
creditează.
5. Redactarea formulei contabile.
Exemplu:
Se achiziţionează de la furnizor, conform facturii, materii prime
în valoare de 2000 lei.
Analiza contabilă:
Etape Descriere
1. Stabilirea naturii Achiziţie de materii prime, de la furnizor.
operaţiunii
2. Identificarea  Materii prime , element de activ (A).
elementelor Stocul de materii prime se evidenţiază cu ajutorul
patrimoniale şi a contului 301 „Materii prime”, cont de activ
poziţiei în bilanţ (ct.A).
 Datoria faţă de furnizori, element de pasiv (P).
Datoria faţă de furnizori se evidenţiază cu
ajutorul contului 401 „Furnizori”, cont de pasiv
(ct.P).
3. Stabilirea sensului Creşte stoculde materii prime (+) cu 2000 lei.
modificărilor Creşte datoria faţă de furnizori (+) cu 2000 lei.
Ecuaţia bilanţieră: A+X = (D+X) + Cp
4. Aplicarea Contul 301 „Materii prime”, cont de activ (ct.A),
regulilor de se debitează cu ceşterea elementului evidenţiat.
funcţionare a Contul 401 „Furnizori”, cont de pasiv (ct.P) se
conturilor creditează cu creşterea datoriei faţă de furnizori.
5. Redactarea Formula contabilă:
formulei contabile
301 = 401 2000
„Materii prime” „Furnizori”
Figura 4.6.

4.9 Formula contabilă şi articolul contabil

Formula contabilă este modalitatea de exprimare grafică, cu

ajutorul conturilor, a unei operaţiuni economice, eveniment sau
tranzacţie, în conturi corespondente, pe baza principiului dublei
înregistrări, sub formă de egalitate valorică.

117
 Pentru redactarea corectă a formulei contabile trebuie ca analiza
contabilă să fie efectuată corect, respectând regulile de funcţionare a
conturilor şi principiile contabilităţii.
Formula contabilă, se scrie sub forma unei egalităţi, respectiv sub
forma unei ecuaţii. În stânga egalităţii, se înscrie contul (conturile) care
se debitează, iar în dreapta se înscrie contul (conturile) care se
creditează. Pentru ca formula contabilă să fie completă trebuie să includă
şi suma, valoarea cu care se debitează/se creditează fiecare cont.

Elementele
formulei contabile:

simbolul (codul cifric) şi

denumirea contului
corespondent debitor

simbolul (codul cifric) şi

denumirea contului
corespondent creditor

semnul „=” între conturile

care se debitează şi cele care
se creditează

suma (valoarea ) la care se

referă operaţia supusă
înregistrării
Semnul „%” care se citeşte
„următoarele” (folosit în
cazul formulelor care includ
mai mult de două conturi)
Figura 4.1.

Figura 4.7.

118
 Formula contabilă poate fi scrisă în mai multe variante:

301 = 401 2000

„Materii prime” „Furnizori”
sau

2000 301 = 401 2000

„Materii prime” „Furnizori”
sau
D C
301 = 401 2000 2000
„Materii prime” „Furnizori”
sau
Debit: 301 2000
„Materii prime”
Credit: 401 2000
„Furnizori”

Dacă la elementele formulei contabile se adăugă data, explicaţia

descriptivă a operaţiei economice, succint şi documentul justificativ pe
baza căruria se face înregistrarea în contabilitate, obţinem articolul
contabil.

Exemplu:
Pentru formula contabilă prezentată, articolul contabil este:

Data:151.04.2013
Achiziţie de materii prime.
Document justificativ: factura nr. 1245

301 = 401 2000

„Materii prime” „Furnizori”

În practica contabilă, articolul contabil se regăseşte sub forma

documentului denumit Notă de contabilitate.

119
 NOTA DE CONTABILITATE
Data operaţiei: 15.04.2013
Simbolul conturilor
Explicaţii Suma
Debitoare Creditoare
 Achizitie de materii prime de la 301 401  2000
furnizorul S.C. Dona S.R.L.
Întocmit Verificat Total 2000
Figura 4.8.
Înregistrarea operaţiilor economice consemnate în documente, în
ordinea producerii lor, în funcţie de data la care au avut loc, sub forma de
articole contabile, poartă denumirea de înregistrare în ordine cronologică.
Se realizează, cu ajutorul documentului contabil denumit Registru
jurnal. Înscrierea pe documentele primare a conturilor corespondente, sub
formă de formulă contabilă, în care urmează să se înregistreze operaţia
economică respectivă în contabilitatea curentă, poartă denumirea de
contare.
După înregistrarea operaţiilor economice în ordine cronologică pe
baza registrului jurnal, acestea se grupează pe conturi distincte după
conţinutul lor economic şi se înregistrează în ordine sistematică cu ajutorul
documentului contabil denumit Registrul Cartea mare, care se prezintă sub
formă de fişe deschise distinct pentru fiecare cont al contabilităţii curente
(Fişe de cont pentru operaţiuni diverse).

Clasificarea formulelor contabile:

I. După numărul conturilor corespondente formulele contabile

sunt: simple şi compuse.
 Formula contabilă simplă cuprinde un singur cont care se
debitează şi un singur cont care se creditează.
Ex.: Se achiziţionează materii prime în valoare de 2000 lei, de
la un furnizor.
301 = 401 2000
„Materii prime” „Furnizori”

 Formula contabilă compusă cuprinde un singur cont care se

debitează şi două sau mai multe care se creditează sau un singur cont care
se creditează şi două sau mai multe care se debitează.

120
 Ex.: Se achiziţionează, de la un furnizor, materii prime în valoare
de 2000 lei, TVA 24%.

% = 401 2480
301 „Furnizori” 2000
„Materii prime”
4426 480
„TVA deductibilă”

II. După scopul pentru care se întocmesc formulele contabile sunt

de două feluri: formule contabile curente şi formule contabile de stornare
(corectare). Aceste categorii de formule contabile, după modul de
înscriere a sumelor în conturile corespondente, pot fi în negru şi în roşu.
- Formulele contabile de înregistrare curentă se întocmesc pe
baza de documente justificative pentru înregistrarea operaţiilor
economice obişnuite, fireşti, pentru operaţiuni ce reflectă activitatea
operativă curentă, în condiţii normale.
- Formulele contabile de stornare se folosesc pentru corectarea
sau anularea unei operaţii economice înregistrată anterior şi pot fi: în
negru (sau prin rulaj) şi în roşu.
Stornarea în negru constă în anularea unei formule contabile
efectuate anterior greşit prin inversarea formulei anterioare (schimbarea
poziţiei conturilor în cadrul formulei), înscriind suma tot în negru, după
care se întocmeşte formula contabila corectă.

Exemplu:

a) Formula contabilă întocmită eronat:

___________________________________________________________

411 „Clienţi” = 531 „Casa” 2000

___________________________________________________________

b) Formula contabilă de stornare în negru (prin rulaj) se

realizează prin inversare (pentru anulare):
___________________________________________________________

531 „Casa” = 411 „Clienţi” 2000

___________________________________________________________

c) Formulă contabilă corectă, stabilită printr-o analiză atentă:

121
___________________________________________________________

461 „Debitori diverşi” = 531 „Casa” 2000

___________________________________________________________

Această modalitate de corectare prezintă dezavantajul că

stabileşte corespondenţe nereale între conturi, iar rulajele conturilor sunt
denaturate fiind mărite în mod artificial.

Stornarea în roşu constă în anularea unei formule contabile

efectuată anterior greşit, prin repetarea ei, dar cu suma înscrisă în roşu
sau cu negru în chenar sau semnul „-„ şi apoi întocmirea formulei
contabile corecte.

Reluăm exemplul anterior:

a) Formula contabilă întocmită eronat:

___________________________________________________________

411 „Clienţi” = 531 „Casa” 2000

___________________________________________________________

b) Formula contabilă de stornare în negru (prin rulaj) se

realizează prin inversare (pentru anulare):
___________________________________________________________

411 „Clienţi” = 531 „Casa” 2000

___________________________________________________________

c) Formulă contabilă corectă, stabilită printr-o analiză atentă:

___________________________________________________________

461 „Debitori diverşi” = 531 „Casa” 2000

___________________________________________________________

Stornarea poate fi folosită şi pentru virări de sume de la un cont

analitic la altul.

122
 Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Definiţi CONTUL.
2. Care sunt elementele care formează structura contului?
3. Enunţati regulile de funcţionare a conturilor?
4. Care sunt etapele analizei contabile?
5. Ce este formula contabilă? Cum se clasifică acestea?
6. Conturile cu funcţie contabilă de pasiv vor prezenta un sold final:
a) debitor;
b) creditor;
c) pasiv;
d) nu au sold.
7. După numărul conturilor corespondente care alcătuiesc formula
contabilă sunt:
a) Formule contabile de stornare în roşu;
b) Formule contabile simple şi compuse;
c) Formule contabile de stornare în negru şi curente;
d) Formule contabile de stornare în negru.
8. Conturile sintetice de gradul I sunt simbolizate cu:
a) trei cifre;
b) patru cifre;
c) două cifre;
d) cu cifre romane.
9. Ca urmare a operaţiunii de dare în consum a materiilor prime,
analiza contabilă va reliefa:
a) creşterea stocului de materii prime, respectiv creşterea
cheltuielilor;
b) creşterea stocului de materii prime respectiv diminuarea
cheltuielilor;
c) scăderea stocului de materii prime şi creşterea
cheltuielilor;
d) scăderea stocului materii prime şi diminuarea cheltuielilor.
10. Încasarea unui client în numerar cu suma de 1000 lei determină
următoarea formula contabilă:
a) 411 Clienţi = 531 Casa 1000;
b) 401 Furnizori = 531 Casa 1000;
c) 531 Casa = 411 Clienţi 1000;
d) 531 Casa = 581 Viramente interne 1000.

123
11. Determinaţi elementele contului „Mărfuri”, în baza următoarelor
date: - valoarea stocului iniţial de mărfuri este de 400 lei;
- în cursul perioadei se achizitionează mărfuri în valoare
de 200 lei;
- se vând mărfuri unui client în valoare de 300 lei.
12. Efectuaţi analiza contabilă pentru următoarea operaţiune
economico-financiară: Conform statului de salarii de pe luma
ianuarie a anului curent, se achită salariile angajaţilor, din
casierie, în sumă de 5000 lei.
13. SC STARCONSTRUCT SRL deţine în stoc la începutul lunii
materii prime în valoare de 10.000 lei. În cursul lunii se
achiziţionează materii prime în valoare de 1.000 lei şi se dau în
consum materii prime în valoare de 5.000 lei. Care este valoarea
soldului final al contului Materii prime:
a) 7.000 lei;
b) 5.000 lei;
c) 6.000 lei;
d) 11.000 lei.
14. Care este natura operaţiunii pe baza căruia s-a stabilit următoarea
formulă contabilă:
% = 401 1240
371 „Mărfuri” „Furnizori” 1000
4426 „TVA 240
deductibilă”
a) achiziţie materii prime în valoare de 1000 lei, TVA 24%;
b) achiziţie mărfuri în valoare de 1240 lei;
c) vânzare mărfuri în valoare de 1000 lei, TVA 24%;
d) descărcarea gestiunii de mărfuri.
15. Să se înregistreze în contabilitate plata datoriei fată de furnizor
prin virament bancar, conform ordinului de plată şi extrasului de
cont în sumă de 10000 lei.

124
 CAPITOLUL 5

CONŢINUTUL ECONOMIC ŞI
FUNCŢIONAREA PRINCIPALELOR CONTURI

Analiza33 operaţiunilor economico-financiare cu ajutorul contului

are în vedere conţinutul economic şi funcţia contabilă a acestora,
conform grupării pe clase de conturi, prevăzute prin Planul de Conturi
General.
Pentru sistematizare am regrupat conturile având în vedere
adresabilitatea acestora în cadrul situaţiilor financiare generale, respectiv:
conturi de bilanţ, conturi de rezultate, conturi speciale şi conturi de
gestiune.
Funcţiunea şi corespondenţa conturilor are la bază prevederile
legale actuale, prevăzute de OMFP 3055/2009, pentru aprobarea
Reglementarilor Contabile conforme cu Directivele Europene, care
permite identificarea pentru fiecare cont: conţinutul economic, funcţia
contabilă, principalele corespondenţe cu alte conturi şi semnificaţia
soldului contului.

5.1. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de

bilanţ

Conturile de bilanţ cuprind conturile din clasele 1-5 din Planul de

conturi general şi evidenţiază elementele de activ şi pasiv ce constituie
obiectul reflectării bilanţiere. Aceste conturi asigură informaţii privind
existenţa şi mişcarea capitalurilor, imobilizărilor, stocurilor, creanţelor,
datoriilor şi fluxurilor de trezorerie.

5.1.1. Conturile de capitaluri

Capitalurile reprezintă datoriile entităţii cu personalitate juridică

(titulară de patrimoniu), faţă de proprietari (investitori) şi terţi.

33
Notă: Acest capitol are la bază reglementările în vigoare (OMFP 3055/2009) şi
lucrarea: D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Bazele contabilităţii, Ed. Mirton, Timişoara,
2005.

125
 Proprietarii entităţii patrimoniale sunt persoanele fizice şi juridice
care şi-au adus aportul la finanţarea pe termen lung (> 1 an) a activităţii
din cadrul entităţii.
Capitalurile se constituie la înfiinţarea entităţii şi se află
permanent la dispoziţia acesteia, fiind considerate surse permanente sau
capitaluri permanente.
Capitalurile proprii (Cp) sau activul net (Anet) exprimă drepturile
acţionarilor asupra activelor (A) entităţii, după deducerea tuturor
datoriilor (D).
Cp (Anet) = A – D
Capitalurile proprii cuprind: aporturile de capital, primele de
capital, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exerciţiului financiar.
Capitalul social reprezintă aportul în numerar şi în natură
(stocuri, active imobilizate, etc.) al proprietarilor la înfiinţarea entităţii
patrimoniale şi ulterior, cu ocazia majorării capitalului.
În funcţie de forma juridică a societăţilor comerciale, capitalul
social este format din:
 acţiuni, în cazul societatilor comerciale pe acţiuni (S.A.), iar
proprietarii acestor acţiuni se numesc acţionari;
sau
 părţi sociale, în cazul societăţilor comerciale cu răspundere
limitată (S.R.L.), iar proprietarii acestora se numesc asociaţi.
Fiecare acţiune sau parte socială are o anumită valoare, numită
valoare nominală.
Valoarea capitalului social al entităţii se determină folosind
următoarea formulă de calcul:

Număr Valoarea nominală

Capital social = acţiuni sau părţi x / acţiune sau parte
sociale socială

Capitalurile unei entităţi economice se evaluează şi se

înregistrează la valoarea nominală.
Pentru contabilizarea operaţiunilor economico-financiare privind
capitalurile, din cadrul entităţii, se utilizează conturile din clasa I
CONTURI DE CAPITALURI, din Planul de Conturi General.
Sub aspectul conţinutului economic aceste conturi reflectă:
aporturile de capital (capitalul social), rezervele, rezultatul reportat,
rezultatul exerciţiului financiar, provizioane, împrumuturile şi datoriile
asimilate capitalului (împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, creditele
bancare pe termen lung, dobânzile aferente acestor împrumuturi).
126
 După funcţia contabilă, majoritatea conturilor de capitaluri sunt
conturi de pasiv, cu următoarele excepţii: 107 „Rezerve din conversie”,
108 „Interese care nu controlează”, 117 „Rezultatul reportat” şi 121
„Profit sau pierdere” care sunt conturi bifuncţionale, respectiv 109
„Acţiuni proprii”, 129 „Repartizarea profitului”, 149 „Pierderi legate de
emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea
instrumentelor de capitaluri proprii” şi 169 „Prime privind rambursarea
obligaţiunilor” care sunt conturi de activ.
Conturile de capitaluri evidenţiază sursele de finanţare stabile de
care dispune entitatea.
Se creditează (cu excepţiile prezentate) la constituirea
capitalurilor prin aportul în natură sau/şi în bani al proprietarilor
(investitorilor), prin capitalizarea rezultatelor proprii sau din alte resurse
şi prin operaţiile interne de transformare a unor structuri de capitaluri
proprii în alte structuri.
Se debitează cu micşorarea capitalurilor prin rambursare a
capitalului social către asociaţi, prin acoperirea pierderilor din
capitalurile proprii, prin operaţiile interne de transformare a unor
capitaluri proprii în alte structuri.
Soldul conturilor de capitaluri este creditor şi evidenţiază
capitalurile de care dispune societatea la un moment dat.
Prezentăm funcţiunea conturilor: 101 „Capital” şi 121 „Profit şi
pierderi”.
Contul 101 „Capital”

 După conţinutul economic – este un cont de capitaluri proprii şi

ţine evidența capitalului subscris, vărsat și nevărsat, în natură și/sau
numerar, de către acționarii/asociații unei entități, precum și a majorării
sau reducerii capitalului, potrivit legii.
Capitalul social se prezintă sub două aspecte: subscris nevărsat şi
subscris vărsat. Acestea se înregistrează distinct în contabilitate.
Capitalul subscris nevărsat pe baza actelor de constituire a entităţii, iar
capitalul subscris vărsat, pe baza documentelor justificative privind
vărsămintele de capital (chitanţe, foaie de vărsământ, extras de cont,
procese verbale de predare-preluare a aportului în natură, etc.).
 După funcţia contabilă - este un cont de pasiv. Se dezvoltă în
mai multe conturi sintetice de gradul II, mai reprezentative fiind: 1011
„Capital subscris nevărsat” şi 1012 „Capital subscris vărsat”.

127
  Se creditează - la subscrierea capitalului sau la vărsarea acestuia
după depunerea efectivă a aportului când are loc
majorarea capitalului prin aporturi sau din alte
surse.
 Se debitează - odată cu diminuarea capitalului ca urmare a
retragerii aportului de către acţionari sau la
utilizarea capitalului pentru acoperirea pierderilor
(1012), respectiv la vărsarea capitalului (1011).
Înregistrarea constituirii capitalului în contabilitate se realizează
în trei momente:
a) - subscrierea capitalului sau înregistrarea promisiunii de aport
a acţionarilor/asociaţilor, conform actelor de constituire a entităţii:

456 = 1011
„Decontări cu „Capital subscris nevărsat”
acţionarii/asociaţii privind
capitalul”

b) - depunerea efectivă a aportului de către acţionari/asociaţi:

% = 456
512 „Conturi curente la „Decontări cu
bănci” acţionarii/asociaţii privind
211 „Terenuri” capitalul”
301 „Materii prime”
...

c) – transferul de la capital nevărsat la capital vărsat:

1011 = 1012
„Capital subscris nevărsat” „Capital subscris vărsat”

 Soldul contului 101 este creditor şi reprezintă capitalul subscris,

vărsat/nevărsat.
Soldul contului 1011 „Capital subscris nevărsat” este creditor şi
reflectă angajamentele, promisiunile de aport consemnate, dar neonorate
de acţionari sau asociaţi.
Soldul contului 1012 „Capital subscris vărsat” este creditor şi
reflectă aporturile efectiv depuse (vărsate) de acţionari sau asociaţi.

128
 Contul 121 „Profit sau pierdere”

 După conţinutul economic este un cont de capitaluri proprii şi ține

evidența profitului sau pierderii realizate în exercițiul financiar curent sau
în luna curentă.
Este utilizat la sfârşitul perioadei, pentru închiderea conturilor de
cheltuieli şi venituri.
 După funcţia contabilă este un cont bifuncţional.
 Se creditează la sfârşitul perioadei (lunar sau anual) când are loc
închiderea conturilor de venituri, prin preluarea soldului acestora:

Conturi de venituri = 121

701, 702 …. „Profit sau pierdere”

 Se debitează la sfârşitul perioadei, odată cu închiderea conturilor

de cheltuieli prin preluarea soldurilor acestora:

121 = Conturi de cheltuieli

„Profit sau pierdere” 601, 602 ….

De asemenea poate evidenţia profitul net repartizat la rezerve sau

alte destinaţii, profitul curent nerepartizat sau pierderile curente
neacoperite.
 Soldul creditor reprezintă profitul realizat (V > Ch), iar soldul
debitor, pierderea realizată (V < Ch).

Aplicaţia 1. Constituirea unei entităţi economice:

La înfiinţarea societăţii comerciale S.C. „Alfa” S.R.L., conform
actelor de constituire, asociaţii subscriu un capital social în valoare de
80000 lei, format din:
- Utilaje, în valoare de 40000;
- Materii prime, în valoare de 20000;
- Disponibilităţi băneşti în contul curent la bancă, 20000.
Toate elemente se depun odată cu subscrierea.

În contabilitate, înfiinţarea unei entităţi presupune parcurgerea

următoarelor operaţiuni:
A) Subscrierea capitalului
B) Depunerea aportului de capital

129
 C) Transferul de la capital subscris nevărsat la capital subscris
vărsat.
Pentru realizarea analizei contabile vom parcurge cele cinci etape
prezentate în capitolul precedent:

A) Subscrierea capitalului
Documente: Act constitutiv, Registrul asociaţilor.
Analiza contabilă:
Etape Descriere
1. Stabilirea naturii Subscriere de capital
operaţiunii
2. Identificarea  Creanţă faţă de asociaţi, element de activ (A).
elementelor  Capitalul social subscris nevărsat, element de pasiv
patrimoniale (P).
Conturile care reflectă elementele şi funcţia contabilă
sunt:
456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul”,
este un cont bifuncţional, iar în această situaţie reflectă
o creanţă şi funcţionează după regulile conturilor de
activ (ct. B/A).
1011 „ Capital subscris nevărsat”, cont de pasiv (ct. P)
3. Stabilirea sensului Creanţa faţă de asociaţi creşte, + 80000.
modificărilor Capital social subscris şi nevărsat se majorează, +
80000.
Ecuaţia bilanţieră: A+X = D + (Cp+X)
4. Aplicarea Contul 456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind
regulilor de capitalul”, cont bifuncţional (ct.B/A), evidenţiază o
funcţionare a creştere a creanţei faţă de asociaţi şi se va debita (D).
conturilor Contul 1011 „Capital subscris nevărsat” este un cont de
pasiv şi evidenţiază o creştere a drepturilor privind
capitalul promis dar nevărsat de asociaţi, deci se va
credita (C).
5. Redactarea Formula contabilă:
formulei contabile
456 = 1011 80000
„Decontări cu „Capital subscris
acţionarii/asociaţii nevărsat”
privind capitalul”
Figura 5.1.

130
 B) Depunerea aportului de capital
Documente: foaie de vărsământ, proces verbal de predare-primire.
Analiza contabilă:
Etape Descriere
1. Stabilirea naturii Depunerea elementelor ce constituie capitalul social
operaţiunii
2. Identificarea  Creanţa faţă de asociaţi (A), privind capitalul
elementelor  Imobilizări corporale de natura utilajelor (A)
patrimoniale  Stocurile de materii prime (A)
 Disponibilităţi băneşti în contul curent la bancă (A)
Conturile care reflectă elementele şi funcţia contabilă
sunt:
456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul”
(ct.B/A)
213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi
plantaţii” (ct.A)
301 „Materii prime” (ct.A)
5121 „Conturi la bănci în lei” (ct.B/A)
3. Stabilirea Creşte valoarea elementelor: Imobilizări corporale de
sensului natura utilajelor (+40000), stocuri de materii prime
modificărilor (+20000), disponibilităţi băneşti în contul curent la
bancă (+20000).
Scade dreptul de creanţă faţă de asociaţi, toate
elementelor fiind depuse de către asociaţi (-80000).
Ecuaţia bilanţieră: A + X – X = D + Cp, unde
X=40000+20000+20000=80000
4. Aplicarea 456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul”
regulilor de (ct.B/A) se va credita (C), deoarece se diminuează
funcţionare a dreptul de creanţă faţă de asociaţi
conturilor 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi
plantaţii” (ct.A) se va debita (D), cu valoarea utilajelor
intrate în patrimoniul entităţii.
301 „Materii prime” (ct.A), se va debita (D), cu valoarea
materiilor prime intrate în gestiune.
5121 „Conturi la bănci în lei” (ct.B/A), se va debita (D),
cu suma de 20000 depusă de asociaţi, în contul de la
bancă.
5. Redactarea Formula contabilă:
formulei contabile
% = 456 80000
213 „Decontări cu 40000
„Instalaţii acţionarii/asociaţi
tehnice, mijloace i privind capitalul”

131
 de transport,
animale şi
plantaţii” 20000
301
„Materii prime” 20000
5121
„Conturi la bănci
în lei”
Figura 5.2.
C) Transferul de la capital subscris nevărsat la capital
subscris vărsat se realizează concomitent cu vărsarea efectivă a
aportului de capital.
Documente: Registrul asociaţilor.
Analiza contabilă este prezentată într-o formă schematică:

1011 „Capital social subscris şi ct.P - => D

nevărsat”
1012 „Capital subscris vărsat” ct.P + => C
Formula contabilă:

1011 = 1012 80000

„Capital subscris „Capital subscris
nevărsat” vărsat”

Aplicaţia 2. Majorarea capitalului social:

Pe baza hotărârii A.G.A. se majorează capitalul social pe seama
rezervelor constituite anterior, cu suma de 2000 lei.

Analiza contabilă:
106 „Rezerve” ct.P - => D
1012 „Capital subscris vărsat” ct.P + => C
Formula contabilă:

106 = 1012 2000

„Rezerve” „Capital subscris
vărsat”

Aplicaţia 3. Diminuarea capitalului social:

Un acţionar se retrage din societatea comercială. Conform
deciziei A.G.A., se restituie acţionarului, prin virament bancar, suma de
40000, sumă ce reprezintă contravaloarea acţiunilor deţinute.

132
 Operaţiunea este înregistrată în contabilitate în două etape:

A) Reducerea capitalului social şi înregistrarea obligaţiei faţă

de acţionar:
Analiza contabilă:
456 „Decontări cu acţionarii ct.B/P + => C
/asociaţii privind capitalul”
1012 „Capital subscris vărsat” ct.P - => D
Formula contabilă:

1012 = 456 40000

„Capital subscris vărsat” „Decontări cu
acţionarii/asociaţii
privind capitalul”

B) Se restituie acţionarului suma aferentă.

Analiza contabilă:
456 „Decontări cu ct.B/P - => D
acţionarii /asociaţii privind
capitalul”
5121 „Conturi la bănci în lei” ct.B/A - => C
Formula contabilă:

456 = 5121 40000

„Decontări cu „Conturi la bănci
acţionarii /asociaţii în lei”
privind capitalul”

5.1.2. Conturile de imobilizări

Imobilizările (activele imobilizate) reprezintă fluxuri de valori

economice deţinute de o entitate, o perioadă îndelungată (>1 an).
Acestea nu se consumă la prima utilizare, participă la mai multe
cicluri economice şi există posibilitatea de a se recupera valoarea lor, prin
amortizare.
Amortizarea presupune alocarea sistematică a valorii a unui activ
pe întreaga sa durată de viaţă utilă.
Durata de viaţă utilă reprezintă perioada în care se estimează că
activul va fi disponibil pentru utilizare în condiţii normale.
Imobilizările se clasifică după natura lor astfel:

133
 – Imobilizări necorporale, active identificabile nemonetare, fără
suport material, netangibile;
– Imobilizări corporale, active identificabile nemonetare, cu
suport material, tangibile;
– Imobilizări financiare, titluri de valoare care asigură realizarea
unor venituri financiare (dividende, dobânzi).
Activele imobilizate sunt reflectate în contabilitate, cu ajutorul
conturilor din Clasa 2, din Planul de Conturi General, „Conturi de
imobilizări”.
Sub aspectul conţinutului economic conturile din această clasă
evidenţiază imobilizărilor necorporale, corporale şi financiare, precum şi
deprecieri ale acestora (amortizări şi provizioane).
După funcţia contabilă majoritatea conturilor din clasa 2
„Conturi de imobilizări” sunt conturi de activ. Excepţie fac conturile:
2075 "Fond comercial negativ", 269 „Vărsăminte de efectuat pentru
imobilizări financiare”, conturile din grupa 28 „Amortizări privind
imobilizările” şi 29 „Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare
a imobilizărilor”, care sunt conturi de pasiv.
Conturile de imobilizări (cu excepţiile prezentate) se debitează cu
intrările de active imobilizate prin achiziţii, subvenţii, donaţii, producţie
proprie sau pe alte căi şi se creditează cu ieşirile de imobilizări prin
cedare (vânzare), casare sau alte căi.
Soldul conturilor de imobilizări este debitor şi reflectă valoarea
de intrare (costul de achiziţie, costul de producţie, etc.) al imobilizărilor
existente în gestiunea entităţii economice, la un moment dat.
Deprecierile ireversibile suferite de imobilizări în cursul perioadei
sunt reflectate cu ajutorul conturilor de amortizare, iar deprecierile
reversibile ale imobilizărilor sunt evindeţiate distinct, în conturi de
ajustări. Acestea sunt contabilizate prin afectarea cheltuielilor de
exploatare ale entităţii.
Prezentăm funcţiunea conturilor: 201 „Cheltuieli de constituire”,
213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii”, 281
„Amortizări privind imobilizările corporale”.

Contul 201 „Cheltuieli de constituire”

După conţinutul economic este un cont de imobilizări necorporale

şi reflectă cheltuielile ocazionate de înfiinţarea şi dezvoltarea unei entităţi
cum sunt: cheltuielile de înscriere şi înmatriculare, de prospectare a
pieţei, cu emisiunea de acţiuni, etc.
134
 După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu cheltuielile ocazionate de înfiinţarea şi
dezvoltarea unei entităţi economice.
- Efectuarea cheltuielilor de constituire:
___________________________________________________________
201 „Cheltuieli de constituire” = %
404 „Furnizori de imobilizări”
462 „Creditori diverşi”
(la înfiinţare)
531 „Casa”
512 „Cont curent la bănci”
__________________________________________________________

Se creditează cu cheltuielile de constituire amortizate integral,

scoase din evidenţă.
- înregistrarea amortizării:
___________________________________________________________
6811 „Cheltuieli cu amort. = 2801 „Amortizarea chelt.
imobilizărilor” de constituire”
___________________________________________________________

- scăderea gestiunii:
___________________________________________________________
2801 „Amortizarea chelt. de = 201 „Cheltuieli de constituire”
constituire”
___________________________________________________________

Soldul contului este debitor şi exprimă valoarea de intrare (costul)

a cheltuielilor de constituire înregistrate de entitatea economică.

Contul 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale

şi plantaţii”

După conţinutul economic este un cont de imobilizări corporale

ce evidenţiază existenţa şi mişcarea maşinilor, utilajelor, instalaţiilor de
lucru, aparatelor, instalaţiilor de măsurare, control şi reglare, mijloacelor
de transport, animalelor şi plantaţiilor deţinute de entitate, pe parcursul
unei perioade determinate.
Sunt asimilate conceptului generic de „mijloace fixe” definite de
legislaţia în vigoare ca fiind acele active care:
135
 - sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producţia de
bunuri şi prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi
folosite în scopuri administrative;
- este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade (> 12
luni);
- au o valoare mai mare decât limita stabilită de legislaţia în
vigoare (în prezent > 18 milioane).
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu instalaţiile tehnice, mijloacele de transport,
animalele şi plantaţiile intrate în entitate prin achiziţii, donaţii, producţie
proprie, subvenţii, etc. şi se creditează la ieşirea acestora din gestiune,
prin cedare sau casare.
Soldul este debitor şi reflectă valoarea imobilizărilor corporale, de
natura instalaţiilor tehnice, mijloacelor de transport, animalelor şi
plantaţiilor existente în entitatea economică, la un moment dat.
Schematic funcţionarea contului 213 „Instalaţii tehnice, mijloace
de transport, animale şi plantaţii” se prezintă astfel:
D 404 C D 213 C D 281 C

Achiziţie de la furnizori Scădere din gestiune,

cu valoarea amortizată

D 231 C D 658 C

Realizare prin producţie Scădere din gestiune,

proprie cu valoarea neamortizată

D 456 C

Aport în natură la capital

D 475 C

Primite cu titlu gratuit

Sold debitor = valoarea

imobilizărilor corporale
existente în gestiune .

136
 Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:
404. Furnizori de imobilizări
231. Imobilizări corporale în curs de execuţie
456. Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul
475. Subvenţii pentru investiţii
281. Amortizări privind imobilizările corporale
658. Alte cheltuieli de exploatare

Contul 281 „Amortizări privind imobilizările corporale”

După conţinutul economic este un cont rectificativ al valorii

activelor imobilizate corporale, reflectând includerea sistematică a valorii
amortizabile pe cheltuielile de exploatare, în funcţie de durata de viaţă
utilă.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează în momentul includerii pe cheltuieli, a amortizării
activului imobilizat (lunar):

6811 = 281
„Cheltuieli cu amortizarea „Amortizări privind
imobilizărilor” imobilizările corporale”

Se debitează cu valoarea înregistrată a amortizării imobilizărilor

corporale ieşite din gestiunea entităţii, prin cedare sau casare:

281
„Amortizări privind
imobilizările corporale”
= %
212 „Construcţii”
213 „Instalaţii tehnice,
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”

Soldul contului este creditor şi reflectă valoarea amortizării

imobilizărilor corporale, înregistrată la un moment dat.

Aplicaţia 1. S.C. „Beta” S.R.L. achiziţionează de la un furnizor,

conform facturii, un utilaj agricol în valoare de 12000 lei, T.V.A. 24%.
Documente: factură, proces verval de recepţie.

Analiza contabilă
- Achiziţie de imobilizări (utilaj).
137
 213 „Instalaţii tehnice, mijloace de ct.A + => D
transport, animale şi plantaţii”
404 „Furnizori de imobilizări” ct.P + => C
4426 „TVA deductibilă” ct.A + => D

Formula contabilă:

% = 404 14880
213 „Furnizori de 12000
„Instalaţii tehnice, imobilizări”
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”
4426 2880
„TVA deductibilă”

Aplicaţia 2. La sfârşitul perioadei de gestiune (lunii), se

înregistrează amortizarea utilajului agricol cu suma de 1000 lei.
Documente: situaţie de calcul.

Analiza contabilă
- Înregistrarea amortizării utilajului.
6811„Cheltuieli cu amortizarea ct.A + => D
imobilizărilor”
281 „Amortizări privind ct.P + => C
imobilizările corporale”
Formula contabilă:

6811 = 281 1000

„Cheltuieli cu „Amortizări privind
amortizarea imobilizările
imobilizărilor” corporale”

Aplicaţia 3. Se vinde un mijloc de transport la preţul de 70000

lei, plus TVA 24%. Mijlocul de transport cu o valoare de intrare de
90000 lei este complet amortizat. Se înregistrează vânzarea propiru-zisă
şi scoaterea din gestiune a mijlocului de transport vândut.
Documente: factura, proces verbal.

Analiza contabilă
- Vânzarea propiru-zisă a mijlocului de transport.

138
 461 „Debitori diverşi” ct.A + => D
758 „Alte venituri din exploatare” ct.P + => C
4427 „TVA colectată” ct.P + => C

Formula contabilă:

461 = % 86800
„Debitori diverşi” 758 70000
„Alte venituri din
exploatare”
4427 16800
„TVA colectată”

- Scăderea din gestiune a a mijlocului de transport vândut, complet

amortizat.
213 „Instalaţii tehnice, mijloace de ct.A - => C
transport, animale şi plantaţii”
281 „Amortizări privind imobilizările ct.P - => D
corporale”

Formula contabilă:

281 = 213 90000

„Amortizări privind „Instalaţii tehnice,
imobilizările corporale” mijloace de transport,
animale şi plantaţii”

Aplicaţia 4. Se înregistrează în contabilitate, scăderea din

gestiune a mobilierului de birou, amortizat parţial. Valoarea de intrare a
imobilizării este de 4000 lei, valoarea amortizată 3000, valoarea
neamortizată 1000.

Analiza contabilă:

- Scăderea din gestiune a a mobilierului, parţial amortizat.

214 "Mobilier, aparatură birotică, ct.A - => C
echipamente de protecţie a valorilor
umane şi materiale şi alte active
corporale"

139
 281 „Amortizări privind imobilizările ct.P - => D
corporale”
658 „Alte cheltuieli din exploatare” ct.P - => D

Formula contabilă:

% = 214 4000
281 "Mobilier, aparatură 3000
„Amortizări privind birotică, echipamente de
imobilizările corporale” protecţie a valorilor
658 umane şi materiale şi alte 1000
„Alte cheltuieli din active corporale"
exploatare”

5.1.3. Conturile de stocuri şi producţie în curs de

execuţie

Stocurile şi producţia în curs de execuţie reprezintă ansamblul

bunurilor şi serviciilor din cadrul entităţii, achiziţionate, produse sau în
curs de execuţie, pentru consum, în procesul de producţie, consum
propriu sau vânzare şi se aşteaptă a fi realizate în termen de 12 luni de la
data bilanţului.
Stocurile sunt active circulante care prezintă următoarele
caracteristici:
- se află succesiv şi neîntrerupt în diferite faze ale procesului de
producţie şi comercializare;
- sunt destinate consumului la prima utilizare (materiile prime,
materiale consumabile, etc.) sau vânzării, de regulă în aceeaşi stare
(mărfurile) sau după prelucrare (produsele);
- contribuie la realizarea cifrei de afaceri şi la valorificarea
capitalului.
Pentru înregistrarea conturilor în contabilitate a fost destinată
clasa 3 de conturi „Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”.
După conţinutului economic reflectă activele circulante materiale
de natura: materiilor prime, materialelor consumabile, materialelor de
natura obiectelor de inventar, produselor finite, semifabricatelor,
produselor reziduale, mărfurilor, animalelor şi păsărilor, ambalajelor,
producţiei, lucrărilor în curs de execuţie şi stocuri în curs de
aprovizionare.

140
 La intrarea în gestiune stocurile se evaluează şi se înregistrează în
contabilitate, astfel:
- bunurile achiziţionate cu titlu oneros se înregistrează în
contabilitate la costul de achiziţie;
- bunurile obţinute din producţie proprie sunt evaluate şi
înregistrate în contabilitate la costul de producţie.
După funcţia contabilă conturile de stocuri şi producţie în curs de
execuţie sunt în general conturi de activ. Excepţie fac următoarele
conturi: 308 „Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”, 348
„Diferenţe de preţ la produse”, 368 „Diferenţe de preţ la animale şi
păsări” şi 388 „Diferenţe de preţ la ambalaje” care sunt conturi
bifuncţionale; precum şi contul 378 „Diferenţe de preţ la mărfuri”,
respectiv grupa de conturi 39 „Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi
producţiei în curs de execuţie”, care sunt conturi de pasiv.
Se debitează (cu excepţiile prezentate) cu valoarea stocurilor
intrate în gestiunea entităţii prin achiziţie de la furnizori, aport în natură
la capital, producţie proprie, donaţii cu titlu gratuit şi din alte surse
(plusuri la inventar).
Se creditează cu valoarea stocurilor ieşite din gestiunea entităţii
prin consum, vânzare, donaţii, retragerea aportului în natură de către
asociaţi, etc.
Soldul debitor al conturilor de stocuri reprezintă valoarea de
intrare a bunurilor aflate în gestiune, la un moment dat (valoarea
stocurilor la preţ de înregistrare).
Contabilitatea analitică a stocurilor se organizează pe gestiuni,
iar în cadrul gestiunilor pe grupe sau subgrupe de bunuri şi se ţine
cantitativ – valoric sau numai valoric.
Prezentăm funcţiunea următoarelor conturi de stocuri: 301
„Materii prime”, 331 „Produse în curs de execuţie”, 345 „Produse finite”,
371 „Mărfuri”.

Contul 301 „Materii prime”

După conţinutul economic este un cont de active circulante

materiale, achiziţionate sau obţinute din producţie, în vederea realizării
producţiei şi care de regulă se regăsesc în substanţa produsului finit, fie
în aceeaşi formă, fie într-o formă transformată.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea stocurilor de materii prime intrate în
gestiunea entităţii economice prin:
141
 - achiziţii de la furnizori, cu titlu oneros:
___________________________________________________________

% = 401 „Furnizori”
301 „Materii prime”
4426 „TVA deductibilă”
___________________________________________________________

- donaţii, primite cu titlu gratuit:

___________________________________________________________

301 „Materii prime”= 758 „ Alte venituri din exploatare”

(donaţiile)
___________________________________________________________

- aport în natură al asociaţilor:

___________________________________________________________

301 „Materii prime”= 456 „Decontări cu acţionarii/asociaţii

privind capitalul”
___________________________________________________________

Se creditează cu valoarea stocurilor de materii prime ieşite din

entitate prin:
- consum în procesul de producţie, lipsă la inventar şi pierderi din
deprecieri:
___________________________________________________________

601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime”

___________________________________________________________

- vânzare (se trec în gestiunea de mărfuri fiind destinate vânzării):

___________________________________________________________

371 „Mărfuri” = 301 „Materii prime”

___________________________________________________________

142
 - donaţii sau distruse de calamităţi naturale:
___________________________________________________________

% = 301 „Materii prime”

658 „Alte cheltuieli de exploatare”
671 „Cheltuieli cu calamităţile”
___________________________________________________________
Soldul contului este debitor şi prezintă valoarea materiilor prime
existente în stoc, la preţ de înregistrare.
Similar funcţionează şi conturile 302 „Materiale consumabile” şi
303 „Materiale de natura obiectelor de inventar”

Contul 331 „Produse în curs de execuţie”

În ceea ce priveşte conţinutul economic este un cont de stocuri de

prosuse aflate în curs de fabricaţie şi tine evidenţa producţiei neterminate
care nu a trecut prin toate fazele procesului tehnologic, aflându-se în faze
intermediare de prelucrare.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea la cost de producţie a stocului de
produse în curs de execuţie, la sfârşitul perioadei, stabilită în urma
procesului de inventariere:
___________________________________________________________

331 „Produse în curs de execuţie” =

711 „Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse”
___________________________________________________________

Se creditează cu scăderea din gestiune a valorii producţiei în curs

de execuţie, la începutul perioadei următoare:
___________________________________________________________
711 „Venituri aferente = 331 „Produse în curs de execuţie”
costurilor stocurilor de produse”
___________________________________________________________

Soldul debitor al contului reprezintă valoarea la cost de producţie

a produselor aflate în curs de execuţie la sfârşitul perioadei (sfârşitul
lunii).

143
 Contul 345 „Produse finite”

După conţinutul economic este un cont de stocuri fabricate care

au parcurs toate fazele procesului tehnologic şi sunt depozitate în vederea
vânzării sau consumului propriu.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea produselor finite, la preţ de înregistrare
sau cost de producţie, intrate în gestiune (depozit) sau constatate plus la
inventar.
___________________________________________________________

345 „Produse finite” = 711 „Venituri aferente costurilor

stocurilor de produse”
___________________________________________________________
Se creditează cu valoarea produselor finite ieşite din gestiune
prin:
- vânzare, inclusiv minus de inventar (la descărcarea gestiunii):
___________________________________________________________

711 „Venituri aferente = 345 „Produse finite”

costurilor stocurilor de produse”
___________________________________________________________

- consum în aceeaşi unitate:

___________________________________________________________

% = 345 „Produse finite”

301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natura obiectelor
de inventar”
___________________________________________________________

- transfer de produse la magazinele proprii, pentru a fi vândute:

___________________________________________________________

371 „Mărfuri” = 345 „Produse finite”

___________________________________________________________

- donaţii şi pierderi din calamităţi naturale:

144
___________________________________________________________

% = 345 „Produse finite”

658 „Alte cheltuieli de exploatare” (donaţii)
671 „Cheltuieli cu calamităţile”
___________________________________________________________

Soldul contului este debitor şi reflectă valoarea produselor finite,

la preţ de înregistrare, existente în stoc, la sfârşitul perioadei.

Contul 371 „Mărfuri”

În ceea ce priveşte conţinutul economic este un cont de stocuri de

mărfuri, achiziţionate cu scopul de a fi revândute, de regulă în aceeaşi
stare sau după prelucrare prealabilă ori produse în aceeaşi unitate fiind
destinate vânzării prin magazine proprii.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea mărfurilor intrate în entitate (la preţ cu
ridicata, preţ cu amănuntul) astfel:
- achiziţionate de la furnizori:
___________________________________________________________

% = 401 „Furnizori”
371 „Mărfuri”
4426 „TVA deductibilă”
___________________________________________________________

- constatate în plus la inventar sau intrate prin donaţii:

___________________________________________________________

371 „Mărfuri” = %
607 „Cheltuieli cu mărfurile”
758 „Alte venituri din exploatare”
(donaţii)
___________________________________________________________

- înregistrarea adaosului comercial şi a taxei pe valoarea adăugată

neexigibilă, incluse în preţul de vânzare cu amănuntul al mărfurilor, cu
ocazia recepţiei mărfurilor:

145
___________________________________________________________

371 „Mărfuri” = %
378 „Diferenţe de preţ la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”
___________________________________________________________

- stocurile transferate de la alte gestiuni în vederea vânzării:

___________________________________________________________

371 „Mărfuri” = %
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
303 „Materiale de natura obiectelor
de inventar”
345 „Produse finite”
___________________________________________________________

Se creditează cu valoarea mărfurilor ieşite din entitatea

economică, prin:
- vânzare en-gross pe bază de factură (înregistrarea creanţei şi a
veniturilor din vânzare):
___________________________________________________________

411 „Clienţi” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată”
___________________________________________________________

(concomitent)
- descărcarea gestiunii de mărfuri în urma vânzării (mărfurile sunt
evidenţiate la cost de achiziţie):
___________________________________________________________

607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri”

___________________________________________________________

- vânzarea de mărfuri în magazinele cu amănuntul (en – detail),

cu încasare în numerar:

146
___________________________________________________________

531 „Casa” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată”
___________________________________________________________

(concomitent)
- descărcarea gestiunii de mărfuri (mărfurile sunt evidenţiate la
preţ de vânzare cu amănuntul):
___________________________________________________________

% = 371 „Mărfuri”
607 „Cheltuieli cu mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la mărfuri”
4428 „TVA neexigibilă”
___________________________________________________________

- donaţii şi pierderi din calamităţi naturale:

___________________________________________________________

% = 371 „Mărfuri”
658 „Alte cheltuieli de exploatare” (pentru donaţii)
671 „Cheltuieli cu calamităţile şi alte
evenimente extraordinare”
___________________________________________________________

Soldul contului este debitor şi reflectă valoarea la preţ de

înregistrare a mărfurilor existente în stoc, la un moment dat (cost de
achiziţie sau preţ de vânzare).

147
 Mecanismul de funcţionare a conturilor de stocuri (clasa 3) se
prezintă schematic astfel:
D 401 C D CLASA 3 C D CLASA 6 C

Achiziţie de la furnizor, Consum de stocuri,

la cost de achiziţie descărcare de gestiune
la cost de achiziţie

D 711 C D 711 C

Obţinerea producţiei , Consum de stocuri,

la cost de producţie descărcare de gestiune
la cost de producţie

D 456 C

Aport în natură la capital

D 758 C

Donaţii

Sold debitor = valoarea stocurilor

existente în gestiune, la preţ de
înregistrare

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

401. Furnizori
711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
456. Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul
758. Alte venituri din exploatare

Aplicaţia 1. În cursul lunii aprilie se achiziţionează materii prime

de la un furnizor, în valoare de 1000 lei. (entitatea nu este plătitoare de
TVA). Stocul de materii prime la începutul lunii este în valoare de 2000
lei.
Documente: factura, nota de receptie.

148
 Analiza contabilă
- Recepţia materiilor prime:
301 „Materii prime” ct.A + => D
401 „Furnizori” ct.P + => C
Formula contabilă:

301 = 401 1000

„Materii prime” „Furnizori”

Aplicaţia 2. Se dau în consum, pentru realizarea procesului de

producţie, materii prime în valoare de 700 lei.
Documente: bon de consum.

Analiza contabilă
- Recepţia materiilor prime:
301 „Materii prime” ct.A - => C
601 „Cheltuieli cu materiile prime” ct.A + => D
Formula contabilă:

601 = 301 700

„Cheltuieli cu materiile „Materii prime”
prime”

Situaţia în conturi în urma înregistrărilor de la aplicaţia 1 şi 2 (de

mai sus), se prezintă astfel:

601
401 301
„Cheltuieli cu
„Furnizori” „Materii prime”
materiile prime”
D C D C D C
SID 2000 700
1000 1000 700
1000 RC RD 1000 700 RC RD 700
1000 TSC TSD 3000 700 TSC
1000 SFC SFD 2300

Aplicaţia 3. Din procesul de producţie se obţin produse finite în

valoare de 2000 lei (costul efectiv de producţie). Se vând unui client,
aceste produse finite, la un preţ negociat de 2500 lei (entitatea nu este

149
plătitoare de TVA) şi se descarcă gestiunea de produse finite la preţul cu
care au intrat în gestiune, preţ de înregistrare.

Analiza contabilă

a) Obţinerea de produse finite:

Documente: raport de producţie.
345 „Produse finite” ct.A + => D
711 „Venituri aferente costurilor ct.B/P + => C
stocurilor de produse”
Formula contabilă:

345 = 711 2000

„Produse finite” „Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse”

b) Vânzarea produselor finite:

Documente: factura
411 „Clienţi” ct.A + => D
701 „Venituri din vânzarea ct.P + => C
prduselor finite”
Formula contabilă:

411 = 701 2500

„Clienţi” „Venituri din vânzarea
prduselor finite”

c) Descărcarea gestiunii de produse finite:

Documente: situaţie de calcul.
345 „Produse finite” ct.A - => C
711 „Venituri aferente costurilor ct.B/P - => D
stocurilor de produse”
Formula contabilă:

711 = 345 2000

„Venituri aferente „Produse finite”
costurilor stocurilor de
produse”

150
 În urma acestor înregistrări, situaţia în conturi se prezintă astfel:

701
„Venituri din vânzarea 411
prduselor finite” „Clienţi”
D C b) D C
2500 2500
2500 RD RD 2500
TSD 2500
SFD 2500

711
„Venituri aferente
345 costurilor stocurilor de
„Produse finite” produse”
D C c) D C
2000 2000 2000 2000
RD 2000 2000 RC RD 2000 2000 RC
TSD 2000 2000 TSC TSD 2000 2000 TSC
SFD Ø a) SFD Ø

Aplicaţia 4. În luma mai, S.C. „ABC” S.R.L. se aprovizionează

cu mărfuri de la un furnizor, în valoare de 500 lei, plus TVA 24%.
Recepţia mărfurilor în gestiune se înregistrează la preţ de vânzare cu
amănuntul, adaosul comercial fiind de 30%, TVA 24%.

Analiza contabilă

a) Achiziţie de mărfuri:
Documente: factura.
371 „Mărfuri” ct.A + => D
4426 „TVA deductibilă” ct.A + => D
401 „Furnizori” ct.P + => C
Formula contabilă:

% = 401 620
371 „Furnizori” 500
„Mărfuri”
4426 120
„TVA deductibilă”

151
 b) Recepţia mărfurilor:
Documente: nota de receptie (NIR).
371 „Mărfuri” ct.A + => D
378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” ct.P + => C
4428 „TVA neexigibilă” ct.B/P + => C
La recepţie se stabileşte preţul de înregistrare al mărfurilor intrate
în gestiune. În acest caz, preţul de înregistrare este preţ de vânzare cu
amănuntul.
Preţ de vânzare = Preţ de + Adaos + TVA
cu amănuntul achiziţie comercial neexigibilă

Valoarea mărfurilor la preţ de achiziţie, conform facturii, este de

500 lei. Se calculează adaosul comercial şi TVA ce vor fi incluse în
preţul mărfurilor.
Adaos comercial = 500 x 30% = 150 lei
TVA neexigibilă = (500+150) x 24% = 156
Formula contabilă:

371 = % 306
„Mărfuri” 378 150
„Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428 156
„TVA neexigibilă”

Fişa de cont pentru operaţiuni diverse pentru contul 371

„Mărfuri”, în urma acestor înregistrări (aplicaţia 4), se prezintă astfel:

Simbol cont Pag.

FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
371 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   4000 -  4000
Achiziţie mărfuri de la furnizorul
15.05 factura 658 401 500 0 4500
X
378,
15.05 NIR. 111 Recepţia mărfurilor 306 0 4806
4428
      RULAJ CURENT   806 0
SOLD FINAL D 4806

Figura 5.3.

152
 Aplicaţia 5. Se vând în totalitate mărfurile achiziţionate la
aplicaţia precedentă, aplicaţia 4. Se înregistrează în contabilitate vânzarea
cu încasare în numerar, precum şi descărcarea gestiunii de mărfuri.

Analiza contabilă

a) Vânzare mărfuri cu încasare în numerar.

Documente: Monetarul, Registrul de casă.
5311 „Casa în lei” ct.A + => D
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor” ct.P + => C
4427 „TVA colectată” ct.P + => C
Formula contabilă:

5311 = % 806
„Casa în lei” 707 650
„Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 156
„TVA colectată”

b) Descărcarea gestiunii de mărfuri.

Documente: situaţie de calcul.
371 „Mărfuri” ct.A - => C
378 „Diferenţe de preţ la mărfuri” ct.P - => D
4428 „TVA neexigibilă” ct.P - => D
607 „Cheltuieli privind mărfurile” ct.A + => D
Formula contabilă:

% = 371 806
607 „Mărfuri” 500
„Cheltuieli privind
mărfurile”
378 150
„Diferenţe de preţ la
mărfuri”
4428 156
„TVA neexigibilă”

153
 Aplicaţia 6. Se constată, la inventariere, un plus de materii prime
în valoare de 500 lei şi un minus la materialele consumabile de 200 lei.

a) Înregistrarea plusului de materii prime:

301 = 601 500

„Materii prime” „Cheltuieli cu materiile
prime”

b) Înregistrarea minusului de materiale consumabile:

602 = 302 200

„Cheltuieli cu „Materiale
materialele consumabile”
consumabile”

Aplicaţia 7. Entitatea economică achiziţionează materii prime în

valoare de 5000 lei, cost efectiv, TVA 24%. Evidenţa materiilor prime în
gestiune se ţine la cost standard. Astfel, valoarea la preţ standard a
materiilor prime intrate în gestiune este de 4500 lei. Să se înrregistreze în
contabilitate achiziţia de materii prime, evidenţiate la cost standard. Se
dau în consum materiile prime.

a) achiziţia materiilor prime:

% = 401 6200
301 4500
„Materii prime”
308 500
„Diferenţe de preţ la materii
prime şi materiale”
4426 1200
„TVA deductibilă”

b) darea în consum a materiilor prime:

601 = % 5000
„Cheltuieli cu 301 4500
materiile prime” „Materii prime”
308
„Diferenţe de preţ la 500
materii prime şi
materiale”
154
 Aplicaţia 8. Cu ocazia inventarului de sfârşit de an, se constată
producţia neterminată (în curs de execuţie) evaluată la valoarea de 7400
lei. În anul următor se continuă procesul de producţie şi se realizează
produse finite în valoare de 130000 lei.

Anul N
a) înregistrarea producţiei neterminate la sfârşitul anului:

331 = 711 7400

„Produse în curs de „Venituri aferente
execuţie” costurilor stocurilor de
produse”
Anul N+1
b) destocarea:

711 = 331 7400

„Venituri aferente „Produse în curs de
costurilor stocurilor de execuţie”
produse”

c) înregistrarea produselor finite obţinute:

345 = 711 130000

„Produse finite” „Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse”

5.1.4. Conturile de terţi

Contabilitatea relaţiilor entităţii cu terţii urmăreşte evidenţa

drepturilor (creanţelor) şi obligaţiilor (datoriilor) faţă de clienţi,
furnizori, salariaţi, stat, asigurările sociale, entităţile afiliate şi cele legate
prin interese de participare, asociaţii/acţionarii, debitorii şi creditorii
diverşi.
Furnizor – persoana fizică sau juridică care pune la dispoziţia
terţilor bunuri şi/sau servicii contra plată în baza unei întelegeri
prealabile34.

34
Buşe G., coordinator, Dicţionarul complet al economiei de piată, Ed. Societatea
Informaţia, Bucureşti, 1994, pag. 165.

155
 Client – persoana fizică sau juridică aflată în calitatea de
cumpărător efectiv sau potenţial al bunurilor şi/sau serviciilor oferite de
furnizori35.
Contabilitatea creanţelor şi obligaţiilor asigură înregistrarea
operaţiilor economice referitoare la achiziţii, livrări de bunuri, lucrări
executate şi servicii prestate, precum şi alte operaţiuni efectuate în baza
contractelor încheiate cu clienţii (debitorii) şi furnizorii (creditorii).
Evidenţa creanţelor şi datoriilor entităţii se ţine în contabilitate, la
valoarea lor nominală, consemnată în documente, iar pentru cele în
devize, atât în lei, la cursul de schimb valutar comunicat de B.N.R., la
data efectuării operaţiunii, căt şi în valută. Diferenţele de curs valutar
apărute între data înregistrării creanţei sau datoriei în devize şi data
încasării, respectiv plăţilor, se înregistrează la cheltuieli sau venituri
financiare, respectiv cheltuieli şi venituri din diferenţe de curs valutar.
Contabilitatea furnizorilor şi clienţilor, precum şi a celorlalte
datorii şi creanţe se ţine pe categorii, precum şi pe fiecare persoană
juridică sau fizică în parte. În acest sens, în contabilitatea analitică,
furnizorii şi clienţii se grupează astfel: interni şi externi, iar în cadrul
acestora pe termene de plată, respectiv de încasare.
Conturile cu ajutorul cărora se reflectă relaţiile de decontare cu
terţii se regăsesc în clasa 4 „Conturi de terţi”. Datorită diversităţii
relaţiilor economice generatoare de datorii şi creanţe în cadrul entităţii s-a
impus o grupare a conturilor în funcţie de natura relaţiilor evidenţiate.
Distingem două categorii de conturi:
- conturi de creanţe, care exprimă drepturi faţă de terţi fiind
conturi de activ;
- conturi de datorii, care exprimă obligaţii faţă de terţi fiind
conturi de pasiv.

A. Conturile de creanţe
În general, prin creanţă se înţelege dreptul creditorului de a primi
de la debitori, la un anumit termen, o sumă de bani, alte bunuri
economice sau valori.
Creanţele entităţii sau activele circulante în decontare sunt valori
economice avansate temporar de titularul de patrimoniu altor persoane
juridice sau fizice, pentru care urmează să primească un echivalent
valoric.

35
Pop A., Contabilitatea financiară românească armonizată cu directivele contabile
europene, standardele internaţionale de contabilitate, Ed. Intelcredo, 2002, pag. 600.

156
 Conturile din această grupă evidenţiază relaţiile de decontare cu
clienţii şi alte terţe persoane privind creanţele entităţii. Similar cu
celelalte conturi care reflectă activele entităţii, furnizează informaţii de
reflectare şi control privind mărimea elementelor patrimoniale delimitate
sub forma creanţelor.
Conturile de creanţe au funcţie contabilă de activ şi furnizează
informaţii referitoare la mărimea elementelor patrimoniale din activ, de
natura creanţelor.
În debitul lor se înregistrează dreptul de creanţă asupra terţilor
privind bunurile vândute, avansurile şi aconturile acordate, precum şi
cele asupra acţionarilor, din operaţiunile privind capitalul subscris şi
nevărsat.
Se creditează la decontarea creanţelor prin încasare, respectiv prin
depunerea (vărsarea) aportului la capitalul social.
Soldul conturilor de creanţe este debitor şi reprezintă creanţele
entităţii asupra terţilor, persoane juridice sau fizice.
În planul de conturi general, în clasa 4 „Conturi de terţi”,
distingem o grupare a conturilor pe categorii de creanţe, iar în cadrul
fiecărei categorii conturile analitice se creează pe fiecare persoană
juridică sau fizică. Conturile analitice se grupează pe termene de
încasare: termen scurt – sub un an şi lung - peste un an.
Din grupa conturilor de creanţe prezentăm în continuare,
funcţinea contului 411 „Clienţi”.
Contul 411 „Clienţi”

După conţinutul economic este un cont de active circulante,

reflectând creanţele şi decontările din relaţiile cu clienţii interni şi externi
pentru produse, semifabricate, materiale, mărfuri etc. vândute, servicii
prestate, pe bază de facturi, cu excepţia entităţilor afiliate şi a entităţilor
legate prin interese de participare, inclusiv a clienţilor incerţi, rău
platnici, dubioşi sau aflaţi în litigiu.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu valoarea bunurilor livrate şi serviciilor (pentru
care s-a întocmit factura ca document ce atestă atât livrarea cât şi dreptul
de încasare), evidenţiind creanţa (dreptul) faţă de terţi precum şi
generarea de beneficii economice viitoare sub forma veniturilor
potenţiale. (Dacă entitatea este plătitoare de TVA, pe lângă valoarea
bunurilor şi serviciilor se va evidenţia şi taxa pe valoarea adăugată
colectată):
___________________________________________________________
157
 411 „Clienţi” =
%
701 „Venituri din vânzarea prod. finite”
704 „Venituri din prestări de servicii”
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
70X „Venituri ….”
4427 „TVA colectată”
___________________________________________________________

Se creditează la încasarea creanţelor prin casierie sau conturi

curente la bănci, respectiv accpetarea în contul creanţelor a unor efecte
comerciale (ex. biletul la ordin):
- încasarea creanţei:
___________________________________________________________
% = 411 „Clienţi”
531 „Casa în lei”
512 „Conturi curente la bănci”
___________________________________________________________

- acceptarea unor efecte comerciale în contul creanţelor:

___________________________________________________________
413 „Efecte de primit de = 411 „Clienţi”
la clienţi”
___________________________________________________________

Soldul debitor al contului reflectă creanţele (sumele de încasat)

sau drepturile entităţii faţă de terţi, pentru bunurile livrate şi serviciile
prestate acestora, dar nedecontate.
Similar contului 411 „Clienţi” funcţionează şi contul
461„Debitori diverşi” cu menţiunea că acesta se referă la creanţe ce nu
se încadrează în activităţile curente, regulate, obişnuite; intervenind
întâmplător, ocazional şi care nu constituie activităţi principale sau de
bază ale entităţii (ex. vânzarea de active imobilizate, emisiunea de
obligaţiuni, etc.).
Schematic, mecanismul de funcţionare a conturilor de creanţe, pe
exemplul contului 411 „Clienţi”, se prezintă astfel:

D 701. 707.. C D 411 C D 531,512.. C

Valoarea la preţ de vânzare Sumele încasate de la clienţi,

a produselor şi mărfurilor în conturile de trezorerie

158
 livrate, lucrărilor executate şi
serviciilor prestate, conform
documentelor de livrare

4427
D TVA colectată C

TVA aferentă preţului de

vânzare

Sold debitor = sume de încasat de

la clienţi sau drepturile de creanţă
neâncasate

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

701. Venituri din vânzarea produselor finite
707. Venituri din vânzarea mărfurilor
531. Casa
512. Conturi curente la bănci

Aplicaţia 1. S.C. „DEF” S.R.L. livrează produse finite, în valoare

de 2000 u.m.n, TVA 24%. Încasarea creanţei se realizează ulterior, prin
contul curent la bancă. Valoarea de înregistrare a produselor finite este de
1500 u.m.n (cost de producţie).

Analiza contabilă

a) Vânzarea produselor finite:

Documente: factura.
411 „Clienţi” ct.A + => D
701 „Venituri din vânzarea prduselor ct.P + => C
finite”
4427 „TVA colectată” ct.P + => C

159
 Formula contabilă:
411 = % 2480
„Clienţi” 701 2000
„Venituri din vânzarea
prduselor finite”
4427 480
„TVA colectată”

b) Descărcarea gestiunii de produse finite:

Documente: situaţie de calcul.
345 „Produse finite” ct.A - => C
711 „Venituri aferente costurilor ct.B/P - => D
stocurilor de produse”
Formula contabilă:

711 = 345 1500

„Venituri aferente „Produse finite”
costurilor stocurilor de
produse”

c) Încasarea contravalorii facturii:

Documente: extras de cont.
5121 „Conturi la bănci în lei” ct.A - => C
411 „Clienţi” ct.B/P - => D
Formula contabilă:
5121 = 411 2480
„Conturi la bănci în lei” „Clienţi”
Fişa de cont pentru operaţiuni diverse pentru contul
411„Clienţi”, în urma acestor înregistrări, se prezintă astfel:

Simbol cont Pag.

FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
411 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
701,
22.04 factura 658 Vânzare produse finite 2480 0 2480
4427
Extras
29.04 125 Încasare client X, fact.658/22.04 5121 0 2480 0
cont
      RULAJ CURENT   2480 2480
SOLD FINAL D 0
Figura 5.4.

160
 B. Conturile de datorii
Datoriile sunt obligaţii rezultate din relaţiile economice cu terţii.
Datoriile entităţii faţă de alte persoane juridice sau fizice se
grupează astfel: datorii faţă de furnizori de bunuri, lucrări şi servicii;
datorii faţă de personal privind drepturile cuvenite pentru munca prestată;
datorii faţă de organismele de asigurări sociale, protecţie socială şi
asigurările sociale de sănătate; datorii faţă de stat privind impozitele,
taxele şi vărsămintele; alte datorii.
Având în vedere exigibilitatea, termenul de decontare (de plată),
datoriile se împart în două categorii: datorii ce trebuie plătite într-o
perioadă până la un an şi datorii ce trebuie plătite într-o perioadă mai
mare de un an.
Pentru a exemplifica funcţionarea conturilor de datorii prezentăm
câteva conturi sintetice reprezentative.

Contul 401 „Furnizori”

După conţinutul economic este un cont de relaţii cu terţii,

reflectând datorii ce nu au fost decontate (achitate), rezultate din relaţiile
cu furnizorii, pentru aprovizionările de bunuri sau serviciile prestate.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează cu valoarea datoriilor entităţii faţă de furnizori şi
prestatorii de servicii, lucrări, rezultate din achiziţii şi prestaţii facturate
de terţi. (Pe lângă costul de achiziţie se evidenţiază şi taxa pe valoarea
adăugată deductibilă).
__________________________________________________________
_

% = 401 „Furnizori”
301 „Materii prime”
302 „Materiale consumabile”
371 „Mărfuri”
611 „Cheltuieli cu întreţinerea şi
reparaţiile”
628 „Alte cheltuieli cu serviciile
executate de terţi"
4426 „TVA deductibilă”
___________________________________________________________

161
 Se debitează la achitarea datoriilor faţă de furnizori sau acordare
de efecte comerciale în contul datoriei:
- achitarea datoriei faţă de furnizor:
___________________________________________________________

401 „Furnizori” = %
531 „Casa”
512 „Conturi curente la bănci”
___________________________________________________________

- acordarea efectelor comerciale (ex. bilet la ordin) în contul

datoriei:
___________________________________________________________

401 „Furnizori” = 403 „Efecte de plată”

___________________________________________________________

Soldul creditor al contului reflectă sumele datorate furnizorilor.

Similar cu contul 401 „Furnizori” funcţionează şi contul 404
„Furnizori de imobilizări”, cu menţiunea că acesta reflectă datoriile faţă
de furnizorii de active imobilizate.

162
 Prezentăm schematic, mecanismul de funcţionare a conturilor de
datorii faţă de furnizori, pe exemplul contului 401 „Furnizori”.
D CLASA 5(531,512) C D 401 C D CLASA 3(301,371) C

Plăţi efectuate către Valoarea la preţ de

furnizori înregistrare a stocurilor
achiziţionate pe credit
comercial

D CLASA 6 (611, 612,..) C

Valoarea la preţ de
cumpărare a lucrărilor
executate sau serviciilor
prestate de terţi

Sold creditor = sumele

datorate furnizorilor.

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

531. Casa
512. Conturi curente la bănci
301. Materii prime
371. Mărfuri
611. Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile
612. Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile

Contul 421 „Personal – salarii datorate”

După conţinutul economic este un cont de datorii şi ţine evidenţa

decontărilor cu personalul pentru drepturile salariale cuvenite acestuia în
bani sau în natură, inclusiv a sporurilor, adaosurilor, premiilor din fondul
de salarii etc.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează cu datoriile entităţii faţă de personal pentru munca
prestată, reprezentând salariile datorate ce afectează cheltuielile curente
de exploatare.

163
___________________________________________________________

641 „Cheltuieli cu salariile = 421 „Personal – salarii datorate”

personalului”
___________________________________________________________

Se debitează cu reţinerile din salarii, şi cu plata salariilor în

favoarea personalului:
- reţinerile din salarii (CAS, şomaj, impozite, etc.)
___________________________________________________________

421 „Personal – salarii datorate” = %

431 „Asigurări sociale”
437 „Ajutor de şomaj”
444 „Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
___________________________________________________________

- plata salariilor din casierie sau conturi la bănci (cu carduri):

___________________________________________________________

421 „Personal – salarii datorate” = %

531 „Casa”
512 „Conturi curente la bănci”
___________________________________________________________

Soldul creditor al contului reflectă datoriile entităţii faţă de

personal, adică drepturile salariale cuvenite personalului datorate.

164
 Mecanismul de funcţionare a conturilor de datorii faţă de personal
se prezintă schematic, pe exemplul contului 421 „Personal - salarii
datorate”.
D 444 C D 421 C D 641 C

impozit pe Valoarea salariilor şi

venit de nat. altor drepturi cuvenite
salariilor personalului

D 431 C

CAS.
CASS.
D 437 C

Fd. şomaj

Reţineri din
salarii
D 427 C

Rate
Chirii

D 425 C

Avansuri
acordate

D 512 sau 531 C

Plata salariilor

Sold creditor = salarii

datorate angajaţilor

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

641. Cheltuieli cu salariile personalului
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor
431. Asigurări sociale
437. Ajutor de şomaj
427. Reţineri din salarii datorate terţilor
425. Avansuri acordate personalului
512. Conturi curente la bănci
531. Casa

165
 Salariul reprezintă preţul forţei de muncă. Salariaţii unei entităţi
furnizează acesteia munca lor, iar entitatea trebuie să plătească
contravaloarea muncii prestate.
Legat de salarii se înregistrează în contabilitate, lunar,
contribuţiile la asigurările sociale şi protecţia socială ce se datorează atât
de entităţi (prin afectarea cheltuielilor), cât şi de personal (prin reţinere
din drepturile cuvenite) sub formă de:
- contribuţii la asigurările sociale;
- contribuţii la asigurările sociale de sănătate;
- contribuţii la constituirea fondului de ajutor de şomaj.
Contul 431 „Asigurări sociale”

Se dezvoltă pe conturi sintetice de gradul II în funcţie de

suportatorul contribuţiei.
După conţinutul economic este un cont de relaţii cu terţii
exprimând datorii faţă de organismele de asigurări şi protecţie socială,
respectiv:
- contribuţia entităţii şi a salariaţilor la asigurările sociale (CAS);
- contribuţia entităţii şi a salariaţilor la asigurările sociale de
sănătate (CASS);
După funcţia contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează la înregistrarea contribuţiei datorate de întreprindere
respectiv suportate de salariaţi:
- contribuţia întreprinderii la asigurările sociale (prin afectarea
cheltuielilor):
___________________________________________________________

6451 „Contribuţia unităţii = 4311 „Contribuţia unităţii

la asigurările sociale” la asigurările sociale”
___________________________________________________________

- contribuţia personalului la asigurările sociale (prin reţinere din

salarii):
___________________________________________________________

421 „Personal – salarii = 4312 „Contribuţia personalului la

datorate” asigurările sociale”
___________________________________________________________

- contribuţia întreprinderii la asigurările sociale de sănătate:

166
___________________________________________________________

6453 „Contribuţia = 4313 „Contribuţia angajatorului

angajatorului pentru pentru asigurările sociale
asigurările sociale sociale sănătate”
de sănătate”
___________________________________________________________

- contribuţia personalului la asigurările sociale de sănătate:

___________________________________________________________
421 „Personal – salarii = 4314 „Contribuţia angajaţilor
datorate” pentru asigurările sociale
de sănătate”
___________________________________________________________

Se debitează cu:
- ajutoarele materiale sau alte sume datorate personalului
suportate din asigurările sociale:
___________________________________________________________
431 „Asigurări sociale” = 423 „Personal - Ajutoare
materiale datorate”
___________________________________________________________

- ajutoare materiale virate (achitate) organismelor de asigurări

sociale:
___________________________________________________________

431 „Asigurări sociale” = 512 „Conturi curente la bănci”

___________________________________________________________

Soldul contului este creditor şi reflectă contribuţiile la asigurările

sociale datorate.
Identic cu contul 431 „Asigurări sociale” funcţionează şi contul
437 „Ajutor de şomaj” cu menţiunea că acesta are în vedere contribuţia
întreprinderii şi a personalului la constituirea fondului de şomaj.

167
 Mecanismul de funcţionare a contului 431 „Asigurări sociale” se
prezintă schematic astfel:
D 423 C D 431 C D 645 C

Sume cuvenite personalului Contrib. entitaţii. la asig.

pentru. ajutoare materiale sociale (CAS) şi ASS

D 512 C D 421 C

Sumele virate la bugetul Contrib. individuală la

asigigurărilor sociale asig. sociale şi
la ASS

Sold creditor = sume datorate şi

neachitate bugetului asigurărilor
sociale

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

645. Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
421. Personal - salarii datorate
423. Personal - ajutoare materiale datorate
512. Conturi curente la bănci

Aplicaţia 1. La sfârşitul lunii, conform statului de salarii întocmit,

se înregistrează fondul total de salarii, în care se determină drepturile
totale privind salariile cuvenite personalului, în sumă de 62030 lei.
Analiza contabilă

- Înregistrarea fondului de salarii:

Documente: stat de salarii, situaţie de calcul.
641 „Cheltuieli cu salariile ct.A + => D
personalului”
421 „Personal – salarii datorate” ct.P + => C
Formula contabilă:

641 = 421 62030

„Cheltuieli cu salariile „Personal – salarii
personalului” datorate”

168
 Aplicaţia 2. Conform situaţiei de calcul realizată pe baza statului
de salarii, la finele lunii se înregistrează contribuţia entităţii la asigurările
sociale, în sumă de 18433 lei.

Analiza contabilă

- Înregistrarea datoriei privind contribuţia entităţii la asigurările

sociale.
Documente: stat de salarii, situaţie de calcul.
6451 „Contribuţia unităţii la ct.A + => D
asigurările sociale”
4311 „Contribuţia unităţii la ct.P + => C
asigurările sociale”
Formula contabilă:

6451 = 4311 18433

„Contribuţia unităţii la „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale” asigurările sociale”

Aplicaţia 3. La finele lunii se înregistrează contribuţia entităţii la

asigurările sociale de sănătate, în sumă de 9742 lei.

Analiza contabilă

- Înregistrarea datoriei privind contribuţia entităţii la asigurările

sociale de sănătate.
Documente: stat de salarii, situaţie de calcul.
6453 „Contribuţia angajatorului ct.A + => D
pentru asigurările sociale de
sănătate”
4313 „Contribuţia angajatorului ct.P + => C
pentru asigurările sociale de
sănătate”
Formula contabilă:

6453 = 4313 9742

„Contribuţia angajatorului „Contribuţia
pentru asigurările sociale angajatorului pentru
de sănătate” asigurările sociale de
sănătate”

169
 Aplicaţia 4. La finele lunii se înregistrează contribuţia entităţii la
fondul de şomaj, în sumă de 9113 lei.

Analiza contabilă

- Înregistrarea datoriei privind contribuţia entităţii la asigurările

sociale.
Documente: stat de salarii, situaţie de calcul.
6452 „Contribuţia unităţii pentru ct.A + => D
ajutorul de şomaj”
4371 „Contribuţia unităţii la ct.P + => C
fondul de şomaj”
Formula contabilă:

6452 = 4371 9113

„Contribuţia unităţii „Contribuţia unităţii la
pentru ajutorul de şomaj” fondul de şomaj”

Aplicaţia 5. Conform statului de salarii se înregistrează reţinerile

din salarii astfel: impozit pe salarii 14009 lei, contribuţia angajaţilor la
asigurările sociale în sumă de 6650 lei, contribuţia de la asigurările de
sănătate, în sumă de 4530 lei, contribuţia la fondul de şomaj 702 lei şi
reţinerile datorate terţilor (rate, chirii, etc) în sumă de 1300 lei.

Analiza contabilă

- Înregistrarea reţinerilor din salarii

Documente: stat de salarii, situaţie de calcul.
421 „Personal – salarii datorate” ct.P - => D
444 „Impozitul pe venituri de ct.P + => C
natura salariilor”
431 „Asigurări sociale” ct.P + => C
437 „Ajutor de şomaj” ct.P + => C
427 „Reţineri din salarii datorate ct.P + => C
terţilor”
Formula contabilă:

170
 421 = % 27191
„Personal – salarii 444 „Impozitul pe 14009
datorate” venituri de natura
salariilor”
431 „Asigurări sociale” 11180
437 „Ajutor de şomaj” 702
427 „Reţineri din 1300
salarii datorate terţilor”

Aplicaţia 6. Pe baza statului de salarii se achită personalului

restul de plată, în sumă de 130660 lei, prin virament, în contul de card al
angajaţilor.

Analiza contabilă

- Plata salariilor prin virament bancar:

Documente: extras de cont, stat de salarii.
5121 „Conturi la bănci în lei” ct.B/A - => C
421 „Personal – salarii datorate” ct.P - => D
Formula contabilă:
421 = 5121 130660
„Personal – salarii „Conturi la bănci în
datorate” lei”

Aplicaţia 7. Se plăteşte impozitul pe salarii, în sumă de 14009,

prin virament bancar, conform odinului de plată şi extrasului de cont.

Analiza contabilă

- Plata impozitului pe salarii, prin virament bancar:

Documente: extras de cont, ordin de plată.
5121 „Conturi la bănci în lei” ct.B/A - => C
444 „Impozitul pe venituri de ct.P - => D
natura salariilor”
Formula contabilă:
444 = 5121 14009
„Impozitul pe venituri de „Conturi la bănci în
natura salariilor” lei”

171
 Pentru evidenţierea obligaţiilor entităţii faţă de stat privind
impozitele, taxele şi vărsămintele se utilizează grupa de conturi 44
„Bugetul statului, fonduri speciale şi conturi asimilate”.
Conturi reprezentative din această categorie sunt: 441 „Impozitul
pe profit/venit”, 442 „Taxa pe valoarea adăugată”, 444 „Impozit pe
venituri de natura salariilor”, 446 „Alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate”.
După funcţia contabilă sunt conturi de pasiv.
Se creditează cu obligaţiile entităţii faţă de bugetul statului sau
fondurile speciale reprezentând: impozite şi taxe datorate şi se debitează
cu stingerea obligaţiilor de plată (achitarea lor). Soldul creditor reprezintă
obligaţiile sau datoriile entităţii faţă de bugetul statului sau fondurile
speciale la un moment dat (sumele datorate şi neachitate).
În structura conturilor de datorii şi creanţe pe termen scurt, un loc
aparte îl ocupă contul 442 „Taxa pe valoarea adăugată”, cu cele cinci
conturi sintetice de gradul II:
 4423 „TVA de plată”
 4424 „TVA de recuperat”
 4426 „TVA deductibilă”
 4427 „TVA colectată”
 4428 „TVA neexigibilă”
Aceste conturi asigură evidenţa atât pentru datoriile privind
T.V.A ., cât şi pentru creanţele privind T.V.A., în relaţie cu statul.
Taxa pe valoarea adăugată (T.V.A.) reprezintă un impozit indirect
asupra consumului. Este un impozit calculat şi decontat de către toate
entităţile care participă la diferite stadii al circuitului economic. La
nivelul fiecărui stadiu entitatea se află, de regulă, în situaţia de a plăti
TVA la cumpărări (intrări) şi de a încasa TVA la vânzări (ieşiri). Taxa pe
valoarea adăugată de decontat cu bugetul statului se stabileşte ca
diferenţă între TVA colectată (încasată) şi TVA plătită (deductibilă).
Pentru reflectarea în contabilitate a TVA, în cursul perioadei de
gestiune se înregistrează TVA deductibilă, colectată şi neexigibilă, iar la
sfărşitul perioadei de gestiune (trimestru sau lună) se realizează
regularizarea TVA, prin înregistrarea diferenţei dintre TVA colectată şi
TVA deductibilă. Dacă:
a) TVA colectată > TVA deductibilă, diferenţa se
datorează bugetului de stat rezultând TVA de plată.
TVA de plată = TVA colectată – TVA deductibilă
b) TVA colectată < TVA deductibilă, rezultă TVA de
recuperat de la buget
TVA de recuperat = TVA deductibilă – TVA colectată.
172
 TVA deductibilă este aferentă cumpărărilor de bunuri materiale,
lucrări şi servicii. Este înscrisă în factura fiscală sau chitanţa fiscală şi se
plăteşte furnizorilor odată cu valoarea facturii, urmând a fi dedusă din
TVA colectată. Se evidenţiază ca o creanţă asupra bugetului de stat în
debitul contului 4426 „TVA deductibilă”, cont de activ.
TVA colectată este aferentă vânzărilor de bunuri materiale,
lucrări şi servicii. Este înscrisă în factura fiscală sau chitanţa fiscală
reflectând o datorie faţă de bugetul de stat în creditul contului 4427 „TVA
colectată”, cont de pasiv.
Regularizarea TVA presupune închiderea conturilor 4426 „TVA
deductibilă” şi 4427 „TVA colectată”.
În contabilitate, pentru regularizarea TVA se compară mai întâi
soldul creditor al contului 4427 „TVA colectată” cu soldul debitor al
contului 4426 „TVA deductibilă”.
Sunt posibile două situaţii:

a) TVA colectată > TVA deductibilă ═►TVA de plată

___________________________________________________________

4427 „TVA colectată” = % 10.000

4426 „TVA deductibilă” 8.000
4423 „TVA de plată” 2.000
(pentru diferenţă)
___________________________________________________________

- plata TVA la buget:

___________________________________________________________

4423 „TVA de plată”= 512 „Conturi curente 2.000

la bănci”
___________________________________________________________

173
 b) TVA colectată < TVA deductibilă ═►TVA de recuperat
___________________________________________________________

% = 4426 „TVA deductibil” 12.000

4427 „TVA colectată” 9.000
4424 „TVA de recuperat” 3.000
___________________________________________________________

- încasarea TVA de la buget:

___________________________________________________________

512 „Conturi curente la = 4426 „TVA de recuperat” 3.000

bănci”
___________________________________________________________

În cazul în care se face compensarea cu TVA de plată în perioada

următoare se face înregistrarea:
___________________________________________________________

4423 „TVA de plată” = 4424 „TVA de recuperat” 2.000

___________________________________________________________

Baza de calcul (de impozitare) a TVA, o reprezintă contravaloarea

bunurilor, lucrărilor sau serviciilor stabilite în preţuri sau tarife negociate
între furnizori şi cumpărători. Pentru determinarea TVA la această bază
de calcul se aplică cota de TVA.

Impozitul pe venituri de natura salariilor este un impozit lunar,

care se calculează, se reţine şi virează de către angajator la bugetul de
stat.
Impozitul pe salarii se determină lunar la locul de muncă unde se
află funcţia de bază a individului, prin aplicarea cotei unice de impozit
(16%) asupra bazei de calcul stabilită, ca diferenţă între venitul net din
salarii aferent unei luni din care se scad deducerile personale aferente
lunii respective, după relaţia:
Is/lună = (Vn – Dp) x cotă impozit (16%);
Iar Vn = Vb – (Cas + Cass + Fs) , unde:
Is = impozit salarii
Vn = venit net din salarii
Vb = venit brut din salarii
174
 Dp = deduceri personale
Cas = contribuţia la asigurările sociale
Cass = contribuţia la asigurări de sănătate
Fs = fond şomaj
Deducerile personale acordate salariatului pentru fiecare lună
reprezintă:
- deducerea personală de bază;
- deducerile suplimentare
Contabilitatea impozitului pe salarii se ţine cu ajutorul contului
444 „Impozitul pe venituri de natura salariilor”.

Contul 444 „Impozitul pe venituri de natura salariilor”

După conţinutul economic cont de datorii faţă de bugetul statului

reprezentând, impozitul reţinut prin stopaj la sursă de întreprindere din
drepturile salariale ale personalului.
După funcţia contabilă este un cont de pasiv.
Se creditează cu impozitul reţinut din salarii:
___________________________________________________________

421 „Personal – salarii datorate” =

444 „Impozitul pe venituri
de natura salariilor”
___________________________________________________________

Se debitează cu impozitul pe salarii achitat bugetului:

___________________________________________________________

444 „Impozitul pe venituri = 512 „Conturi curente la bănci”

de natura salariilor
___________________________________________________________

Soldul contului este creditor şi reprezintă impozitul pe salarii

datorat bugetului de stat odată cu achitarea salariilor dar nu mai târziu de
data de 25 a lunii următoare.

175
 Aplicaţia 1. O societate comercială plătitoare de TVA
achiziţionează materii prime în valoare de 18.000 u.m.n TVA 24%, cu
plata în numerar. În urma procesului de producţie rezultă semifabricate
înregistrate la valoarea de 22.000 u.m.n. Societatea comercială vinde
semifabricatele la preţul de 27.000 u.m.n, TVA 24%, încasându-se în
numerar ulterior. La sfârşitul lunii se face regularizarea TVA.
Se înregistrează în contabilitate:

a) achiziţie materii prime:

Documente: factură, NIR.

% = 401 22320
301 „Furnizori” 18000
„Materii prime”
4426 4320
„TVA deductivilă”

b) plata furnizorului:
Documente: chitanţă, registru de casă.

401 = 5311 22320

„Furnizori” „Casa în lei”

c) Obţinerea semifabricatelor în urma procesului de producţie

341 = 711 22000

„Semifabricate” „Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse”

d) vânzarea semifabricatelor:
Documente: factură.

411 = % 31480
„Clienţi” 702 27000
„Venituri din vânzarea
semifabricatelor”
4427 6480
„TVA colectată”

176
 e) scoaterea din gestiune a semifabricatelor, în urma vânzării:
Documente: situaţie de calcul.

711 = 341 22000

„Venituri aferente „Semifabricate”
costurilor stocurilor de
produse”

f) încasare în numerar a facturii:

Documente: Registru de casă.

5311 = 411 31480

„Casa în lei” „Clienţi”

g) regularizare TVA:

În acest moment fisele de cont pentru operaţiuni diverse ale

conturilor 4426 „TVA deductibilă” şi 4427 „TVA colectată” se
prezintă astfel:
Simbol cont Pag.
FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
4426 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
Achiziţie materii prime de la
22.04 factura 658 401 4320 0 4320
furnizorul X
      RULAJ CURENT   4320 0
SOLD FINAL

Simbol cont Pag.

FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
4427 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
Vânzare semifabricate clientului
22.04 factura 658 411 0 6480 6480
X
      RULAJ CURENT   6480
SOLD FINAL
Figura 5.5.

Se compară TVA deductibilă cu TVA colectată:

177
 TVA colectată > TVA deductibilă ═►TVA de plată

TVA de plată = 6480 - 4320 = 2160

4427 = % 6480
4426 4320
4423 2160

Se operează în fişele de cont sintetic:

Simbol cont Pag.
FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
4426 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
Achiziţie materii prime de la
22.04 factura 658 401 4320 0 4320
furnizorul X
30.04 NC 112 Regularizare TVA 4427 4320 0
      RULAJ CURENT   4320 4320
SOLD FINAL 0
Figura 5.6.

Simbol cont Pag.

FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
4427 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
Vânzare semifabricate clientului
22.04 factura 658 411 0 6480 6480
X
4426
30.04 NC 112 Regularizare TVA 6480 0
4423
      RULAJ CURENT   6480 6480
SOLD FINAL 0
Figura 5.7.

Simbol cont Pag.

FISA DE CONT PENTRU OPERAŢIUNI DIVERSE
4423 1
Documentul Simbol
D/
Data Explicaţii cont Debit Credit Sold
Felul Nr. C
coresp
Soldul precedent   - -  0 
30.04 NC 112 Regularizare TVA 4427 0 2160 2160
      RULAJ CURENT   0 2160
SOLD FINAL C 2160
Figura 5.8.

178
 Soldul final al contului 4423 „TVA de plată”, în valoare de 2160
lei, reprezintă TVA datorată de entitate bugetului de stat.

Achitarea TVA de plată, prin virament bancar, se înregistrează în

contabilitate, pe baza ordinului de plată şi a extrasului de cont, astfel:

4423 = 5121 2160

„TVA de plată” „Conturi la bănci în
lei”

5.1.5. Conturile de trezorerie

Termenul de trezorerie provine din limba franceză „tresorerie ” şi

reprezintă ansamblul mijloacelor financiare de care dispune entitatea
patrimonială pentru a face faţă plăţilor: disponibilităţi în conturi curente
la bănci, numerar în casierie, investişii financiare pe termen scurt
(acţiuni, obligaţiuni), credite bancare pe termen scurt, acreditive, avansuri
de trezorerie, viramente interne şi alte valori similare.
Conturile de trezorerie sunt încadrate în clasa 5 din planul de
conturi general „Conturi de trezorerie”.
Sub aspectul conţinutului economic reflectă operaţiunile cu
numerar şi echivalente de numerar, derulate prin conturi curente la bănci
sau prin casieria entităţii, precum şi operaţiunile ce privesc investiţiile
financiare pe termen scurt (acţiuni, obligaţiuni), acreditivele, avansurile
de trezorerie, viramentele interne şi alte operaţiuni similare.
După funcţia contabilă sunt în general conturi de activ. Excepţie
fac conturile: 512 „Conturi curente la bănci” şi 518 „Dobânzi” care sunt
conturi bifuncţionale, respectiv 509 „Vărsăminte de efectuat pentru
investiţiile pe termen scurt”, 519 „Credite bancare pe termen scurt” şi
grupa 59 „Ajustări pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie”,
care sunt conturi de pasiv.
Se debitează (cu excepţiile prevăzute) cu intrările (încasările) de
numerar şi echivalente de numerar în conturile de trezorerie (ex. casa,
conturi curente), din creanţe, vânzări de mărfuri cu amănuntul,
transferuri, etc.
Se creditează cu ieşirile (plăţile) de disponibilităţi băneşti din
conturile de trezorerie (ex. casa, avansuri de trezorerie, acreditive, conturi
curente la bănci) pentru achitarea datoriilor faţă de furnizori, salariaţi,
stat, transferuri în alte conturi de trezorerie, etc.

179
 Soldul debitor al conturilor reflectă disponibilităţile băneşti
(numerar şi echivalente de numerar) aflate la un moment dat în conturile
de trezorerie.
Conturile 531 „Casa” şi 512 „Conturi curente la bănci” se
dezvoltă în conturi sintetice de gradul II:

5311 „Casa în lei” 5121 „Conturi la bănci în lei”

5314 „Casa în valută” 5124 „Conturi la bănci în valută”
5125 „Sume în curs de decontare”

Contul 531 „Casa”

După conţinutul economic este un cont de disponibilităţi băneşti,

reflectând existenţele şi mişcările (încasări, plăţi) numerarului din
casieria entităţii.
După funcţia contabilă este un cont de activ.
Se debitează cu încasările din creanţe (clienţi, debitori diverşi,
etc.), vânzări de mărfuri cu amănuntul, transferuri din alte conturi de
trezorerie şi alte operaţiuni similare:
- încasarea clienţilor, debitori diverşi şi a altor creanţe similare:
___________________________________________________________

531 „Casa” = %
411 „Clienţi”
461 „Debitori diverşi”
Alte creanţe similare
___________________________________________________________

- vânzarea de mărfuri cu amănuntul:

___________________________________________________________

531 „Casa” = %
707 „Venituri din vânzarea mărfurilor”
4427 „TVA colectată”
___________________________________________________________

180
 - transferuri de numerar din conturi curente la bănci în casierie
(presupune două secvenţe distincte)36:

- ieşirea numerarului din conturi curente:

___________________________________________________________

581 „Viramente interne” = 512 „Conturi curente la bănci”

___________________________________________________________

- intrarea numerarului în casierie:

___________________________________________________________

531 „Casa” = 581 „Viramente interne”

___________________________________________________________

Se creditează cu plăţile efectuate prin casierie pentru stingerea

datoriilor faţă de furnizori, salariaţi, stat, etc., cu transferurile de
disponibilităţi în alte conturi de trezorerie (ex. casa) şi alte operaţiuni
similare:
- plăţile efectuate din casierie pentru achitarea datoriilor
înregistrate:
___________________________________________________________

% = 531 „Casa”
401 „Furnizori”
421 „Personal – salarii datorate”
431 „Asigurări sociale”
444 „Impozitul pe venituri de natura salariilor”
4423 „TVA de plată”
Alte datorii similare
___________________________________________________________

36
În contabilitate, transferul dintr-un cont de trezoreriei, în alt cont de
trezorerie se realizează prin intermediul contului 581 „Viramente interne” deoarece
momentul ieşirii banilor dintr-un cont de trezorerie nu coincide cu momentul intrări lor
în alt cont de trezorerie, iar documentele de ieşire a disponibilităţilor sunt diferite de
cele care atestă intrarea acestora. De asemenea se impune separarea fluxurilor băneşti
interne de cele externe întrucât prin casierie şi conturi la bănci au loc şi alte operaţiuni
cu furnizorii, clienţii, etc., iar neevidenţierea distinctă nu ar permite determinarea
corectă a fluxurilor de trezorerie.

181
 - transferuri de numerar din casierie în conturi curente la bănci
(presupune două secvenţe distincte):

- ieşirea numerarului din casierie:

___________________________________________________________

581 „Viramente interne” = 531 „Casa”

___________________________________________________________

- intrarea numerarului în conturi curente la bănci:

___________________________________________________________

512 „Conturi curente la = 581 „Viramente interne”

bănci”
________________________________________________

- acordarea unor sume din casierie sub formă de avansuri de

trezorerie în vederea efectuării unor plăţi curente:
___________________________________________________________

542 „Avansuri de trezorerie” = 531 „Casa”

___________________________________________________________

Soldul debitor al contului reflectă numerarul existent în casierie la

un moment dat.
Contul 512 „Conturi curente la bănci” funcţionează similar cu
contul 531 „Casa” cu menţiunea că soldul poate fi:
- debitor – exprimă disponibilităţile băneşti din conturi curente la
bănci;
- creditor – exprimă plăţile efectuate din creditele acordate de
bănci în conturi curente.

182
 Funcţionarea conturilor 512 „Conturi curente la bănci” şi 581
„Viramente interne” se prezintă schematic astfel:
D 456 C D 512 C D 401 C
ÎNCASĂRI PLĂŢI

Sume depuse ca aport în Sume plătite furnizorilor

bani la capitalul social

D 411 C D 462 C

Încasările de la clienţi pt. Sume plătite creditorilor

vânzări de bunuri, lucr. ex.
şi servicii prestate

D CLASA 7 C D GRUPA 44 C

Încasări din alte vânzări, Sume plătite bugetului de

din dobânzi, dividende, etc. stat şi altor organisme pu-
blice reprez. impozite şi
taxe
D 519 C D CLASA 6 C

Încasări din credite Plăţi directe privind

bancare cheltuielile entităţii

D 581 C D 519 C

Intrări de disponibilităţi
din alte conturi de trezorerie
Plăţi pentru rambursarea
creditelor pe termen scurt
D 581 C

Ieşirile de disponibilităţi
în vederea intrări în alt
cont de trezorerie

Sold debitor = disponibil existent Sold creditor = plăţile efectuate din

în conturile curente la bănci. credite acordate în conturi curente
la bănci (ex. în cazul liniilor de credite).

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

456. Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul
411. Clienţi
519. Credite bancare pe termen scurt
581. Viramente interne
401. Furnizori
462. Creditori diverşi

183
D 512 C D 581 C D 531 C

Ieşirea numerarului din Intrarea numerarului

conturi curente la bănci în casierie

D 531 C D 512 C

Ieşirea numerarului din Intrarea numerarului în

casierie conturi curente la bănci

De regulă nu prezintă sold.

Notă - Denumirea conturilor care apar în schema de mai sus:

512. Conturi curente la bănci
531. Casa

Aplicaţia 1. Se depune din casierie în contul de la bancă suma de

3000 lei.
- ieşirea banilor din casierie
Documente: Foaie de vărsământ, Registru de casă

581 = 5311 3000

„Viramente interne” „Casa în lei”

- intrarea banilor în contul curent de la bancă.

Documente: Extras de cont.

5121 = 581 3000

„Conturi la bănci în lei” „Viramente interne”

5.2. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de

rezultate

În cadrul entităţilor se derulează un număr mare de operaţiuni

care angajează cheltuieli şi generează venituri.
Pentru înregistrarea cheltuielilor şi veniturilor, în contabilitate, au
fost constituite în planul general de conturi, două clase distincte: clasa 6
„Conturi de cheltuieli” şi clasa 7 „Conturi de venituri”.

184
 Caracteristica comună a conturilor din cele două clase este faptul
că acestea nu participă la stabilirea şi evaluarea posturilor în bilanţul
contabil în mod direct, regăsindu-se în contul de profit şi pierderi” iar în
bilanţ indirect prin intermediul rezultatelor financiare determinate cu
ajutorul contului 121 „Profit sau pierdere”, cont bifuncţional din clasa 1
„Conturi de capital”.

Clasa 6 „Conturi de cheltuieli” cuprinde conturi cu funcţie

contabilă de activ.
Se debitează cu cheltuielile efectuate în cursul perioadei contabile
(lunar).
___________________________________________________________

6XX Conturi de % =
cheltuieli (clasa 6) 1XX Conturi de capitaluri
(601 „Ch. cu mat. pr.) 2XX Conturi de imobilizări
(602 „Ch. cu mat.cons.) 3XX Conturi de stocuri
… 4XX Conturi de terţi
5XX Conturi de trezorerie
___________________________________________________________

Se creditează la sfârşitul perioadei contabile cu ocazia decontării

sau repartizării cheltuielilor asupra rezultatului perioadei.
___________________________________________________________

121 „Profit sau pierdere” = 6XX Conturi de cheltuieli

___________________________________________________________

În urma acestei operaţiuni, conturile de cheltuieli se închid.

Nu prezintă sold la sfârşitul perioadei.

Schematic funcţiunea conturilor de cheltuieli este următoarea:

D Ct. de bilanţ C D Ct. de cheltuieli C D 121 C
(Clasa 1 – 5 )

Înregistrare consumuri, plăţi, Închiderea conturilor de

angajamente, ect cheltuieli la sfârşitul
perioadei

Nu prezintă sold la sfârşitul perioadei

185
 Clasa 7 „Conturi de venituri” cuprinde conturile care evidenţiază
veniturile brute obţinute ca rezultat al activităţilor desfăşurate, inclusiv
venituri aferente costurilor stocurilor de produse şi producţiei de
imobilizări. După funcţia contabilă sunt conturi de pasiv. Excepţie face
contul 711 „Venituri aferente costurilor stocurilor de produse”, care este
un cont bifuncţional.
Se creditează cu veniturile înregistrate în cursul perioadei
reprezentând: sume de încasat (creanţe), sume încasate, producţie
obţinută dar stocată, anulări de provizioane, etc.
___________________________________________________________

% = 7XX Conturi de venituri clasa 7

1XX Conturi de capitaluri
2XX Conturi de imobilizări
3XX Conturi de stocuri
4XX Conturi de terţi
5XX Conturi de trezorerie
___________________________________________________________
Se debitează cu încorporarea veniturilor în rezultatul perioadei, la
sfârşitul acesteia.
___________________________________________________________

7XX Conturi de venituri = 121 „Profit sau pierdere”

(701 „Venituri din vânz. prod. finite”)
(707 „Venituri din vânz. mărfurilor”)
...
___________________________________________________________

După această operaţiune conturile de venituri se închid.

Nu prezintă sold la sfârşitul perioadei.

Schematic funcţiunea conturilor de venituri este următoarea:

D 121 C D Ct. de venituri C D Ct. de bilanţ C

Închiderea conturilor de Înregistrarea creanţelor de

venituri la sfârşitul perioadei încasat, sume încasate,
producţie realizată şi stocată,
anulări de provizioane, ect.

Nu prezintă sold la sfârşitul perioadei

186
 Conturile de cheltuieli şi cele de venituri se închid la sfârşitul
exerciţiului financiar prin contul 121 „Profit sau pierdere”.
Contul 121 „Profit sau pierdere” este un cont de bilanţ, fiind
inclus în categoria conturilor de capitaluri proprii.
Rezultatul exerciţiului poate fi profit sau pierdere şi se determină
ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile exerciţiului, indiferent de data
încasării şi plăţii lor.
Modul de înregistrare în contabilitate a cheltuielilor şi veniturilor
şi stabilirea rezultatului se prezintă schematic astfel:

D 121 „PROFIT SAU PIERDERE” C

D Ct. de active imob. C D Ct. de chelt. C D Ct. de venituri C D Ct. de activ. Imob C

Cedări de active imob. Repartizarea Încorporarea Producţia de

şi alte ieşiri sau decontarea veniturilor imobilizări
ch. asupra rez. în rezultate
D Ct. de stocuri C D Ct. de stocuri C

Consumuri de stocuri Producţia de

stocuri

D Ct. de dat. şi trez C D Ct. de creanţe şi trez C

Vânzări de
Cheltuieli prin bunuri
angajamente şi plăţi

D Ct. de amort.şi ajustari C D Ct. de amort. şi ajustari C

Amortizări şi Anularea sau

ajustări diminuarea
ajustărilor

SfD = Pierdere SfC = Profit

Aplicaţia 1. Dispunem de următoarele informaţii, evidenţiate în

cadrul Registrului – jurnal:
Conturi Suma
Data Explicaţii
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
05.04 Consum de materii prime 601 301 5.000 5.000
Obţinerea din producţie proprie a unor
345 711 10.200 10.200
11.04 produse finite
Dobânzi de încasat, aferente depozitelor
5187 766 800 800
17.04 bancare
401 1.240
20.04 Factură energie electrică 605 1.000
4426 240
30.04 Salarii datorate 641 421 11.000 11.000

187
 Conturi Suma
Data Explicaţii
Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
411 12.400
30.04 Vânzare de produse finite 701 10.000
4427 2.400
401 2.480
30.04 Factură pentru lucrări de reparaţii 611 2.000
4426 480

Pe baza acestor date, la sfârşitul perioadei de gestiune, se închid

conturile de venituri şi cheltuieli.
- închiderea conturilor de venituri.

121 “Profit sau pierdere” B/P, + D

711 “Venituri aferente costurilor stocurilor
B/P, - D
de produse”
766 “Venituri din dobânzi” P, - D
701 “Venituri din vânzarea produselor finite” P, - D

% = 121 21.000
711 10.200
766 800
701 10.000

- închiderea conturilor de cheltuieli.

121 “Profit sau pierdere” B/P, -, D

601 “Cheltuieli privind materiile prime” A, -, C
605 “Cheltuieli privind energia şi apa” A, -, C
641 “Cheltuieli cu salariile personalului” A, -, C
611 “Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile” A, -, C

121 = % 19.000
601 5.000
605 1.000
641 11.000
611 2.000

188
 Situaţia în cadrul contului 121 „Profit sau pierdere” este:

121
“Profit sau pierdere”
D C
19000 21000
RD 19000 21000 RC
TSD 19000 21000 TSC
2000 SFC

Soldul final creditor al contului 121 reprezintă profit, veniturile

consemnate în acest cont fiind mai mari decât cheltuielile.

5.3. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor

speciale

Conturile speciale sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul

conturilor din clasa 8 „Conturi speciale”. Sub aspectul conţinutului
economic reflectă elementele care nu fac parte din activul sau pasivul
entităţii şi de aceea sunt denumite şi conturi extrapatrimoniale sau
conturi în afara bilanţului.
În funcţie de natura elementelor oglindite şi principiul de
funcţionare se disting două grupe:
- grupa 80 „Conturi în afara bilanţului”
- grupa 89 „Bilanţ”
Conturile în afara bilanţului sau extrabilanţiere pot fi împărţite în
două categorii: conturi de ordine şi conturi de evidenţă.
Conturile de ordine ţin evidenţa pentru drepturi din angajamente
acordate, obligaţii din angajamente primite şi alte valori în afara activelor
şi pasivelor entităţii.
Aceste conturi funţionează în partidă simplă, înregistrările
realizându-se fie în debitul, fie în creditul unui singur cont fără folosirea
de conturi corespondente (fără a intra în relaţie cu un alt cont). Se
debitează cu intrările de valori materiale şi se creditează la restituirea lor.
Exemplu: Entitatea preia în chirie, pe bază de contract, un utilaj
în valoare de 80.000 lei.
Primirea utilajului:

8031 “Imobilizări corporale 80000

luate cu chirie”

189
 Restituirea utilajului:
8031 “Imobilizări 80000
corporale luate cu chirie”

Conturile de evidenţă evidenţiază drepturi şi angajamente

eventuale sau latente care devin certe ori se anulează în urma producerii
unui eveniment sau a îndeplinirii unei clauze contractuale, cum sunt:
debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare; angajamente acordate sau
primite; etc.
Conturile de drepturi se debitează cu toate drepturile latente sau
eventuale şi se creditează la decontarea lor prin activare sau desfiinţare.
Soldul debitor reflectă eventualele drepturi în curs de decontare.
Conturile de obligaţii eventuale se creditează cu toate
angajamentele latente şi se debitează la decontarea lor prin activare sau
desfiinţare. Soldul creditor reflectă eventualele angajamente în curs de
decontare.
Conturile din grupa 89 „Bilanţ” se utilizează pentru închiderea
la sfârşitul exerciţiului, respectiv redeschiderea la începutul exerciţiului a
conturilor bilanţiere (clasa 1 – 5) care prezintă sold. Funcţionează în
partidă dublă.
Contul 891 „Bilanţ de deschidere” asigură deschiderea bilanţieră
la începutul exerciţiului prin preluarea soldurilor de la finele exerciţiului
precedent, astfel:
___________________________________________________________

Conturi de activ = 891 Bilanţ de deschidere

şi
891 Bilanţ de deschidere = Conturi de pasiv
___________________________________________________________

Contul 892 „Bilanţ de închidere” asigură închiderea la sfârşitul

exerciţiului a tuturor conturilor care prezintă sold, astfel:
___________________________________________________________

892 Bilanţ de închidere

= Conturi de activ
şi
Conturi de pasiv = 892 Bilanţ de închidere
___________________________________________________________

Nu prezintă sold.

190
 Schematic situaţia conturilor 891 „Bilanţ de deschidere” şi 892
„Bilanţ de închidere” se prezintă astfel:

D Conturi de pasiv C D 891 C D Conturi de activ C

Preluarea soldurilor de la Preluarea soldurilor de la

finele exerciţiului precedent finele exerciţiului precedent
(redeschidere) (redeschidere)

D Conturi de activ C D 892 C D Conturi de pasiv C

Închiderea conturilor la Închiderea conturilor

sfârşitul exerciţiului la sfârşitul exerciţiului

5.4. Conţinutul economic şi funcţiunea conturilor de

gestiune

Conturile de gestiune sunt cuprinse în Planul de Conturi General,

în clasa 9 CONTURI DE GESTIUNE şi sunt utilizate pentru
organizarea contabilităţii de gestiune.
Organizarea contabilităţii de gestiune constă în preluarea
cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiară, ordonarea lor
după destinaţie, calcularea costului efectiv al producţiei obţinute,
decontarea acestei producţii şi stabilirea abaterilor costurilor efective de
la cele prestabilite (standard).
Prin contabilitatea de gestiune persoanele juridice pot obţine
informaţii care să asigure o gestiune eficientă a resurselor de care dispun
respectiv:
- informaţii legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor,
costul bunurilor vândute;
- informaţii care stau la baza bugetării şi controlului activităţii de
exploatare;
- informaţii necesare analizelor financiare, în vederea
fundamentării deciziilor şi realizarea unui management performant.

191
 Contabilitatea de gestiune se organizează de administratorul
unităţii utilizând37:
- fie conturi specifice;
- fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară;
- fie cu ajutorul evidenţei tehnic – operative proprii;
Atunci când entităţile au ales varianta folosirii conturilor
specifice, acestea sunt prevăzute prin Planul de conturi general, în cadrul
clasei 9 „Conturi de gestiune”.
Folosirea conturilor de gestiune (clasa 9), aşa cum rezultă din
OMFP 1826/2003 nu este obligatorie, varianta aleasă trebuind adaptată la
specificul activităţii.
Conturile de gestiune din clasa 9 CONTURI DE GESTIUNE
funcţionează pe principiul partidei duble intrând în corespondenţă numai
între ele (în cadrul clasei 9), fără a avea legături de debitare sau creditare
cu conturi din celelalte clase (1 –8). Ele nu apar în bilanţul contabil
deoarece datele pe care le reflectă au fost deja înregistrate în
contabilitatea financiară.
Contabilităţii de gestiune se realizează în funcţie de
particularităţile specifice activităţii (mărimea entităţii, caracterul
producţiei, tipul producţiei, tehnologia de fabricaţie) fiecărei entităţi
patrimoniale şi necesităţile de informare ale utilizatorilor. Astfel funcţia
contabilă a conturilor de gestiune este mai elastică în ceea ce priveşte
debitarea şi creditarea, existând mai multe variante posibile de
funcţionare şi metode de calculaţie.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Prezentaţi funcţiunea conturilor 101 „Capital”, 371 „Mărfuri”,

401 „Furnizori”.
2. Daţi exemple de operaţiuni economico-financiare derulate în
cadrul entităţii, în care contul 5311 „Casa în lei” se debitează.
3. Care este semnificaţia soldului final al contului 411 „Clienţi”?
4. SC MERCADO SRL specializată în comerţul cu amănuntul,
achiziţionează mărfuri de la SC CORINT SRL, în valoare de
1.000 lei. Adaosul comercial practicat este de 20%, iar TVA-ul
24%. Care este preţul de vânzare cu amănuntul a mărfurilor
achiziţionate?
37
Ordinul nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizărilor privind unele măsuri referitoare
la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune.

192
5. După funcţia contabilă contul 301”Materii prime” ce fel de cont
este?
6. Care este caracteristica principală a conturilor în afara bilanţului
(gr. 80):
a) funcţionarea în partidă simplă
b) funcţionarea în partidă dublă
c) nu prezintă sold
d) au sold final creditor
7. După funcţia contabilă, contul 371 “Mărfuri” este:
a) cont de activ
b) cont de pasiv
c) cont debitor
d) cont creditor
8. Pe baza extrasului de cont primit de la bancă, se înregistrează
încasarea unui client pentru suma de 2.800 lei. Identificaţi
formula contabilă corectă.
a) 411 „Clienţi” = 512 2800
„Conturi curente la
bănci”
b) 512 = 411 „Clienţi” 2800
„Conturi curente la
bănci”
c) 512 = 531 „Casa” 2800
„Conturi curente la
bănci”
d) 512 = 401 2800
„Conturi curente la „Furnizori”
bănci”
9. Se dau în consum (în procesul de producţie), materiale
consumabile în valoare de 7000 lei, conform bonului de consum.
Identificaţi formula contabilă corectă.
a) 301 „Materii prime” = 401 „Furnizori” 7000
b) 601 „Cheltuieli cu = 301 „Materii prime” 7000
materiile prime”
c) 401 „Furnizori” = 531 „Casa în lei” 7000
d) 602 „Cheltuieli cu = 302 „Materiale 7000
materialele consumabile”
consumabile”
10. Precizaţi seminificaţia următoarei formule contabile:
% = 404
213
4426

193
 a) înregistrarea primirii cu titlu de donaţie a unui mijloc fix;
b) înregistrarea achiziţionării de la furnizor a unui utilaj;
c) ieşirea din patrimoniu a unui mijloc fix parţial amortizat;
d) înregistrarea amortizării utilajului.
11. Se vând mărfuri unui client, cu factură, la preţul de 2000 lei, TVA
24%. Să se înregistreze vânzarea marfurilor.
12. La sfârşitul lunii se cunosc următoarele date: TVA colectată
32000 lei; TVA deductibilă 25000 lei. Care este valoarea TVA de
plată?
13. Se achiziţionează materii prime în valoare de 20000 u.m.n, plus
TVA 24%. Se dau în consum materii prime obţinându-se produse
finite în sumă de 33000 u.m.n. Se vând clienţilor produse finite la
preţul de 50000 u.m.n, TVA 24%. Se descarcă gestiunea şi se
încasează clienţii prin contul de la bancă.
SE CERE: Înregistrarea operaţiunilor enunţate în contabilitatea
cronologică, întocmind Registru – Jurnal şi în contabilitatea
sistematică.
14. SC Morar SRL are ca obiect de activitate fabricarea produselor de
morărit, înregistrează în cursul lunii martie anul N, următoarele
operaţiuni:
 În urma depunerii capitalului social de către acţionari se
realizează capitalul social, în valoare de 3000 lei, conform
Notei contabile.
 Se achizitionează un utilaj în valoare de 80000 lei, TVA 24%,
conform Contractului de vânzare-cumpărare şi a Facturii
fiscale.
 Se contractează un credit pe termen scurt în valoare de 2500
lei, conform Contractului de creditare şi a Extrasului de cont.
 Se achită furnizorul de imobilizări, conform Ordinului de
plată.
 La sfârşitul lunii se realizează regularizarea TVA-ului,
conform Notei contabile.
SE CERE: Înregistrarea operaţiunilor enunţate în contabilitatea
cronologica, întocmind Registru – Jurnal şi în contabilitatea sistematică.
15. Se depune din casierie în contul de la bancă suma de 4000 lei. Să
se întocmească articolul contabil în acest caz.

194
 CAPITOLUL 6

CENTRALIZAREA
DATELOR ÎNREGISTRATE ÎN CONTURI,
UTILIZÂND BALANŢA DE VERIFICARE

6.1. Necesitatea, definirea şi funcţiile principale ale

balanţei de verificare a conturilor

In categoria procedeelor specifice metodei contabilităţii, pe lângă

cont şi bilanţ se include şi balanţa de verificare38. Rolul acesteia este de
a asigura respectarea în contabilitate a echilibrului permanent, impus de
dubla înregistrare a operaţiilor economice, fiind un instrument esenţial de
control al corectitudinii înregistrărilor în conturi.
Necesităţile de informare periodică, precum şi la finele
exerciţiului, premergătoare elaborării situaţiilor financiare anuale, impun
centralizarea şi verificarea corectitudinii înregistrărilor din conturi.
Astfel putem considera balanţa de verificare, procedeul şi în
acelaşi timp documentul financiar-contabil prin intermediul căruia se
realizează centralizarea şi verificarea, în plan structural şi global,
egalităţile generate de pricipiul dublei înregistrări. Este obligatorie a se
elabora înaintea întocmirii situaţiilor financiare anuale sau periodice.
Caracteristica principală a balanţei de verificare constă în rolul
acesteia de a generaliza, centraliza şi prezenta într-o formă grupată
elementele patrimoniale.
Balanţa de verificare se prezintă sub forma unui tablou (listă) a
conturilor care figurează în registrul Cartea mare, care cuprinde, coloane
pentru denumirea şi simbolul conturilor, soldurile iniţiale (debitoare sau
creditoare) mişcările sau rulajele (debitoare şi creditoare) din cadrul unei
perioade (lună, trimestru, semestru, an) şi soldurile finale (debitoare sau
creditoare). Balanţa de verificare, ca procedeu specific metodei
contabilităţii, are următoarele funcţii39:
38
Notă: Prezentul capitol reprezintă o prelucrare şi actualizare dupa lucrarea „Bazele
contabilităţii”, autori: D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Editura Mirton, Timişoara, 2005.
39
Mihail Epuran,Valeria Băbăiţă, Carmen Imbrescu, Bazele contabilităţii, Editura.
Mirton, Timişoara, 2008, pag.148-151.

195
  Funcţia de verificare;
 Funcţia de grupare şi centralizare;
 Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi bilanţ;
 Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi conturile
analitice;
 Funcţia de grupare, analiză şi control a datelor contabile
Funcţia de verificare presupune un control al exactităţii
înregistrărilor consemnate în conturi. Potrivit principiului dublei
înregistrării, fiecare operaţie economică sau financiară se înregistrează
concomitent şi cu aceeaşi sumă în debitul unui cont şi creditul altui cont,
ceea ce face să rezulte o egalitate permanentă între totalul sumelor
debitoare şi a celor creditoare.
Prin această funcţie, balanţa de verificare asigură corelaţia dintre
egalităţile generate de dubla înregistrare şi totalul rulajelor debitoare şi
creditoare din registrul jurnal. De asemenea, se asigură concordanţa
dintre totalul sumelor finale debitoare şi totalul sumelor finale creditoare
din registrul Cartea Mare şi dintre totalul sumelor finale debitoare şi
totalul sumelor finale creditoare din balanţa de verificare, prin faptul că la
începutul perioadei de gestiune, soldurile iniţiale ale conturilor se preiau
din bilanţul precedent, iar acestea devin poziţii distincte în cadrul primei
coloane (solduri iniţiale) ale balanţei de verificare.
Verificarea înregistrărilor în conturi şi a egalităţii bilanţiere se
reflectă prin cele trei serii de egalităţii ale balanţei şi anume:
● suma soldurilor iniţiale debitoare (Sid) = suma soldurilor iniţiale
creditoare (Sic);
● suma rulajelor debitoare (Rd) = suma rulajelor creditoare (Rc);
● suma soldurilor finale debitoare (Sfd) = suma soldurilor finale
creditoare (Sfc).
Funcţia de grupare şi centralizare a datelor înregistrate în
conturi se realizează prin însumarea tuturor existenţelor şi mişcărilor
intervenite într-o anumită perioadă de timp, atât în cadrul fiecărui
element patrimonial cât şi pe ansamblul activităţii entitatii. Centralizarea
informaţiilor obţinute din conturi se realizează atât pentru perioada
curentă cât şi cumulat de la începutul exerciţiului. Prin gruparea şi
centralizarea datelor se realizează o legătură de intercondiţionare între
cont şi bilanţul contabil. Astfel, soldurile finale sunt preluate din fişele de
cont, în balanţa de verificare şi de aici în bilanţul contabil.
Prin însumarea şi centralizarea datelor dispersate din conturi, cu
ajutorul balanţei de verificare se asigură informaţii privind întreaga
activitate economico financiară, oferind managementului posibilitatea de

196
a cunoaşte volumul şi modificările poziţiei şi a performanţelor financiare
atât pentru perioada curentă cât şi cumulat din perioadele precedente.
Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi bilanţ. Balanţa
de verificare face legătura între procedeele de bază ale metodei
contabilităţii: cont şi bilanţ.
Datele din bilanţ reprezintă soldurile finale ale conturilor de activ
şi de pasiv preluate din balanţa de verificare şi apoi prelucrate şi grupate
conform necesităţilor de întocmire a bilanţului.
Soldurile iniţiale ale conturilor la începutul anului sunt preluate
din bilanţul de deschidere al exerciţiului care, potrivit principiului
intangibilităţii bilanţului, trebuie să corespundă cu bilanţul exerciţiului
precedent.
Funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi conturile
analitice. Realizarea acestei funcţii are loc prin centralizarea de la
sfârşitul perioadei (lunii), prin însumarea datelor din conturile analitice
care trebuie să concorde cu totalul fiecărui cont sintetic. Dacă se întâmplă
ca un cont sintetic să cuprindă mai multe conturi analitice, atunci totalul
debitului şi totalul creditului contului sintetic trebuie să fie egal cu
însumarea conturilor analitice în care a fost dezvoltat contul sintetic.
Altfel spus balanţa de verificare analitică verifică exactitatea
înregistrărilor efectuate în conturile sintetice verificând concordanţa care
trebuie să existe între conturile analitice şi contul sintetic din care fac
parte cu privire la soldurile iniţiale, rulaje şi soldurile finale.
Funcţia de grupare, analiză şi control a datelor contabile.
Această funcţie face ca balanţa de verificare să aibă un rol
important în analiza situaţiei economico financiare atât pe perioade scurte
de timp, cât şi în intervalul dintre două bilanţuri. Este instrumentul de
centralizare a activităţii entităţilor patrimoniale şi de furnizare a
informaţiilor în timp util, necesare conducerii operative a acestora.
Se poate spune că balanţa de verificare constituie un instrument
indispensabil analizei curente a activităţii economico – financiare, de
realizare a unui control asupra modului de gestionare a patrimoniului în
cadrul perioadei de gestiune efective.

6.2. Criterii de clasificare a balanţelor de verificare

Balanţele de verificare elaborate la nivelul unei întreprinderi pot

fi clasificate în funcţie de mai multe criterii şi anume:
- după conţinutul şi forma grafică de prezentare;

197
 - după felul conturilor ce le compun;
- după egalităţile pe care le cuprind.
1) După conţinutul şi forma grafică de prezentare:
- Balanţa de verificare sub formă tabelară;
- Balanţa de verificare sub forma unui tablou (tabel) matricial
(balanţa şah).
Balanţa de verificare şah se prezintă sub forma unui tablou (tabel
sah) în cadrul căruia conturile se înscriu în aceeaşi ordine, atât pe
verticală cât şi pe orizontală. În cadrul pătratelor care se formează din
întretăierea liniilor cu coloanele, se înscriu sumele corespunzătoare
conturilor evidenţiate. În cadrul acestei forme de balanţe, egalităţile se
obţin o singură dată, la întretăierea rândurilor şi coloanelor respective.
2) După sfera de cuprindere a conturilor:
- Balanţele de verificare sintetice, care cuprind toate conturile
sintetice de gradul I şi II, utilizate de un agent economic.
- Balanţele de verificare analitice, cuprind toate conturile
analitice ale unui cont sintetic şi sunt întocmite înaintea balanţelor de
verificare sintetice. Acestea asigură concordanţa dintre elementele de
detaliu ale unui cont şi contul sintetic în ansamblul său.
3) După egalităţile pe care le conţin. În funcţie de numărul
egalităţilor pe care le conţin, balanţele de verificare sintetice se clasifică
în:
a) Balanţa de verificare cu o singură egalitate. Cuprinde o
singură egalitate, respectiv între elementele unei singure coloane. Se
poate prezenta sub două variante:
 balanţa de sume, cuprinde egalitatea: T∑D = T∑C,

,unde: T∑D = Sid + Rd

T∑C = Sic + Rc

 balanţa soldurilor, cuprinde egalitatea: TSfd = TSfc

,în care: T∑D – total sume debitoare;

T∑C – total sume creditoare;
Sid – solduri iniţiale debitoare;
Sic – solduri iniţiale creditoare;
Rd – rulaje debitoare;
Rc – rulaje creditoare;
TSfd – total solduri finale debitoare;
TSfc – total solduri finale creditoare.

198
 b) Balanţa de verificare cu două serii de egalitate. Este cunoscută
sub denumirea de balanţa sumelor şi a soldurilor şi este o combinaţie a
celor două variante a balanţei cu o singură egalitate.
Presupune egalităţi între:
I. T∑D = T∑C
II. TSfd = TSfc
c) Balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi. Se întocmeşte pe
criteriul separării soldurilor iniţiale de rulaje. Cuprinde următoarele trei
serii de egalităţi:
I. TSid = TSic
II. TRd = TRc
III. TSfd = TSfc

d) Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi. Poartă

denumirea de „balanţa de rulaje lunare cu sume precedente”.
Egalităţile pe care le cuprinde o astfel de balanţă sunt obţinute din
celelalte forme de balanţe, şi anume:
I. TSid = TSic I. T∑pD = T∑pC
II. TRd = TRc sau II. TRcd = TRcc
III. T∑D = T∑C III. T∑D = T∑C
IV. TSfd = TSfc IV. TSfd = TSfc
,în care:
T∑pD; T∑pC - sume din lunile precedente (debitoare, creditoare)
TRcd; TRcc – rulaje curente (debitoare, creditoare)

Este cea mai importantă categorie de balanţă deoarece permite

urmărirea şi analiza în dinamică a activităţii economico – financiare,
compararea rulajelor de la sfârşitul lunii cu cele precedente şi cunoaşterea
rulajului cumulat pe întreaga perioadă, fiind obligatorie înaintea
întocmirii bilanţului contabil.
e) Balanţa de verificare cu cinci serii de egalităţi, se bazează pe
principiul separării totalului sumelor din luna curentă de totalul sumelor
din luna precedentă. Egalităţile care intervin în cazul unei astfel de
balanţe sunt:

I. TSid = TSic III. TRDlc = TRClc

II. TRCd = TRCc IV. T∑D = T∑C
V. TSfd = TSfc
,unde:
 TRCd ; TRCc – total rulaje cumulate (debitoare,
creditoare);
199
  TRDlc ; TRClc – total rulaje curente (debitoare,
creditoare).

f) Balanţele de verificare auxiliare. Se clasifică după felul

soldului pe care îl prezintă conturile pentru care se întocmesc la sfârşitul
perioadei în:
 balanţe de verificare pentru conturi monofuncţionale;
 balanţe de verificare pentru conturi bifuncţionale;
Balanţele de verificare pentru conturi monofuncţionale se
clasifică după numărul etaloanelor de evidenţă utilizate în:
- balanţe de verificare pentru conturi cu un singur etalon de
evidenţă (valoric): Furnizori, Clienţi, etc.
- balanţe de verificare pentru conturi cu două etaloane de evidenţă
(cantitativ şi valoric): Materii prime, Produse finite, Mărfuri, etc. (spre
exemplificare prezentăm pentru contul 345 „Produse finite”):

Balanţa de verificare auxiliară a contului

345 „Produse finite”

Etalon Cantităţi Total sume

Denumirea
Sold
conturilor analitice Intrări Ieşiri Stoc D C
(cont)

TOTAL
Cont sintetic
345 „Produse finite”

Balanţa de verificare analitică cu două coloane se utilizează

pentru verificarea bunurilor (active) de natură materială, care sunt numai
conturi de activ şi nu prezintă decât sold debitor.
Balanţele de verificare auxiliare pentru conturile bifuncţionale.
Conturile bifuncţionale se abat de la regula generală de
funcţionare a conturilor de activ sau de pasiv. La finele perioadei pot
avea fie sold debitor, fie sold creditor, verificarea soldului contului
sintetic cu soldurile analiticilor lui prezintă anumite particularităţi. Se
urmăreşte ca totalul soldurilor debitoare şi creditoare ale conturilor
analitice prin însumarea lor algebrică să fie egal şi de aceeaşi sumă cu
soldul contului sintetic.

6.3. Elaborarea balanţei de verificare a conturilor

200
 Întocmirea balanţei de verificare constă într-o lucrare complexă,
periodică, realizată conform necesităţilor de informare şi verificare a
exactităţii înregistrărilor contabile.
Legea contabilităţii prevede că: „pentru verificarea înregistrării
corecte în contabilitate a operaţiilor efectuate, se întocmeşte balanţa de
verificare, cel puţin anual, la închiderea exerciţiului financiar sau la
termenele de întocmire raportărilor contabile, stabilite potrivit legii40.
Elaborarea unei balanţe de verificare presupune următoarele
etape :
41

- se trec din bilanţul precedent (sau balanţa precedentă) în

conturile redeschise pentru anul curent, sumele corespunzătoare
(soldurile finale), reprezentând pentru anul curent soldurile iniţiale ale
balanţei anului curent;
- se înregistrează operaţiile economico – financiare în Nota de
contabilitate;
- se înregistrează operaţiile economico – financiare, în ordine
cronologică, în Registrul Jurnal;
- se transpun datele din Notele de contabilitate şi din Registrul
jurnal (evidenţa cronologică) în fişele de cont (evidenţa sistematică),
deschise individual pentru fiecare element patrimonial (conturi sintetice);
- se determină în cadrul fiecărei fişe de cont: totalul rulajelor
debitoare, respectiv creditoare; totalul sumelor debitoare, respectiv
creditoare şi soldurilor finale debitoare sau creditoare;
- se preiau din fişele de cont: soldurile iniţiale; totalul rulajelor;
totalul sumelor; soldurile finale şi se transpun în coloanele speciale ale
balanţei de verificare;
- se însumează coloanele balanţei de verificare, urmărindu-se
egalităţile perechi dintre: TSid şi TSic; TRd şi TRc; T∑D şi T∑C şi TSfd şi
TSfc.

40
Legea contabilităţii nr. 82/1991, actualizată art.22, M. Of. Nr. 454/ 18. 06.2008.
41
D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, pag.
224.

201
 6.4. Erori de înregistrare, identificabile cu ajutorul
balanţei de verificare a conturilor

În elaborarea balanţei de verificare a conturilor, pot să apară şi

erori de înregistrare, care pot fi împărţite în două categorii:
- erori care determină apariţia unor inegalităţi între totalurile
coloanelor perechi;
- erori care nu influenţează egalităţile totalului coloanelor
perechi.
a) Inegalităţile între totalurile coloanelor balanţei de verificare
se pot datora următoarelor tipuri de erori:
 Erori de înregistrare în evidenţa sistematică. Apar fie din
transcrierea greşită a sumelor din evidenţa cronologică sau din actul
justificativ în conturi, fie din omisiunea transcrierii unei sume;
Exemple de erori:
- suma trecută în debit, dar omisă în creditul contului respectiv, sau
invers;
- scrierea cu cifre inversate sau incompletă a unei sume;
- scrierea altor sume în unul din conturile şi a sumei corecte în
contul corespondent.
Identificarea acestor erori se face prin confruntarea tuturor
înregistrărilor în ordine cronologică cu cele în ordine sistematică, iar dacă
este necesar şi cu documentele justificative.
 Erori de pregătire a conturilor. Însumarea greşită a rulajelor
sau determinarea greşită a soldurilor determină apariţia acestor erori. Se
corectează prin refacerea tuturor calculelor în cadrul fişelor de cont.
 Erori de întocmire a balanţei conturilor. Sunt greşeli apărute
la adunarea coloanelor, la preluarea rulajelor sau a soldurilor din fişele de
cont. Identificarea lor se face prin refacerea tuturor calculelor şi prin
punctaj
b) Erori care nu influenţează egalităţile între totalul coloanelor
perechi, sunt:
- Erori de înregistrare în evidenţa cronologică (Registrul jurnal).
Cauzate de:
- înregistrarea unei operaţii de mai multe ori;
- stabilirea greşită a corespondenţei conturilor
- inversarea conturilor din formula contabilă.
În cazurile acestea nu sunt influenţate egalităţile balanţei de
sumele înregistrate în debit, respectiv credit.

202
 - Erori de imputare. Constau în transcrierea greşită a sumelor din
evidenţa cronologică, într-un alt cont decât cel din nota contabilă
(articolul contabil).
- Erori de compensaţie. Intervin ca urmare a trecerii greşite a
sumelor din documentele justificative sau din registrul jurnal în conturi.
Poate fi trecută o sumă în plus într-o parte a unui cont sau a mai multor
conturi, şi o sumă în minus, de egală valoare cu suma în plus, în aceeaşi
parte a unui cont, sau a mai multor conturi. Sumele în plus se
compensează cu cele în minus şi egalitatea se menţine.
- Omisiuni de înregistrare. Constau în neînregistrarea unor
operaţiuni în evidenţa cronologică, şi nici în cea sistematică, ceea ce
conduce la neinfluenţarea rulajelor şi nici a soldurilor.
Aceste erori de fond pot fi identificate prin apariţia de solduri
necorespunzătoare la unele conturi, prin neconcordanţă cu extrasele de
cont primite de la bancă, neconcordanţa între conturile sintetice şi
analitice, apariţia ulterioară a documentelor justificative neînregistrate;
reclamaţiile furnizorilor, clienţilor etc.
Erorile din evidenţa cronologică, note de contabilitate sau
registrul jurnal se corectează numai prin formule contabile de stornare,
iar cele din evidenţa sistematică, prin corectarea sumelor greşite,
respectiv prin anularea acestora şi înscrierea sumei corecte în cadrul
documentelor justificative.

6.5. Aplicaţie practică privind întocmirea balanţei de

verificare a conturilor

Societatea Comercială „ABC” S.R.L. prezintă următoarea situaţie

economico – financiară conform bilanţului încheiat la 31.XII.N-1:
Bilanţ încheiat la 31.XII.N-1
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
patrimoniale patrimoniale
Amenajări de terenuri 140.000 Capital 494.000
Mijloace de transport 380.000 Amortizarea amen. de teren 40.000
Materii prime 26.000 Amortizarea mijl. de transp. 56.000
Materiale consumabile 13.000 Furnizori 49.000
Produse finite 47.000 Creditori diveri 45.000
Clienţi 27.000 Credite bc. pe termen scurt 250.000
Conturi la bănci în lei 300.000 - -
Casa în lei 16.000 - -
TOTAL ACTIV 949.000 TOTAL CAPITAL + 949.000
DATORII
Figura 6.1.

203
 Presupunem că în cursul exerciţiului în anul N, au loc
următoarele operaţii:
1) Se achiziţionează de la furnizori materii prime în valoare de
30.000 lei şi materiale pentru ambalat de 2.000. lei.
2) Se încasează, prin virament bancar de la clienţi suma de 25.000
3) Se plăteşte prin bancă suma de 15.000 lei Creditorilor diverşi.
4) Se rambursează din contul de la bancă un credit pe termen scurt
scadent, suma de 42.000 lei.
5) Se plătesc din bancă obligaţii faţă de furnizori de 15.000.lei.
Pentru simplificare nu am întocmit note de contabilitate (se
regăsesc în registrul jurnal).
Registrul jurnal
(înregistrarea cronologică)

Nr. Explicaţia Simbolul conturilor Sume

crt. Debitor Creditor Debitoare Creditoare
1. Achiziţionare materii % 401 - 32.000
prime şi materiale de 301 30.000
ambalat 302 2.000
2. Încasare client 5121 4111 25.000 25.000
3. Plată creditori diverşi 462 5121 15.000 15.000
4. Plată credit pe termen 519 5121 42.000 42.000
scurt
5. Plată furnizor 401 5121 15.000 15.000
TOTAL 129.000 129.000
Figura 6.1.

Înregistrarea sistematică
(Cartea mare)
D 2112 „Amenajări de terenuri” C
Sold iniţial 140.000.
Rulaj (RD) RC
Total sume (TSD) 140.000. TSC

Sold final (Sfd) 140.000.

D 2133 „Mijloace de transport, plantaţii” C

Sold iniţial 380.000.
Rulaj (RD) - RC -
Total sume (TSD) 380.000. TSC -
Sold final (Sfd) 380.000.
D 301 „Materii prime” C

204
Sold iniţial 26.000.
30.000. -
Rulaj (RD) 30.000. (RC) -
Total sume (TSD) 56.000. (TSC) -
Sold final (Sfd) 56.000. -

D 401 „Furnizori” C
49.000. Sold iniţial

Rulaj (RD) 15.000. 32.000. (RC)

Total sume (TSD) 15.000. 81.000. TSC
66.000. Sfc Sold final

D 462 „Creditori diverşi” C

45.000. Sold iniţial
Rulaj (RD) 15.000 - (RC)
Total sume (TSD) 15.000 45.000. TSC
30.000. Sfc Sold final

D 519 „Credite bancare pe termen scurt” C

42.000. 265.000. Sold iniţial
Rulaj (RD) 42.000. - RC
Total sume (TSD) 42.000. 265.000. TSC
223.000. Sfc Sold final

D 2812 „Amortizarea amenajărilor de terenuri” C

40.000. Sold iniţial
Rulaj (RD) - - RC
Total sume (TSD) - 40.000. TSC
40.000. Sfc Sold final

D 2813 „Amortizarea mijloacelor de transport „ C

56.000. Sold iniţial
Rulaj (RD) - RC
Total sume (TSD) - 56.000. TSC
56.000. Sfc Sold final
D 302 „Materiale consumabile” C
Sold iniţial 13.000.
Rulaj (RD) 2.000. RC

205
 Total sume (TSD) 15.000. TSC
Sold final (Sfd) 15.000.

D 345 „Produse finite” C

Sold iniţial 47.000.
Rulaj (RD) - - RC
Total sume (TSD) 47.000. - TSC
Sold final (Sfd) 47.000.

D 4111 „Clienţi” C
Sold iniţial 27.000 25.000.
Rulaj (RD) - 25.000. RC
Total sume (TSD) 27.000. 25.000. TSC
Sold final (Sfd) 2.000.

D 5121 „Conturi la bănci în lei” C

Sold iniţial 300.000.
Rulaj (RD) 25.000. 72.000. RC
Total sume (TSD) 325.000. 72.000. TSC
Sold final (Sfd) 253.000.

D 5311 „Casa în lei” C

Sold iniţial 16.000.
Rulaj (RD) 16.000. RC
Total sume (TSD) 16.000. - TSC
Sold final (Sfd) 16.000.

D 1012„Capital subscris vărsat” C

494.000. Sold iniţial
Rulaj (RD) - RC
Total sume (TSD) - 494.000. TSC
494.000. (Sfc) Sold final
Figura 6.2
Pe baza Registrului Cartea Mare se întocmeşte balanţa de
verificare cu patru serii de egalităţi care trebuie să asigure următoarele
egalităţi:
I. Tsid = TSic III. T∑D = T∑C
II. TRd = TRc IV. TSfd = TSfc

206
 Balanţa de verificare
la 31 ianuarie N

Simbol Solduri iniţiale Rulaje Total sume Solduri finale

Denumirea conturilor
cont D C D C D C D C
1012 Capital vărsat - 494.000 - - - 494.000 - 494.000
2112 Amenajări de terenuri 140.000 - - - 140.000 - 140.000 -
2133 Mijloace de transport 380.000 - 380.000 - 380.000 - 380.000 -
2812 Amortiz. amenaj. - 40.000 - - - 40.000 - 40.000
2813 Amortiz. mijl. de transp. - 56.000 - - - 56.000 - 56.000
301 Materii prime 26.000 - 30.000 - 30.000 - 56.000 -
302 Materiale consumabile 13.000 - 2.000 - 15.000 - 15.000 -
345 Produse finite 47.000 - - - 47.000 - 47.000 -
401 Furnizori - 49.000 15.000 32.000 15.000 81.000 - 66.000
462 Creditori diverşi - 45.000 15.000 - 15.000 45.000 - 30.000
411 Clienţi 27.000 - - 25.000 27.000 25.000 2.000 -
5121 Conturi curente la bănci 300.000 - 25.000 72.000 325.000 72.000 253.000 -
519 Credite bancare pe t. s. - 265.000 42.000 - 42.000 265.000 - 223.000
5311 Casa în lei 16.000 - - - 16.000 - 16.000 -
TOTAL 949.000 949.000 129.000 129.000 1.078.000 1.078.000 909.000 909.000
Figura 6.3
.

207
 Pe baza balanţei de verificare se întocmeşte bilanţul contabil la
finele exerciţiului N.

Bilanţ încheiat la 31.XII. N

Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume

patrimoniale patrimoniale
Amenajări de terenuri 140.000 Capital 494.000
Mijloace de transport 380.000 Amortizarea amen. de teren 40.000
Materii prime 56.000 Amortizarea mijl. de transp. 56.000
Materiale consumabile 15.000 Furnizori 66.000
Produse finite 47.000 Creditori diveri 30.000
Clienţi 2.000 Credite bc. pe termen scurt 223.000
Conturi la bănci în lei 253.000 - -
Casa în lei 16.000 - -
TOTAL ACTIV 909.000 TOTAL CAPITAL + 909.000
DATORII

Figura 6.4.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Prezentaţi definiţia balanţei de verificare.
2. Enunţaţi funcţiile balanţei de verificare.
3. Cum se clasifică balanţele de verificare în funcţie de egalităţile
pe care le conţin?
4. Cum se clasifică balanţele de verificare după sfera de
cuprindere a conturilor?
5. Care sunt etapele parcurse în vederea întocmirii balanţei de
verificare?
6. Balanţa de verificare este un instrument esenţial de control al
corectitudinii înregistrărilor în:
a) documentele justificative;
b) bilanţuri;
c) conturi;
d) extrase de cont.
7. Balanţa de verificare, ca procedeu specific metodei contabilităţii,
are mai multe funcţii. Care funcţie nu aparţine balanţei de verificare?
a) funcţia de verificare;
b) funcţia de grupare şi centralizare;
c) funcţia de legătură dintre conturile sintetice şi bilanţ;
d) funcţia de coordonare.

208
 8. Balanţele de verificare nu se clasifică după :
a) După conţinutul şi forma grafică de prezentare;
b) După sfera de cuprindere a conturilor;
c) După funcţia contabilă a conturilor;
d) După egalităţile pe care le conţin.
9. Erorile de înregistrare în evidenţa sistematică apar fie din
transcrierea greşită a sumelor din evidenţa cronologică sau din actul
justificativ în conturi, fie din omisiunea transcrierii unei sume. Aceste
erori pot fi (bifaţi varianta greşită):
a) suma trecută în debit, dar omisă în creditul contului
respectiv, sau invers;
b) scrierea cu cifre inversate sau incompletă a unei sume;
c) scrierea altor sume în unul din conturi şi a sumei corecte
în contul corespondent;
d) scrierea corectă în unul din conturi şi a sumei corecte în
contul corespondent.
10. Erori de înregistrare în registrul jurnal pot fi cauzate de:
a) înregistrarea unei operaţii de mai multe ori;
b) stabilirea corectă a corespondenţei conturilor;
c) stabilirea corectă a conturilor din formula contabilă;
d) evidenţierea greşită a activelor circulante.
11. Societatea Comercială Neptun SRL prezintă următoarea
situaţie economico – financiară conform bilanţului încheiat la 31 XII N-
1:
Bilanţ încheiat la 31.XII.N-1
Denumire elemente Sume Denumire elemente Sume
patrimoniale patrimoniale
Clădiri 100.000 Capital social 300.000
Instalaţii tehnice 200.000 Rezerve din reevaluare 25.000
Materii prime 10.000 Alte rezerve 90.000
Materiale consumabile 2.000 Furnizori 50.000
Mărfuri 200.000 Creditori diversi 50.000
Clienţi de încasat 80.000 Credite bc. pe termen scurt 50.000
Conturi la bănci în lei 100.000 Credite bancare pe termen 139.000
lung
Casa în lei 12.000 - -
TOTAL ACTIV 704.000 TOTAL PASIV 704.000

Figura 6.5.

209
 Presupunem că în cursul exerciţiului în anul N+1 au loc
următoarele operaţii:
1) Se achiziţionează de la furnizori materii prime în valoare de
25.000 lei.
2) Se plăteşte prin bancă suma de 12.000 lei către creditorii
diverşi.
3) Se încasează, prin virament bancar de la clienţi suma de 37.000
4) Se achită din contul de la bancă o rată scadentă aferentă
creditului pe termen lung în sumă de 39.000 lei.
5) Se plătesc din contul bancar sume ajunse la scadenţă datorate
furnizorilor totalizând 18.000.lei.
Întocmiţi balanţa de verificare conform modificărilor intervenite
după punctul 5.

210
 CAPITOLUL 7
DOCUMENTAREA – PROCEDEU
AL METODEI CONTABILITĂŢII

7.1. Noţiuni generale privind documentele financiar-

contabile

Documentele reprezintă înscrisuri legale ce privesc operaţii,

activităţi, evenimente şi tranzacţii desfăşurate de indivizi sau de
colectivităţi, constituind stadiul (faza) iniţial de reflectare a acestora pe
suporţi materiali sau imateriali.
În conformitate cu articolul 6, din Legea Contabilităţii nr.
82/1991 modificată şi republicată, „orice operaţiune economico –
financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei, într-un
document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate dobândind
calitatea de document justificativ”.
Documentele care consemnează acte, fapte, procese, evenimente
şi tranzacţii în momentul şi la locul producerii lor se numesc documente
primare.
Documentele justificative sunt acte scrise care certifică
efectuarea operaţiunii economice şi în care se consemnează orice
operaţiune, eveniment sau tranzacţie.
Înscrisurile ca suport al înregistrărilor în contabilitate pot dobândi
calitatea de document justificativ sau contabil numai în cazurile în care
furnizează toate informaţiile prevăzute de normele legale în vigoare42.
În cuprinsul oricărui document emis de către o entitate trebuie să
se menţioneze şi elementele prevăzute de legislaţia în domeniu, respectiv:
forma juridică, codul unic de înregistrare şi capitalul social, după caz43.
Documentele contabile conțin elementele obligatorii considerate
principale și elemente specifice cu rol de completare, în funcţie de natura
operaţiilor reflectate, domeniul de utilizare sau utilizatorii acestora.
42
Pereş I. Şi colab., Bazele contabilităţii, Ed. Mirton, Timişoara, 2011.
43
Ordinul Ministerului Economiei şi Finanţelor nr.3512/2008, privind documentele financiar-
contabile, M.Of.870bis/2008

211
 Documentele contabile care servesc la prelucrarea, centralizarea
şi înregistrarea în contabilitate a operaţiilor consemnate în documentele
justificative întocmite manual sau prin utilizarea sistemelor informatice
de prelucrare automată a datelor, trebuie să cuprindă elemente cu privire
la:
- felul, numărul şi data documentului justificativ;
- sumele corespunzătoare operaţiilor efectuate;
- conturile sintetice şi analitice debitoare şi creditoare;
- semnăturile pentru întocmire şi verificare, după caz.
În cuprinsul oricărui document emis de către o entitate trebuie să
se menționeze și elementele prevăzute de legislația din domeniu,
respectiv forma juridică, codul unic de înregistrare și capitalul social,
după caz.
Se pot stabili norme proprii de întocmire și utilizare a
formularelor financiar-contabile, cu condiția ca acestea să nu contravină
reglementărilor legale în vigoare.
Neîntocmirea, întocmirea eronată și/sau neutilizarea
documentelor justificative și financiar-contabile, conform prevederilor
legale, se sancționează.

Pentru exemplificarea noţiunilor teoretice enunţate anterior,

prezentăm cele mai utilizate documente justificative:

1. În data de 15.01.2013 societatea Vivaly SRL achiziţionează un

calculator de la societatea ABC SRL, în valoare de 3540 lei, TVA 24%.
Pentru înregistrarea în contabilitate a acestuia se au în vedere
documentele de mai jos.

Furnizor Soc. ABC S.R.L. Cumpărător Soc. VIVALY S.R.L.

(denumirea,formă juridică) (denumirea,formă juridică)
Nr. de ordine la Registrul Nr. de ordine la Registrul
Comerţului/anul:J35/1251/01 Comerţului /anul:J35/115/99
C.I.F. RO 1356124 C.I.F. RO 1251261
Sediul (localitatea, str., nr.): Sediul (localitate, str. nr.):
Timisoara,str.16 Decembrie nr.57 Timi șoara, str. Paris, nr.2
Judeţul Timiș Judeţul Timi ș
ContulRo21BRDE360SV11281773600 Contul:Ro16BRDE360SV32841363600
Banca BRD-GSG Agenția 16 Decembrie Banca:BRD-GSG Sucursala Timi șoara

FACTURA
Nr. facturii 111
Data (ziua, luna, anul) 15.01.2013
Nr. aviz însoţire a mărfii -

212
 (dacă este cazul)
Cota TVA 24%
Nr. Denumirea produselor U.M Ca Preţul unitar Valoarea Val. TVA
crt. sau a serviciilor ntit (fără TVA) - lei - - lei -
–lei -
0 1 2 3 4 5 (3x4) 6
1 CALCULATOR BUC 1 3540 3540 849,6
AMD1200 RAM

Semnătura şi Date privind expediţia Total din 3540 849,6

ştampila Numele delegatului care:
furnizorului DOBA DANA accize
Buletinul /cartea de identitate Semnătura Total de plată
Seria TM Nr. 045121 de primire (col 5 + col. 6)
eliberat/ă SPCLEP Timișoara
Mijlocul de transport 4389,6
TM-11-AIV
Expedierea s-a efectuat în
prezenta noastră la data de
15.01.2013,ora 10
Semnăturile Doba ……………..
……….

Figura 7.1.

Unitatea Soc. ABC S.R.L.

C.I.F. RO 1356124
Nr. de ordine la Registrul
Comerţului/anul:J35/1251/01
Sediul:Timisoara,str.16 Decembrie nr.57
Judeţul Timiș

CHITANŢA Nr.72
Data 15.01.2013

Am primit de la Soc. VIVALY SRL

Adresa Timișoara, str. Paris, nr. 2
Suma de 4389,60 RON adică patrumiitreisuteoptzecișinouăleișișasezecidebani,
reprezentând contravaloare factură nr. 111/15.01.2013
……………………………………………………………….
Casier, Martin Felicia

Figura 7.2.

213
214
 JURNAL PENTRU CUMPĂRĂRI

OperaţiuniOperaţiuni Achiziţii
Achiziţii taxabile Achiziţii intracomunitare de bunuri şi servicii
exigibile
neexigibile de
Furnizorul/P Docu Total bunuri
Docu restatorul ment docu Valoare din ţară
Nr. ment Codul de de ment plătită şi din
crt. nr, înregistrare plată (inclu inclusiv import
data în scopuri numă siv TVA scutite
de TVA r/dată TVA) sau
Achiziţii de neimpoz Achiziţii Achiziţii Achiziţii
Achiziţii
bunuri şi Importuri de abile intracomuni intracomuni intracom
intracom
servicii din bunuri bază bază tare de tare de unitare
unitare
ţară de de bunuri servicii de
TVA TVA de
bază bază impo impo bază bază bunuri
bunuri
de de zitare zitare de de servicii
TVA TVA TVA TVA servicii
impozi impozi impozi impo neimpoz
scutite
tare tare tare zitare abile
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20 21
111/ Ch 72
15.01. 15.01.
1 13 ABC SRL 13 4390 3540 850 4390

Figura 7.3.

215
 Unitatea Soc. ABC S.R.L. Data Contul casa

Ziua Luna Anul

REGISTRU DE CASĂ
15 01 2013 5311

Nr. crt. Nr. act casă Nr. anexe Explicaţii Încasări Plăţi

Report/Sold ziua precedentă 5.000

1 Ch.72 F111 Achitare furnizor 4.389,6
Total 5.000 4.389,6
Sold 610,4
De reportat pagina/TOTAL 610,4
Casier, Compartiment financiar-contabil,
Martin Felicia Iorgovan Ion
Figura 7.4.

Soc. VIVALY S.R.L.

REGISTRUL NUMERELOR DE INVENTAR

Nr.pag. 10
Codul
Nr. de de Denumirea mijlocului fix şi
Locul unde se află Alte menţiuni
inventar clasificar caracteristici tehnice
e
1 2 3 4 5
Departamentul
CALCULATOR AMD1200 RAM financiar-contabil

104 2.2.9.

Figura 7.5.

216
 Grupa… Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare
FIŞA MIJLOCULUI FIX

Codul de clasificare 2.2.9.

Nr. inventar ………….. 104
Fel, serie, nr. data
document provenienţă… Data dării în folosinţă
factura 111/15.01.2013 Anul 2013
Valoare de inventar …...
3.540 lei
Amortizare lunară 98,33 lei
Denumirea mijlocului fix şi Luna ianuarie
caracteristici tehnice
CALCULATOR AMD1200 Data amortizării complete
RAM, an fabricație 2012 Anul 2016
Luna ianuarie

Durata normală de funcţionare

Accesorii

3 ani
Cota de amortizare 33,33%

(verso)
Operaţiunile care
Nr. inventar
Documentul privesc mişcarea, Soldul contului
(de la Buc Sol
(data, felul, creşterea sau Debit Credit 105 "Rezerve din
număr la . d
numărul) diminuarea valorii reevaluare"
număr)
mijlocului fix

Figura 7.6.

217
UNITATEA Soc. VIVALY S.R.L
Obiectivul supus recepţiei : Calculator
Concluzia: corespunde cerințelor

PROCES-VERBAL DE RECEPŢIE

I. DATE GENERALE
1. Comisia de recepţie convocată la data de 16.01.2013 şi-a
desfăşurat activitatea în intervalul: 16.01.2013-17.01.2013.
II. CONSTATĂRI
În urma examinării documentaţiei prezentate şi a cercetării pe
teren a lucrărilor executate s-au constatat:
1. Documentaţia tehnico-economică a fost prezentată comisiei de
recepţie cu următoarele excepţii: nu este cazul.
Comisia constată că lista documentaţiei prevăzute mai sus nu
împiedică/împiedică efectuarea recepţiei.
2. Recepţia punerii în funcţiune a fost efectuată la data de
15.01.2013, iar până la recepţia obiectivului de la data punerii în
funcţiune au trecut 1 zi.
3. Valoarea lucrărilor supuse recepţiei conform documentelor de
decontare este de 3.540 lei.
4. La data recepţiei, nivelul atins de indicatorii tehnico-economici
aprobaţi se prezintă astfel: funcţionare şi randament normal.
5. Următorii factori au influenţat nefavorabil realizarea
indicatorilor care n-au atins nivelul aprobat: nu este cazul.
6. La data recepţiei se constată următoarele disponibilităţi de
capacităţi ale utilajelor tehnologice şi de spaţii construite care pot
conduce la îmbunătăţirea indicatorilor tehnico-economici: nu este cazul .
7. S-a constatat că sunt/nu sunt luate măsurile pentru menţinerea
nivelului aprobat al indicatorilor tehnico-economici în ceea ce priveşte:
a. asigurarea cu materii prime, materiale, combustibil, energie,
apă etc. (se vor arăta cele ce nu sunt asigurate);
b. lucrări conexe, utilităţi, deserviri etc.;
c. forţa de muncă;
III. CONCLUZII: corespunde standardelor tehnice şi se
recepţionează definitiv.
1. Pe baza constatărilor şi concluziilor consemnate mai sus,
comisia de recepţie hotărăşte în unanimitate/cu majoritatea de păreri:

218
 SE ADMITE RECEPŢIA OBIECTIVULUI DE INVESTIŢII ŞI
SE ACORDĂ CALIFICATIVUL: Performanţele calculatorului se
încadrează în condiţiile tehnice specifice în documentele anexate
2. Comisia de recepţie stabileşte că, pentru menţinerea nivelului
aprobat al indicatorilor tehnico-economici aprobaţi şi pentru o cât mai
bună exploatare a capacităţilor ce se recepţionează, mai sunt necesare
următoarele măsuri:
nu este cazul.
3. Prezentul proces-verbal, care conţine 1 file şi 2 anexe
numerotate cu un total de 3 file, care fac parte integrantă din cuprinsul
acestuia, a fost încheiat azi 16.01.2013 în trei exemplare originale.

Numele şi
Funcţia Locul de muncă Semnătura
prenumele
Departamentul
Preşedinte Popescu I. Inginer
de informatică
Membri: Specialişti- Departamentul
Vasilescu P. Inginer
consultanţi de informatică
Asistenţi la recepţie
Departamentul
Secretar Marinescu C. Economist
financiar-contabil

Figura 7.7.

2. În data de 18.01.2013 societatea Laur S.R.L. achiziţionează

făină de grâu în valoare de 1.000 lei şi făină de secară în valoare de
1.000 lei, de la societatea Moara Ali S.R.L., TVA 24%, conform avizului
de însoţire a mărfii şi a facturii. Achitarea furnizorului se face pe baza
ordinului de plată. Pentru înregistrarea în contabilitate se au în vedere
documentele de mai jos.

219
Furnizor Moara Ali SRL
(denumirea, forma juridică)
Nr. de înmatriculare în Registrul
comerţului/anul J35/2511/1999
Nr. de înregistrare fiscală RO 5552222
Sediul (localitatea, str. nr.)
Chișoda, str. Principală, nr. 1
Judeţul Timiș
Cumpărător Laur SRL
(denumirea, forma juridică)
Nr. de înmatriculare în Registrul
comerţului/anul J35/1231/2009
Nr. de înregistrare fiscală RO 1234567
Sediul (localitatea, str. nr.)
Timișoara, I.I. de la Brad, nr. 1
Judeţul Timiș

AVIZ DE ÎNSOŢIRE A MĂRFII

Nr. 1
Data (ziua, luna, anul) 18.01.2013

Preţul unitar
SPECIFICAŢIA Valoarea 
Nr. (fără
(produse, ambalaje U.M. Cantitatea livrată
crt. T.V.A.) 
etc.) - lei -
- lei -
0 1 2 3 4 5
Făină de grâu
1 kg 1.000 1 1.000

Făină de secară
2 kg 1.000 1 1.000

Semnătura şi ştampila Date privind expediţia 

furnizorului Numele delegatului Vasiu M. 
Buletinul/cartea de identitate seria TM TOTAL: 2.000
nr. 111222 eliberat/ă SPCLEP Timiș,

Mijlocul de transport auto nr. TM 01

ARO 
Semnătura 
Expedierea s-a efectuat în prezenţa
de primire
noastră la data de 18.01.13 ora 8 
Semnăturile .................
Figura 7.8.

220
 Unitatea Laur SRL

NOTĂ DE RECEPŢIE ŞI CONSTATARE DE DIFERENŢE

Data Factură 
Nr. 
Număr document
Aviz de însoţire
Ziua Luna Anul
a mărfii
15 18 01 2013 1

Subsemnaţii, membrii comisiei de recepţie, am procedat la recepţionarea

valorilor materiale furnizate de Moara Ali SRL din 18.01.2013 cu vagonul/auto
nr. TM 01 ARO documente însoţitoare Aviz de însoțire a mărfii, delegat Vasiu M.
constatându-se următoarele:

Denumirea Cantitatea Recepţionat

Nr.
bunurilor U/M conform Cantitat
crt. Preţ unitar Valoare
recepţionate documente e
1 Făină de grâu Kg 1.000 1.000 1 1.000
Făină de
2 kg 1.000 1.000 1 1.000
secară
TOTAL 2.000
Comisia de recepţie Primit în gestiune
Semnătur
Numele şi prenumele Semnătura Data
a
Anton V.
18.01.2013

Figura 7.9.
Soc. Laur SRL Pagina 1
FIŞĂ DE MAGAZIE
Unitatea
Materialul (produsul), sortimentul, calitate, marcă, profil,
Magazia
dimensiune
Preţ
U/M
1 unitar Făină de grâu
kg 1 leu
Document
Intrări Ieşiri Stoc Data şi semnătura de control
Dată Număr Fel
18.01.201
21 Fact. 1.000 1.000 02.02.2013
3
Bon de
19.01.201
15 consu 100 900 02.02.2013
3
m

Figura 7.10.

221
ORDIN DE PLATĂ Nr. 101 PLĂTIŢI 2.480 LEI, ADICĂ

douămiipatrusuteoptzecilei RON
PLĂTITOR: Laur SRL PRIMIRE/ACCEPTARE CĂTRE BENEFICIAR:
COD FISCAL RO1234567 DIN ………………………………………… Moara Ali SRL
CONT:
.
RO21BRDE360SV12348893600 …………………………………….….. ÎN CONT
DE LA BANCA: BRD-GSG Timişoara ………………………………………… RO21BRDE360SV12558893600
.
…………………………………….
……………………………………LS
REPREZENTÂND PLĂŢI: SEMNĂTURA LA BANCA: BRD-GSG Timioara
C/V factura 15 ……………………………………………..
……………………………………………………………..
……………………………………………………………..
.....................................................
.
LA DATA DE SEMNĂTURĂ PLĂTITOR DATA
.....................................................
.
20.01.2013
Figura 7.11.

3. În data de 19.01.2013 societatea Laur SRL dă în consum 100

kg făină de grâu, conform bonului de consum şi a fişei de magazie
(figura 7.10.).

222
Unitatea Laur SRL Buc. lansate
PRODUS/LUCRARE (COMANDA) ..........
REPER .................................................. NR. .......................
DENUMIREA PIESEI ........................... NORMA ..............
BON DE C
Număr Data eliberării Nr. comandă
Predător Primitor
document Ziua Luna Anul Cod produs

5 19 01 2013
DENUMIREA MATERIALULUI
Cantit. Cantitatea
(inclusiv sort, marca, profil, Cod U/M Preţul unitar V
necesară eliberată
dimensiune)
100 kg 100 1
Cf. normei tehnice Făină de grâu

Înloc.

Şef compartiment Gestionar

Data şi semnătura
 Bob T.  Cal V.  M
Figura 7.12.

223
 7.2. Clasificarea documentelor financiar-contabile

Sistemul documentelor contabile este unul complex, cu

numeroase particularităţi de conţinut şi restricţii de completare şi
circulaţie. Astfel datorită diversității operațiunilor economice efectuate de
o entitate este necesară clasificarea acestora în funcţie de mai multe
criterii şi anume:
a) După forma de prezentare avem:
- documente tipizate, au caracteristici prestabilite și tipărite, sub
aspectul mărimii, formei şi destinaţiei pentru anumite operaţii,
evenimente şi tranzacţii, obligatorii pentru toţi agenţii economici.
- documentele netipizate sunt acele formulare care nu au mărimea
forma și destinția prestabilite și tipărite.
b) După natura operaţiilor, evenimentelor şi tranzacţiilor pe care
le reflectă avem documente privind constituirea şi modificarea
capitalurilor entități, documente privind activele imobilizate, stocurile şi
producţia în curs de execuţie, documente privind relaţiile cu furnizorii,
clienţii, bugetul statului şi alte organisme publice şi private, documente
privind salariile şi relaţiile cu salariaţii, documente privind încasările şi
plăţile, documente privind cheltuielile (calculaţia costurilor), veniturile şi
rezultatele financiare.
c) După funcția pe care o îndeplinesc în reflectarea evenimentelor
şi tranzacţiilor:
- documente de dispoziţie, consemnează ordinul de efectuare a
unei operaţii, tranzacţii, activitate, precum și ordinul efectuării ei;
- documente de execuţie, presupun efectuarea unei operaţii sau
proces economic, care stă la baza efectuării înregistrărilor contabile;
- documente combinate cuprind atât elemente de dispoziție cât și
de executare;
- documente contabile, reflectă operaţiuni ce produc modificări
ale nivelului activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor,
cheltuielilor şi rezultatelor perioadei;
- documente de sinteză şi raportare contabilă denumite situaţii
financiare anuale (bilanţul, contul de profit şi pierderi, situaţia fluxurilor
de trezorerie, situaţia modificării capitalurilor proprii, notele explicative
şi politicile contabile);
d) După circuitul realizat avem:
- documente interne sunt documentele care circulă numai între
compartimentele funcţionale ale entității, neafectând relaţiile cu terţii;

224
 - documente externe sunt documentele care reflectă relaţiile
entității cu terţii: furnizori, clienţi, etc. circulând în afara
compartimentelor proprii, adică în exterior .
e) După după gradul de concentrare al informaţiilor avem:
- documente primare, consemnează operaţiile, evenimentele şi
tranzacţiile pentru prima dată în momentul şi la locul producerii lor;
- documente centralizatoare (cumulative), grupează şi
sistematizează operaţii şi tranzacţii de acelaşi fel, culese din mai multe
documente primare.

7.3. Întocmirea, regimul intern de numerotare şi prelucrarea

documentelor financiar - contabile

Pentru a se asigura un sistem unitar de evidență, documentele

justificative trebuie întocmite în conformitate cu normele în vigoare,
elaborate în acest sens de Ministerul Finanţelor Publice.
Înscrierea datelor în documente se face manual sau prin utilizarea
sistemelor informatice de prelucrare automată a datelor, după caz.
Întocmirea unui document justificativ trebuie să se facă în mod lizibil,
clar şi succint, să nu aibă ştersături, modificări sau alte asemenea
procedee; fără a se lăsa spaţii libere între operaţiile înscrise,
completându-se toate rubricile; fără file libere sau lipsă.
Entităţile vor asigura un regim intern de numerotare a
formularelor financiar-contabile, astfel:
 persoanele care răspund de organizarea şi conducerea contabilităţii
vor desemna, prin decizie internă scrisă, o persoană sau mai multe,
după caz, care să aibă atribuţii privind alocarea şi gestionarea
numerelor aferente;
 fiecare formular va avea un număr de ordine sau o serie, după caz,
număr sau serie ce trebuie să fie secvenţial(ă), stabilit(ă) de societate.
În alocarea numerelor se va ţine cont de structura organizatorică,
respectiv gestiuni, puncte de lucru, sucursale etc.;
 entităţile vor emite proceduri proprii de stabilire şi/sau alocare de
numere ori serii, după caz, prin care se va menţiona, pentru fiecare
exerciţiu financiar, care este numărul sau seria de la care se emite
primul document.

În figurile 7.13 și 7.14. prezentăm modele de decizii interne pentru

asigurarea regimului intern unitar de numerotare.

225
Unitatea SC ALBATROS SRL

Decizia nr. 1 din 05.01.2013

Subsemnatul/a, Ioan Pop, în calitate de administrator/ reprezentant legal al SC
Albatros SRL, decid următoarele:
Art. 1 Începând cu data de 05.01.2013 dl./dna. Elena Anton are atribuții privind
alocarea și gestionarea numerelor formularelor financiar-contabile prevăzute de
Ordinul MEF nr. 3512/2008.

Administrator/ Reprezentant legal

Ioan Pop

Figura 7.13.

Unitatea SC ALBATROS SRL

Decizia nr. 2 din 06.01.2013

Urmare a deciziei nr.1 din 05.01.2011 subsemnatul/a, Elena Anton, decid:
Art. 1 Începând cu data de 06.01.2013 numerotarea internă a formularelor financiar-
contabile se face astfel:
proces-verbal de recepție – cod 14-2-5: începând cu nr.001 seria A;
proces-verbal de punere în funcțiune – cod 14-2-5/b: începând cu nr.01 seria A;
notă de recepție și constatare de diferențe – cod 14-3-1A: începând cu nr.001 seria
A;

Art. 2 Începând cu anul 2013 și anii următori numerotarea internă a acestor formulare
se va face începând cu numărul imediat următor ultimului număr din anul precedent.

Semnătura, Ioan Pop

Figura 7.14.

Înregistrările în contabilitate se fac cronologic, prin respectarea

succesiunii documentelor după data de întocmire sau de intrare în entitate
şi sistematic în conturi sintetice şi analitice, în conformitate cu regulile
stabilite pentru fiecare formă de înregistrare.
În cazul operaţiunilor contabile pentru care nu se întocmesc
documente justificative, înregistrările în contabilitate se fac pe bază de

226
note de contabilitate care au la bază note justificative sau note de calcul
după caz.
În cazul utilizării echipamentelor informatice pentru întocmirea
documentelor justificative şi pentru prelucrarea şi înregistrarea datelor în
contabilitate, registrele contabile şi formularele comune pe economie
privind activitatea financiar contabilă pot fi adaptate în funcţie de
specificul şi necesităţile entităților, cu condiţia respectării conţinutului de
informaţii şi a normelor de întocmire şi utilizare a acestora.
În ultimul timp, documentele produse pe cale electronică au o
pondere ridicată comparativ cu documentele tipizate. De asemenea,
stocarea digitală a documentelor este și ea preponderentă comparativ cu
metodele clasice de stocare, iar transmiterea acestora se face în mare
parte electronic prin rețele și internet. Odată cu această evoluție
informatică au apărut și noi căi de abuz și infractionalism. În prevenirea
și combaterea acestui fenomen, un rol important îl au dovezile
electronice.
Registrele contabile, altele decât cele obligatorii (Registrul jurnal,
Registrul cartea – mare, Registrul inventar) editate cu ajutorul tehnicii de
calcul vor fi numerotate, şnuruite, parafate şi înregistrate în evidenţa
entității.
Întocmirea eronată, neutilizarea documentelor corespunzătoare
sau lipsa documentelor care să ateste provenienţa bunurilor atât pe timpul
transportului cât şi la locurile de depozitare şi vânzare, în momentul
controlului efectuat de organele abilitate se sancţionează potrivit
legislaţiei în vigoare cu amendă şi confiscarea bunurilor respective.

7.4. Verificarea şi corectarea erorilor din documentele

financiar-contabile

Pentru a efectua înregistrări în contabilitatea sintetică şi analitică

se face analiza și contarea documentelor justificative, document cu
document sau a unui centralizator în care sunt înscrise mai multe
documente justificative al cărui conţinut se referă la operaţii de aceeaşi
natură şi perioadă.
Înainte de a fi înregistrat în contabilitate, documentele
justificative sunt supuse verificării sub trei aspecte: al formei, al
calculelor şi de fond. Verificarea formei presupune cercetarea modului în
care au fost întocmite documentele, dacă s-a folosit documentul
corespunzător operaţiei consemnate, dacă au fost completate toate
rubricile, dacă documentul este autentic şi corect întocmit și conţine
vizibil ştampila şi semnăturile necesare. Verificarea cifrică presupune un
227
control detaliat asupra exactității calculelor aritmetice efectuate.
Verificarea de fond urmărește legalitatea, realitatea datelor, eficienţa,
necesitatea, legalitatea și oportunitatea operațiunii economico-financiare
înscrise în respectivul document.
Erorile (greşelile) constatate cu ocazia verificării documentelor
justificative se corectează astfel44:
a) În cazul operaţiunilor care implică primirea, eliberarea sau
justificarea numerarului sau a altor documente pentru care normele în
vigoare prevăd restricţii, documentul greşit se anulează şi rămâne în
carnetul respectiv (nu se detaşează), cu excepţia ordinului de deplasare
(delegaţie), pe baza căruia se primeşte sau se restituie diferenţa între
cheltuielile efective de deplasare şi avansul acordat.
b) În cazul celorlalte documente corectarea se realizează prin
tăierea (trecerea) cu o linie a textului sau a cifrei greşite pentru ca
acestea să poată fi citite, iar deasupra se scrie cifra sau textul corect,
menţionându-se data efectuării corecturii şi semnându-se de persoana
care a întocmit şi corectat documentul justificativ.
Corectarea trebuie realizată în toate exemplarele documentului iar
în cazul documentelor în care se consemnează operaţii de predare –
primire a valorilor materiale, a construcţiilor şi instalaţiilor tehnice este
necesară confirmarea prin semnătură atât a predătorului cât şi a
primitorului.
c) În cazul completării documentelor prin utilizarea sistemelor
informatice de prelucrare automată a datelor, corecturile sunt admise
numai înainte de prelucrarea acestora, menţionându-se data rectificării şi
semnătura celui care a făcut modificarea. Documentele înscrise în listele
de erori, anulări sau completări trebuie să fie semnate de persoanele
împuternicite de entitatea beneficiară.
Pentru confirmarea unor erori semnificative este necesară
ştampila entității şi semnătura conducătorului acesteia.
Corectarea înregistrărilor făcute în contabilitate se face numai pe
baza notelor de contabilitate întocmite în acest scop.
d) În cazul stornărilor, pe documentul iniţial se menţionează
numărul şi data notei de contabilitate prin care s-a efectuat stornarea
operaţiei, iar în nota de contabilitate de stornare se menţionează
documentele, data şi numărul de ordine al operaţiei care face obiectul
stornării.

44
Pereş I. Şi colab., Bazele contabilităţii, Ed. Mirton, Timişoara, 2011.

228
 7.5. Registrele de contabilitate

Registrele de contabilitate sunt documente contabile obligatorii

în care se înregistrează periodic, cronologic şi sistematic operaţiunile
economice şi financiare, consemnate în documente justificative care
produc modificări asupra poziţiei financiare, performanţelor financiare şi
fluxurilor de trezorerie45.
În conformitate cu Legea contabilităţii46, registrele de
contabilitate, obligatorii sunt: Registrul jurnal, Registrul inventar şi
Cartea mare. Se utilizează în strictă concordanţă cu destinaţia stabilită şi
se prezintă în mod ordonat, fiind astfel completate încât să permită în
orice moment identificarea şi controlul operaţiunilor efectuate.
Registrele de contabilitate se pot prezenta sub formă de registru,
foi volante sau listări informatice legate sub formă de registru, după caz.
Numerotarea paginilor în registre se va face în ordine crescătoare, iar
volumele se vor numerota în ordinea completării lor.
Registrul Jurnal și Registrul Inventar au regim de înregistrare la
organele fiscale, astfel acestea putând fi admise ca probă în justiție.

7.5.1. Registrul jurnal

Este documentul contabil obligatoriu în care se înregistrează

zilnic, în mod cronologic, operaţie cu operaţie, fără spaţii libere toate
modificările activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor şi
cheltuielilor unei entități.
Operaţiile de aceeaşi natură realizate în acelaşi loc de activitate şi
în cursul aceleiaşi zile pot fi recapitulate într-un document centralizator.
Atunci când numărul de operaţii este mare, se pot utiliza pentru
detaliere jurnale auxiliare, pentru operaţii de: casă, bancă, decontări cu
furnizorii, avansuri de trezorerie, etc. Entitățile care utilizează jurnale
auxiliare vor înregistra periodic, de regulă lunar, sumele centralizate pe
conturi în Registrul jurnal general.
În condiţiile conducerii contabilităţii cu ajutorul tehnicii de calcul,
fiecare operaţie se va înregistra prin articole contabile în mod cronologic
după data de întocmire sau de intrare a documentelor în entitate. În
această situaţie Registrul jurnal se editează lunar, iar paginile vor fi
numerotate pe măsura editării lor.

45
Pereş I. Şi colab., Bazele contabilităţii, Ed. Mirton, Timişoara, 2011.
46
Legea 82/1991, republicată si actualizată.

229
 Atunci când o entitate are subunităţi dispersate teritorial şi care
conduc contabilitate până la balanţă de verificare, Registrul jurnal se va
conduce de subunităţi în condiţiile înregistrării acestuia la organul fiscal
teritorial de care aparţin subunităţile.
Modelul este prezentat în figura 7.15.
SC CLASIC SRL ARAD
(Unitatea)
REGISTRU JURNAL
Nr. pagină 1
Nr. Data Documentul Explicaţii Simbol conturi Sume
crt. înreg. (felul,nr.data) Debitoare Creditoare Debitoare Creditoare
1 2 3 4 5 6 7 8
Report: 10.000 10.000
1 15.03.11 Factura 56 Achiziţii 371 401 3540 3540
2 15.03.11 Factura 56 TVA 4426 401 849,6 849,6
3 20.03.11 Monetar 7 Vânzări 5311 707 4213 4213
4 20.03.11 Monetar 7 TVA 5311 4427 1011,12 1011,12
5 25.03.11 OP 50 Plată fz. 401 5121 4389,6 4389,6
31.03.11 Rulajul 14.003,32 14.003,32
lunii
De reportat: 24.003,32 24.003,32
Întocmit, Verificat, 14-1-1
Anca Ostafe Dorin Micu
Figura 7.15.
Registrul jurnal de încasări şi plăţi înregistrează cronologic, zi
de zi, toate operaţiile de încasări şi plăţi efectuate pe baza documentelor
justificative de către asociaţiile familiale şi persoanele fizice care au
calitatea de comerciant.
SC CLASIC SRL
(Unitatea)
REGISTRUL JURNAL DE ÎNCASĂRI ŞI PLĂŢI
Nr. pagină 1
Nr Data Documentu Felul ÎNCASĂRI PLĂŢI
. l operaţiunii Numerar Bancă Numera Bancă
crt (fel, nr.) (explicaţii) r
.
1 2 3 4 5 6 7 8
Report:
1 15.04.1 Factură 12 Achiziție 200
0 rechizite
2 20.05.1 FV 15 Depunere nr. 100 100
0
3 10.08.1 Monetar 23 Vanz. mărfuri 620
0
4 28.12.1 OP 50 Plată fz. 200

230
 0
31.12.1 Rulaj an 2010
0
De reportat: 620 100 100 200
14-1-1/b
Figura 7.16.

7.5.2. Registrul Cartea mare

Serveşte pentru conducerea contabilităţii sintetice a operaţiunilor

economico – financiare în unităţile care utilizează forma de înregistrare
contabilă „maestru – şah”, putând fi suplinit de „Fişa de cont pentru
operaţii diverse” (Figura 7.18).
Se utilizează sub formă de foi volante, tipărite pe ambele feţe
servind la:
- stabilirea rulajelor şi a soldurilor pe conturi sintetice la unităţile
care utilizează forma de înregistrare „pe jurnale”;
- verificarea înregistrărilor contabile efectuate;
- întocmirea balanţei de verificare.
Se întocmeşte la sfârşitul lunii în cadrul compartimentului
financiar contabil astfel:
- rulajul creditor se raportează din jurnalul contului respectiv, într-
o singură sumă fără desfăşurarea pe conturi corespondente;
- sumele cu care a fost debitat contul respectiv în diverse jurnale,
se reportează obţinându-se defalcarea rulajului debitor pe conturi
corespondente;
- solul debitor sau creditor al fiecărui cont se stabileşte în funcţie
de rulajele debitoare şi creditoare ale contului respectiv, luându-se în
considerare şi soldul de la începutul anului.
Cartea mare stă la baza întocmirii balanţei de verificare.
Modelul este prezentat în figura 7.17.

231
 S.C. CLASIC SRL ARAD
(Unitatea)
CARTEA MARE
CONTUL 5311 CASA
Lunile CONTURI CORESPONDENTE CREDITOARE Total Total SOLD
rulaj rulaj
deb. cred.
Cont Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct Ct La 1 ian. debitor creditor
411 Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn Jurn (anul) 2010
Ian
Feb
Mar
Total
tr.I
Apr
Mai 4213 4213
Iun
Total 4213 4213
tr.II
Iul
Aug
Sept
Total
tr.III
Oct
Noiem
Dec
Total
tr.IV
Total 4213 4213
gen.
Întocmit, Verificat,
14-1-3
Anca Ostafe Dorin Micu
Figura 7.17.

232
 Simbol Pagina
______SC CLASIC SRL_______ Fişa de cont pentru operaţii diverse cont 1
(Unitatea) ____________________________ 2131

Data Document EXPLICAŢII Simbol ct. DEBIT CREDIT D/C SOLD

Felul Nr coresp.
15.03.11 Fact. 56 Achiziţionare 404 3540 3540
utilaj

Figura 7.18

233
 7.5.3. Registrul inventar

Este documentul contabil obligatoriu, în care se înregistrează

grupat după natura lor elementele inventariate, de regulă la sfârşitul
anului, suficient de detaliat pentru a putea justifica conţinutul fiecăruia
dintre posturile bilanţului contabil.
Se completează pe baza inventarierii faptice a fiecărui cont
cuprins în bilanţ. Trebuie întocmit: la înfiinţarea entității, anual la
închiderea exerciţiului, cu ocazia fuziunii, divizării sau lichidării precum
şi în alte situaţii.
În cazul în care entitatea are subunităţi, dispersate teritorial, şi
care conduc contabilitate până la balanţa de verificare, registrul inventar
se va conduce în aceleaşi condiţii de fiecare subunitate. Modelul este
prezentat în figura 7.19.

Toate categoriile de registre prezentate, nu circulă în afara

entității fiind considerate documente de înregistrare contabilă, arhivându-
se la compartimentul financiar-contabil împreună cu documentele
contabile care au stat la baza întocmirii lor (se păstrează minim 10 ani).

SC CLASIC SRL ARAD

(Unitatea)
REGISTRUL – INVENTAR
la data de 31.XII.AAAA
Nr. pagină 1
Nr. Recapitulaţia elem. Valoarea Valoarea de Diferenţe din evaluare
crt. inventariate contabilă inventar (de înregistrat) ca rezultat al
inventarierii
Valoarea Cauze diferenţe
1 2 3 4 5 6
1 Capital social 3.000 3.000
2 Rezerve 500 500
3 Profit 1.000 1.000
4 Echipamente teh. 10.000 8.500 1.500 Amortizare
5 Materii prime 1.500 1.500
6 Furnizori 200 200
7 Clienti 300 300
TOTAL 16.500 15.000
Întocmit, Verificat,
Anca Ostafe Dorin Micu
14-1-2
Figura 7.19.

234
 7.6. Gestiunea documentelor financiar-contabile

Circuitul documentelor evidenţiază drumul parcurs de acestea de

la intrarea în entitate sau de la emitere şi până la arhivare.
În vederea asigurării unei circulaţii raţionale şi unitare a
documentelor, care stau la baza înregistrărilor în contabilitate, precum şi
pentru ţinerea la zi a contabilităţii se recomandă ca directorul financiar –
contabil, contabilul şef sau o altă persoană împuternicită să îndeplinească
această funcţie, să întocmească „Nomenclatorul” (lista) documentelor
utilizate pentru fiecare operaţie sau activitate economico – financiară
precum şi „Graficul circulaţiei” documentelor, care se aprobă de
conducătorul entității. Acest grafic va conţine:
- denumirea documentelor;
- persoanele care poartă răspunderea întocmirii lor;
- data întocmirii;
- termenul stabilit pentru predarea documentelor;
- numărul de exemplare;
- destinaţia documentelor;
- alte elemente care se apreciază ca necesare.
Pot fi întocmite mai multe categorii de grafice şi anume:
- grafice individuale, care cuprind documentele şi lucrările ce se
execută de către o anumită persoană;
- grafice de structură, cuprind documentele şi lucrările din cadrul
unui compartiment al entității;
- grafice sintetice, care cuprind documentele şi operaţiile necesare
unei anumite lucrări cu un grad mai mare de complexitate cum este de
exemplu bilanţul contabil.
Documentele justificative trebuie să circule într-o anumită ordine,
fără reţineri inutile în cadrul unor compartimente, birouri sau servicii,
asigurându-se astfel circulaţia operativă şi informaţii în timp optim.
În acest sens se impun a fi respectate următoarele reguli:
- circulaţia să se facă pe căile cele mai scurte, evitându-se
compartimentele neimplicate în procesul prelucrării informaţiilor;
- rezolvarea documentelor să se facă complet şi la termenul
stabilit în cadrul compartimentelor de specialitate fără revenirea
ulterioară în compartimentele prin care au trecut.

235
 7.7. Clasarea, păstrarea şi arhivarea documentelor financiar-
contabile

Entităţile economice, instituţiile publice, asociaţiile, etc., au

obligaţia clasării, păstrării şi arhivării registrelor de contabilitate, a
celorlalte documente contabile precum şi a documentelor justificative
care au stat la baza înregistrărilor în contabilitate47.
Clasarea este operaţiunea de aranjare a documentelor justificative
şi contabile în funcţie de anumite criterii care să permită o bună păstrare
şi să facă posibilă identificarea cu uşurinţă, la nevoie a oricărui act
existent în arhiva entității.
Documentele clasate în dosare, bibliorafturi, etc. se numerotează
şi se trec în ordine într-un nomenclator (listă) la începutul fiecărui dosar.
Clasarea documentelor poate fi48:
- provizorie, realizată în timpul anului prin păstrarea
documentelor în cadrul birourilor şi compartimentelor funcţionale până la
rezolvarea definitivă a acestora;
- definitivă, se realizează după expirarea exerciţiului financiar,
când după rezolvarea completă a documentelor, acestea se predau arhivei
generale.
Prin păstrarea documentelor trebuie să se asigure integritatea lor
deplină, întrucât reprezintă suportul operaţiunilor desfăşurate probând
întreaga activitate a agenţilor economici.
Termenul de păstrare a registrelor şi documentelor justificative
şi contabile în arhiva entității este de 10 ani, cu începere de la data
exerciţiului în cursul căruia au fost întocmite, excepţie făcând statele de
salarii, ale căror termen de păstrare este de 50 de ani.
Documentele care atestă provenienţa unor bunuri cu o durată de
viaţă mai mare de 10 ani se păstrează pe perioada de utilizare a bunurilor.
Unele documente cum ar fi: note de recepţie, bonuri de predare-
primire, bonuri de consum, dispoziţii de livrare, fişe de magazie, liste de
inventariere, chitanţe, dispoziţii de plată/încasare, ordin de deplasare,
extrase de cont, note de debitare-creditare,fişe de cont pentru operaţiuni
diverse, decizii de imputare etc. (prevăzute prin anexa 4 la OMEF
3512/2008) se pot păstra pe o perioadă de numai 5 ani, dacă necesităţile
proprii ale entităţii nu impun păstrarea pe o perioadă de timp mai mare.

47
OMEF nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, M.Of. nr. 870
bis/2008.
48
Pereș I. și colab., Bazele contabilității, Editura Mirton, Timișoara, 2011.

236
 Păstrarea registrelor şi a documentelor justificative şi contabile se
face la domiciliul fiscal sau la sediile secundare după caz.
Facturile aferente bunurilor de capital respectiv bunurile imobile
care stau la baza determinării taxei pe valoare adăugată deductibilă
pentru persoanele impozabile cu regim mixt şi persoanele parţial
impozabile în conformitate cu prevederile Codului fiscal se vor păstra 5
ani după expirarea perioadei în care se poate solicita ajustarea deducerii.
De regulă la expirarea exerciţiului financiar, după rezolvarea
completă, documentele se predau arhivei generale.
Păstrarea documentelor în cadrul arhivei trebuie să se realizeze în
spaţii corespunzătoare, fiind recomandate dulapurile metalice sau case de
fier pentru acele documente care determină modificări ale activelor,
datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor şi cheltuielilor entității.
La arhivarea documentelor contabile şi justificative trebuie
respectate următoarele reguli generale (OMEF 3512/2008):
- documentele se grupează în dosare numerotate, şnuruite şi
parafate;
- gruparea documentelor în dosare se face cronologic şi sistematic
pe exerciţii financiare respectiv perioade din cadrul acestora;
- dosarele conţinând documente contabile se păstrează în spaţii
amenajate în acest scop, asigurate împotriva degradării, distrugerii sau
sustragerii, dotate cu mijloace de prevenire a incendiilor;
- evidenţa documentelor la arhivă se ţine cu ajutorul „Registrului
de evidenţă”, care reflectă mişcările dosarelor şi documentelor din cadrul
arhivei.
Scoaterea din arhivă a documentelor pentru consultarea temporară
se face doar cu acordul scris al conducătorului entității, iar eliminarea
documentelor al căror termen legal de păstrare a expirat se face de către o
comisie numită în acest sens, întocmindu-se proces–verbal şi operându-
se corespunzător în „Registrul de evidenţă a arhivei”.
La încetarea activităţii documentele se predau la Arhivele Statului
în conformitate cu dispoziţiile legale privind Fondul Arhivistic Naţional
al României dacă legea nu prevede altfel.

237
 7.8. Reconstituirea documentelor financiar-contabile pierdute,
sustrase sau distruse

Reconstituirea este procesul de refacere în forma iniţială a

documentelor pierdute, distruse sau sustrase49.
Atunci când se constată pierderea, sustragerea sau distrugerea
unor documente justificative şi contabile se impune reconstituirea
acestora în baza unui dosar de reconstituire întocmit separat pentru
fiecare caz.
Dosarul de reconstituire trebuie să conţină toate lucrările
efectuate în legătură cu constatarea şi reconstituirea documentului
pierdut, distrus sau sustras şi anume50:
- sesizarea scrisă a persoanei care a constatat dispariţia
documentului depusă în termen de 24 de ore de la constatare;
- procesul verbal de constatare a pierderii, sustragerii sau
distrugerii, în termen de 3 zile de la depunerea sesizării, care trebuie să
cuprindă: date de identificare a documentului dispărut, numele şi
prenumele salariatului responsabil cu păstrarea documentului, data şi
împrejurările în care s-a constatat lipsa documentului respectiv;
- declaraţia scrisă a salariatului responsabil cu păstrarea
documentului, dată odată cu semnarea procesului verbal, din care să
rezulte împrejurările şi cauzele în care a dispărut documentul respectiv;
- dovada sesizării organelor de urmărire penală, când pierderea,
sustragerea sau distrugerea constituie infracţiune sau dovada sancţionării
disciplinare a persoanei vinovate, după caz;
- dispoziţia scrisă a conducătorului entității pentru reconstituirea
documentului;
- o copie a documentului reconstituit.
În situaţia în care documentul dispărut a fost emis de la o altă
entitate, reconstituirea se face de entitatea emitentă la cererea scrisă a
entităţii care a constatat dispariţia, în termen de 10 zile de la primirea
solicitării.
Toate documentele reconstituite vor purta vizibil menţiunea
„DUPLICAT” cu specificarea numărului şi a datei dispoziţiei pe baza
căreia s-a făcut reconstituirea. Documentele reconstituite constituie baza
legală pentru înregistrarea operațiunilor economice în contabilitate.

49
Pereș I. și colab., Bazele contabilității, Editura Mirton, Timișoara, 2011.
50
OMEF nr. 3512/2008 privind documentele financiar-contabile, M.Of. nr. 870
bis/2008.

238
 În cazul pierderii, sustragerii sau distrugerii exemplarului original
al facturii, emitentul trebuie să emită un duplicat al acesteia.
Putem considera duplicat o factură nouă cu aceleaşi date de pe
factura iniţială, pe care să se specifice că este duplicat şi înlocuieşte
factura iniţială sau o fotocopie a facturii iniţiale pe care să se aplice
ştampila entităţii şi să se menţioneze că este duplicat şi înlocuieşte
factura iniţială.
Persoanele găsite vinovate de pagubele generate de dispariţia,
distrugerea sau sustragerea documentelor se stabilesc răspunderi
materiale şi sancţiuni disciplinare sau penale în sarcina persoanelor
vinovate, care pot fi revizuite odată cu găsirea documentului conform
legii.
În condițiile în care documentul original reconstituit a fost găsit,
documentul reconstituit se anulează, pe baza unui proces verbal, care se
ataşează la dosarul de reconstituire.
Încheiem cu mențiunea că documentele de cheltuieli nenominale
dispărute (bonuri, bilete de călătorie, etc.) nu se pot reconstitui înainte de
a fi înregistrate în evidenţa contabilă, pagubele aduse entității sau terţilor
generate de dispariţie recuperându-se de la cei vinovaţi conform legii.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Definiţi şi caracterizaţi documentele justificative.

2. Cum se clasifică documentele justificative?
3. Definiţi şi caracterizaţi formularele tipizate.
4. Definiţi şi caracterizaţi formularele netipizate.
5. Cum se realizează verificarea documentelor justificative?
6. Cum sunt depistate erorile de verificare a documentelor
justificative ?
7. Care sunt registrele contabile obligatorii?
8. Definiţi şi caracterizaţi Registrul Jurnal.
9. Definiţi şi caracterizaţi Registrul Cartea – Mare.
10. Definiţi şi caracterizaţi Registrul Inventar.
11. Cum este organizată circulaţia documentelor?
12. Cum sunt lăsate, păstrate si arhivate documentele justificative
şi contabile?
13. Cum sunt reconstituite documentele justificative şi contabile?
14. Fie SC „ABC” SRL având ca obiect de activitate
comercializarea mărfurilor en-gros şi en-detail prezintă următoarele date

239
de identificare: cont bancar nr. RO21BRDE360SV11281773600 deschis
la BRD-GSG Timisoara, cod de înregistrare fiscală RO 1356124, nr. de
ordine la Registrul Comerţului J35/1251/2001 şi sediul în Timişoara, str.
16 Decembrie, nr. 64.
15. La data de 10.10.N SC „ABC” SRL, vinde un calculator
AMD 1200RAM la pret de vanzare de 3540 lei si TVA 849,6 (24%),
societatii comerciale Clasic SRL, avand numar de ordine la Registrul
Comertului J40/512/1999, CIF RO1452145, sediul in localitatea Arad,
strada Gelu, numărul 68, cont bancar RO54BRMA050007570400 la
Banca Romaneasca, conform facturii şi Jurnalului pentru vânzări.
16. La data de 10.10.N SC „ABC” SRL, încasează prin casieria
societăţii contravaloarea calculatorului vândut, conform Chitanţei şi
Registrului de casă.
17. În data de 12.10.N SC „ABC” SRL achită suma de 620 lei
din contul de la bancă deschis la BRD-GSG Timişoara, sumă
reprezentând datoria faţă de SC ENEL ENERGIE SA, cu sediul în
Bucureşti, sector 1, bd.Ion Mihalache, nr. 41-43, CIF RO22000460, nr.
de ordine la Registrul Comerţului J40/12303/2007, în contul
RO54CITI0000000725071019 deschis la Citibank Europe Sucursala
România.
18. La data de 15.10.N se achită din contul de la bancă deschis la
BRD-GSG Timişoara impozitul pe venituri de natura salariilor datorate la
Bugetul de Stat în suma de 708 lei, conform ordinului de plata de
trezorerie, ştiind că Trezoreria operativă a Municipiului Timişoara are
contul RO02TREZ62120470101XXXXX.
SE CERE: să se completeze documentele recomandate în enunţul
operaţiunilor enumerate mai sus (14-18).

240
 CAPITOLUL 8

EVALUAREA ÎN CONTABILITATE

8.1. Conceptul de evaluare – definire, necesitate şi

baze de măsurare

Conform Dicţionarului Explicativ (DEX) al limbii române, a

evalua înseamnă “a determina, a stabili preţul, valoarea, a calcula, a
socoti, a preţui, a estima”. În esenţă evaluarea este procesul prin care se
determină valoarea la care sunt recunoscute elementele în situaţiile
financiare de raportare ale entităţilor.
Necesitatea evaluării, rezidă din faptul că activele, datoriile,
capitalurile proprii, veniturile, cheltuielile şi rezultatele financiare sunt
supuse unor variaţii continue, ca efect al fenomenelor economice,
evenimentelor, tranzacţiilor şi nu în ultimul rând datorită fluctuaţiilor
preţurilor şi tarifelor.
Evaluare ca procedeu al metodei contabilităţii, presupune
exprimare valorică sau monetară (ex în lei) a structurilor ce exprimă,
poziţia financiară, performanţele financiare, fluxurile de numerar şi
modificările capitalurilor proprii ale unei entităţi în dinamică şi la un
moment dat.
Valoarea denumită şi cost este un criteriu indispensabil al
recunoaşterii elementelor din situaţiile financiare generale. Evaluarea
presupune apelarea la una sau mai multe baze de măsurare, sau atribute
monetare ale activelor, datoriilor, capitalurilor proprii, veniturilor,
cheltuielilor şi rezultatelor financiare.
Bazele de măsurare se determină prin evaluare, folosind politicile
contabile, tehnicile de măsurare şi tratamentele contabile.
Politicile contabile51 reprezintă principiile, bazele, convenţiile,
regulile şi practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea şi
prezentarea situaţiilor financiare anuale.

51
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în M. Of. Nr 766 Bis din 10 noiembrie 2009.

241
 Exemple de politici contabile: alegerea metodelor de evaluare şi
contabilizare a stocurilor, alegerea metodelor de amortizare, capitalizarea
dobânzilor, reevaluarea imobilizărilor etc.
Tehnicile de măsurare sunt reprezentate de metode şi estimări,
adoptate de entităţi pentru cuantificarea monetară a elementelor ce
exprimă poziţia financiară, performanţele financiare, fluxurile de
trezorerie şi modificările capitalurilor proprii.
Tehnicile de măsurare determină bazele de măsurare. Cele mai
reprezentative baze de măsurare (evaluare) sunt costul istoric (valoarea
de intrare), costul curent (din prezent), valoarea actualizată, valoarea
viitoarelor intrări sau ieşiri de numerar în cursul normal al activităţii,
valoarea realizabilă (de decontare, evidenţiind sumele încasate/plătite în
cursul normal al activităţii, valoarea realizabilă netă (preţul de vânzare
estimat în condiţii normale, mai puţin costurile estimate pentru finalizare
sau vânzare.
Determinarea bazelor de măsurare (evaluare) presupune apelarea
la raţionament profesional al specialiştilor, care determină aplicarea unor
tratamente contabile specifice. Acestea pot fi: de bază şi alternative.
Tratamentele de bază exprimă convenţii, concretizate în reguli
general acceptate, care devin norme aplicate universal în baza unor
raţionamente judicioase (ex. amortizarea liniară).
Tratamentele alternative reprezintă opţiuni, variante şi posibilităţi
particulare, individuale care au la bază raţionamentul profesional al
specialiştilor, care pot fi diferite pentru acelaşi caz în funcţie de opiniile
celor care trebuie să le aplice (de ex.: amortizarea accelerată).
În România, baza de evaluare cel mai frecvent utilizată este costul
istoric (valoarea de intrare) şi tratamentul de bază.

8.2. Principiile contabile generale – baza evaluării în

contabilitate

Principiile în general reprezintă idei, convingeri argumentate,

norme de bază şi reguli fundamentate teoretic şi practic ce determină un
anumit comportament.
Principiile contabile generale reprezintă norme de esenţă
conceptuală, care stau la baza elaborări de reguli cu caracter general şi
proceduri specifice privind înregistrarea, procesarea şi prezentarea
informaţiilor privind fenomenele economice, evenimentele şi tranzacţiile
ce s-au produs în decursul unei perioade determinate.

242
 Reglementările în vigoare prevăd ca elementele prezentate în
situaţiile financiare anuale se evaluează în conformitate cu principiile
contabile generale şi a convenţiei denumite contabilitatea de
angajamente.
Conform „Contabilităţii de angajamente”, efectele tranzacţiilor
şi a altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzacţiile şi
evenimentele se produc şi nu pe masură ce numerarul este încasat sau
plătit, fiind înregistrate în contabilitate şi rapoartele în situaţiile financiare
ale perioadelor aferente.
Recunoaşterea veniturilor şi cheltuielilor se vor face prin
asocierea directă, evaluându-se distinct (conectarea cheltuielilor la
venituri).
a) Principiul continuităţii activităţii.
Este alături de „Contabilitatea de angajamente” una din
convenţiile contabile de bază, care presupune că entitatea va funcţiona
normal fără a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativă a
activităţii. Dacă administratorii constată elemente de nesiguranţă ce pot
conduce la întreruperea activităţii, acestea trebuie prezentate în notele
explicative la situaţiile financiare anuale.
b) Principiul permanenţei metodelor
În esenţă presupune consecvenţă şi regularitate în aplicarea
politicilor contabile a metodelor de evaluare, a tratamentelor şi
procedurilor contabile de la un exerciţiu financiar la altul sau de la o
perioadă contabilă la alta. Atunci când schimbarea metodelor are ca
rezultat informaţii mai relevante metodele pot fi schimbate,
menţionându-se în notele explicative, împreuna cu efectele modificării.
c) Principiul prudenţei
Are în vedere aprecierea rezonabilă a fenomenelor economice,
evenimentelor şi tranzacţiilor astfel încât să se evite riscul de transfer a
incertitudinilor din prezent în viitor. Conform acestuia în situaţiile
financiare se vor include:
 numai profitul realizat la data bilanţului;
 toate datoriile curente şi previzibile, pierderile potenţiale şi
deprecierile (amortizări, ajustări, provizioane), indiferent de rezultatul
exerciţiului.
Ca regulă generală activele şi veniturile nu trebuie supraevaluate
iar datoriile şi cheltuielile subevaluate, ci înregistrate cu discernământ.
d) Principiul independenţei exerciţiului
Presupune luarea în considerare, deci recunoaşterea tuturor
veniturilor şi cheltuielilor exerciţiului indiferent de data încasări sau plăţi.

243
Astfel se vor evidenţia la venituri, creanţele pentru care nu s-a întocmit
factura şi la cheltuieli sau bunuri datoriile pentru care nu s-a primit
factura, dar există documente justificative aferente (avize de însoţire,
situaţii de lucrări etc.).
e) Principiul necompensării
Interzice orice compensare între active şi datorii, venituri şi
cheltuieli. Toate creanţele şi datoriile trebuie înregistrate individual si
distinct. Eventualele compensaţii între creanţe şi datorii fiind posibilă
numai după înregistrarea creanţelor la venituri şi a datoriilor la cheltuieli.
Acelaşi tratament se aplică şi în cazul schimbului de active.
f) Principiul intangibilităţii
Conform acestuia, bilanţul de deschidere pentru fiecare exerciţiu
financiar trebuie să corespundă întocmai cu bilanţul de includere a
exerciţiului precedent. Modificarea politicilor contabile poate fi efectuată
numai la începutul unui exerciţiu financiar, nefiind permise modificări
pentru exerciţiile precedente şi nici pe parcursul exerciţiului în curs.
g) Principiul evaluării separate a elementelor de active,
capitaluri şi de datorii
Presupune evaluarea distinctă, separată a elementelor care reflectă
active, adică: bunuri, creanţe disponibilităţi băneşti, investiţii financiare
pe termen scurt pe de o parte, de cele care evidenţiază datorii, formate
din: datorii către terţi (furnizori, împrumuturi bancare etc.) şi datorii faţă
de investitori (acţionari, asociaţi) denumite capitaluri proprii (capital
social, rezerve, rezultate financiare etc.) pe de altă parte.
h) Principiul pragului de semnificaţie
Este considerat principiul „importanţei relative” deoarece prevede
ca elementele din bilanţ şi contul de profit şi pierdere (precedate de cifre
arabe) care reprezintă o sumă nesemnificativă (valoarea care nu poate
influenţa deciziile economice) să fie combinate dacă oferă un grad mai
mare de claritate cu condiţia prezentării separate în notele explicative. O
informaţie este considerată semnificativă dacă omiterea sa din situaţiile
financiare ar influenţa deciziile utilizării lor.
i) Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului
Prevede ca valorile din bilanţ şi contul de profit şi pierdere să fie
prezentate ţinând seama de fondul economic al evenimentelor şi
tranzacţiilor raportate, şi nu numai de forma juridică a acestora.
(prioritatea realităţii asupra formei).
Evenimentele şi tranzacţiile trebuie înregistrate în contabilitate şi
prezentate fidel în conformitate cu realitatea economică, care să reflecte
drepturile şi obligaţiile în baza documentelor justificative adecvate
întocmite legal.
244
 Atunci când există diferenţe între fondul sau natura economică a
unei operaţiuni sau tranzacţii şi forma sa juridică, se va înregistra în
contabilitate fondul economic.
Astfel de situaţii pot fi generate de înregistrarea: leasing-ului
operaţional şi financiar, consignaţii, venituri şi cheltuieli în avans,
reducerile comerciale şi financiare etc.
În situaţii excepţionale pot fi acceptate abateri de la aceste
principii cu condiţia prezentării în notele explicative a motivelor şi a
efectelor asupra activelor, datoriilor, veniturilor, cheltuielilor şi
rezultatelor financiare (profitului sau pierderii).

8.3. Criterii şi parametrii de bază utilizaţi în

evaluare

8.3.1. Criteriile de bază ale evaluării

În general prin criteriu se înţelege un punct de vedere, o normă pe

baza cărora se face o clasificare, o definire, o apreciere. Cele mai
reprezentative criterii care stau la baza evaluării în contabilitate sunt:
valoarea de utilitate, valoarea justă, valoarea de piaţă, timpul.
Valoarea de utilitate, exprimă preţul presupus a fi acceptat de un
potenţial cumpărător în funcţie de valoarea de întrebuinţare, preţul pieţei,
starea sau amplasarea elementului supus evaluării, fiind recunoscută de
vânzător şi cumpărător în cadrul tranzacţiilor directe.
Valoarea justă52, reflectă suma la care poate fi tranzacţionat un
activ sau decontată o datorie de bunăvoie între părţi interesante, aflate în
cunoştinţă de cauză în cadrul unei tranzacţii desfăşurate în condiţii
obiective şi care determină un preţ considerat corect.
În cazul activelor valoarea justă se determină în general după
datele din evidenţa de piaţă, printr-o evaluare efectuată de regulă de
profesionişti calificaţi în evaluare.
Valoarea de piaţă este preţul stabilit prin raportul cerere-ofertă pe
o piaţă activă, complet liberă în care ofertanţii şi cumpărătorii cunosc în
detaliu parametrii tranzacţiei.
Timpul în cazul evaluării contabile, evidenţiază o dată
calendaristică certă: zi, lună, an (ex. 20 martie 2013) la care s-a efectuat
evaluarea. Poate fi o dată din trecut, dacă evenimentul s-a produs, din

52
Standardele Internaţionale de Raportare financiară (IFRS), Editura CECCAR, 2011.

245
prezent (acum) sau din viitor, atunci când se va produce – semnificând o
previziune sau estimare.

8.3.2. Parametrii reprezentativi ai evaluării contabile

Parametrii în contabilitate exprimă mărimi, proprietăţi sau

variabile independente care caracterizează fenomenele economice,
evenimentele şi tranzacţiile ce s-au produs în decursul unei perioade
determinate la nivelul unei entităţi.
Parametrii evaluării sunt valorile sau expresiile monetare ale
activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii prezentate în documentele
financiar contabile, situaţii şi rapoarte financiare în diferite momente şi
circumstanţe. Considerăm ca fiind cei mai reprezentativi parametrii ai
evaluării: valoarea de intrare, valoarea contabilă, valoarea realizată,
valoarea recuperabilă, valoarea reziduală, rezerva din reevaluare.
Valoarea de intrare (costul istoric), reprezintă expresia monetară
(în lei) a activelor şi datoriilor la data înregistrării ca intrări în gestiunea
entităţii. Evidenţiază în principal costul de achiziţie sau de producţie sub
forma echivalentului în numerar plătit furnizorilor sau, factorii de
producţie consumaţi pentru obţinerea produselor ori valoarea justă a
contraprestaţiei date pentru a dobândi un activ.
Valoarea contabilă (neta) exprimă valoarea la care este
recunoscut un element în situaţiile financiare, după deducerea
deprecierilor, ajustărilor şi pierderilor de valoare.
Valoarea contabilă = Valoarea de intrare - Deprecieri (amortizări,
ajustări, diferenţe de preţ, TVA neexigibil, pierderile de valoare).
Valoarea realizabilă, reflectă echivalentul în numerar (bani) ce
poate fi obţinut în prezent prin vânzarea în condiţii normale a activelor
entităţii. Dacă din valoarea realizabilă se scad costurile estimate pentru
finalizarea bunului sau cele necesare vânzării se obţine valoarea
realizabilă netă.
Valoarea curentă (costul de înlocuire) exprimă echivalentul
valoric care ar trebui plătit dacă acelaşi activ sau unul similar ar fi
achiziţionat în prezent sau valoarea reactualizată a datoriilor ce trebuie
decontate în prezent.
Valoarea actualizată reprezintă estimarea prezentă a viitoarelor
intrări (în cazul activelor) respectiv ieşiri (în cazul datoriilor) de numerar
ca urmare a desfăşurării activităţii în condiţii normale (fără perturbări
semnificative).

246
 Valoarea recuperabilă este dată de cea mai mare valoare dintre
valoarea justă minus costurile de vânzare şi valoarea sa de utilizare.
Valoarea reziduală este valoarea estimată pe care ar obţine-o în
prezent o entitate din cedarea unui activ după deducerea costurilor
asociate cedării, dacă activul ar avea deja vechimea şi starea prevăzute la
sfârşitul duratei sale de viaţă utile.
Rezerva din reevaluare, reflectă plusul din reevaluare, atunci când
valoarea justă este mai mare decât valoarea contabilă de înregistrare, sau
minusul din reevaluare în situaţia inversă (Vjusta<Vcontabila ) atunci
când imobilizărilor sunt supuse reevaluării.
Indiferent de parametrul avut în vedere la evaluarea activelor şi
datoriilor, recunoaşterea acestora se poate face numai dacă costul
elementului (valoarea) poate fi evaluat în mod fiabil şi dacă este
probabilă intrarea sau ieşirea de beneficii economice viitoare asociate
elementului, pentru entitate. În concluzie putem aprecia că în
recunoaşterii elementelor în contabilitate şi raportările financiare,
evaluarea este esenţială.

8.4. Forme şi reguli generale privind evaluarea

Evaluarea ca procedeu al metodei contabilităţii presupune pe

lângă obiective stabilite pe baza de norme şi reguli explicite şi momente
precise în care trebuie să se realizeze cuantificarea monetară a activelor,
datoriilor, cheltuielilor, veniturilor şi rezultatelor financiare. Momentele
determină formele evaluării, iar obiectivele regulile ce trebuie respectate
cu ocazia evaluării.
Evaluarea cunoaşte următoarele forme: evaluarea curentă – la
intrarea respectiv ieşirea bunurilor din gestiunea entităţii; evaluarea
periodică – la inventar şi la prezentarea elementelor în situaţiile
financiare (de regula la închiderea exerciţiului financiar – sfârşitul
anului) şi reevaluarea.

8.4.1. Evaluarea la data intrării în entitate

Reglementările în vigoare53 precizează că, la data intrării în

entitate bunurile se evaluează şi înregistrează în contabilitate la valoarea
de intrare (costul istoric), care se stabileşte astfel:

53
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în M. Of. Nr 766 Bis din 10 noiembrie 2009.

247
  Pentru bunurile cumpărate, procurate cu titlu oneros: costul
de achiziţie, format din preţul de cumpărare, la care se adaugă, taxele
nerecuperabile, cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli
atribuibile direct achiziţiei.
 Pentru bunurile produse (obţinute, realizate pe cont propriu)
în entitate: costul de producţie cuprinde: costul de achiziţie al materiilor
prime şi materialelor consumabile, cheltuielile cu manopera directă, alte
cheltuieli directe de producţie şi cota cheltuielilor indirecte alocate
raţional.
 Pentru bunurile reprezentând aportul de capital social:
valoarea de aport stabilită de profesionişti în evaluare.
 Pentru bunurile obţinute cu titlu gratuit sau constatate plus
la inventariere: valoarea justă determinată de regulă după datele din
evidenţa de piaţă printr-o evaluare efectuată de profesionişti calificaţi în
evaluare.
 Pentru creanţe şi datorii: valoarea nominală, înscrisă în
documente legale care atestă drepturile şi obligaţiile (facturi, contracte de
vânzare - cumpărare etc)
 Pentru venituri: valoarea exprimând creşteri ale
beneficiilor economice viitoare ca urmare a majorării valorii activelor ori
scăderea valorii datoriilor.
 Pentru cheltuieli: valoarea exprimând creşteri ale
beneficiilor economice viitoare ca urmare a creşterii valorilor datoriilor
respectiv micşorarea valorii activelor.
Veniturile şi cheltuielile sunt evaluate şi înregistrate în
contabilitate prin asociere cu activele respectiv datoriile care le-au
generat, evidenţiindu-se corespondenţa dintre acestea respectiv
recunoaşterea (fiscală) doar a cheltuielilor aferente veniturilor
(conectarea cheltuielilor la venituri).

8.4.2. Evaluarea la data ieşirii din entitate

La data ieşirii din gestiunea entităţii prin cesiune (vânzare) sau

consum, bunurile se evaluează şi scad din gestiune la valoarea de intrare
sau valoarea la care sunt înregistrate în contabilitate (ex. valoarea
reevaluată în cazul imobilizărilor sau valoarea justă pentru valorile
mobiliare etc.).
Pentru stocuri care reprezintă o componentă importantă a
activelor circulante, determinarea valorii de ieşire (scăderea sau

248
descărcarea gestiunii) se face folosind una din următoarele metode sau
formule de determinare a costului:
 Identificarea specifică;
 Primul intrat – primul ieşit (FIFO);
 Costul mediu ponderat (CMP);
 Ultimul intrat - primul ieşit (LIFO).

Identificarea specifică presupune atribuirea costurilor specifice

elementelor identificabile ale stocurilor nefungibile (care se pot distinge
unele de altele, deci nu se confundă), destinate unor comenzi distincte,
ferme care pot fi individualizate. Formula sau metoda se poate aplica cu
succes dacă entităţile dispun de datori informatice corespunzătoare iar
stocurile nu sunt în număr foarte mare şi se pot identifica cu uşurinţă
(exemplu: coduri de bare).

Metoda (formula) primul intrat – primul ieşit (FIFO)

Elementele ieşite din gestiune prin cesiune (cedare, vânzare sau
consum) se evaluează la costul de achiziţie (Ca) sau de producţie (Cp),
exprimând valoarea de intrare al primei intrări (lot).
După epuizarea primului lot intrat, evaluarea bunurilor ieşite din
gestiune se face la valoarea de intrare a următoarelor loturi în ordine
cronologica ( 1.I.; 2.I.;…; 31.I. ).
Este considerată metoda care exprimă imaginea fidelă a
elementelor din situaţiile financiare şi avantajează fiscul în condiţii de
inflaţie.

Metoda (formula) costului mediu ponderat (CMP)

Presupune calcularea costului fiecărui element ieşit din gestiune
pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc
la începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau
achiziţionate în cursul perioadei. Costul mediu ponderat (CMP) se poate
determina periodic (ex. lunar) sau după fiecare recepţie.
Perioada de calcul nu trebuie să depăşească durata medie de
stocare.
Metoda presupune parcurgerea a doua etape:
 Determinarea costului mediu (unitar) ponderat (CMP):
CMP=(Vsi+Vi)/(Qsi+Qi)
,în care:
Vsi – valoarea stocului iniţial (la începutul perioadei) în
lei;

249
 Vi – valoarea intrărilor din cursul perioadei în lei;
Qsi – cantitatea aferentă stocului iniţial (în unităţi
fizice t, buc, kg etc)
Qi – cantitatea intrată în cursul perioadei (t, buc, kg
etc)
 Determinarea valorii elementelor ieşite din entitate (Ve):
Ve=Qe*CMP
Qe – cantitatea aferentă elementului ieşit din gestiune.
Este considerată o metodă echitabilă deoarece, valorile
determinate cu ajutorul acesteia conduc la determinarea unui rezultat
mediu care nu avantajează nici entităţile şi nici fiscul.

Metoda ultimul intrat – primul ieşit (LIFO)

Este opusă metodei FIFO, deoarece elementele ieşite din gestiune
se evaluează la valoarea de intrare (Ca sau Cp) al ultimei intrări (lot).
Pe măsura epuizării ultimului lot intrat, elementele ieşite din
gestiune se evaluează la valoarea de intrare a lotului anterior în ordine
invers cronologică ( 31.I.; 30.I.; 29.I.;…; 2.I.; 1.I. ).
În condiţii de inflaţie metoda LIFO avantajează entităţile, sub
aspectul obligaţiilor privind impozitul pe profit (mai mici), dezavantajând
fiscul.
Standardul Internaţional de Contabilitate 2 „Stocuri” nu mai
recomandă aceasta metodă; însă este menţionată de legislaţia românească
(OMFP 3055/2009).
Metodele FIFO, CMP si LIFO se recomandă în cazul stocurilor
fungibile care nu se pot distinge în mod substanţial unele de altele putând
fi confundate.
În funcţie de specificul activităţii pentru determinarea costului
stocurilor pot fi folosite de asemenea:
- Metoda costului standard (prestabilit), în activitatea de
producţie;
- Metoda preţului cu amănuntul, în comerţul en detail.
Putem concluziona afirmând că evaluarea stocurilor la ieşirea din
entitate se face, fie prin identificare specifică fie folosind formule
(metode) specifice de determinare a valorii ieşirilor ţinând cont de
valoarea de intrare.

Exemplu: Determinaţi valoarea ieşirilor şi a stocului final (după

fiecare ieşire) pentru elementul „X” în baza următoarelor date:
- stoc la începutul anului 400 buc x 60 lei/buc.
- intrări în cursul perioadei:
250
 - în 05.01.N: 600 buc x 65 lei/buc.
- în 10.01.N: 700 buc x 70 lei/buc.
- ieşiri în cursul perioadei:
- în 07.01.N: 500 buc
- în 14.01.N: 750 buc.

Metoda FIFO
Valoarea ieşirilor în data de 07.01.N:

400 x 60 = 24.000
500 buc

100 x 65 = 6.500
VE = 30.500 lei

Valoarea stocului final (Vsf ) în data de 07.01.N:

Vsf = Cantitate stoc final (Csf ) x Preţul bunurilor rămase în stoc (Psf
)
Csf = 400 + 600 – 500 = 500 buc

Vsf = 500 buc x 65 lei/buc = 32.500 lei

VE în data de 14.01.N
500 x 65 = 32.500

750 buc
250 x 70 = 17.500
VE = 50.000 lei

Vsf în data de 14.01.N:

Vsf = 450 x 70 = 31.500 lei

Metoda CMP
Se determină costul mediu ponderat conform relaţiei:
Siv  Iv
CMP 
Sic  Ic

251
 În data de 07.01.N:

( 400 x 60 )  ( 600 x 65 ) 63.000

CMP    63 lei / buc
400  600 1000

Determinarea valorii ieşirilor: VE = Csf x CMP

VE = 500 x 63 = 31.500 lei

Vsf = 500 x 63 = 31.500 lei

În data de 14.01.N:

( 500 x 63 )  ( 700 x 70 ) 80.500

CMP  
500  700 1.200
 67 lei / buc

VE = 750 x 67 = 50.250 lei

Vsf = 450 x 67 = 30.150 lei

Metoda LIFO
În data de 07.01.N:

Valoarea ieşirilor (VE)

500 buc 500 x 65 = 32.500

VE = 32.500 lei

Valoarea stocului final (Vsf)

Vsf = 100 x 65 + 400 x 60 = 30.500 lei

252
 În data de 14.01.N:

Valoarea ieşirilor (VE)

700 x 70 = 49.000
750 buc
50 x 65 = 3.250
VE= 52.550 lei
Valoarea stocului final (Vsf)

Vsf = 50 x 65 + 400 x 60 = 27.250 lei.

Din analiza rezultatelor se constată că valorile cele mai mari ale

costurilor (ieşirilor) se obţin prin metoda LIFO iar cele mai mici prin
metoda FIFO.
Rezultatele obţinute prin metoda CMP se situează între valorile
metodelor LIFO şi FIFO.

8.4.3. Evaluarea la inventar şi la prezentarea

elementelor în situaţiile financiare

Cu ocazia inventarierii generale obligatorie înaintea întocmirii

situaţiilor financiare anuale, entităţile trebuie să realizeze evaluarea
tuturor elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii.
Evaluarea se face la valoare actuală sau de inventar stabilită în funcţie de:
utilitatea, starea, amplasarea, respectiv preţul pieţei.
În situaţiile financiare anuale elementele se reflectă şi se
evaluează la valoarea contabilă pusă de acord cu rezultatele inventarierii.
La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul prudenţei,
luându-se în considerare toate deprecierile, ajustările şi pierderile de
valoare. Diferenţele în minus constatate între valoarea de inventar şi
valoarea contabilă (în costul activelor înregistrat ca cost) se va înregistra
distinct în conturi de ajustări, elementele menţionându-se la valoarea de
intrare.
Principalele reguli specifice54 care trebuie avute în vedere cu
ocazia evaluării elementelor în situaţiile financiare sunt:
- Imobilizările şi stocurile se evaluează la valoarea contabila
(cost) mai puţin ajustările pentru depreciere contabile.
54
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în M. Of. Nr 766 Biss din 10 noiembrie 2009.

253
 - Imobilizările reevaluate se prezintă la valoare reevaluată.
- Stocurile a căror valoare contabilă este mai mare decât
valoarea de inventar se evaluează la valoarea realizabilă neta prin
constituirea unei ajustări pentru depreciere.
- Creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea probabilă de
încasare sau de plată.
- Diferenţele în minus între valoarea de inventar şi valoarea
contabilă a creanţelor, inclusiv pentru creanţele incerte se înregistrează pe
seama ajustărilor pentru depreciere.
Evaluarea creanţelor şi datoriilor în valută precum şi a celor cu
decontarea în lei în funcţie de cursul unei valute se face la cursul de
schimb valutar comunicat de Banca Naţională a României (BNR) la data
închiderii exerciţiului financiar.
- Diferenţele de curs care apar cu ocazia decontării creanţelor şi
datoriilor în valută la cursuri diferite faţă de cele la care au fost
înregistrate iniţial pe parcursul lunii faţă de cele la care sunt înregistrate
în contabilitate trebuie recunoscute în luna în care apar ca venituri sau
cheltuieli din diferenţele de curs valutar. La finalele fiecărei luni
creanţele şi datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al pieţei
valutare comunicat de BNR din ultima zi bancară a lunii în cauză,
diferenţele înregistrându-se lunar la venituri sau cheltuieli.
- Disponibilităţile băneşti se evaluează la valorile consemnate în
contabilitate la data inventarierii sau întocmirii situaţiilor financiare
anuale. Disponibilităţile băneşti şi alte valori similare în valută se
evaluează în bilanţ la cursul de schimb valutar comunicat de BNR valabil
la data închiderii exerciţiului financiar.
- Timbrele fiscale, mărcile poştale, tichetele de călătorie,
bonurile cantităţi fixe, biletele de spectacole, de intrare în muzeu,
expoziţii şi alte asemenea se evaluează la valoarea nominală (cea înscrisă
pe documentele doveditoare).
- Titlurile pe termen scurt (acţiuni şi alte investiţii financiare
admise la tranzacţionarea pe o piaţă reglementată se evaluează la
valoarea de cotaţie din ultima zi de tranzacţionare iar cele
netranzacţionate inclusiv titlurile pe termen lung la costul istoric mai
puţin ajustările pentru pierdere de valoare.
- În cazul datoriilor faţă de terţi, diferenţele constatate în plus
între valoarea de inventar şi valoarea contabilă se înregistrează în
contabilitate pe seama elementelor corespunzătoare de datorii.
- Capitalurile proprii, se evaluează la valorile din contabilitate de
la data inventarierii sau întocmirii situaţiilor financiare.

254
 În concluzie:
 În cazul activelor diferenţele constatate în minus între
valoarea de inventar şi valoarea contabilă determină înregistrarea de
amortizări şi ajustări pentru depreciere şi pierdere de valoare; iar
diferenţele în plus nu se înregistrează in contabilitate, în unele cazuri
elementele menţionându-se la valoarea de intrare.
 În cazul datoriilor, capitalurilor diferenţele în minus
(Vinv<Vc) nu se înregistrează în contabilitate, iar diferenţele în plus
(Vinv>Vc) se înregistrează prin constituirea de provizioane (datorii
incerte ca valoare şi exigibilitate) în ambele cazuri elementele
menţionându-se la valoarea de intrare.
Atunci când după data bilanţului apar informaţii suplimentare
referitoare la perioada raportată, iar situaţii financiare nu au fost aprobate,
acestea trebuie ajustate dacă informaţiile se referă la fenomene
economice care au existat la data bilanţului, adică s-au produs dar nu erau
cunoscute.

8.4.4. Reevaluarea – forma particulară a evaluării

contabile

Conform Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară

(IAS/IFRS), ulterior recunoaşterii iniţiale la valoarea de intrare, o
imobilizare trebuie înregistrată conform tratamentului de baza la cost,
mai puţin amortizarea cumulată şi orice pierderi cumulate din depreciere
iar conform tratamentului alternativ la valoarea reevaluată.
Conform reglementarilor româneşti în domeniu entităţile pot
proceda la reevaluarea imobilizărilor existente la sfârşitul exerciţiului
financiar astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea
justă cu reflectarea rezultatelor reevaluării în situaţiile financiare
întocmite pentru acel exerciţiu.
În esenţă reevaluarea reprezintă o formă particulară a evaluării,
prin care la anumite intervale de timp, valoarea contabilă de înregistrare a
imobilizărilor este substituită (înlocuită) valorii juste de la data evaluării.
Valoarea justă se determină pe baza unor evaluări efectuate de
regulă de profesionişti calificaţi în evaluare, membrii ai unui organism
profesional în domeniu recunoscut naţional şi internaţional.
Dacă o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi
folosită, cu ocazia reevaluării i se stabileşte o nouă valoare şi o nouă
durată de utilizare economică, corespunzătoare perioadei estimate a se
folosi.

255
 La reevaluarea unei imobilizări corporale, amortizarea cumulată
la data reevaluării este tratată astfel:
a) Recalculată proporţional cu schimbarea valorii brute a
activului astfel încât valoarea contabilă a acestuia după reevaluare să fie
egală cu valoarea sa reevaluată (metoda indicelui sau a valorii brute).
Rezerva din reevaluare se determină pe baza unui indice
calculat ca raport între valoarea justă şi valoarea contabilă a activului. În
funcţie de acesta se stabilesc diferenţele generate de reevaluare asupra
valorii de intrare respectiv asupra amortizării cumulate.
Exemplu: La sfârşitul anului N, Adunarea Generala a
Acţionarilor decide reevaluarea unui utilaj industrial, pentru care se
cunosc următoarele:
- Valoarea de intrare (Vi) 22.000 lei;
- Amortizare cumulată (Amc) 2.000 lei;
- Valoarea justă stabilită de evaluare (Vj) 30.000 lei.

Indice (Ind)= Vj/(Vi-Amc)=30.000/(22.000-

2.000)=30.000/20.000= 1,5
Se determină valoarea de intrare actualizată (Vi act) şi
amortizarea cumulată actualizată (Amc act):
Vi act= Vi*Ind=22.000*1.5=33.000 lei
Amc act= Amc*Ind=2.000*1.5=3.000 lei
Abaterea valorii de intrare (∆ Vi) respectiv amortizării
cumulate (∆ Amc) este:
∆ Vi=33.000-22.000=11.000 lei
∆ Amc=3.000-2000=1.000 lei
Rezerva din reevaluare (plus) este:
Rezv reev= Vj-Ve=30.000-2.000=10.000 lei
sau
∆ Vi - ∆ Amc=11.000-1.000=10.000 lei

b) Eliminată din valoarea de intrare (bruta) a imobilizării

(metoda valorii nete). În cazul acesta valoarea netă se determină în urma
corectării cu ajustările de valoare recalculate la valoarea reevaluata a
activului. Este specifică clădirilor reevaluate la valoarea de piaţă.
Reevaluările trebuie făcute cu suficienţă regularitate astfel încât
valoarea contabilă a imobilizărilor să nu difere substanţial de cea care ar
fi determinată folosind valoarea justă de la data bilanţului. În general
valoarea justă se determină plecând de la valoarea de piaţă. Elementele
dintr-o grupă de imobilizări (terenuri, clădiri, maşini, nave, echipamente

256
etc.) trebuie reevaluate simultan. Reevaluările efectuate trebuie
prezentate în notele explicative la situaţiile financiare (ex. Nota 1 Active
imobilizate).
Rezerva din reevaluare nu poate fi distribuită direct sau indirect,
cu excepţia cazului în care activul reevaluata fost valorificat, situaţie în
care surplusul din reevaluare reprezintă un câştig efectiv realizat.

8.5. Preţurile şi tarifele – elemente de bază la

determinarea valorii bunurilor, lucrărilor şi serviciilor

Valoarea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor reprezintă un etalon

reprezentativ al tuturor tranzacţiilor şi evenimentelor derulate între
entităţi sau indivizi.
Determinarea valorii presupune cunoaşterea cantităţii de bunuri,
lucrări şi servicii tranzacţionate, precum şi preţurilor în cazul bunurilor,
respectiv a tarifelor pentru lucrări şi servicii.
Preţul reprezintă echivalentul unităţilor monetare (băneşti) oferite
(de cumpărător) sau primite (de vânzător) în cadrul tranzacţiilor cu
bunuri dintre persoane juridice (entităţi) şi fizice.
Tarifele constituie o modalitate de particularizare a valorii
tranzacţiilor în cazul lucrărilor si serviciilor. Atât preţurile cât li tarifele
sunt rezultante ale raportului cerere-ofertă pe o piaţă activă.
În cazul tranzacţiilor cu bunuri, de regulă ofertanţii sunt denumiţi
furnizori iar cumpărătorii clienţi în timp ce în cazul lucrărilor şi
serviciilor ofertanţii se numesc prestatori iar cumpărătorii beneficiari.
Cele mai importante categorii de preţuri utilizate în cadrul
tranzacţiilor dintre entităţi sunt: preţul de vânzare al producătorilor, preţul
importatorului, preţul comerciantului.
a) Preţul de vânzare al producătorului (Pvp, preţul de livrare)
este aferent bunurilor obţinute din procesul de fabricaţie şi cuprinde în
general costurile de producţie (Cp) şi marja brută (Mjb) sau profitul (Pf)
produsului:

Pvp=Cp + Mjb(Pf)

Cp=Chd mat + Chd manop + A ch d + Ch ind,

,în care:
Cp – costul de producţie;

257
 Mjb – marja brută sau profitul legitim ale producătorului;
Chd mat- cheltuielile directe cu materiile prime şi
materialele consumabile;
Chd manop – cheltuielile directe legate de salariile
personalului direct productiv;
A ch d – alte cheltuieli directe aferente producţiei
Ch ind – cheltuieli indirecte.

Dacă la cheltuielile directe şi indirecte, care formează costul de

producţie, se adaugă cheltuielile generale de administraţie (Chga) si
cheltuielile de administratie CHd se obţine costul complet comercial Ccc.

Exemplu55:
Determinaţi costul comercial complet al produsului „C”
cunoscând următoarele date:
- cheltuieli directe de producţie (Chdp) = 11.000 u.m.n
- cota parte a cheltuielilor indirecte de producţie (cChip) = 8.000
u.m.n;
- cota parte a cheltuielilor generale de administraţie (cChga) = 4.000
u.m.n;
- cota parte a cheltuielilor de desfacere (cChd) = 2.000u.m.n
Ccc = Chdp + cChip + cChga + cChd = 11.000 + 8.000 + 4.000 +
2.000 = 25.000 u.m.n

b) Preţul importatorului (Pimp) este aferent bunurilor şi

serviciilor provenite din import (alte state). Acesta cuprinde:
- Valoarea externă în vamă, a bunurilor importante, transformată
in lei, pe baza cursului de schimb valutar de la data tranzacţiei (VV),
inclusiv cheltuielile de transport şi asigurare pe parcurs extern, convertite
în lei în baza cursului de schimb de la data tranzacţiei;
- Taxele vamale (Txvm);
- Comisioanele vamale legale (Comisvm);
- Accizele pentru produsele (de lux) accizabile (Accz);
- Taxa pe valoare adăugată (TVA).
Marja importatorului şi TVA-ul întra în preţul de import doar
dacă este cazul, adică bunurile importante intră sub incidenţa acestora.

55
D. Mateş şi colectiv, Contabilitatea întreprinderii. Aplicaţii practice. Operaţiuni
curente, special şi pariculare, Cazuri practice, reglementări, soluţii, Editura Mirton,
Timişoara, 2004.

258
 Pimp=VV+Txvm+Comisvm+Accz+(Mjimp+TVA)

VV = Pef + Chtr + Chas + Chma + Alte Ch ext

,unde: Pef = preţ extern facturat

Chtr = cheltuieli de transport pe parcurs extern
Chas = cheltuieli privind asigurările
Chma = cheltuieli de manipulare-ambalare a
mărfurilor
Alte Ch ext = alte cheltuieli pe parcurs extern.

Toate elementele de mai sus, dacă sunt exprimate în valută, se

transformă în lei, la cursul zilei în care se desfăşoară operaţiunea de
import în vama românească.
Baza de calcul (Bc) a taxelor vamale (Txvm) şi a comisionului
vamal(Comisvm) este valoarea în vamă(VV):

BCTxvm = VV şi BCComisvm = VV

Baza de calcul a accizelor este valoarea în vamă plus suma care

reprezintă Txvm şi Comisvm:
BcAccz = VV + Txvm + Comisvm
Baza de calcul a taxei pe valoarea adăugată este egală cu
valoarea în vamă plus Txvm, Comisvm şi Accz:
BcTVA = VV + Txvm + Comisvm + Accz
Este important să respectăm ordinea de calcul în felul următor:
Txvm, apoi Comisvm, apoi Accz şi în final TVA.
Exemplu56:
Să se determine preţul de import al unui bun cunoscând:
- preţul extern facturat (Pef) = 10.000 USD;
- cursul de schimb 1 USD = 3 u.m.n
- cheltuieli de transport şi asigurare pe parcurs extern (Cht a) =
500 USD;
Se datorează următoarele categorii de impozite şi taxe:
(a) taxe vamale (Txvm), în procent = 30% (k Txvm)
56
D. Mateş şi colectiv, Contabilitatea întreprinderii. Aplicaţii practice. Operaţiuni
curente, special şi pariculare, Cazuri practice, reglementări, soluţii, Editura, Mirton,
Timişoara, 2004.

259
 (b) comision vamal (Comisvm), în procent = 0,5%( kComisvm)
(c) accize (Accz), în procent = 20% (kAccz)
(d) taxă pe valoarea adăugată (TVA), în procent = 24% (kTVA)

VV = Pef + Cht + Chas + Chma + Alt Chext = (10.000 + 500 + 0

+ 0) x 3 = 31.500 u.m.n
Calculam drepturile vamale în ordinea pe care am amintit-o:
Txvm = kTxvm x BCTxvm = kTtxvm x VV = 30% x 31.500 = 9.450
u.m.n
Comisvm = kComisvm x BcComisvm = kComisvm x VV = 0,5% x 31.500 =
=157,50 u.m.n
Accz = kAccz x BcAccz
Bc Accz = VV + Txvm + Comisvm = 31.500 + 9.450 + 157,50 =
41.107,50 u.m.n
Accz = 20% x 41.107,50 = 8.221,50 u.m.n
TVA = kTVA x BcTVA
BcTVA = VV + Txvm + Comisvm + Accz = 31.500 + 9.450 +
157,50 + 8.221,50 = 49.329 u.m.n
TVA = 24% x 49.329 = 11.838,96 u.m.n
Pi = VV + Txvm + Comisvm + Accz + TVA = 31.500 + 9.450 +
157,50 + 8.221,50 + 11.838,96 = 61167,96 u.m.n

c) Preţul comerciantului se formează în sfera circulaţiei

mărfurilor la nivelul sistemelor sau verigilor comerciale.

În funcţie de sistemele de circulaţie a mărfurilor poate fi:

- Preţ de vânzare cu ridicata, en gross (Pvrid): este specific
mărfurilor comercializate în partizi (loturi) mari, prin facturare. De regulă
este negociat între engrosist şi cumpărător care de cele mai multe ori este
o unitate cu amănuntul.

Pvrid=Cachiz+Marja bruta negociata+TVA (daca este cazul)

- Preţul de vânzare cu amănuntul, en detail (Pvam) este specific

comerţului către populaţie şi partizi mici (cu bucata) prin magazine
specializate pe baza de bon fiscal. Cuprinde: costul de achiziţie a mărfii
(Ca)+Adaosul comercial (Ac) si taxa pe valoarea adaugată (TVA).

Pvam=Ca+Ac+TVA.
260
 Adaosul comercial - reprezintă surplusul de valoare adăugat de
comercianţii cu amănuntul la costul de achiziţie (în cote procentuale sau
sume fixe) din care işi acoperă cheltuielile şi realizează un anumit profit,
considerat legitim.
Taxa pe valoare adăugată – care intră în preţul cu amănuntul se
consideră neexigibilă (în aşteptare, aferentă stocului), calculându-se prin
aplicarea cotei legale (ex: 24%) asupra costului de achiziţie plus adaosul
comercial:

TVA af PVA=(Ca+Ac)*Cota legala (24%)

Categoriile de preţuri prezentate sunt generate de sursa bunurilor

sau sfera de tranzacţionare a acestora.
Tarifele din sfera serviciilor se formează asemănător cu remarca
că în total cheltuieli ponderea este deţinută de cea cu manopera (legate de
procesul de execuţie).

Exemplu:
Determinaţi preţul cu amănuntul (Pvam) al unui produs
cunoscând:
- cost de achiziţie fără TVA (Ca) = 20.000 u.m.n;
- cota adaosului comercial (kAc) = 30%;
- cota taxei pe valoarea adăugată (kTVA) = 24%;

Este necesar să pornim de la calculul adaosului comercial (Ac):

Ac = Ca x kAc = 20.000 x 30% = 6.000 u.m.n
Apoi calculăm taxa pe valoarea adăugată:
Baza de calcul a taxei pe valoarea adăugată (BcTVA) include
preţul negociat de achiziţie, la care adăugăm adaosul comercial aferent.
BcTVA = Ca + Ac = 20.000 + 6.000 = 26.000 u.m.n
Calculăm taxa pe valoarea adăugată (TVA) după formula:
TVA = kTVA x BcTVA = 24% x 26.000 = 6.240 u.m .n
Stabilim preţul cu amănuntul după formula:
Pvam = Ca + Ac + TVA = 20.000 + 6.000 + 6.240 =
= 32.240 u.m.n

Teste de verificare a cunostinţelor.

261
 1. Definiţi evaluarea.
2. Enunţaţi principiile evaluării în contabilitate.
3. Prezentaţi criteriile de bază ale evaluării.
4. Caracterizaţi şi exemplificaţi metoda FIFO.
5. Caracterizaţi şi exemplificaţi metoda CMP.
6. Nu este exemplu de politică contabilă:
a) alegerea metodelor de evaluare şi contabilizare a
stocurilor;
b) alegerea metodelor de amortizare;
c) capitalizarea dobânzilor şi reevaluarea imobilizărilor;
d) alegerea domeniului de activitate.
7. În costul de producţie al unui stoc obţinut din producţie proprie
se cuprind:
a) costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor
directe consumate, alte cheltuieli directe de producţie, cota cheltuielilor
indirecte de producţie alocate în mod raţional ca fiind legate de fabricaţia
bunului.
b) cheltuielile generale de administraţie;
c) costurile directe de producţie, costurile indirecte de
producţie, costurile de distribuţie;
d) cheltuielile de desfacere.
8. O supraevaluare a rezultatului financiar al exerciţiului va fi
determinată de:
a) principiul permanenţei metodelor;
b) principiul prudenţei;
c) principiul costului istoric;
d) principiul continuităţii activităţii.
9. La ieşirea din patrimoniu sau la darea în consum bunurile se
evaluează la:
a) valoarea de ieşire;
b) valoarea reziduală
c) valoarea curentă;
d) valoarea de intrare.
10. Metoda FIFO (prima intrare / prima ieşire) estimează valoarea
de ieşire:
a) în ordinea intrării loturilor în gestiune;
b) în ordine aleatorie.
c) în ordinea intrării-ieşirii din gestiune;
d) în orice ordine.
11. Se consideră un circuit economic format din producător, en-
grosist şi un en-detailist. Se cunosc următoarele date:
262
 - cost de producţie (Cp) = 2000 unităţi monetare (u.m.n);
- profitul producătorului (p) = 300 u.m.n;
- adaosul comercial la nivel en-gros (Aeg) = 250 u.m.n;
- adaosul comercial la nivel en-detail (Aed) = 600 u.m.n;
- cota taxei pe valoarea adăugată (kTVA) = 24%
Să se determine pentru fiecare circuit în parte: preţul negociat de
achiziţie (Pna) şi de vânzare (Pnv), taxa pe valoarea adăugată deductibilă
şi colectată (TVAd şi TVAc) şi cea de plată (TVApl), precum şi preţul de
vânzare facturat (Ptfv).
12. Determinaţi preţul de producţie (Pp) total al produsului “A”
pornind de la următoarele date:
- materii prime date în consum (Mpc) = 800 u.m.n
- materiale consumabile date în consum (Mcc) = 500 u.m.n
- cheltuieli privind salariile (Chs) = 400 u.m.n
- cota de profit (k) = 10%
13. Să se determine preţul cu amănuntul (Pam) al unui produs
cunoscând:
- cost de achiziţie fără TVA (Ca) = 4.000 u.m.n;
- cota adaosului comercial (kA) = 35%;
- cota taxei pe valoarea adăugată (kTVA) = 24%;
14. Determinaţi preţul de import al unui bun cunoscând:
- preţul extern facturat (Pef) = 11.000 EUR;
- cursul de schimb 1 EUR = 4,3 u.m.n
- cheltuieli de transport şi asigurare pe parcurs extern (Cht a) =
500 EUR;
Se datorează următoarele categorii de impozite şi taxe:
(a)taxe vamale (TV), în procent = 20% (kTV)
(b) comision vamal (CV), în procent = 0,2%( kCV)
(c)accize (Acc), în procent = 15% (kAcc)
(d) taxă pe valoarea adăugată (TVA), în procent = 24% (kTVA)
15. Să se determine valoarea ieşirilor şi a stocului final pentru
elementul de activ “materii prime”, ştiind că:
- la data de 01.01.”N“ se înregistrează stoc iniţial (Si) de 20.000
kg, la 7 u.m.n/kg;
- în data de 05.01. “N” se înregistrează o intrare (I1) de 10.000
kg la 6 u.m.n/kg;
- în data de 10.01 “N” se înregistrează o nouă intrare (I2) de
6000 kg la 8 u.m.n/kg;
- în data de 15.01. “N” se înregistrează o ieşire (E) de 34.000 kg.
Să se folosească succesiv metodele:

263
a) costului mediu ponderat
b) FIFO
c) LIFO

264
 CAPITOLUL 9

CALCULAŢIA – PROCEDEU DE BAZĂ

AL CONTABILITĂŢII

9.1. Definiţii, factori şi clasificări privind calculaţia

Dicţionarul Explicativ al limbii române defineşte calculaţia “un

ansamblu de operaţii, efectuate cu scopul de a determina valoarea unor
mărimi, indicatori, parametrii; exprimând o socoteală pe baza unor
algoritmi bine definiţi. În general „Calculaţia” presupune un ansamblu de
operaţii matematice realizate în baza unor metodologii bine stabilite
pentru evaluarea unor elemente, calculul unor indicatori sau determinarea
unor rezultate financiare.
Organizarea calculaţiei la nivelul unei entităţi este influenţată de
următorii factori: natura procesului tehnologic, mărimea entităţii,
structura organizatorică, gradul de concentrare, integrarea şi specializarea
producţiei.
Calculaţia presupune un sistem integrat de lucrări, operaţii şi
algoritmi în vederea determinării costurilor, preţurilor şi tarifelor.
Cele mai importante aspecte care privesc organizarea calculaţiei
costurilor sunt:
- precizarea obiectului calculaţiei;
- stabilirea unităţii de calcul;
- alegerea celor mai adecvate procedee şi metode de
calculaţie.
Calculaţiile pot fi clasificate după mai multe criterii. Cele mai
importante sunt:
a) Momentul efectuării. Exprimă timpul sau data la care se
efectuează în raport cu stadiile realizării bunurilor, lucrărilor şi
serviciilor.
Astfel calculaţiile pot fi:
 Calculaţii previzionale sau antecalculaţii. Reprezentate de
estimaţii cu privire la evoluţia consumurilor,
angajamentelor, şi plăţilor ce privesc obiectul calculaţiei.
 Calculaţii efective sau postcalculaţii. Se realizează la
finalizarea produselor, lucrărilor şi serviciilor, când se

265
 stabilesc abaterile faţă de calculele previzionale, pe baza
documentelor justificative care reflectă efectiv consumul
de factori de producţie.
b) Aria de cuprindere. Exprimă gradul de agregare, complexitate
şi detalierea calculaţiilor în raport cu dimensiunea entităţii şi
patrimoniul acesteia.
Astfel calculaţiile pot fi:
 Calculaţii de sinteza şi raportare periodică (lună,
trimestru, semestru, an) sau complete. Privesc indicatorii
agregaţi, relevanţi ai întregii activităţi ce reflectă
patrimoniul în întregul său.
 Calculaţii sectoriale sau parţiale. Se referă doar la
anumite activităţi, zone sau indicatori specifici, individuali
care privesc părţi din patrimoniu.
Indiferent de natura calculaţiilor, acestea constitue o activitate
permanentă, întrucât indicatorii determinaţi oferă informaţii relevante în
procesul de fundamentare a strategiilor de dezvoltare a entităţilor.

9.2. Forme de organizare şi principiile de bază de

ale calculaţiei

Formele de organizare a calculaţiei sunt dependente de specificul

procesului tehnologic, de organizarea şi gradul de concentrare a
producţiei precum şi de metodele de calculaţie a costurilor utilizate
(globală, pe faze, pe costuri, standard etc.)
În cadrul metodelor, calculaţia poate fi organizată astfel încât să
permită realizarea aspectului formal: pe feluri, locuri şi purtători de
costuri şi funcţionali: calculaţie de plan, efectivă şi calculul abaterilor.
Pentru a se asigura credibilitatea calculaţiilor acestea trebuie să se
fundamenteze pe următoarele principii de bază:
- Principiul delimitării obiectului calculaţiei. Exemplu:
produsul, lucrarea, serviciul, activitatea etc.
- Principiul delimitării în timp (ora, zi, luna, trimestru, semestru,
an): în spaţiu (secţii, ateliere, departamente) şi pe procese (aprovizionare,
producţie, desfacere, administrare etc).
- Principiul separării costurilor productive (economicoase) de
cele neproductive (neeconomicoase). Ex.: Separarea din totalul costurilor
cu producţia a celor aferente producţiei corespunzătoare calitativ de
costurile cu rebuturile, deşeurile.

266
 - Principiul delimitării costurilor producţiei finite de cele
aferente producţiei neterminate.
- Principiul documentării – presupune efectuarea de calculaţii
care să fie justificate de documente întocmite corect care să reflecte
realitatea fenomenelor economice.
- Principiul eficienţei şi corelării, este privit prin prisma
raportului efort – efect şi al similarităţii şi comparabilităţii calculaţiilor
contabile cu cele realizate în cadrul altor sectoare ale economiei
naţionale.
În concluzie apreciem că aceste procedee sunt universal
recunoscute, fiind comune tuturor ştiinţelor economice şi în mod special
contabilităţii prin aportul la realizarea procedeelor specifice: contul,
bilanţul, balanţa de verificare.

9.3. Structuri reprezentative ale calculaţiei costurilor

Calculaţiile în contabilitate sunt generate de nevoia de evaluare în

vederea prezentării monetare a activelor, datoriilor, veniturilor,
cheltuielilor şi rezultatelor financiare în situaţiile financiare a entităţilor.
În conformitate cu reglementările în vigoare, elementele din
situaţiile financiare de raportare se evaluează de regulă pe baza
principiului costului de achiziţie sau al costului de producţie.
a) Costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de cumpărare,
taxele de import şi alte taxe (nerecuperabile) cheltuielile de transport,
inclusiv când funcţia de transport este externalizată, costuri de
manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuite direct achiziţiei.
Se includ de asemenea în costul de achiziţie: comisioanele, taxele
notariale, cheltuieli cu obţinerea de autorizaţii şi alte cheltuieli
nerecuperabile atribuite direct bunurilor respective.
Reducerile comerciale sub formă de rabaturi (defecte de calitate),
remize (vânzări superioare volumului convenit), risturnuri (pentru
ansamblul operaţiunilor din cursul unei perioade) acordate de furnizori şi
înscrise în factura de achiziţie.
Astfel putem sintetiza:

Ca= Pcump+Tx import şi alte taxe+Ch transp+Comis+Tx

notariale+Ch cu obt de autorizatii+Alte ch nerecuperate care pot fi
atribuite direct bunurilor.

267
 Exemplu: Societatea Comerciala “A” achiziţionează 10.000 saci
ciment la preţul de 20 lei/sac. Transportul este efectuat de o firmă
specializată care prezintă la predarea bunurilor şi o factură de transport
în valoare de 1.000 lei. Cheltuielile cu manipularea sunt de 200 lei/sac,
iar alte cheltuieli direct atribuite bunurilor achiziţionate 100 lei.
Furnizorul acordă clientului o reducere comercială (remiza) înscrisă în
factură de 500 lei.
În cazul nostru costul de achiziţie va fi:
(10.000x20)+1.000+200+100-500=200.800 lei.
Costul de achiziţie unitar: 200.800:10.000=20,08 lei/buc.
Dacă furnizorul este plătitor de TVA, la costul de achiziţie se va
adăuga şi taxa pe valoarea adăugată respectiv: 200.800*24%= 48.192,
rezultând o datorie de 200.800+48.192= 248.992 lei.
b) Costul de producţie (Cp) al unui bun cuprinde costul de
achiziţie al materiilor prime şi materialelor consumabile şi cheltuielile de
producţie direct atribuite bunului.
În cazul stocurilor şi a imobilizărilor costul de producţie cuprinde:
- Cheltuielile directe aferente producţiei (ChD) şi anume:
materialele directe (Md), energia consumată în scopuri tehnologice (Ec),
manopera directă (Manop.d), Costul proiectării produselor (Cpro), alte
Cheltuieli directe de producţie (Achd).
- Cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional
ca fiind legată de fabricaţia acestora (Ch ind) în măsura în care sunt
legate de perioada de producţie.
Deci:
Cp=Chd+Chind
Chd=Md+EC+Manop.d+Cpro+Achd
În cazul unei imobilizări sunt considerate alte cheltuieli direct
atribuibile următoarele57:
- costurile de amenajare a amplasamentului;
- costurile iniţiale de livrare şi manipulare;
- costurile de instalare şi asamblare;
- costurile de testare a funcţionării imobilizării;
- onorariile profesionale şi comisioanele achitate în legătură
cu activitatea;
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde: manopera şi
alte cheltuieli legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor

57
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în M. Of. nr 766 bis din 10 noiembrie 2009.

268
inclusiv personajul însărcinat cu supravegherea precum şi regiile
corespunzătoare.
Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi
adecvată în măsura în care reprezintă costuri suportate pentru a aduce
stocurile la locul şi forma dorită.
Nu trebuie incluse în costul stocurilor, fiind recunoscute drept
cheltuieli ale perioadei în care au survenit următoarele58:
- pierderile de materiale, manopera peste limitele normale
admise;
- cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste
costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii
într-o noua fază de fabricaţie;
- cheltuielile (regiile) general de administraţie care nu participă
la aducerea stocurilor în forma stocului final;
- costurile de desfacere (aferente activităţii de vânzare);
- regia fixa realocată costului, care se recunoaşte drept
cheltuială în perioada în care a apărut.
Regia fixă constă în acele costuri indirecte de producţie care
rămân relativ constante indiferent de volumul producţiei cum sunt:
amortizarea, întreţinerea utilajelor, costurile de conducere şi administrare.
Cheltuielile care se modifică în funcţie de volumul producţiei sunt numite
variabile, iar cele aferente unei unităţi de timp sunt numite cheltuieli ale
perioadei.
Costurile îndatorării (dobânzile la credite) care sunt direct
atribuibile, achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ cu ciclu lung
de fabricaţie pot fi incluse în Costul (valoarea de intrare) a acestui activ,
sau în cheltuielile perioadei dacă sunt legate de acesta.
Exemplu: Societatea Comercială „B”, deţine un atelier de
confecţii metalice. Pentru obţinerea unui număr de 10 uşi metalice au fost
înregistrate următoarele cheltuieli:
- materii prime directe (tablă, ţeavă) 1000 lei;
- materiale consumabile directe 300 lei;
- salariile muncitorilor direct productive 700 lei;
- cheltuieli indirecte ale atelierului 400 lei;
- pierderi de material peste limite normale 100 lei;
- cheltuieli generale de administrare 800 lei;
- costuri de desfacere 200 lei.
Calculaţi costul total de producţie şi costul unitar.
58
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în M. Of. nr 766 bis din 10 noiembrie 2009.

269
 Cp = Chd+Chind = (1000+300+700)+400 = 2400
Cunitar=2400 lei:10 buc= 240 lei/buc.
Pierderile materiale peste limitele normale cheltuielile generale şi
cele de desfacere nu sunt elemente ale costului de producţie fiind
cheltuieli ale perioadei.
c) Costul standard (prestabilit) reflectă nivelurile normale
(medii), dovedite de practică, din perioadele anterioare, aferente
materialelor, consumabilelor, manoperei, eficienţei şi utilizării capacităţii
de producţie.
Diferenţele între costul standard şi costul efectiv trebuie
evidenţiate distinct în contabilitate, fiind recunoscute în costul activelor şi
repartizate proporţional asupra ieşirilor de bani cât şi asupra celor rămase
în stoc.
Costurile standard trebuie revizuite periodic şi ajustate în funcţie
de factorii care au influenţat nivelurile acestora.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Definiţi calculaţia.
2. Care sunt criteriile de clasificare ale calculaţiei?
3. Enunţaţi principiile care stau la baza calculaţiei.
4. Care sunt obiectivele calculaţiei?
5.Ce cuprinde costul de producţie în cazul stocurilor şi a
imobilizărilor?
6. Ansamblul operaţiilor efectuate pe baza unor metodologii bine
stabilite pentru determinarea unor indicatori, evaluarea unor elemente
patrimoniale şi determinarea rezultatelor financiare ale unei entităţi
economice, reprezintă:
a) producţia;
b) calculaţia;
c) inventarierea;
d) evaluarea.
7. În funcţie de perioada contabilă pentru care se determină
anumiţi indicatori economico –financiari, calculaţia poate fi de două
feluri:
a) calculaţia previzională şi calculaţia completă;
b) calculaţia efectivă şi calculaţia parţială;
c) calculaţia previzională şi calculaţia efectivă;
d) antecalculaţie şi postcalculaţie.
8. După sfera de cuprindere calculaţia poate fi:

270
 a) calculaţie efectivă şi calculaţia parţială;
b) calculaţie parţială şi calculaţia completă;
c) calculaţie integrală şi calculaţie parţială;
d) calculaţia previzională şi calculaţia totală.
9. Calculaţia efectivă se realizează:
a) la cererea conducerii;
b) la începutul exerciţiului financiar;
c) după momentul producerii fenomenelor, proceselor şi
operaţiilor economico-financiare;
d) la finele exerciţiului financiar.
10. Calculaţia previzională se realizează:
a) În timpul producerii fenomenelor, proceselor şi
operaţiilor economico-financiare;
b) la începutul exerciţiului financiar;
c) la finele exerciţiului financiar.
d) înainte de producerea fenomenelor, proceselor şi
operaţiilor economico-financiare;
11. Calculaţi costul de achiziţie (Ca) al bunului “X” cunoscând
următoarele elemente:
- preţ negociat de achiziţie (Pna) = 2.000 u.m.n;
- cheltuieli de transport (Cht) = 400 u.m.n;
- taxe nerecuperabile (Tnr) = 1.200 u.m.n;
- alte cheltuieli accesorii (ACha) = 90 u.m.n:
12. Determinaţi costul de producţie (Cp) al bunului “Y” în baza
următoarelor date:
- costul de achiziţie al materiilor prime şi consumabilelor
(Ca(mp-c)) = 5.000 u.m.n;
- cheltuieli cu salariile (Cs) = 2.000 u.m.n;
- alte cheltuieli directe de producţie (Achd) = 400 u.m.n;
- cota parte a cheltuielilor indirecte de producţie legate de
fabricaţia produsului (cChi) = 700 u.m.n;
- cheltuieli de desfacere (Cd) = 800 u.m.n;

271
 CAPITOLUL 10

INVENTARIEREA – PROCEDEU DE
DETERMINARE A SITUAŢIEI REALE A
ACTIVELOR, DATORIILOR ŞI
CAPITALURILOR PROPRII

10.1. Inventarierea activelor, datoriilor şi

capitalurilor proprii - definire, importanţă şi obiective

Inventarierea59 elementelor de natura activelor, datoriilor şi

capitalurilor proprii, reprezintă ansamblul operaţiunilor prin care se
constată existenţa tuturor elementelor, cantitativ-valoric sau numai
valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează.
Altfel spus inventarierea reprezintă procedeul de stabilire faptică,
cantitativă şi valorică sau numai valorică a elementelor de activ, datorii şi
capitaluri proprii cu scopul de a compara realitate din teren cu datele din
evidenţa contabilă.
Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată în anul 2008 şi
O.M.F.P. 2861/2009 pentru aprobarea Normelor privind organizarea si
efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii (Publicat in Monitorul Oficial, Partea I nr. 704 din
20/10/2009) prevăd ca entităţile economice, indiferent de modul de
organizare şi tipul proprietăţii, sunt obligaţi să organizeze şi să efectueze
inventarierea generală a elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii
deţinute la începutul activităţii, cel puţin o dată pe an pe parcursul
funcţionării lor, în cazul fuziunii sau încetării activităţii.
Inventarierea mai poate fi efectuată şi în cazuri precum:
 la solicitarea organelor de control, cu prilejul efectuării
controlului sau a altor organe prevăzute de lege;
 ori de câte ori sunt indicii că există lipsuri sau plusuri în
gestiune, care nu pot fi stabilite cert decât prin inventariere;
 ori de câte ori intervine o predare – primire de gestiune;
59
Notă: Prezentul capitol reprezintă o prelucrare şi actualizare dupa lucrarea „Bazele
contabilităţii”, autori: D. Mateş, I. Pereş, C. Pereş, Editura Mirton, Timişoara, 2005 şi
OMFP 2861/2009 – M.Of. Nr. 704/2009.

272
  cu prilejul reorganizării gestiunilor;
 ca urmare a calamităţilor naturale sau a unor cazuri de forţă
majoră;
 în alte cazuri prevăzute de lege.
Obiectivul principal al inventarierii este stabilirea situaţiei reale a
tuturor elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii ale fiecărei
unităţi, precum şi a bunurilor şi valorilor deţinute cu orice titlu,
aparţinând altor persoane juridice sau fizice, în vederea întocmirii
situaţiilor financiare anuale care trebuie să ofere o imagine fidelă a
poziţiei financiare şi a performanţei unităţii pentru respectivul exerciţiu
financiar.
Datorită faptului că între evidenţa scriptică şi realitatea din teren
pot să apară diferenţe cantitative, calitative şi valorice, este necesară
verificarea integrităţii materiale şi financiare a elementelor de activ,
datorii şi capitaluri proprii. Această operaţiune se realizează prin
intermediul procedeului numit inventariere.
Instrumentul de control al gestiunii este inventarul. Inventarierea
este o activitate laborioasă, de mare răspundere în ceea ce priveşte
situaţia trecută, prezentă şi viitoare a entităţilor patrimoniale.

10.2 Funcţiile de bază şi clasificarea inventarierii

Inventarierea constituie un mijloc de control şi verificare asupra

integrităţii patrimoniului, având rolul de urmărire a bunei gospodăriri a
averii entităţii şi consolidare a gestiunii acesteia.
Acest rol este evidenţiat şi prin funcţiile sale principale şi anume:
a) Determinarea situaţiei reale a elementelor de activ, datorii şi
capitaluri proprii.
Obiectivul acesteia este construcţia unui bilanţ care să fie în
concordanţă cu principiul fundamental al contabilităţii „imaginea fidelă”,
şi să permită determinarea unor indicatori semnificativi ai activităţii
economico – financiare.
Se urmăreşte determinarea stocurilor faptice din punct de vedere
cantitativ, iar ulterior exprimarea valorică a acestora cu ajutorul
preţurilor, respectiv tarifelor.
Prin această funcţie se determină diferenţele dintre stocurile
scriptice consemnate în contabilitate şi cele faptice, constatate prin
inventariere.
b) Controlul asupra integrităţii materiale şi financiare a
elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii.

273
 Constă în verificarea periodică, sub aspectul existenţelor reale, a
gestiunilor de valori materiale şi băneşti, la locul de depozitare a
acestora.
Prin această funcţie sunt urmărite:
- modificările cantitative, calitative şi valorice ce au avut loc în
structura elementelor de activ pe parcursul transportului, manipulării,
depozitării, etc.;
- descoperirea unor erori sau omisiuni la înregistrarea în
evidenţele contabile a elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii;
- constatarea unor nereguli în ceea ce priveşte păstrarea,
depozitarea, manipularea, transportul bunurilor;
- descoperirea unor acte de indisciplină (furturi, risipă),
neglijenţe, situaţii extraordinare (calamităţi naturale, etc.) datorită cărora
elementele de activ au suferit modificări faţă de starea lor iniţială
(normală, firească).
Ca activitate complexă, inventarierea poate fi clasificată dup mai
multe criterii:
a) După sfera de cuprindere, inventarierea poate fi: generală şi
parţială.
Inventariere generală. Sunt verificate toate elementele de activ,
datorii şi capitaluri proprii, atât cele care aparţin de drept întreprinderii,
cât şi cele aflate temporar în unitate (închiriate, locaţie, custodie, etc.).
Este impusă prin lege în următoarele cazuri:
- la începutul activităţii;
- cel puţin o dată pe an, de regulă la sfârşitul anului (exerciţiului
financiar);
- în situaţia fuziunii, încetării activităţii ori reorganizării
gestiunilor.
Inventariere parţială. Sunt controlate doar o parte din
elementele de activ, datorii şi capitaluri proprii, referindu-se numai la
anumite categorii de elemente de activ (ex. stocurile de bunuri, etc.) sau
la anumite elemente de activ cu rol important în activitatea unităţii şi cu o
viteză de rotaţie diferită de a celorlalte componente ale gestiunii.
b) După perioada la care se desfăşoară, inventarierea poate fi:
anuală, ocazională, periodică şi inopinată.
Inventariere anuală. Este operaţiunea obligatorie, înaintea
întocmirii situaţiilor financiare anuale.
Inventariere ocazională. Se realizează în cazul predării –
primirii unei gestiuni; la fuzionarea unor unităţi sau la apariţia unor
evenimente extraordinare (ex. calamităţi naturale).

274
 Inventarierea periodică. Are loc la anumite intervale de timp, de
regulă mai mici de un an şi sunt dinainte stabilite (lună, trimestru,
semestru).
Inventarierea inopinată. Se efectuează fără a fi anunţată
anticipată a gestionarului, dar în prezenţa acestuia. Are rolul de a urmării
verificarea corectitudinii acestuia în ceea ce priveşte gestionarea
bunurilor aflate în administrarea sa.
c) După modalitatea de efectuare, inventarierea poate fi60:
 inventariere totală, fiind verificate toate sortimentele ce
formează un element patrimonial sau toate bunurile dintr-o gestiune,
indiferent de natura lor.
 inventarierea prin sondaj, ce cuprinde numai unele
sortimente sau numai unele bunuri dintr-o gestiune.
d) După natura elementelor supuse inventarierii, pot fi
distinse61:
 inventarierea imobilizărilor;
 inventarierea stocurilor şi a producţiei în curs;
 inventarierea creanţelor;
 inventarierea mijloacelor de trezorerie;
 inventarierea capitalurilor proprii;

10.3. Etapele inventarierii

Răspunderea organizării inventarierii revine administratorului,

ordonatorului de credite sau altei persoane care are obligaţia gestionării
elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii. Aceste persoane aprobă
proceduri scrise adaptate la specificul activităţii.
Obligaţia organizării şi efectuării inventarierii activelor,
datoriilor şi capitalurilor proprii revine:
- regiilor autonome;
- societăţilor comerciale;
- instituţiilor publice;
- unităţilor cooperatiste şi altor persoane juridice cu şi fără scop
patrimonial;
- persoanelor fizice care au calitatea de comerciant şi orice
entitate care administrează bunuri şi valori.

60
Ioan Oprean şi colab., Bazele contabilităţii, Editura Intelcredo, Deva, 1998, pag.260.
61
Emil Horomnea şi colab., Bazele contabilităţii, Editura Sedam Libris, Iaşi, 2006, pag.
278.

275
 Activitatea complexă şi laborioasă de inventariere are mai multe
faze sau etape şi anume:
- pregătirea inventarierii;
- inventarierea propriu – zisă;
- stabilirea rezultatului inventarierii;
- valorificarea rezultatelor inventarierii.

10.3.1. Pregătirea inventarierii

Este etapa premergătoare inventarierii propriu – zise. Se referă

la măsurile cu caracter organizatoric şi contabil care trebuie să asigure
desfăşurarea în bune condiţiuni a celorlalte etape care se succed.
Aceste măsuri pot fi împărţite în două categorii:
 măsuri organizatorice;
 lucrări de natură contabilă.
a) Măsurile de natură organizatorică sunt:
- stabilirea elementelor care urmează a se inventaria;
- desemnarea comisiilor, respectiv a subcomisiilor de
inventariere;
- crearea condiţiilor corespunzătoare de lucru pentru comisia
de inventariere;
- luarea de către comisia de inventariere a celor mai eficiente
măsuri pentru efectuarea inventarierii în bune condiţiuni.
Ca măsură organizatorică, de primă importanţă, numirea
comisiilor de inventariere se face de către conducătorul unităţii, prin
decizie scrisă. În comisia de inventariere vor fi numite persoane cu
pregătire corespunzătoare economică, tehnică, etc. care să asigure
efectuarea corectă şi la timp a inventarierii.
Comisia de inventariere trebuie să cuprindă cel puţin două
persoane, din care una este preşedintele comisiei (responsabilul).
Cu ocazia inventarierii patrimoniului unor entităţi cu activitate
complexă, se stabileşte o comisie centrală şi mai multe subcomisii de
inventariere. La entităţile a căror număr de salariaţi este redus
inventarierea poate fi efectuată de către o singură persoană. Inventarierea
se poate efectua atât cu salariaţi proprii cât şi pe bază de contracte de
prestări servicii încheiate cu persoane juridice sau fizice cu pregătire
corespunzătoare. Membrii comisiei de inventariere nu pot fi înlocuiţi
decât în cazuri bine justificate şi numai prin decizie scrisă emisă de cei
care i-au numit.

276
 Din comisia de inventariere nu pot face parte: gestionarii,
contabilii care conduc evidenţa gestiunii şi nici auditorii interni sau
statutari. Prin proceduri interne entităţile pot stabili ca la efectuarea
operaţiilor de inventariere să participe şi contabilii care ţin evidenţa
gestiunii fără a face parte din comisia de inventariere.
Dintre măsurile organizatorice ce vizează asigurarea condiţiilor
corespunzătoare de lucru pentru comisia de inventariere, se
menţionează:
 participarea la inventariere a întregii comisii dar şi a
gestionarului sau al înlocuitorului de drept al acestuia;
 asigurarea personalului necesar pentru manipularea bunurilor
care se inventariază, respectiv pentru sortare, aşezare, cântărire,
măsurare, numărare etc;
 asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate
(calitate, sort, preţ etc.) şi la evaluarea lor, conform reglementărilor
contabile aplicabile, a unor specialişti din entitate sau din afara acesteia,
la solicitarea preşedintelui comisiei de inventariere. Aceste persoane au
obligaţia de a semna listele de inventariere pentru atestarea datelor
înscrise;
 dotarea gestiunii cu aparate cu instrumente adecvate şi în
număr suficient pentru măsurare, cântărire, cu cititoare de coduri de bare
etc., cu mijloace de identificare (cataloage, mostre, sonde etc.), precum şi
cu birotica necesară;
 dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul
şi de sigilare a spaţiilor inventariate;
 asigurarea protecţiei membrilor comisiei de inventariere în
conformitate cu normele de protecţie a muncii;
 asigurarea securităţii uşilor, ferestrelor, porţilor etc. de la
magazine, depozite, gestiuni etc.
Atribuţii importante înaintea începerii inventarierii propriu –
zise, revin şi comisiei de inventariere. Aceasta va lua obligatoriu
următoarele măsuri:
- închiderea şi sigilarea în prezenţa gestionarului, a spaţiilor în
care se găsesc bunurile gestionate de către acesta;
- identificarea tuturor locurilor de depozitare a valorilor
materiale ce urmează a fi inventariate;
- verificarea modului de funcţionare a aparatelor şi sistemelor
de măsurare, respectiv cântărire;
- sistarea operaţiilor de predare – primire a bunurilor pe timpul
inventarierii, iar dacă nu este posibil, aceasta să se facă în prezenţa

277
comisiei, făcându-se menţiunea pe documentul justificativ „primit” sau
„eliberat” în timpul inventarierii;
- să bareze şi să semneze după ultima operaţie de intrare –
ieşire, consemnată în documentele gestiunii (notă recepţie, fişe de
magazie, raport de gestiune, etc.)
- să solicite o declaraţie scrisă gestionarului, din care să
rezulte următoarele:
- gestionează bunuri şi în alte locuri de depozitare;
- în afara bunurilor entităţii respective are în gestiune şi alte
bunuri aparţinând terţilor, primite cu sau fără documente;
- are plusuri sau lipsuri în gestiune, despre a căror cantitate ori
valoare are cunoştinţă;
- are bunuri nerecepţionate sau care trebuie expediate (livrate),
pentru care s-au întocmit documentele aferente; - a primit sau a eliberat
bunuri fără documente legale;
- deţine numerar sau alte hârtii de valoare rezultate din
vânzarea bunurilor aflate în gestiunea sa;
- are documente de primire-eliberare care nu au fost operate în
evidenţa gestiunii sau care nu au fost predate la contabilitate.
b) Lucrările premergătoare de natură contabilă se referă la
înregistrarea la zi, a tuturor operaţiilor economico – financiare,
verificarea exactităţii înregistrărilor în conturi şi stabilirea soldurilor
pentru conturile sintetice şi analitice, în vederea comparării acestora cu
rezultatele inventarierii.

10.3.2. Inventarierea propriu – zisă

În cadrul acestei etape se realizează inventarierea din punct de

vedere practic. Sunt caracteristice acestei faze operaţiunile de constatare,
consemnare în documente şi evaluare a elementelor de activ, datorii şi
capitaluri proprii.
Prin aceste operaţiuni are loc stabilirea concretă, reală şi directă
a existenţei şi mărimii elementelor patrimoniale, prin: cântărire,
măsurare, cubare, numărare, în funcţie de natura elementelor supuse
inventarierii.
Descrierea elementelor inventariate se face în cadrul listelor de
inventariere. În cadrul acestora se consemnează: denumirea, felul, natura,
codul, cantitatea, calitatea, preţul unitar şi valoarea elementelor
inventariate.

278
 Listele de inventariere trebuie întocmite pe locuri de depozitare
şi pe gestionari, pe categorii de bunuri inventariate, în mod distinct
pentru bunurile corespunzătoare calitativ, faţă de cele deteriorate,
neutilizabile sau fără desfacere asigurată.
De asemenea, se trec în liste separate, bunurile aparţinând altor
persoane, dar aflate în unitate cu ocazia inventarierii.
Listele de inventariere se semnează, filă cu filă, atât de către
gestionar, cât şi de către comisia de inventariere.
Evaluarea elementelor inventariate se face la nivelul valorii
actuale, denumită şi valoare de inventar.
În mod concret, evaluarea principalelor categorii de bunuri se
face astfel:
 activele imobilizate, stocurile şi celelalte bunuri
corespunzătoare calitativ, se evaluează la valoarea de intrare, prin care
se înţelege: preţurile la care au fost înregistrate la intrarea în patrimoniu;
 bunurile depreciate se evaluează în funcţie de utilitatea
acestora şi preţul pieţei;
Dacă valoarea de inventar este mai mare decât valoarea din
contabilitate, în listele de inventar se vor înscrie valorile din contabilitate,
iar în situaţia în care valoarea de inventar este mai mică decât valoarea
din contabilitate, în listele de inventar se vor înscrie valorile de inventar;
 creanţele şi datoriile se evaluează la valoarea nominală, în
urma verificării confirmării sau punctajelor reciproce cu furnizorii şi
clienţii, iar cele incerte, la valoarea probabilă de încasat, respectiv de
plată;
 disponibilităţile băneşti din casierei conturi la bănci titlurile
pe termne scurt şi alte valori similare se inventariază conform
procedurilor legale.
Listele de inventariere constituie documente de bază pentru
stabilirea rezultatelor inventarierii, altfel spus, a minusului, respectiv
plusului de inventar.
Pe ultima filă a listei de inventariere, gestionarul trebuie să
menţioneze dacă toate bunurile şi valorile băneşti din gestiune au fost
inventariate şi consemnate în listele de inventariere în prezenţa sa. De
asemenea, acesta menţionează dacă are obiecţii cu privire la modul de
efectuare a inventarierii. În acest caz, comisia de inventariere este
obligată să analizeze obiecţiile, iar concluziile la care a ajuns se vor
menţiona la sfârşitul listelor de inventariere.
Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă de către
preşedintele şi membrii comisiei de inventariere, de către gestionar,

279
precum şi de către specialiştii solicitaţi de către preşedintele comisiei de
inventariere pentru participarea la identificarea bunurilor inventariate.

10.3.3. Stabilirea rezultatelor inventarierii

Este etapa în cadrul căreia rezultatele operaţiunii de inventariere

propriu – zise, se centralizează, grupându-se pe categorii de elemente
patrimoniale (mărfuri, obiecte de inventar, ambalaje, etc.), în vederea
comparării cu situaţia scriptică evidenţiată în contabilitate.
În funcţie de raportul dintre rezultatele inventarierii şi cele
stabilite prin documente contabile, pot rezulta două situaţii distincte, şi
anume:
 plus de inventar, atunci când stocurile faptice determinate
valoric prin inventariere sunt mai mari decât cele scriptice (din
contabilitate) de asemenea valoric. Bunurile constatate ca plusuri în
gestiune se vor evalua la valoarea justă;
 minus de inventar, atunci când stocurile faptice sunt mai
mici decât stocurile scriptice, (exprimate valoric). Administratorii vor lua
măsura imputării lipsurilor în gestiune la valoarea lor de înlocuire.
Valoarea de înlocuire reprezintă costul de achiziţie al unui bun
cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă în gestiune la data
constatării pagubei, şi va cuprinde: preţul de cumpărare practicat pe piaţă,
la care se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de
transport, aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru
punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea în gestiune a bunului
respectiv.
La stabilirea valorii debitului, în cazul în care lipsurile în
gestiune nu sunt considerate infracţiuni, se va avea în vedere posibilitatea
compensării lipsurilor cu eventualele plusuri constatate, dacă sunt
îndeplinite următoarele condiţii:
 să existe riscul de confuzie între costurile aceluiaşi bun
material din cauza asemănării în ceea ce priveşte aspectul exterior;
 diferenţele constatate în plus sau în minus să privească
aceeaşi perioadă de gestiune şi aceeaşi gestiune.
Rezultatele inventarierii sunt consemnate într-un proces verbal
care trebuie să conţină obligatoriu următoarele:
- felul inventarierii;
- elementele inventariate;
- perioada inventariată;
- gestiunile inventariate;

280
 - compensările efectuate;
- bunurile depreciate, depistate la inventariere;
- rezultatul inventarierii;
- concluzii şi propuneri făcute de comisia de inventariere.
Rezultatele inventarierii trebuie înregistrate în evidenţa tehnico-
operativă în termen de 7 zile lucrătoare de la data aprobării procesului
verbal de inventariere de către conducătorul entităţii.

10.3.4. Valorificarea rezultatelor inventarierii

În urma inventarierii pot apare neconcordanţe între evidenţa

scriptică şi cea faptică a elementelor de activ, datorii şi capitaluri proprii
supuse verificării. Concordanţa între datele din contabilitate şi cele
constatate la inventariere, trebuie efectuate înregistrările adecvate prin
care să se pună de acord rezultatele inventarierii cu cele evidenţiate în
contabilitate. Prin această operaţiune are loc valorificarea rezultatelor
inventarierii, datele din contabilitate (scriptice) sunt aduse prin
înregistrări contabile corespunzătoare, la nivelul rezultatelor determinate
prin inventariere.
Lipsurile constatate cu ocazia inventarierii pot avea cauze
obiective (spargeri, scăzăminte în limite normale, etc.) sau cauze
subiective datorate unor neglijenţe sau sustrageri.
În primul caz se consideră că lipsurile sunt neimputabile, acestea
înregistrându-se în contabilitate prin afectarea cheltuielilor perioadei de
gestiune.
În cel de-al doilea caz, lipsurile se consideră imputabile şi ca
atare trebuie recuperate de la cei vinovaţi, la valoarea de înlocuire.
Bunurile constatate lipsă la inventariere se evaluează şi
înregistrează în contabilitate la valoarea contabilă.
Bunurile constatate în plus se evaluază şi se înregistrează în
contabilitate la costul de achiziţie al acestora în funcţie de preţul pieţei de
la data constatării sau de costul de achiziţie al bunurilor similare.
Plusurile constatate la inventariere se înregistrează ca intrări în
gestiunea unităţii, diminuându-se cu valoarea acestora cheltuielile de
exploatare sau financiare ale unităţii patrimoniale.
Pagubele constatate la inventariere imputate persoanelor
vinovate precum şi debitorii de venituri însolvabili se evidenţiază în
conturi analitice distincte pe fiecare debitor.
Scăderea din contabilitate a unor pagube care nu se datorează
culpei unei persoane, la instituţiile publice, se face în baza aprobării

281
ordonatorului de credite cu avizul ordonatorului de credite ierarhic
superior.
Plusul de casă constatat cu ocazia inventarierii numerarului, în
casieriiile instituţiile publice se varsă la bugetul din care este finanţată
instituţia publică.
Prin înregistrarea în contabilitate a plusurilor, respectiv a
minusurilor la inventariere, se asigură corelaţia dintre datele consemnate
în contabilitate şi realitatea constatată prin inventariere, ceea ce permite
construcţia unui bilanţ bazat pe principiul „imaginii fidele a poziţiei
financiare şi a performanţelor întreprinderii”.
Datele consemnate în listele de inventariere şi procesul verbal de
inventariere sunt centralizate şi grupate conform posturilor din bilanţul
contabil, în cadrul documentului obligatoriu numit „Registru inventar”.
Înregistrarea diferenţelor cantitative la inventariere

1) Plusuri cantitative:
a) Imobilizări corporale – se înregistrează ca o intrare de
imobilizări şi o creştere a subvenţiilor pentru investiţii

213 = 475 200000

„ Instalaţii tehnice, mj. de „Subvenţii pentru
trans. animale şi plantaţii” investiţii”

b) Materii prime – se înregistrează ca o intrare de natura

materiilor prime şi o reducere a cheltuielilor aferente

301 = 601 30000

„Materii prime” „Cheltuieli cu materiile
prime”

c) Mărfuri – se înregistrează ca o intrare de mărfuri şi o reducere

a cheltuielilor cu mărfurile şi respectiv o creştere a adaosului comercial
aferent.

371 = % 12000
„Mărfuri” 607 „Cheltuieli cu mărfurile” 10000
378 „Diferenţe de preţ la 2000
mărfuri”

282
 d) Produse finite – se înregistrează ca o creştere a stocurilor de
produse finite, concomitent cu creşterea veniturilor potenţiale (variaţia
stocurilor).

345 = 711 40000

„Produse finite” „Venituri aferente
costurilor stocurilor de
produse”

e) Plusul constatat la casierie determină înregistrarea creşterii

numerarului şi a veniturilor.

531 = 758 1000

„Casa” „Alte venituri din exploatare”

2) Lipsurile (minusurile) cantitative pot fi imputabile şi

neimputabile.
2.1. Lipsurile neimputabile se înregistrează ca o ieşire de
utilităţi (bunuri), concomitent cu creşterea cheltuielilor exerciţiului
financiar.
a) Imobilizări corporale
- amortizate complet:

281 = 213 7000

„Amortizarea imob. corporale” „Instalaţii tehnice,
mijloace de transport,
animale şi plantaţii”

- amortizate parţial:

% = 213 20000
281 „Instalaţii tehnice, 12000
„Amortizarea imob. mijloace de transport,
corporale” (cu valoarea animale şi plantaţii”
amortizării)
6583 8000
„Cheltuieli privind activele
cedate şi alte operaţii de
capital”(cu valoarea
neamortizată)

283
 - neamortizate:

6583 = 213 20000

„Cheltuieli privind activele „Instalaţii tehnice,
cedate şi alte operaţii de mijloace de transport,
capital”(cu valoarea animale şi plantaţii”
neamortizată)

b) Materii prime

601 = 301 „Materii prime” 5000

„Cheltuieli cu materiile
prime”

c) Mărfuri

% = 371 „Mărfuri” 7000

607 „Cheltuieli cu 6000
mărfurile”
378 „Diferenţe de preţ la 1000
mărfuri”

d) Produse finite

711 = 345 „Produse finite” 4000

„Venituri aferente costurilor
stocurilor de produse”

2.2. Lipsurile imputabile se recuperează de la cei vinovaţi,

imputarea se face la valoarea actuală (de înlocuire) existentă la data
producerii sau constatării pagubei.
Ex: Înregistrarea lipsurilor imputabile la elementul materii
prime:
- includerea pe cheltuieli a valorii contabile pentru
scăderea din gestiune a stocurilor de materii prime (ca şi în
cazul 2.1.).
601 = 301 „Materii prime” 1000
„Cheltuieli cu materiile

284
 prime”

- imputarea lipsurilor

428 = % 1240
„Alte datorii sau creanţe în 758 „Alte venituri din 1000
legătură cu personalul” exploatare”
4427 „TVA colectată” 240

Dacă persoanele sunt din afara întreprinderii, se utilizează contul

461 „Debitori diverşi”.

Studiu de caz :
La sfârşitul lunii decembrie anul N SC „Mobilier” SRL prezintă
în urma inventarierii generale următoarea situaţie, conform listelor de
inventariere:
a) La gestiunea de materii prime s-au constatat următoarele
diferenţe:

Contul 301
U/M S. S. P/u Cantit Cantit Valoare Valoare
faptic scriptic plus minus plus minus
Pal mp 60 62 125 - 2 250
laminat
Balamale Buc 63 60 10 3 - 30 -

Broasca Buc 67 65 15 - 2 - 30
dulap

b) La gestiunea de obiecte de inventar s-au constatat următoarele

diferenţe:

Contul 303
U/M Stoc Stoc Preţ Cantit. Cantit. Valoare Valoare
faptic scriptic unitar plus minus plus minus
(RON)
Telefo Buc 3 4 110 - 1 - 110
n
Fax Buc 3 2 150 - 60 -

285
 c) La gestiunea de produse finite s-au constatat următoarele
diferenţe:

Contul 345
U/ S. S. P/u Cantit Cantit Valoar Valoar
M fapti scripti . . e e
c c plus minus plus minus
Pat Buc 19 21 45 - 2 - 900
dublu 0
Pat Buc 6 7 30 1 - 300 -
simpl 0
u

Datele consemnate în listele de inventariere vor centralizate şi

grupate conform posturilor din bilanţul contabil, în cadrul documentului
obligatoriu numit „Registru inventar” întocmit la data de 31.12. N:

REGISTRU INVENTAR
LA DATA DE 31.12.N

Cont Denumire Valoare Valoare de Diferenţe Explicaţie

contabilă inventar
Materii Lipsă la
301 prime 9.075 8.965 -110 inventar
Obiecte de Lipsă la
303 inventar 740 690 -50 inventar
Produse Lipsă la
345 finite 10.350 9.750 -600 inventar

În „Registru inventar” vor fi trecute toate posturile bilanţiere,

cele de activ, datorii şi capitaluri proprii cu diferenţele constatate în
listele de inventariere. În cazul exemplului de mai sus au fost trecute doar
elementele amintite în enunţ.
Diferenţele dintre valoarea contabilă şi valoarea de inventar se
înregistrează în contabilitate conform înregistrărilor contabile specifice
fiecărei situaţii în parte.

286
 Unitatea
Magazia
LISTĂ DE INVENTARIERE*** Gestiunea
Loc de depozitare
Pagina
…1…….
Data 31.12.N
Nr. Denumirea Codul U/M CANTITĂŢI PREŢ VALOAREA CONTABILĂ Valoarea DEPRECIEREA
crt. bunurilor sau nr. UNITAR Valoarea Diferenţe de Valoarea Motivul
inventariate de Stocuri Diferenţe Plus Minus inventar (cod)
inventar Faptice Scriptice Plus Minus
1 Pal laminat 11 mp 60 62 - 2 125 7.500 - 120 7.380
2 Balamale 23 buc 63 60 3 - 10 600 30 630
3 Broasca 28 buc 67 65 - 2 15 975 - 20 955
dulap

Numele şi Comisia de inventariere Gestionar (Responsabil imobilizări corporale) Contabilitate

prenumele
Semnătura
Figura 10.1.
Lista de inventariere
***pentru exemplificare s-au trecut in lista de inventariere doar elementele de materii prime

287
 Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Definiţi inventarierea.
2. Prezentaţi funcţiile inventarierii.
3. Prezentaţi tipurile de inventariere clasificate după sfera de
cuprindere:
4. Care sunt etapele inventarierii?
5. Prezentaţi etapa de valorificare a rezultatelor inventarierii.
6. Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii reprezintă:
a) ansamblul operaţiunilor prin care se constată existenţa
tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric sau numai valoric, după
caz, la data la care aceasta se efectuează;
b) un procedeu specific contabilităţii;
c) ansamblul operaţiunilor prin care se constată existenţa
scriptică şi nu faptică a tuturor elementelor respective, cantitativ-valoric
sau numai valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează;
d) o metodă specifică contabilităţii.
7. Inventarierea poate fi efectuată în cazuri precum:
a) la solicitarea organelor de control, cu prilejul efectuării
controlului sau a altor organe prevăzute de lege;
b) ori de câte ori nu sunt indicii că există lipsuri sau plusuri
în gestiune, care nu pot fi stabilite cert decât prin inventariere;
c) ori de câte ori nu intervine o predare – primire de gestiune;
d) cu prilejul sărbătorilor legale;
8. După perioada la care se desfăşoară, inventarierea nu poate fi:
a) Inventariere anuală;
b) Inventariere ocazională;
c) Inventariere periodică;
d) Inventariere parţială.
9. Nu intră în etapele inventarierii următoarele activităţi:
a) pregătirea inventarierii;
b) inventarierea propriu – zisă;
c) stabilirea rezultatului fiscal al inventarierii;
d) valorificarea rezultatelor inventarierii.
10. Rezultatele inventarierii sunt consemnate într-un proces
verbal care trebuie să conţină obligatoriu următoarele (a se bifa răspunsul
greşit):
a) felul inventarierii, elementele inventariate;
b) perioada inventariată, gestiunile inventariate;
288
 c) compensările efectuate, bunurile depreciate, depistate la
inventariere, rezultatul inventarierii;
d) concluzii şi propuneri făcute de comisia de inventariere şi
organele de control abilitate în acest sens.
11. Se constată la inventariere un plus de materii prime în valoare
de 5.000 u.m.n. Înregistraţi în contabilitate.
12. La inventarierea de la sfârşitul anului se constată un minus de
materiale consumabile de 2.000 u.m.n. Înregistraţi în contabilitate.
13. Înregistraţi un utilaj cu valoarea de 15. 000 u.m.n. constatat în
plus la inventariere. Înregistraţi în contabilitate.
14. Se constată lipsă la inventar un utilaj amortizat parţial.
Valoarea de intrare 20.000 u.m.n.. Amortizare înregistrată 7.000 u.m.n.
15. Se contată în urma inventarierii un plus de inventar de 3.000
u.m.n. la produsele finite. Înregistraţi în contabilitate.

289
 CAPITOLUL 11

TEHNICI DE PROCESARE, FORME DE

ÎNREGISTRARE A DATELOR ȘI METODE
DE EVIDENŢĂ A BUNURILOR ÎN CADRUL
GESTIUNILOR ENTITĂŢILOR

11.1. Delimitări privind procesarea datelor în cadrul

ciclului contabil.

Prelucrarea datelor din cadrul evidenței economice, în vederea

prezentării ca informații utile în procesul de luare a deciziilor presupune
parcurgerea mai multor etape ce formează ciclul contabil. Procedura de
prelucrare a datelor vizează înregistrarea acestora în cadrul evidenței
cronologice şi sistematice respectiv a conturilor sintetice și analitice.
Evidenţa cronologică presupune respectarea succesiunii
înregistrărilor în contabilitate după data de întocmire (zi, luna, an) sau de
intrare în gestiunea entității, pe baza documentelor justificative și
contabile aferente.
Evidența sistematică presupune gruparea operațiunilor econimico-
financiare după criterii judicios elaborate, care să permită utilizerea
metodelor de evidență și a conturilor sintetice si analitice în funcție de
natura (conținutul economic) fenomenelor economice consemnate în
documente legale.
Exemplu: În cazul materilor prime evidența sistematică se asigură
prin folosirea inventarului permanent ori a inventarului intermitent și a
contului sintetic 301 “Materii prime”, iar evidența analitică prin
intermediul metodelor: cantitativ-valorică, operativ-contabilă și global-
valorică și a conturilor analitice (Tablă, Faina, Zahăr etc.)
În general procesarea (prelucrarea) datelor în cadrul ciclului
contabil se realizeză prin parcurgerea urmatoarelor etape:
- Întocmirea documentelor justificative pentru fenomenele
economice, evenimentele și tranzacțiile ce s-au produs (facturi, chitanțe,
bonuri de consum etc);

290
 - Sistematizarea documentelor pe categorii de operațiuni
(cumpărari, vânzări, încasări, plăți, consumuri, salarii etc.) cumularea,
centralizarea și ordonarea cronologică;
- Verificarea documentelor sub aspectul: formei, calculelor și de
fond;
- Analiza contabilă a informațiilor din documente și întocmirea
articolelor contabile (Notelor de contabilitate);
- Înregistrarea cronologică și sistematică a operațiunilor în cadrul
registrelor de contabilitate (Registru Jurnal pentru înregistrarea
cronologică și Cartea mare pentru înregistrarea sistematică);
- Verificarea, centralizarea si controlul înregistrărilor generate de
principiul dublei înregistrari (Conturi corespondente), prin elaborarea
balanței de verificare;
- Confruntarea datelor consemnate în documente cu realitatea
(din teren) constatată faptic prin inventariere;
- Elaborarea situațiilor financiare anuale: bilanț, cont de profit
sau pierderi, note explicative, situația modificărilor capitalului propriu,
situația fluxurilor de numerar, care trebuie să ofere o imagine fidelă a
activității entității în decursul exercițiului financiar;
- Auditarea și certificarea situațiilor financiare anuale(atunci când
este cazul)de catre persoane fizice sau juridice autirizate (auditiri
finaciari);
- Aprobarea situațiilor financiare de către Adunarea Generală a
Acționarilor;
- Depunerea situațiilor finaciare anuale la unitațile teritoriale ale
Ministerului de Finanțe în termenul legal.
Procesarea datelor în cadrul ciclului contabil este influențată de
forma de contabilitate adoptată, registrele utilizate și tehnicile folosite.
Forma de contabilitate exprima modul de înregistrare și
prelucrare a datelor dupa reguli bine stabilite cu ajutorul registrelor de
contabilitate.
Registrele contabile sunt reprezentate prin formulare obligatorii
de o forma specială, organizate și ordonate astfel încât să permită în orice
moment identificarea și controlul operațiunilor contabile efectuate.
Tehnicile contabile evidențiază procedeele și instrumentele
folosite pentru prelucrarea datelor prin înregistrări cronologice și
sistematice, respectiv sintetice și analitice.
În cadrul tehnicilor contabile prelucrarea datelor poate fi62:
succesivă, paralelă și combinată sau integrată.
62
M. Epuran, Teorie Contabilității, Editura economică, București, 2004, pag. 423.
291
 Prelucrarea succesivă presupune înșiruirea de date (unele după
altele) astfel încât orice evidență constituie surse de informații pentru
celelalte. Astfel documentele înregistrate cronologic se constituie ca
sursă de informații pentru evidența sistematică, iar evidența analitică ca
sursă pentru evidența sintetică.
Prelucrarea paralelă, constă în înregistrarea simultană sau
concomitentă a datelor culese din documentele justificative în: evidența
cronologică, sistematică, sintetică și analitică.
Prelucrarea integrală se realizează prin combinarea evidențelor
contabile astfel:
- evidența cronologică cu evidența sistematică;
- evidența sintetică cu evidența evidența analitică;
- evidența cronologică cu evidența sintetică;
- evidența sistemtică cu evidența sintetică;
- evidența cronologică cu evidența analitică;
- evidența sistematică cu evidența analitică;
- evidența cronologică, sistematică, sintetică și analitică.
Fluxurile de procesare a datelor în cadrul tehnicilor de prelucrare
formează conținutul formei de contabilitate, iar formularele utilizate
instrumentele de lucru în cadrul acestora.

11.2. Formele de înregistrare a operațiunilor

economico-financiare în contabilitate.

Formele de contabilitate din cadrul ciclului contabil de prelucrare

a datelor, presupun combinarea și coordonarea documentelor financiar-
contabile cu procedeele metodei contabilităţii în scopul realizării
obiectului de studiu al acesteia, în sensul măsurării, evaluării, cunoașterii
gestiunii și controlului activelor, datoriilor și capitalurilor proprii precum
și a rezultatelor obținute de entități din activitatea desfășurată.
Contabilitatea trebuie să asigure: înregistrarea cronologică și
sistematică, prelucrarea, publicarea si păstrarea informațiilor cu privire la
poziția financiară, performanța financiară, fluxurile de numerar și
evoluția capitalurilor proprii, utile managementului intern, investitorilor,
creditorilor, instituțiilor statului și altor utilizatori prezenți și potențiali.
Pentru satisfacerea cerințelor de informare, contabilitatea utilizează un
sistem de registre, formulare și documente contabile corelate între ele, ce
constituie formele de contabilitate.

292
 Putem defini forma de contabilitate ca reprezentând ansamblul
documentelor, registrelor și formularelor care servesc pentru înregistrarea
cronologică și sistematică a operațiunilor economico-financiare în
conformitate cu principiul partidei duble.
Reglementările în vigoare63 prevăd ca principale forme de
înregistrare în contabilitate a operațiunilor economico-financiare pentru
entitățile care conduc contabilitatea în partidă dublă, următoarele: forma
pe jurnale, forma combinată maestru-șah și forma combinată maestru-
șah cu jurnale.

11.2.1. Forma de înregistrare în contabilitate pe

jurnale.

Are la bază tehnica de prelucrare succesivă a datelor prin

înregistrarea cronologică și sistematică a operațiunilor economico-
financiare în cadrul unor formulare speciale denumite jurnale.
Principalele documente financiar-contabile utilizate sunt:
 Registrul-jurnal;
 Registrul-inventar;
 Cartea-mare;
 Jurnale auxiliare;
 Balanța de verificare.
Registrul-jurnal se utilizează pentru înregistrare cronologică a
tuturor operațiunilor economico-financiare consemnate în documentele
justificative. Pentru operațiunile care nu au la bază documente
justificative ci doar note de calcul sau situații ori note justificative se
întocmește „Nota de contabilitate” care se înregistrează în mod
cronologic în Registrul jurnal.
Registrul-inventar se întocmește de regulă la sfârșitul anului pe
baza listelor de inventar prin gruparea datelor conform posturilor din
bilanțul contabil.
Jurnalele auxiliare se întocmesc pe feluri de operațiuni, cum
sunt:
- Jurnal privind operațiunile de casă și bancă;
- Jurnal privind decontările cu furnizorii;
- Situația încasării-achitării facturilor;
- Jurnal privind consumurile și alte ieșiri de stocuri;
63
OMF 3512/ 2008, privind documentele financiar-contabile, Monitorul Oficial nr. 870
bis /2008.
293
 - Jurnal privind salariile și contribuția pentru asigurări
sociale, protecția socială a șomerilor și asigurările de sănătate;
- Jurnal privind operațiuni diverse.
Lunar sau la o altă perioadă prevazută de lege în fiecare jurnal
auxiliar se stabilesc totalul sumelor debitoare sau creditoare, înregistrate
în cursul perioadei, totaluri care se înscriu în Registrul-jurnal.
Contabilitatea analitică se ține fie direct cu ajutorul jurnalelor
(pentru unele conturi), fie cu ajutorul altor formulare tipizate comune sau
specifice folosite în acest scop cum ar fi:
- fișa de cont analitic pentru valori materiale;
- fișa de cont pentru operațiuni diverse, etc.
De regulă jurnalele se deschid pentru Creditul Conturilor
individuale sau centralizate (pentru conturi cu același conținut), iar pentru
unele conturi se întocmește și situația privind operațiunile de debit.
Înregistrările în jurnale se fac cronologic în tot cursul perioadei
(lunii) sau numai la sfârșitul acesteia fie direct pe baza documentelor
justificative fie pe baza documentelor centralizatore pentru operațiunile
aferente perioadei (lunii) respective, consemnate în mod cronologic.
Cartea-mare, este documentul de sistematizare contabilă care
cuprinde toate conturile sintetice ce reflectă existența și mișcarea
elementelor de natura activelor, datoriilor capitalurilor proprii servind la
stabilirea rulajelor lunare și a soldurilor conturilor, în funcție de care se
întocmește balanța de verificare.
Tehnica întocmirii Registrului Cartea-mare presupune:
 preluarea rulajului creditor din jurnalul conturilor;
 stabilirea rulajului debitor prin totalizarea sumelor preluate
din coloanele de conturi corespondente ale jurnalelor;
 stabilirea soldului debitor sau creditor al fiecărui cont în
funcție de:
 rulajele debitoare sau creditoare ale conturilor;
 soldurile inițiale de la începutul anului, care sunt
înscrise pe rânduri distincte.
Balanța de verificare se întocmește pe baza informațiilor din
Cartea-mare, fiind documentul utilizat pentru verificarea corectitudinii
înregistrărilor efectuate cu ajutorul conturilor și controlul concordanței
dintre contabilitatea sintetică și analitică. Este principalul document
centralizator al tuturor conturilor utilizate pentru reflectarea operațiunulor
economico-financiare care stă la baza întocmirii situațiilor financiare
anuale și a altor raportări contabile. Se întocmește cel puțin anual, la
închiderea exercițiului financiar sau la termenele de întocmire a
294
raportărilor contabile, precum şi la alte perioade prevăzute de actele
normative în vigoare și ori de câte ori se consideră necesar.
Entitățile mici care desfășoară un volum mic de operațiuni
utilizează forma pe jurnale clasică sau pe jurnal unic, prelucrarea datelor
fiind succesivă cu ajutorul registrelor contabile obligatorii: Jurnal,
Cartea-mare și Inventar. Celelalte entități folosesc varianta evoluată sau
pe jurnale multiple.
Pentru evidența analitică se folosesc fișele de cont analitice, iar
pentru evidența sintetică se pot utiliza fișele de cont pentru operațiuni
diverse.
Schematic forma de înregistrare în contabilitate pe jurnale poate fi
preznentată astfel.

Figura 11.1.

295
 Modelele documentelor utilizate în cadrul formei de înregistrare
în contabilitate pe jurnale sunt prezentate în continuare:

Figura 11.2.

Figura 11.3.

296
Figura 11.4.

Figura 11.5.

Figura 11.6.

297
Figura 11.7.

Figura 11.8.

Figura 11.9.

298
 11.2.2. Forma de contabilitate Maestru-şah.

Prezintă ca trăsătură esențială dezvoltarea pe conturi

corespondente atât a rulajului debitor cât și a celui creditor al conturilor
sintetice. Pentru fiecare cont sintetic se deschid câte două fișe de cont
sintetic, una pentru debit și alta pentru credit, sau atunci când volumul
activității este redus o singură fișă pe o parte rulajele debitoare, iar pe
cealaltă parte cele creditoare.
Forma de contabilitate maestru-șah are la bază:
- Documente justificative primare: facturi, notă de recepție,
ordine de plată, chitanțe, bonuri fiscale, etc;
- Documente centralizatoare sau cumulative pentru operațiuni de
același fel;
- Note de contabilitate;
- Registrul jurnal;
- Registrul Cartea-mare (șah);
- Registrul inventar;
- Balanța de verificare.
Notele de contabilitate se întocmesc pe baza documentelor
primare sau cumulative (centralizatoare) și cuprind: numărul de ordine,
data, explicația operațiunii consemnate, conturile corespondente și
sumele sau valoarea aferentă.
În anumite situații notele de contabilitate se pot înlocui cu
formulele contabile care se consemnează direct pe documentele
justificative aferente operațiunilor.
Registrul jurnal se utilizează pentru înregistrarea cronologică a
tuturor operațiunilor consemnate în documentele justificative aferente, fie
prin formula contabilă (direct pe document) fie pe baza notei de
contabilitate. În cadrul registrului jurnal fiecărui document justificativ
sau notă de contabilitate i se atribuie un număr de înregistrare în ordine
cronologică.
În vederea înregistrării în Registrul jurnal documentele
justificative sunt supuse: sortării pe feluri de operațiuni, verificării,
evaluării, contării (stabilirii conturilor corespondente). Dacă pentru
același fel de operațiuni există mai multe documente justificative acestea
se totalizează cu ajutorul documentelor cumulative, întocmite fie pentru
debitul fie pentru creditul contului care reflectă asemenea operațiuni.
Sumele înscrise în registrul jurnal se totalizează lunar iar totalul sumelor
debitoare respectiv creditoare trebuie să fie egale cu totalul rulajelor
debitoare și creditoare din balanța de verificare.
299
 Cartea-mare (șah) este documentul de sistematizare a
înregistrărilor contabile în conturi sintetice. În continuare înregistrările în
Cartea-mare (șah) se fac pe baza documentelor justificative, a
documentelor cumulative și a notelor de contabilitate, cronologic, zilnic,
lunar sau ori de câte ori este nevoie. Aceasta cuprinde:
- denumirea contului;
- numărul din registrul jurnal;
- data operațiunii;
- sume;
- conturi corespondente;
- simbol cont;
- debit/credit.
La sfârșitul lunii pentru fiecare cont sintetic din Cartea-mare (șah)
se stabilesc totalurile rulajului contului debitor sau creditor și ale
conturilor corespondente. Totalul sumelor conturilor corespondente
trebuie să fie egale cu rulajul debitor sau creditor al contului respectiv.
Contabilitatea analitică se ține cu ajutorul formularelor: fișă de
cont pentru operațiuni diverse, fișe de cont analitice pentru valori
materiale sau a altor formulare specifice.

300
 Schematic forma de contabilitate maestru-șah poate fi prezentată
astfel:

Figura 11.10.

301
 Modelele documentelor utilizate în cadrul formei de contabilitate
maestru-șah sunt prezentate în continuare:

Figura 11.11.

Figura 11.12.

Figura 11.13.

302
 Figura 11.14.

Figura 11.15.
Balanța de verificare se întocmește pe baza totalurilor preluate
din Cartea-mare (șah), respectiv fișele deschise pentru fiecare cont
sintetic. Pentru verificarea înregistrărilor se întocmesc balanțe analitice.
La instituțiile publice balanțele sintetice se întocmesc lunar, iar cele
analitice cel târziu trimestrial.
Persoanele juridice fără scop patrimonial și instituțiile publice pot
folosi forma „Maestru-șah simplificat”. Evidența (contabilitatea) sintetică
se conduce cu ajutorul fișelor. Fișele de cont pentru operațiuni diverse
deschise pentru fiecare cont sintetic în Cartea-mare, iar evidența analitică

303
cu ajutorul fișelor de cont analitice pentru valori materiale și a altor
formulare specifice, adecvate obiectivelor urmărite.

11.2.3. Forma de înregistrare contabilă Combinată

Maestru-șah cu Jurnale

Practica contabilă necesită în anumite situații combinarea celor

doua forme de contabilitate reprezentative: pe Jurnale și Maestru-șah.
Forma combinată a celor două, are la bază formularele utilizate în
cadrul formei Maestru-șah: Registrul-jurnal, Regustrul-inventar, Cartea-
mare (șah), Balanța de verificare, la care se adaugă Jurnalele auxiliare
specifice formei de înregistrare pe jurnale. Evidența cronologică şi
sistematică se asigură cu ajutorul Registrului Cartea-mare (șah).
Principiul de lucru al metodei constă în înscrierea în Registru
Cartea-mare (șah) pentru fiecare cont sintetic, totalurile lunare stabilite în
jurnal atât în coloana destinată rulajelor debitoare cât și creditoare cât și
în coloanele conturilor corespondente.

11.2.4. Forma informatică de contabilitate.

11.2.4.1. Conținut și responsabilități.

Persoanele juridice și fizice autorizate, care desfășoară activități

producătoare de venituri și utilizează sisteme informatice de prelucrare
automată a datelor au obligația sa asigure prelucrarea datelor înregistrate
în contabilitate în conformitate cu reglementarile contabile aplicabile,
gestiunea controlul și pastrarea acestora pe suporturi tehnice, timp de 10
ani.64
Forma informatică de contabilitate presupune adaptarea formelor
de contabilitate (”pe Jurnale”, „Maestru-șah”, „Combinată”, etc.) la
cerințele impuse de utilizarea calculatorului. Folosirea programelor
informatice presupune o prelucrare integrată. Operațiunile economice
din documentele justificative se introduc o singură dată, iar prin
prelucrarea datelor sunt generate in Registrul-jurnal (evidența
cronologică), Registrul Cartea-mare (evidența sistematică), fișele de cont

64
Legea contabiltății nr. 82/1991-modificată prin Ordonanța 37/2011, Cap. III, Art. 23;
304
sintetice și analitice, Balanțele de verificare analitice și sintetice și
situațiile financiare generale.65
Elaborarea de programe informatice se face de către specialiști
deținători de licențe în domeniu. În contractele de livrare a programelor
informatice trebuie prevăzute clauze privind66:
- întreținerea și adaptarea produselor livrate la cerințele
legislației în vigoare;
- eliminarea posibilităților de modificare a procedutilor de
preluare automată a datelor de către utilizatori;
- responsabilități și răspunderi cu privire la: exactitatea
prelucrării respectiv la realitatea și exactitatea datelor transmise pentru
prelucrare;
- gestionarea pachetelor de produse-program;
- asigurarea protecției produselor-program împotriva acesului
neautorizat;
- respectarea confidențialității datelor din sistemul informatic;
- stabilirea tipului de suport pentru pastrarea datelor de intrare,
intermediare sau de ieșire;
- soluționarea eventualelor erori care pot să apară în funcționarea
sistemului informatic;
- verificarea completă sau prin sondaj, inclusiv prin teste de
control, a modului de funcționare a procedurilor de prelucrare prevăzute
de sistemul informatic, care trebuie să fie în concordanța strictă cu
prevederile actelor normative care le reglementează.
Pe perioada contractelor de livrare a programelor informatice se
va organiza o gestiune a versiunilor, modificărilor, corecturilor și
schimbărilor de sistem informatic produse-program și sistem de calcul.
În situația în care entitatea a schimbat în cursul perioadei sistemul
de calcul, respectiv de prelucrare a datelor, trebuie să se efectueze o
reconciliere între datele arhivate și versiunile noi ale produselor-program
și ale echipamentelor de calcul, astfel încăt acestea să fie mereu
actualizate.
Conducerile entităților au obligația de a stabili prin regulamente
interne responsabilitațile ce revin personalului propriu cu privire la
utilizarea sistemului informatic de prelucrare automată a datelor.

65
L. Caciuc, O. Megan, C. Imbrescu-Bazele teoretice ale contabilității, Editura Mirton,
2006, pag. 248.
66
Ordinul M.F.P. 3512/2008, privind documentele financiar contabile, Monitorul
Oficial Nr. 870 bis/2008.
305
 11.2.4.2 Criterii minimale privind programele informatice,
întocmirea, editarea și arhivarea electronică a documentelor
financiar-contabile

În conformitate cu reglementările în vigoare 67, sistemele

informatice de prelucrare automată a datelor în domeniul financiar-
contabil, trebuie să răspundă urmatoarelor criterii considerate
minimale68:
 să asigure concordanță strictă a rezultatului prelucrărilor
informatice cu prevederile actelor normative care le
reglementează, și tipul de suport care asigură prelucrarea datelor
în condiții de siguranță;
 fiecare dată înregistrată în contabilitate trebuie să se regăsescă în
conținutul unui document la care să poată avea acces atât
beneficiarii cât și organele de control;
 să asigure listele operațiunilor efectuate în contabilitate pe bază
de documente justificative, care să fie numerotate în ordine
cronologică, interzicându-se inserări, intercalări precum și orice
eliminări sau adăugiri ulterioare;
 să asigure reluarea automată în calcul a soldurilor conturilor
obținute anterior precum și conservarea datelor pe o perioadă de
timp care să respecte prevederile în vigoare:
- 50 de ani statele de salarii;
- 10 ani registrele, documentele justificative și contabile;
- 5 ani unele documente daca necesitățile proprii ale
entităților nu impun păstrarea pe o perioadă de timp mai mare (ex.fișa de
magazie, nota de recepție, bonul de consum, chitanța, liste de
inventariere, extrasul de cont, fișa de cont pentru operațiuni diverse, etc)
- o perioadă mai mare de 10 ani, documentele financiar-
contabile care atestă proveniența unor bunuri cu durată de viață mai mare
de 10 ani, respectiv pe perioada de utilizare a bunurilor;
 să precizeze procedurile și suportul magnetic extern de arhivare
a produselor-program, a datelor introduse, a situațiilor financiare
sau altor documente cu posibilitatea de reintegrare în sistem a
datelor arhivate;
 să nu permită inserări, modificări sau eliminări de date pentru o
perioadă inchisă;
67
Legea contabilității Nr. 82/1991 actualizată și O.M.F.P. 3512/2008 – privind
documentele financiar-contabile.
68
Criteriile minimale sunt în conformitate cu Ordinul M.F.P. Nr. 3512/2008.
306
  să asigure următoarele elemente constitutive ale înregistrărilor
contabile:
- data efectuării înregisrării contabile a operațiunii;
- jurnalul de origine în care se regăsesc înregistrările
contabile;
- numărul documentului justificativ sau contabil atribuit de
emitent.
 să asigure confidențialitatea și protecția informațiilor și a
programelor prin:
- parole;
- cod de identificare pentru accesul la informații;
- copii de siguranță pentru programe și informații;
 să asigue liste clare, inteligibile și complete care să conțină
următoarele elemente de identificare, în antet sau pe fiecare
pagină dupa caz:
-tipul documentului, sau al sitiației;
-denumirea entității;
-perioada la care se referă informația;
-datarea listărilor;
-paginarea cronologică;
-procesarea programului informatic și a versiunii utilizate;
 să asigure listarea ansamblului de situații și documente de
sinteză necesare conducerii operative a unitații;
 să asigure respectarea conținutului de informații prevăzut pentru
formulare;
 să permită în orice moment reconstituirea conținutului
conturilor, listelor și informațiilor supuse verificării, toate
soldurile conturilor trebuie să fie rezultatul unei liste de
înregistrări și al unui sold anterior al acelui cont, fiecare
înregistrare trebuie să aibă la bază elemente de identificare a
datelor supuse prelucrării;
 să nu permită:
- deschiderea a doua conturi cu același simbol;
- modificarea simbolului de cont în cazul în care au fost
înregistrate date în acel cont;
- suprimarea unui cont în cursul exercițiului curent sau
aferent exercițiului financiar precedent dacă acesta conține înregistrări
sau sold;
- editarea a două sau mai multor documente de același tip
cu același număr și conținut diferit de informații.
307
  să permită suprimarea unui cont care nu are înregistrări pe
parcursul a cel puțin 2 ani (exercițiul financiar) în mod automat
sau normal;
 să prevadă în documentația produsului informatic modul de
organizare și tipul sistemului de prelucrare: monopost sau
multipost, monosocietate sau multisocietate, rețea de
calculatoare, postabilitatea fișierelor de date;
 să precizeze tipul de organizare pentru culegerea datelor:
prelucrări pe loturi cu control ulterior, prelucrări în timp real cu
efectuarea controlului imediat, combinarea celor două tipuri;
 să permită culegerea unui numar nelimitat de înregistrări pentru
operațiunile contabile;
 să posede documentația tehnică de utilizare a programelor
informatice necesare exploatării optime a acestora;
 să respecte reglementările în vigoare cu privire la securitatea
datelor și fiabilitatea sistemului informatic.
Utilizatorii programelor informatice trebuie să se asigure de
perenitatea documentașiei, a diferitelor versiuni ale produsului program,
să organizeze arhivarea datelor, programelor sau produselor de prelucrare
astfel încât informațiile să poată fi reprocesate și să dețină la sediul său
permanent pe perioada neprescrisă, manualul de utilizare complet și
actualizat al fiecărui produs-program utilizat.
La întocmirea, editarea și arhivarea electronică a documentelor
finaciar-contabile trebuie respectate următoarele condiții minimale:
- trebuie să existe posibilitatea reconstituirii în orice moment a
conținutului documentelor;
- documentele care se arhivează pe suport WORM (Write, Once
Read Mony) trebuie să fie semnate de persoana care le întocmește prin
semnătură electronică conform (Legii nr 455/2011, privind semnătura
electronică);
- planul de securitate a sistemului informatic trebuie să asigure
confidențialitatea, intergritatea comunicațiilor, nonrepudierea
tranzacțiilor, integritatea datelor, restricționarea, detectarea și
monitorizarea accesului în sistem, restaurarea informațiilor în cazul
calamității naturale sau evenimente imprevizibile.
Întocmirea, editarea și arhivarea electronică a documentelor
financiar-contabile, trebuie astfel realizate încât să asigure listarea tuturor
documentelor financiar-contabile solicitate de organele de control și de
persoanele responsabile de administrarea entităților cu care s-au încheiat
contractele de livrare a programelor informatice.
308
 În cazul completării documentelor prin utilizarea sistemelor
informatice de prelucrare automată a datelor corecturile sunt admise
numai înainte de prelucrarea acestora, menționându-se data rectificării și
semnătura celui care a făcut modificarea.
Documentele prezentate în listele de erori, anulări sau completări
trebuie să fie semnate de persoane împuternicite de conducerea entității.

11.3. Reguli privind prelucrarea documentelor

justificative și conducerea contabilității către terți.

În conformitate cu Legea Contabilității nr. 82/1991 (modificată

prin Ordonanța de Urgență nr. 37/2011), contabilitatea poate fi organizată
și condusă astfel:
 în compartimente distincte conduse de directorul
economic, contabilul șef sau o altă persoană împuternicită să
îndeplinească această funcție;
 pe bază de contracte de prestări servicii în domeniul
contabilității, încheiate cu persoane fizice sau juridice autorizate, membre
ale CECCAR.
 pe bază de contracte/convenții civile încheiate potrivit
„codului civil” cu persoane fizice care au studii economice superioare.
În toate cele trei situații răspunderea pentru conducerea
contabilității revine după caz: directorului economic, contabilului șef sau
altor persoane împuternicite, persoanelor fizice autorizate; persoanelor
fizice care au studii economice superioare, care împreună cu persoanalul
din subordine, răspund pentru aplicarea necorespunzătoare a
reglementărilor contabile.
În situația în care contabilitatea este condusă pe bază de contracte
de prestări servicii sau pe bază de contracte/convenții civile încheiate cu
persoane fizice sau juridice, (denumite generic terți) este necesar a se
respecta, anumite reguli atât de prestator cât și de beneficiar. Cele mai
importante sunt69:
- documentele justificative să fie întocmite corect și la timp de
către unitățile beneficiare, acestea răspunzând de realitatea datelor
înscrise în documentele respective;
- documentele contabile întocmite de terți pe baza documentelor
justificative, trebuie predate unităților beneficiare la termenele stabilite

69
Ordin M.F.P. 3512/2008 publicat în Monitorul Oficial Nr. 870 bis/2008.
309
prin contractele sau convențile încheiate; terții fiind responsabili de
corectitudinea prelucrării datelor;
- în condițiile în care prestatorul de servicii de prelucrare a datelor
nu este persoană fizică sau juridică autorizată potrivit Ordonanței
Guvernului nr. 65/1994, privind organizarea activității de expertiză
contabilă, a experților și contabililor autorizați, republicată, unitățile
beneficiare trebuie să efectueze verificarea documentelor contabile
obținute de la terți, în sensul cuprinderii tuturor documentelor
justificative predate pentru prelucrare, a respectării corespondenței
conturilor și exactității sumelor înregistrate.
În situația în care activitatea de întocmire a documentelor
justificative și financiar-contabile este încredințată în baza unui contract
de prestări servicii unor persoane fizice sau juridicenormele proprii
interne de întocmire și utilizre a formularelor respective se adaptează în
mod corespunzător, fiind obligatoriu să se prevadă în contract clauze
refaritoare la întocmirea și utilizrea formularelor în aceste condiții. Se pot
stabili norme prorii de întocmire și utilizare a formularelor
financiar/contabile, cu condiția ca acestea să nu contravină
reglementărilor legale în vigoare.

11.4. Metode de conducere a contabilității analitice a

bunurilor.

În conformitate cu reglementările în vigoare70, înregistrările în

contabilitatea sintetică și analitică se fac pe bază de documente
justificative, fie document cu document, fie pe baza unui centralizator în
care sunt înscrise mai multe documente justificative al căror conținut se
referă la operațiuni de aceeași natură și perioadă. Înregistrările în
contabilitate se fac cronologic, manual sau utilizându-se sistemele
informatice de prelucrare automată a datelor, prin respectarea succesiunii
documentelor după data de întocmire sau de intratre a acestora în unitate
și sisitematic în conturi sintetice și analitice în conformitate cu regulile
stabilite pentru fiecare formă de înregistrare contabilă adoptată de
entitate.
Contabilitatea analitică a bunurilor aflate în gestiunea entităților
se conduce utilizând una din metodele recomandate de reglementările în
vigoare ( în principal O.M.F.P. 3512/2008), și anume: metoda operativ-
contabilă, metoda cantitativ-valorică și metoda global valorică.

70
Legea nr. 82/1991 privind Legea contabilităţii – actualizată și O.M.F.P. 3512/2008.
310
 11.4.1. Metoda operativ-contabilă

Metoda operativ-contabilă se folosește în cadrul gestiunilor de

materii prime, materiale, consumabile, materiale de natura obiectelor de
inventar, semifabricatelor, produselor finite, produselor reziduale,
mărfurilor, ambalajelor. Esența metodei constă în:
- ținerea la nivelul fiecărei gestiuni a evidenței cantitative a
bunurilor pe feluri (pe denumiri), cu ajutorul Fișelor de magazie;
- reflectarea la nivelul departamentului de contabilitate a
evidenței valorice pe conturi de materiale desfășurate valoric pe gestiuni,
iar în cadrul gestiunilor pe grupe sau subgrupe după caz, folosind Fișele
de cont pentru operațiuni diverse.
Verificarea înregistrărilor efectuate în conturile de stocuri și fișele
de magazie se face cu ajutorul Registrului stocurilor, în care la sfârșitul
fiecărei perioade (luni) se înscriu pe feluri de stocuri grupate pe magazii
(depozite), conturi, grupe, subgrupe; stocurile cantitative din fișele de
magazie, care se înmulțesc cu prețurile practicate conduc la stabilirea
valorii bunurilor aflate în gestiune care se totalizează pe grupe, subgrupe,
conturi, magazii, depozite etc.
Fișele de magazie servesc pentru evidența cantitativă pe feluri, a
stocurilor la locul de depozitare. Se țin în ordinea în care sunt înscrise
materialele în registrul stocurilor, înregistrările efectuându-se zilnic pe
baza documentelor de intrare (factura, notă de intrare-recepție, etc.) și a
documentelor de ieșire ( bon de consum, aviz de însoțire,etc.).

11.4.2. Metoda cantitativ-valorică

Metoda cantitativ-valorică este utilizată pentru evidențierea

acelorași categorii de bunuri prezentate la metoda operativ-contabilă și
constă în:
- ținerea evidenței cantitative pe feluri de stocuri (pe denumiri) în
cadrul fiecărei gestiuni, cu ajutorul fișei de magazie;
- conducerea evidenței atât cantitative cât și valorice la nivelul
compartimentului de contabilitate cu ajutorul fișelor de cont analitice
pentru valori materiale, și a fișelor de cont pentru operațiuni diverse,
dezvoltate cu conturi corespondente sintetice și analitice.
Controlul înregistrărilor din conturile sintetice și analitice de
bunuri materiale (stocuri) se asigură cu ajutorul balanței de verificare

311
analitice a stocurilor întocmită separat pentru fiecare cont sintetic astfel
încât: ∑ conturilor analitice ale unui cont sintetic = Contul sintetic.
Evidența cantitativă a meterialelor se ține la gestiune
(magazie/depozit) cu ajutorul fișelor de magazie în ordinea fișelor de
cont analitice din contabilitate, prin înregistrări zilnice a documentelor de
intrare-ieșire, a bunurilor după care pe bază de borderou se predau la
contabilitate.
Evidența cantitativ-valorică se asigură de compartimentul de
contabilitate, unde documentele provenite pe bază de borderou de la
gestiuni (depozite/magazii) se înregistrează în fișele de cont pentru valori
materiale și se stabilesc stocurile și soldurile după ce în prealabil s/a
verificat modul de emitere și completare a documentelor privind
mișcarea materialelor, întocmindu-se de asemenea pe baza acelorași
documente „situații centralizatoare” privind intrările și ieșirile de
materiale pentru înregistrarea în contabilitatea sintatică.
În cazul instituțiilor publice71cu mai multe gestiuni distincte, sau
subunități, dar care nu au compartimente proprii de contabilitate,
contabilitatea analitică a stocurilor se poate asigura la nivelul
compartimentului financiar-contabil al instituției al cărei conducător are
calitatea de ordonator de credite cu ajutorul „Fișei de evidență” a
materialelor cosumabile și a materialelor de natura obiectelor de inventar
pe locuri de folosință.
În cazul produselor finite și reziduale evidența analitică prezintă
următoarele particularități:
- Intrările și ieșirile valorice pot fi înregistrate în fișele de cont
analitice pentru stocuri numai lunar;
- Pentru controlul înregistrărilor în contabilitatea sintetică și
analitică a produselor finite în locul balanței de verificare se poate folosi
„Registrul stocurilor”.
În cazul acestei metode este necesară dezvoltarea conturilor
sintetice în conturi analitice.
Verificarea exactității înregistrărilor din evidența de la locurile
de depozitare (cantitativ) și contabilitate (cantitativ-valoric) se efectuează
prin punctajul periodic dintre cantitățile operate în fișele de magazie și
cele din fișele de cont analitic din contabilitate.

71
Conform O.M.F.P. 3512/2008, publicat în Monitorul Oficial nr. 870 bis/2008.
312
 11.4.3. Metoda global-valorică

Metoda global-valorică se utilizează pentru evidența mărfurilor și

ambalajelor aflate în unitățile de desfacere cu amănuntul (magazine,
bufete, chioșcuri, etc.). Conform acestei metode evidența analitică
operativă se conduce global-valoric (în lei):
-la nivelul gestiunii (magazinului) folosind documentul „Raport
de gestiune”
-la compartimentul de contabilitate folosind documentul „Fișa de
cont pentru perațiuni diverse”.
Verificarea concordanței dintre înregistrările din evidența
gestiunii și cele din contabilitate se efectuează periodic prin punctajul
dintre valorile din raportul de gestiune și cele din fișele de cont.
Eventuale neconcordanțe se clarifică obligatoriu cu ocazia inventarierii
gestiunii de mărfuri și ambalaje.
Raportul de gestiune se completează pe baza documentelor de
intrare (ex. note de recepție) și de ieșire (ex. bonul fiscal) a mărfurilor și
ambalajelor, respectiv a monetarelor care confirmă numerarul rezultat din
vânzarile zilnice sau periodice.
Fișele de cont pentru operațiuni diverse (cu coloane pentru:
Debit, Credit, Sold, Cont corespondent) se țin pe gestiuni (magazine)
pentru conturile de mărfuri respectiv ambalaje deschise la
compartimentul de contabilitate, înregistrările efectuându-se în baza
acelorași documente utilizate la nivelul magazinului pentru înregistrările
în Raportul de gestiune.
Metoda global-valorică se poate utiliza și pentru contabilitatea
analitică a rechizitelor de birou, imprimantelor, materialelor folosite la
ambalare, materialelor de natura, obiectelor de inventar, echipamentelor
de protecție în folosință, precum și a altor categorii de bunuri.

Teste de verificare a cunoştinţelor.

1. Ce reprezintă forma de contabilitate?

2. Descrieţi forma de înregistrare în contabilitate pe jurnale.
3. Prezentaţi metodele de conducere a contabilităţii analitice a
stocurilor.
4. Descrieţi forma informatică de contabilitate.
5. Care sunt etapele pentru procesarea datelor în cadrul ciclului
contabil?
313
6. În cadrul tehnicilor contabile prelucrarea datelor poate fi:
a. succesivă, paralelă și combinată sau integrată;
b. sintetică şi analitică;
c. paralelă şi pe jurnale;
d. succesivă şi pe jurnale.
7. Nu se regăseşte printre documentele financiar-contabile utilizate
în forma de înregistrare în contabilitate Maestru-şah:
a. Registrul Jurnal;
b. Registrul Inventar;
c. Registrele auxiliare:
d. Balanţa de verificare.
8. Pentru înregistrarea cronologică se utilizează:
a. Registrul jurnal;
b. Registrul Cartea-mare;
c. Registrul inventar;
d. Registrul de casă;
9. Forma de înregistrare în contabilitate pe jurnale are la bază
tehnica de prelucrare:
a. paralelă;
b. succesivă;
c. analitică;
d. integrată.
10. Care este trăsătura de bază a formei de înregistrare în contabilitate
Maestru-şah?
a. dezvoltarea pe conturi corespondente atât a rulajului
debitor, cât și a celui creditor al conturilor sintetice;
b. adaptarea la cerințele impuse de utilizarea calculatorului;
c. dezvoltarea conturilor sintetice în conturi analitice;
d. prelucrare succesivă a datelor prin înregistrarea
cronologică și sistematică a operațiunilor economico-
financiare în cadrul unor jurnale.

314
 CAPITOLUL 12

CONTABILITATEA – SURSĂ DE INFORMAŢII

INDISPENSABILĂ MANAGEMENTULUI
MODERN

12.1. Contabilitatea - ştiinţă elaborată şi limbaj al

afacerilor.

Contabilitatea din zilele noastre este o ştiinţă elaborată care a

devenit astăzi un domeniu controversat şi plin de interes pentru toţi cei
implicaţi în lumea afacerilor, numărul utilizatorilor de informaţii
financiar – contabile crescând şi diversificându-se, de la acţionari,
manageri, mediatori, salariaţi, la investitori, bănci, parteneri comerciali,
burse de valori, instituţii publice cu rol de control sau cu rol statistic, etc.
Creşterea importanţei contabilităţii este subliniată şi de noua
definire a acesteia ca fiind limbaj al afacerii, realitatea demonstrând
aceasta ori de câte ori specialiştii contabili poartă discuţii pe cazuri
concrete, ceilalţi specialişti din alte domenii din aceeaşi organizaţie, nu
reuşesc să înţeleagă întrutot, necunoscand acest limbaj al afacerii.
Numeroşi specialişti de notorietate, au formulat opinii cu privire
la finanţe, la contabilitate, subliniind rolul deosebit de important pe care
acestea le au în cadrul entităţilo şi anume:
„Finanţele şi contabilitatea oferă limbajul de lucru al afacerilor
şi este virtual imposibil să analizezi operaţiile sau rezultatele oricărei
organizaţii complexe altfel decât în termeni financiari”, afirma Milan
Kuber.
Opinia unui alt specialist J.Fr.Schar despre contabilitate este
următoarea: „Contabilitatea este judecătorul nepărtinitor al trecutului,
ghidul necesar al prezentului şi consilierul indispensabil al viitorului, în
fiecare întreprindere”72, acest citat subliniază trei component esenţiale
ale acestei activităţi şi anume:
 analizează trecutul;
 evaluează prezentul;
72
Hindle Tom, Management, Editura Nemira, Bucureşti 1998, pag. 18.
315
  întocmeşte planurile pentru viitor, bazându-se pe primele doua
componente;
Acestea sunt coordonatele principale, care din păcate nu sunt
cunoscute şi operaţionalizate la nivelul importanţei lor, de către unii
manageri, deşi ele susţin importanţa fundamentală a conceptului general
de management financiar – contabil.
O posibilă cauză a neaplicării conceptului, este aceea ca uneori
există dificultăţi în însuşirea şi practicarea acestuia, considerând că
aceasta situaţie poate fi corectată, o metodă la îndemâna fiind
participarea la trainingurile organizate de către instituţiile profesionale
abilitate.

12.2. Relaţia contabilitate – management în cadrul

organizaţiei moderne

Suntem martorii procesului de creştere a rolului contabilităţii în

ultima perioadă, corelat cu fenomenul de migraţie al capitalurilor,
dezvoltarea firmelor multinaţionale în contextul globalizării şi
normalizarii contabile, acestea au determinat mutaţii majore în rândul
organizaţiilor şi anume:
 normalizarea practicilor contabile la nivel naţional şi
internaţional;
 implementarea reformelor realizate în plan naţional şi
internaţional;
 nouă orientare a contabilităţii care se deplasează de la nivelul
static, la cel dinamic;
 utilizare mai evidentă a unor judecăţi de valoare contabilă
unanim acceptate, formulate în funcţie de evoluţia din lumea
afacerilor şi a cerinţelor impuse de piaţă;
Rolul contabilităţii în organizaţie, indiferent de activitatea
economica desfăşurată, este foarte important, deosebit de complex şi în
continuă perfecţionare, aceasta asigurând viabilitatea organizaţiei.
Actuala economie de piaţă impune, în plan managerial, un alt loc
contabilităţii, accentuându-i rolul şi importanţa. Câteva premise care
impun reconsiderarea rolului contabilităţii, acordândui-se importanţa
necesară sunt:
 contabilitatea este sursă privilegiată de informaţii pentru
investitori şi alţi utilizatori;
 asigură formularea unor previziuni pertinente;
316
  întocmeşte bugetul de venituri şi cheltuieli;
 deţine calculele privind cunoaşterea costurilor;
 stabileşte preţuri şi tarife;
 asigură capacităţiile de plată ale organizaţiei;
 asigură analiza echilibrului financiar;
 respectarea rigorilor financiare şi fiscale;
 stabileşte necesitatea evaluării capitalului tangibil şi
intangibil;
 oferă date privind evaluarea riscului de firmă;
 evidenţiază realitatea evenimentelor şi a tranzacţiilor
desfăşutare în organizaţie;
 organizează şi exercită controlul şi auditul financiar;
 asigură relaţiile organizaţiei cu bugetul public naţional;
 asigură relaţiile organizaţiei cu acţionarii, cu băncile, cu piaţa
de capital;
Unul dintre cele mai importante şi complexe situaţii furnizate de
către contabilitate este bilanţul contabil, acesta are un rol determinant în
management. Din păcate, deşi este instrumentul managerial cel mai
complex şi cel mai important din punct de vedere al bazei de pornire în
management, sunt nepermis de puţini manageri care înţeleg măcar
minimal un bilanţ contabil şi cu atât mai puţini care să-l poată utiliza fără
să asculte părerile altora care din păcate pot fi şi ele greşite. Este necesar,
după opinia noastră, ca în activitatea de training ale managerilor să se dea
prioritate şi acestui instrument util managerilor şi nu în ultimul rând
investitorilor.
Bilanţului contabil îi rezervăm o parte special în această carte,
subliniind importanţa acestuia atât pentru utilizatorii, beneficiarii acestor
situaţii cât şi pentru furnizorul bilanţului contabil, nimeni altul decât
contabilitatea.
Informaţiile oferite de situaţiile financiare, acestea se mai numesc
şi situaţii financiare anuale simplificate sau deseori li se mai spune bilanţ
contabil, sunt utilizate de o gamă largă de beneficiari dintre care:

317
 Figura 12.1.
Beneficiarii situaţiilor financiare

Aşa cum am arătat în figura de mai sus, beneficiarii, situaţiilor

financiare sunt numeroşi şi desigur mai sunt şi alţi beneficiari necuprinşi
în figura prezentată, dintre care mai amintim:
 publicul larg;
 consultanţi fiscali care verifică şi vizează calculul fiscal al
organizaţie;
 auditori financiari;
 alte instituţii financiare nebancare (IFN), etc.;
Informaţiile furnizate de situaţiile financiare trebuie să fie utile
pentru luarea deciziilor economice, de către fiecare dintre beneficiarii
acestor situaţii. Modul de întocmire al acestor situaţii sunt reglementate
prin legi73.
Obiectivul principal al situaţiilor financiare este de a furniza
informaţii despre:
 poziţia financiară (bilanţ);
 performanţă (contul de profit şi pierdere);
 modificările poziţiei financiare (capitalul propriu, situaţia
fluxurilor de numerar);
73
Ordinul Ministrului Finanţelor Publice nr. 40/15.01.2013 Privind principalele aspecte
legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor anuale la
unităţile teritoriale ale Ministerului Finanţelor Publice, publicate în Monitorul Oficial
nr. 44 din 21 ianuarie 2013.  
318
 Principalele situaţii financiar – patrimoniale sunt prezentate în
figura de mai jos. Lista acestora nu este identică pentru toate
organizaţiile, anexele variind în funcţie de:
 mărimea organizaţiei;
 forma de proprietate;
 obiectul de activitate;
 şi anumite criterii de mărime stabilite prin legi;
Principalele situaţii financiare anuale generale, sunt prezentate în
figura de mai jos.

Figura 12.2.
Componentele situaţiilor financiare anuale

Aşa cum se observă din figura prezentată, situaţiile financiare

anuale simplificate la cuprind: bilanţul; contul de profit şi pierdere;
situaţia modificării capitalurilor proprii; situaţia fluxurilor de numerar;
politici şi note contabile; raportul administratorilor; raportul comisiei de
cenzori; propunerea de distribuire a profitului sau de acoperire a pierderii
contabile; declaraţia scrisă a administratorului, prevăzută de legea
contabilităţii74.
Utilizatorii acestor situaţii, au nevoie de informaţii care să le
permită o mai bună înţelegere a semnificaţiei instrumentelor financiare

Legea 82 din 1991 Legea Contabilităţii, republicată şi actualizată, publicată în

74

Monitorul Oficial nr. 454 din 2008.

319
bilanţiere şi extra bilanţiere privind poziţia financiară a entităţii,
performanţele, modificările capitalurilor proprii şi fluxurile de numerar
ale acesteia precum şi a evaluării sumelor, momentului apariţiei şi
certitudinii fluxurilor de numerar viitoare asociate cu acele instrumente75.
Bilanţul contabil trebuie să fie semnat de către :
 administratorul organizaţiei;
 persoana care l-a întocmit, înscriindu-se numele şi
prenumele, calitatea acesteia precum şi numărul de
înregistrare la organismul profesional:
 director economic;
 contabil şef;
 altă persoană împuternicită conform legii;
 persoane fizice autorizate , membre CECCAR;
 persoane juridice autorizate , membre CECCAR;
Adunarea generală a acţionarilor aprobă situaţiile financiare, cu
notele explicative, raportul administratorului, raportul cenzorului,
declaraţia administratorului şi stabilesc distribuţia profitului sau iau la
cunoştinţă de rezultatul negativ, adică pierdere.
Standardul IAS 32 şi 39, reglementează recunoaşterea şi
evaluarea instrumentelor financiare:
 prescrie cerinţele pentru prezentarea instrumentelor financiare
bilanţiere.
 identifică informaţiile care trebuie prezentate despre
instrumentele financiare bilanţiere şi extra bilanţiere.
Există organizaţii care sunt obligate să depună odată cu situaţiile
financiare anuale şi alte documente ca raportul de audit (pentru
organizaţii ale căror situaţii anuale trebuie să fie auditate de către auditori
financiari, membrii cu drepturi depline ai Camerei Auditorilor Financiari
din România).
Aceste organizaţii sunt cele care potrivit legii 76 depăşesc la finele
anului limitele a două dintre următoarele 3 criterii, timp de doi ani
consecutivi, denumite în continuare criterii de mărime:
 total active: 3.650.000 euro;
 cifra de afaceri netă: 7.300.000 euro;
 număr mediu de salariaţi în cursul exerciţiului
financiar: 50.
75
Hennie van Greuning, Marius Koen, Standarde Internaţionale de Contabilitate Ghid
practic, Editura Irecson, Bucureşti 2003, pag. 116.
76
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în Monitorul Oficial nr 766 din 10 noiembrie 2009.
320
 Obligativitatea vizării situaţiilor financiare anuale de către un
auditor financiar activ, membru al unui organism profesional (C.A.F.R.,
Camera Auditorilor Financiari din România), altul decât (C.E.C.C.A.R
Corpul Experţilor Contabili şi a Contabililor Autorizaţi din România)
este în conformitate cu Standardele Europene, în procesul de armonizare
şi normalizare contabilă.
Deseori întâlnim situaţia în care persoana responsabilă cu
întocmirea acestuia este atât economist cât şi auditor financiar dar nu
poate întocmi şi raportul de audit aflându-se în incompatibilitate,
organizaţia apelând (solicitând ofertă şi apoi încheind contract) la un
auditor financiar extern entităţii auditate.
Auditarea situaţiilor financiare anuale are ca principal scop,
verificarea întocmirii acestora în conformitate cu standardele
profesionale77, auditorii având obligaţia întocmirii unui raport care să
cuprindă opinia acestuia vis a vis de informaţiile prezentate în situaţiile
financiare. Posibilităţile exprimării opiniei sunt:
 Opinie fără rezerve.
 Opinie cu rezerve.
 Imposibilitatea exprimării unei opinii.
 Opinie contrară.
În situaţia în care opinia auditorului este fără rezerve, acesta
trebuie să aibă în vedere modificarea raportului auditorului, prin
adăugarea unui paragraf, în cazul în care există o incertitudine
semnificativă (alta decât o problemă de continuitate a activităţii), a cărei
rezoluţie depinde de evenimente viitoare şi care poate afecta situaţiile
financiare. O incertitudine este un aspect a cărui rezolvare depinde de
acţiuni sau evenimente viitoare ce nu sunt sub controlul direct al entităţii,
dar care pot afecta situaţiile financiare78.
Există situaţii când raportul auditorului conţine opinii cu rezerve, o
opinie cu rezerve trebuie exprimată în cazul în care auditorul ajunge la
concluzia că nu poate fi exprimată o opinie fără rezerve, dar că efectul
oricărui dezacord cu conducerea sau limitarea ariei de aplicabilitate nu
este atât de semnificativ şi de generalizat, încât să necesite o opinie
contrară sau declararea imposibilităţii exprimării unei opinii.
Imposibilitatea exprimării unei opinii trebuie declarată în cazul în
care efectul posibil al limitării ariei de aplicabilitate este atât de
semnificativ şi generalizat, încât auditorul nu a putut să obţină suficiente
77
Standardele Internaţionale de Raportare Financiara, Ediţia 2009, emise de Consiliul
pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate (IASB), Editura CECCAR.
78
ISA, Internaţional Standard of Accounting, nr. 701 din 2008.
321
probe de audit adecvate si, prin urmare, nu poate exprima o opinie asupra
situaţiilor financiare auditate.
O opinie contrară trebuie exprimată în cazul în care efectul unui
dezacord este atât de semnificativ şi de generalizat pentru situaţiile
financiare, încât auditorul ajunge la concluzia că exprimarea unei opinii
cu rezerve nu este oportună adecvată pentru scopul de a prezenta natura
incompletă sau înşelătoare a situaţiilor financiare.
Principalul motiv pentru studierea contabilităţii este obţinerea
cunoştinţelor şi aptitudinilor necesare pentru a participa la luarea unor
decizii economice importante pe fiecare nivel ierarhic. Informaţiile
furnizate de contabilitate stau la baza procesului decizional atât în
interiorul, cât şi în exteriorul organizaţiilor.
Există un adevăr fundamental pe care lumea de ieri, de astăzi şi
cea de mâine a trebuit, trebuie şi va trebui să-l înţeleagă mereu: nu putem
trăi fără contabilitate. De altfel, într-un anumit sens, contabilitatea a
pătruns discret şi ireversibil în viaţa fiecăruia dintre noi:
 ne calculăm vârsta numărându-ne anii;
 evaluăm cheltuielile personale şi resursele acoperitoare;
 într-un fişier nedeclarat ne inventariem prietenii şi ...
neprietenii. Paradoxal fără cei din urmă, viaţa noastră ar
deveni anostă şi poate ... mai puţin interesantă79.
Putem trage concluzia fără a risca vreo eroare, că a avea un
contabil alături, desigur un profesionist contabil, este cea mai bună
alegere pe care o poate face un manager al oricărei organizaţii.
Considerăm că trebuie să subliniem importanţa activităţii financiar
– contabile, întru-cât aceasta este reprezentată în mod indirect dar şi
direct de către monedă, ceea ce face ca funcţionarea acestei activităţi să
fie urmărit îndeaproape de către investitori. Acest rol deosebit de
important a fost arătat de către Herbert Muller, care a spus:” atâta timp
cât regina înţelegerilor dintre oameni este, moneda, să nu te întrebi, de
ce, contabilitatea caută fiecare bănuţ”.
Contabilitatea trebuie să facă progrese considerabile în continuare
spre accentuarea caracterului previzional al informaţiilor furnizate, altfel
resursele umane din acest domeniu, vor fi considerate în continuare doar
nişte funcţionari care nu fac altceva decât scormonesc trecutul.
Experienţa ne-a arătat că un contabil bun, te scapă de ulterioarele
dureri de cap, datorate erorilor depistate de organele de control, care
79
Emil Horomnea, Discursul Preşedintelui Comitetului de oragnizare al Congresului al
XVII-lea al Preofesiei contabile din România, Contabilitatea expertiza şi auditul
afacerilor, revista C.E.C.C.A.R. nr 9 septembrie 2008, pag. 7-8.
322
provoacă mari dureri de cap managerilor 80, această realitate este
cunoscută dar nu de puţine ori responsabilii cu deciziile minimizează
rolul şi importanţa contabilităţii în organizaţie, greşeală recunoscută
ulterior tot de către aceştia.

12.3. Ciclurile operaţiunilor financiar - contabile

În cadrul unei organizaţii, a oricărei entităţi, prin termenul circuit

se înţelege un ansamblul de operaţii care participă la realizarea aceluiaşi
scop. Aproximativ în acelaşi sens, în locul termenului circuit, se mai
foloseşte termenul de procedură. Mai multe circuite formează un ciclu.
Figura ciclului operaţiunilor financiar-contabile, este realizată
pornind de la concepţia că, în realitate, către serviciile de contabilitate,
fie ele financiare, de calculaţi preţ, de salarizare, care impreună fac parte
din activitatea de management financiar-contabil, converg toate datele şi
informaţiile utilizate de organizaţie, fapt ce permite şi impune totodată,
înregistrarea tuturor elementelor purtătoare de informaţii financiar-
contabile.

Figura 12.3.
Ciclul operaţiunilor financiar -contabile

80
Ana Tîrnovean, Managementul activităţii financiar - contabile în organizaţia
viitorului, Teza de doctorat, 2012, pag. 245.
323
 Din figura prezentată se constată că, secvenţialul operaţiilor
financiar - contabile, sunt rezultatul aplicării procedurilor, metodelor şi
tehnicilor stabilite prin bugetul de venituri şi cheltuieli, aprobat de
adunarea ordinară a asociaţilor, aşa cum stabilesc prevederile art. 73 din
Legea nr. 31/1990 a societăţilor comerciale, republicată şi actualizată,
administratorii sunt solidar răspunzători faţă de societate pentru:
 realitatea vărsămintelor efectuate de asociaţi;
 existenţa reală a dividendelor plătite;
 existenţa registrelor cerute de lege şi corecta lor ţinere;
 exacta îndeplinire a hotărârilor adunărilor generale;
 stricta îndeplinire a îndatoririlor pe care legea, actul constitutive le
prevede” 81.
Se constată deasemenea, că ciclul operaţiilor financiar - contabile
se integrează perfect în ciclul gestiunii organizaţiilor, observându-se că
fiecărei faze a ciclului operaţiilor de gestiune îi corespunde o fază a
ciclului operaţiilor contabile existând, deci, o sincronizare şi o înlănţuire
logică a operaţiilor de gestiune cu operaţiile financiar-contabile.
Astfel, fazei în care se stabilesc politicile întreprinderii din ciclul
operaţiilor de gestiune, în ciclul operaţiilor financiar - contabile îi
corespunde politica privind bugetul de venituri şi cheltuieli care
constituie una dintre politicile importante ale organizaţiei.
Fazei de stabilire a resurselor, financiare, umane, în sensul
programării acestora din ciclul operaţiilor de gestiune îi corespunde faza
stabilirii mijloacelor de realizare a activităţilor financiar-contabile în
sensul elaborării procedurilor de realizare a acesteia.
Din analiza acestor operaţiuni se constată că toate activităţile ce se
realizează în cadrul etapelor celor două cicluri sunt monitorizate prin
operaţiile de management general, în legătură cu efectuarea cărora se face
menţiunea că limitarea în timp nu este stabilită deoarece, în realitate în
organizaţie, se derulează pe tot parcursul ciclului. Deasemenea se mai
constată, că un loc important revine activităţii de control intern, respectiv
de audit intern al organizaţiei.
Politicile contabile sunt obligatorii în fiecare societate şi sunt
reglementate de:
Legea 82/1991 Legea Contabilitaţii republicată şi de Ordinul
3055/2009 privind Reglementarile Contabile conforme cu directivele
europene asfel:

81
Legea 31/1991 privind Societăţiile comerciale, republicată în monitorul Oficial
nr.1066/17.11.2004, modificată şi actualizată.
324
 “Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile,
regulile şi practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea si
prezentarea situatiilor financiare anuale”.
Exemple de politici contabile sunt următoarele: alegerea metodei
de amortizare a imobilizărilor, reevaluarea imobilizărilor corporale sau
păstrarea costului istoric al acestora, capitalizarea dobânzii sau
recunoasterea acesteia drept cheltuială alegerea metodei de evaluare a
stocurilor, contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau
intermitent etc.
Administratorii entiăţii trebuie să aprobe politici contabile pentru
operaţiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situatiile
prevăzute de legislaţie. În cazul entităţilor care nu au administratori,
politicile contabile se aprobă de persoanele care au obligatia gestionării
entităţii respective.
Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul
activităţii, de către specialişti în domeniul economic si tehnic,
cunoscători ai activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de entitate.
La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate principiile
contabile generale prevãzute de prezentele reglementări atc.”
Din acest fragment al Ordinului 3055/ 2009 , putem cu uşurinţă
înţelege importanţa activităţii contabile din organizaţie, căteia îi revine
misiunea de a elabora aceste politici contabile şi cum ar putea acestea,
prin personalul său să le intocmescă şi să le gestioneze fără o serie de
abilităţi deţinute de specialişti contabili dintre care enumerăm:
 foarte bună cunoaştere a activităţii desfăsurate;
 cunoaşterea legislaţiei financiar –contabile, fiscale;
 un volum mare de informaţii nu doar contabile ci şi tehnice;
 pregatire profesională temeinică;
 mare capacítate de organizare a informaţiilor deţinute;
 un grad ridicat de responsabilitate;
 asumarea riscurilor implementării politicilor în organizaţie;
Desigur toate aceste cunoştinţe deţinute de către profesionistul
contabil sunt dobândite prin studiu individual sau prin participarea la
instruirile profesionale, cursuri, seminarii, emisiuni televizate, etc, deci
prin muncă dar toate aceste sunt răsplătite prin satisfacţiile profesionale
ulterioare.

12.4. Tendinţe ale activităţii contabile cu impact în

managementul financiar -contabil.
325
 Reuşita afacerilor organizaţiei depinde într-o mare măsură de
calitatea deciziilor, de reuşita aplicări acestora. Pentru a lua decizii de
calitate, managerii de pe fiecare nivel ierarhic, trebuie să deţină
informaţii reale, complete, în timp util aceste fiind furnizate într-o mare
măsură de către contabilitate prin personalul ce o deserveşte.
Problemele cu care se vor confruntă managerii societăţilor
româneşti în această perioadă, parte sunt aceleaşi din anii precedenţi dar
sunt mai acute datorită constrângerilor exterioare economice, sociale,
politice, cultural, etc., dintre care enumeram:
 presiunea concurenţei;
 consolidarea societăţii pe piaţă;
 orientarea către client;
 dezvoltarea şi optimizarea firmei;
 asigurarea capitalurilor şi utilizarea lor cât mai profitabilă, în
condiţiile impuse de mediul economic, social, politic;
 adaptarea la ratele fluctuante ale inflaţiei şi dobanzilor;
 găsirea de soluţii de creştere a afacerii prin inteligenţă,
perseverenţă;
 identificarea nişelor, a oportunităţiilor creeate datorită unor
situaţii conjuncturale;
 constituirea de parteneriate pentru a obţine competenţe pe care
societatea nu le are;
 gasirea capitalurilor necesare dasfăşurării activităţii
organizaţiei;
Fiecare dintre aceste constrângeri sunt deosebit de importante
dar capitalurile sunt tot mai puţine şi mai scumpe, iar obţinerea
profiturilor scontate în condiţiile concurenţei, sunt tot mai dificil de
realizat.
Viabilitatea firmei într-un mediu concurenţial este asigurată
numai în măsura în care dispune de un potenţial material, tehnic şi uman,
ai căror parametri tehnici şi funcţionali sunt adaptaţi noilor exigenţe.
Necunoaşterea suficientă a structurii capitalurilor, nestăpânirea
detaliilor legate de capitalurile organizaţiei, a modului de formare şi de
creştere a acestora de către managerii sunt erori care se impun a fi
corectate cu prioritate de către aceştia.
Libera circulaţie a capitalurilor este una dintre mutaţiile majore
ale lumii contemporane. Considerăm ca ar trebui să fie considerata ca
prioritate managerială şi să constituie un indicator de performanţă al

326
organizaţiei „structura financiară a organizaţiei”82 si de o mare
deschidere.
Rolul banilor în organizaţii este de departe cel mai important faţă
de celelalte necesităţii ale oricărei firme iar pentru e mai bună
exemplificare îl redăm astfel:
 orice activitate economică începe cu bani;
 cu bani se asigură factorii de producţie;
 tot cu bani se face procesarea acestora;
 de pe urma procesării rezultând mărfuri şi servicii în care de
altfel, producătorul nu vede marfa ci banii ce-i va încasa din
vânzarea acesteia iar în final se ajunge tot la bani;
Cea mai mare catastrofă economică a unei organizaţii, este să se
ajungă la bani mai puţini decât cei cu care a început afacerea, deci
selecţia afacerii se face pe criterii financiare, de profit şi performanţă
financiară.
În perioada actuală se produc în mod frecvent adaptări şi
perfecţionări de natură contabilă, care au în vedere în mod firesc şi
modificările permanente ale legislaţiei contabile şi fiscale din ţara
noastră.
În România se conturează tot mai clar dezideratul potrivit căruia,
se impune introducerea şi promovarea, la nivelul întreprinderii a unei noi
culturi a contabilităţii, aceasta trebuie să asigure metode, instrumente,
tehnici, în vederea asigurării transparenţei situaţilor financiar - contabile
anuale, favorizând astfel, încrederea investitorilor autohtoni şi străini.
Specialişti economici din comunitatea internaţională dar şi
specialişti din ţara noastră recunosc faptul că obiectivul esenţial al
activităţii financiar - contabile îl reprezintă furnizarea informaţiilor
necesare fundamentării deciziilor utilizate pentru dirijarea eficientă a
activităţilor organizaţiei. Alain Burland, spunea atât de frumos:
contabilitatea este o oglindă a societăţii83.
Astăzi schimbările în orice domeniu sunt rapide iar fenomenele
economice se succed cu mare repeziciune şi au la bază deseori acţiunea
unor mecanisme care sunt puse în mişcare mai mult de legile economiei
de piaţă decât de factorii decizionali ai celor responsabili cu luarea
deciziilor, aceştia din urmă găsindu-se în faţa unor fapte împlinite.

82
Ion Bogdan, Tratat de Management Financiar, Editura Economică, Bucureşti 2002,
pag. 58.
83
Alain Burland, Contabilitatea este o oglindă a societăţii, Revista Audit Financiar,
Editor Camera Auditorilor Financiari din România, nr 1/2008, pag.23-29.
327
 Atingerea obiectivelor economice privind adaptarea activităţii
actuale la economia de piaţă este posibila numai prin trecerea de la
economia actuala, la o economie informaţională, inovaţională, în care
accentul sa fie pus pe dezvoltarea accelerată a industriei şi creşterea
substanţială a calităţii serviciilor, condiţii în care agenţilor economici le
revin unele drepturi şi libertăţii specifice economiei de piaţă.
Politica investiţională trebuie să fie direcţionată spre:
 restructurarea sectorului real al economiei;
 crearea climatului favorabil pentru investitorii autohtoni si
străini care ar asigura creşterea plasamentelor investiţionale în
modernizarea fondurilor fixe;
Problematica investiţiilor se înscrie în ansamblu cerinţelor care se
urmăresc atunci când se stabilesc destinaţiile resurselor acumulate,
respectiv când se hotărăşte raportul dintre volumul resursele destinate
dezvoltării şi cel destinat consumului.
Contabilitatea este obiect ştiinţific, dând naştere unor teorii
explicative, care au permis înţelegerea evoluţiei sale şi i-au dat coerenţa
de care are nevoie, dar şi unor teorii normative, care au condus la
impunerea unor alegeri practicienilor, aşa cum fac astăzi IFRS-urile84.
Pornind de la aceasta premisă şi de la situaţia actuală,
caracterizată printr-o lipsă de credibilitate pe plan internaţional, la care au
contribuit instabilitatea legislativă, birocraţia, corupţia, instabilitatea
politică şi puţinele facilităţi fiscale, au determinat stagnarea investiţilor
străine în România.
Modificările legislative ale Guvernului ar trebui să aibă ca
obiectiv prioritar creşterea semnificativa a volumului investiţiilor străine.
Asigurarea unui climat investiţional de natură a încuraja şi a atrage
investitorii străini, aceasta realizându-se prin:
 crearea cadrului legislativ, normativ şi instituţional necesar
activităţilor investiţionale, în corespondenţă cu principiile şi normele
dreptului internaţional;
 orientarea factorilor de producere din ţara spre atragerea
investiţiilor străine;
 eliminarea barierelor artificiale în lansarea activităţilor de
producţie cu participarea capitalului străin;
 promovarea unei imagini atractive a României ca destinaţie a
fluxurilor investiţionale la nivel de tară, regiune, ramură economică şi
84
Alain Burlaud, O istorie raţională a contabilităţii, Revista Audit Financiar, Editor
Camera Auditorilor Financiari din România, nr 11/2011, pag.3-7.

328
informarea investitorilor privind oportunităţile investiţionale în cadrul
acestora;
 acordarea serviciilor suplimentare pentru investitori
(informare, asistenţă de specialitate, interfeţe cu alte instituţii),
soluţionarea operativă a dificultăţilor întâmpinate de investitorii străini;
 elaborarea unor programe corelate si eficiente de dezvoltare
regională, care ar conţine si prevederi de stimulare a investiţiilor interne;
 stimularea transparentă şi nediscriminatorie a investiţiilor;
 abordarea directă a investitorilor străini cu proiecte şi
propuneri concrete;
În prezent în ţara noastră se desfăşoară un complex program de
continuare a dezvoltării managementului financiar-contabil în special a
sistemului contabil. Acest proces este impus de dezvoltarea pieţii de
capital în România, precum şi de procesul de globalizare economică care
solicită asigurarea comparabilităţii în timp şi spaţiu.
Aceasta orientare strategică are menirea de a schimba radical
esenţa sistemului economic transformându-l în unul modern competitiv
având următoarele caracteristici:
 un înalt grad de deschidere spre tehnologiile avansate;
 reţelele informaţionale;
 infrastructura contemporană;
 dispunând de un sistem ştiinţific si educaţional performant;
 asigurarea pregatirii permanente a personalului;
Toate acestea pot crea premisele necesare pentru o mai bună
dezvoltare a organizaţiilor, astfel încât acestea să devină competitive pe
plan extern.
Contabilitatea românească a evoluat şi s-a perfecţionat continuu,
în mod deosebit după anul 1990, fiind influenţată semnificativ de mediul
contabil internaţional, iar începând cu 1 ianuarie 2003 se utilizează două
variante contabile care se adresează întreprinderilor mari şi foarte mari ce
îndeplinesc anumite criterii de mărime şi respectiv celor mici şi mijlocii (
microîntreprinderilor).
Armonizarea contabilităţii româneşti cu Standardele Contabile
Internaţionale şi cu prevederile Directivei a IV-a a Comunităţii
Economice Europene a început odată cu intrarea în vigoare la data de 1
ianuarie 1994 a Regulamentului privind aplicarea Legii contabilităţii nr.
82/1991, aprobat prin Hotărârea Guvernului nr. 704 din 13 decembrie
1993, de atunci cadrul legislativ este într-o continuă modificare incercând
şi reuşind să prevadă aproape toate speţele întalnite în activitatea
organizaţiilor din Romania.
329
 Programul de armonizare contabilă din România va genera o
revoluţie profundă şi de durată în economia naţională, în ansamblul său şi
profesiunea contabilă va fi creditată cu noi responsabilităţi, atribuţii,
abilităţii, legate de consilierea pe probleme economico-financiare a
managementului.
Considerăm oportun a sublinia încă odată legătura directă dintre
performanţele firmei şi calitatea datelor furnizate de contabilitate, cu
scopul de a arăta că una fără cealaltă sau fără o strânsă şi unanimă
colaborare a lor, societatea nu poate avea rezultate performante,
hazardul nu îşi are locul în rezultatele bune sau nu ale organizaţiei.
Managementul din organizaţiile moderne, aplică toate funcţiile
managementului general, utilizând numeroasele mecanisme, pârghii
particulare necesare pentru gestionarea resurselor organizaţiilor, astfel
încât, activitatea acestora să fie eficientă şi efectivă, dar mai ales să ducă
la consolidarea poziţiei organizaţiei pe piaţă.
In literatura de specialitate se gasesc numeroase publicatii cu
detalii referitoare la managementul organizaţiilor, la managementul
modern aflat intr-o schimbare, adaptare permanenta datorită factorilor
sociali, economici, politici care influenţează organizaţiile dar aceeaşi
literatură oferă foarte puţine publicaţii cu privire la managementul
activităţii financiar – contabile ca parte a managementului general al
organizaţiei, puţine publicaţii despre operaţionalizarea acestor activităţi
contabile în managementul organizaţiei, fără de care acestea nu au
finalitatea scontată dar au o mare valoare şi importanţă managerial.
Managementul financiar, respectiv managementul activităţii
financiar – contabile, ca subsistem al managementului general al
organizaţilor, se regăseşte în fiecare organizaţie, indiferent de mărimea
acesteia sau de felul activităţii desfăşurate. Se ştie de asemenea că scopul
fiecărei organizaţii este acela de a produce profit, de a produce valoare.
De profitul obţinut depind angajaţii, familiile acestora şi însăşi afacerea.
Această valoare (profit), este determinată de modul de gestionare al
afacerii de către manageri, în contextul economic actual.

12.5. Profesia contabilă, între deziderate şi certitudinii

“Experţi contabili sunt supuşi celor mai stricte norme etice”85,

afirma autorul Arens Loebbecke, lucrarea sa despre audit, susţinând şi
argumentând acesta. Codul etic, aplicat de profesioniştii contabili,
85
Arens Loebbecke, Audit – o abordare integrată, Editura ARC, Ediţia a 8-a, Bucureşti
2003, pag. 87.
330
experţi, consultanţi fiscali şi auditori financiari, este unul dintre cele mai
stricte norme profesionale.
Considerăm necesar să reamintim deviza Corpului Experţilor
Contabili şi Contabililor Autorizaţi din România: ştiinţă, independenţă,
moralitate, acestea sunt principiile de bază care coordonează întrega
activitate financiar – contabilă a profesioniştilor contabili din România.
“Niciodată să nu spui că un contabil aduce credit profesiei sale; un
contabil bun aduce debite profesiei sale”, spunea, Charles James Lyall.
Această afirmaţie arată încă odată, importanţa acestei profesii, care prin
specialiştii săi poate să aducă numeroase avantaje materiale organizaţiilor
prin competenţa şi profesionalismul lor.
Aşa cum am mai spus, situaţiile financiare sunt indicatorii
principali de performanţă ai organizaţiilor, iar regula de aur, a oricărei
activităţi desfăşurate de organizaţii este acoperirea activelor curente din
datorii curente, ceea ce înseamnă, că trebuie să existe un paralelism între
utilizarea resurselor şi surselor de finanţare din punct de vedere al
scadenţei.
Din păcate majoritatea managerilor nu înţeleg limbajul strict
profesional al acestuia, această realitate determinându-i să apeleze la un
specialist la un diagnostician – contabil, care asemeni medicului explică
starea de sănătate a organizaţiei interpretată pe baza situaţiilor financiare.
Din ce în ce mai des experţilor contabili li se cere să presteze
diverse servicii similare auditelor sau consultanţă, vizând diverse scopuri.
Desigur acest aspect este strict legat de codul deontologic şi de codul
etic86 aplicabil profesioniştilor contabili, aplicat de către cele trei
categorii de profesionişti sau de ce nu patru categorii:
 experţi contabili (C.E.C.C.A.R.);
 consultanţi fiscali (C.C.F.);
 auditori financiari (C.A.F.R.);
 evaluatori (A.N.EV.A.R.);
În ceea ce priveşte categoria profesioniştilor evaluatori, aceştia îsi
desfăşoara activitatea în cadrul A.N.E.V.A.R, Agenţia Naţională a
Evaluatorilor din România.
Riscurile neaplicării codului etic fiind majore , pornind de la
avertisment la excluderea din corpul profesional dar mai grav este
privarea de libertate pentru încălcări grave ale acestua.
Cererea economica a serviciilor de consultanţă este dată şi de
existenţa unei distanţe între informaţii şi factorii de decizie, de manageri.
Reglementări Internaţionale de Audit, Asigurare şi Etică, Audit financiar 2008 (Vol I,
86

Vol.II), Editura Irecson, Bucureşti 2009.

331
În condiţiile actuale ale lumii modeme în care este aproape imposibil ca
un factor de decizie să nu aibă nevoie de cunoştinţe, despre organizaţia
cu care colaborează, persoana în cauză va fi obligată sa se bazeze pe
informaţiile furnizate de alte persoane.
O altă certitudine a activităţii financiar – contabile, este aceea că
managerii români consideră că, atâta vreme cât firmele nu au bani să
facă investiţii şi să reia angajările, care în ultima perioadă au fost reduse
iar lichidările au crescut, economia nu îşi va reveni.
Reducerea costurilor fiecărei organizaţii a fost şi este un obiectiv
permanent principal, acesta acutizându-se în ultimi ani.
O cale de reducere a costurilor este externalizarea unor activităţi
ale organizaţiei, către firme specializate.
Esenţa reformei activităţii financiar-contabile din România, are
raţiuni profunde şi este impusă de progresele rapide pe care ştiinţa şi
practica managerială le-au făcut pe plan mondial şi a modificărilor
apreciabile produse în economia românească.
Dar ce presupune externalizarea acestor servicii? De ce anumite
companii mici, mijlocii, mari apelează la firme specializate de
contabilitate? Externalizarea contabilităţii manifestă trei direcţii
importante de aplicare:
 Prima direcţie, se referă la transferul serviciilor complete în
seama unui prestator specializat şi autorizat de către
organismele profesionale specific (C.E.C.C.A.R. Corpul
Experţilor Contabili şi a contabililor Autorizaţi din România),
într-o companie cu resurse suficiente pentru a administra
portofolii mari de clienţi.
 A doua direcţie relevă faptul că departamentul financiar-
contabil al oricărei organizţii este pus în relaţie directă cu unul
sau cu mai mulţi angajaţi ai firmei de contabilitate, în scopul
realizării unor optimizări importante.
 Ultima direcţie face referire la o consultanţă organizată pentru
a acoperi componente considerate insuficient acoperite,
specialiştii autorizaţi fiind membri ai unui organism
professional (C.C.F. Camera Consultanţilor Fiscali).
Experienţa a dovedit că cea mai mare reducere de costuri în
externalizare nu se regăseşte obligatoriu în diferenţa de cheltuieli directe
dintre salariu versus tarif profesional externalizat ci în optimizarea
costurilor financiare şi fiscale.

332
 Avantajele pe care o firmă de evidenţă contabilă, de expertiză
contabilă, de consultanţă fiscală, respectiv de audit financiar le aduce cu
sine sunt numeroase şi diverse, dintre acestea enumerăm;
 aceasta oferă, în primul rând, posibilitatea managerilor de a se
concentra asupra activităţilor de bază ale companiei,
transferând responsabilitatea acestei activităţi spre firma
externă. Astfel activitatea financiar - contabilă cu serviciile
conexe, este lăsată în seama specialiştilor din domeniu, iar
managerii se pot ocupa de alte probleme care privesc
compania în mod direct.
 externalizarea acestor servicii reduce riscurile legate de
aplicarea corectă a tuturor schimbărilor legislative, primind
consultanţă din partea furnizorului, a prestatorului specializat
în acest domeniu, care are un plus de experienţă în respectivul
domeniu, datorat înaltei calificări, cazuistica întâlnită în
practică şi desigur soluţii experimentate. Se ştie deja că în ţara
noastră schimbările din domeniul legislativ sunt frecvente,
tocmai de aceea este bine ca o companie să apeleze la o firmă
de contabilitate, aceasta din urmă fiind specializată doar pe
domeniul financiar-contabil.
Lumea afacerilor, ca şi publicul larg se aşteaptă ca toţi practicienii
de servicii contabile să posede cunoştinţe solide de fiscalitate.
Dezvoltarea legislaţiei fiscale a influenţat şi influenţează în continuare
dezvoltarea profesiei contabile.
Activitatea fiscală ca parte a domeniului contabil, acoperă la
rândul ei o arie largă de servicii:
 conformare la regulile fiscale;
 planificare şi consultanţă fiscală;
 servicii legate de impozitarea organizaţiilor;
 calcularea taxelor şi impozitelor organizaţiei;
 evaluarea implicaţiilor fiscale;
 armonizarea activităţii contabile cu reglementările contabile
conforme cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice
Europene;
Firmele prestatoare de servicii contabile, consultanţă fiscală, audit
financiar, par să fie o soluţie de supravieţuire pe timp de criză, şi vor
continua să activeze şi după ce aceasta se va încheia. Serviciile prestate
de aceste firme sunt complexe, oferind numeroase beneficii clienţilor săi.
Se constată o creştere a numărului organizaţiilor care apelează la
serviciile profesionale ale societăţiilor de contabilitate, expertiză,
333
consultanţă şi audit. Totodată investitorii straini care incep o afacere în
Romania, apelează încă de la înfiinţarea acesteia la serviciile
specialistului financiar – contabil, deoarece aceasta este practica învăţată,
utilizată de aceştia în ţara lor, aceasta externalizare fiindu-le firească.

12.6. Contabilitatea –principal furnizor de informaţii pentru

oragnizaţiile moderne actuale.

Procesul de normalizare a contabilităţii este astfel orientat încât

să-i asigure, pe de o parte, adaptarea permanentă a transformărilor
inerente ce se produc în desfăşurarea activităţilor economico-financiare
din cadrul economiei naţionale, iar pe de altă parte realizarea obiectivului
de armonizare cu Standardele Naţionale de Calitate.
Reuşita procesului de normalizare a contabilităţii este dată într-o
mare măsură de capacitatea de schimbare a mentalităţii oamenilor. Orice
efort de reforme sau macrostabilizare va rămâne fără rezultat dacă
obiectul acestora, adică omul, nu se va schimba.
Considerăm că este necesar ca omul, să se obişnuiască cu un
consum mai echilibrat, cu un şomaj cronicizat, cu concedii mai puţin
exotice şi cu mai multă muncă, însă aceasta să fie responsabilă şi de
calitate.
Capitalul intelectual este cel mai important capital pe care il
deţine organizaţia, ştiindu-se ca omul este creator de valoare. Resursele
umane sunt principala resursă strategică a organizaţiei, în aceasta se
face cea mai importantă investiţie strategică a firmei dar şi cea mai
riscantă.
Resursele umane sunt cheia performanţei în toate domeniile şi
sferele activităţii umane deci şi în activiatea financiar – contabilă, a
organizaţiei. Pentru o mai bună utilizare a acestor resurse, trebuie să se
ţină seama de punctele forte ale acestora şi desigur de valorificarea lor,
de punerea în valoare a calităţiilor deţinute de fiecare individ.
Adaptarea proceselor generale de management trebuie să se facă
rapid. Afirmaţia „ trăim într-un mediu dinamic, în care schimbarea se
amplifică dramatic din trei puncte de vedere: volum, viteză şi
complexitate. Asta înseamnă că nu mai putem proceda ca în trecut” 87.
Pentru că schimbarea este continuă, permanentă, managementul trebuie
să fie adaptabil, să impună roluri noi, responsabilităţi noi, în activităţile
generale, dar mai ales în activitatea financiar – contabilă a organizaţiei,
87
Adina Neamţu, Liviu Neamţu, Management, Editura Academică Brâncuşi, Tîrgu Jiu
2003, pag. 115.
334
întrucât schimbările în legislaţia specifică acestei activităţii sunt extrem
de numeroase, de abundente.
Un factor deosebit de important este dat de, calitatea personalului
angajat în aceste departamente ale contabilităţii. Considerăm că angajarea
resurselor umane, din aceste compartimente, trebuie să se facă ţinând
seama de:
 capacităţile de adaptare permanentă la nou;
 dorinţa de instruire permanentă;
 autoinstruire;
 de dorinţa de dezvoltare profesională continuă;
Fără aceste capacităţi, de care practicarea acestor activităţi
economice nu poate fi făcută calitativ şi pe termen lung.
Din această perspectivă, în recrutarea, selecţia, perfecţionarea şi
motivarea personalului din domeniile contabilităţii, în mod special,
pentru a-i scoate definitiv din postura de funcţionari „ cu cotiere” şi a-i
transforma în oameni creativi care sunt în măsură să vadă în spatele
cifrelor, realităţile şi perspectivele organizaţiei în care lucrează, se
impune efectuarea de investiţii în resursele umane, în această perspectivă
prin traininguri altfel nu se vor putea ridica niciodată la nivelul cerinţelor
organizaţiei moderne actuale.
Se ştie că valoarea unei organizaţii, mai ales în organizaţia bazată
pe cunoştinţe, este dată de salariaţi. În industrie munca mai inteligentă
este doar una dintre cheile creşterii productivităţii, însă în activităţile
bazate pe cunoaştere şi în cele din sfera serviciilor, munca mai inteligentă
este singura cheie.
Albert Einstein spunea” Valoarea unui om rezidă în ceea ce dă el
şi nu în ceea ce este capabil să primească”88 şi în aceeaşi idee, Samuel
Johnson spunea „ Adevărata măsură a valorii unui om este dată de felul
cum tratează pe cineva de la care nu poate obţine absolut nici un
avantaj”89. Aici intervine rolul important şi delicat al managerului să
cunoască şi să folosească aptitudinile, calităţile, înclinaţiile şi potenţialul
fiecărui salariat şi apoi să îl aşeze la locul potrivit astfel încât acesta să îşi
pună toate capacităţile deţinute, în slujba organizaţiei.
Schimbările sunt tot mai rapide în toate domeniile, supravieţuirea
fiind data de puterea de adaptare la schimbare. Nici organizaţiile nu sunt
ocolite de schimbare, astfel apărând un nou tip de organizaţie, sub
numele de organizaţia bazată pe cunoştinţe, aceasta, este formată din

88
http://www.rightwords.ro/citate/detalii-citat/17123/valoarea-unui-om.
89
Revista Manager, nr 3 (116) / martie 2003, pag. 33.
335
specialişti cu preocupări comune, concepţii comune, constituită în
vederea desfăşurării unor activităţii organizate, bazate pe cunoştinţe.
Forţa fizică în economia bazată pe cunoştinţe va fi înlocuită, de
activitatea intelectuală, iar activitatea creierului, va înlocui forţa mâinilor.
Inovaţia este mai importantă decât producţia de masă, iar adaptarea
activităţilor organizaţiilor bazate pe cunoştinţe, a modului de lucru a
acestora, se realizează numai prin intermediul tehnologiilor
informaţionale.
Organizaţia bazată pe cunoştinţe, este o organizaţie care învaţă,
care se caracterizează prin:
 învăţarea schimbării;
 prin a învăţa să înveţi;
 prin învăţarea permanentă;
 pregătirea continuă, sub diversele ei forme organizatorice;
 prin accentuarea externalizării activităţilor specializate
explicit, cu ajutorul firmelor mici şi internalizarea activităţilor înalt
specializate.
În cazul concret, al activităţii financiar - contabile, resursele
umane asigură performanţa în activitatea de consultanţă economic,
financiară şi fiscală, prin ele şi doar prin ele se desfăşoară această
importantă activitate pentru organizaţii, de aceea considerăm că în
organizaţia modernă actuală, bazată pe cunoştinţe, profesionistul contabil
îşi găseşte cu uşurinţă locul binemeritat.
Nu putem încheia acest capitol despre contabilitate ca sursă de
informaţii indispensabilă managementului modern al organizaţiei, altfel
decât citandu-l pe Antony Rucci care spunea: nu poţi avea clienţi
mulţumiţi dacă forţa de muncă nu este bine pregătită, motivată şi dacă nu
are libertatea de a lua decizii 90, afirmaţie la care subscriem cu toată
convingerea.

Teste de verificare a cunoştiinţelor.

1. Cine sunt beneficiari ai situaţiilor financiare?

2. Care sunt componentele situaţiilor financiare?
3. Ce reprezintă politicile contabile?

90
Alexandrina Deaconu, Lavinia Raşcă, Iulia Chivu, Doru Curteanu, Andreea Niţă,
Simona Podgoreanu, Ion Popa, Comportamentul organizaţional şi gestiunea resurselor
umane, Editura ASE, Bucureşti 2002, pag. 11.
336
4. Enumeraţi caracteristicile organizaţiei bazate pe cunoştinţe?
5. Cum se numeşte este organismul profesional care autorizează
profesionistul contabil?
6. Care sunt informaţiile prevăzute în situaţiile financiare, pe care
persoana responsabilă cu întocmirea lui trebuie să le completeze
la întocmit?
a) Numele şi prenumele; calitatea.
b) Numele şi prenumele; calitatea; numarul de înregistrare la
organismul profesional.
c) Numele şi prenumele; CNP-ul(codul numeric personal);
calitatea.
d) Numele şi prenumele; funcţia deţinută în organizaţie; data
semnarii;
7. Care este opinia exprimată de către auditorii financiari vis a vis
de situaţiile financiare auditate, în cazul în care efectul posibil al
limitării ariei de aplicabilitate este atât de semnificativ şi
generalizat, încât auditorul nu a putut să obţină suficiente probe
de audit adecvate si, prin urmare, nu poate exprima o opinie
asupra situaţiilor financiare auditate.
a) Opinie fără rezerve.
b) Opinie cu rezerve.
c) Imposibilitatea exprimării unei opinii.
d) Opinie contrară.
8.Care este deviza C.E.C.C.A.R.?
a) ştiinţă, independenţă;
b) ştiinţă, unitate; independenţă;
c) ştiinţă; independenţă; moralitate;
d) ştiinţă, profesionalism.
9. Care este aria de acoperire a serviciilor activităţii fiscale?
a) conformare la regulule fiscale; planificare; consultanţă
fiscală; evaluare implicaţii fiscale;
b) evaluare mijloace fixe;
c) auditare a situaţiilor financiare;
d) calcularea costurolir organizaţiei.
10. Ce este ciclul operaţiunilor financiar –fiscale?
a) ansamblul de operaţii care participă la realizarea aceluiaşi
scop;
b) totalitatea operaţiilor ce se desfăşoară într-o perioadă de
timp;
337
c) înregistrarea tuturor operaţiilor contabile;
d) utilizarea tuturor resurselor umane în scopul desfăşurării
activităţii.

338
 BIBLIOGRAFIE SELECTIVĂ

1. Anthony N., Management control systems, Twelth Edition, McGraw-

Govindarjan V. Hill Internatinal Edition 2007.
2. Colasse B. Introduction à la comptabilité, Editions Economica,
Paris, 2010.
3. Colasse B. Les fondements de la comptabilité, Collection repere,
Edition Décuverte, Paris, 2007.
4. Caciuc L., Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timisoara, 2009.
Megan O.
5. Epuran M. Teoria generală a contabilităţii, Editura Mirton,
Băbăiţă V. Timişoara, 2000.
6. Feleagă L., Contabilitate financiară o abordare europeană şi
Feleagă N. internaţională, Ediţia a doua, Volumul I+II, Ed.
Economică, Bucureşti 2007.
7. Hindle Tom Management, Editura Nemira, Bucureşti 1998.

8. Horomnea, E., Introducere în contabilitate – concepte şi aplicaţii -

Georgescu, I., ediţia a II-a, revăzută şi adăugită, Editura Tipo
Istrate C. ş. a. Moldova, Iaşi, 2012.
9. Mateş D., Contabilitate financiară, Editura Mirton, Timişoara,
Iosif A., 2012.
Dumitrescu A.
10. Mateş D. ş. a. Contabilitatea întreprinderii. Aplicaţii practice.
Operaţiuni curente, speciale şi particulare. Cazuri
practice, reglementări, soluţii, Editura Mirton,
Timişoara, 2004.
11. Mateş D., Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timişoara, 2005.
Pereş I.,
Pereş C.
12. Matiş D. Bazele contabilităţii, Editura Casa Cărţii de Ştiinţă, Cluj
Napoca, 2010.
13. Pereş I. Bazele contabilităţii, Editura Mirton, Timisoara, 2011.
coordonator,
Mateş D. ş. a.
14. Popa I. E., Bazele contabilităţii-aplicaţii practice, Editura
Bunget O. ş. a. Economică, Bucureşti, 2009.

339
15. Ristea M., Contabilitatea societăţilor comerciale, Ediţia: III -vol.
Dumitru C.G., I+II, Editura Universitară, Bucureşti 2009.
Ioanas C.,
Irimescu A.
16. Tîrnovean A. Managementul activităţii financiar - contabile în
organizaţia viitorului, Teza de doctorat, 2012.
17. *** Reglementări Internaţionale de Audit, Asigurare şi
Etică, Audit financiar 2008 (Vol I, Vol.II), Editura
Irecson, Bucureşti, 2009.
18. *** Legea nr. 82 din 1991, Legea Contabilităţii, republicată
şi actualizată, publicată în Monitorul Oficial nr. 454 din
2008.
19. *** Ordin nr. 3055 din 2009, Pentru aprobarea
Reglementărilor contabile conforme cu directivele
europene, Publicat în Monitorul Oficial nr. 766 din 10
noiembrie 2009.
20. *** Legea 31/1991 privind Societăţiile comerciale,
republicată, publicată în Monitorul Oficial
nr.1066/17.11.2004, modificată şi actualizată.
21. *** OMFF nr. 3512/2008, privind documentele financiar-
contabile, publicată în Monitorul Oficial 870 bis/2008.
22. *** ORDIN nr. 2.861 din 9 octombrie 2009, pentru
aprobarea Normelor privind organizarea şi efectuarea
inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii, Monitorul Oficial Nr. 704/2009.
23. *** OMFP nr. 40/15.01.2013 Privind principalele aspecte
legate de întocmirea şi depunerea situaţiilor financiare
anuale şi a raportărilor anuale la unităţile teritoriale ale
Ministerului Finanţelor Publice, publicate în Monitorul
Oficial nr. 44 din 21 ianuarie 2013.
24. *** Standardele Internaţionale de Raportare financiară
(IFRS), Editura C.E.C.C.A.R., 2011.
25. *** Standardele Internaţionale de Raportare Financiara,
Ediţia 2011, emise de Consiliul pentru Standarde
Internaţionale de Contabilitate (IASB), Editura
C.E.C.C.A.R.2011
26. *** ISA, International Standard of Accounting, nr. 701 din
2008.
27. *** http://www.rightwords.ro/citate/detalii-citat/17123/
valoarea-unui-om.

340
 ANEXA 1

PLANUL DE CONTURI GENERAL91

CLASA 1 - CONTURI DE CAPITALURI

10. CAPITAL ŞI REZERVE

101. Capital
1011. Capital subscris nevărsat
1012. Capital subscris vărsat
1015. Patrimoniul regiei
1016. Patrimoniul public
104. Prime de capital
1041. Prime de emisiune
1042. Prime de fuziune/divizare
1043. Prime de aport
1044. Prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni
105. Rezerve din reevaluare
106. Rezerve
1061. Rezerve legale
1063. Rezerve statutare sau contractuale
1064. Rezerve de valoare justă
1065. Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare
1067. Rezerve din diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia
netă într-o entitate străină
1068. Alte rezerve
107. Rezerve din conversie
108. Interese care nu controlează
1081. Interese care nu controlează - rezultatul exerciţiului financiar
1082. Interese care nu controlează - alte capitaluri proprii
109. Acţiuni proprii
1091. Acţiuni proprii deţinute pe termen scurt
1092. Acţiuni proprii deţinute pe termen lung
11. REZULTATUL REPORTAT
117. Rezultatul reportat
1171. Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau
pierderea neacoperită

91
Ordin nr 3055 din 2009, Pentru aprobarea Reglementãrilor contabile conforme cu
directivele europene, Publicat în Monitorul Oficial nr 766 din 10 noiembrie 2009.

341
 1172. Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a
IAS, mai puţin IAS 29
1174. Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile
1176. Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea
Reglementărilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a
Comunităţilor Economice Europene
12. REZULTATUL EXERCIŢIULUI FINANCIAR
121. Profit sau pierdere
129. Repartizarea profitului
14. CÂŞTIGURI SAU PIERDERI LEGATE DE EMITEREA,
RĂSCUMPĂRAREA, VÂNZAREA, CEDAREA CU TITLU GRATUIT
SAU ANULAREA INSTRUMENTELOR DE CAPITALURI PROPRII8
141. Câştiguri legate de vânzarea sau anularea instrumentelor de
capitaluri proprii
149. Pierderi legate de emiterea, răscumpărarea, vânzarea, cedarea
cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii
15. PROVIZIOANE
151. Provizioane
1511. Provizioane pentru litigii
1512. Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor
1513. Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte
acţiuni similare legate de acestea
1514. Provizioane pentru restructurare
1515. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare
1516. Provizioane pentru impozite
1518. Alte provizioane
16. ÎMPRUMUTURI ŞI DATORII ASIMILATE
161. Împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni
1614. Împrumuturi externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de
stat
1615. Împrumuturi externe din emisiuni de obligaţiuni garantate de
bănci
1617. Împrumuturi interne din emisiuni de obligaţiuni garantate de
stat
1618. Alte împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni
162. Credite bancare pe termen lung
1621. Credite bancare pe termen lung
1622. Credite bancare pe termen lung nerambursate la scadenţă
1623. Credite externe guvernamentale
1624. Credite bancare externe garantate de stat
1625. Credite bancare externe garantate de bănci
1626. Credite de la trezoreria statului
1627. Credite bancare interne garantate de stat
166. Datorii care privesc imobilizările financiare
342
 1661. Datorii faţă de entităţile afiliate
1663. Datorii faţă de entităţile de care compania este legată prin
interese de participare
167. Alte împrumuturi şi datorii asimilate
168. Dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate
1681. Dobânzi aferente împrumuturilor din emisiuni de obligaţiuni
1682. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen lung
1685. Dobânzi aferente datoriilor faţă de entităţile afiliate
1686. Dobânzi aferente datoriilor faţă de entităţile de care compania
este legată prin interese de participare
1687. Dobânzi aferente altor împrumuturi şi datorii asimilate
169. Prime privind rambursarea obligaţiunilor

CLASA 2 - CONTURI DE IMOBILIZĂRI

20. IMOBILIZĂRI NECORPORALE

201. Cheltuieli de constituire
203. Cheltuieli de dezvoltare
205. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi
active similare
207. Fond comercial
2071. Fond comercial pozitiv
2075. Fond comercial negativ
208. Alte imobilizări necorporale
21. IMOBILIZĂRI CORPORALE
211. Terenuri şi amenajări de terenuri
2111. Terenuri
2112. Amenajări de terenuri
212. Construcţii
213. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii
2131. Echipamente tehnologice (maşini, utilaje şi instalaţii de
lucru)
2132. Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare
2133. Mijloace de transport
2134. Animale şi plantaţii
214. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a
valorilor umane şi materiale şi alte active corporale
22. IMOBILIZĂRI CORPORALE ÎN CURS DE APROVIZIONARE
223. Instalaţii tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii în
curs de aprovizionare 100
224. Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a
valorilor umane şi materiale şi alte active corporale în curs de
aprovizionare

343
 23. IMOBILIZĂRI ÎN CURS ŞI AVANSURI PENTRU
IMOBILIZĂRI
231. Imobilizări corporale în curs de execuţie
232. Avansuri acordate pentru imobilizări corporale
233. Imobilizări necorporale în curs de execuţie
234. Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale
26. IMOBILIZĂRI FINANCIARE
261. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
263. Interese de participare
264. Titluri puse în echivalenţă
265. Alte titluri imobilizate
267. Creanţe imobilizate
2671. Sume datorate de entităţile afiliate
2672. Dobânda aferentă sumelor datorate de entităţile afiliate
2673. Creanţe legate de interesele de participare
2674. Dobânda aferentă creanţelor legate de interesele de
participare
2675. Împrumuturi acordate pe termen lung
2676. Dobânda aferentă împrumuturilor acordate pe termen lung
2678. Alte creanţe imobilizate
2679. Dobânzi aferente altor creanţe imobilizate
269. Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare
2691. Vărsăminte de efectuat privind acţiunile deţinute la entităţile
afiliate
2692. Vărsăminte de efectuat privind interesele de participare
2693. Vărsăminte de efectuat pentru alte imobilizări financiare
28. AMORTIZĂRI PRIVIND IMOBILIZĂRILE
280. Amortizări privind imobilizările necorporale
2801. Amortizarea cheltuielilor de constituire
2803. Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare 101
2805. Amortizarea concesiunilor, brevetelor, licenţelor, mărcilor
comerciale, drepturilor şi activelor similare
2807. Amortizarea fondului comercial
2808. Amortizarea altor imobilizări necorporale
281. Amortizări privind imobilizările corporale
2811. Amortizarea amenajărilor de terenuri
2812. Amortizarea construcţiilor
2813. Amortizarea instalaţiilor, mijloacelor de transport, animalelor
şi plantaţiilor
2814. Amortizarea altor imobilizări corporale
29. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA SAU PIERDEREA DE
VALOARE A
IMOBILIZĂRILOR
290. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale
344
 2903. Ajustări pentru deprecierea cheltuielilor de dezvoltare
2905. Ajustări pentru deprecierea concesiunilor, brevetelor,
licenţelor, mărcilor comerciale, drepturilor şi activelor similare
2907. Ajustări pentru deprecierea fondului comercial
2908. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări necorporale
291. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale
2911. Ajustări pentru deprecierea terenurilor şi amenajărilor de
terenuri
2912. Ajustări pentru deprecierea construcţiilor
2913. Ajustări pentru deprecierea instalaţiilor, mijloacelor de
transport, animalelor şi plantaţiilor
2914. Ajustări pentru deprecierea altor imobilizări corporale
293. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor în curs de execuţie
2931. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor corporale în curs de
execuţie
2933. Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs
de execuţie
296. Ajustări pentru pierderea de valoare a imobilizărilor
financiare
2961. Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor deţinute la
entităţile afiliate
2962. Ajustări pentru pierderea de valoare a intereselor de
participare
2963. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor titluri imobilizate
2964. Ajustări pentru pierderea de valoare a sumelor datorate de
entităţile afiliate
2965. Ajustări pentru pierderea de valoare a creanţelor legate de
interesele de participare
2966. Ajustări pentru pierderea de valoare a împrumuturilor
acordate pe termen lung
2968. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor creanţe
imobilizate

CLASA 3 - CONTURI DE STOCURI ŞI PRODUCŢIE ÎN CURS DE

EXECUŢIE

30. STOCURI DE MATERII PRIME ŞI MATERIALE

301. Materii prime
302. Materiale consumabile
3021. Materiale auxiliare
3022. Combustibili
3023. Materiale pentru ambalat
3024. Piese de schimb
3025. Seminţe şi materiale de plantat
345
 3026. Furaje
3028. Alte materiale consumabile
303. Materiale de natura obiectelor de inventar
308. Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale
32. STOCURI ÎN CURS DE APROVIZIONARE
321. Materii prime în curs de aprovizionare
322. Materiale consumabile în curs de aprovizionare
323. Materiale de natura obiectelor de inventar în curs de
aprovizionare
326. Animale în curs de aprovizionare
327. Mărfuri în curs de aprovizionare
328. Ambalaje în curs de aprovizionare
33. PRODUCŢIE ÎN CURS DE EXECUŢIE
331. Produse în curs de execuţie
332. Servicii în curs de execuţie
34. PRODUSE
341. Semifabricate
345. Produse finite
346. Produse reziduale
348. Diferenţe de preţ la produse
35. STOCURI AFLATE LA TERŢI
351. Materii şi materiale aflate la terţi
354. Produse aflate la terţi
356. Animale aflate la terţi
357. Mărfuri aflate la terţi
358. Ambalaje aflate la terţi
36. ANIMALE
361. Animale şi păsări
368. Diferenţe de preţ la animale şi păsări
37. MĂRFURI
371. Mărfuri
378. Diferenţe de preţ la mărfuri
38. AMBALAJE
381. Ambalaje
388. Diferenţe de preţ la ambalaje
39. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA STOCURILOR ŞI
PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE
391. Ajustări pentru deprecierea materiilor prime
392. Ajustări pentru deprecierea materialelor
3921. Ajustări pentru deprecierea materialelor consumabile
3922. Ajustări pentru deprecierea materialelor de natura obiectelor
de inventar
393. Ajustări pentru deprecierea producţiei în curs de execuţie
394. Ajustări pentru deprecierea produselor
346
 3941. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor
3945. Ajustări pentru deprecierea produselor finite
3946. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale
395. Ajustări pentru deprecierea stocurilor aflate la terţi
3951. Ajustări pentru deprecierea materiilor şi materialelor aflate la
terţi
3952. Ajustări pentru deprecierea semifabricatelor aflate la terţi
3953. Ajustări pentru deprecierea produselor finite aflate la terţi
3954. Ajustări pentru deprecierea produselor reziduale aflate la terţi
3956. Ajustări pentru deprecierea animalelor aflate la terţi
3957. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor aflate la terţi
3958. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor aflate la terţi
396. Ajustări pentru deprecierea animalelor
397. Ajustări pentru deprecierea mărfurilor
398. Ajustări pentru deprecierea ambalajelor

CLASA 4 - CONTURI DE TERŢI

40. FURNIZORI ŞI CONTURI ASIMILATE

401. Furnizori
403. Efecte de plătit
404. Furnizori de imobilizări
405. Efecte de plătit pentru imobilizări
408. Furnizori - facturi nesosite
409. Furnizori - debitori
4091. Furnizori - debitori pentru cumpărări de bunuri de natura
stocurilor
4092. Furnizori - debitori pentru prestări de servicii
41. CLIENŢI ŞI CONTURI ASIMILATE
411. Clienţi
4111. Clienţi
4118. Clienţi incerţi sau în litigiu
413. Efecte de primit de la clienţi 05
418. Clienţi - facturi de întocmit
419. Clienţi - creditori
42. PERSONAL ŞI CONTURI ASIMILATE
421. Personal - salarii datorate
423. Personal - ajutoare materiale datorate
424. Prime reprezentând participarea personalului la profit
425. Avansuri acordate personalului
426. Drepturi de personal neridicate
427. Reţineri din salarii datorate terţilor
428. Alte datorii şi creanţe în legătură cu personalul
4281. Alte datorii în legătură cu personalul
347
 4282. Alte creanţe în legătură cu personalul
43. ASIGURĂRI SOCIALE, PROTECŢIA SOCIALĂ ŞI CONTURI
ASIMILATE
431. Asigurări sociale
4311. Contribuţia unităţii la asigurările sociale
4312. Contribuţia personalului la asigurările sociale
4313.Contribuţia angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate
4314. Contribuţia angajaţilor pentru asigurările sociale de sănătate
437. Ajutor de şomaj
4371. Contribuţia unităţii la fondul de şomaj
4372. Contribuţia personalului la fondul de şomaj
438. Alte datorii şi creanţe sociale
4381. Alte datorii sociale
4382. Alte creanţe sociale
44. BUGETUL STATULUI, FONDURI SPECIALE ŞI CONTURI
ASIMILATE
441. Impozitul pe profit/venit
4411. Impozitul pe profit
4418. Impozitul pe venit
442. Taxa pe valoarea adăugată
4423. TVA de plată
4424. TVA de recuperat
4426. TVA deductibilă
4427. TVA colectată
4428. TVA neexigibilă
444. Impozitul pe venituri de natura salariilor
445. Subvenţii
4451. Subvenţii guvernamentale
4452. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii
4458. Alte sume primite cu caracter de subvenţii
446. Alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
447. Fonduri speciale - taxe şi vărsăminte asimilate
448. Alte datorii şi creanţe cu bugetul statului
4481. Alte datorii faţă de bugetul statului
4482. Alte creanţe privind bugetul statului
45. GRUP ŞI ACŢIONARI/ASOCIAŢI
451. Decontări între entităţile afiliate
4511. Decontări între entităţile afiliate
4518. Dobânzi aferente decontărilor între entităţile afiliate
453. Decontări privind interesele de participare
4531. Decontări privind interesele de participare
4538. Dobânzi aferente decontărilor privind interesele de
participare
455. Sume datorate acţionarilor/asociaţilor
348
 4551. Acţionari/asociaţi - conturi curente
4558. Acţionari/asociaţi - dobânzi la conturi curente
456. Decontări cu acţionarii/asociaţii privind capitalul
457. Dividende de plată
458. Decontări din operaţii în participaţie
4581. Decontări din operaţii în participaţie - pasiv
4582. Decontări din operaţii în participaţie - activ
46. DEBITORI ŞI CREDITORI DIVERŞI
461. Debitori diverşi
462. Creditori diverşi
47. CONTURI DE SUBVENŢII, REGULARIZARE ŞI ASIMILATE
471. Cheltuieli înregistrate în avans
472. Venituri înregistrate în avans
473. Decontări din operaţii în curs de clarificare
475. SUBVENŢII PENTRU INVESTIŢII
4751. Subvenţii guvernamentale pentru investiţii
4752. Împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii pentru
investiţii
4753. Donaţii pentru investiţii
4754. Plusuri de inventar de natura imobilizărilor
4758. Alte sume primite cu caracter de subvenţii pentru investiţii
48. DECONTĂRI ÎN CADRUL UNITĂŢII
481. Decontări între unitate şi subunităţi
482. Decontări între subunităţi
49. AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIEREA CREANŢELOR
491. Ajustări pentru deprecierea creanţelor - clienţi
495. Ajustări pentru deprecierea creanţelor - decontări în cadrul
grupului şi cu acţionarii/asociaţii
496. Ajustări pentru deprecierea creanţelor - debitori diverşi

CLASA 5 - CONTURI DE TREZORERIE

50. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT

501. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
505. Obligaţiuni emise şi răscumpărate
506. Obligaţiuni
508. Alte investiţii pe termen scurt şi creanţe asimilate
5081. Alte titluri de plasament
5088. Dobânzi la obligaţiuni şi titluri de plasament
509. Vărsăminte de efectuat pentru investiţiile pe termen scurt
5091. Vărsăminte de efectuat pentru acţiunile deţinute la entităţile
afiliate
5092. Vărsăminte de efectuat pentru alte investiţii pe termen scurt
51. CONTURI LA BĂNCI
349
 511. Valori de încasat
5112. Cecuri de încasat
5113. Efecte de încasat
5114. Efecte remise spre scontare
512. Conturi curente la bănci
5121. Conturi la bănci în lei
5124. Conturi la bănci în valută
5125. Sume în curs de decontare
518. Dobânzi
5186. Dobânzi de plătit
5187. Dobânzi de încasat
519. Credite bancare pe termen scurt
5191. Credite bancare pe termen scurt
5192. Credite bancare pe termen scurt nerambursate la scadenţă
5193. Credite externe guvernamentale
5194. Credite externe garantate de stat
5195. Credite externe garantate de bănci
5196. Credite de la trezoreria statului
5197. Credite interne garantate de stat
5198. Dobânzi aferente creditelor bancare pe termen scurt
53. CASA
531. Casa
5311. Casa în lei
5314. Casa în valută
532. Alte valori
5321. Timbre fiscale şi poştale
5322. Bilete de tratament şi odihnă
5323. Tichete şi bilete de călătorie
5328. Alte valori
54. ACREDITIVE
541. Acreditive
5411. Acreditive în lei
5412. Acreditive în valută
542. Avansuri de trezorerie
58. VIRAMENTE INTERNE
581. Viramente interne
59. AJUSTĂRI PENTRU PIERDEREA DE VALOARE A
CONTURILOR DE TREZORERIE
591. Ajustări pentru pierderea de valoare a acţiunilor deţinute
la entităţile afiliate
595. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor emise
şi răscumpărate
596. Ajustări pentru pierderea de valoare a obligaţiunilor

350
 598. Ajustări pentru pierderea de valoare a altor investiţii pe
termen scurt şi creanţe asimilate

CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI

60. CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE

601. Cheltuieli cu materiile prime
602. Cheltuieli cu materialele consumabile
6021. Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022. Cheltuieli privind combustibilii
6023. Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024. Cheltuieli privind piesele de schimb
6025. Cheltuieli privind seminţele şi materialele de plantat
6026. Cheltuieli privind furajele
6028. Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603. Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604. Cheltuieli privind materialele nestocate
605. Cheltuieli privind energia şi apa
606. Cheltuieli privind animalele şi păsările
607. Cheltuieli privind mărfurile
608. Cheltuieli privind ambalajele
609. Reduceri comerciale primite
61. CHELTUIELI CU SERVICIILE EXECUTATE DE TERŢI
611. Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile
612. Cheltuieli cu redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile
613. Cheltuieli cu primele de asigurare
614. Cheltuieli cu studiile şi cercetările
62. CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERŢI
621. Cheltuieli cu colaboratorii
622. Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile
623. Cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate
624. Cheltuieli cu transportul de bunuri şi personal
625. Cheltuieli cu deplasări, detaşări şi transferări
626. Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii
627. Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate
628. Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi
63. CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE, TAXE ŞI VĂRSĂMINTE
ASIMILATE
635. Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
64. CHELTUIELI CU PERSONALUL
641. Cheltuieli cu salariile personalului
642. Cheltuieli cu tichetele de masă acordate salariaţilor
643. Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului
la
351
 profit
644. Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii
645. Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
6451. Contribuţia unităţii la asigurările sociale
6452. Contribuţia unităţii pentru ajutorul de şomaj
6453. Contribuţia angajatorului pentru asigurările sociale de
sănătate
6456. Contribuţia unităţii la schemele de pensii facultative
6457. Contribuţia unităţii la primele de asigurare voluntară de
sănătate
6458. Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
65. ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
652. Cheltuieli cu protecţia mediului înconjurător
654. Pierderi din creanţe şi debitori diverşi
658. Alte cheltuieli de exploatare
6581. Despăgubiri, amenzi şi penalităţi
6582. Donaţii acordate
6583. Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital
6588. Alte cheltuieli de exploatare
66. CHELTUIELI FINANCIARE
663. Pierderi din creanţe legate de participaţii
664. Cheltuieli privind investiţiile financiare cedate
6641. Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate
6642. Pierderi din investiţiile pe termen scurt cedate
665. Cheltuieli din diferenţe de curs valutar
666. Cheltuieli privind dobânzile
667. Cheltuieli privind sconturile acordate
668. Alte cheltuieli financiare
67. CHELTUIELI EXTRAORDINARE
671. Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare
68. CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE, PROVIZIOANELE ŞI
AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
681. Cheltuieli de exploatare privind amortizările, provizioanele şi
ajustările pentru depreciere
6811. Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor
6812. Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
6813. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
imobilizărilor
6814. Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
activelor circulante
686. Cheltuieli financiare privind amortizările şi ajustările pentru
pierdere de valoare
6863. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de
valoare a imobilizărilor financiare
352
 6864. Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de
valoare a activelor circulante
6868. Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de
rambursare a obligaţiunilor
69. CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ŞI ALTE
IMPOZITE
691. Cheltuieli cu impozitul pe profit
698. Cheltuieli cu impozitul pe venit şi cu alte impozite care nu apar
în elementele de mai sus

CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI

70. CIFRA DE AFACERI NETĂ

701. Venituri din vânzarea produselor finite
702. Venituri din vânzarea semifabricatelor
703. Venituri din vânzarea produselor reziduale
704. Venituri din servicii prestate
705. Venituri din studii şi cercetări
706. Venituri din redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii
707. Venituri din vânzarea mărfurilor
708. Venituri din activităţi diverse
709. Reduceri comerciale acordate
71. VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCŢIEI ÎN CURS DE
EXECUŢIE
711. Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
712. Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie
72. VENITURI DIN PRODUCŢIA DE IMOBILIZĂRI
721. Venituri din producţia de imobilizări necorporale
722. Venituri din producţia de imobilizări corporale
74. VENITURI DIN SUBVENŢII DE EXPLOATARE
741. Venituri din subvenţii de exploatare
7411. Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri
7412. Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime şi
materiale consumabile
7413. Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli
externe
7414. Venituri din subvenţii de exploatare pentru plata personalului
7415. Venituri din subvenţii de exploatare pentru asigurări şi
protecţie socială
7416. Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli de
exploatare
7417. Venituri din subvenţii de exploatare aferente altor venituri
7418. Venituri din subvenţii de exploatare pentru dobânda datorată
75. ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
353
 754. Venituri din creanţe reactivate şi debitori diverşi
758. Alte venituri din exploatare
7581. Venituri din despăgubiri, amenzi şi penalităţi
7582. Venituri din donaţii primite
7583. Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital
7584. Venituri din subvenţii pentru investiţii
7588. Alte venituri din exploatare
76. VENITURI FINANCIARE
761. Venituri din imobilizări financiare
7611. Venituri din acţiuni deţinute la entităţile afiliate
7613. Venituri din interese de participare
762. Venituri din investiţii financiare pe termen scurt
763. Venituri din creanţe imobilizate
764. Venituri din investiţii financiare cedate
7641. Venituri din imobilizări financiare cedate
7642. Câştiguri din investiţii pe termen scurt cedate
765. Venituri din diferenţe de curs valutar
766. Venituri din dobânzi
767. Venituri din sconturi obţinute
768. Alte venituri financiare
77. VENITURI EXTRAORDINARE
771. Venituri din subvenţii pentru evenimente extraordinare şi
altele similare
78. VENITURI DIN PROVIZIOANE ŞI AJUSTĂRI PENTRU
DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
781. Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind
activitatea de exploatare
7812. Venituri din provizioane
7813. Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
7814. Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante
7815. Venituri din fondul comercial negativ
786. Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare
7863. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a
imobilizărilor financiare
7864. Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a
activelor circulante

CLASA 8 - CONTURI SPECIALE

80. CONTURI ÎN AFARA BILANŢULUI

801. Angajamente acordate
8011. Giruri şi garanţii acordate
8018. Alte angajamente acordate
802. Angajamente primite
354
 8021. Giruri şi garanţii primite
8028. Alte angajamente primite
803. Alte conturi în afara bilanţului
8031. Imobilizări corporale luate cu chirie
8032. Valori materiale primite spre prelucrare sau reparare
8033. Valori materiale primite în păstrare sau custodie
8034. Debitori scoşi din activ, urmăriţi în continuare
8035. Stocuri de natura obiectelor de inventar date în folosinţă
8036. Redevenţe, locaţii de gestiune, chirii şi alte datorii asimilate
8037. Efecte scontate neajunse la scadenţă
8038. Bunuri publice primite în administrare, concesiune şi cu
chirie
8039. Alte valori în afara bilanţului
804. Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor fixe
8045. Amortizarea aferentă gradului de neutilizare a mijloacelor
fixe
805. Dobânzi aferente contractelor de leasing şi altor contracte
asimilate, neajunse la scadenţă
8051. Dobânzi de plătit
8052. Dobânzi de încasat
806. Certificate de emisii de gaze cu efect de seră
807. Active contingente
808. Datorii contingente
89. BILANŢ
891. Bilanţ de deschidere
892. Bilanţ de închidere

CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE

90. DECONTĂRI INTERNE

901. Decontări interne privind cheltuielile
902. Decontări interne privind producţia obţinută
903. Decontări interne privind diferenţele de preţ
92. CONTURI DE CALCULAŢIE
921. Cheltuielile activităţii de bază
922. Cheltuielile activităţilor auxiliare
923. Cheltuieli indirecte de producţie
924. Cheltuieli generale de administraţie
925. Cheltuieli de desfacere
93. COSTUL PRODUCŢIEI
931. Costul producţiei obţinute
933. Costul producţiei în curs de execuţie

355