C

E
C
IFRS
C Suport de curs
A
R
Anul I
2 Semestrul I
0
2
1
 AGENDA CURSULUI
Aspecte comparative privind aplicarea IFRS versus
referențialul contabil național: impozitele amânate și
activele:
1. IAS 12 Impozitul pe profit
2. IAS 2 Stocuri
3. IAS 16 Imobilizări corporale
4. IAS 36 Deprecierea activelor
5. IAS 38 Imobilizări necorporale
 IAS 12
IMPOZIT PE PROFIT
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT
OBIECTIVE:

• Diferențe temporare –deductibile și impozabile

• Recunoașterea impozitelor amânate – datorii

• Recunoașterea impozitelor amânate – creanțe

• Recunoașterea impozitelor amânate în capitalurile

proprii
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT
• VALOARE CONTABILA

• BAZA FISCALA

• DIFERENTE TEMPORARE

– DEDUCTIBILE

– IMPOZABILE

• IMPOZIT CURENT

• IMPOZIT AMANAT

– CREANȚA (ACTIV)

– DATORIE

5
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT
• DIFERENŢELE TEMPORARE sunt diferențele apărute între
valoarea contabilă a unui activ sau a unei datorii din situaţia
poziţiei financiare şi baza sa fiscală.
• BAZA FISCALĂ a unui activ sau a unei datorii este valoarea
atribuită acelui activ sau acelei datorii în scopuri fiscale.
Baza fiscală a unui activ reprezintă valoarea care va fi
deductibilă în scopuri fiscale din orice beneficiu economic
impozabil care va fi generat pentru o entitate atunci când
aceasta recuperează valoarea contabilă a activului.
Baza fiscală a unei datorii este valoarea sa contabilă minus
orice sumă care va fi deductibilă în scopuri fiscale în ceea ce
priveşte respectiva datorie în perioadele contabile viitoare.

6
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

• Diferenţele temporare pot fi:

Diferenţele temporare deductibile sunt diferențele dintre
valoarea contabilă a unui activ sau a unei datorii din situaţia
poziţiei financiare şi baza sa fiscală care vor avea drept rezultat
valori deductibile la determinarea profitului impozabil (sau a
pierderii fiscale) al (a) perioadelor viitoare, atunci când
valoarea contabilă a activului sau a datoriei este recuperată sau
decontată.
Diferenţe temporare impozabile sunt diferențele ce vor avea
drept rezultat valori impozabile la determinarea profitului
impozabil (sau a pierderii fiscale) al (a) perioadelor viitoare,
atunci când valoarea contabilă a activului sau a datoriei este
recuperată sau decontată.

7
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

• Impozitul amânat = cotă de impozitare x diferenţe

temporare

• DIFERENȚELE TEMPORARE IMPOZABILE generează

DATORII DIN IMPOZITE AMÂNATE

• DIFERENȚELE TEMPORARE DEDUCTIBILE generează

CREANȚE DIN IMPOZITE AMÂNATE

8
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

• Recunoașterea impozitului pe profit amânat:

• Profit sau pierdere (în toate cazurile, cu exceptia)

• Capitaluri proprii/ Alte elemente ale rezultatului global,

dacă se referă la la elemente de capitaluri proprii sau la alte
elemente ale rezultatului global

• Fond comercial (Combinări de întreprinderi)

9
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

• Recunoașterea datoriilor/creanțelor de impozit pe profit

amânat:

• DATORIA -se recunoaște în întregime;

• CREANȚA - se recunoaște dacă este recuperabilă

• Se recunosc creanțe pentru pierderi fiscale neutilizate sau

credite fiscale neutilizate

10
IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

11
 IAS 12 IMPOZIT PE PROFIT

• Faptul că IFRS prevede şi înregistrarea veniturilor încă

nerealizate conferă impozitelor amânate o semnificaţie
majoră în cadrul situaţiilor financiare
• Impozitele curente se plătesc autorităţilor fiscale şi se preiau
şi în situaţiile financiare IFRS (baza de calcul o constituie
profitul conform reglementărilor fiscale)
• Impozitele amânate constituie „doar” un element de
ajustare în cadrul situaţiilor financiare anuale (rezultând
dintr-un profit diferit de cel conform reglementărilor fiscale)
şi nu se plătesc niciodată

12
APLICATII
 IAS 2
STOCURI
 IAS 2 STOCURI
OBIECTIVE:
• Identificarea diferențelor față de referențialul contabil
național;
• Identificarea particularităților privind aplicarea IAS 2 în
cazul utilizării unei tehnici de contabilizare specifice
sitemului contabil monist;
• Calculul costului de achiziție;
• Prezentarea stocurilor în situația poziției financiare (SPF);
• Politici contabile privind stocurile.
 IAS 2 STOCURI

• Identificarea diferențelor față de referențialul contabil național;

• Potrivit IAS 2 metoda LIFO este interzisă;
• Identificarea particularităților privind aplicarea IAS 2 în cazul
utilizării unei tehnici de contabilizare specifice
• Cheltuielile sunt recunoscute doar conform destinației (funcțiilor
întreprinderii):
• Producție;
• Administrație;
• Distribuție;
• Cheltuielile aferente producției sunt recunoscute în contabilitate
doar în momentul descărcării gestiunii, prin intermediul unui cont
specific numit “costul bunurilor vândute”
 IAS 2 STOCURI

Costul de producție include:

• Costurile directe aferente unităţilor produse (cum ar fi costurile cu

manopera directă, materii directe);

• Alocarea rațională a regiei de producţie, fixă şi variabilă, generată de

transformarea materialelor în produse finite.
 IAS 2 STOCURI

• Regia fixă de producţie constă în acele costuri indirecte de producţie

care rămân relativ constante, indiferent de volumul producţiei, cum
sunt: amortizarea, întreţinerea secţiilor şi utilajelor, precum şi
costurile cu conducerea şi administrarea secţiilor.
• Regia variabilă de producţie constă în acele costuri indirecte de
producţie care variază direct proporţional cu volumul acesteia, cum
sunt consumurile indirecte cu materiile prime şi materialele de
întreţinere şi reparaţii ale utilajelor şi secţiilor de producţie şi cu
forţa de muncă consumată pentru realizarea acestor lucrări, etc.
 IAS 2 STOCURI

NU sunt incluse în costul stocurilor:

• Pierderile de materiale, manoperă sau alte costuri de producţie
înregistrate peste limitele normal admise;
• Cheltuieli de depozitare, cu excepţia cazurilor în care astfel de
costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii într-
o nouă fază de fabricaţie;
• Regii generale de administraţie care nu participă la aducerea
stocurilor în forma şi în locul în care se găsesc; şi
• Costuri de desfacere.
 IAS 2 STOCURI

Costul de achiziție include:

• Preţul de cumpărare +
• Taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care entitatea
le poate recupera ulterior de la autorităţilefiscale) +
• Costurile de transport, manipulare şi alte costuri care pot fi atribuite
direct achiziţiei de materii prime, materiale şi servicii–
• Reducerile comerciale, rabaturile şi alte elemente similare.
 IAS 2 STOCURI

Valoarea realizabilă netă este preţul de vânzare estimat ce ar putea

fi obţinut pe parcursul desfăşurării normale a activităţii, mai puţin
costurile estimate pentru finalizarea bunului şi a costurilor necesare
vânzării.

Regula de evaluare:
MIN (Cost, VRN)
APLICATII
 IAS 16
IMOBILIZĂRI CORPORALE
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE
OBIECTIVE:
• Calculul costului unei imobilizări corporale în cazul în care
plata este amânată peste termenele obișnuite de
creditare;
• Calculul costului unei imobilizări corporale și a valorii
actualizate a cheltuielilor cu dezafectarea activului;
• Valoarea amortizabilă și durata de viață utilă;
• Cheltuieli ulterioare aferente recunoașterii inițiale;
• Amortizarea pe componente.
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Imobilizările corporale sunt acele elemente tangibile care:

• Sunt deţinute pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau

prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi
folosite în scopuri administrative;

• Sunt preconizate a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade.

IFRS 2020
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE
• Un element al imobilizărilor corporale care este recunoscut ca activ va
fi evaluat iniţial la costul său.
• Costul unei imobilizări corporale cuprinde:
Costul de achiziție al unui activ, format din:
• preţul de cumpărare, inclusiv taxele vamale şi taxele nerecuperabile,
după deducerea reducerilor comerciale;
• orice costuri care se pot atribui direct aducerii activului la locaţia şi
condiţia necesare pentru ca acesta să poată opera în modul dorit
(ex: costuri de amenajare a amplasamentului, costuri iniţiale de
livrare şi manipulare, costuri de instalare şi asamblare, costurile de
testare a funcţionării corecte a activului după deducerea încasărilor
nete provenite din vânzarea elementelor produse în timpul aducerii
activului la parametrii de funcţionare normali, onorariile
profesionale)
Estimarea iniţială a costurilor de demontare şi de mutare a
elementului şi restaurarea amplasamentului unde va fi mutat.
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Costul de producţie al unei imobilizări corporale cuprinde:

• Cheltuielile cu materiile prime şi materialele directe
• Cheltuielile cu salariile personalului direct productiv
• Cota-parte din cheltuielile de producţie repartizate raţional
asupra costului de producţie
• Cheltuielile cu dobânda atunci când societatea aplică tratamentul
de capitalizare din IAS 23.
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

• Valoarea amortizabilă este costul activului sau o altă valoare

substituită costului, din care s-a scăzut valoarea reziduală.

• Valoarea reziduală a unei imobilizări necorporale este suma

estimată pe care o entitate ar putea să o obţină în momentul de
faţă din cedarea unui activ, după deducerea costurilor estimate
ale cedării, dacă activul ar fi deja de vârsta şi condiţiile
preconizate pentru finalul duratei sale de viaţă.
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Durata de viaţă este:

• perioada în care se aşteaptă ca un activ să fie disponibil pentru
utilizarea de către o entitate;
sau
• numărul de unităţi de producţie sau unităţi similare estimate a se
obţine dintr-un activ de către o entitate.

IFRS 2020
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Valoarea reziduală, metoda de amortizare şi durata de viaţă utilă

ale unui activ vor fi revizuite cel puţin la fiecare sfârşit de exerciţiu
financiar, iar modificările survenite vor fi tratate conform
prevederilor IAS 8 pentru schimbările de estimări contabile.

IFRS 2020
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

În practica internațională, există un număr de alternative posibile

privind recunoașterea amortizării:
•să fie înregistrată pentru tot anul în care are loc achiziția și să nu
înregistrăm deloc în anul în care este vândut activul;
•să fie înregistrată jumătate în anul în care a avut loc achiziția și
jumătate în anul vânzării;
•să fie înregistrată din luna următoare a achiziției;
•să fie înregistrată din ziua următoare achiziției (punerii în
funcțiune).

31
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Pentru evaluarea ulterioară a activelor corporale, entitatea are două opţiuni:

1. Modelul costului, conform căruia după recunoaşterea iniţială, o imobilizare corporală

va fi evaluată la costul său minus orice amortizare acumulată şi orice pierdere din
depreciere acumulată.

2. Modelul reevaluării, conform căruia după recunoaşterea iniţială, o imobilizare

corporală va fi evaluată la valoarea reevaluată ca fiind valoarea sa justă la data
reevaluării minus orice amortizare ulterioară acumulată şi orice pierdere din depreciere
acumulată ulterior.

OBS. Reevaluările se vor realiza cu suficientă regularitate pentru a se asigura că valoarea

contabilă nu diferă prea mult de ceea ce s-ar fi determinat prin utilizarea valorii juste la
data bilanţului.

IFRS 2020 32
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Tratamentul amortizării în cazul reevaluărilor

a) recalculată proporţional cu schimbarea în valoarea brută a activului, astfel încât
valoarea contabilă a acestuia, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa
reevaluată. Această metodă este utilizată în cazul în care activul este reevaluat
prin aplicarea unui indice la costul de înlocuire amortizat.
b) eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi valoarea netă recalculată la
valoarea reevaluată a acestuia. Această metodă este adesea folosită pentru
clădiri.
OBS. Dacă un element de imobilizări corporale este reevaluat, atunci întreaga clasă
din care face parte este reevaluată.

IFRS 2020
 IAS 16 IMOBILIZĂRI CORPORALE

Derecunoaşterea imobilizărilor corporale

Valoarea contabilă a unui element de imobilizări corporale va fi
derecunoscută:
a) la cedare; sau
b) când nu se mai aşteaptă beneficii economice viitoare din utilizarea
sau cedarea sa.
Câştigul sau pierderea ce rezultă în urma derecunoaşterii unei
imobilizări corporale va fi inclus(ă) în profitul sau pierderea perioadei.
OBS. Câştigurile nu trebuie clasificate ca venituri.
Câştigul sau pierderea care rezultă din derecunoaşterea unei imobilizări
corporale va fi determinat(ă) ca diferenţă între încasările nete la
cedare şi valoarea contabilă a elementului.
APLICATII
 IAS 36
DEPRECIEREA ACTIVELOR
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR
OBIECTIVE:
• Calculul valorii recuperabile

• Recunoașterea unei pierderi din depreciere

• Testul de depreciere al activelor – reluarea pierderii

din depreciere
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

• O pierdere din depreciere trebuie recunoscută ori de câte ori

valoarea contabilă depăşeşte valoarea recuperabilă.

• O pierdere din depreciere va fi recunoscută imediat în profitul

sau pierderea perioadei, cu excepţia situaţiilor în care activul este
raportat la valoarea reevaluată, în conformitate cu prevederile
unui alt standard (de exemplu, IAS 16).
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

• Valoarea recuperabilă este maximul dintre preţul net de vânzare

al unui activ şi valoarea lui de utilizare.
• Valoarea de utilizare este valoarea actualizată a fluxurilor viitoare
de numerar estimate, ce se aşteaptă să fie generate din utilizarea
continuă a unui activ şi din cedarea lui la sfârşitul duratei de viaţă
utilă.
• Valoarea justă minus costurile de vânzare este valoarea ce se
poate obţine din vânzarea unui activ sau a unei unităţi
generatoare de numerar, în cadrul unei tranzacţii desfăşurate
între părţi interesate, aflate în cunoştinţă de cauză, minus
costurile de cedare.
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

Indicii privind deprecierea:

• La fiecare dată de raportare, entităţile trebuie să verifice dacă
există indicii ale deprecierii activelor. În cazul identificării unor
astfel de indicii, entitatea va estima valoarea recuperabilă a
activului.
• După recunoaşterea unei pierderi din depreciere, cheltuiala cu
amortizarea aferentă activului va fi ajustată în perioadele
următoare, în vederea repartizării valorii contabile revizuite a
activului, mai puţin valoarea sa reziduală (dacă există), în mod
sistematic, pe toată durata de viaţă utilă rămasă.
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

Indicii privind diminuarea valorii

La nivel extern La nivel intern

• Prăbușirea pieței •Defecte fizice

• Evoluții negative în •Învechire vizibilă
mediul economic şi •Randament vizibil mai
tehnologic al companiei slab decât cel preconizat
• Creșterea nivelului •Performanță economică
dobânzii mai mică decât cea
preconizată
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

• Valoarea recuperabilă este determinată pentru un activ individual, cu

excepţia activului care nu generează intrări de numerar din folosirea
lui continuă, intrări ce sunt, în mare măsură, independente de cele
provenind din alte active sau grupuri de active. În această din urmă
situaţie, valoarea recuperabilă este determinată pentru unitatea
generatoare de numerar căreia îi aparţine activul.

• O unitate generatoare de numerar (UGN) este cel mai mic grup

identificabil de active care generează intrări de numerar din utilizarea
continuă, intrări care sunt, în mare măsură, independente de intrările
de numerar generate de alte active sau grupuri de active.
 IAS 36 DEPRECIEREA ACTIVELOR

Identificarea unei unităţi generatoare de numerar implică

RAŢIONAMENTUL PROFESIONAL.

De exemplu, pentru un lanţ de restaurante, cel mai mic grup de

active poate fi grupul de active dintr-un singur restaurant, dar într-o
companie minieră, toate activele companiei pot reprezenta o unică
unitate generatoare de numerar.
APLICATII
 IAS 38
IMOBILIZĂRI NECORPORALE
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

OBIECTIVE:
• Identificarea diferențelor față de referențialul contabil
național

• Recunoașterea imobilizărilor necorporale

• Evaluarea inițială a imobilizărilor necorporale

• Evaluarea ulterioară a imobilizărilor necorporale

 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE
O imobilizare necorporală este o imobilizare identificabilă nemonetară fără
substanţă fizică.

Caracterul identificabil:
O imobilizare îndeplineşte criteriul de identificare din definiţia unei
imobilizări necorporale când:
 este separabilă, adică poate fi separată sau divizată de entitate şi
vândută, transferată, autorizată, închiriată sau schimbată, fie
individual, fie împreună cu un contract, un activ sau o datorie
corespondentă; sau
 decurge din drepturi contractuale sau de o altă natură legală,
indiferent dacă acele drepturi sunt transferabile sau separabile de
entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale:

O imobilizare necorporală trebuie evaluată iniţial la cost (costul de

achiziție sau costul de producție)

Costul de achiziţie:

 orice taxe şi impozite nereturnabile;

 orice cheltuială direct atribuibilă pregătirii imobilizării pentru

utilizarea prevăzută (ex: onorariile profesionale, costurile testării
funcţionării corespunzătoare a imobilizării).
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale

Costul de producție
cheltuiala cu materialele şi serviciile folosite sau consumate pentru
producerea imobilizării necorporale;
salariile şi alte costuri legate de personalul angajat direct în
producerea imobilizării necorporale;
orice cheltuială direct atribuibilă generării imobilizării;
- cheltuielile fixe care pot fi alocate pe o baza rezonabilă pentru
imobilizare.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Evaluarea iniţială a imobilizărilor necorporale

Nu sunt incluse în costul de producţie:

cheltuielile de regie pentru comercializare, administrative sau

generale, cu excepţia cazului în care aceste cheltuieli pot fi direct
atribuite procesului de pregătire a imobilizării pentru folosinţă;

pierderile iniţiale din exploatare, înregistrate înainte ca un activ să

realizeze performanţa planificată;

costurile cu pregătirea personalului pentru exploatarea imobilizării.

 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Evaluarea ulterioară

Pentru evaluarea ulterioară, entitatea are două opţiuni:

 Modelul costului: cost minus orice amortizare acumulată şi orice

pierdere din depreciere acumulată.

 Modelul reevaluării: valoarea reevaluată ca fiind valoarea sa justă

la data reevaluării minus orice amortizare ulterioară acumulată şi
orice pierdere din depreciere acumulată ulterior.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Valoarea reziduală a unei imobilizări necorporale cu durată de viaţă

determinată este zero, cu excepţia cazurilor în care:

 există un angajament al unei terţe părţi de a achiziţiona imobilizarea la

sfârşitul duratei sale de viaţă; sau

 există o piaţă activă pentru imobilizare şi:

• valoarea reziduală poate fi determinată prin referire la acea piaţă; şi
• este probabil ca o astfel de piaţă să existe la sfârşitul duratei de viaţă a imobilizării.

O imobilizare necorporală cu durată de viaţă nedeterminată nu va fi

amortizată. Pentru aceste imobilizări necorporale, este solicitată cel puţin
anual, testarea pentru depreciere conform IAS 36.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

 Cercetare: investigarea originală şi planificată întreprinsă în scopul

câştigării unor cunoştinţe sau înţelesuri ştiinţifice ori tehnice noi.

 Dezvoltare: aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor

cunoştinţe într-un plan sau proiect ce vizează producţia de
materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi
sau îmbunătăţite substanţial înainte de începerea producţiei sau
utilizării comerciale.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Faza de cercetare a unui proiect intern:

Nicio imobilizare necorporală care decurge din cercetare (sau din faza de cercetare a
unui proiect intern) nu va fi recunoscută. Cheltuielile cu cercetarea vor fi recunoscute
drept cost atunci când sunt generate.

Exemple de activităţi de cercetare:

 activităţi desfăşurate în scopul obţinerii de noi cunoştinţe;

 căutarea, evaluarea şi selecţia finală a aplicaţiilor din cercetare sau alte cunoştinţe;

 cercetarea pentru alternative de materiale, aparate, produse, sisteme sau servicii; şi

 formularea, designul, evaluarea şi selecţia finală a alternativelor posibile pentru

materiale noi sau îmbunătăţite, aparate, produse, procese, sisteme sau servicii.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE
Faza de dezvoltare a unui proiect intern:
1. fezabilitatea tehnică pentru finalizarea imobilizării necorporale, astfel
încât aceasta să fie disponibilă pentru utilizare sau vânzare;
2. intenţia sa de a finaliza imobilizarea necorporală şi de a o utiliza sau
vinde;
3. capacitatea sa de a utiliza sau vinde imobilizarea necorporală;
4. modul în care imobilizarea necorporală va genera beneficii economice
viitoare probabile. Printre altele, entitatea poate demonstra existenţa
unei pieţe pentru producţia generată de imobilizarea necorporală sau
pentru imobilizarea necorporală în sine sau, daca se prevede folosirea
ei pe plan intern, utilitatea imobilizării necorporale;
5. existenţa unor resurse tehnice, financiare şi de altă natură adecvate
pentru a completa dezvoltarea şi pentru utilizarea sau vânzarea
imobilizării necorporale;
6. capacitatea sa de a evalua credibil cheltuielile atribuite imobilizării
necorporale pe perioada dezvoltării sale.
 IAS 38 IMOBILIZĂRI NECORPORALE

Exemple de activităţi de dezvoltare:

 proiectarea, construcţia şi testarea prototipurilor şi modelelor înainte de

producţie şi de utilizare;

 proiectarea instrumentelor, şabloanelor, tiparelor şi ştampilelor care

implică utilizarea noii tehnologii;

 proiectarea, construcţia si operarea unei fabrici-pilot care nu este

fezabilă din punct de vedere economic pentru productia comercială;

 proiectarea, construcţia şi testarea alternativelor alese pentru

materialele, instrumentele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile
noi sau îmbunătăţite.
APLICATII
 58
58