Cap 13 - Gestão de Custos

CAPITULO I3 GESTAO ESTRATEGICA DE CUSTOS OBJETIVOS DE APRENDIZAGEM Apés estudar este capitulo, vocé deverd estar apto a: Explicar o que 6 a gestéo estratégica de custos e como ela pode ser usada para ajudar uma empresa a criar uma vantagem competitive, Descrever a andlise da cadeia de valores e o ee estratégico do custeio baseado em atividade do cliente e do fornecedor. Explicar 0 que é a gestéo de custos do ciclo de vida e como ela pode ser usada para maximizar lucros ao longo do ciclo de vida dos produtos. Descrever as caracteristcas basicas de compras e manufatura JIT. Descrever 0 efeito que JIT tem sobre a rastreabilidade de custos ¢ © custeio do produto. revogavel. E como um molde que jé foi fundido. Um molde é um dispositivo para cortar ou modelar metal. O molde em si representa o projeto, entdo quando © molde é fundido (ou feito), a decisio sobre o projeto esti estabelecida. Uma maquina de corte automatizada fiz 0 trabalho do molde (corta os padrdes necessarios em chapa de metal), mas difere do molde de forma’ muito importante. A maquina automatizada pode scr facilmente mudada para cortar padres diferentes ¢ fazer produtos diferentes. Isso aumenta muito a vantagem competitiva de uma empresa na economia de velocidade acelerada de hoje em dia, e é uma parte fundamental da estratégia de gestio de custos de ‘uma empresa. No Capitulo 12, foram introduzidos os conceitos bisicos de custeio baseado em atividade. Es conceitos foram ilustrados usando a definigio tradicional de custo do produto. © custeio do produt baseado em atividade pode melhorar significativamente a precistio dos custos tradicionais de produtos, Assim, melhora-se a avaliacio do estoque e os gestores (¢ outros usuirios de informagdes) tém melhor \ Te jé ouviu alguém dizer que ‘nfo tem mais volta”? A expressio se refere a uma decistioCuviruto 13 + Geno estrattgicn de custos 423 informagdes com relagdo a0s custos de produtos para que possam tonne melhores decisves. Porém, 0 anor davdefinigao tradicional de custo do produto € limitado, ¢ pode nao ser mutto ‘itil em certos con- vers de decisio, Por exemplo, corporagdes sc engajam em romadas de decisio que afetam a sua posigio compettiva e rentabilidade a longo prazo. planejamento estratégico ¢ 2 tomada de decisio exigem um sonjunto muito mais amplo de informagdes de custos do que aque fornecido por custos de produtos. Taformades de custos sobre clientes, fornecedores ¢ projetos de produtos diferentes também sio necessirias para apoiar os objetivos da gestio estratégica. Pane conjunto mais amplo de informagoes deve saisfazer dois equistos, Psimeio, deve incluir infor magées sobre o ambiente da empresa e o funcionamento interno dela. Segundo, 0 conjunto de informagdes rnibem precisa ser prospectivo e asim deve fomecer discemimentos sobre periodos e atividades fituras. aon are de cadca de valores com dados de custos para apoiar uma andlise decades de valores satisfaz o primeiro requsito, Informagoes de custos para apo a anise do ciclo de vida do produto sio necessérias sero segundo requisito. A anise da cadeia de valores pode produzit mudancas organizacionais, Bibe fandamentalmente alteram a narureza ¢ a demands por informasoes de custos/A manufatura just-- Fine (ITT) € um exemplo de uma abordagem estratégica que altera a nanre7s do sistema de informagdes im Utablldade de eustos. Neste capitulo, introduzimos a gesto estratégica de cusios 4 gestio do custo ae Cfalo de vida c a manufatura JIT. A abordagem JIT ¢ usada para ilustrar os conestio8 da cadcia de valo- seis cranto, daca a amplitude de sua apicaga0 ¢0 seu efeto sobre a contabilidade de custos, JIT éum TRante que merece estudo por si s6. Além do mais, as igagbes de JIT com a Sesi0 estratégica de custos Treantainclusa desse t6pico no mesmo capitulo com a gestio estratégica de custos, eSTAO EsTRATEGICA DE Custos: CONCEITOS BAsIcos ‘Tomadas de decisdo que afetam a posigio competitiva de uma empresa longo prazo devem considerar explicitamente os elementos estatégicos de uma ©. Os elementos estratégicos mais importantes para uma empresa 0 © deiste imento ¢ a sua sobrevivencia a longo prazo. Assim, a tomada de deei- corn aur ume so estratégica € 0 ato de escolher entre estratéigias alternativas com a meta de nyt oe ion _selecionar uma estratégia, ou estratépias, que fornece(m) uma BATA razod- seiecionet gimento e sobrevivencia a longo prazo para uma empresa. Ganbar ‘uma vantage competitiva é a chave para atingir essa meta ‘A gesto estraté- Ge castos é 0 uso de datos de custos para desenvalver ¢ identifcarestratégias supesiore® Gs PFO” iio uma vantagem competitiva sustentivel BJBTIVO 2 icionamento Estratégico: A Chave para Criar e Sustentar ‘Vantagem Competitiva Uma vantagem competitiva é a ciaedo de um valor melhor para o cliente Fo Wm Si igual, mas baie. do que aquele oferecido pelos competidores, ou a criagio de wn valor equivalente por aa pomenor do que aquele oferecido pelos competidores. Valor a0 cliente © ® diferenga entre 0 se cliente recebe (Fealizacio do cliente; satisfaca0 do cliente) e 0 que o cliente cede (sacrificio do con- raw), O que um cliente recebe € mais do que simplesmente o nivel bésico de desempenho oferecido mam produto O que é recebido € chamado de produto ral. O produto total é a amplitude completa qaascroes egies intangiveis que um cliente recebe de um produto comprad ‘Assim, a realizagao eerie Tul caracterfsticas basicas © especiais de um produto, servigo, qualidade, instrugdes de us0, Bo, marca e qualquer outro fator considerado importante pelos clients 0 sacrificio do cliente sie. ko de comprar o produto, o tempo ¢ 0 esforgo despendidos para adquitf ¢ aprender a usar 0 rae setos pbs-compra, que Si0 os custos de ssa, mantere descartarse do produto, TE gue 2 nossa definigio de produto incl sesigos, Servis so produs intangves404 GestAo De Custos Aumentar o valor do cliente para alcangar uma vantagem competitiva esté muito proximo da sel sao de uma estratégia judiciosa. Ha trés estratégias gerais que tém sido identificadas: lideranga em cu diferenciagiio de produtose focalizagao.? Lideranga em Custos. 0 objetivo de uma estratégia de lideranca em custos € oferecer um ¥ melhor ou igual aos clientes a um custo menor do que aquele oferecido pelos competidores. Essencialmente, se valor ao cliente é definido como a diferenga entre a realizac2o e o sacrificio, uma estratégia de baixo custo aumenta o valor ao cliente ao minimizar o sactificio dele, Nesse caso, a lideranca em custos é a meta da org- nizagio. Por exemplo, uma empresa pode reprojetar um produto de forma que poucas pecas sejam necess= rias, reduzindo os custos de produgio ¢ os custos de manutengao do produto apés a compra. Diferenciagio. Por outro lado, uma estratégia de diferenciagao busca aumentar o valor ao cliente 20 aumentar 0 que o cliente recebe (realizagao do cliente). Uma vantagem competitiva é criada ao oferecer algo para o cliente que nio é oferecido pelos competidores. Assim, € preciso criar caracteristicas de produto que o destacam dos produtos competidores, Essa diferenciagio pode ocorrer ao ajustar o produto para que este seja diferente da norma, ou a0 promover alguns dos atributos tangiveis, ow intangiveis, do produto. As diferengas podem ser funcionais, estéticas ou estilisticas. Por exemplo, um varejista de computadores pode oferecer assisténcia técnica no local, uma caracteristica que nio € oferecida por outros tivais no mercado local. Ou, um produtor de bolachas pode oferecer bolachas em formato de animais, como a Nabisco fez, para diferenciar 0 scu produto das outras marcas com formatos mais convencionais. No entanto, para ter algum valor, os clientes precisam ver essas variagdes como importantes. Além do mais, é preciso que o valor adicionado para o cliente, pela diferenciago, exceda os custos da empresa para oferecer essa diferenciagio. Se 0s clientes considerarem as variagdes importantes ¢ se o valor adicionado para o cliente exceder o custo de oferecer essa diferenciacZo, entio foi estabelecida uma vantagem competitiva. Focalizagdo. Uma estratégia de focalizagao envolve sclecionar, ou enfatizar, um conjunto de clientes, ou segmento de mercado, no qual competir. Uma possibilidade € selecionar os mercados, ¢ clientes, que parecam mais atraentes, ¢ depois desenvolver as capacidades para atender esses segmentos-alvo. Uma outra possibilidade € selecionar segmentos especificos em que as competéncias essenciais da empresa sio superiores is dos competidores. Uma estratégia de focalizagao reconhece que nem todos os segmentos (por cxemplo, clientes ¢ regides geogrificas) si0 os mesmos. Dadas as capacidades diferencia. doras ¢ as capacidades potenciais da organizacio, alguns segmentos sio mais atraentes do que outros. Por exemplo, a Paging Network, Inc., um provedor de servicos de pager, focalizou tipos especificos de cliente e esté no processo de eliminar os que nao se encaixam nesses segmentos. Posicionamento Estratégico, Na verdade, muitas empresas no escolherio apenas uma estra- tégia geral, mas uma combinagao das trés estratégias. O posicionamento estratégico ¢ 0 processo de selesao da combinacio étima das trés abordagens estratégicas gerais, A combinagao € selecionada com o objetivo de criar uma vantagem competitiva sustentavel. Uma estratégia, que reflete combinagdics das trés estratégias gerais, pode ser definida como: . selecionar os segmentos de mercado e clientes que a unidade de negocios intenta atender, idensificar os processos internos créticos do negécio em que a unidade precisa sc destacar para entregar as proposigoes de valor aos clientes nos segmentos-alvo do mercado, e selecionar as capacidades individuais ¢ organizacionnis necesstrias para os objetives internas, financeiros ¢ do cliente 2Veja M. E. Porter, Competitive Advantage: Creating and Sustaining Superior Performance Nova York, Free Press, 1985) para uma discus so mals completa sobre a tis posigaesesratégics. # Rick Brooks, “Alienating Customers Isn't Always 2 Bad Idea, Many Fitms Discover®, The Wall Sere Ala, Journal (7 de jacito de 1998): Al « ‘Robert S. Kaplan & David P- Norton, The Balanced Scorecard (Boston, Harvard Business School Press, 1996) 37Caviruio 13 + Gesito estraségica de custos 425 Como usado na definisao, “selecionar segmentos de mercado ¢ clientes” é, na realidade, focalizar; “entregar as proposigdes de valor” é escolher aumentar a realiza¢io (satisfac2o) do cliente ¢/ou reduzit © sacrificio ¢, portanto, envolve a lideranga em custos ¢/ou estratégias de diferenciagao, ou uma combi- nagdo dos dois, Desenvolver as capacidades necessérias para atender os segmentos esti relacionado com todas as trés estratégias gerais. Qual ¢ o papel da gestdo de custos no posicionamento estratégico? O objetivo da gestio estratégi- ca de custos é redivzir custos enquanto simultaneamente fortalece a posicio estratégica escolhida.S Lem- bre-se de que uma vantagem competitiva esté amarrada aos custos. Por exemplo, suponha que uma izacao esté fornecendo o mesmo valor ao cliente por um custo maior do que o de seus competido- Ao aumentar 0 valor ao cliente para segmentos especificos de clientes (por exemplo, a diferenciaci0, 2 focalizacio sio usadas para fortalecer 0 posicionamento estratégico) ¢, a0 mesmo tempo, diminuir custos, a organizacao pode alcancar um estado em que esti oferecendo um valor maior por um custo al, ou mais baixo, do que os seus competidores. E isso é uma vantagem competitiva. = Awe : trutura da Cadeia de Valores, Elos de Ligacées e Atividades Escolher uma posigio estratégica dtima (ou mais vantajosa) exige que os gestores entendam as ati- iades que contribuem para o seu atingimento. Perseguir uma solida posig2o estratégica bem-sucedida ige um entendimento da cadeia de valores setorial. A cadeia de valores setorial € 0 conjunto de clos ligagio das atividades de criagio de valor da matéria-prima basica até o descarte do produto acabado Jo usuario final.© A Figura 13-1 ilustra uma possivel cadcia de valores sctorial para a indastria petroli- Umar dada empresa operando no setor petrolifero provavelmente nao transpord toda a cadeia de jores. A figura ilustra que empresas diferentes participam em elos diferentes da cadeia de valores. A joria das grandes empresas petroliferas como a Exxon, Phillips e Mobil esta envolvida na cadeia de lores da exploragao até os postos de combustivel (como a empresa A, na Figura 13-1), Até mesmo ess- gigantes do petroleo compram petréleo de outros produtores e também fornecem gasolina para pos- de servigos que sao de propriedade de outros. Além do mais, hd muitas empresas de petréleo que se .zajam exclusivamente em pequenos segmentos da cadeia, tais como a exploragao e produgio, ou refi- ‘a ¢ distribuigdo (como as empresas B ¢ C na Figura 13-1). Independentemente de criar ¢ sustentar a vantagem competitiva, uma empresa deve compreender toda a cadcia de valores, ¢ no apenas a cela na qual ela opera Assim, desdobrar a cadeia de valores em suas atividades estrategicamente relevantes € bésico para a ;plementacao bem-sucedida de estratégias de lideranga em custos ¢ de diferenciagio. Uma estrutura de icia de valores € uma abordagem fundamental para o entendimento das atividades estrategicamente portantes de uma empresa. Fundamental para uma estrutura de cadeia de valores ¢ o reconhecimento que cxistem ligacdes ¢ inter-relacionamentos complexos entre as atividades tanto internas quanto rernas da empresa. Existem dois tipos de ligagdes que devem ser analisadas ¢ entendidas: ligagoes inter- ¢ ligagies externas, As ligagdes internas sto relacionamentos entre atividades executadas dentro da cela da cadeia de valores da empresa. As ligagées externas, por outro lado, descrevem o relacionamen- das atividades da cadeia de valores de uma empresa realizadas com seus fornecedores ¢ clientes. Por- £0, existem dois tipos de ligagio externa, ligacdes com fornecedorese ligagies com clientes. ‘As ligagSes externas enfatizam o fato de que uma empresa precisa'entender todo o sistema de valo- no apenas a parcela da cadeia na qual ela participa. Um foco externo é necessirio para a gestio atégica de custos eficaz. Uma empresa no pode ignorar ligagdes com fornecedores ¢ clientes ¢ espe cstabelecer uma Vantagem competitiva sustentavel. Uma empresa precisa entender a sua posi¢ao rela nna cadeia de valores do setor. Uma avaliago da forca econdmica e relacionamentos de cada estigio todo o sistema da cadeia de valores pode fornecer a uma empresa varios discernimentos estratégicos ificativos. Por exemplo, conhecer as receitas e os custos dos diferentes estigios pode revelar a neces: in Cooper & Regine Slagmulder, “The Scope of Stategic Cost Management”, Management Accounting (feverciro de 1998): 16-18. rs uma discussio excensiva sobre a cadeia de valores ¢ a alse da cadcla de valores veja John K. Shank & Vijay Govindaraan, Stareyic (Gor Managesnone (Nova York, The Free Pres, 1993),226 Gest40 DE Custos sidade de uma integracZo para a frente, ou para tras, para poder aumentar o desempenho econémico no geral. Por outro lado, pode revelar que o desinvestimento, ou o estreitamento de sua participacio na cadeia de valores setorial é uma boa estratégia. Finalmente, conhecer 0 poder do fornecedor € o poder do comprador pode ter um efeito significativo sobre a forma como as ligagdes externas sio exploradas. O poder dos fornecedores ¢ dos compradores pode scr avaliado por uma empresa pela comparagio da porcentagem de lucros ganhos (margem) na cadeia de valores setorial com as porcentagens de lucros ganhos por fornecedores e por clientes. Por exemplo, suponha que o lucro ganho por galao de gasolina por um refinador ¢ produtor independente seja de $0,15, e o lucro ganho por uma rede de postos de gasolina que compra a gasolina (que nao é de propriedade do independente) seja de $0,05 por gal. A porcentagem de lucro ganho nesse segmento da cadeia de valores a jusante € 25% ($0,05/$0,20), enquanto o independente ganha 75% dos lucros. O poder do comprador é relativamente fraco em rela- io a0 refinador e produtor. Além disso, se o retorno sobre os ativos ganhos pelo segmento dos postos de gasolina for alto, isso pode revelar que uma integracio para a frente € desejavel e possivel. Figura 13-1 © Cadeia de Valores para o Setor Petrolifero Oe Empresa B erecta) Empresa A. Empresa C era eee | Oe ar) Para explorar as ligagdes internas ¢ externas de uma empresa, devemos identificar as atividades da ‘empresa e selecionar aquelas que podem ser usadas para produzir (ou sustentar) uma vantagem competitiva, Esse proceso de seleso requer o conhecimento do custo e do valor de cada atividade. Para a andlise estratégica, as atividades sao classificadas como atividades organizacionais e atividades operacionais, ‘8 custos dessas atividades, por sua vez, sio determinados por direcionadores de custos organizacionais e operacionais.Carirui0 13 » Gestdo estratégica de custas Atividades Organizacionais ¢ Direcionadores de Custos Existem dois tipos de atividade organizacional: estrutural e execucional (de execugo). Atividades estruturais sio atividades que determinam a estrutura econémica subjacente da organizacio. Ativi- dades execucionais sio atividades que definem os processos e as capacidades de uma organizacio, c, Portanto, esto diretamente relacionadas habilidade de uma organizagio em executar de forma bem. sucedida, Direcionadores de custos organizacionais sio fatores estruturais e de execusio que determinam a estrutura de custos a longo prazo de uma organizagio, Assim, existem dois tipos de direcionador organizacional: direcionador de custos estrutural e direcionador de custos execucional. As possiveis atividades estruturais ¢ de execucao, com os scus direcionadores, esto listadas por categoria na Figura 13-2. Como mostra figura, é possivel (¢ talvez. comum) que uma dada atividade organizacional possa ser direcionada por mais do que um direcionador. Por exemplo, o custo da construgio de fibricas é afetado pela escala, pelo mimero de fabricas e pelo grat de centralizagio, Empresas que tém um compromisso com um alto grau de centralizacio podem construir fabricas maiores para que possa haver maior concen- tracdo geogréfica maior controle. Da mesma forma, a complexidade pode ser guiada pelo mimero de produtos diferentes, pelo ntimero de processos singulares ¢ pelo niimero de pegas singulares. jura 13-2 © Direcionadores e Atividades Organizacioncis Atividades Estruturais Direcionadores de Custos Estruturais Construir Fibricas Niimero de fibricas, escala, grau de centralizagio Estruturar a gestio Estilo ¢ filosofia de gestio Agrupar empregados Niimero ¢ tipo de unidades de trabalho Estabelecer complexidade Niimero de linhas de produtos, nimero de processos, tinicos, ntamero de pesas tinicas Integrar verticalmente Escopo, poder de compra, poder de venda Selecionar ¢ usar tecnologias de processo_| Tipos de tecnologias do processo, experiéncia “ Atividades de Execugio Direcionadores de Custos de Execusao Usar empregados _/ Grau de envolvimento Fornecer qualidade Abordagem da gestao de qualidade Fornecer Jayout da fabrica Eficiéncia do layourda fibrica Projetar e produzir produtos Configuracio dos produtos Fornecer capacidade Utilizagao de capacidade Os direcionadores organizacionais sdo fatores que afetam a estrutura de custos a longo prazo de uma organizagao. Isso pode ser prontamente entendido ao simplesmente considerar os varios direcionadores mostrados na Figura 13-2. Entre os direcionadores estruturais esto os direcionadores familiares de escala, escopo, experiéncia, tecnologia e complexidade, Por exemplo, economias ¢ deseconomias de scala sdo fendmenos econdmicos muito bem conhecidos, ¢ o efeito da curva de aprendizagem (expe- siéncia) esté também bem documentado. Uma propriedade interessante dos direcionadores de custos ‘estruturais é que mais nem sempre é melhor. Além disso, 0 nivel eficiente de um direcionador estructural pode mudar. Por exemplo, mudangas na tecnologia podem afetar o direcionador de escala 20 mudar ‘tamanho étimo de uma fibrica, No setor sidentirgico, a tecnologia das miniusinas eliminou economias ‘de escala (na forma de megausinas) como uma vantagem competitiva, Agora, uma escala menor conse- gue atingir 0 mesmo nivel de eficiéncia que antes era obtida apenas em sidertirgicas grandes.” Os direcionadores de exccugao sao de interesse ¢ énfase mais recente. Um esforgo gerencial conside- ‘vel esti sendo despendido para melhorar a maneira como as coisas estio sendo feitas em uma organiza. ink & Govindarajan, 162-166,428 GrstAo DE Custos sao. A melhoria continua ¢ suas muitas facetas (delegagio de responsabilidade aos empregados, gestio da qualidade total, andlise do processo de valor, avaliagio do ciclo de vida etc.) significam eficiencia de execu sao. Considere 0 envolvimento dos empregados e a delegacio de responsibilidade a cles. O custo de user émpregados diminui com o aumento no grau de envolvimento, O envolvimento do empregado, ou oper: Tio, se refere & cultura, a0 grau de participacdo ¢ a0 compromisso com o objetivo de melhoria continee Atividades ¢ Direcionadores Operacionais Atividades operacionais sio as atividades realizadas no dia-a-dia como resultado da estrutura ¢ dos processos selecionados pela organizacio, Exemplos incluem receber e inspecionar pegas entrantes, movimentar materiais, despachar produtos, testar novos mentos. Direcionadores de custos operacionais (direcionadores de atividade) sio os fatores que dire, cionam 0 custo das atividades operacionais. Eles incluem fatores tais como numero de pecas, nimero de movimentos, némero de produtos, namero de pedidos de clientes ¢ niimero Deve ter ficado claro que atividades e direcionadores 0} vidade. Possiveis atividades operacionais ¢ seus direcio: Figura 13-3 © Direcionadores e Atividades Operacionais Atividades em Nivel Unitario Direcionadores em Nivel Unitario Retificar pegas Horas maquina de retificagio Montar pecas Horas de mio-de-obra de montagem Perfurar orificios Horas maquina de perfuragao Usar materiais Quilos de materiais Usar energia Numero de quilowatts-hora Atividades em Nivel de Lote Direcionadores em Nivel de Lote ‘Montar equipamento Movimentar lotes Inspccionar lotes Numero de montagens Numero de movimentos Horas de inspegao Retrabalhar produtos Namero de unidades defeituosas Atividades em Nivel de Produto Direcionadores em Nivel de Produto Reprojetar produtos Niimero de pedidos de mudanga Executar prontamente Numero de pedidos atrasados Programar Nitmero de produtos diferentes ‘Testar produtos Numero de procedimentos As atividades estruturais e execucionais definem 0 niimero ea -dia./Por exemplo, se uma organizagao decide produzir mais do que um produto em uma instalacao, entdo essa escolha estrutural produz uma necessidade por programacto, una atividade no nivel de produto Da mesma forma, fornecer um layout da fabrica define a natureza e a extensio da atividade de manuscio de materiais (normalmente uma atividade disso, embora as atividades organizacionais definam as atividades operacionais, ¢ dos direcionadores operacionais pode ser u cionadores organizacionais. Por exemplo, sal consumo de atividade de manuseio de materi despendido pode ser reduzido se 0 layout d: mentos necessérios. Atividades operacionais fortemente inter-relacionados. A Figura 13- na organizasio no dia. Produtos, assistir produtos e preparar equips: de produtos devolvidos. yperacionais sao 0 foco do custeio baseado em ati mnadores esto listados na Figura 13-3 natureza das atividades executadas ao nivel de lote). Além a andlise das atividades ida para sugerir escolhas estratégicas de atividades e dire- ber que © niimero de movimentagées € uma medida de iis por um produto individual pode sugerir que o recurso la fabrica for reprojetado para reduzir o nimero-de movi- ¢ organizacionais, ¢ os seus relativos direcionadores, si0 4 ilustra a natureza circular desses rclacionamentos.Cavirui0 13 + Gestto estratigicn de custos Figura 13-4 © Relaonamentos entre Atvdades Orgonizacionase Operaconas 429 ree eer Steen Creer Wireman | Pe eae eee | a eect eee) ANALISE DA CADEIA DE VALORES /poilise da cadeia de valores é a identificacio ¢ a exploragio de ligagdes inter- OBIBLUVO 2 nase externas com o objetivo de fortalecer a posigao estratégica de uma empre- sears cs dco te aA exploracio de ligagoes depende de uma anilise sobre como custos ¢ outros aa ted andixo fo fatores no-financeiros variam com a consideragio de diferentes grupos de ativi- eceie on omdass _dades. Por exemplo, as organizages mudam a sua estrutura ¢ 0s seus procesios eo cle eo fomece. ‘quando necessitio para enfrentar novos desafios (ameagas) e tirar vantagens das novas oportunidades. Isso pode incluir abordagens novas para a diferenciasio. ‘Além disso, a administragio de direcionadores de custos organizacionais ¢ operacionais para criar resulta ddos a longo prazo de reducio de custos é uma entrada importante na andlise da cadeia de valores quando allideranga em custos esta sendo enfatizada tos melhor do que os competidores possam fazé-lo (assim criando uma vantagem competitiva) Explorando Elos Internos : Jégico que 0 objetivo é controlar os direcionadores de cus- [A sblida gestao estratégica de custos exige consideragio daquela parte da cadcia de valores em que uma empresa participa (chamada de a cadein de valor interma). A Figura 13-5 revé as atividades da cadcia de valor interna para uma organizagio. E preciso identificar as atividades antes depois da produgio ¢ suas ligagdes precisam ser reconhecidas ¢ exploradas, A exploragio de ligacOes internas significa que rela- tionamentos entre as atividades sto avaliados ¢ usados para reduzir custos € aumentar o valor. Por exemplo, atividades de projeto ¢ desenvolvimento de produtos ocorrem antes da producio sio ligadas as atividades de produgio. A forma como um produto é projetado afeta os custos de produsao. A forma como 08 custos de producio sao afetados exige um conhecimento dos direcionadores de custos. Assim, conhecer 0s direcionadores de custos das atividades é crucial para entender ¢ explorar as ligagoes. Se tengenheiros de projetos sabem que 0 nimero de peas é um direcionador de custos para varias atividades de producto (consumo de material, consumo de mio-de-obra direta, montagem, inspesdo, manu seio de materiais e compras sio exemplos de atividades em que os custos poderiam ser afetados pelo nniimero de pega), entdo 0 reprojeto do produto, de forma que ele tenha poucas pegas, reduziria o430 Gest4o DE Custos Figura 13-4 © Codeia Interna de Valores Corte a custo de producdo.O conhecimento dessas ligagdes internas em particular foi usado pelos fabricantes japoneses para diminuir 0 atimero de pesas de videocassetes em 50%. Essa redugio, que ocorreu entre 1977 ¢ 1984, habilitou-os a reduzir os precos de VCRs de $1.300 para $298.% ‘A atividade de projetar também esta ligada atividade de servigo na cadeia de valores da empresa. ‘Ao produzir um produto com poucas pecas, hi menos probabilidade de falhas no produto ¢, assim, menos custo associado com acordos de garantias ¢ assisténcia técnica (um importante custo de serviso). ‘Além disso, o custo de reparar produtos sob garantia também deve diminuir porque poucas pecas normalmente significam procedimentos de reparos mais simples. Andlise de Ligacdes Internas: Um. Exemplo. Para oferecer uma base mais concreta para ‘0s conceitos de ligagdes internas, vamos considerar um exemplo numérico especifico. Suponha que uma empresa produ uma variedade de produtos médicos de alta tecnologia. Um dos produtos tem 20 pesas. Engenheiros de projeto foram avisados de que o ntimero de pesas € um direcionador de custos signifi cativo (direcionador de custo operacional) ¢ que reduzir o niimero de pegas reduziria a demanda por vVirias atividades a jusante na cadcia de valores. Baseado nessa entrada, a engenharia de projetos produ ziu uma nova configuracio para o produto, que precisa de apenas oito pecas. A gestio quer saber a redu- Gio de custo que foi gerada pelo novo projeto. Eles planejaram reduzir o prego por unidade pela econo; Inia por unidade gerada pelo novo projeto. Atualmente, 10.000 unidades do produto sio produzidas, O befeito do novo projeto sobre a demanda para as quatro atividades ¢ dado a seguir. A capacidade da ativi ade, a demanda atual de atividade (baseada na configuragio de 20 pegas), € a demanda esperada de ati vidade (baseada na configuracdo de oito pegas) sao fornecidas, Atividades ] Direcionador de Atividade Capaci- | Demanda | Demanda dade Atual | Esperada Consumir materiais | Numero de pecas 200.000 | 200.000 | 80.000 | ‘Montar pesas Horas de mao-de-obra direta 10.000 | 10.000 | 5.000 Comprar pesas Niimero de pedidos 15.000 | 12.500 | 6.500 Garantir reparo Niimero de produtos defeituosos 1.000 soo | 500 | ‘ichacl Hepere& Deigan Mortis, “Accounting Data for Value Chain Analysis", Strategic Managemen: Journal 10 (1989): 175-188.Captruto 13 + Gest estraténicn de custos 431 ‘Além disso, os seguintes dados sobre os custos da atividade sto fornecidos Consumir materiais: 3 por peca consumida; sem custo fixo de atividade; Montar: $12 por hora de mao-de-obra direta; sem custo fixo de atividade; Comprar. Trés assistentes assalariados, cada um ganhando um salétio anual de $30.000; cada assistente é capaz de processar 5.000 pedidos de compra. Custos varidveis de atividade: $0,50 por pedido de compra processado para formulitios, posta- gem ete¢ Garantir reparos: Dois agentes de reparos, cada um recebendo um salétio de $28.000 por ano; cada agente de reparos é capaz de reparar 500 unidades por ano. Custos vatiaveis da atividade: $20 por produto reparado. Usando as informagdes na tabela, ¢ os dados de custos, as economias potenciais produzidas pelo ovo projeto sio dadas na Figura 13-6. O comportamento de custo das atividades individuais € vital para avaliar 0 impacto desse novo projeto. E possivel conhecer 0 custo de diferentes estratégias de projeto ao avaliar as ligagdes de atividades e os efeitos de mudancas na demanda pelas atividades. Observe 0 apel-chave que o modelo de consumo de recurso tem nessa andlise.? A atividade de compras atualmente fornece 15.000 unidades de capacidade de atividade, adquiridas em blocos de 5.000 unidades. (A capacidade é medida no nimero de pedidos de compras — veja a Figura 13-7 para uma representacdo grifica do comportamento de custo por degrau de atividade.) A atividade ndo-consumida para a atual configurac3o do produto é de 2.500 unidades (15.000 — 12.500). A reconfigurac3o do produto reduz a demanda de 12.500 pedidos para 6.500 pedidos. Isso aumenta a capacidade nfo-consumida da atividade para 8.500 unidades (15.000 ~ 6.500). Neste ponto, a gestio tem a capacidade de reduzir dispén- dio de recursos nos recursos adquiridos em antecipagio 20 consumo, Como a capacidade da atividade & adquirida em blocos de 5.000 unidades, o dispéndio no recurso pode ser reduzido em $30.000 (o preso de um agente de compras), Além do mais, como a demanda cai, o dispéndio de recurso para os recursos adquiridos quando necessérios ¢ também reduzido por um componente vatiével ($0,50%6.000). Uma andlise parecida é executada para a atividade da garantia. © modelo de custeio baseado em atividade e 0 conhecimento do comportamento de custo da atividade sio componentes poderosos e integrais da ges- to estratégica de custos. Figura 13-6 » Redugio de Custos Gerada da Exploracio de Ligases internas ‘Consumo de materiais .. 0. » $360,000, Consumo de mio-de-obra . : 60.000" Compras .. i : 33,000¢ Reparos sob garantia 34.0004 Total tee sis $487.000 Unidades..... i ae 10.000 Economia por unidade “a $48,70 + (200,000 ~ 80.000)s3 (40.000 ~ s,0003812 © [830.000 + $0,50(12.500 ~ 6.500)] 4 [$28,000 + $20(800 ~ 500)] No exemplo, supusemos implicitamente que 0 dispéndio no recurso da atividade de projetar engenharia permaneceria inalterado. Assim, no havia custo para explorar essa ligagto. No entanto, suponha que seja necessario aumentar um dispéndio no recurso de $50.000 para explorar as ligagoes en. te 0 projeto de engenharia e as atividades a jusante na cadeia de valores da empresa. Gastar $50,000 9.0 modelo de consumo de recurs foi introduzido no Capitalo 3432 Gestio pe Custos para economizar $487.000 é certamente muito interessante. Gastar em uma atividade para economizar no custo de outras atividades ¢ um princfpio fundamental da anélise estratégica de custos. Figura 13-7 * Comportamento de Custo por Degrau: Atividade Comprar custo s90.000 60.000 30.000 5 65 0 125 15 20 Numero de Pedidos de Compras (em milhares) ‘Obs: Os nlmeros em neprito represcntam a demanda antes eapds a reconfigurago do produto (12,5 antes ¢ 6,5 depois). Explorando Elos com os Fornecedores Embora cada empresa tenha a sua propria cadeia de valores, como mostra a Figura 13-1, cada empresa também pertence a uma cadcia de valores mais ampla — a cadeia de valores setorial. O sistema da cadeia de valores também inclui atividades da cadeia de valores que sio executadas por fornecedores ¢ clientes. Uma empresa nao pode ignorar a interago entre as suas proprias atividades da cadcia de valores e aquelas de seus fornecedores ¢ compradores. As ligacdes com atividades externas 4 empresa tam- bém podem ser exploradas. A exploragio de ligagdes externas significa a gestio dessas ligagdes para que tanto a empresa quanto as partes externas possam receber um aumento nos beneficios. Fornecedores fornecem entradas e, como conseqiiéncia, podem ter um efeito significative sobre © posicionamento estratégico do usuério. Por exemplo, suponha que uma empresa adote uma abordagem de controle de qualidade total para diferenciar ¢ reduzir os custos totais de qualidade. O controle de qualidade total é uma abordagem para a gestio da qualidade que demanda a producdo de artigos sem defeitos. A redugao de defeitos, por sua vez, reduz os custos totais despendidos em atividades de qualidade. Porém, se 0s componentes forem entregues atrasados e forem de baixa qualidade, entio nao hé mancira de a empresa compradora produzir artigos de alta qualidade ¢ entregi-los em tempo aos seus clientes. Assim, para atingir um estado scm defeitos, uma empresa fica extremamente dependente da habilidade de seus fornecedores em fornecer pegas sem defeitos. Uma vez entendida essa ligacdo, uma empresa pode trabalhar proxima aos seus fornecedores de forma que o produto que esta sendo comprado satisfaca suas necessidades. A AlliedSignal entende essa ligagio c incorpora-a em um “acor~ do de parceria” padrio entre o comprador eo fornecedor que inchui um corte inicial grande sobre pre- 0s de pecas compradas, um compromisso do fornecedor de reduzir os custos em 6% ao ano, ¢ uma promessa de eliminar defeitos. A AlliedSignal assinou um contrato de compras a longo prazo com a Baja Oriente de Ensenada, México, para fornecer pecas de aluminio para a fibrica de componentes de caminhao da AlliedSignal que fica na cidade vizinha de Mexicali. E importante frisar que essas parceriasCariruio 13 + Gestito estratégica de custos 433 fomentam um senso de interdependéncia entre 0 comprador ¢ o fornecedor, incluindo um senso de confianga € tratamento ético. Logo apés a Baja ter assinado 0 contrato de longo prazo com a Al- liedSignal, os precos do aluminio inesperadamente aumentaram em cerca de 50%. Esse aumento de reco para as matérias-primas, junto com os pregos fixos por produtos acabados poderia ter destruido 2 pequena empresa mexicana. Isso nio aconteceu porque a AlliedSignal trabalhou com a Baja para aumentar os pedidos de $500.000 para $6 milhdes, assim reduzindo 0 custo fixo unitério ¢ minimizan- do as mudangas.10 Gerindo os Custos de Obtengio de Recursos. F claro que para evitar o enfraquecimen- to da sua posi¢ao cstratégica, uma empresa precisa escolher os seus fornecedores cuidadosamente. Para encorajar 0s gestores de compras a escolherem fornecedores cuja qualidade, confiabilidade ¢ desempenho na entrega sejam aceitaveis, foram identificados dois requisitos essenciais.11 Primciro, uma visio mais ampla dos custos de componentes € necesséria. Os sistemas de custos baseados em fungao tipicamente recompensam os gestores de compras apenas pelo prego de compra (por exemplo, variagdes de precos de materiais), Umta visio mais ampla significa que 08 custos associados com qualidade, confiabilidade c entregas atrasadas sio adicionados aos custos da compra. Assim, os gestores de compras precisam avaliar os fornecedores com base no custo total ¢ no apenas no prego de compra. Segundo, os custos do fornecedor sio atribuidos a produtos usando relades causais.. O custeio baseado em atividade € a chave para satisfazer a ambos 05 requisitos, Para satisfazer 0 primeiro requisito, os fornecedores sio definidos como objetos de custo ¢ os custos relativos & compra, qualidade, confiabilidade e desempenho na entrega sio rastreados para os fornecedores. No segundo ca 50, 08 produtos sio 08 objetos de custo e os custos do fornecedor sio rastreados para produtos especificos, Ao rastrear custos do fornecedor para produtos ~ em vez de rateé-los por todos os produtos como ‘© custeio baseado em fungio faz — os gestores podem enxergar o efeito de grandes nimeros de compo- entes Gnicos que requerem fornecedores especializados versus produtos com apenas componentes padrio. Ao conhecer os custos de produtos mais complexos, os projetistas de produtos podem melhor avaliar os beneficios de substituigdes entre a funcionalidade ¢ 0 custo quando projetam produtos novos. Fungées adicionais devem fornecer mais beneficios (mediante um preco de venda mais alto) do que cus- 108. Por rastrear acuradamente os custos de fornecedores para produtos, ocorre um melhor entendimen- to da rentabilidade do produto e os projetistas de produtos sio mais capazes de escolher entre projetos de produtos competidores Custeio do Fornecedor Baseado em Atividade. Para ilustrar o custeio do fornecedor bascado em atividade, suponha que o gestor de compras use dois fornecedores. A Eletronica Freitas ¢ a Ouro Limitada fornecem dois componentes eletrénicos: Componente X1Z ¢ Componente Y2Z. O gestor de compras prefere usar a Freitas porque esta fornece os componentes a um prego menor; no entan- to, 0 segundo fornecedor também é usado para garantir um fornecimento confiavel dos componentes. ‘Agora, considere duas atividades: rerrabalbar produtos © executar prontamente produtos, Retrabalhar produtos ocorre devido a filhas no componente ou a falhas no processo. Executar prontamente produtos ocorre devido & entrega atrasada de componentes ou a falhas no processo. Falhas de componentes ¢ entregas atrasadas sio atributveis a fornecedores, ¢ os custos de falhas no proceso sio atribuiveis aos processos internos. Os custos de retrabalho atribufveis a falhas de componentes sto atribuidos aos fornecedores usando o nimero de componentes falhos como o direcionador. Os custos de expedigao atribut- Veis a entregas atrasadas sio atribuidos usando 0 niimero de despachos atrasados como o direcionador. ‘A Figura 13-8 mostra as informagdes de custo da atividade e outros dados necessirios para o custeio do fornecedor. 10 Shawn Tully, “Purchasing’s New Muscle”, Frsune (20 de feverero de 1998): 75-8. 1 Bes requisites esto dincutidos em Robin Cooper & Regine Slagmulder, “The Scope of Strategic Cost Management”, Management “Accountany (levereiro de 1998): 16-18, Grande parte da discussio nest seo est bascada ness arti, acacia434 GzstAo DE Custos Figura 13-8 © Dados para o Exempla do Custeio do Fornecedor I. Custos da Atividade Falha do Componente/ | Falha de Processo Aavidade Entrega Atrasada | Retrabalhar produtos $200.000 $40.000 Executar prontamente produtos | 50.000 10.000 II. Dados dos Fornecedores Eletronica Freitas Ouro Limitada XIZ Y¥2Z X1Z Y¥2Z Prego de compra unitario $10 $26 siz $28 ‘Unidades compradas 40.000 20.000 5.000 5.000 ‘Unidades defeituosas 800 190 5 5 Despachos atrasados 30 20 0 0 Usando os dados da Figura 13-8, as taxas de atividade para atribuir custos para fornecedores si0, computados da seguinte mancira Taxa de retrabalho = $200.000/1.000* 200 por componente fallho + ($00 + 190+ Taxa de expedicio = $50,000/50* = $1.000 por entrega atrasada + (30 +20) Usando essas taxas ¢ os dados de atividade na Figura 13-8, 0 custo total de compra por unidade de cada componente € computado e mostrado na Figura 13-9. Os resultados mostram que, na verdade, 0 fornecedor de “custo baixo” custa mais quando as ligagdes com as atividades internas de retrabalho ¢ expedicio so consideradas. Se todos os custos forem fornecidos ao gestor de compras, entio a escolha se torna clara: a Ouro Limitada ¢ 0 melhor fornecedor. Ela fornece um produto de qualidade mais alta no momento oportuno a um custo total por unidade mais baixo. Figura 13-9 » Custeio do Fornecedor Eletronica Freitas Ouro Limitada XIZ ¥2Z XIZ ¥2Z Custos de comprar: $10%40.000 $ 400.000 $26%20.000 $ 520.000 $12%5.000 $ 60.000 $285.00 $140.000 Retrabalhar produtos $200%800 160.000 $200%190 38.000 $200%5 1.000 $200x5 1.000 Executar prontamente produtos: $1.000%30 30.000 $1.000%20 20.000 Custos totais $590,000 | $ 578.000 | $ 61.000 | $141,000 Unidades = 40.000 | + 20.000 5.000 | + 5.000 | Gusto unitério total g 28,90 | $1220Cantruto 13 + Gestdo estratigien de custos 435 Explorando Elos com os Clientes Os clientes também podem ter uma influéncia significativa sobre a posis3o estratégica da empresa. £ claro que escolher segmentos de mercado ¢ um dos principais elementos que definem a posigo estra- tégica. Por exemplo, vender um produto de qualidade de nivel médio para revendedores de produtos de qualidade inferior por um preco especial e baixo, devido & capacidade ociosa, pode ameacar os principais canais de distribuigi0 do produto. Isso € verdade mesmo que os revendedores apliquem o nome de sua propria marca a0 produto, Por qué? Porque vender produto para revendedores de produtos de qualidade inferior cria um competidor dircto para 0s _produtos regulares dos revendedores de nivel médio. Os clientes em potencial das lojas varejistas regulares podem mudar para as lojas que vendem produtos de qualidade inferior porque podem comprar a mesma qualidade por um prego menor. E 0 que aconte- ce se as lojas regulares deduzirem o que est acontecendo? Que efeito teria sobre uma estratégia de diferenciagio de nivel médio da empresa? Os danos a longo prazo para a rentabilidade da empresa podem set muito maiores do que qualquer beneficio a curto prazo proveniente do pedido especial. Gerindo Custos de Atendimento ao Cliente. Um objetivo-chave para o custeio estratégi- co éa identificacao das fontes de rentabilidade da empresa. Em um sistema de custeio baseado em fiungao, os custos gerenciais, gerais e de vendas sio normalmente tratados como custos do periodo c, se atribuidos aos clientes, sfo tipicamente atribuidos em proporgao as receitas geradas. Assim, a mensagem do custeio bascado em funcio & que, ou atender os clientes n3o custa nada, ou todos parecem custar a mesma porcentagem de sua receita de vendas.12 Se os custos de atendimento ao cliente forem significativos, entio a falha em atribut-los, ou atribui-los precisamente, impediré os representantes de vendas de gerirem a gama de clicntes de forma eficaz. Por qué? Porque os representantes de vendas nao serio capazes de distinguir fentre clientes que colocam demandas significativas sobre os recursos de atendimento ¢ aqueles que vir- tualmente nao colocam demanda sobre esses recursos, Essa falta de conhecimento pode conduzir a medidas que levam a um enfraquecimento de uma posigio estratégica da empresa. Para evitar esse resultado € fencorajar medidas que fortalegam a posisio estratégica, 08 custos relativos a0 cliente devem ser atribuidos para clientes usando 0 custeio baseado em atividade. A atribuigio precisa dos custos relacionados aos Clientes permite & empresa classificar os clientes entre rentaveis ou nao-rentiveis. “Uma vez que os clientes sejam identificados como rentiveis ou nao-rentiveis, podem ser tomadas ages para fortaleccr o posicionamento estratégico da empresa. Para os clientes rentéveis, uma organizacao pode empreender esforcos para aumentar a satisfagdo a0 oferecer niveis mais clevados de servigos, nenotes presos, novos servigos, ou alguma combinagio dos trés. Para clientes ndo-rentiveis, uma orga nizago pode tentar entregar os servigos a0 cliente mais eficientemente (assim reduzindo os custos dos servigos), aumentar os presos para refletir os custos dos recursos que esto sendo consumidos, encorajar os clientes ndo-rentaveis a procurar outro fornecedor (a0 reduzir os esforgos de vendas para esse seg mento), ou alguma combinagio dessas trés medidas. Por exemplo, aproximadamente 50% dos grandes bancos agora estio usando dados sobre a rentabilidade de clientes para se engajarem exatamente nos tipos de medidas que acabamos de descrever.!3 De acordo com a Market Line Associates, um empresa de consultoria bancaria de Atlanta, os primeiros 20% de clientes de bancos geram 150% do lucro toral, fenquanto os tiltimos 20% drenam quase 50% do lucro total. A First Union Corporation, o sexto maior banco nos Estados Unidos, usa um sistema de informagoes informatizadas e codificadas em cores que revelam informasoes sobre a rentabilidade do cliente para os empregados do banco que atendem os clientes. Clientes que pedem por determinados servigos recebem um sim, um talvez, ou um no, dependendo da sua classificagao no cddigo de cores. Um cédigo vermelho significa que o cliente esta perden- do dinheiro para o banco, um cédigo verde significa que o cliente ¢ uma fonte de lucros significativos para o banco, ¢ um c6digo amarelo € usado para clientes intermedisrios. Clientes com 0 c6digo verde T?Muiko do material sobre igagdes com o cliente também esté bascado em Robin Cooper & Regine Slagmulder, “The Scope of Strategic Cost Management", 16-18. 13 As informagies sobre clientes de buneos eas medidas assumias pelos bancos esto desrtas em Rick Brooks, “Alinating Customers Ist Always Bad Idea, Many Firms Discover", The Wall Sort Journal (7 de janciro de 1999): AL ¢ A12.436 GestAo DE Custos que pedem por uma taxa de juros mais baixa no seu cartdo de crédito, ou que a despesa por um cheae ain Funds seja esquecida, reccbem uma resposta afirmativa; clientes com um cédigo vermelho quase sempre recebem uma resposta negativa, enquanto clientes com um cédigo amarelo tém a chanes siegociat, A First Union estima que esse tipo de abordagem aumentard a sua reccita anual em $100 milhoes. Em torno de 50% destes $100 milhdes vém de despesas extras ¢ outros fundos recebidos de dientes nZo-rentiveis e dos aumentos em depésitos ganhos por reter clientes preferenciais que agora ¢s- tao recebendo mais servigos. Custeio do Cliente Baseado em Atividade. Um exemplo pode ajudar a ilustrar a impor tancia do custeio do cliente. Suponha que a Companhia ‘Thompson produza pesas de precisto para 1d "Um sistema de custeio baseado em atividade € usado para atribuir custos de tnannfatura aos produtos. A empresa precifica cada pedido dos clientes adicionando custos de atend mento de pedido aos custos de manufatura, ¢ entdo adicionando uma margem de 20% (para cobrie Gualguer custo gerencial mais uma margem). Os custos de atendimento de pedidos toralizams 3606.000, ¢ atualmente sio atribufdos na proporgao de volume de vendas (medido pelo niimero de pegas vendidas). Dos 11 clientes, um é responsivel por 50% das vendas, com os dez restanres sendy fesponsives pelo restante das vendas. Os dez clientes menores compram peyas em quantidades aprons madamente iguais. Os pedidos colocados pelos clicntes menores também sio aproximadamente do mesmo tamanho, Dados com relacio as atividades dos clientes da Thompson esto a seguir compradores principai Cliente Grande Des: Clientes Menores Unidades compradas 500.000 500.000 Pedidos colocados 2 200 Custos de manufatura $3.000.000 $3.000.000 ‘Custos de atendimento de pedidos alocados* 303.000 $303.000 Custo de pedido por unidade $0,606 $0,606 Tada bioco custando $40,400; 0s custos varives da atividade de stem 225 pedidos; assim, o custo tral de atendimento de pediom as, asim, 0 cliente grande = TA capacidade de atendimento de peaidos € comprada em blocos de 45, danearo de pedidos sio de §2.000 por pedido. A capacidade da avidade ¢ de Ee (o2<$40.400) + (52.000%202)} ~ $606,000, Esse ttl € alocado em proporsio is unidades compra bbe mersde do custo total ‘Agora, suponha que esse cliente reclame do prego que esti sendo cobrado ¢ ameace realizar seus negécios em outro lugar. O cliente revela uma oferta de um. ‘competidor da Thompson que é $0,50 por pest a menos do que a Thompson esté cobrando. Confiante de que o sistema de custeio ABC est att Peindo eustos de manufatura acuradamente, a Thompson investiga a atribuigdo do custo de arendimen to de pedidos e descobre quc 0 niimero de pedidos de vendas processados ¢ um direcionaclor de custos auite melhor do que o niimero de pecas vendidas. Assim, a demanda da atividade € medida pelo mime to de pedidos de vendas, ¢ 08 custos de pedidos devem ser atribuidos para os clientes usando wma fase ae atividade de $3.00 por pedido ($606.000/202 pedidos). Usando essa taxa, deve-se cobrar do clicn- te grande $6,000 por custos de atendimento de pedidos. Assim, o cliente grande esté sendo superdeh tedo em $297.00 a cada ano, ou aproximadamente $0,59 por peca (S297,000/500.000 pesas). Nz verdade, essa cobranga em excesso € composta pela margem de 20%, produzindo um prego que ¢ cers tle $0,71 mais alto (1,2%S0,59), Armada com essas informagdes, a gestio da Thompson imediatamen: te oferece reduzir 0 preco cobrado deste cliente grande em pelo menos $0,50. “Assim, um beneficio para o grande cliente é a corresio do prego. Isso também beneficia a Thomp- son porque a correcao de prego € necessiria para manter ‘metade de seus negécios atuais. Infelizmente. e Thompson ests enffentando a dificil tarefa de anunciar um aumento de prego para os seus clientes * enores, No entanto, a andlise deveria ir mais a fundo ainda do que a simples atribuigdo precisa de cus fos ea precficac2o justa. Identificar 0 direcionador correto de custos (niamero de pedidos processados) revels wna ligagio entre a atividade de atendimento de pedidos e 0 comportamento do cliente. Pedidow mrenores e freqientes estio impondo custos sobre a Thompson, que sio depois repassados para todos os Clientes por meio do uso da alocagao por volume de vendas, Como o custo total recebe uma margem deCariruio 13 + Gestto estraténica de custos 437 20%, 0 preco cobrado é mesmo elevado. Diminuir 0 ntimero de pedidos diminuiré os custos de atendi- mete ie Pedidos da Thompson, Ao saber disso, a Thompson pode oferecer descontos nox presos para Pedidos maiores. Por exemplo, 20 dobrar o tamanho dos pedidos dos clientes menores, o mimeo de Pedidos scria cortado em 50%, economizando $280.80 para a Thompson [(2X$40.400) + (200$2.000)], quase o suficiente para tornar desnccessério aumentar 0 prego de venda para os clientes menores, Mas hé outras ligagdes possiveis também. Pedidos maiores e menos freqiientes também dimi, nuirio a demanda sobre outras atividades internas, como preparacio de equipamento ¢ manuseio de materiais. A reducao cm outras demandas de atividade poderia gerar maiores redugoes de custos e cor- kes de precos adicionais, fazendo a Thompson mais competitiva. Assim, explorar ligagdes com os clion. ‘es pode gerar beneficios tanto para o vendedor quanto para 0 comprador GEsTAO DE Custos Do CICLO DE VIDA A gestio estratégica de custos enfatiza a importancia de uma focalizasdo exter- OBJETIVO 8 nacanecessidade de reconhecer ¢ explorarligacBes internas e externas, A geo Epic 0 ue & 0 gst de cs tao do custo do ciclo de vida é uma abordagem relacionada que constréi um. i od deo sono dn Uadro de referéncias (modelo) conceitual que fiilita a habilidade da gestao pad sa woit pn nmin cm explorar as ligagdes internas ¢ externas. Para entender o que significa a ges. Jutos 00 fongo do ciclo de vide tao do custo do ciclo de vida, Primeiro € necessdrio entender os conceitos basi- os pons cos do ciclo de vida do produto. Pontos de Vista do Ciclo de Vida do Produto © ciclo de vida do produto é apenas 0 tempo de existéncia de um produto ~ de sua concepsio até o seu abandono. Normalmente, o ciclo de vida do produto se refere a uma classe de produtos cern tum todo — como automéucis ~ mas ele também pode se referir a formas especticas (como os utilitirios) € marcas ou modelos especificos (como um Toyota Camry). Além disso, ao substituir “concepgio” por “compra”, obtemos uma definicao orientada para o cliente do ciclo de vida do produto. A definiexo orientada para o produtor refere-sc & vida de classes, formas ou marcas enquanto a definicdo orienteda para o cliente refere-se a vida de uma unidade especifica de produto, Essas otientages para 0 produtor ¢ Para o cliente podem ser refinadas ao examinar os conceitos de vida produtora de receita c vide consti, vel. A vida produtora de receita ¢ 0 periodo de tempo durante o qual um produto gera receita para uma cmpresa, Um produto comesa a sua vida produtora de receita com a venda do primeito procuto. Por outro lado, a vida consumivel ¢ o periodo de tempo durante o qual um produto satisfaz as necessidacles de um cliente. A vida produtora de receita é claramente de maior interesse 20 produtor, enquanto a vida onsumivel € de maior interesse 20 cliente. No entanto, a vida consumivel é também de interesse 20 produtor porque cla pode ser usada como uma ferramenta competitiva Ponto de Vista de Marketing. 0 produtor de bens ou servicos tem dois pontos de vista no que cls respeito a0 ciclo de vida do produto: 0 ponto de vista de marketing e o ponto de vista de produgio. O Ponto de vista de marketing descreve o padrio geral de vendas de um produto ‘enquanto este passa pelos distintos estigios do ciclo de vida, A Figura 13-10 ilustra 0 padrio geral do ciclo de vida do produte do Ponto de vista de marketing. Os estigios distintos identificados pela figura sio a introdugao, o crestimen. ‘Sr maturidade € o declinio. O estigio de introdusao ¢ catacterizado pels atividades de pré-prochio ¢ de inicio, cm que a empresa esti focalizando em obter uma brecha no mercado, Como indica 0 grafico, ‘do existem vendas por um periodo de tempo (0 periodo de pré-produc3o) € depois um crescimento lento em vendas enquanto 0 produto esta sendo introduzido no mercado. O estégio de crescimento é um Periodo de tempo durante o qual as vendas aumentam mais rapidamente. estagio de maturidade € tum periodo de tempo durante o qual as vendas aumentam mais devagar. Eventualmente, no estigio de aturidade, a inclinagao (da curva de vendas) se torna neutra, e depois se torna negativa, O estégio de declinio € quando o produto perde accitagio no mercado e as vendas comecam a cain.0 pe Custos 438. Gest Figura 13-10 © Padrao Geral do Ciclo de Vida do Produto: Ponto de Vista de Marketing Unidades deVendas| IntrodugéoCrescimento Maturidade ——_—Declinio Ponto de Vista da Produgao. 0 ponto de vista da produgao com relacio ao ciclo de vida do produto define estigios do ciclo de vida por meio das mudangas nos tipos de atividades que sao executadas: atividades de pesquisa e desenvolvimento, atividades de produgio ¢ atividades logisticas. O ponto de vista da produgio enfatiza os custos do ciclo de vida, enquanto o ponto de vista de marketing enfatiza. comportamento da receita de vendas. Os custos do ciclo de vida sto todos os custos associados com 0 produto durante o ciclo de vida inteiro. Esses custos incluem pesquisa (concep¢io do produto), desenvolvimento (planejamento, projeto ¢ testes), producao (atividades de conversio) ¢ apoio logistico (propaganda, distribuicio, garantia, servigos a0 cliente, assisténcia técnica ao produto, ¢ assim por diante’). O ciclo de vida do produto ¢ a curva de custos comprometidos associados estao ilustrados na Figura 13-11. Observe que 90%, ou mais, dos custos associados com um produto sto comprometidos Figura 13-11 # Ciclo de Vida do Produto: Ponto de Vista da Producao Custo do Ciclol de Vida (%) 100 7 50 2 Pesquisa Planojamento Projeto Teste Producao Logis TER Ours aivdades inclucm: coleta de prociutos perigosos pars um processamento adicional em tori-los indeubs& satide humana como, por exempo, batera de celuares,reprocesumento ow refund para eutlizagio;procestos expecas para destruigao dos residuos 16x €or efetuadosexclusvamente por quem dettm a tecnologia para ese fim, ofabricante do produto orginalCartruro 13 + Gestto estrarégica de onstos 439 durante o estigio de desenvolvimento do ciclo de vida do produto. Comprometido significa que a mato crane costes que sero incorrides€predeterminada ~ estabelecidos pela natureza do projeto do produ- to € os processos necessérios para produzir 0 projeto. Ponto de Vista da Vida Consumivel. Assim como 0 ciclo de vida da produgao, os estigios da ciclo de vida de consumo s30 relacionados a atividades. Essas atividades definem quatro estigios: comprar, operat, manter e descartar. O ponto de vista do ciclo de vida consumfvel enfatiza © desempe- tho do produto por um dado prego. O preco refere-se aos custos de propricdade, que incluem os seguintes elementos: custos de compras, custos de operagfo, custos de manutengso © Sustoe de descar- ree asxim, a satisfaso total do cliente & afetada pelo prego de compra.¢ pelos custos pés-compra: ‘Como rsatisagao do cliente &afetada pelos custos pds-compra, os produores também tm um interest vital ‘em gerir o nivel desses custos. A forma como os produtores conseguem explorar as ligagdes das ativida- dies pés-compra com as atividades do produto é um clemento-chave na gestto de custo do ciclo de vida do produto. Pontos de Vista Interativos “Todos os trés pontos de vista do ciclo de vida oferecem discernimentos que podem ser Gteis 208 produtores de bens ¢ servigos. Na verdade, os produrores nao podem se dar ao luxo de ignorar qualquer protdos ts. Um programa abrangente de gestio do custo do ciclo de vida deve prestar atengio ¢ uma vimodade de pontos de vista existentes. Essa observagdo produz uma definicfo integrada e abrangerte da gestd0 do custo do ciclo de vida. A gestio do eusto do ciclo de vida consiste de agdes tomadas que provocam projesio, desenvolvimento, producio, comercializagao, distribuiste, operat” manutengao, eae aerentae desearte de um produto para qc 0s lucros do ciclo de vida sejam maximizados, Maximizar aretnetos do ciclo dc vida significa que os procutores precisam entender e captalizar os relacionamnentos Gque exitem entre 08 ts pontos de vista do ciclo de vida. Uma ver entencldos esses relacionamentos, en- tho podem ser implementadas agdes que tirem vantagem da melhoria de receitas © das oportunidades de redugao de custos. Relacionamentos entre os Pontos de Vista do Ciclo de Vida. 0 ponto-de vista de marketing esta preocupado com a natureza do padrio de vyendas no decorrer do ciclo de vida do produ- to; € um ponto de vista orientado para a reccita, No entanto, © porto de vista da produgao enfatiza as ati- aac eeccerenag aecessdrias para desenvolver, produzir, comercalzar c atender 09 produtos. Os estagios dle proddugio exstem para apoiar os objetivos de vendas dos estigios de marketing. Esse apoio as vendas requ despesas de recursos; assim, 0 ciclo de vida da produdo pode ser desertp como A ponto de vista srientado para os cusos. © ciclo de vida de consumo ests preocupado com 0 desempenho do’ prodiuto € seat preso (incluindo os custos pés-compra). A habilidade em gerar recsitas © ¢ nivel de despesas em recursos esto ambos relacionados com o desempenho do produto € o prego. © produtor deve estar preacupado com 0 que o cliente recebe, ¢ 0.que 0 cliente desist de ter Assim. © ciclo de vida de con- aime pode sex descrito como uim ponto devise orientado para o valor ao cliente: & Fis 13-12 ilustra aaa eonsamentos entre os estigios dos trés pontos de vista. Os estagios do ponto de vista de mat ke ting esto listados como colunas; os pontos de vista da produgio ¢ de vida consuimivel aparecem como links, Esscs dois tiltimos pontos de vista sio identificados pela natureza de seus atributos: despesas para vena, de vida da produgio e valor ao cliente para 0 ciclo de vida consumivel. A compedisao ¢ oP de oie es incluidos sob 0 valor 20 cliente porque estes afetam a abordagem do produtor para fornecer valor ao cliente ‘Oc clucionamentos descritos na Figura 13-12 sio tipicos mas podem variar dependendo da net: reza do produto e do setor no qual o produtor opera. Alguma explicasio dos relacionamentos deve revelar o potencial para produtores exploré-los. Os relacionamentos podem ser vistos vertical ou hori Tontalmente. Por exemplo, considere o estigio de introdugio ¢ examine 0s relacionameniot verticai Thus caigio, eoperariamos ter perdas ou lucros negligenciéveis devido aos altos niveis de pesquisa ©440 GzsrAo pe Cusros _ Figura 13-12 © Relacionamentos Tipicos dos Pontos de Vista do Ciclo de Vida do Produto Ciclos de Vida do Produto do Ponto de Vista de Marketing Atributos Introdusio —_| Crescimento ‘Maturidade Declini ‘Vendas Baixas Crescimento Crescimento lento | Declinfo ripido Pico de vendas Ciclo de Vida da Produgio Atributos Introdugio | Crescimento ‘Maturidade Declini Despesas: P&D do produto Altas Moderado Moderada Baixo P&D do produto Moderadas Alto Moderada Baixo Fabrica ¢ equipamento | Baixas para Alto ‘Moderada moderadas Publicidade Modcradas Alto Moderada Baixo Servigo Baixas Moderado Alta Baixo Ciclo de Vida Consumivel Atributos Introdugio | Crescimento ‘Maturidade Declinio Valor ao cliente: Tipo de cliente Inovadores ‘Mercado de massa | Mercado de massa, | diferenciado Sensibilidade a0 Alta Alto Alta Moderado desempenho Sensibilidade ao prego | Baixa Moderado Alta Moderado Competitividade Nenhuma Em crescimento | Alta Baixo Introdugio | Crescimento ‘Maturidade Declinio Negligenciaveis para prejuizos | Niveisde pico __| Moderada para alta | Baixo desenvolvimento ¢ de marketing. Nesse estagio, os clientes sto descritos como inovadores. Estes so iplesmente os primeiros clientes a comprar o produto. Os inovadores so aventureiros, dispostos a experimentar algo novo. Normalmente estio mais preocupados com o desempenho do produto novo do que com o seu prego. Esse fato, junto com a falta de competidores, pode permitir que um prego alto seja cobrado pelo produto novo. Se as barreiras de entrada para o mercado forem altas, entio pode-se continuar a cobrar um prego alto por algum tempo. ‘No entanto, se a competico crescer, como indicado pela dimensao horizontal da tabela, e se a sensibili dade ao prego aumentar, entio o produtor precisard depender de mais pesquisa ¢ desenvolvimento ¢ diferenciagdo para manter a vantagem competitiva. Melhoria da Receita, As abordagens de geracio de receita dependem do estigio do ciclo de vida de marketing ¢ do efeito do valor ao cliente. Por exemplo, a estratégia de precificagao varia com os estagios. Como mencionamos, no estagio de introdusio pode-se cobrar precos mais altos porque os clientes esto menos sensiveis ao prego, € mais interessados no desempenho, No estigio de maturidade, os clientes est3o muito sensiveis a0 prego e ao desempenho. Isso sugere que adicionar caracteristicas, aumentar a durabilidade, melhorar a capacidade de manutengdo oferecer produtos feitos sob encomenda podem ser estratégias boas para se seguir. Nesse estigio, aCartruro 13 + Gestto estrarigica de custos 4a dliferenciagio é importante, Para que a melhoria da reccita sejavidvel, no entanto, ¢ cliente precisa estar tisposto a pagar um prémio para qualquer melhoria no desempenho do produto, Alm do mais, € pre- isp que este prémio exceda 0 custo incorrido pelo produtor para forneser 9 nove atributo do produto. No cnaigio de declinio, a receitas podem ser melhoradas a0 descobrir-se novos usos ¢ Hote clientes para o produto, Um bom exemplo disso ¢ 0 uso do bicarbonato df s6dio da Arm & Hammer para cpeorver odores de geladciras, além de sew papel normal na cozinha.* Reducio de Custos. A redugio de custos ¢ nio 0 controle de custos é a énfase da gestao de cus- todo ciclo de via. Estratégias de redugio de custos devem reconhecer explicitamente AY & ages Toe assis estigjos iniciais do ciclo de vida da produgio podem recuzir eustos para esegios posterio- tee da prodlugio e consumo, Uma vez que 90%, ou mais, dos custos do ciclo de vida dos produtos sto rece Prados darante o etégio de desenvolvimento, fez sentido enfatizar a gestlo das atividades duran- coterie da exsténcia de um produto. Estudos mostram que cada unidade monetira gash OS ativi tdades de pré-producio economiza de $8 a $10 nas atividades de produto ¢ pbs-produgao, incluindo os castos do cliente em manutencao, reparos ¢ descarte.1S Aparentemente, multas oportunidades de redu- {0 de custos ocorrem antes de se iniciar a produgdo. Os gestores precisa IVE ‘mais nos ativos de fre-produgao e dedicar mais recursos para as atividades nas fasesiniciais do ciclo de vida do produto para poderem reduzir os custos de produgi0, matketing ¢ pos-compra. (© projeto de produtos ¢ 0 projeto de processos permitem miltiplas oportunidades para a redu- ao de custos 20: (1) projetar para reduair-custos-de mannfatura, (2) projet PA reduzir custos de Spoio logistico e (3) projetar para reduzir custos de pos-compra, auc incluem 0 tempo do cliente ae cide em manutenga0, Teparos ¢ descarte do produto. Para que essas abordagens Sst bem- sicedidas, gestores de empresas produtoras precisam ter um bom entendimento das atividades, dos sree das Be de custos e de como a8 atividades interagem. As atividades de manufinura, logistica e ppés-compra ndo s30 independentes. Alguns projetos podem reduzit 09 tot de pés-compra c aumen- aesovnatos de manufatura. Outros projets podem simultaneamente reduzir os custos de produgio, de logfstica e de pos-compra Redugio de Custos: Um Exemplo. Normalmente, um sistema de custeio baseado em fangio nao fornecerd as informasoes necessitias para apoiar a gestao do custo do ciclo de vida, Sis- ans ge custcio baseado em fungio enfatizam 0 uso de direcionadores de custos baseados em unida- dles para descrever o comportamento dos custos, focalizam 28 atividads de producio, ignoram as ati- Yidades logisticas ¢ de pos-compra ¢ negligenciam custos de pesquisa ¢ desenvolvimento ¢ outros custos que nao de manufatura 4 medida que incorrem. Os sistemas de custo baseado em fungo nun- cet ctum um historico completo dos custos de um produto ao longo do seu, ciclo de vida. Essen- ee ences y™ ecg ores Interacdo entre o Fornecedor e a Empresa. 0 exemplo que acabamos de dar indicou que uma fonte de reducio de custos veio de uma sugestio de um fornecedor. Durante o estigio de proje- to, o custeio-alvo requer uma interagio proxima entre a empresa ¢ seus fornecedores. Essa intera¢io NRO alvo a ser climinado € a diferensa entre © custo estimado ¢o custo permitido (alowaélt.CuviTUi0 13 + Gestdo estratigica de custor 445 deve gerar solugdes de custos mais baixos do que seria possivel se as equipes de projeto agissem isolada- mente.16 Esforgos conjuntos de projeto exigem relacionamentos cooperativos. Incentivos para tais relacionamentos vém de uma disposigao em pesquisar solugdes mutuamente benéficas. Ciclos de Vida Curtos. Embora a gestio de custo do ciclo de vida seja importante para todas as empresas de manufatura, ela é especialmente importante para empresas que tém produtos com ciclos de vida curtos. Os produtos devem recuperar todos os custos do ciclo de vida e fornecer um lucro aceité- vel. Se 0s produtos de uma empresa tém ciclos de vida longos, o desempenho em lucros pode ser aumentado por meio de agdcs como o reprojeto, a mudanea no prego, a redugo nos custos ¢ a altera- sio da combinagio de produtos. Em contraste, as empresas que tém produtos com ciclos de vida curtos em geralnao tém tempo para reagir dessa maneira, e, entio, sua abordagem deve ser pré-ativa. Assim, para ciclos de vida curtos, € critico © planejamento de um bom ciclo de vida ¢ os pregos devem ser esta belecidos apropriadamente para recuperar todos os custos do ciclo de vida ¢ fornecer um bom retornio. © custeio baseado em atividade pode ser usado para encorajar o planejamento de um bom ciclo de vida. Ao selecionar cuidadosamente os direcionadores de custos, os engenheiros de projeto podem ser moti- vados a escolher aqueles projetos que minimizem os custos. Compras E MANUEATURA JUST-IN-TIME (JIT) Sistemas de compras ¢ de manufatura JIT oferecem um exemplo procminente OBJETIVO 4 de como gestores podem war os consis erage dicurosanerioe ; mente no capitulo para fazer mudangas significativas numa organizacio. AS caeee eter c™pFesas que implementam JLT estio em busca de uma estratégia de reducio de custos a0 redefinirem as atividades estruturais ¢ de procedimentos realizadas dentro de uma organizagio, A redugio de custos apdia tuma estratégia de lideranga em custos ou de diferenciasio. A reducio de custos esta diretamente relacionada @ lideransa em custos, Uma diferenciacio bem-sucedida depende da oferta de maior valor; porém, esse valor agre- gado deve ser menor do que o custo de fornecé-1o, A JIT pode ajudar a agregar valor ao reduzir 0 desperdicio, A implementacio bem-sucedida de JIT tem ocasionado melhorias signficativas, como melhor qualidade, aumento de produtividade, redugio de prazos de entrega, grandes reduces em estoque, redusao do tempo para preparagio de equipamentos, menores custos de manufarura e aumento das taxas de produsao. Por exemplo, a Oregon Cutting Systems, um fabricante de cadeia de corte (para serras de cadeia), equipamento de corte de madeira e equipamento esportivo — dentro de um periodo de trés a cinco anos — reduziu os defeitos em 80%, os desperdicios em 50%, 0 tempo de preparacao de horas para minutos (uma prensa perfuradora teve seu tempo de preparagio reduzido de 3 horas para 4,5 minutos), os prazos de entrega de 21 para trés dias, ¢ os custos de manufaura em 35%.17 As técnicas JIT também foram implementadas pelas seguintes empresas: ‘Wal-Mart Chrysler Intel General Motors Hewlett-Packard Borg-Warner Toys “R” Us Harley Davidson Westinghouse Ford Motorola John Deere General Electric AT&T Mercury Marine Black & Decker Xerox A adogio de um sistema JIT de manufatura tem um efeito significativo sobre a natureza do sistema de contabilidade para a gestio de custos. A instalago de um sistema JIT afeta a rastreabilidade dos custos, melhora a precisao do custeio do produto, diminui a necessidade de alocagSes de custos do cen- 16Robin Cooper & Reyne Slagmulder, “Cost Management Beyond the Boundaries of the Fim", Management Accounting (marco de 1998): 18-20. Jack C. Bales & Hlene K. Klinsorge, “Curing Waste with JIT, Management Accounting (maio de 1992): 28-32,446 Gestéo DE Custos tro de servigos, muda o comportamento ¢ a importincia relativa dos custos de mao-de-obra direta, tem um impacto sobre os sistemas de custeio por ordem de servigo ¢ por processo, diminui a dependéncia de padrdes ¢ anilises da varia¢do ¢ diminui a importincia dos sistemas de rastreamento de estoques. Para entender ¢ apreciar esses efeitos, precisamos ter um entendimento fundamental do que é a manufatura JIT e de como ela difere da manufatura tradicional, A manufatura JIT é um sistema de puxar pela demanda. O objetivo da manufatura JIT é climinar © desperdicio a0 produzir um produto apenas quando este é necessario, e apenas nas quantidades deman- dadas pelos clientes. A demanda puxa os produtos pelo processo de manufatura, Cada operasio produz apenas o que for necessirio para satisfazer a demanda da operacao que sucede. Nenhuma produgio € rea- lizada até um sinal de um processo subseqiiente indicar a necessidade de produzir. As pecas ¢ materiais chegam apenas a tempo de serem consumidas na produgio. A JIT supde que todos os custos de todos 03 ‘outros custos além dos materiais diretos sio direcionados pelo tempo e por direcionadores de espaco. As- sim, a JIT focaliza na eliminagao de desperdicio ao comprimir 0 tempo ¢ 0 espago. Efeitos no Estoque A manufatura JIT depende da exploragio de uma ligagio com o cliente. Especificamente, a produ- 40 esta amarrada a demanda do cliente. Essa ligacio se estende para tras pela cadeia de valores ¢ também afeta como um fabricante lida com os seus fornecedores. Compras JIT requerem que fornecedores ‘entreguem pegas ¢ materiais apenas a tempo para serem usados na produgao. Assim, as ligagdes com 0 fornecedor também sio vitais. O fornecimento de pegas precisa estar ligado A produgao, que, por sua vez, esta ligada 4 demanda. Um dos efeitos da explorag3o bem-sucedida dessas ligacdes € reduzir todos os estoques para niveis muito mais baixos. Faga um contraste disso com o sistema tradicional de empurrar pela manufatura. Na manufatura tradicional, os materiais sio fornecidos ¢ as pegas sdo produzidas ¢ transferidas para 0 processo subseqiiente em um esforgo de se satisfazer a demanda do cliente ¢ as pro: gramagoes de entrega. No entanto, em um ambiente tradicional de empurrar 0 produto pelo processo, a reagio lenta ou atrasada é um problema que, por sua vez, cria uma demanda por estoques de produtos acabados (se no, os clientes iriam envelhecer enquanto esperavam que a empresa produzisse ¢ entregas- se 0s produtos necessirios). Em um ambiente de empurrar, 0s estoques de produtos acabados também so necessirios para servirem como um pulmio quando a produgio € menor do que a demanda, Nor- ‘malmente, tim sistema de empurrar produz nfveis significativamente mais altos de estoques de produtos acabados do que o sistema JIT. Tradicionalmente, os estoques de matérias-primas ¢ pesas sio mantidos para que uma empresa possa tirar vantagem dos descontos por quantidade e para se proteger contra aumentos faturos de prego dos itens comprados. O objetivo é reduzir o custo de estoque. O JIT alcanga o mesmo objetive sem manter estoques. A solusio JIT é explorar ligagdes com fornccedores negociando contratos de longo prazo com poucos fornecedores escolhidos, localizados t3o proximos a instalag3o de produg3o quanto possivel ¢ estabelecendo um envolvimento mais extensivo com o fornecedor. Os fornecedores nio sio sclecionados apenas com base no prego. © desempenho — a qualidade do componente ¢ a habilidade de cntregar quando necessirio — ¢ 0 compromisso com compras JIT sio consideragdes vitais. Todo esforgo € feito para estabelecer um relacionamento de parceria nos lucros com os fornecedores. £ preciso convencer os fornecedores de que o seu bem-estar esti intimamente amarrado ao bem-estar do comprador. Para ajudar a reduzir a incerteza na demanda para o fornecedor, ¢ estabelecer a confianga miitua que € necessiria em um relacionamento como este, os fabricantes JIT enfatizam contratos de longo pra- Zo. Outros beneficios de contratos de longo prazo existem. Eles estipulam precos ¢ niveis accitaveis de qualidade. Contratos de longo prazo também reduzem bastante o mimero de pedidos colocados, 0 que ajuda a reduzir os custos de pedido e recebimento. Outro efeito de contratos de longo prazo é a redugio no custo de pegas e materiais — normalmente na faixa de 5% a 20% menos do que era pago no ambiente tradicional. A necessidade de se desenvolver relacionamentos mais proximos com os fornecedores muitas vezes direciona a base de fornecedores drasticamente para baixo. Por exemplo, a fibrica da Mercedes- Benz U. S. International em Vance, Alabama, economizou tempo e dinheiro ao reduzir a sua lista de 1.000 fornecedores primérios para 100. Na troca por um corte de prego anual de 5%, os fornecedoresie CurtruLo 13 + Gestito estratégion de custos = 447 escolhidos tiveram contratos de varios anos (em oposigdo a0 processo de licitagao anual praticado em Sruras fibricas da Mercedes) e podem adaptar pecas de reposicio para as necessidades da Mercedes. O estado final sao custos mais baixos para a Mercedes ¢ para os seus fornecedores.18 Os fornccedores Também se beneficiam, contrato de longo prazo assegura uma demanda razoavelmente estivel para os seus produtos. Uma base menor de fornecedorestipicamente significa um aumento nas vends para os fornecelores selecionados. Assim, os compradores ¢ os fornecedores s40 beneficiados, um resultado comum quando as ligacdes externas si0 reconhecidas ¢ exploradas. see redurir © ntimero de fornecedores ¢ trabalhar mais proximamente com aqueles que ficam, a qualidade dos materiaisrecebidos pode ser significativamente melhorada ~ um resultado crucial par3 0 aetesso da JIT. Com a melhoria na qualidade de materiais recebidos, alguns custos relacionados & qualidade podem ser evitados, ou reduzidos. Por exemplo, a necessidade de inspecionar os materias recebi- ddos desaparece ¢ a necessidade de retrabalho diminui Layout da Fabrica 0 tipo € a eficiéncia do layout da fibrica € outro direcionador de custo de execugio que é gerido diferentemente sob a manufatura JIT. (Veja a Figura 13-2, para uma revisio dos direcionadores de custo de execuezo.) Na acumulagao por ordem tradicional ¢ na manufatura por lotes, os produtos sio movimenta- dos de um grupo de maquinas idénticas para outro. Tipicamente, méquinas com fungdes idénticas so Joealizadas jantas em uma érea referida como um departamento ou proces. Os tabalhadores que s¢ esPe Galizam na operagao de uma méquina especiica estio localizados no departamento respectivo. Assim, 0 Srecionaos de custo execucional para tim ambiente tradicional é a estrutura departamental, © JIT substi- tut este Jayout de fibrica tradicional por um padrio de manufatura celularizada. O direcionador de custo txeencional para um conjunto JIT ¢ a estrutura em células, A estrutura em células tem preferéncia sobre a Carrutura departamental porque ela aumenta a habilidade da organizagao em “executar” com sucesso. AP gqumas das eciéncas itadas anteriormente para a Oregon Cutting Systems (OCS), como a edusie nos prazos de entrega e custos de manufatura mais bas, 80 um resultado direto da estrucara celularizada. O projeto de manufatura celularizada também pode afetar as atividades estruturas, tals como © tamanho da ciovica co mimero de fabricas, porque ele requer tipicamente menos espago. Por exemplo, a OCS cortou ans neveasidades de espaco em 40%, Uma economia em espago como esta pode reduzir a demanda por hows fabricas e afetaré o tamanho das novas fabricas quando estas forem necessirias. ‘As células de manufatura contém maquinas que sio agrupadas em familias, normalmente em wm semicirculo, As maquinas s40 arranjadas para gue possam ser usadas na realizagio de uma variedade de tperagSes em seqiiencia, Cada célula€ preparada para produzit um produto especifco, ou mila de produtos, Os produtos vio de uma méquina para outra do inicio ao fim. Os trabalhadores sie designados para células etreinados para operarem todas as méquinas dentro da célula. Assim, em um ambiente JIT, a rae de-obra € multigualificada, e ndo-especializada. Cada célula de manufarura € essencialmente uma a iabaicas na verdade, muitas vezes as células io chamadas de fibricas dentro da fibrica. A Figura 13- TS mostra uma compara¢io do layout de uma fabrica JIT com 0 modelo tradicional. Agrupamento de Empregados COntra diferenga estrutural importante entre as organizagdes JIT ¢ tradicional refere-se & forma co- smo os empregados sio agrupados. Como acabamos de dizer, cada célula é vista como uma minifabrcas dusim cada célula requer acess ficil erépido aos servicos de apoio, o que quer dizer que os departamen: aastentralizados de servicos devem scr reduzidos em tamanho, ¢ 0 seu pessoal redesignado para traba- Thee diretamente com as células de manufatara, Por exemplo, com respeito aos materiais diretos, a JIT precisa de pontos miéltiplos de estoque, cada um localizado perto de onde o material seré ‘consumido. Miho existe a necessidade de um almoxarifado central — de fato, esse tipo de disposigio normalmente Te Dad Woodruff & Karen Lowry Miller, “Mercedes’ Maverick in Alabama”, Busines Wek (11 de setembro de 1995): 64-65;OO lrlrtt—“aOO—— 448 GrstAo DE Cusros atrapalha a producio cficiente. Um agente de comipras pode ser designado para cada célula para ‘com as necessidades de materiais. Da mesma forma, outro pessoal de servigo, como engenheiros manufatura ¢ de qualidade, podem ser designados para as células. ‘Outros servigos de apoio podem ser realocados para a célula ao treinar os trabalhadores da cé para executarem os setvigos. Por exemplo, além do trabalho de produsio dircta, os trabalhadores células podem executar tarefas de preparagdo, mover produtos parcialmente completados de uma fo para ontra dentro da célula, executar manutengio preventiva ¢ reparos menores, conduzir inspec de qualidade e realizar tarefas de zeladoria. Essa capacidade de miltiplas tarefas esta diretamente rela Gonada a abordagem de produgio puxar. Produzir sob demanda significa que os trabalhadores de produgio (anteriormente operirios diretos) podem com freqiiéncia ter “tempo livre”. Esse tempo de niio producdo pode ser usado para executar algumas das outras atividades de apoio. Figura 13-15 © Modelo de Layout de Fabrica: Tradi ional versus JIT Layout Tradicional de Manufatura Produto A: / As A @ @ A & >» A Produto Acabado A: a Tomes, Retificacdo Equipamento Produto B---> CBs ares Bie eiecem "> B Produto Acabado B Departamento 1 Departamento 2 Departamento 3 Cade produto passa por depertamentos que se especialzam em um processo, Departamentos processam produtos miltilos. Layout para Manufatura JIT Célula Soldagem Tomo Soldagem - . : : ¥ Produto Produto Produto Produto A ‘Acabado A B Acabado B Observe que cada produto passa por sua propria célua.Todes @s méquinas necessérias pare processar cada produto esto colo- cadas dentro da célula, Cade célula é dedicads para a produggo de um produto ou uma submmontagem. Delegagio de Autoridade aos Empregados ‘Uma grande diferenga em procedimentos entre os ambientes tradicional ¢ JIT € o grau de participa <0 permitido aos trabalhadores na gestio da onganizagao. De acordo com o ponto de vista JIT, aumentaz © grau de participacdo (o direcionador de custo de execugio) aumenta a produtividade e a eficitncia geral de custos. Os trabalhadores poclem dar a sua opinido sobre como a fabrica opera. Por exemplo, os trabalhadores podem parar a produgio para identifica c corrigir problemas. Os gestores buscam a opiniao dos trabalhadores usam as suas sugestdes para melhorar os processos de produgdo. Muitas vezes, os trabalhado-Cantruto 13 + Gestao estrarigicn de custos 449 res esto envolvidos em entrevistar e contratar outros empregados,/3s vezes até possiveis chefes. A razi0? Se a “quimica estiver certa,” entio a forsa de trabalho ser mais eficiente e trabalhar4 melhor em equipe. ‘A delegagio de autoridade aos empregados ¢ uma atividade de procedimento e também afeta outras atividades estruturais e de procedimentos. A estrutura de gestio pode mudar em resposta a um maior envolvimento dos empregados. Como os trabalhadores assumem mais responsabilidades, poucos gestores so necessrios € a estrutura organizacional se torna plana (horizontal), Estruturas planas aumentam a velocidade ¢ a qualidade da troca de informasées. O estilo de gestio necessirio numa empresa JIT também muda. Gestores no ambiente JIT precisam agir mais como fucilitadores do que como supervisores. O seu papel é desenvolver as pessoas ¢ suas habilidades de forma que elas possam fazer contribuigdes de valor adicionado. Controle da Qualidade Total AJIT necessariamente tem embutida uma énfase muito mais forte em gerir a qualidade. Uma pega defeituosa faz a produgao parar por completo. Ma qualidade simplesmente nao pode ser tolerada em um ambiente de manufatura que opera sem estoques. Colocado de forma simples, a JIT ndo pode ser implementada scm um compromisso com o controle de qualidade total (TQC). Em esséncia, o TQC é uma busca incessante por qualidade perfeita: um empenho incessante por um projeto de produto ¢ processo de manufatura sem efeitos, Essa abordagem para a gestio da qualidade est diametralmente oposta & doutrina tradicional, chamada de nivel aceitavel de qualidade (AQL — Acceptable Quality Level). O AQL permite que defeitos ocorram contanto que estes nao excedam um nivel predeterminado. ‘AS principais diferengas entre a manufatura JIT ¢ a manufatura tradicional esto resumidas na Figura 13-16, Essas diferengas serio citadas e discutidas com maiores detalhes assim que as implicagdes da manufatura JIT forem examinadas para a gestao de custos, Figura 13-16 © Comporaci de Abordagens JT com a Manufatura e Compras Tadonas 5 EE ‘Tradicional 1. Sistema de puxar 1. Sistema de empurrar 2. Estoques insignificantes 2. Estoques significantes 3. Base pequena de fornecedores 3, Base grande de fornecedores 4. Contratos de longo prazo com fornecedores. | 4, Contratos de curto prazo com fornecedores 5, Estrutura celular 5, Estrutura departamental 6. Mao-de-obra com miiltiplas qualificagdes | 6, Mo-de-obra especializada 7. Servigos descentralizados 7. Servigos centralizados 8. Alto envolvimento dos empregados 8, Baixo envolvimento dos empregados 9. Estilo de gestao facilitador 9. Estilo de gestio supervisional 10. Controle de qualidade total 10. Nivel accitével de qualidade LL. Mercado do comprador 11. Mercado do vendedor 12. Foco na cadeia de valores 12. Foco no valor adicionado O JIT £ seus EFEITOS NO SISTEMA DE GESTAO DE CusTos ‘As numerosas mudangas nas atividades estruturais ¢ de procedimentos que OBJBLIVO § — descrevemos para um sistema JIT também mudam as priticas de gestio tra- Deazevero oat quo fer dicional de custos. Os sistemas de contabilidade de custos e de controle ope- ‘oie aratethéde de ages f2cional so afetados. No geral, as mudangas organizacionais simplificam 0 oct do proc. sistema de contabilidade de gestio de custos ¢ simultaneamente aumentam a preciso das informagoes de custos que estio sendo produzidas.450 GrsTAo DE Custos Rastreabilidade de Custos Indiretos de Fabricacio HA trés métodos que os sistemas de custos usam para atribuir custos aos produtos individuais: rastreamento direto, rastreamento por direcionadores e alocagio. Dos trés métodos, o mais preciso € 0 rastreamento direto; portanto, é o preferido sobre os outros dois métodos. Em um ambiente JIT, muitos CIF atribuidos aos produtos por rastreamento pelos direcionadores ou por alocasio, sto agora diretamente atribuiveis aos produtos. A manufatura celular, a mio-de-obra com miltiplas qualificagdes, ¢ as atividades de servigo descentralizadas sao as principais caracteristicas da JIT responsaveis por essa ‘mudanga na rastreabilidade Em uma estrutura departamental, muitos produtos diferentes podem estar sujeitos a um process Jocalizado em um dinico departamento (por exemplo, retificasdo por abrasivo). Apés a completude do proceso, os produtos sdo entio transferidos para outros processos localizados em departamentos diferentes (por exemplo, montagem, pintura, ¢ assim por diante). Embora normalmente seja necessirio um conjunto diferente de processos para cada produto, a maioria dos processos é aplicével para mais de um produto. Por exemplo, 30 produtos diferentes podem precisar de retificagio. Como mais de um produto é processado em um departamento, os custos daquele departamento sao comuns para todos os produtos que passam por ele, e, portanto, os custos precisam ser distribuidos para produtos usando dire- cionadotes de atividade, ou alocagio. No entanto, em uma estrutura celular de manufatura, todos os processos necessirios para a producio de cada produto, ou submontagem principal, sto encontrados em uma Area, chamada célula. Assim, os custos de se operar aquela célula podem ser distribufdos para o produto da célula, ou submontagem, usando o rastreamento direto. (No entanto, se uma familia de produtos usar a célula, entao precisamos usar os direcionadores ¢ a alocagao para atribuir os custos.) Por exemplo, 0s equipamentos anteriormente localizados em outros departamentos sto agora redesignados para as células, onde podem ser designados para a produgio de um tnico produto, ou submontagem. Nesse caso, a depreciagio ¢ agora um custo de produto diretamente atribuivel. Operirios de miiltiplas qualificagdes ¢ servigos descentralizados adicionam esse efeito, Operarios da célula sao treinados para prepatar o equipamento nas células, manté-lo € operi-lo. Adicionalmente, os operadores das células também podem ser usados para movimentar as pecas parcialmente acabadas de uma maquina para a préxi- ma, para realizar manuteng6es, preparagdes € manuseio de material. Antes, essas fangdes de apoio eram executadas por um conjunto diferente de operarios para todas as linhas de produgio. Além disso, pessoas com quialificagdes especializadas (como engenheiros industriais e programadores de produgio) sio designados diretamente para as células de manufitura. Assim, por causa dos trabalhos de miiltiplas tarcfas ¢ da redistribuigao do outro pessoal de apoio, muitos custos de apoio agora podem ser atribudos para um produto usando o rastreamento direto. A Figura 13-17 compara a rastreabilidade de alguns custos sclecionados em um ambiente de manufatura tradicional com a sua rastreabilidade no ambiente JIT (supondo que sejam células de produtos jinicos). As comparagies io bascadas nos trés métodos de atribuigio de custos. Custeio do Produto Uma das conseqiléncias de se aumentar os custos diretamente atribuiveis é 0 aumento na precis3o do custeio do produto. Custos dirctamente atribuiveis sio associados {normalmente por meio da obser- vagi0 fisica) ao produto ¢ sc pode seguramente afirmar que pertencem a ele. No entanto, outros custos ‘sGo comuns a varios produtos ¢ devem ser atribuidos a estes produtos usando direcionadores de atividade alocagio. Devido ao custo ¢ 4 conveniéncia, os direcionadores de atividade que sio menos do que per- feitamente correlacionados com o consumo de atividades de CIF podem ser escolhidos. A manufatura JIT reduz a necessidade desta dificil avaliagao convertendo muitos custos comuns em custos diretamente atribuiveis. No entanto, observe que a forsa direcionadora por detrés dessas mudangas nao € o sistema de igestio de custos em si, mas as mudangas nas atividades estruturais ¢ de procedimentos ocasionadas pela implementagio de um sistema JIT. Enquanto o custeio baseado em atividade oferece melhorias significa~ tivas na preciso do custeio do produto, a focalizagio oferece ainda até mais melhorias potenciais. ‘A Figura 13-17 mostra que a JIT nao converte todos os custos em custos diretamente rastreaveis. ‘Mesmo com a JIT implementada, algumas atividades de CIF permanecem comuns as células de manufatura. Essas atividades de apoio remanescentes si0, na sua maior parte, atividades de nivel de instalagao.

Cap 13 - Gestão de Custos

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