DERECHO TRIBUTARIO Y FINANZAS Página 19

BOLILLA II: PRESUPUESTO.

1. Concepto. Origen y evolución. Carácter político, económico y social del
presupuesto.

1.1. Concepto.

OM
Al estudiar la actividad financiera, vimos que para realizar sus fines el Estado
necesita realizar gastos y obtener recursos, manejando importantes cantidades de
dinero, que por un principio ineludible de orden deben ser calculadas y autorizadas
de antemano.

Puede decirse, entonces, que esencialmente el presupuesto es un acto de gobierno

.C
mediante el cual se prevén los ingresos y gastos estatales y se autorizan estos
últimos para un período futuro determinado, que generalmente es de un año.
DD
1.2. Origen y evolución.
LA

El presupuesto tiene origen netamente político en Inglaterra en 12151,

desarrollándose durante los siglos XVII y XVIII. A partir de aquella época toda
cobranza de impuestos sin el consentimiento del parlamento, o por un tiempo más
largo, o de otra manera que la consentida por el parlamento estaba prohibida. Más
FI

tarde se aplico en Francia y el resto del mundo a partir del siglo XIX.

El presupuesto ha sido el resultado político de las luchas por la supremacía entre el

soberano y los representantes del pueblo. Estos últimos consiguieron, primero,


hacer admitir al rey que ningún impuesto podía ser establecido sin el
consentimiento de los representantes del pueblo, y luego lograron controlar el
empleo de los fondos que habían votado, o sea, los gastos públicos.

Posteriormente, se obtuvo como conquista que la percepción de impuestos fuera

autorizada sólo por un año y, por consiguiente, que tanto gasto como recurso
debieran ser autorizados anualmente.

1
En 1215 los barones del reino lograron un triunfo sobre el monarca al lograr que se estableciera en la Carta Magna
que ningún tributo —salvo casos excepcionales— podía ser establecido sin el consentimiento del Consejo del Reino.

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1.3. Carácter político, económico y social del presupuesto.

Suele decirse que el presupuesto cumple las siguientes funciones:

a) Políticas: porque mediante su análisis podemos apreciar cuales fueron las decisiones del E° y
respecto a determinadas necesidades privadas que en el presupuesto son elevadas a necesidades
públicas. Refleja los postulados políticos que prevalecen en el momento de su elaboración y es,
además, elaborado por el PE conforme su plan político de gobierno.
b) Económicas: representa una exposición completa de los gastos e ingresos ponderados en un

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período y demuestra la marcha de la economía de la nación. Además permite apreciar que
beneficios reciben los sectores de menos ingresos, por ejemplo pensiones y subsidios.
c) Sociales: porque mediante él pueden asignarse y reasignarse partidas presupuestarias para hacer
frente a cuestiones sociales como la pobreza, la ancianidad, los sectores más vulnerables, etc.

.C
2. Naturaleza jurídica. Distintas teorías
DD
En los Estados modernos, el presupuesto adopta la forma de una ley, y en
consecuencia, para su elaboración, deben cumplirse todos los requisitos exigidos
por la Constitución y legislación general de los respectivos países.

Se discute doctrinalmente si el presupuesto es una ley sólo formal, sin contenido

LA

material, o si se trata, por el contrario, de una ley perfecta con plenos efectos
jurídicos, al igual que todas las leyes materiales. La mayoría de la doctrina se inclina
por la primera postura, mientras que otros autores están en la segunda posición.
FI

Ésta es una cuestión cuya solución debe buscarse en el marco del derecho positivo
de los distintos países y que depende del alcance o limitaciones que cada país asigne
a la ley de presupuesto2.


En cambio, en aquellos sistemas en que el presupuesto incluye la creación de

tributos que para mantener vigencia debe votárselos anualmente, es indudable que
la ley presupuestaria no es meramente formal, pues contiene normas jurídicas
sustanciales.

En relación a nuestro país, concordamos con la corriente que asigna al presupuesto

el carácter de ley formal. Con respecto a los recursos, el presupuesto sólo los

2
No cabe duda, por ejemplo, que en Brasil la ley presupuestaria es una ley formal, dado que según su Constitución de
1967, la ley de presupuesto no puede incluir "disposición extraña a la fijación de gastos y a la previsión de ingresos"
(art. 63), por lo cual el presupuesto sólo debe limitarse a calcular y autorizar, sin que sea lícito incluir disposiciones de
otro tipo, y entre ellas, las de carácter sustancial.

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calcula, pero no los crea, ya que están establecidos por otras leyes, con total
independencia de la ley presupuestaria.

En cuanto a los gastos, la ley de presupuesto tampoco contiene normas sustanciales,

pues se limita a autorizarlos, sin obligar por ello al poder ejecutivo a realizarlos. Éste,
por consiguiente, no está forzado a efectuar todas las erogaciones contenidas en el
presupuesto; por el contrario, puede efectuar economías de funcionamiento o
inversión. La única obligación del poder ejecutivo consiste en no sobrepasar el límite
máximo autorizado por la ley. Por otra parte, el decreto-ley 23.354/56 (art. 18) tiene

OM
establecido que "la ley de presupuesto no incluirá disposiciones de carácter
orgánico ni derogatorias o modificatorias de leyes en vigor". Esta ley, si bien no tiene
jerarquía constitucional, como en Brasil, tiene el claro propósito de limitar el
presupuesto a su función formal de acto gubernamental, cuyo objetivo es autorizar
los gastos a realizar en el próximo año, y a calcular los recursos probables con que se

.C
solventarán esos gastos.
DD
3. Principios presupuestarios: equilibrio, anualidad, unidad y universalidad.

La doctrina suele clasificar a los principios presupuestarios en clásicos y modernos.

LA

Principios clásicos:
a. ANUALIDAD: en la generalidad de los países, y por influencia de las prácticas
inglesas, se adoptó el término anual del presupuesto. El afianzamiento de esta
práctica surgió de la circunstancia de que el plazo de un año no es arbitrario, sino
FI

representativo de una unidad de tiempo natural, y corresponde a la medida normal

de las previsiones humanas. En nuestro país, la Constitución nacional establece
expresamente la anualidad en el art. 67, inc. 7; y conforme a lo dispuesto por la ley
16.662, de 1965, el año financiero coincide con el año calendario, es decir,
comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre.


b. EQUILIBRIO: según este principio, los gastos efectuados siempre deben contar con la
financiación por algún recurso, en última instancia mediante alguna operación de
endeudamiento aunque fuera de corto plazo o emisión monetaria. Un presupuesto es
equilibrado cuando durante su vigencia gastos y recursos totalizan sumas iguales; es
deficitario cuando los gastos exceden los recursos y tiene superávit cuando los recursos son
superiores a los gastos.
c. UNIDAD: todos los gastos y recursos del Estado deben reunirse o agrupados en un
único presupuesto. Sus ventajas, consisten en poder apreciar el presupuesto en su
conjunto, permitiendo el debido control presupuestario, y dificultar las maniobras
de disimular economías u ocultar gastos en presupuestos y "cuentas especiales".
Sin embargo, este principio ha sufrido un detrimento al ir ampliándose las funciones

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del Estado, debido a que es prácticamente imposible reunir en un solo documento

todas las actividades que a éste se le encargan3.
d. UNIVERSALIDAD: según este principio, no puede haber compensación entre gastos
y recursos, es decir que tanto unos como otros deben figurar consignados por su
importe bruto, sin extraer saldos netos. Así, por ejemplo, en materia de impuestos
aduaneros la regla de la universalidad obliga a incluir en los ingresos de la aduana el
monto total de lo percibido por impuestos aduaneros, y en los gastos deben
incluirse los de personal, edificios, materiales, etc.; vale decir, los gastos originados
en el funcionamiento del servicio aduanero. En cambio, si no se siguiera el principio
de universalidad, cabría incluir en el presupuesto sólo el "producto neto", es decir,

OM
la diferencia filtre lo ingresado por impuestos de aduana y los gastos que ese
ingreso supone4.
Principios modernos:
a. ESPECIALIDAD: significa que la autorización parlamentaria de los gastos no se da en
forma global, sino que se concede en forma detallada para cada crédito5.

.C
b. NO AFECTACIÓN DE RECURSOS: el objeto de este principio es que terminados recursos
no se utilicen para la atención de gastos determinados, es decir que no tengan una
afectación especial sino que ingresen en rentas generales; de modo tal que todos los
DD
ingresos entren en un fondo común y sirvan para financiar todas las erogaciones. En la
realidad actual existen numerosos e importantes recursos afectados en forma
especial (por ejemplo, el impuesto a la primera trasferencia en el mercado interno
de automotores, destinado a gastos de Vialidad, contribuciones especiales para
fondos diversos, etc.).
LA

c. PRECEDENCIA: significa que la aprobación legislativa por el congreso debe ser anterior al
momento de iniciarse el ejercicio presupuestario. Dada la importancia del presupuesto
como instrumento de cálculo y autorización de gastos, su inexistencia en tiempo oportuno
desnaturaliza la esencia de la institución.
d. TRANSPARENCIA: consiste en dotar al presupuesto de adecuada PUBLICIDAD sobre sus
FI

aspectos esenciales; esa información debe ser proporcionada en forma clara y compresible.
e. CLARIDAD: hace referencia a las técnicas presupuestarias; las pautas tenidas en cuenta
para la elaboración del presupuesto deben ser simples.
f. UNIFORMIDAD: los criterios técnicos que se utilizan para elaborar el presupuesto no deben


variar de un ejercicio al otro, para que pueda haber control y comparación de uno con otro.

3
En países como Noruega, Suecia y Dinamarca ya se implementan los llamados “presupuestos dobles” de capital e
inversión y de operación o explotación. En nuestro país, no obstante la aplicación del principio, se han acogido en
alguna medida las nuevas tendencias, al dividirse el presupuesto en dos secciones distintas: una en la cual se agrupan
los gastos de funcionamiento o de operación, y otra que agrupa los gastos de inversión o capital.
4
Sin embargo, en lo concerniente a actividades industriales y comerciales realizadas por empresas estatales, se cree
conveniente prescindir del principio de universalidad y trasladar al presupuesto únicamente el saldo neto, ya sea
positivo o negativo, que resulta de la gestión de tales organismos. Tal es la orientación de nuestro régimen
presupuestario nacional.
5
En nuestro país se han implementado las famosas “reasignaciones de partidas presupuestarias” autorizadas por el
PL al PE en la ley de presupuestos, para hacer frente a las necesidades contingentes que vayan surgiendo.

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4. Presupuesto tradicional y presupuesto por programas.

El presupuesto por programas consiste en que cada una de las grandes funciones del
Estado agrupa los gastos según programas o planes a realizar y según las actividades
concretas que deben cumplirse para ejecutar esos programas.

Los programas establecen metas concretas a cumplir y vinculan los gastos con los
resultados obtenidos, de manera tal de posibilitar la medición de la eficiencia estatal
según los fines de la programación, y no limitándose a una mera contabilización de

OM
los gastos según la técnica tradicional.

Se entiende por programa al instrumento por el cual se establece un objetivo

(cuantificable o no) en términos de un resultado final que se cumplirá mediante la
integración de un conjunto de acciones con recursos humanos, materiales y

.C
financieros a él asignados, con un costo determinado y cuya ejecución queda a cargo
de determinada unidad administrativa de gobierno.

Este método, del presupuesto por programa, ha adquirido gran actualidad y ha

DD
comenzado a aplicarse en nuestro país, tanto en la esfera nacional como en las
esferas provinciales.
LA

5. Proceso de preparación, tramitación y sanción legislativa, y de promulgación o

veto del P.E. en el presupuesto del sector público nacional. Organización del
sistema. Oficina Nacional de presupuesto. Estructura y formulación del
presupuesto.
FI

5.1. Proceso de preparación, tramitación, sanción legislativa y de promulgación

o veto del P.E. en el presupuesto del sector público nacional.


a) Preparación y tramitación.

Se acepta actualmente que la preparación del presupuesto corresponde al P.E. y,

en la Argentina recae sólo sobre el presidente, como jefe del poder ejecutivo6. El
órgano específico de preparación es el Ministerio de Economía,

El proyecto es sometido a la consideración del presidente de la Nación. En uno o

varios acuerdos de ministros se examina el proyecto, y una vez redactado en forma

6
Art. 12 de la Ley de Contabilidad.

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definitiva, se remite al Congreso para su sanción, acompañado de un mensaje

explicativo

b) Sanción legislativa y promulgación.

Así como se reconoce al poder ejecutivo la facultad de preparar el presupuesto, en

nuestra Constitución Nacional la sanción de la Ley de Presupuesto corresponde al

OM
Congreso, donde la Cámara de Diputados actúa como cámara de origen7.

El proyecto debe remitirse antes del 15 de septiembre de cada año. Si así no lo

hace, la Cámara de Diputados debe iniciar la consideración del asunto tomando
como anteproyecto el presupuesto en vigencia. Esta disposición tiene por objeto
evitar que por omisión del ejecutivo se generen dificultades financieras para el país.

.C
Una vez sancionado, el presupuesto pasa, como todas las leyes, al poder ejecutivo
para su aprobación y promulgación (art. 69, CN). Pueden presentarse las siguientes
DD
hipótesis:
 Si el presidente no observa lo sancionado en el plazo de diez días, el presupuesto se
considera aprobado y adquiere fuerza obligatoria (art. 70, CN).
 Puede vetar la ley sancionada. Se trata de la facultad de desechar, en todo o en parte, el
LA

proyecto sancionado, devolviéndolo con sus objeciones a la cámara de origen para una
nueva consideración.

Si al tiempo de iniciarse el ejercicio no tuviese aún vigencia legal el presupuesto,

debe regir el que estuvo en vigencia el año anterior, a los fines de la continuidad
FI

de los servicios8.


c) Oficina Nacional de presupuesto.

Como los problemas de preparación presupuestaria son arduos y complejos, se ha

creado, a semejanza del régimen de los Estados Unidos, un organismo especializado,
denominado Oficina Nacional del Presupuesto, dependiente de la Secretaría de
Hacienda, que en la práctica cumple las delicadas tareas de elaboración del
presupuesto.
7
Nuestra Constitución Nacional no establece en cuál de las cámaras debe iniciarse la consideración del proyecto, pero
ello está resuelto por la ley nacional de contabilidad, cuyo art. 12 dispone que el proyecto debe ser remitido a la
Cámara de Diputados, que actuará como cámara de origen.
8
Ley de contabilidad nacional, art. 13

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d) Estructura y formulación del presupuesto.

La ley 24.156 prevé en su artículo 19 que el presupuesto general debe tener tres
títulos:

TÍTULO I (Disposiciones generales).

TÍTULO II (Presupuesto de recursos y gastos de la administración central).
TÍTULO III (Presupuesto de recursos y gastos de los organismos descentralizados)9.

OM
La citada Ley también preceptúa que las disposiciones generales contendrán normas
que se relacionen directa y exclusivamente con la aprobación, ejecución, y
evaluación del presupuesto del que forman parte. En consecuencia, no podrán
contener normas de carácter permanente, no podrán reformar o derogar leyes
vigentes, ni crear, modificar o suprimir tributos u otros ingresos.

.C
DD
6. Modificación del presupuesto. Leyes especiales de gastos. Créditos para gastos
autorizados por el P.E.

6.1. Modificaciones del presupuesto.

LA

El presupuesto puede ser modificado:

 Antes de su sanción y promulgación: es decir, en la discusión parlamentaria; o
 Después de su promulgación: es decir, durante su ejecución.
FI

Dentro de la legislación comparada existen dos sistemas en cuanto al procedimiento

de consideración del presupuesto en el parlamento:


a) La mayoría de los países (Francia, Italia, Estados Unidos, Brasil, Argentina, etc.) establecen
que el poder legislativo puede modificar el proyecto del ejecutivo.
b) Según el sistema inglés, en cambio, el parlamento sólo puede aceptar o rechazar en bloque
el proyecto, sin poder establecer modificaciones.

En lo que respecta al primer sistema, las facultades parlamentarias encuentran, por

lo general, limitaciones para evitar abusos del Congreso atinentes especialmente al
9
Cabe destacar que también se torna fundamental el análisis del mensaje de elevación, ya que contiene datos
macroeconómicos y de gestión programática que no surgen del articulado, como por ejemplo: la inflación proyectada,
la cotización del dólar, la evolución económica, informes de ejecución, la estimación de los recursos y gastos
tributarios, el financiamiento y el servicio de la deuda pública, informe de coordinación fiscal con las provincias,
presupuestos de los otros entes del sector público nacional no incluidos en el presupuesto, etc.

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incremento de gastos. En algunos países, estas limitaciones están contenidas en la

Constitución (por ejemplo, el caso de Francia e Italia) ; en otros casos, los límites derivan
de leyes ajenas a la Constitución (caso de la República Argentina).

Pero hemos visto que también durante la ejecución del presupuesto, éste se puede
modificar con el fin de reponer el equilibrio alterado.

La modificación puede ser:

completa: es decir, remplazando al presupuesto ordinario (presupuesto rectificativo), o

OM
parcial: es decir, puede incorporar ciertos gastos no contemplados anteriormente y los
recursos para cubrirlos; no remplaza al ordinario sino que lo complementa (presupuesto
suplementario).

El art. 37 de la ley 24.156 dispone que la reglamentación establecerá los alcances y

mecanismos para efectuar las modificaciones a la ley de presupuesto general, que

.C
resulten necesarias durante su ejecución, pero reserva al Congreso la facultad de
alterar en más o en menos el monto total del presupuesto y el monto de
endeudamiento previsto10.
DD
6.2. Leyes especiales de gastos.
LA

Acabamos de ver que el presupuesto puede ser modificado antes y después de

entrar en vigencia.

Una forma de incrementar los gastos es mediante la sanción de leyes especiales, es

FI

decir, ajenas a la ley de presupuesto.

Para evitar que mediante este tipo de leyes el Congreso incremente abusivamente
los gastos y se produzca un desequilibrio presupuestario, el art. 38 de la Ley 24.156


de Administración Financiera limita esa potestad estableciendo que “toda ley que
autorice gastos no previstos en el presupuesto general deber especificar las
fuentes de los recursos a utilizar para su financiamiento”. De esta manera, los

10
Así, el Decreto 1344/07, Reglamentario de la Ley 24156, dispone que las solicitudes de modificación al
Presupuesto General para la Administración Nacional deberán ser presentadas ante la OFICINA NACIONAL DE
PRESUPUESTO, mediante la remisión del proyecto de acto administrativo que corresponda, acompañado de la
respectiva justificación y de acuerdo a las normas e instrucciones que dicha Oficina establezca.
Para los casos en que las modificaciones sean aprobadas en las propias jurisdicciones y entidades, la decisión
administrativa que establezca la distribución deberá fijar los plazos y las formas para la comunicación de los ajustes
operados a la OFICINA NACIONAL DE PRESUPUESTO.

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nuevos gastos cuentan con un financiamiento propio, no alterando las previsiones

de la ley de presupuesto y, por ende, no provocando un desequilibrio en el mismo.

6.3. Créditos para gastos autorizados por el P.E.

Dispone el art. 38 de la Ley de Administración Financiera que el Poder

Ejecutivo Nacional podrá disponer autorizaciones para gastar no incluidas en

OM
la ley de presupuesto general para atender el socorro inmediato por parte del
gobierno en casos de epidemias, inundaciones, terremotos u otros de fuerza
mayor.

Estas autorizaciones deberán ser comunicadas al Congreso Nacional en el

mismo acto que las disponga, acompañando los elementos de juicio que

.C
permitan apreciar la imposibilidad de atender las situaciones que las motivaron
dentro de las revisiones ordinarias o con saldos disponibles en rubros
presupuestarios imputables.
DD
Las autorizaciones así dispuestas se incorporaran al presupuesto general.
LA

7. Régimen contable. Presupuesto de caja y presupuesto jurídico.

Contabilidad de gestión y contabilidad de ejercicio. Sistema adoptado por
FI

la Ley de Administración Financiera (Nro. 24.156).

La complejidad de las funciones estatales torna imposible comprender todas las

operaciones presupuestarias (gastos y recursos) dentro del lapso de tiempo que él


comprende (un año).

Existen dos sistemas para referir los gastos y recursos a determinado ejercicio
presupuestario. El presupuesto de caja o de gestión y el presupuesto de
competencia:

En el presupuesto de caja se consideran únicamente los ingresos y erogaciones

efectivamente realizados durante el período presupuestario, con independencia del origen
de las operaciones. Según este sistema, las cuentas se cierran indefectiblemente en el
término del año financiero y, por lo tanto, no puede haber "residuo". Lo que no se cobró o
pagó durante el año, pasa al ejercicio siguiente. En consecuencia, el ejercicio financiero
coincide con el año financiero.

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En el presupuesto de competencia se computan los ingresos y gastos originados en el

período presupuestario, con prescindencia del momento en que se hacen efectivos.
Conforme a este sistema, las cuentas no cierran al finalizarse el año, pues deben quedar
pendientes hasta que se liquidan las operaciones comprometidas. El "residuo" que resulte
al final del año se imputa al mismo ejercicio en lugar de pasar al siguiente, y se fija un
período de tiempo adicional para que se contabilice. El ejercicio financiero no coincide
entonces con el año financiero, ya; que el primero es más extenso.

El sistema argentino, establecido por el decreto-ley 23.354/56, es de caja en

cuanto a los recursos, dado que éstos se contabilizan en el momento en que se

OM
perciben materialmente, y no cuando se devengan.

En cambio, en cuanto a los gastos se adopta un sistema que Giuliani Fonrouge llama
de "competencia atemperado". Consiste en que las erogaciones se contabilizan en
el período en que son comprometidas, y no materializadas. A su vez, esos gastos
comprometidos, pero sin libramiento durante el ejercicio, no pasan al ejercicio

.C
siguiente, sino que se mantienen en una "cuenta de residuos pasivos". A esta cuenta
se imputan los libramientos posteriores, y perime a los dos años del cierre de cada
ejercicio.
DD
La ley 24156 en su art. 41 establece la norma general según la cual las cuentas del
presupuesto de recursos y gastos se cierran al 31/12 de cada año.
LA
FI


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