Planeación de

costos y decisiones
empresariales

Contabilidad
de Costos
Utilidad de este análisis en la
planeación de los costos y en las
decisiones empresariales sobre
mezcla de ventas
La mezcla de ventas se refiere a la combinación de volúmenes de producción
entre distintos productos que constituyen las ventas totales. Los efectos en el
ingreso de la empresa dependerán de la mezcla entre los productos de bajo
margen de contribución o los que tengan un alto margen. Para el análisis costo-
volumen-utilidad (CVU), en este caso, debe considerarse que los supuestos
originales pueden no mantenerse, por lo que perdería utilidad la información
obtenida.

A fin de poder calcular el punto de equilibrio, se debe determinar la

contribución marginal promedio ponderado de todos los bienes o servicios que
constituyen las unidades vendidas.

Con el objetivo de simplificar la explicación, se trabaja con el supuesto de que

la mezcla de ventas se produce entre dos productos solamente, pero debe
tener presente que el razonamiento para mayor cantidad de productos es
exactamente el mismo.

De esta forma, se debe determinar el promedio ponderado de la contribución

marginal (CMgPP) entre los dos productos:

cmA x QA + cmB x QB

cm promedio ponderado =

QA + QB

Donde:
 cmA: contribución marginal unitaria del producto A
 cmB: contribución marginal unitaria del producto B
  QA: volumen de unidades producidas y vendidas del producto A
 QB: volumen de unidades producidas y vendidas del producto B

Luego, se calcula el punto de equilibrio utilizando la contribución marginal

promedio ponderado:

Costos fijos de la empresa

Qe =
cm promedio ponderado

Una vez determinado el punto de equilibrio mediante este cálculo, se debe

determinar la proporción que le corresponde a cada producto, en base a la
participación de cada producto en la mezcla de ventas.

Figura 1: CVU y mezcla de ventas

Costo-volumen-utilidad
mezcla de ventas

Ventas en = costos fijos totales

varias líneas cmpp
(un.) (Qe)

Ventas en = costos fijos totales + utilidad deseada

varias líneas cmpp
(un.) (Q Ut.)

Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

Por ejemplo, si el punto de equilibrio es de 100 unidades, y dentro de la mezcla

actual de ventas el producto A posee una participación del 65 % y el producto
B una participación del 35 %, entonces se deberá vender 65 unidades del
producto A y 35 unidades del producto B para alcanzar el equilibrio.
Este mismo análisis se puede realizar para las ventas de equilibrio. En este caso
se deberá determinar la tasa de contribución marginal promedio ponderado y
luego realizar el prorrateo de las ventas de equilibrio, no en base a la
participación por unidades, sino en base a la participación sobre las ventas de
la empresa de cada uno de los productos; siempre hablando de valores
monetarios o financieros, ya que se debe considerar, en este caso, la incidencia
del precio de cada uno de los productos en el análisis.

Se presenta, a continuación, otro ejemplo:

Figura 2: CVU y mezcla de ventas. Ejemplo

Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

Una empresa posee cuatro líneas de productos, los cuales se muestran con su
precio, costo variable, contribución marginal unitaria y participación sobre el
total de ventas. Con estos datos, se calcula y verifica el punto de equilibrio
(PE) en unidades físicas.
Figura 3: CVU y mezcla de ventas. Ejemplo

$140 000
Punto de equilibrio = = 100 000 unidades
$1.40

Línea A = 100 000 x 0.30 = 30 000 unidades

Línea B = 100 000 x 0.40 = 40 000 unidades
Línea C = 100 000 x 0.20 = 20 000 unidades
Línea D = 100 000 x 0.10 = 10 000 unidades

Es necesario analizar si de acuerdo con esta composición se logra el punto de

equilibrio:
Línea A Línea B Línea C Línea D Total
Ventas $114 000 $100 000 $90 000 $14 000 $318 000
C Var. 54 000 60 000 60 000 4 000 178 000

CMgT 60 000 40 000 30 000 10 000 140 000

Costos fijos 140 000
Utilidad 0

Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

Decisiones de corto plazo con varias líneas

Continuando con las decisiones de corto plazo, se presenta un ejemplo con

varias líneas de productos.

Una empresa procesa tres artículos de la línea de productos salsas sin cocción:
portuguesa, boloñesa y veneciana. La siguiente información corresponde a un
mes normal:

Tabla 1: Información de tres productos

Portuguesa Boloñesa Veneciana

Costo unitario MP $30 70 100
Costo unitario MOD $10 50 60
CIF variable unitario $20 80 90
Gs. distribución $10 20 40
variable unitario
Precio de ventas $150 600 700
Unidades ventas = 20 000 10 000 5000
producción
Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.
Costos indirectos de fabricación totales: $4 000 000
Gastos de distribución fijos: $1 000 000

Se requiere:
1. Preparar el estado de resultados con la técnica de la
contribución marginal.
2. Determinar el punto de equilibrio y el margen de seguridad.
3. Calcular qué cantidad (en unidades) de ventas debe alcanzarse
para seguir manteniendo la misma ganancia neta si los gastos de
estructura aumentan $1 000 000.
4. Estimar qué volumen adicional de la salsa portuguesa es
necesario producir para compensar una baja del 10 % en su
precio de venta.
5. Calcular cómo se altera la utilidad neta si a las tres salsas citadas
se agrega una nueva: salsa provenzal. Su costo es:

Tabla 2: Información de nuevo producto

Provenzal
Costo unitario MP $40
Costo unitario MOD $20
CIF variable unitario $24
Gs. distribución variable unitario $16
Precio de ventas $120
Unidades ventas = producción 8000
Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

Incremento de gastos de estructura: $550 000 / mes.

Hay capacidad ociosa.

6. Establecer la ganancia neta de la empresa considerando que se

discontinúa la fabricación de la salsa veneciana. Se juzga que la
decisión rebajará los gastos de estructura por $1 000 000.
7. Asumiendo que el centro fabril está operando a plena
capacidad, seleccionar el artículo más rentable. El factor escaso
es la maquinaria. las horas-máquina por producto son
portuguesa 10,00, boloñesa 4,30 y veneciana 2,10.
8. Fijar los precios de ventas de los tres artículos. La dirección
considera conveniente los siguientes montos por productos para
cubrir costos fijos y generar utilidad: portuguesa $50, boloñesa
$200 y veneciana $300.
 9. Juzgar si conviene aceptar una oferta de otro fabricante que
propone elaborar toda la producción de la salsa portuguesa a
$80. El capital de trabajo no se altera.

Solución propuesta:

1. Estado de Resultados:

Tabla 3: Estado de resultados por línea

Portuguesa Boloñesa Veneciana Total

Costo unitario $30 70 100
MP
Costo unitario $10 50 60
MOD
CIF variable $20 80 90
unitario
Gs. distribución $10 20 40
variable unitario
cv $70 220 290
Unidades 20 000 10 000 5000
Precio de ventas $150 600 700
Ventas $3 000 000 6 000 000 3 500 000 12 500 000
Costos y gastos $1 400 000 2 200 000 1 450 000 5 050 000
variables
CMg $1 600 000 3 800 000 2 050 000 7 450 000
Costos y gastos 5 000 000
de estructura
Utilidad neta 2 450 000
Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

2. Punto de equilibrio y margen de seguridad:

Portuguesa 20 000 un. 57,14 %

Boloñesa 10 000 un. 28,57 %
Veneciana 5000 un. 14,29 %
35 000 un. 100,00 %

5 000 000
PE = -------------------------------------------------------------------------------------
($150 - $70) x 0,5714 + ($600 - $220) x 0,2857 +($700 - $290) x 0,1429
PE = 23 489 un. Portuguesa 23 489 un. x 57,14 % = 13 422 un.
Boloñesa 23 489 un. x 28,57 % = 6711 un.
Veneciana 23 489 un. x 14,29 % = 3355 un.
100,00 %

Margen de seguridad:

Portuguesa $3 000 000 – (13 422 un. x $150) = $986 700

Boloñesa $6 000 000 – (6711 un. x $600) = $1 973 400
Veneciana $3 500 000 – (3355 un. x $700) = $1 151 500

3. Punto de ganancia:

5 000 000 + 1 000 000 + 2 450 000

PG = -------------------------------------------------------------------------------------
($150 - $70) x 0,5714 + ($600 - $220) x 0,2857 +($700 - $290) x 0,1429

PG = 39 696 un. Portuguesa 39 696 un. x 57,14 % = 22 682 un.

Boloñesa 39 696 un. x 28,57 % = 11 431 un.
Veneciana 39 696 un. x 14,29 % = 5 673 un.
100,00 %

4. Volumen adicional de portuguesa:

Nuevo precio: $150 x 0,90 = $135

Nueva cm: $135 - $70 = $65
CMg a mantener: $1 600 000
Volumen actual: 20 000 un.
Nuevo volumen: $1 600 000 / $65 = 24 615 un.

Son necesarias 4615 un. adicionales.

5. Utilidad neta con salsa provenzal:

cm = $120 - ($40 + $20 + $24 + $16) = $20

Incremento CMg: $20 x 8000 un. = $160 000
Incremento gastos estructura: ($550 000)
Pérdida ($340 000)

No conviene producir salsa provenzal.

6. Utilidad neta discontinuando salsa veneciana:

Disminución CMg: ($2 050 000)

Disminución gastos estructura: $1 000 000
Disminución de utilidad neta: ($1 050 000)

No conviene discontinuar la salsa veneciana.

7. Artículo más remunerativo (CMg / Hora máquina):

Portuguesa 10,00 un. x $80 = $800

Boloñesa 4,30 un. x $380 = $1634
Veneciana 2,10 un. x $410 = $861

La salsa boloñesa es la más rentable, considerando el factor escaso.

8. Precios de ventas (CMg + Montos establecidos):

Portuguesa $80 + $50 = $130

Boloñesa $380 + $200 = $580
Veneciana $410 + $300 = $710

9. Fabricar o comprar portuguesa:

Costo fabricar: $30 + $10 + $20 = $60

Costo comprar: $80

No conviene comprar.
Decisiones a largo plazo

Las decisiones a largo plazo son aquellas cuyo impacto excede al año. Por
ejemplo, decisiones sobre compra de equipos y maquinarias.

El proceso de toma de decisiones consiste en:

1. identificar el problema y las incertidumbres;
2. obtener información;
3. realizar predicciones sobre el futuro;
4. elegir entre alternativas;
5. implementar la decisión.

Al tomar decisiones a largo plazo, como abrir o cerrar sucursales, los gerentes
se tienen que concentrar solo en aquellos costos que cambiarán, así como en
los costos de oportunidad. Por tal motivo se deberían ignorar todos los costos
indirectos aplicados. Por ejemplo, el valor contable de los equipos existentes
es un costo pasado, histórico o hundido, por lo tanto, es irrelevante en las
decisiones de reemplazo de equipos.

Ejemplo:

Una empresa está trabajando actualmente con una máquina A cuyo costo fue
de $450 000, valor que contablemente se ha depreciado ya en un 20 % por el
primer año de uso (depreciación lineal constante). Dicha máquina tiene hoy un
valor posible de realización (venta) de $100 000 y se estima que al final de su
vida útil tendrá un valor de realización de $50000. Sus costos operativos
anuales son de $250 000 (excluida la depreciación).

Como alternativa, se presenta la posibilidad de adquirir una máquina B con un

costo de $400 000, una vida útil de cuatro años, sin valor probable de
realización al final de su vida útil. Sus costos operativos anuales son de $130
000 (excluida la depreciación).

La adquisición del nuevo equipo implica necesariamente la venta de la antigua

máquina. Se supone igual grado de productividad en ambos equipos: con
cualquiera de ellos pueden producirse 10 000 unidades anuales, a un precio de
venta de $120 cada una.
Se requiere:
1. Definir si es conveniente comprar el nuevo equipo B.
2. Realizar el mismo análisis, suponiendo ahora que la máquina A no
tiene valor de realización posible en plaza, ni tampoco lo tendrá al
final de los cuatro años.

Solución

1. Posible conveniencia sobre la compra del nuevo equipo:

Tabla 4: Comparación de alternativas A y B

A B Diferencia
Costo compra (400 000)
Ingreso por venta del equipo 100 000
anterior
Flujo neto por la compra del (300 000) (300 000)
equipo
Costos operativos (para 4 (1 000 000) (520 000) 480 000
años)
Valor venta al final de vida 50 000 (50 000)
útil
Total (950 000) (820 000) 130 000
Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012.

2. Posible conveniencia sobre la compra del nuevo equipo (con

nuevo supuesto):

Tabla 5: Nueva comparación de alternativas A y B

A B Diferencia
Costo compra (400 000)
Ingreso por venta del equipo
anterior
Flujo neto por la compra del (400 000) (400 000)
equipo
Costos operativos (para 4 (1 000 000) (520 000) 480 000
años)
Valor venta al final de vida
útil
 Total (1 000 000) (920 000) 80 000
Fuente: Elaboración propia en base a Horngren, Datar y Rajan, 2012
Conviene, en ambos casos, adquirir la máquina B.

Conclusión

En el presente módulo se analizó en profundidad el modelo costo-volumen-

utilidad. Mediante este modelo se pudo determinar el punto de equilibrio, en
donde los ingresos de la empresa igualan a sus costos. Luego, al incorporar
variables al análisis, se sumó la determinación de la utilidad operativa meta u
objetivo, ya sea como monto fijo, porcentual de costos o como utilidad neta
objetivo. También se desarrolló el análisis de sensibilidad aplicable al modelo,
determinando la importancia del análisis de la contribución marginal en la toma
de decisiones en un negocio. Se amplió el modelo para adaptarlo a empresas
que comercializan dos o más productos, a partir del estudio del punto de
equilibrio para mezcla de ventas. También se desarrolló conceptualmente la
diferencia entre la contribución marginal y el margen bruto. Y se incluyeron
conceptos sobre toma de decisiones, tales como corto y largo plazo, líneas de
productos, costos incrementales o relevantes.

Se recomienda la lectura de la bibliografía básica, a fin de profundizar en estos

conceptos.
Referencias
Horngren, C. T., Datar, S. M., y Rajan, M. V. (2012). Contabilidad de Costos.
Un enfoque gerencial. México, MX: Pearson Educación.