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Los estados financieros (o estados contables) son documentos que:
Estado de Resultados
DD
CONTABLES Estado de Evolución del Patrimonio Neto
BASICOS
Estado de Flujo de Efectivo
LA INFORMACIÓN FINANCIERA
La información financiera está integrada por datos referidos a su patrimonio a fechas determinadas, la evolución del
mismo a lo largo del tiempo y otros aspectos que tienen que ver con el desempeño del ente.
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• HISTORICA: información que refleja las consecuencias de transacciones y otros hechos ya ocurridos en el
pasado. Estos se presentan en los estados contables, notas y anexos e informes de uso interno
• PROSPECTIVA: se refiere al futuro, es decir, refleja los efectos de hechos que pueden ocurrir en el futuro y de
acciones posibles por parte de la entidad a la que la información se refiere. Ej. Un balance proyectado.
• PRO FORMA: brindan información que resulta de modificar informaciones financieras históricas para que
muestren los efectos de determinados hechos no ocurridos a la fecha a la cual corresponden. Ej. Un estado de
situación basado en los datos del patrimonio al año x1, modificado para considerar la adquisición de un
negocio que se produjo en el año x2.
La mayor parte de esta información surge del sistema contable de la entidad que las emite. Algunas se utilizan
exclusivamente para la toma de decisiones dentro de ella (utilizada por usuarios internos), mientras que otras son
utilizadas por usuarios externos de la organización.
Cada uno de estos usuarios tomara la parte de la información que le sirva. Es esencial que los estados contables se
realicen con determinadas normas ya que los mismos pretenden cubrir las necesidades de todos. Se necesita
confiabilidad en los mismos, puesto que cada usuario tiene intereses contrapuestos (Ejemplo: el propietario va a querer
reflejar un peor resultado, para pagar menos impuesto y la AFIP uno mejor, para recaudar más)
Para que esta sea apta para luego poder tomar decisiones, debe:
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• Estar libre de errores significativos
• Constituir una representación fidedigna de lo que trata de representar o de lo que razonablemente se espera
que represente.
• Las descripciones y mediciones que aparece en los estados financieros, deben guardar cierta razonabilidad con
la realidad, ya que si no lo hace va a perjudicar tanto al decisor como a la comunidad en general, ya que puede
que se lo aparte de la realidad para evadir impuestos, lo cual perjudica a la recaudación, afectando así a la
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sociedad.
TRABAJOS DE ATESTIGUACION
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• Su emisor contrata, con un contador público independiente, un trabajo que consiste en la comparación entre
esas informaciones y un estándar (Normas Contables) que debió considerar para su preparación.
• Dicho profesional emite un informe que contiene una conclusión que ayuda a los lectores de esa información a
ELEMENTOS PRINCIPALES
• Identificar el objeto del trabajo, a la parte responsable del mismo y a la referencia adecuada.
• Contener una conclusión, expresada en función de dicha referencia
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La Auditoría es todo proceso de revisión independiente realizado por un contador público, para dar un grado de
razonabilidad sobre los estados contables, a todo proceso o información.
De los trabajos de atestiguación el más conocido es quizás el de las auditorias de estados financieros, del cual surge un
informe en el que un opinante independiente:
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Expresa si dichos estados fueron preparados o no, o lo fueron salvo en ciertos aspectos, de acuerdo con las
normas contables vigentes.
Los terceros que precisen contar con estados financieros fiables deberían interesarse en que estos cuenten con un
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informe de auditoría porque una opinión independiente de un experto (contador público), reduce la incertidumbre
sobre la calidad de dichos estados, que los usuarios externos no pueden evaluar por si cuando:
Además, la mera existencia de una auditoria incide sobre el cuidado puesto en la preparación material y la aprobación
de los estados financieros.
• CARACTERIZACION: es el examen de los EECC con el propósito de dictaminar si fueron preparados de acuerdo
con ciertas normas contables
• VALOR AGREGADO Y LIMITACIONES: el dictamen (opinión) del auditor proporciona información adicional que
les ayuda a evaluar la credibilidad provista por los EECC, que es la información primaria. El trabajo del auditor,
que se presenta como una especie de “caja negra”, incluye dos procesos:
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• ELEMENTOS:
✓ OBJETO: los estados financieros examinados, los cuales pueden ser emitidos tanto por un ente privado
como por uno estatal.
Puede ser objeto de una auditoría cualquier juego de EECC emitidos por un ente privado (con fines de lucro o
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sin), o estatal, siempre que haya sido preparado de acuerdo con un juego de normas contables
preferentemente definido. De lo contrario, faltaría el punto de referencia y la auditoría sería imposible.
Es normal que la auditoría se inicie sobre un borrador de los EECC y luego los datos se irán volcando en ellos.
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El informe del auditor no se refiere a los EECC originalmente sometidos a su revisión sino a los modificados.
✓ PROPOSITO: opinar si ellos fueron preparados de acuerdo con determinadas normas contables.
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❖ Ser independiente, lo que supone una actuación imparcial y objetiva tanto en la realización de su
trabajo como en la preparación del correspondiente informe.
❖ Tener un conocimiento amplio y actualizado de las normas contables, de la jurisprudencia
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relacionada, de la doctrina contable, herramental de auditoría, normas legales que afectan las
operación de sus clientes, principios y procedimientos de control interno que afectan los riesgos de la
auditoria y de las normas de auditoría vigente.
❖ Actuar con sentido ético profesional
❖ Comprender la importancia social de su función.
❖ Ser capaz de aplicar eficazmente y con un costo razonable sus conocimientos a la realización del
trabajo, lo que requiere de:
o Capacidad de análisis lógico
o Espíritu observador e inquisidor
o Habilidad de detectar problemas
o Imaginación, creatividad y habilidad para definir los pasos requeridos
o Sensatez
Estas condiciones también son aplicables a quienes colaboran con el auditor, en relación con las tareas que
este les encargue. Siendo el auditor el responsable por la falta de independencia, de idoneidad o de
condiciones personales de sus asistentes.
Este punto implica un proceso de investigación durante el cual se parte de dichos documentos, se obtienen
evidencias y se las analiza críticamente. El resultado de este proceso determina el tipo de opinión
suministrada o la conclusión de que no puede emitirse ninguna.
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✓ EL INFORME SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS
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La conclusión a la que llega luego de su labor.
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¿Quiénes deben ser auditados obligatoriamente?
La evaluación de los costos y beneficios de los exámenes de los EECC puede practicarse desde dos puntos de vista: el de
los emisores de los EECC y el de la comunidad tomada en su conjunto.
• Hacia su cliente
Cuando estos trabajos son efectuados por firmas, pero los informes son firmados por personas determinadas, la
responsabilidad referida puede alcanzar a quien lo suscribió, a la firma o a ambos.
Para dar un debido cumplimiento a sus responsabilidades, el emisor del informe de atestiguación debe respetar las
normas legales y profesionales que lo alcancen.
El auditor que no ejecute su tarea debidamente o que emita un informe que contenga falsedades, puede, según los
casos:
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Verse obligado a reparar los daños que su conducta cause
• Recibir condenas penales
✓
✓
✓
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Financiera o contable
De control interno
De cumplimiento legal
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✓ De desempeño
✓ Del cumplimiento de objetivos
✓ Económico-social
TIPOS DE AUDITORIAS
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En estos casos el auditor no es independiente Estos si pueden auditar los estados contables
porque es un empleados de la firma, por lo que del ente porque son independientes. Estos a su
no puede auditar los estados contables del vez pueden hacer auditoría interna, es decir,
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ente. Este tipo de auditoría controla que los controlar procesos internos
procesos internos funcionen como
correspondan.
La auditoría de los EECC no es el único servicio profesional que puede aumentar su credibilidad. También existe, por
ejemplo, el examen de revisión (o review).
La decisión de contratar una auditoría, una revisión o una certificación de EECC depende de diversos factores:
✓ La confianza que los propietarios y los administradores depositan en la calidad de la información provista por
los EECC
✓ Las personas que lo utilizan
✓ Las regulaciones que existan
En la selección del examinador debe considerarse sobre el contador la calidad, el precio y el plazo de cumplimiento:
El visto bueno de la contratación, incluyendo los honorarios del profesional, debería estar a cargo del órgano de
gobierno de mayor nivel dentro del emisor. En el caso de las sociedades anónimas, es preferible que lo haga la
Asamblea de accionistas. El acuerdo entre el auditor y el emisor debería formalizarse mediante un contrato.
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Este capítulo se refiere a las propuestas efectuadas por diversas juntas de la International Federation of Accountants
(IFAC). La intención de su emisión es que sirvan de base para la armonización mundial de las normas profesionales
sobre auditorías y otros servicios de atestiguación.
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Es una entidad sin fines de lucro que se ha asignado la misión de servir al interés público. La misma se encuentra
integrada por organizaciones de la profesión contable que han sido reconocidas por la ley o por el consenso general.
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Fundada en 1977 y funciona como una asociación. En su Constitución actual se reitera su intención de fortalecer a la
profesión contable a nivel mundial y contribuir al desarrollo de economías internacionales fuertes. Esto segundo lo
realiza a partir del establecimiento y la promoción de adherencia a normas profesionales de alta calidad, el fomento de
la convergencia internacional de las mismas y discursos explícitos sobre cuestiones de interés público en las que la
pericia profesional sea más relevante.
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Las propuestas regulatorias son elaboradas por juntas (consejos) independientes, que integran el conjunto denominado
PIACs (Public Interes Activity Committees). Entre estas podemos encontrar al IESBA (International Ethics Standards
Board for Accountantes), IAASB (International Auditing and Assurance Standards Board y la IAESB (International
Accounting Education Standards Board. Las PIACs no tienen jurisdicción para emitir normas, por lo que sus
pronunciamientos no son más que estándares que deberían tomarse como propuestas de normas que los organismos
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En el 2004 la IAASB estableció una estructura jerárquica de sus pronunciamientos y asignó bloques de números para la
codificación de los emitidos y los que se harán en el futuro.
La creación de la PIOB (Junta de Supervisión en el Interés Público) fue el resultado de un acuerdo entre la IFAC, el
Monitoring Group (compuesto por el Comité de Basilea sobre Supervisión Bancaria, la Comisión Europea, el Foro de
Estabilidad Financiera, la Asociación Internacional de Supervisores de Seguros, la Organización Internacional de
Comisiones de Valores y el Banco Mundial). Su objetivo es el de incrementar la confianza de los inversores y otras
personas en que las actividades de interés público de la IFAC responden apropiadamente al interés público. Esta
considera que se cumple con lo último cuando:
• Las actividades de emisión de normas se centran en las necesidades de los usuarios de los estados financieros y
no en la de los usuarios de las normas.
•
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Se producen normas internacionales que cubren todos los aspectos esenciales, son de alta calidad, son claras,
son de fácil comprensión y aplicación y resultan de un proceso que sea creíble.
• Quienes participan en el proceso de emisión de normas están comprometidos con el interés público, poseen el
conocimiento y la experiencia adecuados, actúan con independencia de intereses y responden ágilmente a las
necesidades emergentes de los usuarios de las normas.
• Dicho proceso es transparente.
• Se promueve el cumplimiento de las normas del IFAC por parte de sus miembros.
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La PIOB ejerce una supervisión sobre el trabajo de los PIACs, que emiten normas sobre auditoría y sobre sus grupos
asesores. Ninguna norma de auditoría, ética o educación preparada por un PIAC puede ser publicada antes de que la
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PIOB se satisfaga, de que en su desarrollo se aplicaron los procedimientos establecidos. Esto no implica que el
organismo evalúe el contenido técnico de la norma.
las obligaciones establecidas en unas Statements of Membership Obligations (SMOs, declaraciones de obligaciones
de los miembros). La IFAC requiere que cada uno de sus miembros haga todo lo que razonablemente pueda para
cumplir con sus obligaciones (uso de los mejores esfuerzos). Por otro lado, un miembro puede ser suspendido o
removido si es que se aparta de sus obligaciones sin que se den las condiciones para hacerlo. La IFAC tendrá en
cuenta el impacto de su cumplimiento sobre las actividades de emisión de normas en el ámbito nacional y el
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2- Formación del contador público: deben notificar a sus propios miembros sobre la publicación de las IESs y otros
pronunciamientos de la IAESB. Realizar los mejores esfuerzos para que las IESs se integren a los requerimientos
locales y también brindar su asistencia en la implementación de las mismas.
3- Ética profesional: notificar a sus miembros sobre las disposiciones del Código de Ética y sobre otros
pronunciamientos por la IESBA.
4- Trabajos profesionales: notifiquen a sus integrantes sobre las normas, declaraciones de práctica u otros papeles
difundidos por la IAASB.
5- Control de calidad.
7- Programa de cumplimiento.
Para poder ejercer la actividad de contador público libremente, se debe estar recibido en una universidad y matriculado
en el consejo profesional correspondiente a la jurisdicción donde reside. También se requiere de una capacitación
permanente sobre la materia y las normas que regulan a la profesión (códigos de ética, códigos legales como el civil o el
penal, en el aspecto profesional se deben conocer las resoluciones técnicas, como las leyes impositivas, etc.).
El consejo profesional es el encargado de regular la actuación profesional de los contadores. Busca armonizar las
normas para los contadores. En un grado más alto se encuentra la Federación Argentina de Consejos profesionales, que
los agrupa a los mismos, y se encarga de crear las normas para los profesionales, tales como las Resoluciones técnicas
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(para los auditores se utiliza la RT 7).
NORMAS DE AUDITORIA
Las normas de auditoría deben contener reglas referidas a la ejecución del trabajo de auditoría y al contenido de los
correspondientes informes.
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El ejercicio profesional está regulado a nivel nacional por la ley 20.488, aunque el estado le ha delegado las tareas de
combatir el ejercicio ilegal, dictar normas relativas a la ejecución, dictar los códigos de ética y ejercer la potestad
disciplinaria, mantener, otorgar y controlar las matriculas de los graduados, como así también, la de autenticar las
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firmas de los graduados, a los consejos profesionales de cada jurisdicción.
En nuestro país la ley anti lavado, creada por la UIF, obliga a los contadores, a informar cualquier hecho u operación
sospechosa independientemente del monto de la misma, de sus clientes.
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CAPITULO 5 – LA INDEPENDENCIA
Para que una auditoría de estados financieros les agregue confiabilidad a los terceros sobre lo que se está revisando, es
necesario que:
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• El trabajo sea efectuado por una firma que actúe con independencia, ya que su ausencia le impediría actuar
con objetividad e integridad
• La independencia del auditor sea reconocida por los usuarios de su informe.
CONCEPTO
“Es la libertad de las presiones y otros factores que compromete, o que razonablemente podrían preverse que
comprometan, la capacidad del auditor para tomar decisiones que no estén sesgadas”
a) INDEPENDENCIA MENTAL: el estado mental que permite la expresión de una conclusión sin estar afectado por
influencia que comprometa el juicio profesional.
El hecho de que este estado mental no se vea comprometido es insuficiente, ya que la credibilidad de un informe de
auditoría depende de la percepción de los usuarios y éstos no pueden saber si la independencia real existe. Por lo tanto,
también debe lograrse la:
AMENAZAS A LA INDEPENDENCIA
• El auditor tiene intereses propios que pueden verse afectados por el resultado del trabajo. Estas amenazas se
presentan cuando el informe del auditor puede, debido a su contenido, generar un beneficio o un perjuicio a
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él, a quienes participan en la decisión interna del trabajo, a la firma a la cual pertenece el firmante del informe
o a un miembro del equipo de auditoría. Ej. El auditor tiene acciones u otros instrumentos de patrimonio del
cliente o se ha comprometido a adquirirlos; otro ejemplo seria, que el cliente mantuviese impagas facturas del
auditor y esto afecta significativamente a la economía personal del profesional.
El código de ética de la IFAC enuncia siete situaciones de amenazas a los intereses propios:
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1) Un interés financiero en el cliente → directo o indirecto (Ej: el auditor tiene participación en el capital del
cliente o se ha comprometido a adquirirla)
2) Un conflicto entre sus propios intereses y los del cliente → (Ej: ha efectuado un préstamo al cliente, directores
o ejecutivos o lo ha recibido de ellos).
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3) El auditor depende de los honorarios totales que recibe del cliente
4) La posibilidad de perder el contrato de auditoría
5) La relación comercial estrecha con el cliente
6) El empleo potencial del auditor como empleado del cliente, es decir, la posibilidad de obtener un puesto fijo
dentro de la empresa
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• La auditoría incluye la revisión de otro trabajo que el mismo efectuó previamente. Esta amenaza se presenta
cuando:
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Si el auditor por el ejercicio X1 hubiera tenido acciones de su cliente pero las hubiera vendido en enero X1, pero
su labor hubiese iniciado en febrero del X2, su anterior carácter de propietario no debería tener efecto sobre su
trabajo.
Si los contadores A y B son socios en una firma profesional, debería considerarse que ninguno de los dos es
independiente para auditar los estados financieros de una empresa cuyo propietario sea B
• El auditor interviene en la defensa de intereses del cliente. Esta amenaza se presenta cuando una firma o un
miembro del equipo defienda una posición del cliente a tal punto que su objetividad pueda verse
comprometida
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• El auditor recibe (o cree recibir) intimidaciones de parte de directores, administradores o empleados del
cliente. Esto ocurre cuando los directores, ejecutivos o empleados del cliente pueden inducir a un miembro del
equipo a que no actúe con objetividad y escepticismo profesional mediante amenazas reales o percibidas. (Ej:
amenazar con reemplazar al auditor debido a un desacuerdo en la aplicación de las normas contables,
presiones para reducir inadecuadamente el alcance del trabajo del auditor)
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Intereses propios
Defensa de intereses del cliente
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AMENAZAS A LA
INDEPENDENCIA Intimidaciones recibidas
• La de todos los miembros de la firma profesional a cargo del trabajo, que puedan tener alguna influencia sobre
el resultado final del mismo. Incluyendo a:
3. Los que de cualquier manera participen en una revisión del trabajo antes de la publicación del
informe.
La firma podría:
Algunas personas consideran conveniente la rotación obligatoria de los auditores de los estados financieros cada tantos
años; ya que:
• La independencia suele debilitarse en el largo plazo debido a la continua relación entre el auditor y su cliente.
• La rotación solucionaría el problema de que la calidad del trabajo de auditoría tiende a decrecer conforme
avanza el tiempo.
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• Al existir una rotación segura, la posible decisión del cliente disponiendo el cambio de auditor tendría menos
peso y en consecuencia este podría actuar más independientemente. Ya que a ningún cliente le gusta un
informe que no sea limpio, motivo por el cual se puede romper la relación laboral.
EL AUDITOR SÍNDICO
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Las leyes de algunos países requieren que ciertos entes cuenten con organismos internos de fiscalización
(frecuentemente denominado sindicaturas) que deben:
• Emitir opiniones sobre los estados financieros del ente, lo que obliga a su auditoria
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• Cumplir otros deberes, algunos de los cuales requieren la aplicación de procedimientos de auditoria
En la Argentina, el síndico de una sociedad anónima debe presentar a la asamblea ordinaria un informe escrito y
fundado sobre la situación económica y financiera de la sociedad, dictaminando sobre la memoria, inventario, balance y
estados de resultado; para emitir un dictamen, se necesita efectuar una auditoría.
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Por otra parte, la designación de la misma persona para el ejercicio de la auditoría de estados financieros y de la
sindicatura evita una duplicación de tareas, con el consiguiente ahorro de costos.
En casos como estos, la evaluación de la independencia del auditor y del síndico debería efectuarse juntamente y con
los mismos criterios.
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El mero hecho de que el auditor y el síndico tengan funciones que se superponen, no crea ninguna amenaza a la
independencia y solo provocaría una incompatibilidad si alguna ley así lo dispusiese, lo que sería irrazonable.
• Las funciones del síndico societario y auditor no son incompatibles sino complementarias
• No debe objetarse su acumulación en una misma persona
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✓ La educación continua
✓ Las normas profesionales y los procesos de monitoreo y disciplinarios
✓ Las revisiones externas de los sistemas de control de la calidad de las firmas
✓
✓
✓ .C
El contrato de auditoría es aprobado o ratificado por personas ajenas a la gerencia del cliente
Existen políticas y procedimientos que enfatizan el compromiso del cliente con la presentación de
información financiera fidedigna
Existe una estructura de gobierno corporativo (como un comité de auditoría) que provee una supervisión y
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comunicaciones adecuadas en relación con los servicios de la firma
✓ Implementen políticas y procedimientos dirigidos a implantar y vigila el control de la calidad de los servicios de
credibilidad
✓ La asignación de políticas y procedimientos que prohíban que personas que no son miembros del equipo
tengan influencia sobre el resultado del trabajo
✓ Designación de un miembro de la gerencia superior como responsable para la supervisión del adecuado
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• El auditor, a través del desarrollo de su tarea, debe tener elementos de juicio válidos y suficientes que
permitan respaldar las aseveraciones formuladas en su informe.
• El auditor debe conservar los papeles de trabajo que constituyen la prueba del desarrollo de su tarea. Los
mismos deberán contener:
• Su labor debe ser económicamente útil, razonable por la cual debe culminar en un lapso y a costo
razonables.
FALTA DE INDEPENDENCIA
• Cuando estuviera en relación de dependencia, con respecto al ente cuya información contable es objeto
de la auditoría o con respecto a los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es
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auditor, o lo hubiera estado en el ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría.
• Cuando fuera cónyuge o pariente por consanguinidad, en línea recta o colateral hasta el cuarto grado
inclusive, o por afinidad hasta el segundo grado, de alguno de los propietarios, directores, gerentes
generales o administradores del ente cuya información contable es objeto de la auditoría o de los entes
vinculados económicamente a aquel del que es auditor.
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Cuando fuera socio, asociado, director o administrador del ente cuya información contable es objeto de la
auditoría. No existe falta de independencia cuando el auditor fuera socio o asociado de entidades civiles
sin fines de lucro
• Cuando tuviera intereses significativos en el ente cuya información contable es objeto de la auditoría o en
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los entes que estuvieran vinculados económicamente a aquel del que es auditor, o los hubiera tenido en el
ejercicio al que se refiere la información que es objeto de la auditoría.
• Cuando la remuneración fuera pactada sobre la base del resultado del período a que se refieren los
estados contables sujetos a la auditoría.
El alcance de las incompatibilidades se dispara tanto hacia el socio firmante como al equipo de trabajo.
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Las normas internacionales de auditoría identifican situaciones en las cuales la independencia puede ser
amenazada por Interés propio, defensa de los intereses del cliente, familiaridad y amenazas de los auditores.
Para evitar estas situaciones, se deberían:
VINCULACIÓN ECONÓMICA
Se da cuando existen entes jurídicamente independientes pero que cumplen con alguna de las siguientes
condiciones:
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CARTA DE RECOMENDACIONES
Generalmente la información sobre las debilidades de control observadas se comunica mediante un informe que
también incluye sugerencias para superarlas. Este se denomina carta de recomendaciones.
Dado que las debilidades informadas sólo tienen que ver con ciertos tipos de controles internos, el cliente no debe
esperar que la carta referida describa todos los problemas que un contador público podría detectar si fuese contratado
para una evaluación sistemática de los controles internos del cliente.
Ventajas:
• .C
Permite que los puntos de vista y sugerencias del auditor consten por escrito
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• Protege al auditor de cualquier acusación de no haber prevenido a su cliente sobre debilidades de controles
que derivaren en hechos perjudiciales
• Si la carta se emite antes de finalizar los EECC, puede utilizarse para alertar al cliente sobre hechos que podrían
llegar a motivar alguna salvedad a la opinión, lo que le daría la oportunidad de corregir el problema
• Puede beneficiar el trabajo de futuras auditorias, dado que la adopción de las recomendaciones debería llevar
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a mejorar los controles internos y por ende la reducción de las muestras de futuras auditorias.
Componentes:
• Elementos educativos (limita la responsabilidad del auditor por el contenido, que los elementos que se
incluyen se refieren a determinados aspectos del control interno de la entidad y no a todos ellos, y toda la
información educativa que se considere necesaria)
• Comentarios y recomendaciones
• Párrafo de limitación a la circulación de la carta (dado que no es pública conviene indicar que es para uso
La resolución técnica 7 establece que podría no emitirse una carta con recomendaciones si el auditor no hubiera
identificado deficiencias de control interno.
REVISION LIMITADA
Es un informe que se hace para los estados contables intermedios o trimestrales. No es una auditoría, sino que es una
revisión de menor alcance. El resultado que se obtiene no es una opinión, sino que arroja un resultado por la negativa,
es decir, “no tengo observaciones para formular”.
Es una manifestación de certeza sobre algún tema. En estos lo que se hace, es verificar que una información contable es
correcto con respecto a los registro en los libros, y de esa forma, les manifiesto a los terceros determinada información.
Si bien no es una auditoría, la certificación realiza procedimientos de la misma para brindar razonabilidad.
Un cliente podría solicitar que el auditor emita uniforme sobre una versión resumida de los estados contables, en estos
casos el auditor debe comparar el estado contable general con el resumido y ver que no existan diferencias
significativas. Luego de haber realizado el análisis debe emitir un informe de si el resumido refleja o no la información
de los estados contables financieros globales.
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INFORME PARA USO DE OTROS AUDITORES
Es posible que el auditor de unos estados financieros utilice, para arribar a sus conclusiones, información que le
proporciona otro auditor. Esto es habitual cuando os estados financieros examinados:
• Se consolidan con los de entidades controladas o incluyen inversiones en participadas que se miden aplicando
.C
el método de la participación o el de consolidación proporcional, y
Los estados financieros de las participadas que se consolidan o que se miden de la manera indica han sido
examinados por otros auditores
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CAPITULO 11 – CONTRATACION DE LA AUDITORIA Y RELACION CON EL CLIENTE
PASOS PREVIOS A FIRMAR EL CONTRATO
LA
Un primer contacto debe darse entre el auditor y el cliente potencial, a fines de establecer las siguientes cuestiones:
Para la elaboración de una propuesta de servicios de auditoría de estados financieros se requiere que el auditor tenga
cierto conocimiento sobre cuestiones generales del potencial cliente, es decir:
• Las actividades del cliente potencial → denominación legal, propietarios, segmentos de negocio en donde
opera
• La capacidad, experiencia e integridad de sus administradores, como datos personales de estos.
• Los conceptos que representan las partidas que aparecerán en dicho estados financieros
La información de este tipo suele obtenerse mediante visitas a las instalaciones, la lectura de sus EECC y memorias,
publicaciones especiales en el ramo de la actividad, leyes, decretos y contratos, preguntas a funcionarios y empleados
del ente.
Es importante que el auditor actual, se contacte con el auditor anterior para poder hacerle algunas preguntas sobre el
potencial cliente. Cuando se decida por llevar a cabo esta reunión, es aconsejable antes solicitarle permiso al potencial
cliente, el cual debe autorizarlo, y el auditor debe ponerlo en conocimiento de los beneficios que puede traer para su
labor este contacto. En caso de que se niegue a este contacto, debe fundamentar los motivos por los cuales se niega a
este. El fin de esta entrevista es realizarle preguntas a su colega, examinar sus evidencias de auditoría, etc.
Si se concluyese que la administración del posible cliente carece de integridad, el contador público no debería efectuar
una propuesta de servicios profesionales.
Como mencionamos anteriormente, el auditor debe considerar el riesgo de emitir un informe de naturaleza distinta al
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que corresponda (riesgo de auditoría). Si éste supera al habitual, el auditor deberá decidir si acepta o rechaza el
trabajo. En caso de aceptarlo, los factores de riesgo deberán ser tenidos en cuenta para su planeamiento.
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La imposibilidad de planear y ejecutar la auditoría de una manera que brinde una seguridad razonable de que
los posibles errores que contengan los estados financieros serán detectados.
En caso de aceptar, se deben estimar los honorarios; los cuales deben estar incluidos en una propuesta de servicios
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profesionales. A tal fin es razonable considerar:
con el trabajo
Es equitativo tanto para el auditor como para el cliente, que el periodo de cobranzas de los honorarios coincida
aproximadamente con el lapso de ejecución del trabajo. De lo contrario, el auditor estaría financiando a su cliente o
recibiendo financiación de él, en lugar de mantener una relación profesional. Es decir, pactar un régimen de anticipos.
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Una vez que plantee todo esto, recién ahí estoy en condiciones de formular la propuesta del servicio profesional.
Dada su independencia, el auditor no posee la obligación de respetar las normas que el cliente haya establecido para su
propio personal, pero no por ello debería efectuar demostraciones de estatus que puedan generar antipatías,
perjudiciales para la relación con su cliente.
Ejemplo: si el cliente prohíbe fumar en las oficinas, el auditor debería observar esta disposición, pues de lo contrario
podría ser visto como una demostración de privilegio.
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En caso de existir un comité de auditoría, el auditor debe facilitar sus tareas.
Con respecto a las consultas del cliente, el auditor debe tener cuidado, ya que si son en reiteradas ocasiones, se puede
desviar el motivo del servicio y transformarse en un asesoramiento, por lo cual luego el auditor estaría controlando su
propio trabajo.
.C
Es posible que estando en curso una auditoría, el cliente solicite que en su lugar se ejecute un trabajo de menor nivel de
seguridad. En estos casos, el auditor y el cliente deberían acordar los términos del nuevo servicio y el informe que se
DD
mita no debería contener ninguna referencia a la auditoría anteriormente contratada o a los procedimientos aplicado
con ese motivo, salvo cuando el nuevo servicio consista en la aplicación de procedimientos convenidos. En caso de que
el auditor no acepte el cambio de, ya sea porque se dio cuenta de que el cliente lo solicita porque sabe que le informe
no va a ser limpio o por alguna otra razón, el auditor podría:
• Discontinuar su trabajo
LA
• Considerar si, por razones contractuales o de cualquier otra índole, debe informar las razones que motivan la
interrupción del servicio a los directores de la entidad o a sus propietarios
Una vez ejecutado los exámenes de estados financieros cubiertos por un contrato de auditoría, las partes quedan
liberadas de todas las obligaciones que han cumplido. En ese momento el cliente y el auditor podrían:
EL CONTRATO DE AUDITORIA
La realización de una auditoría de EECC está necesariamente precedida por la concertación de un contrato de locación
de obra que estipula los derechos y las obligaciones del auditor y de su cliente.
Los elementos que deben incluirse en un contrato de auditoría dependen, en cada caso, de las circunstancias. Como
mínimo debería enunciar:
✓ La identificación de la información objeto de la auditoría, especificando el ente emisor y los EECC a examinar,
las fechas o períodos y si incluye información adicional
✓ El propósito del trabajo, precisando que la auditoría se hará con ciertas normas contables
✓ Las fechas de iniciación y finalización de los trabajos y la presentación de los informes
✓ La información que prevé el cliente, es decir, si proporcionará balances, análisis de cuentas, conciliaciones
bancarias, etc
✓ Que el cliente deberá facilitar el acceso del auditor a los registros, documentos e información
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✓ Si prevé la participación de colaboradores o expertos
✓ Los honorarios, precisándose su importe, si hay cláusulas de actualización, fechas de emisión de las facturas,
plazos para el pago. Conviene estipular también que los honorarios incluidos en el contrato podrían ser objeto
de ajuste si el tiempo profesional de la auditoría superase al previsto por determinadas causas imputables al
cliente.
✓ Si el auditor debe viajar, quién soportará gastos de viaje y estadía
.C
Si el contrato se formaliza mediante un intercambio de cartas, la enviada por el auditor debería indicar que la
conformidad del posible cliente deberá manifestarse por escrito (aceptación expresa). Asimismo, podría indicar que la
iniciación de las tareas o el pago de cualquier anticipo constituyen indicadores de la aceptación de la propuesta
(aceptación tácita).
DD
Primeras auditorías
Cuando el contrato corresponda a la primera auditoría que el contador efectúa para el cliente, debería estipular:
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Auditorías posteriores
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Si la primera auditoría se desarrolla sin inconvenientes y el auditor y el cliente adquieren confianza mutua, la firma de
un nuevo contrato podría parecer innecesaria. De todas maneras, cada nueva auditoría debería motivar la emisión de
un nuevo contrato, ya que los derechos y obligaciones generados por el primer contrato terminan con su ejecución
total. Asimismo, pueden incluir modificaciones.
La relación “cliente-auditor” es aquella en la cual una de las partes se obliga a emitir una opinión, o abstenerse de
opinar, sobre un documento contable, o de otro tipo, luego de desarrollar un trabajo aplicando diversos
procedimientos, mientras que la otra se compromete a abonar un precio. Esta situación configura un contrato
bilateral, oneroso, consensual y conmutativo.
No es una locación de servicios, dado que el código civil estipula sobre éste que “el obligado a hacer, o a prestar
algún servicio, debe ejecutar el hecho en un tiempo propicio y del modo en que fue la intención de las partes que el
hecho se ejecutara”. Y justamente el trabajo de auditoría no puede estar limitado a un resultado final
predeterminado. Por tanto, lo consideramos como una locación de obra, dado que en ésta se compromete un
El auditor se compromete a entregar una obra que es el informe del auditor. Si el mismo llegase a entregarle la obra
y no realiza los procedimientos, estaría cometiendo un fraude.
• Firma del contrato o convenio: el trabajo de auditoría puede involucrar diversos objetivos, como ser el
examen de los estados contables, con el propósito de emitir una opinión de aquéllos, o bien puede referirse
a la operatoria de un determinado circuito administrativo.
Definida la tarea a realizar, es conveniente la firma del contrato o convenio.
OM
• Componentes:
• Objetivos del trabajo: es fundamental definir de manera precisa la tarea a realizar. Ej.: “examen de
los estados contables a efectos de emitir un informe sobre ellos”
.C
Alcance del trabajo: frente a un trabajo de examen de estados contables, será necesario señalar
que éste se efectuará aplicando las normas de auditoría. Si por el contrario, sólo se tratase de un
trabajo de evaluación del control interno, será importante detallar en el contrato la metodología
DD
de trabajo a desarrollar, así por ejemplo podría dividirse el trabajo en:
▪ Relevamiento: etapa donde se toma conocimiento de los procesos y las normas que
regulan las actividades dentro de los diferentes sectores de la empresa.
▪ Análisis crítico: consiste en una apreciación del plan de organización y de los métodos y
LA
contratante de los servicios. Incluirá el informe cuestiones tales como normas para
mejorar el control interno, sugerencias sobre modificaciones de procedimientos, métodos
de trabajo, etc. y observaciones que surjan del examen referidas al cumplimientos de los
circuitos administrativos.
• Elementos a entregar al auditor: indicar qué elementos deberá entregar el cliente al contador para
que sea factible la auditoría.
• Fechas de entrega al auditor de los estados contables: se debe especificar la fecha de entrega para
que pueda concluirse el trabajo de acuerdo con lo previsto.
• Fecha de iniciación y finalización del trabajo: deberán detallarse en el contrato a fin de delimitar la
tarea.
• Equipo técnico: se especificará el equipo técnico que participará del trabajo, siempre y cuando el
• Otros aspectos: es conveniente remarcar que el fin de la auditoría es solamente emitir una opinión
sobre los estados contables.
OM
Las etapas de la auditoría son:
.C
Etapa de Planificación:
Dentro de la Planificación, se encuentra la estratégica y la detallada (esta última explica el que, el cómo y el cuándo voy
a realizar los procedimientos).
DD
En la etapa de planificación, voy a buscar identificar todos los puntos débiles y fuertes posibles a través de un análisis de
riesgos, probando los controles.
Si los mismos no tienen impacto contable, no serán de interés del auditor, puesto que no afectaran a los estados
contables.
LA
Evaluación de control interno: Verificar si las interacciones con terceros son capturadas por el sistema de información.
Por ejemplo, si el ente recibe plata y no lo registra, tiene alto riesgo de confiabilidad en el mismo ya que no registra
todos los intercambios con terceros. De esa forma, se corre el riesgo que la opinión del auditor sea errónea y ya que el
mismo no tendrá confiabilidad en el ente.
En el caso que no se supere esta instancia, no se puede realizarle un informe de auditoría ya que el ente no es
FI
auditable. (Controles en el límite) Lo que se puede hacerle es una carta de recomendaciones para que lograr que lo sea.
Planificación estratégica: En esta etapa, lo primero que voy a probar es si los controles funcionan. En caso que no sea
así, el auditor realizara las pruebas a través del enfoque sustantivo, que consiste en validar saldos y transacciones a
Separar las Áreas de los estados financieros en grupos homogéneos: 1) Caja y bancos 2) Ventas/créditos 3) Compras y
proveedores 4) Activos fijos y depreciaciones 5) Mercaderías y costo 6) Sueldos y cargas sociales.
Para cada uno, elegir una estrategia y aplicar los controles generales de la compañía y uno por área
Generales:
1) Términos de referencia
2) Conocer el negocio: el auditor debe conocer la legislación que lo afecta, conocer sus competidores, entender
sus circuitos informáticos. Debe saber de qué información se nutre la compañía para tomar decisiones.
3) Controles en el límite (todos los controles en el ente en relación a las transacciones con terceros). En este
punto el auditor debe corroborar que el sistema de información utilizado es oportuno y capta la totalidad de
Enfoques
Dentro de la etapa de planificación estratégica se define el enfoque, el mismo está referido al énfasis que va a poner el
auditor en determinadas áreas. Hay dos tipos de enfoque:
• Enfoque de cumplimiento o de control: En este tipo de enfoque se debe probar que los controles que realiza la
compañía funcionan. En el caso que tengan manuales de procedimiento el auditor los debe leer e interpretar.
• Enfoque sustantivo: en este tipo de enfoque se valían los saldos y las transacciones. A diferencia del anterior
es más costoso e implica mayor tiempo y esfuerzo
OM
Estos dos enfoques NO SON EXCLUYENTES.
Planificación detallada: Corresponden a procedimientos de auditoría que el auditor realiza para obtener elementos
válidos y suficientes, incluyendo entrevistar a los funcionarios del ente auditado, Realizar Inventarios y confirmaciones
de saldos. Se realiza a través de pruebas, buscando las que validen la mayor cantidad de aseveraciones posibles.
afirmaciones:
• .C
Para que cada rubro sea considerado válido y suficiente, deben cumplirse en él cada una de estas cinco aseveraciones o
EXISTENCIA: ¿Que es este?, es decir, que se encuentre registrado y se compruebe que exista realmente
DD
• PERTENENCIA: ¿Pertenece al ente? → “la tenencia de un activo supone la pertenencia del ente”. Pero con
suponer esto solo no alcanza, sino que el auditor deberá entender el negocio y evaluar si el volumen de activos
que posee el ente es el relativo al volumen de operaciones normales (comparo saldos trimestrales con el saldo
del rubro auditable)
• INTEGRIDAD: ¿contiene todo? → espacio para la detección de operaciones no registradas. En este punto, se
LA
Las etapas de la auditoría buscan definir las áreas a donde pondré mayor énfasis y definir los enfoques
que realizaré en cada una.
Para ello
✓ Los riesgos
✓ Los controles internos que el ente debería desarrollar para esos riesgos
✓ Los procedimientos que el ente debería desarrollar para esos casos
✓ Las 5 claves para definir si un área es válida y suficiente
✓ El costo-beneficio de aplicar tal procedimiento
OM
La información obtenida durante la etapa de planeamiento debe ser actualizada a medida que la auditoría avanza
.C
• explicitas o implícitas
• de existencia o inexistencia de activos o pasivos, o de cambio en el patrimonio y en el efectivo y sus
equivalentes
• cuantitativas o cualitativas
DD
La identificación de las afirmaciones contenidas en los estados financieros ayuda a definir los objetivos específicos de
auditoría para los diversos componentes de los estados financieros, que a su vez deben ser tenidos en cuenta para
seleccionar los procedimientos de auditoría adecuados en cada caso.
LA
Las normas contables que conocemos, admiten que en su aplicación se produzcan desviaciones no significativas (son
significativos los problemas que podrían motivar cambios en las decisiones que podrían tomar los usuarios de esos
estados)
FI
Los errores tolerables asignados a cada componente de los estados financieros deberían ser coherentes con el nivel
• a la hora de elaborar la opinión sobre la aplicación de las normas contables de referencia deberá considerarse
el efecto combinado de todos los problemas de reconocimiento y medición contable que el auditor pudiese
encontrar y que el cliente se negase a ajustar
• dicho efecto deberá evaluarse en función del nivel total de significación
Es decir que la sumatoria de todos los errores tolerables de cada rubro no puede ser mayor o igual que el nivel previo
de significación previsto. En caso de serlo habrá que tomar alguna medida.
El auditor debe evaluar que partidas de los estados financieros podrían ser aceptadas sin aplicarles procedimientos de
auditoría, por no tener la capacidad de ocasionar errores que puedan afectar significativamente la calidad de la
información contenida en los estados financieros
• el objetivo general de la auditoría, que es la emisión de una opinión sobre la aplicación de las normas contables
de referencia en la preparación de dicho estados.
OM
• Las afirmaciones explicitas o implícitas que aparecen en los estados financieros, ya identificados
anteriormente.
Teniendo en cuenta que las normas contables se refieren a cuestiones de reconocimiento, medición y exposición
contable, para cada componente de los estados financieros que se haya resuelto examinar, debería constatarse que:
• Corresponde a un elemento que existe o se ha producido durante el periodo cubierto por los estados contables
•
•
.C
Corresponde a un elemento que reúne los requisitos necesarios para su reconocimiento contable
Su medición contable se ha efectuado aplicando políticas contables que encuadren en las normas contables de
referencia
DD
• La información complementaria relacionada, está razonablemente expuesta y no omite ningún dato requerido
por las normas contables de referencia
REVISION ANALÍTICA
LA
En la etapa de planeamiento, se aplican procedimientos de revisión analítica para detectar transacciones inusuales,
hecho, importes, razones o tendencias que no requieran atención especial durante la auditoria, o que no ayuden a
evaluar los riesgos de la misma.
Además, las investigaciones efectuadas a partir de los hallazgos de la revisión analítica ayudan al mejor conocimiento
del cliente.
FI
El objeto que se persigue aplicando la revisión en esta etapa, es el de obtener informaciones sobre variaciones
ocurridas a la fecha de la planificación que le permitan detectar las áreas en las que se deberá poner mayor énfasis de
auditoría.
• Análisis de variaciones horizontales: tienen por objeto detectar variaciones significativas que lleven al auditor
a considerar significativa un área que antes no lo era, o viceversa.
OM
• Índices financieros: los que más interesan al auditor son el de solvencia, liquidez. Endeudamiento y rotación
de créditos y bienes de cambio.
La revisión analítica puede ser aplicada como prueba sustantiva para reunir elementos de juicio válidos que sustenten
objetivos de auditoría como los de valuación, existencia, etc.
.C
Como todos los procedimientos de revisión analítica implica comparar
• Lo que se anticipa, a través de una relación entre cuentas contables o entre éstas y datos operativos, que
debería ser el valor de una partida.
• El valor contable de esa partida según los libros
DD
Ejemplos son:
• Prueba de amortizaciones
• Prueba de ingresos (precio unitario de los bienes por servicios vendidos)
• Relaciones entre cuentas contables que deben seguir un comportamiento lógico (comisiones-ventas/cargas
sociales-remuneraciones)
• Índices de rotación (créditos, bienes de cambio y cuentas a pagar)
LA
Adicionalmente, pueden realizarse pruebas de detalle, que implican ver documentación que las respalde. Estas
pruebas, si bien son costo-beneficiosas para observar errores ya que son fáciles de hacer, no nos ahorran de hacer
otras pruebas, por lo tanto no son concluyentes en el caso de observar algo mal.
La revisión analítica es útil de ser aplicada en la etapa final de la auditoria, cuando ya se encuentran preparados los
EECC. En esta etapa, la revisión consiste en analizar comparativamente los saldos expuestos en los EECC de este
ejercicio con los del año anterior con el objeto de encontrar posible inconsistencias, errores, etc.
Lo primero que se hace para evaluar controles internos es tomar conocimiento de su funcionamiento teórico. Dada su
ubicación temporal en el proceso de auditoría, esta actividad debería hacerse en la primera visita de trabajo, pero la
información obtenida en esta tarea debe considerarse provisoria y corroborarse posteriormente.
OM
• los objetivos específicos de control
• las actividades previstas para alcanzar tales objetivos
• las políticas, procedimientos de control y documentación relevantes
• los registros contables afectados por los controles
• las afirmaciones contenidas en los estados financieros que podrían verse afectadas si los controles fueran
inadecuados o no funcionasen de la manera prevista
.C
Finalizada la primera evaluación de los controles internos que interesan al auditor, este podría, en relación con cada una
de las áreas en las que dividió su plan, efectuar las pruebas necesarias para determinar si los controles funcionan como
en la teoría y de esta forma confiar o no para luego afrontar la auditoría
DD
EVALUACION DEL RIESGO DE AUDITORIA
Aunque el auditor realice su trabajo con el debido cuidado profesional, siempre existe el peligro de que su informe
contenga una opinión incorrecta, porque:
LA
• las conclusiones sobre la aplicación de las normas contables de referencia se elaboran a partir de muestreos y
no de exámenes completos de las transacciones contabilizadas
• la contabilidad podría omitir activos o pasivos sin que el auditor pueda detectarlos.
Al evaluar los controles internos, el auditor está en condiciones de afirmar cuales áreas son críticas. Siendo un área
critica cuando:
TIPOS DE RIESGOS
Si bien el auditor, solo puede dar “la verdad por correspondencia “en el rubro caja , el auditor siempre tiene riesgo de
opinar mal.
Por lo tanto, el riesgo de auditoría nunca puede ser nulo, ni en el caso que valide absolutamente todas las
transacciones.
1) RIESGO DE FRAUDE: como parte de la evaluación del riesgo global debe considerarse el peligro de que los estados
contables sean deliberadamente falseados
Entre los factores de riesgo asociados con el posible falseamiento de los estados contables se incluye:
• la posibilidad de que los administradores influyan sobre el control interno y el proceso de preparación de
OM
información contable, lo que tiene que ver con sus facultades, presiones, estilo y actitudes frente a tal sistema
y a tal proceso
• el contexto económico y legal de la industria en la que se desenvuelve el emisor de los EECC
• la naturaleza y la complejidad de la entidad y de sus operaciones, su situación financiera y rentabilidad
•
•
.C
poner un cuidado superior al normal cuando evalúe los controles internos y las políticas contables del cliente
al diseñar el plan de auditoría descansar menos en los controles internos y más en las pruebas directas sobre
saldos, realizar las pruebas directas sobre saldos al fin del ejercicio o en una fecha muy cercana, prever
DD
muestras de auditoría de tamaño superior a lo normal.
• Tomar con mayor escepticismo las contestaciones dadas por los administradores.
• Transmitir esa actitud a todo el equipo de trabajo
También en caso de descubrir actos ilegales se debería a motivar a una revisión del planeamiento de la auditoría.
LA
De la conclusión que se obtenga sobre el riesgo de la auditoria, va a dependen de cómo se lleve a cabo la misma.
2) RIESGO INHERENTE: para poder evaluarlo es necesario conocer el negocio del cliente, los hallazgos de las auditorias
anteriores, y la percepción que se tenga sobre la integridad de los administradores. Sobre este riesgo el auditor no
puede hacer nada, solo debe conocerlos. La única forma de prevenirlos es con control interno
FI
3) RIESGO DE FALTA DE CONTROL: este riesgo está relacionado en relación inversa con la eficacia de las actividades de
control interno. En este caso el auditor debe conocerlos, y probar que funcionen bien. . Si tiene mecanismos de control
4) RIESGO DE FALTA DE DETECCION: este riesgo depende de la eficacia con que el auditor haya diseñado y ejecutado
sus muestras de auditoría; este hace que el auditor emita una opinión errónea. Sobre este tipo de riesgo, el ente no
puede hacer nada.
CANTIDAD DE
OM
PRÁCTICAS A
HACER
EL PLAN DE AUDITORIA
Este debe: .C
DD
• Ser revisado permanentemente, y en caso de que durante la auditoria se demuestre la invalidez de uno o más
supuestos, modificarlos
• El plan de auditoría forma parte de los papeles de trabajo de la misma. Este no debería ser mostrado al cliente
porque esto facilitaría la realización de maniobras dirigidas a evitar que el auditor detecte fraudes o errores.
• Como cada cliente es distinto y cada auditoría tiene riesgo distintos no es aconsejable usar programas estándar
LA
• Permite poner en orden las ideas que se fueron generando durante el planeamiento
• Posibilita un desarrollo más prolijo del trabajo
FI
• Facilita la supervisión de las labores de índole técnica y el control del tiempo empleado
• En definitiva, ayuda a alcanzar el objetivo básico del planeamiento con el menor costo posible
RESOLUCION TECNICA 7
A través del desarrollo de la tarea, el auditor debe obtener elementos de juicio válidos y suficientes que respalden su
informe en lo que respecta a:
• Auditoría realizada para determinar la razonabilidad de la información presentada por los estados contables
básicos.
• Revisión limitada de los estados contables correspondientes a períodos intermedios, de alcance inferior al
necesario para determinar la razonabilidad de la información presentado por los estados contables básicos.
• Situaciones de hecho o comprobaciones especiales que no requieren la emisión de un juicio técnico
(certificación).
• Investigaciones especiales.
• Obtener un conocimiento apropiado de la estructura del ente, sus operaciones y sistemas, las normas legales
que le son aplicables.
• Planificar en forma adecuada el trabajo de auditoría. La planificación debe incluir la selección de los
procedimientos a aplicar, su alcance, su distribución en el tiempo y la determinación de si han de ser
realizados por el auditor o por sus colaboradores.
OM
• Reunir los elementos de juicio válidos y suficientes que permitan respaldar su informe a través de la aplicación
de los siguientes procedimientos de auditoría:
• Evaluación de las actividades de control de los sistemas que son pertinentes a su revisión, considerando:
o Cotejo de los estados contables con los registros de contabilidad.
o Revisión de la correlación entre registros y entre estos y la correspondiente documentación
comprobatoria.
.C
o Obtención de confirmaciones directas de terceros (por ej.: bancos, clientes, proveedores, asesores
legales).
o Revisiones conceptuales.
o Examen de documentos importantes (por ej.: estatutos, contratos, actas, escrituras y similares).
DD
Los procedimientos enunciados deben ser utilizados además en la revisión de operaciones o hechos
posteriores a la fecha del cierre de los estados contables objeto de la auditoría, para verificar en qué
medida pudieron afectarlos.
• Controlar la ejecución de lo planificado con el fin de verificar el cumplimiento de los objetivos fijados. El
auditor debe efectuar una revisión cuidadosa del trabajo de sus colaboradores a medida que se va
LA
• Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio examinados para respaldar el juicio del auditor sobre
las afirmaciones particulares contenidas en los estados contables.
• Sobre la base de los elementos de juicio obtenidos, el auditor debe formarse una opinión acerca de la
FI
razonabilidad de la información que contienen los estados contables básicos, de acuerdo con normas
contables profesionales, o concluir que no ha sido posible la formación de tal juicio.
• Emitir su informe teniendo en cuenta las disposiciones legales, reglamentarias y profesionales que fueran de
aplicación.
Procedimiento de auditoria
TIPOS DE PROCEDIMIENTOS
OM
1) INDAGACIONES
• Los niveles superiores: consiste en hablar con personal que ocupan los cargos más altos como gerentes y
directores. Ellos brindarán una visión amplia del negocio, lo que esperan del ente, por lo que es información
.C
con poco grado de detalle. No expresan necesariamente la realidad de la situación, ya que presenta las
siguientes limitaciones:
DD
✓ No brinda información detallada, ya que no están en lo operativo
✓ Tienen un SESGO de la información, ya que se ven influidos e involucrados en la auditoría
• Líneas operativas: en este caso la información que voy a obtener va a ser menos importante que la que me
pueden brindar los niveles superiores, pero más detallada con respecto a las operaciones diarias del ente, y por
lo tanto menos sesgada.
LA
¿Cómo se indaga? Recordemos que el peso de lo escrito es mayor al peso de la evidencia oral.
Para poder indagarlos de manera correcta, en la práctica profesional, se usan cuestionarios, los cuales se los suele hacer
de manera escrita, para alivianar la carga al entrevistado. La mayor desventaja es que se pierde la espontaneidad de la
FI
entrevista (riqueza en el contenido), ya que la persona tiene tiempo de pensar y releer la pregunta y además contesta
sólo lo preguntado.
En algunas oportunidades, lo ideal es implementar la entrevista oral y complementarla con una minuta de lo
conversado. La mayor limitación es que no es evidencia suficiente, ya que tiene un peso limitado a la subjetividad de la
respuesta del entrevistado.
Al comienzo de una auditoria de Estados Contables debe efectuarse una primera lectura de ellos para determinar:
• Qué partidas numéricas deben ser cotejadas con saldos del mayor general
• Qué informaciones contenidas en las notas a los Estados Contables podrán ser corroboradas mediante su
cotejo directo con la correspondiente documentación de respaldo.
• Qué políticas contables aplicó el emisor
• Si hay deficiencias evidentes en el cumplimiento de las Normas Contables de referencia.
El auditor debe identificar las políticas contables aplicadas por el ente emisor, hecho que puede lograrse a través de:
Luego deberá evaluarse si la aplicación de esas políticas contables están admitidas por las NCR.
Como se hace durante la aplicación de otros procedimientos de auditoría, las desviaciones a lo establecido por las NCR
OM
deben estimarse y registrarse.
4) PROCEDIMIENTOS ANALITICOS
Son aquellos que consisten en la aplicación de técnicas de análisis de Estados Contables con los siguientes propósitos:
.C
• Durante el planeamiento, para identificar transacciones, hechos o importes que requieran atención especial
durante l auditoria.
• A su finalización, y una vez que se ha adquirido un conocimiento profundo de las operaciones del cliente, para
evaluar la razonabilidad global de sus Estados contables definitivos.
DD
Las técnicas utilizadas en la aplicación de procedimientos analíticos incluyen la comparación:
• De datos no contables que se consideran confiables, como datos de Estados Contables anteriores.
Por su naturaleza, la aplicación de procedimientos analíticos exige que el auditor posea destrezas, experiencia y un
conocimiento del cliente que le faciliten la detección de problemas que aumenten los riesgos específicos de una
auditoria.
FI
En resumen, en los procedimientos analíticos se comparan los saldos y transacciones de manera “intra ejercicio” (en el
mismo ejercicio) o “inter ejercicio” (mismas fechas de varios ejercicios).
Son procedimientos “costo-beneficiosos” ya que con poco esfuerzo se puede obtener una respuesta rápida, pero es
Estos procedimientos se aplican para comprobar que los datos que figuran en los Estados Contables tienen un respaldo
documental y para que aquellos que aparecen en la documentación respaldatoria fueron integrados al sistema contable
y tratados adecuadamente por éste.
Es necesario para este tipo de procedimientos, considerar las características del sistema contable del ente.
Entre los cotejos que pueden efectuarse en este tipo de procedimiento, se destacan:
6) PROCEDIMIENTOS DE OBSERVACION:
Estos procedimientos consisten en la presencia del auditor en la realización de una actividad que el ente realice. Se
OM
utiliza generalmente para operaciones de procedimientos de control para ver si funcionan correctamente.
• Dinero
• Activos físicos (Ej: bienes de cambio)
• Elementos representativos de intangibles (Ej: certificados de inscripción de marcas y patentes.)
FI
• Algunos derechos pueden desaparecer sin que suceda lo mismo con sus elementos representativos.
• El recuento puede probar la existencia de un bien pero no su propiedad.
Estas pueden encuadrarse dentro del enfoque sustantivo como de cumplimiento dependiendo del objetivo que se
busque
Las informaciones obtenidas directamente de terceros son bastante confiables, y sólo cabría dudar de la objetividad en
el caso de los informes suministrados por partes relacionadas con el cliente, especialmente los administradores de
aquél. Ejemplos de terceros a los que se le puede solicitar información son abogados, bancos, compañías de seguros, la
justicia, proveedores, clientes, asesores de todo tipo, despachantes de aduana, agentes de bolsa, etc.
La actividad por la cual se solicitan informaciones mediante circulares se denomina circularizacion, teniendo como
OM
objeto obtener evidencia sobre:
• Existencia o no de saldos de operaciones entre el cliente y otras personas (entidades financieras, proveedores,
etc.)
• Existencia de bienes del cliente en poder de terceros
• Existencia de bienes de terceros en poder del cliente
• Vigencia de los contratos exhibidos por el cliente al auditor
.C
Cabe destacar que los pedidos deben ser firmados siempre por un funcionario del cliente (es necesario la firma de aquel
que tenga registrada su firma en el destinatario). El auditor no debe solicitar información a terceros sin el conocimiento
DD
del cliente, dado que no sería ético, y tampoco sería de esperar que un tercero esté dispuesto a suministrar información
sobre sus relaciones con el cliente a quienquiera que se lo pida.
Se debe:
• Mientras que al resto de los usuarios, se los debe circularizar por medio de un muestreo al azar
Mecanismo de circularización
El cliente le brinda al auditor el detalle de los abogados, bancos y demás información que precisa para circularizar. El
FI
auditor, genera la muestra a los que les enviará las cartas y corrobora los datos de los mismos con el cliente.
En los casos de los bancos y de los abogados, el auditor debe redactar la circular, y la debe suscribir el ente, solicitando
que la respuesta sea enviada al auditor. En estos casos las cartas se entregan en mano, y se deben hacer por duplicado
para que una la firme el tercero y sea luego entregada al auditor.
Mientras que en el resto de las circulares, al auditor debe facilitar el texto de las mismas, para que luego el ente las
transcriba y sean entregadas al auditor, el cual luego las debe poner en un sobre y enviarlas. El cliente solo prepara la
hoja membretada con la que el auditor escribirá la carta. Una vez finalizada, el auditor pone la carta junto con un sobre
con respuesta postal paga y la despacha a cada uno de los asignados a circularizar. El remitente contará con los datos
del auditor, ya que es éste quien recibirá la respuesta y, en caso de no poder entregar la carta, se le retornará el sobre
enviado originalmente.
Aquellas personas que reciban una circularizacion, no están obligados a responderlas, es decir no existe una obligación
penal de hacerlo, pero si existe una obligación comercial y ética al respecto.
Se debe pedir:
OM
respuesta por parte de este, a demás porque los impuestos son auto-declarados por el ente (contribuyente)
• SINDICATOS: no son típicamente circularizables, ya que no es muy simpático para el cliente.
• DESPACHANTE DE ADUANA: se les debe pedir, el saldo que se le debe; si existen incumplimientos aduaneros, si
existen importaciones temporarias, y además si existen sumarios de aduana
• AGENTE DE BOLSA: además del saldo adeudado, se les debe pedir un detalle de los activos que están bajo su
custodia y además de las transacciones del periodo.
•
.C
Existen 3 tipos de pedidos:
Confirmación positiva a ciegas: el auditor pregunta en forma abierta lo adeudado. En esta caso, no se induce al
DD
tercero a contestar, ya que él solamente completa el espacio en blanco con la cifra real.
• Confirmación positiva con saldo: en este caso, el auditor trata de inducir al tercero indicándole el saldo que el
auditor posee, el cual debe ser confirmado o no por el tercero.
En ambos casos, se considera “positiva” porque aún cuando coincida la respuesta, se requiere que el ente conteste
formalmente
LA
• Confirmación negativa: el cliente le suministra al tercero la información a corroborar y le solicita que se dirija al
auditor únicamente en caso de tener objeciones. Únicamente conviene utilizar este tipo de circules cuando:
a) Tenga muchos terceros para circularizar.
b) Exista alta propensión a responder
FI
Las confirmaciones positivas son más objetivas pero más costosas, mientras que las negativas, son menos objetivas pero
así también, menos costosas.
En este caso se comparan los estados de cuenta que los terceros hayan enviado al cliente de acuerdo con sus propias
rutinas de control y las conciliaciones practicadas por el cliente de los datos que surgen de tales estados de cuenta. El
caso típico es el de los bancos, con respecto a las cuentas corrientes y cajas de ahorro.
Son aquellas que Fowler llama “procedimientos analíticos sustantivos” y que comparan el importe contabilizado para
una partida de los EECC y una expectativa de ese importe, el cual el auditor calculó independientemente. EJ: si existe un
impuesto que grava con el 10% el importe neto de las ventas menos las devoluciones, bonificaciones y cuentas
incobrables, en este caso se debe esperar que la cifra de dicho impuesto se aproxime al 10%.
OM
Existen documentos que son importantes desde el punto de vista legal y cuyo examen puede poner en evidencia:
• La existencia de transacciones con terceros o de decisiones de los propietarios de la entidad que originen
activos o pasivos.
• Otras cuestiones que deban ser expuestas en los EECC como las referidas al marco legal de los negocios del
ente.
.C
Ejemplos de este tipo de documentos son el estatuto, las actas y los títulos de propiedad de ciertos bienes.
En líneas generales, se utiliza para comprobar si el monto de IVA se encuentra correctamente calculado, realizar el
cálculo de intereses o amortizaciones.
LA
Como mencionamos anteriormente, el enfoque que le demos va a depender del objetivo que busque el auditor: si será
para verificar el saldo (enfoque sustantivo) o para saber si cumple con el procedimiento de control interno (enfoque de
cumplimiento/control).
Cuando las preguntas a funcionarios del ente se refieran a cuestiones importantes y no sea posible corroborar las
repuestas aplicando otros procedimientos de auditoría, debe solicitarse que el cliente ponga sus respuestas por escrito
en una carta, que permita documentar las respuestas recibidas y evitar malentendidos.
COMO BIEN SE DIJO AL PRINCIPIO DEL CAPITULO, POR MEDIO DE ESTOS PROCEDIMIENTOS SE PUEDE OBTENER LAS
EVIDENCIAS NECESARIAS PARA NO EQUIVOCARSE A LA HORA DE REDACTAR EL INFORME; PERO: ¿TODA LA
EVIDENCIA OBTENIDA ES VALIDA Y SUFICIENTE PARA CUMPLIR CON ESTE OBJETIVO? ¿TODA LAS EVIDENCIAS TIENEN
EL MISMO PESO A LA HORA DE DECIDIR?
Para que la evidencia sea válida y suficiente, se deben cumplir las 5 condiciones a la vez.
a) la evidencia sea apropiada, es decir reúne los requisitos formales para esa transacción (venta, compra, pago,
cobro, etc.) Ej. Para decir que el auto es del ente, necesariamente tengo que tener el título de propiedad. Debe
Todo acto que hace el auditor para emitir un juicio válido y suficiente, tiene que estar sustentado por una prueba
(evidencia), siendo más importante para el auditor:
OM
La que se obtiene fuera de la empresa, es decir aquella información que no es brindada por el ente. Ej. Cuando
estoy validando saldo de créditos, es más confiable pedirle al proveedor el saldo, que el estado de cuenta que
me brinda el ente.
• Tiene más peso la evidencia obtenida por el auditor que la recibida por parte de terceros (Ej. Clientes)
CAPITULO 14 - MUESTREO
.C
DD
Muchos de los procedimientos de auditoria se realizan por muestreo. Se denomina muestreo al proceso de inferir
conclusiones sobre un conjunto de elementos (universo o población) a partir de un estudio de una parte de ellos
(muestra).
El muestreo de un universo es aceptable cuando es masivo y homogéneo. Esto es, que está integrado por un número
importante de elementos de características similares. En el caso de que el universo no sea homogéneo es conveniente:
LA
• Aceptar o rechazar una población sobre la base del cumplimiento o incumplimiento de ciertas reglas
preestablecidas (muestreo de aceptación).
• Estimar la frecuencia con que cierta característica o atributo aparece en un universo (muestreo de estimación
de frecuencias)
• Estimar el importe de alguna característica del universo (muestreo de estimación de variables).
• Descubrir si existe al menos un caso en que se presenta determinado atributo (muestreo de descubrimiento)
La auditoría de EECC obliga a evaluar la aplicación de las NCR, y consecuentemente, a cuantificar los efectos de las
desviaciones que se produzcan en ella, lo que debe hacerse en términos monetarios. Por lo tanto, los únicos planes
útiles para las pruebas de validación son lo de estimación de variables.
Pasos de un muestreo
OM
• Aplicación de los procedimientos de auditoria previstos
• Evaluación de los resultados de la muestra
• Proyección de los resultados (considerar que los problemas detectados pueden presentarse en los elementos
que no integraron la muestra)
.C
La técnica de muestreo es utilizada en los exámenes de las actividades de control que se ejecutan sobre registros y
documentos para estimar la frecuencia con que se producen errores que el cliente no descubre debido a la inexistencia,
el mal diseño o el mal funcionamiento de controles.
DD
Muestreo en la validación directa de saldos
Las pruebas de validación de saldos están dirigidas directamente a la detección de desviaciones en la aplicación de
alguna NCR. Por lo tanto, para su ejecución son útiles las técnicas de muestreo que permiten estimar variables.
LA
Tipos de muestreo:
Lo ideal es aplicar los dos a la vez, ya que de esa forma, disminuyo el riesgo.
Es una actividad de evaluación independiente dentro de una organización, para la revisión de las operaciones como un
servicio a la gerencia. Es un control gerencial que funciona mediante la medición y evaluación de la efectividad de otros
controles.
OBJETIVOS
CARACTERISTICAS
OM
• Es un control de controles
• No puede ser cumplida por individuos que se encuentren en una función de línea, pues de suceder no habría
condiciones objetivas para realizar la labor.
• Requiere de independencia de criterio. Para ello el auditor debe ser objetivo y no debe sentirse comprometido
con los sistemas a auditar.
• Va dirigida a los sistemas de la organización y no a la personas.
• Debe ser ejecutada por personal idóneo con cierta jerarquía dentro de la estructura de la organización.
.C
• Aplica un método selectivo en cuanto a la elección de los procedimientos de auditoria y a la muestra que será
examinada.
• Su ámbito de aplicación es toda la organización (todos sus sectores y sistemas).
• Integra el Sistema de control interno y es la vez su corrector y censor.
DD
DESTINATARIOS
• Usuarios internos:
o Nivel directivo, con respecto a la toma de decisiones y fijación de políticas.
o Nivel operativo, en lo que respecta a la mejora de los procesos rutinarios.
LA
• Usuarios externos:
o Auditor externo, cuando se apoya en la auditoría interna como fuente para la elaboración de sus
papeles de trabajo.
FI
DEPARTAMENTO DE AUDITORIA
Ubicación: debiera ser un departamento de staff, pero la dependencia formal no sería un inconveniente en la medida en
que exista una efectiva libertad para hacer e informar. Algunas posiciones encuadran a la auditoria interna como un
órgano asesor de la Dirección Superior.
Condiciones básicas:
• Debe haber una delegación formal de funciones. El objetivo, autoridad, funciones, ubicación y autorización al
acceso a los registros, personal y activos de la organización deben establecerse formalmente en un documento
escrito, aprobado por la Dirección Superior.
• La auditoría interna y sus integrantes no deben tener ninguna autoridad, responsabilidad o ejecución con
respecto a las tareas operativas.
• Los integrantes de la organización deben brindarle a la auditoria interna la mayor colaboración posible para
que ésta realice eficientemente sus objetivos.
• La Dirección superior debe brindarle los recursos necesarios para realizar su tarea.
• Cumplir con los objetivos que le fueron establecidos por la Dirección Superior.
• Verificar en forma selectiva las transacciones de la organización.
• Proteger el patrimonio de la organización
• Evaluar los sistemas y eficiencia de la organización.
• Asesor a la Dirección Superior y ser una fuente de consulta para toda la organización.
• Emitir informes
• Recomendar mejoras de tipo operativo.
OM
desvíos observados, recomendando las medidas correctivas de dichos desvíos. También será responsable de cumplir
con los programas de control y asesoramiento y por la omisión, en aquellos casos en que, estando en conocimiento de
los hechos, su falta de acción ocasione irregularidades en los procedimientos y/o perjuicios para el ente.
PLANIFICACION
.C
Plan de auditoria: se deberá confeccionar un plan de trabajo que contemple las áreas bajo revisión y la época de
ejecución de tareas. Se materializa mediante una matriz que contiene tareas previstas y tiempo de ejecución.
Dicho plan debe ser aprobado por el órgano del cual depende el departamento de auditoría interna.
DD
Programas de auditoria: está conformado por el conjunto de procedimientos de auditoria (listas de trabajos a realizar).
Estos programas deben ser preparados en forma sintética como paso previo para la ejecución del plan de auditoria.
Procedimientos de auditoría: fijan una acción o modo de actuar con relación a la meta buscada por el programa y
generan una selección de las técnicas a utilizar. Se debe tener en cuenta: la selección de las técnicas (qué voy a hacer),
LA
Los procedimientos de auditoria son actividades que desarrolla el auditor para obtener elementos de juicios válidos y
suficientes. Para ello es necesario que el procedimiento sea:
•
FI
Apropiado: ejemplo sería ver una factura para comprobar una compra.
• Relevante: que sirva para probar el saldo o control que intento probar.
• Objetivo: que no dependa del sujeto, que no deje lugar a interpretaciones.
• Corroborativo: que debe ir en el sentido de aquello que se quiere probar. No debe ser contradictorio.
• Oportuno: que sea a tiempo, que corresponda al ejercicio auditado.
TECNICAS DE AUDITORIA
Podemos enumerar:
• Análisis de cuentas
• Investigación
• Observación de las operaciones
• Cálculos
• Recuentos físicos de activos importantes
• Comparación de las informaciones con los registros correspondientes.
• Examen de documentos importantes.
Es el producto final de la gestión desarrollada por el auditor interno. Con él se conoce la labor realizada por el
profesional dentro de la organización. Entre los receptores del informe se encuentran:
OM
El informe se convierte en la síntesis y conclusión de todos y cada uno de los pasos realizados. Destacamos dos
informes:
• Fecha
• Destinatario
.C
• Titulo
• Objetivo
• Alcance
• Resultado (observaciones, recomendaciones, etc.)
DD
• Conclusiones
Sintético, el cual es un resumen en donde se detalla lo más relevante del informe analítico.
LA
Comprende el plan de organización y todas las medidas adoptadas dentro de la empresa para salvaguardar sus activos,
FI
verificar la confiabilidad y corrección de los datos contables y fomentar la adhesión a las políticas administrativas.
• Cumplir normas
Ningún sistema de control interno, por más detallado y estructurado que sea, es infalible. Es por eso, que un control
interno sólo puede brindar una seguridad razonable de que el objetivo se logre. Las limitaciones que posee son:
• Supervisión
• Normas escritas
• Procesos informáticos
• Personas
OM
• Administrativo u operativo: se relaciona con la eficiencia en las operaciones y con la adhesión a las políticas
establecidas por la dirección del ente.
La revisión de este tipo de control interno, le corresponde generalmente al auditor interno
• Contable: comprende el plan de organización y los procedimientos y registros que conciernen a la salvaguarda
.C
de activos y a la confiabilidad de los registros contables. Este tipo de control está directamente relacionado con
la tarea realizada por el auditor externo.
a) Controles de validez: son los que aseguran que la información contable es la verdadera, correcta y
adecuada
DD
b) Controles de integridad: son los que aseguran que se ha procesado la totalidad de la información
contable
c) Controles de reproceso: son los que aseguran que los cómputos o las operaciones de rutina han sido
llevados a cabo en forma adecuada.
• Circundante o generales: están relacionados con el establecimiento de una conciencia favorable de control
LA
dentro de la organización por parte de la gerencia. Además, están vinculados con las normas relativas a la
comunicación de las políticas operativas, administrativo-contables y el grado de frecuencia de vigilancia sobre
los sistemas.
Estos tipos de controles no tienen un impacto directo dentro de las aseveraciones en los EECC, dado que no se
relacionan directamente con los ciclos de información contable.
son ejemplos de este tipo de control
FI
a) Conciencia de control
b) Estructura organizacional
c) Personal adecuado
d) Protección de los activos y registros
e) Separación de funciones
• Específicos: se relacionan directamente con los ciclos de información contable, y por lo tanto, con las
aseveraciones de los saldos que conforman los EECC. Estos controles se encuentran localizados a través de
todo el flujo de información contable, desde el origen de la información hasta los saldos de la contabilidad. A
su vez los clasificamos en:
o Detectivos: aquellos que se aplican después de que la actividad ha ocurrido, por ejemplo la
conciliación bancaria. el control físico del inventario.
o Preventivos: aquellos que se aplican mientras ocurre la actividad que está siendo controlada, por
ejemplo un control de acceso. Son más eficaces porque evitan los problemas (actúan antes de que
sucedan) pero son más costosos.
o De población: verificar que todas las transacciones sean detectadas por el ente (¿están todas?)
o De captura: verificar que todo lo operado con terceros sea captado por el ente.
o De proceso: verificar que lo capturado sea imputado a donde corresponde.
Para producir estados contables correctos, el proceso contable de capturar la totalidad de los intercambios, registrar los
atributos de fecha, parte, descripción, cantidad y precio en forma exacta y a su debido tiempo efectuar las valuaciones
que correspondan. De este modo los estados contables serán la representación razonable de la realidad económica del
ente y estaremos en condiciones de afirmar que los mismos carecerán de errores sustanciales y aseveraciones erróneas.
Para poder controlar la información contable siempre debe existir evidencia documental
OM
El control interno en el riesgo de auditoria
El propósito de una auditoria es brindar a través de la opinión seguridad razonable de que los estados contables estén
libres de errores sustanciales y aseveraciones erróneas; lo cual puede llevar a que el auditor opine mal.
.C
En especial, la labor de Auditoría interna debe enfatizarse en el examen de los siguientes aspectos:
Controles en el límite
Son aquellos controles sobre operaciones que traspasan el límite del ente, es decir aquellas que involucran intercambios
con terceros. Si estos controles son deficientes no hay confiabilidad mínima. En este caso, se dice que el ente no es
FI
auditable (el auditor corre el de opinar mal) y por lo tanto debe rechazarse el trabajo.
En todos estos casos, le interesan al auditor diferentes cuestiones como el régimen de autorizaciones; la separación de
funciones; el empleo de documentos, registros y operaciones; el mantenimiento de archivos; los accesos a los bienes;
entre otros.
Al auditor de los EECC le interesan los aspectos del entorno de control y de las actividades de evaluación de riesgos,
control, de información y comunicación y de supervisión que puedan influir sobre:
• La información contable
• Aquella información que no siendo contable, se considera útil para la realización de revisiones analíticas o para
corroborar la calidad de la información contable.
a- Plan de cuentas: debe ser apto para la obtención de información financiera fiable. Se recomienda complementarlo
con un manual de procedimientos contables. Es importante conocer quiénes confeccionan y actualizan el plan y
cómo lo hacen.
b- Sector Contable:
OM
con éxito.
2. Controles de salida: tras cada proceso contable, los registros actualizados deberían someterse a controles
que permitan detectar errores. Ejemplo de ello podría ser asientos donde el importe debitado difiere del
acreditado u documentos que no hayan sido contabilizados, registrados más de una vez o por un importe
incorrecto. También podrían efectuarse controles entre los importes surgidos de la contabilidad y los
calculados por sectores independientes.
3.
.C
Controles periódicos: periódicamente el sector contable debería practicar controles como preparar
balances de saldos de las cuentas del mayor general y verificar que la suma algebraica sea cero. También
podría preparar balances de saldos de mayores auxiliares y verificar que sus totales coincidan con los
saldos de las cuentas de control. Otra medida sería comparar y conciliar los saldos contables con los
DD
informados por terceros.
4. Aspectos circundantes: interesa al auditor también otros aspectos como los criterios para dividir tareas,
delegar autoridades, asignar responsabilidades, etc. También el grado de análisis de la información
contable y las políticas y prácticas en materia de contratación entre otros.
LA
5. Procesamiento electrónico de datos: que ningún programa de aplicación pueda ser alterado o que aquellos
archivos destruidos por impericia consigan ser recuperados. También se requieren ciertos niveles de
seguridad para que ninguna persona sin autorización consiga acceder a los archivos computarizados. A su
vez, surge la importancia de los backups como medida de recupero de la información ante eventualidades.
6. Auditoría interna: su evaluación es conveniente ya que siendo eficaz, se ayuda al mejoramiento de los CI.
FI
Los miembros de esta deben ser independientes, honestos, objetivos, idóneos y se la debe dotar a la
misma de los recursos necesarios para su cumplimiento eficaz y eficiente. La presentación de los informes
debe realizarse ante el nivel adecuado.
7. Funcionamiento del comité de Auditoría: sus actividades son variadas y dependen de las normas legales y
de los estatutos de los entes. Algunas actividades que pueden mejorar los CI son: la evaluación de los
planes y del desempeño de la Auditoría Interna, la supervisión de la información financiera que se
presenta, la fijación de políticas para la prohibición de actividades no éticas y la vigilancia de las conductas
de los empleados.
• Remuneraciones y cargas sociales: son servicios que no tienen una representación física y por tanto es fácil la
inadvertencia de errores y realización de fraudes (Ej.: incluir en la nómina empleados ficticios).
• Bienes de cambio y otras existencias: área también susceptible a la presencia de fraudes, tal como el robo de
mercaderías. Se debe prestar especial atención a los registros contables, el acceso físico y las comprobaciones
• Ventas y devoluciones: prestar atención a las operaciones de ventas y su contabilización, considerando que es
un área susceptible de fraudes (por Ej. vender mercadería sin facturarla). Se debe tener en cuenta que la
magnitud del saldo de la cuenta Ventas facilita el ocultamiento de irregularidades e información.
• Manejo de fondos: los controles sobre los movimientos y existencias de fondos son a los que tal vez se les
debería prestar más atención dentro de cualquier organización. Es tal vez el rubro más susceptible a maniobras
dolosas. Son importantes las autorizaciones (por Ej. para efectuar una apertura o cierre de una cuenta
bancaria), el acceso físico (sería muy grave que tengan acceso a estos activos quienes manejan los registros de
control de los mismos) y las comprobaciones físicas (los arqueos periódicos).
• Impuestos: considerando que el incumplimiento de las normativas impositivas vigentes puede crear efectos
OM
patrimoniales importantes, es fundamental prestar atención a esta área.
Pruebas de cumplimiento
Es una prueba que reúne evidencia de auditoría para indicar si un control funciona efectivamente y se cumplen sus
objetivos.
.C
El auditor sólo debe aplicar pruebas de cumplimiento a aquellos controles sobre los cuales depositará confianza para
modificar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos sobre saldos.
Los tipos importantes de transacciones son aquellas que en su conjunto producen un fuerte impacto sobre los EECC. El
objeto de identificarlas es permitirle al auditor programar más adecuadamente su trabajo y detectar los sistemas sobre
los cuales profundizará su estudio y evaluación de los sistemas de control.
Las transacciones se agrupan en sistemas o subsistemas, como por ejemplo “Compras-Cuentas a pagar-Pagos”.
Las descripciones de los sistemas mostrarán el procedimiento de las transacciones y la forma en que las actividades de
control previenen, detectan y corrigen posibles errores.
Estas descripciones también indicarán la documentación respaldatoria de las mencionadas transacciones.
• Obtención de la información detallada sobre los sistemas: los métodos a través de los cuales se puede obtener
la información son, por ejemplo:
Concluida la etapa de obtención de la información y la documentación, el profesional podrá confirmar para cada
sistema el conocimiento adquirido mediante la realización de pruebas especiales de cumplimiento. Las mismas
consisten en el seguimiento de una operación a través de cada sistema para determinar si la información se procesa en
la forma descripta.
OM
En caso de existir discrepancias, las mismas se pueden originar por:
• Errores en la descripción del sistema (en cuyo caso se deberá adaptar la información relevada a la realidad).
• Errores en el sistema (aspecto a considerar para la evaluación final de los sistemas de control).
• Identificación de los controles existentes: una vez terminada la tarea de relevamiento y de descripción de los
.C
sistemas, el profesional está en condiciones de detectar los controles existentes en los mismos.
• Errores potenciales: los más comunes que pueden aparecer en las transacciones procesadas en cada sistema
son:
DD
o Transacciones no registradas
o Transacciones no autorizadas
o Transacciones imputadas incorrectamente
o Transacciones registradas incorrectamente
• Verificación de la capacidad de las actividades de control de los sistemas para prevenir, detectar y corregir
LA
errores potenciales: el auditor puede determinar el grado de confiabilidad de los controles existentes sobre la
capacidad de sus actividades para detectar errores potenciales en los sistemas. La confiabilidad puede ser:
o Alta: las actividades de control son confiables y no se espera que existan errores potenciales.
o Moderada: las actividades de control no detectan en su totalidad los errores potenciales y su
incidencia en los EECC no es significativa.
FI
o Baja: las actividades de control no son confiables para detectar los errores potenciales y su incidencia
sobre los EECC es significativa.
• Prueba de las actividades de control de los sistemas: cuando el auditor confía en las actividades de control de
los sistemas, se selecciona una serie de transacciones sobre las cuales se verificará el funcionamiento de los
controles existentes.
De no confiar en los sistemas existentes, no se efectuará prueba alguna.
o Sistemas eficientes: si el auditor ha decidido confiar en las actividades de control de los sistemas y los
resultados de las pruebas sobre las mismas han sido satisfactorias, basará su tarea en dichas
actividades, y por lo tanto, la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos mínimos de
auditoría a ser efectuados se programarán teniendo en cuenta aquellos resultados.
o Sistemas deficientes: su las actividades de control de los sistemas no son confiables, no se confiará en
dichas actividades. Por lo tanto, al programarse la naturaleza, alcance y oportunidad de los
procedimientos mínimos de auditoría a ser efectuados, se contemplará la realización de un mayor
análisis sobre los saldos de los EECC.
Un sistema de control interno presupone los siguientes elementos sobre los cuales debe operar:
Una estructura organizativa: es la disposición otorgada a los recursos de la organización con el objeto de que
los mismos cumplan con las funciones que les son específicas a los efectos del logro de los objetivos
preestablecidos.
OM
Un plantel de operadores del sistema mencionado: los sistemas mencionados en el punto anterior son
operados por los agentes del ente sobre la base de la función y con la dependencia jerárquica que determina
la estructura organizativa descripta en el primer ítem.
2. .C
CON RELACION A LA ESTRUCTURA ORGANIZATIVA
b) Manual de organización
a) Que todas las operaciones normales y/o previsibles estén adecuadamente expuestas en lo que hace a
los procedimientos de autorización, ejecución y control aplicables
b) Que toda operación este dividida en fases de manera que no quede en su totalidad a cargo del mismo
agente
c) Que todos los procedimientos operativos cuenten con un adecuado sistema de autorización
2. En el sistema informativo:
El sistema de control interno de una organización funcionara aceptablemente, si además de una adecuada estructura
organizativa y una implementación eficiente de sistemas y procedimientos, cuenta con un plantel de agentes idóneos y
confiables. Por lo que con respecto al personal se debe:
a) Que se definan y apliquen los procedimientos de contratación de personal técnicamente seguros para llegar a
la elección acertada
b) Que se establezcan programas concretos de enteramiento y capacitación con la mayor continuidad posible
c) Que se definan métodos de evaluación de desempeño del personal
d) Que se defina la política de incompatibilidades para el desempeño de determinadas funciones
OM
EL AUDITOR FRENTE A ERRORES Y FRAUDES EN LOS ESTADOS CONTABLES
de Canetti
.C
De acuerdo a estudios realizados en los Estados Unidos, el objetivo primario de falsificar los estados contables es que:
a) La gerencia obtenga una mejor remuneración basada en la performance del valor de las acciones
b) Se logre una colocación o venta de acciones a mejores precios.
DD
Norma Internacional de Auditoria N°240: La responsabilidad del auditor de estados contables en la consideración del
error y el fraude
LA
La norma pretende delimitar la responsabilidad del auditor en la consideración del error y el fraude al emitir su informe
de auditoría. En tal sentido, define que la responsabilidad primaria reside en la dirección y la gerencia del ente auditado.
Sin embargo el auditor debe considerar el riesgo de irregularidades significativas en los estados contables provenientes
de errores o fraudes.
FI
Error: irregularidad no intencional en los estados contables, incluyendo la omisión de un importe o una revelación, tales
como un error en la obtención o el procesamiento de datos, una estimación contable incorrecta debido a una
interpretación errónea de los hechos o su inadvertencia, un error en la aplicación de criterios contables respecto de la
medición, reconocimiento, clasificación, presentación o revelación.
Fraude: acto intencional por uno o más individuos entre la dirección, gerencia, empleados o terceros, involucrados en el
engaño para obtener una ventaja injusta o ilegal.
La NIA 240 clasifica los fraudes:
La norma asigna la responsabilidad primaria a aquellos a cargo de la dirección o gerencia del ente. En lo que respecta al
auditor, se remita a la NIA 200. Allí se indica que el objetivo de una auditoria de estados contables es permitir al auditor
expresar una opinión sobre si los EECC están preparados de acuerdo con un marco de información contable
identificado, para proveer razonable seguridad de si en su conjunto están exentos de irregularidades significativas,
independientemente de si fueron causados por fraudes o errores. El auditor no es y no puede ser considerado
responsable por la prevención del fraude y el error.
La NIA 240 presenta las limitaciones inherentes de una auditoria. Entre ellas, que el auditor solo puede brindar
razonable seguridad de que se detecten irregularidades significativas. El hecho de que con posterioridad a la emisión del
OM
informe del auditor se detecten irregularidades significativas no significa que hayan existido fallas en la obtención de
seguridad razonable, inadecuada planificación, desarrollo u opinión, o incumplimiento de las normas internacionales de
auditoría.
Sin embargo dichas restricciones no son aplicadas sin su contrapartida en acciones que lo obliguen a realizar su tarea de
manera que se logre dicha seguridad razonable.
.C
ACTITUD DEL AUDITOR AL PLANIFICAR Y DESARROLLAR SU TAREA
El auditor debe planear y desarrollar su tarea con un escepticismo profesional en cuestiones que incrementan el riesgo
DD
de irregularidades significativas en los EECC como consecuencia de errores o fraude y en aquellas circunstancias que
hacen que el auditor sospeche que los EECC incluyen irregularidades significativas.
Además debe indagar a la gerencia con el fin de entender la forma en que la gerencia evalúa el riesgo de que los EECC
se vean afectados por irregularidades significativas como consecuencia de fraude, conocer los sistemas de control
LA
interno implementados respecto de esos riesgos y determinar si la gerencia ha descubierto errores significativos. Por
otro lado debe discutir con la dirección al menos sobre naturaleza, extensión y frecuencia de las evaluaciones que la
gerencia realiza de los sistemas de control para evitar y prevenir el fraude y error, fallas de la gerencia en la adecuada
consideración de debilidades significativas de control interno detectadas y la evaluación que el auditor realiza del
ambiente de control de la entidad.
FI
Luego el auditor debe considerar el fraude y el error al determinar el riesgo de auditoría y diseñar procedimientos que
reduzcan el riesgo de detección a un grado aceptablemente bajo. Este es el que resulta de considerar que una
irregularidad significativa de los EECC causada por un error o fraude no sea detectada.
La NIA 240 menciona circunstancias que le indican posibilidad de existencia de irregularidades significativas en los EECC
OM
UN FRAUDE
Cuando el auditor detecta una irregularidad originada en un fraude (o sospecha del mismo) o error debe comunicarlo
en forma oportuna a la gerencia, la dirección y, en algunas circunstancias, a las autoridades y entes de control (en ello
debe prestarse especial atención dado que su revelación viola el secreto profesional y su omisión de revelación puede
implicar sanciones civiles y penales).
.C
Es posible que, como consecuencia de las irregularidades detectadas, el auditor se vea impedido de continuar su tarea,
por lo que debe considerar las responsabilidades profesionales y legales que le son aplicables y la posibilidad de
renunciar.
DD
REFLEXIONES SOBRE LA ANTI-AUDITORIA EN LA ARGENTINA
Es precisamente cuando se tiene que emitir un dictamen que utilizarán terceros, cuando la profesión adquiere por
LA
excelencia su carácter de “pública” y es por ello que cualquier limitación a la posibilidad de desempeñar esa función con
rigor ético y técnico deja una sensación de disconformidad intelectual y espiritual.
La citada limitación se origina comúnmente en factores externos que condicionan o impiden el normal desempeño de
un auditor.
FI
La anti-auditoría es el desempeño del profesional que se aparta de la ortodoxia, ejerciendo criterios flexibles cuya
validez desconoce pero que se ve obligado a aplicar, para enfrentar esos factores externos que lo acucian. A manera de
castigo por este desordenado proceder, se manifiesta un hecho que lo consideramos casi incuestionable: “no nos leen”.
Con lo cual se plantea el interrogante de cómo puede aplicarse la ortodoxia de la auditoría en ese contexto de
insensibilidad e indiferencia.
Todo auditor debe tener que enfrentar una realidad algo ingrata, aún en la mejor de los contextos, veamos
seguidamente cómo se supone que lo superan.
Se denominan auditores ortodoxos a aquellos que encaran la auditoría en nuestro país ubicados en un contexto lo más
cercano a la “normalidad” que sea concebible para un país, como el nuestro, donde la auditoría aún no tiene plena
aceptación y aplicación.
Pero los profesionales, particularmente los que actúan solos, se enfrentan con otro contexto.
El contexto de la anti-auditoría:
Generalmente, la empresa cliente del profesional solitario es una unidad económica que no debe someterse al control
de organismos estatales, para-estatales o gremiales.
OM
Estas circunstancias configuran un panorama que priva al profesional de un contexto razonable para poder imponer
criterios contables apropiados para los titulares de las empresas quienes, a menudo, se rigen por la conveniencia de sus
propios intereses, sola y exclusivamente.
En ellas el profesional auditor, se encuentra desprotegido por la carencia de un contexto favorable similar y por
consiguiente cae en lo que convencionalmente se ha denominado “la anti-auditoría”.
.C
b- La esfera de acción de los auditores heterodoxos:
La manera como se ven obligados a actuar induce a llamarlos auditores heterodoxos, por oposición a la denominación
DD
de auditores ortodoxos aplicada a quienes se ciñen con rigor al esquema ideal antes descripto.
Estas circunstancias impiden que el profesional autogenere una satisfactoria relación de independencia respecto de sus
clientes.
Los siguientes aspectos de la auditoría ortodoxa, son aquellos en los que el auditor heterodoxo tiene más dificultades
en poner en práctica:
Si la empresa no ha tenido anteriormente ningún tipo de auditoría el auditor heterodoxo puede encontrarse en un caos
organizativo. Este tipo de empresa, precisamente por hallarse en un proceso de crecimiento, por lo común, ha
desatendido su ordenamiento contable y administrativo.
El auditor heterodoxo deberá concentrarse de inmediato en las cuestiones que requieren urgente tratamiento, a saber:
El auditor tiene poco tiempo para efectuar una evaluación del control interno en esta etapa de emergencia.
El auditor heterodoxo se enfrenta con la ausencia de un eficaz control interno y esto es causa de un inadecuado fluir de
datos contables; éste debe procurar que la documentación pertinente se reclame a quien hubiera omitido presentarla o
elaborarla.
Es posible que encuentre en ellos, errores o defectos que los vicien como elementos de juicio, por lo que debe insistir
en que los corrija y presenten como corresponda.
OM
Es probable que termine esta parte de su tarea con algunos puntos no muy claros sobre los cuales debe obtener la
aclaración final del empresario dueño de la empresa.
En la Argentina aún no se han definido con claridad para todo el país cuáles son los PCGA, de manera que el auditor
heterodoxo pueda argumentar con causa sus objeciones al tratamiento contable que encare su cliente. Al auditor
.C
heterodoxo le pueden faltar, a veces, pautas claras para identificar en cada caso los límites de su responsabilidad.
En las empresas en las que actúa el auditor heterodoxo, la toma de inventarios de cierre de ejercicios es un
LA
procedimiento aplicado por la empresa con toda diligencia y es poco común que este auditor lo presencie ya que cree
conocer lo que está ocurriendo. No le suele prestar atención a éste procedimiento crucial para obtener elementos de
juicio valederos.
De menos fácil solución es para el auditor heterodoxo, el poder respetar las normas de auditoría que requieran la
FI
obtención de confirmaciones de saldos de deudores de la empresa. La principal razón es la aversión de las pequeñas y
medianas empresas de no reconocer a nadie, por escrito, sus deudas a terceros. Por eso el auditor recurre a
procedimientos alternativos de revisión.
a) El párrafo del alcance del examen: A pesar de los problemas prácticos que le puedan surgir al auditor
heterodoxo las circunstancias de desorden con que suele encontrarse con frecuencia, si reúne elementos de
juicio válidos y suficientes que subsanen las dudas e inconvenientes por la falta de control interno que advierta,
en última instancia habrá cumplido con los PCGA.
b) El párrafo de la opinión: Lo fundamental es que el profesional identifique con claridad las áreas contables de
mayor significación y se cerciore de que en ellas la empresa se ajusta a lo que se entiende en general por PCGA
de aplicación en la Argentina.
c) Dictámenes del auditor heterodoxo en caso de problemas que no ha podido resolver: Si el alcance de su
examen ha sido restringido por razones fuera de control, en forma tal que no pueda emitir opinión, debe
decidirse a hacer eso precisamente: abstenerse de opinar. Pero la realidad concreta es que su cliente rara vez
6- Conclusión
Aunque es cierto que tendrán dificultades para desempeñarse como lo exigen los textos tradicionales, es propio que, sin
dejar de prestar el servicio multifacético que caracteriza la labor del auditor heterodoxo, induzcan al cliente a organizar
su empresa, a instituir adecuados controles internos y a llevar sus registros actualizados y bien documentados.
Es preciso convivir por un tiempo con el contexto distorsionado de las empresas usualmente clientes del auditor
heterodoxo, pero ese contexto no es solo consecuencia de la incompetencia o desidia de los empresarios, sino fruto del
macro-contexto. En la medida en que este evolucione positivamente y se resuelvan los problemas que durante décadas
han afectado nuestros mercados de bienes y servicios, en igual medida se verá facilitada la tarea de encauzar a las
OM
empresas, hacia la organización y el control interno.
Y llegara el momento en que dejaremos de hablar de los auditores heterodoxos y de la anti-auditoria.
.C
DD
LA
FI