Normes IFRS Et Consolidation

INSTITUT SUPERIEUR POLYTECHNIQUE ‘’LES
ARMANDINS’’
ELÉMENT DE COURS Normes IFRS et Consolidation (master)
Enseignant : M NGUEFACK Pesos
Doctorant en Sciences de Gestion, Université de Dschang
Objectif de l’enseignement :
Ce cours poursuit un double objectif :
• Acquérir une maîtrise des techniques de consolidation en normes françaises et
OHADA en sachant restituer leurs particularités par rapport à leurs homologues
internationales.
• Amener les étudiants à aller au-delà de cette maîtrise technique de la consolidation
pour en comprendre les enjeux sociopolitiques tant sur un plan culturel et
économique (influence des normes américaines au sein de l’IASB, rôle de l’Union
Européenne,).
Contenu de l’enseignement :
La première partie de l’enseignement développe tous les éléments nécessaires à la maîtrise de
la consolidation (périmètre, méthodes, retraitement,) qui sont traités sous forme de cours et
d’exercices d’application. La seconde partie est réalisée à partir de textes de recherches
1
scientifiques et de vulgarisation qui mettent en perspective la comptabilité de groupe par rapport
aux enjeux sociopolitiques précédemment évoqués.
PREMIERE PARTIE : LA CONSOLIDATION DES COMPTES
Sommaire (partie 1)
Chapitre 1 : Règles générales sur la consolidation des comptes
Chapitre 2 : Mise en œuvre des méthodes de consolidation des comptes
Chapitre 3 : Retraitement divers relatifs à la consolidation des comptes
INTRODUCTION GENERALE
Les opérations de regroupement ou de prises de contrôle d’entités cibles, réalisées

par l’intermédiaire d’un achat ou d’échange d’actions constituent aujourd’hui l’une des
principales pratiques de la croissance externe. On entend par croissance externe, un mode
de développement fondé sur la prise de contrôle de moyen de production déjà organisés et
détenus par des acteurs extérieurs à l’entité.
Cette coexistence de plusieurs entités juridiques indépendantes, reliées par des multiples
liens financiers, commerciaux, techniques ou de personnes, mais qui dépendent d’un centre
de décision commun qui en assure le contrôle et la direction donne naissance à une nouvelle
entité économique dépourvue de personnalité juridique communément appelée « groupe ».
Dans la pratique, chaque entité appartenant au groupe à l’obligation de tenir une

comptabilité et de présenter des états financiers annuels. Mais une juxtaposition de ces
états financiers ne permet pas au lecteur externe d’apprécier de façon pertinente, la
2
performance économique et la situation financière de l’ensemble. Par conséquent, il est
donc indispensable de concevoir de véritables comptes de groupe dont les bases
d’élaboration reposent sur des règles et méthodes spécifiques.
L’objectif des états financiers consolidés est de fournir au lecteur externe une vision
économique de l’activité, de la situation financière et du résultat du groupe considéré
comme une « entité économique » ayant une existence propre et basée en premier lieu sur
des liens de participation entre les entités formant le groupe. La consolidation des comptes
est un outil de gestion qui facilite la prise de décision des dirigeants du groupe.
CHAPITRE 1 :
REGLES GENERALES SUR LA CONSOLIDATION
DES COMPTES
SECTION I : DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA CONSOLIDATION
La notion de groupe est une notion économique et non juridique. En effet, les sociétés sont
sur le plan juridique des entités distinctes mais d’un point de vue économique des sociétés
peuvent avoir développées des liens de dépendance et de contrôle qui font qu’elles forment
un groupe. Ces liens de dépendance sont moins fort et on distingue trois niveaux de
contrôle : exclusif, conjoint et influence notable (du plus fort au plus faible).
La société qui exerce le contrôle est appelée société mère tandis que la société qui est
contrôlée est appelée filiale. Il peut y avoir des filiales directes (filiale A, B et C) ou
indirectes (D et E) c’est-à-dire contrôlées par la société mère via des filiales intermédiaires.
Une filiale peut aussi être contrôlée de manière directe et indirecte : c’est le cas de la filiale
E contrôlée directement la société mère et indirectement via la filiale C.
3
Société mère
Filiale A Filiale B Filiale C
Filiale D Filiale E
Seules les sociétés sous contrôle de la société mère font partie du périmètre de
consolidation du groupe, c’est-à-dire que les comptes individuels de chacune des sociétés
du groupe vont faire l’objet de retraitements comptables visant à établir des états financiers
consolidés : un bilan consolidé, un compte de résultats consolidé, un tableau de flux
consolidé, un tableau de variation des capitaux propres consolidés et une annexe
consolidée.
Ces états financiers consolidés sont élaborés afin de produire une information qui sera
utile aux actionnaires de la société mère pour qu’ils déterminent la richesse économique et
financière du groupe, aient une vision d’ensemble des activités économiques menées par
le groupe et procéder à des arbitrages stratégiques. Ils permettent aussi aux analystes
financiers d’avoir une information plus synthétique.
Lorsqu’on fait une consolidation, on doit procéder en plusieurs étapes.
-Etape 1 : la détermination du périmètre de consolidation qui suppose de déterminer le

pourcentage de contrôle et la nature du contrôle exercé par la société mère sur les filiales
du groupe.
-Etape 2 : La nature du contrôle permet de déterminer la méthode de consolidation à utiliser

(différente selon la nature du contrôle).
-Etape 3 : Réalisation des travaux de consolidation (élimination des prestations internes au

groupe…) et partage des capitaux propres, écritures permettant d’élaborer les états
financiers consolidés du groupe.
SECTION 2 : OBLIGATION DE CONSOLIDER ET EXEMPTIONS
4
I-OBLIGATION D’ETABLIR LES COMPTES CONSOLIDES
Toute entité qui a son siège ou son activité principale dans l’un des Etats-parties et qui
contrôle de manière exclusive ou conjointe une ou plusieurs autres entités, doit établir et
publier chaque année les états financiers consolidés de l’ensemble constitué par toutes ces
entités ainsi qu’un rapport sur la gestion de cet ensemble.
Les entités qui n’exercent qu’une influence notable sur une ou plusieurs entités n’ont pas
l’obligation d’établir et de publier des comptes consolidés.
En revanche, dès lors qu’il y a obligation d’établir des comptes consolidés, les entités sous
influence notable sont incluses dans le périmètre de consolidation. Les états financiers
consolidés sont « les états financiers d’un groupe présentés comme ceux d’une entité
économique unique ».
L’établissement et la publication des états financiers consolidés sont à la charge des

organes d’administration ou de direction de l’entité dominante de l’ensemble consolidé…
dite entité consolidante.
II-EXEMPTIONS
Les entités dominantes de l’espace juridique formé par les Etats-parties de l’OHADA qui
sont elles-mêmes, sous le contrôle d’une autre entité de cet espace soumise à une obligation
de consolidation, sont dispensées de l’établissement et de publication d’états financiers
consolidés.
Toutefois, cette exemption ne peut être invoquée dans les trois cas suivants :
 Si les deux entités ont leur siège social dans deux régions différentes de l’espace
OHADA
 Si l’entité fait appel public à l’épargne
 Si des états financiers consolidés sont exigés par un ensemble d’associés,
d’actionnaires ou de membres représentant au moins le dixième du capital de
l’entité dominante.
5
Les « régions de l’espace OHADA s’entendent des ensembles » économiques
institutionnalisés formés par plusieurs Etats-parties telles la Communauté Economique et
Monétaire de l’Afrique Centrale, l’Union Economique et Monétaire Ouest Africaine, la
RD Congo, Comores et la Guinée.
Sont dispensés de l’établissement et de la publication d’états financiers consolidés, les

ensembles d’entités dont le chiffres d’affaires ne dépasse ; pendant deux exercices
successifs un total hors taxes : 500 000 000 FCFA ou l’équivalent dans l’unité monétaire
ayant cours légal dans l’Etat-partie (art 95, alinéa 1 de l’Acte Uniforme relatif au droit
comptable). Cette limite est établie sur la base des états financiers arrêtés des deux derniers
exercices des entités incluses dans la consolidation (art. 95, alinéa 2 de l’Acte Uniforme
relatif au droit comptable et à l’information financière).
SECTION 3 : LES NIVEAUX DE CONTRÔLE ET PERMETRE DE CONSOLIDATION
Le périmètre de consolidation regroupe les entités qui sont contrôlées de manière

exclusive, conjointe ou pour lesquelles il y a influence notable. Il comprend :
-L’entité consolidante sur laquelle pèse l’obligation de consolider,
-Les entités consolidées sur lesquelles s’exerce directement ou indirectement le contrôle

ou l’influence notable de l’entité consolidante.
I-APPRECIATION DU CONTRÔLE EXCLUSIF
Le contrôle exclusif est le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles

d’une entité afin de tirer des avantages économiques de ses activités. Ce contrôle résulte :
-Soit de la détention directe ou indirecte de la majorité des droits de vote dans une autre
entité ;
-Soit de la désignation pendant deux exercices successifs de la majorité des membres des
organes d’administration et de direction d’une autre entité. L’entité consolidante est
présumée avoir effectué cette désignation lorsqu’elle a disposé, au cours de cette période,
directement ou indirectement, d’une fraction supérieure à quarante pourcent (40%), des
droits de vote et qu’aucun autre associé ou actionnaire ne détenait, directement ou
indirectement, une fraction supérieure à la tienne.
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-Soit du droit d’exercer une influence dominante sur une entité en vertu d’un contrat ou de
clauses statutaires lorsque le droit applicable le permet. L’influence dominante existe dès
lors que, dans les conditions décrites ci-dessus, l’entité consolidante a la possibilité
d’utiliser ou d’orienter l’utilisation des actifs de la même façon qu’elle contrôle ses propres
actifs.
II-APPRECIATION DU CONTRÔLE CONJOINT
Le contrôle conjoint est le partage du contrôle d’une entité exploitée en commun par un
nombre limité d’associés ou d’actionnaires, de sorte que les politiques financières et
opérationnelles résultent de leur accord.
Un contrôle conjoint est caractérisé par l’existence :
D’un nombre limité d’associés ou d’actionnaire partageant le contrôle : le partage du

contrôle suppose qu’aucun associé ou actionnaire n’est pas susceptible à lui seul de pouvoir
exercer un contrôle exclusif en imposant ses décisions aux autres ; l’existence d’un contrôle
conjoint n’exclut pas la présence d’associés ou d’actionnaires minoritaires ne participant
pas contrôle conjoint ;
D’un accord contractuel qui :
-Prévoit l’exercice du contrôle conjoint sur l’activité économique de l’entité exploité en

commun ;
-Etablit les décisions qui sont essentielles à la réalisation des objectifs de l’entité exploitée
en commun et qui nécessite le consentement de tous les associés ou actionnaires participant
au contrôle conjoint.
III-APPRECIATION DE L’INFLUENCE NOTABLE
L’influence notable est le pouvoir de participer aux politiques financières et

opérationnelles d’une entité sans en détenir le contrôle. L’influence notable peut
notamment résulter d’une représentation dans les organes de direction, de la participation
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aux décisions stratégiques, de l’existence d’opérations inter-entités importantes de
l’échange de personnel, de direction de liens de dépendance technique.
Pour l’établissement des comptes consolidés, l’entité dominante est présumée exercer une
influence notable sur la gestion et la politique financière d’une autre entité si elle détient
directement ou indirectement une participation représentant au moins un cinquième (1/5)
des droits de vote.
IV-DATES D’ENTREE ET DE SORTIE DANS LE PERIMETRE DE

CONSOLIDATION
1-Date d’entrée dans le périmètre de consolidation
L’entrée d’une entité dans le périmètre de consolidation est effective
-Soit à la date d’acquisition des titres par l’entité consolidante
-Soit à la date de prise de contrôle ou d’influence notable, si l’acquisition a eu lieu en

plusieurs fois ;
-Soit à la date prévue par le contrat si celui-ci prévoit le transfert du contrôle à une date
différente de celle du transfert des titres.
2-Date de sortie du périmètre de consolidation
Une entité sort du périmètre de consolidation à la date de perte de contrôle ou d’influence

notable (cas de cession).
I-LE POURECENTAGE DE CONTRÔLE
1-Définition
Le pourcentage de contrôle représente la capacité d’un groupe à contrôler une entité,

directement ou indirectement, grâce aux droits de vote substantiels détenus. Les droits
substantiels ou substantifs sont les droits de vote ou autres droits contractuels qui donnent
à l’investisseur la capacité de diriger les activités clés de l’entité.
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Les droits de vote résultant de la détention juridique sont déterminés à partir du
pourcentage de contrôle. Le contrôle indirect n’existe que par l’intermédiaire d’entité sous
contrôle.
2-Calcul de pourcentage de contrôle
2-1-Principe
Le calcul des droits de vote se fait en fonction du nombre de droits de vote détenus
directement ou indirectement par l’entité mère sur la filiale.
Nombre de droit de vote détenus directement ou indirectement
Pourcentage de contrôle =
Nombre total de droit de vote
é
Reprenons le groupe précédent en ajoutant les pourcentages de contrôle.
Entité-mère 30%
80% 60% 70%
Filiale A Filiale B Filiale C
25% 40%
20%
Filiale D Filiale E
On peut dire que l’entité-mère exerce un contrôle exclusif direct sur les filiales A, B et C
à hauteur respectivement de 80, 60 et 70% une influence notable sur la filiale D à hauteur
de 45% (20% via A + 25% via B) en l’absence d’information indiquant qu’il y a un contrôle
conjoint avec une entité hors groupe ou un contrôle exclusif et un contrôle exclusif sur la
sur la filiale E à hauteur de 70% (40% via C + 30% en direct).
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Autre exemple : Dans cette deuxième configuration, l’entité
consolidante détient un contrôle exclusif sur la filiale
Entité mère A 70% et une influence notable sur sa filiale B
70%
Filiale A
30% 30%
Filiale B
25%
Filiale C
En effet, pour le décompte des droits de vote détenus par le groupe sur la filiale C, on ne
peut pas prendre en compte les droits de vote détenus par la filiale B, cette dernière n’étant
pas contrôlée de manière exclusive par l’entité-mère, on dit qu’il y a rupture dans la chaîne
de contrôle.
3-Décompte des droits de vote
Le nombre de droits de vote ne correspond pas toujours au nombre de titres détenus, car
certains titres peuvent valoir plus de droits de vote (actions à droit de vote double) tandis
que d’autres peuvent en être exclus (actions sans droit de vote).
NB : Les droits de vote potentiels
Les droits de vote potentiels permettent d’obtenir des droits de vote dans l’entité
contrôlée ou sous influence notable, par exemple ceux qui découlent d’instrument
convertibles ou d’options, y compris de contrats à terme de gré à gré. Ils ne sont pris en
compte que si les droits sont substantifs. Ces droits confèrent à l’entité-mère la capacité
pratique de diriger la politique financière et opérationnelle de la filiale. Cas des actions
d’auto contrôle ou liaisons circulaires
Il n’est pas tenu compte des titres de l’entité-mère détenus par l’entité pour la
détermination du pourcentage de contrôle.
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Exemple : le schéma ci-après décrit les relations au sein du groupe A.
Le pourcentage de contrôle de A sur B n’est pas de

80% direct + 10% (indirect et via D) du fait de la loi
sur l’autocontrôle.
-10
SECTION 4 : LES METHODES DE CONSOLIDATION ET LE

POURCENTAGE D’INTERÊT.
I-LES METHODES DE CONSOLIDATION
La nature du contrôle permet ensuite de déterminer la méthode de consolidation

applicable.
Le dispositif comptable relatif aux comptes consolidés préconise les trois méthodes de
consolidation suivantes :
• L’intégration globale
• L’intégration proportionnelle
• La mise en équivalence
1-Méthode de l’intégration globale
Les compte des entités placées sous le contrôle exclusif de l’entité consolidante sont
consolidés par intégration globale (art 80, alinéa 1 de l’Acte Uniforme relatif au droit
comptable).
L’intégration globale consiste à :
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• Intégrer à 100% dans les comptes de l’entité consolidante les éléments des
comptes des entités consolidées, après retraitements éventuels ;
• Répartir les capitaux propres et le résultat entre les intérêts de l’entité

consolidante et les intérêts des autres associés ou actionnaires dits « intérêts minoritaire »
;
• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité intégrée globalement et les

autres entités consolidées.
2-Méthode de l’intégration proportionnelle
Les comptes des entités contrôlées conjointement avec d’autres associés ou

actionnaires par l’entité consolidante sont consolidés par intégration proportionnelle (art.
80 alinéa 2 de l’Acte Uniforme).
L’intégration proportionnelle consiste à :
• Intégrer dans les comptes de l’entité consolidante la fraction représentative

de ses intérêts dans les comptes de l’entité consolidée, après retraitements éventuels aucun
intérêt minoritaire n’est donc constaté.
• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité intégrée

proportionnellement et les autres entités consolidées.
3-Mise en équivalence
Les comptes des entités sur lesquels l’entité consolidante exerce une influence notable
sont consolidés par mise en équivalence (art. 80 alinéa 3 de l’Acte Uniforme relatif au droit
comptable).
La mise en équivalence consiste à :
• Substituer à la valeur comptable des titres détenus, la quote-part des capitaux

propres, y compris le résultat de l’exercice déterminé d’après les règles de consolidation ;
• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité mise en équivalence et les

autres entités consolidées
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4-Liaisons entre types de contrôle, méthode de consolidation et informations à
fournir
Il existe des interactions entre types de contrôle, méthode de consolidation et

informations à fournir comme le montre suivant :
Contrôle exclusif
Oui Non
Intégration globale Contrôle conjoint

Oui Non
Intégration In fluence
proportionnelle notable
Oui Non
Mise en Hors du périmètre

équivalence de consolidation
II-LE POURCENTAGE D’INTERÊT
1-Définition
Il représente la part du groupe, directe ou indirecte, dans les capitaux propres d’une entité.
Ce pourcentage est celui qui servira dans toutes les écritures de consolidation.
Le pourcentage d’intérêt est égal au pourcentage de participation directe majoré du produit

des pourcentages de participation indirecte sur toute la longueur de la chaîne de
participation.
En cas de participation indirecte par plusieurs chaînes, il convient de procéder comme suit
:
• Pour chaque chaîne, on multiplie le pourcentage de chaque entité constituant

la chaîne
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• Ensuite, on effectue la somme des pourcentages ainsi obtenus pour chaque
chaîne.
2-Calcul du pourcentage d’intérêt
Nombre de droit de vote détenus directement ou indirectement
Pourcentage d’intérêt =
é
Nombre total de droit de vote
A L’inverse du droit de vote, on prendra en compte les titres (ou assimilés) donnant
droit à dividende. é
Application : reprenons le groupe précédent en considérant que les pourcentages

correspondent au % d’intérêt.
Entité-mère 30% On peut dire que la société

mère détient les intérêts dans
80% 60% 70%
Filiale A Filiale B Filiale C les filiales du groupe à hauteur
de :
20% 25% 40%
80% sur la filiale A
Filiale D Filiale E
60% sur la filiale B
70% sur la filiale C
80% x 20% + 60% x 25% = 31% sur la filiale D

70% x 40% + 30% = 58% sur la filiale E
Autre exemple :
Dans cette deuxième configuration, la société mère
détient un pourcentage d’intérêt de :
-70% sur la filiale A

-70% x 30% = 21% sur la filiale B
-70% x 30% x 25% + 30% = 35,25% sur la filiale C
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Entité-mère
70%
Filiale A 30%
30%
Filiale B
25%
Filiale C
Cas particulier de l’autocontrôle
Pour les cas particuliers de l’autocontrôle, il est possible d’appliquer les formules qui sont
présentées ci-après :
Participations réciproques :
A
a = 60% b = 20%
B
Intérêt de A dans B= a(1-b) /1-ab = 0,6(1-0,2)/1-0,6*0,2 = 0,55 soit 55 %
Participations circulaires bouclant sur l’entité mère :
a= 60% c = 10%
B C
B = 70%
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Remarque : Il est également possible de formaliser le problème sous forme d’un système
d’équations. On peut raisonner de la manière suivante : on désigne par b’ le pourcentage d’intérêt
de A dans B, c’ le pourcentage d’intérêt de A dans C et d’ le pourcentage de A dans D, on a :
-A sur B : b’ = 0,8 + 0,1 d’
-A sur C : c’ = 0,6 b’
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-A sur D : d’ = 0,7 C’
D’où :
% d’intérêt de A sur D : d’ = 0,7 x 0,6 x (0,8 +0,1 d’)
d’ = 0,3507 ou 35,07%
% d’intérêt de A sur B : b’ = 0,8 + 0,1 x 0,3507
b’ = 83,5%
% d’intérêt de A sur C : c’ = 0,6 x 0,835
c’ = 50,1%
SECTION 5 : EXERCICES D’APPLICATION : LE PERIMETRE ET LES

METHODES DE CONSOLIDATION
Conseils méthodologiques : Pour réaliser les exercices suivants il importe de présenter

l’organigramme du groupe en reportant sur l’organigramme les pourcentages de contrôle
et d’intérêt entre les sociétés (à ce stade on ne calcule pas le pourcentage de contrôle ou
d’intérêt de la société mère sur ses filiales). L’organigramme doit être réalisé avec soin et
être lisible afin que vous n’oubliiez pas de relations entre filiales.
Ensuite, un tableau de synthèse est présenté, tableau qui se structure de la manière suivante
:
Méthode de
% de contrôle de la mère % d’intérêt de la
Nature du contrôle consolidation à
sur la filiale mère sur la filiale
utiliser
Liste des à déterminer en contrôle exercé par dépend de la à déterminer en
filiales fonction des droits de la société mère 3 nature du contrôle fonction des droits
vote mais aussi d’autres types de contrôle 3 méthodes sur le capital sera
informations sur la (exclusif, conjoint ou (intégration globale, utilisé pour le
nature du contrôle. influence notable) intégration partage des
proportionnelle ou capitaux propres
mise en équivalence)
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EXERCICE 1 : Détermination de l’organigramme / périmètre groupe / méthode de consolidation
Les sociétés A B C D E F G H J K L et N sont détenues par la société M ou des filiales ou sous

filiales de M. Les participations directes de la société M s’analysent comme suit :
- dans A : 80% des actions ordinaires composant le capital

- dans B : 30% des actions ordinaires et 75% des actions à droit de vote double. Le
capital de B est composé de 60 000 actions ordinaires et de 60 000 actions à droit de
vote double
- dans C : 60% des actions ordinaires composant le capital
Les détentions de titres de participation par les filiales ou sous-filiales de la société M s’analysent
comme suit :
- de A :
o Dans D : 60% et 60% respectivement
des 40 000 actions ordinaires, et 10 000
certificats de droit de vote
o Dans E, 65% des actions ordinaires
- de B dans F : 70% des actions ordinaires
- de C :
o dans G : 60% des actions ordinaires
o o dans L : 65% des actions ordinaires
- de D dans J : 25% des actions ordinaires
- de E dans K : 20% des actions ordinaires
- de F :
o dans K : 60% des actions ordinaires
o dans L : 15% des actions ordinaires
- de G dans H : 80% des actions ordinaires
- de H :
o dans C : 30% des actions ordinaires
o dans N : 25% des actions ordinaires
Les sociétés J K L et N ne détiennent aucune participation.
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TRAVAIL A FAIRE
1-Etablir l’organigramme du groupe M
2-Calculer les pourcentages de contrôle et de participation de M dans chacune des sociétés du

groupe et déterminer la méthode de consolidation applicable.
EXERCICE 2 : Organigramme du groupe, pourcentage de contrôle et pourcentage d’intérêts
Présentation du groupe
Soit un groupe dont l’activité essentielle est la distribution de produits alimentaires à travers une
chaîne de magasins à son enseigne.
Ce groupe est constitué des sociétés suivantes :
- La société holding H qui n’a pas d’autres activités que de détenir des
participations dans les autres sociétés et de gérer la trésorerie du groupe ;
- La société A qui constitue une centrale d’achat pour l’ensemble des
magasins de la chaîne, mais également pour la société D dans laquelle la société H possède
une participation minoritaire (25%) ;
- La société B constituée de 18 établissements correspondant à 18 magasins ;
- La société C fabricant des produits congelés qui n’a comme unique client
que la société B ;
- La société D qui est également une chaîne de magasins indépendante, mais
dans laquelle la société H possède des participations et qui utilise la centrale d’achat A,
détenue par le groupe H.
Répartition du capital de chaque société
- Société H, capital de 20 000 actions détenues par des personnes physiques

;
- Société A, capital de 100 000 actions possédées par H (90%), et divers ;
- Société B, capital de 50 000 actions possédées par H (90%), et divers ;
- Société C, capital de 40 000 actions possédées par H (90%), et divers ;
- Société D, capital de 120 000 actions possédées par H (30 000), et trois
autres actionnaires détenant chacun 25% ;
- Société A détient 60% de E
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- Société B détient 30% de F
- Société C détient 55% de G
- Société D détient 70% de I
(Les actions de chaque société ont un nominal de 10 000 F).
TRAVAIL A FAIRE
1-Présenter l’organigramme du groupe
2-Déterminer les pourcentages de contrôle et d’intérêt
EXERCICE 3 : Périmètre de consolidation et méthodes de consolidation
La société MERAS est société mère d’un ensemble de société et, à ce titre présente des comptes
consolidés. L’organigramme du groupe se présente comme suit :
MERAS
90% 15%
60%
25% 80%
A B C
45% 25%
10% 10%
D
20%
E 5%
F
(1) 70%
25%
H G
Le capital de H est composé de :

- 40 000 actions ordinaires ;
- 4 000 actions à vote double
- 8 000 actions sans droit de vote.
La société mère MERAS détient 12 000 actions ordinaires et 3 800 actions à vote double. Elle est
également propriétaire de 20 000 obligations convertibles en actions (OCA) de l’entité H (une
action H pour 2 obligations). L’entité H a émis 20 000 obligations convertibles en actions. Les
droits de vote potentiels sont considérés comme substantifs.
Le capital de H est détenu par deux autres actionnaires à part égales.
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TRAVAIL A FAIRE
-Déterminer les pourcentages de contrôle, d’intérêt et les méthodes de consolidation.
CHAPITRE 2 : MISE EN ŒUVRE DES METHODES

DE CONSOLIDATION
La nature du contrôle permet de déterminer la méthode de consolidation applicable. On distingue

trois méthodes de consolidation : l’intégration globale, l’intégration proportionnelle et la mise en
équivalence.
Type de contrôle Méthode consolidation

Contrôle exclusif Intégration globale
Contrôle conjoint Intégration proportionnelle
Influence notable Mise en équivalence
SECTION I : COMPARAISON DES TROIS METHODES

DE CONSOLIDATION
Pour présenter et comparer les trois méthodes de consolidation, nous allons partir même
application.
Nous supposons que la société M détient 40% (% de contrôle et d’intérêt identique) du capital de
la société F.
Les comptes annuels des sociétés M et F au 31/12/N se présentent comme suit :
21
Nous allons présenter les écritures comptables permettant d’établir les comptes consolidés du
groupe M en retenant successivement les hypothèses.
1-La société mère exerce un contrôle exclusif sur la société F qui est intégrée globalement.
2-La société mère exerce un contrôle conjoint sur la société F qui est donc intégrée
proportionnellement.
3-La société mère exerce une influence notable sur la société F qui est mise en équivalence.
HYPOTHESE 1 : INTEGRATION GLOBALE
APPROCHE METHODOLOGIQUE
L’intégration globale consiste à reprendre :
-Au bilan de l’entité mère l’intégralité (100%) de tous les postes de l’actif et du passif du bilan de
la filiale.
22
-Au compte de résultat de l’entité mère, l’intégralité (100%) de tous les postes de charges et de
produits qui participent à la formation du résultat net de la filiale.
Ensuite, on procède :
-A l’élimination de l’actif du bilan de l’entité mère, des titres de participation détenus dans la filiale
par imputation sur les réserves.
-Au partage des capitaux propres (y compris le résultat) de la filiale qui seront répartis entre :
La part du groupe correspondant aux intérêts de l’entité mère et ; La part

correspondant aux intérêts minoritaires.
Etape 1 : reprise des comptes de l’entité mère et de la filiale
Pour établir les comptes consolidés, on par obligatoirement des comptes individuels de chacune
des entités incluses dans le périmètre de consolidation. Il n’est pas possible de partir des comptes
consolidés de l’année dernière parce que le périmètre de consolidation a pu évoluer entre deux
exercices.
-Ecritures de consolidation du bilan
31/12/N
Titres F 160
Actifs 8 340
Capital M 1 000
Réserves M 4 000
Résultat M 500
Dettes 3 000
Reprise des comptes de bilan de l’entité mère M
d°
Actifs 4 100
Capital F 400
Réserves F 2 000
Résultat F 200
Dettes 1 500
Reprise des comptes de bilan de la filiale F
23
-Ecritures de consolidation du compte résultat 31/12/N
Charges 3 500
Résultat global 500
Produits
Reprise des comptes du résultat de l’entité mère M. 4 000
d°
Charges 1 600
Résultat global 200
Produits 1 800
Reprise des comptes de résultat de la filiale F
NB : pour éviter toute confusion, il importe que tous les comptes de capitaux propres (capital,
réserves, résultat) précisant s’il s’agit des comptes de l’entité mère (M) ou de la filiale (F), sans
cette mention, les écritures sont considérées fausses. Il n’y a qu’au compte de résultat que le résultat
est appelé « résultat global » sans distinction.
Etape 2 : Partage des capitaux propres de la filiale
Pour le partage des capitaux propres, il peut être utile de réaliser un tableau préparatoire avant de
passer l’écriture comptable de partage des capitaux propres. Comme la filiale F est intégrée
globalement, les capitaux propres de F doivent à présent être répartis en distinguant la part revenant
au Groupe (ici 40%) et la part revenant aux autres actionnaires nommés intérêts minoritaire – IM
(60% ici).
Total Part 40% groupe IM 60%

Capital F 400 160 240
Réserve F 2 000 800 1200
Titres F chez - 160 - 160
-Contribution de F aux réserves 800
consolidées (1)
Résultat F 200 80 120
24
Total des IM 1560
(1) La valeur des titres F à l’actif du bilan de l’entité mère est égale à la quotepart de
capital dès lors que l’acquisition des titres s’est faite lors de la création de l’entité. Il
s’agit d’un cas particulier. En revanche dès lors que la prise de participation se fait à
une autre date, la valeur des titres intègre la part des résultats mis en réserves. C’est
pourquoi pour déterminer la contribution de la filiale F aux réserves consolidées du
groupe, on prend la quote-part du groupe dans le capital et les réserves diminuées du
coût d’achat des titres figurant au bilan de l’entité mère.
Capital M 1 000
Réserves M 4 000
Résultat M 500 1 000
Capital 4 000
Réserves consolidées 500
Résultat consolidé
Partage capitaux propres de la mère
d°
Capital F 400
Réserve F 2 000
Résultat F 200 160
Titre F 800
1 560
Résultat consolidés
Intérêts des minoritaires
Partage des capitaux propres de la filiale F
Etape 3 : Etats financiers – capitaux propres consolidés
Bilan consolidé au 31/12/N
25
ACTIF PASSIF
Actifs (8 340 + 4 100) 12 440 Capital 1 000

Réserves consolidées (4 000 + 8000) 4 800
Résultat consolidé (500 + 80) 580 1
Intérêts des minoritaires 560
Dettes (3 000 + 1 500) 4 500
Total 12 440 Total 12 440
-Compte de résultat consolidé du groupe
Produits (4 000 + 1 800) 5 800

Charges (3 500 + 1600) - 5 100
Résultat net de l’ensemble consolidé dont 700
quote-part des minoritaires dont résultat net 120
(part du groupe) 580
HYPOTHESE 2 : METHODE DE L’INTEGRATION PROPORTIONNELLE
-APPROCHE METHODOLOGIQUE
L’intégration proportionnelle consiste à :
• Intégrer dans les comptes de l’entité consolidante la fraction représentative de ses

intérêts dans les comptes de l’entité consolidée, après retraitement éventuels ; aucun intérêt
minoritaire n’est donc constaté ;
• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité intégrée proportionnellement et les
autres entités consolidées.
Etape 1 : Reprise des comptes des deux entités
-Ecritures de consolidation du bilan
26
Etape 2 : Partage des capitaux propres de la filiale
Pour le partage des capitaux propres comme seule la part revenant au groupe est reprise et il n’y a
pas d’intérêts des minoritaires.
Part du groupe 40%

Capital F 400 x 40% 160
Réserve F 2 000 x 40% 800
Titre F chez M 400 x 40% - 160
-Contribution de F aux réserves consolidées 800
Résultat F 200 x 40% 80
31/12/N
27
Capital M 1 000
Réserves M 4 000
Résultat M 500 1 000
Capital 4 000
Partage capitaux propres de la mère M
d°
Capital F 160
Réserve F 800
Résultat F 80 160
Titres F 800
Résultat consolidés
Partage des capitaux propres de la filiale F
Etape 3 : Etats financiers – capitaux propres consolidés
-Bilan consolidé au 31/12/N
ACTIF PASSIF
Actifs (8 340 + 1 640) 9 980 Capital 1 000

Réserves consolidées 4 000 + 800 4 800
Dettes (3 000 + 600) 600
-Compte de résultat consolidé
Produits (4 000 + 720) 4 720

Charges (3 500 + 640) - 4 140
Résultat net de l’ensemble consolidé 580
Résultat net du groupe 580
HYPOTHESE 3 : METHODE DE LA MISE EN EQUIVALENCE
28
-APPROCHE METHODOLOGIQUE
La mise en équivalence consiste à :
- Substituer à la valeur comptable des titres détenus, la quote-part des capitaux

propres y compris le résultat de l’exercice déterminé d’après les règles de consolidation ;
- Eliminer les opérations et comptes entre l’entité mise en équivalence et les autres
filiales consolidées.
Les titres mis en équivalence représentent la quote-part des capitaux propres qui varient à
l’entité mère dans les filiales ainsi consolidées.
Etape 1 : Reprise des comptes de l’entité mère.
Seuls les comptes de l’entité mère sont repris comme il n’y a pas eu de reprise des comptes de F
il ne peut y avoir de partage des capitaux propres. En revanche, on va procéder à une évaluation
des titres de F chez M.
29
Etape 2 : Détermination des capitaux propres consolidés et mise en équivalence des titres.
31/12/N
Etape 3 : Etats financiers consolidés
Bilan consolidé au 31/12/N
ACTIF PASSIF
30
Actifs 8 340 Capital 1 000
Titres M E 1 040 Réserves consolidées (4 000 + 800) 4 800
Dettes 000
Compte de résultat consolidé du groupe M.
Produits 4 000
Charges 3 500
Résultat net des entités intégrées 500
Quote-part dans les résultats des entités en équivalence Résultat net du 80
groupe 580
SECTION 2 : LES TECHNIQUES DE CONSOLIATION
I-LA TECHNIQUE DE CONSOLIDATION PAR PALIERS
L’organisation de la consolidation par paliers peut être jugée nécessaire dans les groupes à
structure complexe, notamment lorsqu’il existe de nombreux liens de participation indirects. Le
nombre de paliers dépend de la complexité des liens de participation indirecte.
La technique de la participation de la consolidation par paliers consiste à consolider

successivement des sous-ensembles consolidés dans des ensembles plus grands.
Cette technique repose sur deux principes.
-Les consolidations successives doivent nécessairement être effectuées en commençant par l’entité
placée à l’extrémité inférieure de la chaîne et en remontant vers l’entité mère ;
-Chaque sous-consolidation est opérée en appliquant aux capitaux propres d’une filiale le
pourcentage de participation détenu par l’entité qui joue le rôle de mère dans le sous ensemble.
La méthode de consolidation à appliquer pour chaque entité du sous-groupe dépend du type

d’influence exercée par l’entité mère du groupe.
31
Les comptes des capitaux propres à utiliser doivent être individualisés, y compris ceux de
l’entité consolidante du sous-groupe.
II-LA TECHNIQUE DE CONSOLIDATION DIRECTE
Cette méthode est mise en œuvre dans les petits groupes où il n’existe pas de liens de participation
indirects.
Chaque sous-consolidation est opérée en appliquant aux capitaux propres d’une filiale le
pourcentage de participation détenu par l’entité qui joue le rôle de mère dans le sous-ensemble.
-d’une part, le pourcentage d’intérêt de l’entité mère dans l’entité concernée. -d’autre part, le
pourcentage d’intérêt complémentaire qui correspond aux intérêts minoritaires.
Exercice d’Application
La société M détient 80% de la société F qui détient 60% du capital de la société G. ces
participations ont été prises par souscription lors de la constitution des sociétés F et G. les comptes
annuels des sociétés M, F et G au 31/12/N se présentent comme suit :
Bilan de la société M Compte résultat M
Titre F 400 Capital Produits

1 000 45 000
Actifs 10 200 Réserves Charges
5 000 - 4 400
Résultat Résultat
600 600
Dettes 4 000
10 600 10 600
Bilan de la société F Compte résultat F
Produits 3 000
Charges - 2 700
32
TitreG 60 Capital Résultat
500 300
Actifs 5 740 Réserves 3 000
Résultat 300
Dettes 2 000
5 800 5 800
Bilan de la société G Compte résultat M
Actifs 1 050 Capital Produits

100 700
Réserves Charges
600 - 650
Résultat Résultat
50 50
Dettes 300
1 050 1 050
TRAVAIL A FAIRE : En considérant que les comptes des entités ont déjà été repris.
Question 1 : Etablir les comptes consolidés du groupe M au 31/12/N en utilisant successivement la

technique de consolidation par palier et la technique de consolidation directe.
Question 2 : Refaire le même exercice en considérant cette fois que la société G est mise en
équivalence avec un pourcentage de détention de la filiale F sur G de 30%. On modifiera les
comptes de la société F de la manière suivante : Titre G : 30 Autres actifs 5 770.
Solution :
Question 1-1- Technique de consolidation par palier.
Nous allons d’abord consolider G dans F afin d’établir les états financiers du sous-groupe
FG puis ensuite intégrer le sous-groupe FG dans M. on suppose que les comptes des sociétés F et
G ont été repris.
Etape 1 : Consolidation par palier de G dans F
-Partage des capitaux propres
Part du groupe
Total IM 40%
60%
33
Capital G 100 60 40
Réserves G Titre G 600 360 240
- 60 - 60
Constribution aux réserves 360
Résultat G 50 30 20
Total Intérêts des minoritaires 300
-Ecritures au bilan
31/12/N
Capital F 500
Réserves F 3 000
Résultat F 300
Capital 500
Réserves consolidées 3 000
Résultat consolidé 300
Partage des capitaux propres de F d°
Capital G
Réserves G 100
Résultat G 600
Titre G 50
Résultat consolidés 360
Intérêts de minoritaires 30
Partage des capitaux propres de G 300
-Ecriture au compte résultat
Résultat global Résultat G 50
50
Bilan consolidé du sous-groupe FG
34
ACTIF PASSIF
Actifs (5 740 + 1050) 6 790 Capital 500

Réserves consolidées (3 000 + 360) 3 360 330
Intérêts de minoritaires 300
Dettes (2 000 + 300)
D -Compte de résultat sous-groupe FG C
Charges (2 700 + 650) = 3 350 Produits (3 000 + 700) 3 700

QP des IM 20
Résultat groupe 330
Total 3 700
Total 3700
Etape 2 : Consolidation par palier du sous-groupe FG dans M
Tableau de partage des capitaux propres
Total 1 Part groupe 80% IM 20%

Capital FG 500 400 100
Réserves FG Titre F 3 360 2 688 672
- 400 - 400 -
Contribution aux réserves consolidées 2 688
Résultat FG 330 264 66
Total des IM 838
35
-Ecritures au bilan
-Ecriture au compte de résultat
Résultat global Résultat FG 330
330
Bilan consolidé du groupe M
ACTIF PASSIF
Actifs (10 200 + 6 790) 16 990 Capital 1 000

Réserves consolidées 7 688
Résultat consolidé (600 + 264) 864
Im (300 + 838) 1 138
Dettes (4 000 + 2 300) 6 300
36
D -Compte de résultat sous-groupe M C
Charges (4 400 + 3 350) 7 750 Produits (5 000 + 3700) 8 700

QP des IM 86
Résultat groupe 864
Question 1 : 2-Technique de consolidation directe.
I-Consolidation directe de F dans M
-Partage des capitaux
Total Part groupe 80% IM 20%

Capital F 500 400 100
Réserves F Titre F 3 000 2 400 600
-400 -400
Contribution aux réserves 2 400
Résultat F 300 240 60
Total IM 760
-Ecritures au bilan
37
2-Consolidation directe de G dans M
Total Part groupe 48% IM 52%

Capital G 100 48 52
Réserves G 600 288 312
Titres G figurant au bilan de F Ces titres ne - 60 - 48 - 12
peuvent être imputés intégralement au (60% x 80% 60 x 20%
groupe M.
Contribution aux réserves 288
consolidées
Résultat G 50 24 26
Total IM 378
38
-Bilan consolidé du groupe M
Actifs Capital 1 000

(10 200 + 5 740 + 1 050) 16 990 Réserves consolidées
(5 000 + 2 400 + 288) 7 688
600 + 240 + 24 864
IM 760 + 378 1 138
Dettes 6 300
NB : On arrive donc bien aux mêmes montants de réserves consolidées et de résultat consolidé
qu’avec la technique précédente.
39
 Exercices d’Application
EXERCICE 1 : Consolidation par intégration globale
Une entité M a acquis lors de la création de la filiale F le 10 février N-2, 45% des titres. Les titres
détenus par l’entité M lui confère depuis cette acquisition un contrôle exclusif sur la filiale F.
Les comptes de l’entité M (10 000 actions de 10 000) et d’une filiale F (500 actions de 10 000) se
présentent ainsi au 31 Décembre N :
Actif Bilan de M Passif

Immobilisations 135 000 000 Capital 100 000 000
Titres F (225 actions 10 000) 2 250 000 Réserves 25 000 000
Actifs circulants 12 750 000 Résultat 5 000 000
Dettes 20 000 000
150 000 000 150 000 000
Débit Compte de résultat de M Crédit

Charges Résultat 395 000 000 5 Produits 400 000 000
000 000
400 000 000 400 000 000
Bilan de F
Actif Pa ssif
10 000 000 5 000 000

5 500 000 4 000 000
1 500 000
5 000 000
400 000 000 15 500 000
40
Débit Compte de résultat de F Crédit
Charges Résultat 43 500 000 Produits 45 000 000
1 500 000
45 000 000 45 000 000
EXERCICE 2 : Consolidation par intégration proportionnelle
On reprend l’application n° 1 en considérant que la filiale F est placée sous le contrôle conjoint de
l’entité M détenant 45% des actions et d’une autre entité qui en détient 55%. En effet, un accord
contractuel prévoir l’exercice du contrôle conjoint sur l’activité économique de l’entité exploitée
en commun par les deux associés.
EXERCICE 3 : Mise en équivalence
On reprend l’application n° 1 en considérant que bien que détenant 45% du capital de F, l’entité
M n’exerce sur cette dernière qu’une influence notable puis qu’une autre entité détenant 55% de ce
même capital exerce un contrôle exclusif.
CHAPITRE 3 : RETRAITEMENTS DIVERS RELATIFS

A LA CONSOLIDATION
Le chapitre précédent a présenté comment on fait le partage des capitaux propres pour présenter
les états financiers consolidés d’un groupe. Néanmoins préalablement à cette étape, il importe que
les comptes de chacune des filiales soient présentés de manière uniforme. Il est donc souvent
nécessaire d’homogénéiser les états financiers en fonction des règles comptables définies par le
groupe.
41
De même, il faut éliminer toutes les opérations à caractère fiscal qui ont pu être comptabilisées car
les états financiers consolidés ne retracent que les opérations économiques.
Il importe aussi d’éliminer les opérations réalisées à l’intérieur du groupe (entre deux entités
incluses dans le périmètre de consolidation, car les états financiers consolidés ne retracent que les
opérations réalisées par le groupe avec ″ l’extérieur″.
En fin, certaines entités peuvent établir leurs comptes avec une monnaie différente de la monnaie
de consolidation et il faut donc convertir leurs comptes préalablement à leur intégration.
Ces quatre grands types de retraitement sont présentés ci-après :
- Homogénéisation des états financiers

- Elimination de nature fiscale
- Elimination intra-groupe
- Conversion des comptes libellés en monnaies étrangères.
SECTION I- HOMOGENEISATION DES ETATS FINANCIERS
Les règles et méthodes comptables pour l’établissement des comptes consolidés sont exposés dans
un « manuel de consolidation » communiqué à l’ensemble des entités du groupe. Ces retraitements
portent généralement sur :
• Amortissements et dépréciations des immobilisations ;

• Evaluation des stocks ;
• Ecart de conversion actif et écart de conversion passif ; Réévaluation des
immobilisations.
I- Amortissements et dépréciations des immobilisations
Les retraitements à opérer vont consister à :
• Calculer les amortissements ou les dépréciations conformément au manuel de

consolidation du groupe ;
• Mettre en évidence les écarts d’évaluation sur les éléments concernés en fin
d’exercice et en début d’exercice ;
• Constater un impôt différé actif ou passif selon le sens de la correction.
42
Application groupe PASTA-Correction des amortissements d’une immobilisation.
La société PANZANI est consolidée par intégration globale au sein du groupe PASTA. Cette
société a acquis au début de l’exercice N-1 une immobilisation pour un montant de 20 000 000 F
HT. Ce bien fait l’objet d’un plan d’amortissement selon le système dépressif sur 5 ans alors que
les normes du groupe imposent un amortissement linéaire.
Le tableau ci-après présente le plan d’amortissement pratiqué dans les comptes individuels
et celui qui est retenu au niveau des comptes consolidés.
Comptes individuels Comptes consolidés

Années Ecart
VNC dégressif (linéaire)
N-1 20 000 000 8 000 000 4 000 000 4 000 000
N 12 000 000 4 800 000 4 000 000 800 000
N+1 7 200 000 2 880 000 4 000 000 -1 20 000
N+2 4 320 000 2 160 000 4 000 000 - 1 840 000
N+3 2 160 000 2 160 000 4 000 000 - 1 840 000
20 000 000 20 000 000 0
Taux linéaire 20%, taux dépressif : 40%.
TAF : Passez les écritures d’homogénéisation nécessaires fin N et fin N+ 1.
Solution.
43
1- Ecritures de consolidation au 31/12/N
Eléments A l’ouverture Variation A la clôture
Compte individuels 8 000 000 4 800 000 12 800 000
Comptes consolidés 4 000 000 4 000 000 8 000 000 Ecart brut avant impôt 4 000
000 800 000 4 800 000
Impôt différé 33% 1 320 000 264 000 1 584 000
Impact net après impôt différé 2 680 000 536 000 3 216 000
Impact sur les réserves Impact sur le résultat

Correspondant à un impact de l’exercice sur les
résultats des années antérieures.
N.B : A noter qu’en consolidation il n’est pas d’usage d’annuler les écritures des comptes
individuels pour repasser les bons montants : on passe uniquement une écriture annulant l’écart (on
parle de raisonnement par écart).
Néanmoins, ce montant de 4 800 000 correspond à un écart brut, c’est-à-dire avant prise en compte
de l’impôt.
En effet, lorsque l’on corrige un compte d’actif ou du passif cela a souvent une incidence sur les
capitaux propres ;
- Le résultat de l’exercice si l’écart est né au cours de l’exercice→C’est le cas ici à hauteur

de 8 00 000 F correspondant à l’écart entre la dotation de l’exercice dans les comptes
individuels et la dotation de l’exercice dans les comptes consolidés.
- Ou les réserves si l’écart est né au cours des exercices antérieures→ C’est le cas ici à
hauteur de 4 000 000 F correspondant au cumul des écarts de dotation entre les comptes
individuels et consolidés.
Or, dès lors qu’il s’agit d’une charge déductible ou d’un produit imposable, il faut tenir compte de
l’impôt →Ici, les dotations aux amortissements sont des charges déductibles, elles ont donc permis
de faire diminuer l’impôt (puisqu’on a plus amorti dans les comptes individuels que dans les
comptes consolidés) ainsi on considère que
l’entreprise d’impôt vis-à-vis de l’Etat. Cet impôt est appelé
44
- Impôt différé dans les écritures du bilan
- Impôt sur les sociétés ou impôt sur le résultat dans les écritures au compte résultat.
Les écarts bruts diminués de l’impôt permettent de trouver l’impact sur les réserves
(Impact à l’ouverture) et l’impact sur le résultat (impact lié à la variation de l’exercice).
Ecriture au bilan
Poste compte rectifié: ligne amortissement.
Sens de la variation : il ya eu trop d’amortissement.
Ecriture au compte de résultat

Résultat global 536 000
Impôt sur les sociétés 264 000
Dotation aux amorts 800 000
2. Ecriture au 31-12-N+1 (à faire à domicile).
II- Evaluation des stocks
• Evaluer les stocks selon la méthode retenue par le groupe ;

• Mettre en évidence les écarts d’évaluation sur les stocks initiaux et finaux ; Constater
un impôt différé actif ou passif selon le sens de la correction.
Application : correction de la valeur du stock.
Les stocks évalués dans les comptes de la société MOOH par la méthode de DEPS ou LIFO
représentaient 105 000 F au début de l’exercice et de 120 000 F à la fin de l’exercice. Selon la
45
méthode du coût moyen pondéré utilisée pour les comptes consolidés, ils sont évalués à 90 000 F
au début de l’exercice et 100 000 F à la fin de l’exercice.
TAF : passer les écritures d’homogénéisation nécessaires.
Solution : Ecriture de consolidation au 31/12.
Eléments A l’ouverture (SI) Variation de stock A la clôture SF

Comptes individuels 105 000 15 000 120 000
Comptes consolidés 90 000 10 000 100 000
Ecart brut 15 000 5 000 20 000
Impôt différé 33 % 4950 1650 6 600
Impôt net après impôt 10050 33 50 13 400
Ecriture au bilan
Poste compte rectifié : ligne de stock
Sens de la variation : s’il ya eu trop de stock le compte va devoir être crédité de 20 000
Impôt différé 6 600

Réserve MOOH 10 050
Résultat MOOH 3 350
Stock
Annulation stock 20 000
Ecriture au compte résultat
On annule la variation de stock de 5 000 F (bénéfice interne).
46
Variation de stock 5 000
Impôts sur les bénéfices 1 650

Annulation variation stock
II- Ecart de conversion actif et écart de conversion passif.
• Ecart de conversion - actif : annulation au bilan du compte écart de conversionactif et

dela provision pour perte de change et/ou pour risque à court terme. Au compte de
résultat, reclassement de la dotation aux provisions ou charge pour provision au compte
de perte de change.
• Ecart de conversion-passif : annulation au bilan du compte écart de conversionpassif

et constatation au compte de résultat d’un produit financier.
Application :
Le bilan du 31/12/N d’une entité F comprend :
• Ecart de conversion-actif 1 150 000 F qui a donné lieu à une dotation aux provisions
pour risques et charges.
• Un écart de conversion passif 750 000 hypothèse fiscale retenue dans les comptes
personnels :
- Les écarts de conversion-actifs sont déductibles et les écarts de conversionpassifs sont
imposables ;
- Les provisions pour perte de change ne sont pas déductibles et les reprises ne sont pas
imposables.
TAF. Passer les écritures de retraitement au 31/12/N
Ecart de conversion actif.
- Ecriture au bilan
47
- Ecriture au compte de résultat
Pertes de changes 11500 000
Dotations aux provisions pour risque et charges
Reclassement de la dotation a 1150 000
Ecart de conversion-passif
- Ecriture au bilan
Ecart de conversion-passif 750 000
Résultat de l’entité a 750 000
Annulation de l’écart de conversion-passif
- Ecriture au compte
Gain de change 750 000
48
Constatation du gain de change
REMARQUE
Pour ces retraitements, il n’ya pas d’impôts différés à comptabiliser car dans les comptes
personnels, l’impôt exigible a été calculé en tenant compte des réintégrations et des déductions
fiscales conformément à l’hypothèse fiscale retenue dans l’énoncé.
III- Réévaluation des immobilisations
Une entité consolidée peut être conduite à pratiquer dans ses comptes individuels, une
réévaluation libre ou légale.
Si une entité du groupe a procédé à l’une ou l’autre de ces réévaluations dans ses comptes
individuels, il convient :
• Soit d’éliminer l’incidence de la réévaluation des comptes de l’entité qui a procédé à la

réévaluation que cette entité soit l’entité mère ou une de ses filiales.
• Soit de procéder à la réévaluation de toutes les autres entités consolidées, dans un souci
d’homogénéisation.
Lorsque le groupe opte pour une élimination de l’incidence d’une réévaluation des comptes
d’une entité consolidée, les retraitements à opérer sont les suivants.
- Annulation de l’augmentation de la valeur des immobilisations corporelles

et financières.
- Diminution de la dotation aux amortissements
- Annulation de la charge d’impôt par la constatation (d’un impôt différé
actif) si les plus-values latentes d’impôts ont été imposées ;
• Constatation de l’impact de ces corrections nettes d’impôts sur le résultat consolidé, les
réserves consolidées et les intérêts minoritaires.
SECTION II- ELIMINATION DE NATURE FISCALE.
Ces retraitements sont destinés à éliminer l’incidence sur les comptes des écritures passées pour
la seule application des législations fiscales du pays où se situe l’entité. Ils consistent à :
49
• Eliminer les provisions réglementées ;
• Reclasser des subventions d’investissements
• Eliminer les écritures liées à la comptabilisation des changements de méthodes dans le
résultat.
I- Elimination des provisions réglémentées
Ces provisions n’ont qu’un caractère fiscal et ne correspondent pas à un risque économique.
Il faut donc retraiter les comptes afin d’éliminer ces écritures purement fiscales en tenant compte
de l’imposition différée (le cas échéant).
Les retraitements consistent à contre-passer les écritures enregistrées dans les comptes
individuels. L’incidence des éliminations concernant l’exercice est constaté dans le résultat et les
éliminations concernant les exercices antérieures sont constatées en réserves.
Application : La société A est sous le contrôle exclusif de la société M qui détient un pourcentage
d’intérêt de 80%. La société A est intégrée globalement. Un extrait de la balance comptable de la
société A au 31-12/N figure ci-après.
Elément s N-1 N N+1
Provisions pour fluctuation des cours 80 000 95 000 75 000
Amortissements dérogatoires 65 000 80 000 95 000
TAF : présenter les écritures de retraitement des écritures dans les comptes consolidés établis au
31-12-N et au 31/12/N+1
Solution
1- Ecriture de consolidation au 31/12/N
Ces deux provisions réglementées existent dans les comptes individuels mais ne doivent pas
apparaître dans les comptes consolidés, il faut donc les éliminer en les débitant puisqu’il
s’agit de compte du passif
50
A l’ouverture Variation A la clôture
Compte individuels
-Provision pour fluctuation 80 000 15 000 95 000
-Amort dérogatoires 65 000 15 000 80 000
Compte consolidés - - -
Ecart brut 145 000 47 30 000 9 175 000 57
Impôt (33%) 850 900 750
Ecart net 97 150 20 100 117 250
- Ecriture au bilan
Provisions pour fluctuation des cours 95 000
Amortissements dérogatoires 80 000
Résultat A 20 100
Réserves A 97 150

Dotations aux provisions réglementées 30 000
2- Ecriture de consolidation au 31-12 N+1 (à faire domicile)
II- Reclassement des subventions d’investissements
Le traitement consiste à effectuer un reclassement du compte de capitaux propres au compte

de produits constatés d’avance.
Les montants constatés au compte de résultat sont inchangés, il n’y a ni incidence sur le
résultat, ni impôt différé.
Application
A bilan de l’exercice N de l’entité A figure une subvention de 18 000 000 F obtenue pour un
matériel acquis début N-3 pour 50 000 000 F (matériel subventionné à hauteur de 60%). A la fin
51
de l’exercice N, un montant de 3 000 000 F avait été viré au compté de résultat sur la base des
amortissements linéaires du matériel (10 ans).
Le plan retenu par le groupe est linéaire et prévoit le classement de la subvention en produits
constatés d’avance.
TAF : Passer l’écriture de consolidation au 31/12.
Solution
La subvention est reclassée en produits constatés d’avance. Il n’ ya pas lieu d’éliminer la quotepart
de la subvention virée au résultat (conséquence de l’option dans laquelle on s’est placé).
Subventions d’investissement 18 000 000
Produits constatés d’avance 18 000 000
III- Les changements de méthodes comptables
1- Règles applicables dans les comptes individuels

L’impact du changement déterminé à l’ouverture, après effet d’impôt, est imputé en « report
nouveau » dès l’ouverture de l’exercice sauf si, en raison de l’application de règles fiscales, l’entité
est amenée à comptabiliser l’impact du changement dans le compte de résultat.
2- Règles applicables dans les comptes consolidés.

L’exception prévue dans le cadre conceptuel du plan comptable OHADA qui permet de
comptabiliser l’impact d’un changement de méthode dans le compte de résultat n’est pas applicable
pour les comptes consolidés. Quel que soit l’incidence sur les exercices antérieurs, l’impact d’un
changement de méthode comptable doit être porté en report à nouveau.
3- Retraitements à comptabiliser
Le retraitement consiste à reclasser les charges en report à nouveau net d’impôt.
52
SECTION III -ELIMINATIONS DES OPERATIONS INTER-GROUPE
Toutes les opérations intra-groupe doivent faire l’objet d’une procédure de confirmation de solde.
Il convient de préciser le traitement des écarts en cas de litige et de distinguer les comptes
effectivement réciproques dont le retraitement n’a pas d’incidence sur le résultat et les autres
opérations qui affectent le résultat consolidé.
I- Elimination des comptes et opérations n’affectant pas le résultat.
Les opérations réciproques aboutissent à des comptes de créances et de dettes, à des comptes
de charges et de produits qui s’annulent par compensation.
1- Créances et dettes réciproques

Les créances et dettes réciproques portent principalement sur les comptes suivants :
- Clients et fournisseurs
- Débiteurs divers et créditeurs divers
- Prêts et emprunts
- Clients effet à recevoir et fournisseurs effets à payer - Comptes courants.
Elles sont éliminées par une écriture.
Dettes X
Créances X
Exemple : Prestations réciproques emprunts/ prêts
La société M a accordé le 01/01/N un prêt de 1 500 000 F rémunéré au taux de 10% l’an à
la société A. les intérêts sont payables annuellement à terme échu le 31/12/N. ce prêt m’a fait l’objet
d’aucun remboursement.
TAF. Présenter les écritures d’élimination des prestations réciproques entre M et A au

31/12/N en supposant successivement que la société est détenue à
1- 80% et intégrée globalement 2- 50% et

intégrée proportionnellement 3- 25¨et
mise en équivalence.
53
Solution
1- Intégration globale
2- Intégration proportionnelle.
La filiale est intégrée pour 50% on a repris seulement 50% de la balance comptable de la
filiale et donc des comptes emprunts et charges financières. Or, on ne peut éliminer plus que le
montant repris.
• Ecriture au bilan
Emprunts 750 000
Prêts 750 000
• Ecriture au compte de résultat
Produits financiers 75 000
54
Charges financières 75 000
3- Mise en équivalence
Comme les comptes de la filiale n’ont pas été repris, il n’est donc pas possible d’éliminer
l’emprunt ou le prêt. Il n’y a donc aucune écriture.
Remarque.
Lorsqu’il est demandé de retraiter des comptes réciproques entre société d’un même groupe, il faut
toujours vérifier la méthode de consolidation des sociétés car en fonction, les écritures seront très
différentes (voire aucun retraitement à faire si une des sociétés est mise en équivalence).
4- Charges et produits réciproques

Les comptes de charges et de produits réciproques à ajuster peuvent concerner
- Les achats et ventes

- Les prestations reçues et les prestations fournies (loyer, intérêts). Ils sont éliminés par une
écriture de type
Produits financiers X
Charges financières X
Application :
Une société mère M a réalisé avec sa filiale F les opérations suivantes : - Vente à F
de marchandise 250 000
- Versement en espèces à M par F le loyer annuel du magasin 600 000
TAF : Présenter les écritures d’élimination des prestations réciproques au 31/12 sachant que F est
détenu à 60% par M donc intégrée globalement.
Solution
Ecriture au 31/12/N (IG) au compte de résultat
31/12/N
55
Ventes de marchandises 250 000
Achats de marchandises 250 000
Elimination de la vente intergroupe
d°
Produits locations 600 000
Locations et charges locations 600 000
Ajustements des comptes de charges et de
produit
Remarque : Lorsqu’on élimine les comptes réciproques achat/vente ou client/ fournisseur, on ne

retraite jamais la marge qui a été éventuellement dégagée.
II- Elimination des opérations affectant le résultat consolidé.
Les résultats internes à l’ensemble consolidé sont considérés comme des résultats fictifs, car
leur effectivité n’aura lieu que lorsque l’élément concerné sort du groupe. Ces résultats ont une
incidence tant sur les comptes de bilan que sur les comptes de gestion.
1- Elimination de la marge interne sur stock

Le principe : Les stocks provenant d’un achat à l’intérieur du groupe doivent être valorisés au coût
d’achat ou coût de production. En conséquence, les marges incluses dans les stocks doivent être
éliminées.
Exemple : La société Alpha vend habituellement à la filiale, la société Beta des marchandises avec
un taux de marge brut moyen de 20%. Au 31/12/N, le stock de ces marchandises dans le bilan de
Beta est de 6 000 000 F, alors qu’il était de 3 600 000 F au 31-12-N-1.
TAF : Passer les écritures de retraitement nécessaires.
Solution
Ainsi dans le bilan de beta, le stock est valorisé sur la base du prix de vente soit le coût de
production chez Alpha + la marge pratiquée par Alpha alors qu’en consolidation on souhaite que
les stocks soient valorisés au coût de production. Il faut donc éliminer la marge.
A l’ouverture Variation A la clôture
56
Stock dans les comptes individuels valorisés
au prix de vente 3 600 000 2 400 000 6 000 000
Marge de 20% 720 000 480 000 1 200 000
Impôt différé calculé sur la marge 237 600 158 400 396 000
33%
Net sur la marge 482 400 321 600 804 000
Poste comptable rectifié : le stock→ compte d’actif
Il ya survalorisation du stock pour le montant de la marge le compte stock va devoir être crédité
du montant de la marge.
- Ecriture au bilan
Réserves Alpha
Résultat Apha 482 400

321 600
Impôt différé
396 000
Stock marchandises 1 200 000
- Ecriture au bilan
Variation des stocks 480 000
Résultat global Alpha 321 600

2- Dividende internes au groupe.

Principe : Les dividendes qu’une société reçoit d’une autre société faisait partie de même ensemble
consolidé doivent être éliminés du résultat de la société qui les a reçus pour éviter que le même
bénéfice (celui qui est distribué) ne soit au niveau du groupe compté dans deux exercices différents
:
- L’exercice de réalisation des bénéfices - L’exercice de distribution des dividendes.
Exemple : La société A reçoit au cours d’un exercice 1000 000 F de dividendes de la société B
faisant partie du même groupe.
57
L’élimination donne lieu aux écritures suivantes :
- Au compte de résultat
Revenus de participation 1 000 000
Résultat global a 1000000
- Au compte de bilan
Le résultat de la société ayant reçu les dividendes doit être diminué (donc débité), par le
crédit d’un montant de réserves (puisqu’il s’agit du bénéfice d’un exercice précédent.
Résultat A 1 000 000
Réserves A
1 000 000
N.B :
- Il importe peu que les sociétés versant les dividendes soient intégrées globalement, ou
proportionnellement ou mises en équivalence, le retraitement sera toujours identique.
- Le retraitement vise à éliminer un profit financier se rapportant à un exercice antérieur.
- Il n’ ya pas de prise en compte de l’impôt différé dans ces écritures de retraitement.
3- Plus-value sur cession d’immobilisation interne au groupe.

Principe : En cas de cession d’une immobilisation entre sociétés du groupe, la plusvalue de cession
doit être éliminée tant que l’immobilisation n’est pas sortie du groupe. L’élimination de la plus-
value interne s’effectue par diminution de la valeur de l’immobilisation de façon à porter cette
valeur au coût d’acquisition pour le groupe.
Si l’immobilisation est amortissable, les amortissements doivent être corrigés an conséquence.
Le retraitement se fait donc obligatoirement en deux étapes distinctes.
- Etape1- L’annulation de la plus-value ou la moins-value de cession qui affecte le résultat

de la société vendeuse.
58
- Etape2 : Le retraitement des amortissements post acquisition qui affectent le résultat de la
société acheteuse.
Exemple : La société Béta a revendu au début de l’exercice N à sa société Mère, la société Alpha
un matériel acquis 3 000 000 F, au début de l’exercice N-4 et amortissable linéairement en 10 ans.
Ce matériel a été repris par la société Alpha pour 2 400 000 F et la société Alpha l’a amorti en N
de 400 000 F (amortissement prévu en 6 ans).
TAF : passer les écritures de consolidation nécessaires au 31/12/N.
Solution
Analyse de la cession
Coût d’achat du bien 3 000 000
Amortissement
3 000 000 x 4 1 200 000
10
Valeur nette comptable 1 800 000
Prix de vente du bien 2 400 000

Valeur nette 1 800 000
Plus-value de cession 600 000
Net 402 000
Ecritures comptables au 31/12/N.
Etape1 : Annulation de la plus-value sur la vente.
L’objectif de cette annulation vise à revenir à la situation antérieure à la date de cession du bien.
Il faut donc retrouver la même valeur brute du bien, le même niveau d’amortissement et annuler la
plus-value ou la moins-value dégagée à la date de la cession.
Situation Avant cession Après cession Ecart
59
Valeur brute du bien (1) 3 000 000 2 400 000 600 000
Amortissements (2) 1 200 000 - 1 200 000
VNC/Plus –value (3) Impôt 1 800 000 2 400 000 600 000
différé 198 000
Net 402 000
(1) Il faut que l’on retrouve le coût d’entrée du bien avant la cession c’est-à-dire
3 000 000 alors qu’il n’est que de 2 400 000, il faut donc augmenter de 600 000 F le coût
d’entrée du bien et pour cela débiter le compte immobilisation (en valeur brute).
(2) Parallèlement, les amortissements qui étaient de 1 200 000 avant la cession doivent être
reconstitués à cette hauteur.
(3) La colonne écart fait apparaître le montant de la plus-value de 600 000 F qui a eu un
impact net de 402 000 F.
- Ecriture au bilan
Etape 2 : Ajustement des amortissements post acquisition.
Situation Avant cession Après cession Ecart
60
Comptes individuels Compte xx 400 000 300 400 000
consolidés 000 300 000
Ecart 100 000 100 000
x
Impôt différé 33 000 33 000
Net x 67 000 67 000
Compte concerne : Amortissement
Sens de la variation : On a trop amorti dans les comptes individuels, il faut donc diminuer le compte
d’amortissement donc débiter le compte.
- Ecriture au bilan
Amortissement 100 000
Résultat Apha (acheteuse) 67 000

Dotation aux amort. 100 000
61
Exercice 2. Passer les écritures de consolidation nécessaires au 31-12-N+1
(4) Elimination des provisions pour dépréciation relatives aux créances internes.
Les provisions relatives aux créances internes annulées pour compensation doivent être
annulées ainsi qu’il suit :
- Au compte de bilan
Dépréciation comptes client x
Résultat consolidé x
- Au compte de résultat
Résultat global x
Charge pour dépréciation sur créances x
Application
Une entité mère M exerce un contrôle exclusif sur une filiale N installée au
Nigéria. La filiale N a été acquise le 1er janvier de l’exercice N. A cette date, le cours de change
était de 1 Naira = 2F CFA. Le bilan en naira et en Franc CFA se présentait comme suit
Bilan de la filiale au 01/01/N/ (en Naira et en FCFA)
Montant en Montant en F Montant en Montant en F

ACTIF PASSIF
Naira CFA Naira CFA
4000 000 Capital 2 000 000 4 000 000
6 000 Réserves 1 000 000 2 000 000
Immobilisation 2 000 000
000 Dettes 2 000 000 4 000 000
3 000
000
Banques
62
Total 5 000 000 10 000 000 Total 5 000 000 10 000 000
Au cours de l’exercice N, la filiale N réalise un résultat de 500 000 Naira.
• Taux de change au 31/12/N : 1 Naira = 2,30 F

• Taux de change moyen de l’année N : 1 Naira = 2,20 F
Le bilan et le compte de résultat de N se présentent ainsi le 31/12/N (en Naira).
Bilan de la filiale N au 31/12/N (en Naira)
ACTIF PASSIF
Capital 2 000 000
Réserves 1 000 000
Immobilisation 2 000 000
Résultat 500 000
Stocks (1) 2 000 000
Dettes 1 500 000
1 000 000
Banques
Total 5 000 000 Total 5 000 000

(1) Provenant intégralement d’un lot acquis à un moment où le cours de change était de 1 naira
= 2,25 F.
Compte de résultat N au 31/12/N (en Naira)
Montant en Montant en
CHARGES PRODUITS
Naira Naira
Achats 7 500 000 Chiffre d’affaires Autres 6 000 000

Variation de stocks -2000 000 produits 1 500 000
Autre charges Résultat net 1 500 000
500 000
Total 7 500 000 Total 7 500 000
TAF : Convertir les états financiers de la filiale N en utilisant successivement :
63
- La méthode du coût historique - La
méthode du cours de clôture. Solution
La méthode du coût historique
Conversion du bilan
Bilan de la filiale au 31/12/N
Montant en Taux de Montant en F Montant en Taux de Montant en F

ACTIF Postes
Naira change CFA Naira change CFA
4 000 000 Capital 2 000 000 2 4 000 000
4 500 000 Réserves 1 000 000 2 2 000 000
Immobilisation 2 000 000 2
2 300 000 Résultat 500 000 1 350 000
Stock 2 000 000 2,25
Cap. 3 500 000 7 350 000
Banques 1 000 000 2,30
propres
Dettes 1 500 000 2,3 3 450 000
Total 5 000 000 10 800 000 Total 5 000 000 10 800 000
Conversion du compte de résultat
Tous les postes sont convertis au taux moyen de 2,30 sauf la variation de stocks convertie au
taux de 2,25 et le résultat reporté du bilan.
Le poste écart de conversion est déterminé par différence pour l’équilibre du compte de
résultat.
Montant en Taux de Montant en Montant Taux de Montant

Charges Produits
Naira change F CFA en Naira change en F CFA
Achats 7 500 000 2,20 2,20 1 320 000
Variation de - 2 000 000 2,25 2,20 3 300 000
16 500 000 Chiffre d’affaires 6 000 000
stocks
- 4 500 000 Autres prod. 1 500 000
Autre charges 1 500 000 2,20
Produits
Résultat 500 000 150 000
3 300 000
64
1 350 000 financiers (Ecart
de conversion)
Total 7 500 000 16 650 000 Total 7 500 000 16 650 000
- La méthode du cours de clôture.
• Conversion du compte de résultat au taux moyen

Charges Produits
Achats 7 500 000 2,20 2,20 13 200 000
Variation de - 2 000 000 2,2 2,20 3 300 000
16 500 000 Chiffre d’affaires 6 000 000
stocks
- 4 400 000 Autres 1 500 000
Autre charges 1 500 000 2,2
Produits
Résultat net 500 000 2,2
3 300 000
1 100 000
Total 7 500 000 16 500 000 Total 7 500 000 16 500 000
• Conversion du bilan
Les postes du bilan sont convertis au taux de clôture (2,30), à l’exception des différents
postes de capitaux propres auxquels est appliqué un taux historique (2) qui correspond au cours à
la date d’acquisition (à l’exception du résultat de 1 100 000 F déterminé précédemment dans le
compte de résultat et directement dans le bilan).

Actif Passif
65
Immobilisation 2 000 000 2,30 2 4 000 000
stocks 2 000 000 2,30 2 2 000 000
4 600 000 Capital 2 000 000
4 600 000 Réserves Ecart 1 000 000
Banque 1 000 000 2,30 950 000
de conversion
1 100 000
2 300 000 Résultat
2,20 8 050 000
Cap. Propres 500 000
3 450 000
Dettes 3 500 000 2,30
1 500 000
Total 5 000 000 11 500 000 Total 5 000 000 11 500 000
DEUXIEME PARTIE : LES NORMES IFRS EN CONSOLIDATION DES COMPTES

2.2- L’harmonisation comptable
66
 L’harmonisation est l’action de faire converger les normes comptables en vigueur dans
plusieurs pays ou dans plusieurs contextes économiques.
 Si normalisation et harmonisation sont deux sœurs, la normalisation est antérieure à
l’harmonisation. A l’intérieur d’un pays, lorsqu’on normalise, on harmonise (la normalisation
harmonise les pratiques comptables).
 Entre plusieurs pays ou groupes de pays ayant des normes différentes, l’harmonisation
consiste pour ces différents pays à faire converger, à homogénéiser leurs normes et leurs règles
de tenue de la comptabilité.
Les premiers débats sur la consolidation ont eu lieu aux Etats-Unis en 1904. Cependant, les
premiers états –financiers consolidés avaient été publiés en 1892 par la société « National Lead »
aux Etats-Unis. Depuis lors, La pratique de la consolidation va se généraliser progressivement
jusqu’en 1985 avec la loi Française du 03- Janvier-1985 qui va rendre obligatoire l’établissement
des comptes consolidés. Cette loi va effectivement entrée en vigueur à compter du 1er Janvier 1990.
I- Evolution des normes comptes internationales sur la consolidation des comptes.
C’est en 1976 que l’IASC a adopté la norme (IAS3) portant sur les états financiers consolidés
applicable à compter de Janvier 1977. En 1989, l’IAS3 a été remplacé par :
- la norme IAS 27 « états financiers consolidés et comptabilisation des participations dans

les filiales » ;
-la norme IAS 28 « comptabilisation des participations dans les entreprises associées » ;
-la norme IAS 31 « information financière relative aux participations dans les co-
entreprises ».
Le 12-Mai-2011, l’IASB a publié trois nouvelles normes relatives à l’établissement des

comptes consolidés à savoir :
-la norme IFRS 10 « états financiers consolidés » (Consolidated Financial statements)
-la norme IFRS 11 « partenariats ou accords conjoints (joint arrangements) ;
67
-la norme IFRS 12 « informations sur les participations dans d’autres entités (Disclosure
of involvement with other entities).
Ces nouvelles normes viennent amendées les anciennes normes IAS 27 et 28 et abrogent la norme
de IAS 31.
Cet ensemble s’appliquera pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2013, une application
anticipée étant autorisée. Il est à noter également que la publication de ces trois nouvelles normes
et la révision de deux normes anciennes permet d’aligner de façon générale les traitements IFRS
et ceux des US- GAAP correspondants dans le cadre du plan de convergence « IASB-FASB ».
1) la norme IFRS 10 : états financiers consolidés ;
L’objectif d’IFRS 10 est d’établir les principes de préparation et de présentation des états
financiers consolidés lorsqu’une entité contrôle une ou plusieurs autres entités. IFRS 10 :
- exige qu’une entité mère (une entité qui contrôle une ou plusieurs entités) présente des
états financiers consolidés ;
- définit le principe de contrôle et considère le contrôle comme base de la consolidation ;
- présente comment appliquer le principe de contrôle pour identifier si une entité détentrice
(investor) contrôle une entité détenue (investee) et doit donc consolider l’entité détenue ;
- présente les règles à appliquer pour la préparation des états financiers consolidés.
Le contrôle y est ainsi défini : une entité détentrice contrôle une entité détenue quand elle est
exposée, ou lorsqu’elle a le droit, de percevoir des revenus variables provenant des participations
dans l’entité détenue et a la possibilité d’influer sur ces revenus grâce à son pouvoir.
2 -La norme IFRS 11
Un partenariat (joint arrangement) ou accord conjoint est un accord dans lequel une ou plusieurs
parties exercent un contrôle en commun. La norme IFRS 11 distingue deux types de partenariat :
l’activité commune (joint opération) et la coentreprise (joint venture).
68
Le contrôle conjoint implique que les décisions relatives aux activités dites ‘’pertinentes’’ soient
prises par l’ensemble des parties concernées.
Dans une activité commune, chaque partenaire comptabilise ses actifs, passifs, produits et charges
propres majorés de la quotte- part des actifs, passifs, produits et charges communs.
IFRS 11 se caractérise par l’abandon de la consolidation proportionnelle de la coentreprise telle

qu’elle était autorisée par IAS 31 et l’utilisation de la seule méthode de mise en équivalence.
3 - La norme IFRS 12
La norme IFRS 12 intègre dans une seule norme les informations à fournir relatives aux
participations dans des filiales, dans des accords conjoints, dans des entreprises associées et dans
des entités structurées non consolidées.
4 - La norme IAS 27 « états financiers individuels »
La norme IAS 27 révisée comprend les règles comptables et les informations à fournir sur les
participations dans les filiales, les coentreprises et les entités associées lorsque la mère est tenue
de présenter des états financiers individuels.
La norme stipule que ces participations doivent être comptabilisées soit au coût, soit
conformément à la norme IFRS 9, instruments financiers (cout amorti ou juste valeur).
5 - La norme IAS 28 « participation dans les entités associées et partenaires »
La norme IAS 28 révisée prescrit la comptabilisation des participations dans des entreprises
associées (lorsque une influence notable est mise en évidence) et énonce les exigences relatives à
l’application de la méthode d’équivalence (equity méthode) lors de la comptabilisation des
participations dans des entreprises associées et coentreprises.
On peut à la suite de cette nouvelle publication dire que le contrôle devient la barre du principe de
consolidation. D’une façon générale, pour entraîner la consolidation, le contrôle doit porter sur les
activités pertinentes de l’entité considérée (activités ayant une incidence significative sur les
résultats de l’entreprise). Il ne suffit donc plus de contrôler la politique financière et opérationnelle
d’une entité pour prétendre obtenir des avantages de ces activités.
69
NB : Il faut noter dans le jargon, le remplacement des « intérêts minoritaires » par « les intérêts
non contrôlant ».
II-Les états financiers consolidés
Une filiale est une entité contrôlée par une autre entité appelle société mère ou tout simple mère.
Une société mère (ou mère) et une entité qui a plusieurs filiales. Un groupe est une mère et toutes
ses filiales.
Les états financiers consolidés sont des états d’un groupe présentés comme ceux d’une entité
unique (états financiers réunis ou additionnés)
Les intérêts non contrôlant sont la quotte –part dans le résultat net, et dans l’actif net d’une filiale,
attribuable aux intérêts qui ne sont détenus par la maison mère, ni directement, ni indirectement
par l’intermédiaire des filiales (c’est la part des actionnaires minoritaires dans les résultats dans
l’actifs). On parle aussi des intérêts défensifs
NB : c’est la société mère qui doit présenter des états financiers consolidés (une entreprise qui n’a
pas de filiale présente des comptes individuels)
Soit les trois (3) entités suivantes A.B.C
La société A détient 91% du capital de B. B détient 82 % du capital de C. La société A est une

mère et doit présenter des états financiers consolidés (ses filiales sont B et C). La société B est
aussi une société mère et sa filiale est la société C. En principes, elle doit aussi présenter ses états
financiers consolidés.
Cependant, B peut se dispenser d’établir des comptes consolidés dans les conditions suivantes :
 Si elle est détenue quasi-totalement par A ;

 Si elle n’est pas cotée en bourse
 Si A publie ses comptes consolidés selon les normes internationales
 Si elle obtient l’accord unanime des détenteurs des intérêts défensifs (ou des intérêts non
contrôlant).
2.1- Le périmètre des états financiers consolidés
70
Le périmètre de consolidation est déterminé par le contrôle ou le pouvoir de la société mère sur
la filiale. En règle générale, toute entité contrôlée sera consolidée. Le périmètre de consolidation
est donc constitué de l’ensemble des entités consolidables à savoir : la société mère, les filiales
contrôlées directement ou indirectement (à l’exclusion des filiales non considérables (lorsque
le contrôle de la mère est temporaire, ou lorsqu’il ne porte pas sur les activités pertinentes)).
Le contrôle est présumé exister lorsque la société mère détient, directement ou indirectement par
intermédiaire d’une filiale, plus de la moitié des droits de vote. Les droits de vote potentiels sont
pris en compte lorsqu’ils sont exerçables (prix d’exercice inférieur au prix du marché pour les
options d’achat (put) et inversement pour les options de vente (call).
Le contrôle est également présumé lorsque la mère détient moins de la moitié des droits de vote et
dispose :
 Du pouvoir sur la moitié des droits de vote en vertus d’un accord avec d’autres
actionnaires (coalition, association) ;
 Du pouvoir de contrôler ou de faire contrôler les activités pertinentes de la filiale ;
 Du pouvoir de nommer ou de révoquer les principaux membres du CA ou de l’organe
de la direction et de contrôle.
2.2- Les procédures de consolidation
Le principe de base : Les états financiers de la mère et de ses filiales doivent être combinés ligne
à ligne en additionnant les éléments semblables d’actifs de passifs, de capitaux propres, de charges
et de produits. Si la différence entre la date d’arrêt des comptes de la mère et celle de la filiale est
supérieure à trois mois, il ne peut y avoir de consolidation. Si ce délai est inférieur à trois mois,
des ajustements doivent être faits pour tenir compte des événements importants qui se sont produits
entre la date d’arrêt des états financiers de la mère et celle de sa filiale.
 Détention de 51% et plus du capital implique un contrôle exclusifs (intégration

total) ;
 Détention de 20% du capital implique une influence notable.
Exemple
71
Supposons deux société, la société alpha et beta dont les bilans (résumés en k€) sont donnés ci-
dessous :
Bilan société Alpha
Immobilisations incorporelles 80 000 Capital 1 000 000
Immobilisations corporelles 850 000 Réserves 600 000
Titre de participation Bêta 450 000 Résultat 160 000
Autre immobilisations Financières. 180 000 Dettes 1 200 000
Actif circulant 140 0000
2 960 000 2 960 000
Bilan société Bêta
Immobilisations corporelles 800 000 Capital 600 000
Actif circulant 1 000 000 Réserves 300 000
Résultat 100 000
Dettes 800 000
1 800 000 1 800 000
La société Alpha possède 75% du capital de la société Bêta, acquis au moment de la constitution
de ladite société. La société Alpha doit présenter des comptes consolidés, elle réalisera une
intégration globale de la société Bêta (car elle en a le contrôle exclusif).
Il existe deux méthodes de consolidation des comptes à savoir :
- La méthode de tableaux et celle méthode des écritures comptables.

1) La méthode des tableaux
72
La méthode des tableaux consiste à d’abord faire la sommation des bilans des sociétés
consolidables puis d’éliminer les postes réciproques : l’élimination des opérations internes portera
notamment sur le titre de participation Bêta et les capitaux propres de la filiale.
L’analyse de l’élimination des titres Bêta peut s’effectuer à partir du tableau d’analyse suivant :
Poste Total Alpha Minoritaires (intérêts non contrôlant)
Capitaux propres 75% 25%

Bêta
600000 450000 150000
300000 225000 75000
100000 75000 25000
1000000 750000 250000
Tableau de consolidation
Actif Alpha Beta Cumuls éliminations Bilan

consolidé
Immb incorp 80.000 80.000 80.000
Immb corp 850.000 800.000 1.650.000 1.650.000
Titre de part 450.000 450.000 -450.000 0

beta
Autres immb 180.000 180.000 180.000

financières
Actif circulant 1.400.000 1.000.000 2.400.000 2.400.000
Total 2.960.000 1.800.000 4.760.000 -450.000 4.310.000
passifs
73
Capital 1000 000 600 000 1600 000 -600 000 1000 000
Réserves
600 000 300 000 900 000 - 75 000 825 000
Résultats
160 000 100 000 260 000 - 25 000 235 000
Intérêts non
250.000 250.000
contrôlant
Dettes
1200 000 800 000 2000 000 2000 000
TOTAUX 2960 000 1800 000 4760 000 -450 000 4310 000
NB : Intérêts minoritaires : 250 000=150 000+75000+25000
b) Méthodes des écritures
Dans les méthodes des écritures comptables, on trouvera pour ce cas trois écritures :
-celle de la reprise du bilan de la société Alpha ;
-celle de la reprise du bilan de la société Béta ;
-celle de l’élimination des titres béta.
74
NB : le plan des comptes utilisé est celui du PCG de la France
Immobilisation incorporelles 80000
Immobilisation corporelles 850000
Titres de Participation Bêta 450000
Autres Immobilisations
financières 180000
Actifs Circulant 1400000
Capital Alpha 1000000
Réserves Alpha 600000
Résultat Alpha 160000
Dettes 1200000
Reprise bilan annuel Société
Immobilisations corporelles 800000
Actifs Circulant 1000000
Capital Bêta 600000
Réserves Bêta 300000
Résultat Bêta 100000
Dettes 800000
Reprise bilan annuel Société

Bêta
Capital Bêta 600000
Réserves Bêta 300000
Résultat Bêta 100000
75
Titres Bêta 450000
Réserves Alpha 225000
Résultat Alpha 75000
Intérêts minoritaires 225000
Résultats Minoritaires 25000
intégration Société Bêta
Le bilan consolidé après

ces écritures est le suivant (il est le même que celui obtenu par la
méthode des tableaux
Immobilisation incorporelles 80.000 Capital 1 000 000
Immobilisation corporelles 1.650.000 Réserves 825 000
Immobilisation financières 180.000 Résultat 235 000
Actifs circulant 2.400.000 Intérêts minoritaires 225 000
Résultat minoritaires 25 000
Dettes 2 000 000
4.310.000 4 310 000
76
compte de résultat société Alpha
Charges d'exploitation 1.700.000 Produits d'exploitation 2 000 000
Charges financières 140.000 Produits financiers 100 000
Charges exceptionnelles 80.000 Produits exceptionnels 100 000
Impôt sur les sociétés 120.000
Résultat 160.000
2.200.000 2 200 000
Compte de résultat société beta
Charges d'exploitation 1.460.000 Produits d'exploitation 1 600 000
Charges financières 60.000 Produits financiers 80 000
Charges exceptionnelles 100.000 Produits exceptionnels 120 000
Résultat 100.000
1.800.000 1 800 000
Comme dans le cas du bilan, la consolidation du compte de résultat se fait soit par des écritures de
cumul des charges et de produits, soit par addition des différents éléments des charges et de
produits.
Consolidation du compte de résultat par la méthode des tableaux (méthode additive)
Eléments Alpha Bêta Total
77
Charges d’exploitation 1.700.000 1.460.000 3.160.000
Charges financières 140.000 60.000 200.000
Charges exceptionnelles 80.000 100.000 180.000
Impôt sur le résultat 120.000 80.000 200.000
Résultat 160.000 100.000 260.000
Total des charges 2.200.000 1.800.000 4.000.000
Produits d’exploitations 2.000.000 1.600.000 3.600.000
Produits financiers 100.000 80.000 180.000
Produits exceptionnels 100.000 120.000 220.000
2.200.000 1.800.000 4.000.000
Le compte de résultat consolidé se présente comme suit
Eléments Montant
produits d’exploitation 3.600.000
Charges d’exploitation 3.160.000
Résultat d’exploitation 440.000
Produits financiers 180.000
Charges financières 200.000
Résultat financier -20.000
Résultat courant des entreprises intégrées 420.000
Produits exceptionnels 220.000
Charges exceptionnelles 180.000
78
Résultat exceptionnel 40.000
Résultat des entreprises intégrées 260.000 (420000,40000, -200000)
Intérêts non contrôlant 25000
Résultat net part du groupe 235.000
Dans l’opération de consolidation, les soldes et transactions intra-groupe et les profits latents en
résultant doivent être intégralement éliminés.
Exemple : la société alpha a facturé à la société Bêta un lot de marchandise évalué à 10.000. Au
31 décembre, le bilan alpha comporte un compte client de ce montant tandis que celui de Bêta
comporte un poste fournisseur de 12000 également.
L’écriture de retraitement suivant doit être passée :
401 fournisseurs 10.000
411client 10.000
Créances et dettes réciproques
1.2.1 Entité associée et influence notable
Le terme «entité associée » désigne une entité dans laquelle un investisseur a une influence notable
et qui n’est ni une filiale ni une co-entreprise.
79
L’influence notable est le pouvoir de participer aux décisions de politique financière et
opérationnelle de l’entité détenue, ou le fait d’avoir un pouvoir de contrôle sur ses activités
pertinentes.
Si un investisseur détient directement ou indirectement par ses filiales 20% ou plus des droits de
vote dans l’entité détenue, il est présumé avoir une influence notable, sauf à démonter que ce n’est
pas le cas. Inversement, si l’investisseur détient, directement ou indirectement par ses filiale, moins
de 20% des droits de vote dans l’entité détenue, il est présumé ne pas avoir d’influence notable,
sauf à démonter que cette influence existe (notamment par l’existence d’un pouvoir de contrôle
sur les activités pertinentes de l’entité détenue). L’existence d’une participation importante ou
majoritaire d’un autre associé n’exclut pas nécessairement que l’investisseur ait une influence
notable.
L’existence de l’influence notable d’un investisseur est habituellement mise en évidence par une
ou plusieurs des indications suivantes :
a) représentation au conseil d’administration, ou dans à l’organe de direction de l’entreprise

détenue ;
b) participation au processus d’élaboration des politiques et de la stratégie générale de

l’entité;
c) transactions significatives entre l’investisseur et l’entreprise détenue ;
d) pouvoir de nommer ou de révoquer le personnel dirigeant ;
e) fournitures d’informations techniques essentielles.
Si, toutefois, la participation en question est contrôlée, l’entité détenue est consolidée en
toutes circonstances.
1.2.2 Choix de la méthode comptable dans les comptes consolidés
Une participation dans une entité associée doit être comptabilisée dans les états financiers
consolidés selon la méthode de la mise en équivalence sauf si la participation est acquise et
80
détenue dans l’unique perspective d’une cession dans un avenir inférieur à douze mois. Dans ce
cas, elle doit être comptabilisée selon la méthode de la juste valeur, en accord avec la norme IAS
39.
La méthode de la mise en équivalence est définie comme une méthode de comptabilisation selon
laquelle la participation est initialement enregistrée au coût et est ensuite ajustée pour prendre en
compte les changements postérieurs à l’acquisition de la quotte - part de l’investisseur dans l’actif
net de l’entreprise détenue. Le compte du résultat reflète la quote-part de l’investisseur dans les
résultats de l’entreprise détenue.
Exemple : Supposons que la société alpha détienne 25% du capital de la société gamma acquis au
moment de la constitution de ladite société pour 50000 (compris dans les immobilisations
financières). Les titres de la société gamma sur lesquels la société alpha à une influence notable
pourra être mise en équivalence, c’est -à-dire en fait réévalués.
Le bilan et le compte de résultat de société gamma sont donnés ci-après.
Si les écritures de retraitement sont séparées, le compte « Résultat » fonctionne comme un compte
de liaison
Bilan société Gamma
Immobilisations 400 000 Capital 200 000

corporelles
460 000 Réserves 180 000
Actif circulant
Résultat 60 000
Dettes 420 000
860 000 860 000
Compte de résultat société Gamma
81
Charges 380 000 Produits 500 000
d’exploitations d’exploitation
40 000 30 000
Charges financières Produits financiers
30 000 20 000
Charges Produits
40 000
exceptionnelles exceptionnels
60 000
Impôts sur la société
550 000 550 000
Résultat
Présenter la mise en équivalence de Gamma par la méthode des écritures comptables (la méthode
des tableaux peut être aussi pratiquée).
La valeur d’équivalence des titres Gamma, possédés par Alpha, peut se déterminer ainsi : *
 Evaluation de l’Actif net comptable de Gamma :

Capital 200 000
Réserves 180 000
Résultat 60 000
440 000
Quote-part de alpha 440 000 x 25% = 110 000
 Plus- value : 110 000 – 50 000 = 60 000
Les écritures de consolidation suivantes pourront être passées :
Pour le bilan :
82
261 titres Gamma mis en équivalence 110 000
261 Gamma (ou immobilisations financières) 50.000
106 réserves Alpha 45 000
120 résultat Alpha 15 000
Mise en équivalence
Pour le compte de résultat
102 Résultat Alpha 15 000
755* Résultat des sociétés
Mise en équivalence 15 000
Résultat Gamma
83
1.2.3 Etats financiers d’un investisseur ou Co-entrepreneur qui ne publie pas d’états
financiers consolidés
Lorsqu’un investisseur ou un Co-entrepreneur ne publie pas d’états financiers consolidés (car il

n’a pas de filiale), ses participations dans les entreprises associées ou sous contrôle conjoint
doivent être obligatoirement comptabilisées selon la méthode de mise en équivalence.
1.2.4 Informations à fournir
La norme prévoit que les informations suivantes doivent être fournies :
1) La juste valeur des participations dans les entités associées lorsque celles-ci sont cotées ;
2) Une information sommaire sur les entités associées, incluant le total des actifs, des passifs,
des produits et des résultats ;
3) Les raisons pour lesquelles l’investisseur n’a pas d’influence notable dans une entité, alors
qu’il détient 20% ou plus des droits de vote réels et potentiels de l’entité ;
4) Les raisons pour lesquelles un investisseur a une influence notable dans une entité, alors
qu’il détient moins de 20% des droits de vote réels et potentiels de l’entité ;
5) Les dates d’établissement des états financiers des entités associées lorsque celles-ci sont
différentes de celles de l’investisseur ;
6) La nature des restrictions durables fortes qui limitent de façon importante la capacité d’une
entité associée à transférer des fonds à l’investisseur.
Les participations dans les entités associées comptabilisées en utilisant la méthode de la

mise en équivalence doivent être classées dans les actifs à long terme et être présentées comme un
élément distinct au bilan. La quote-part de l’investisseur dans les résultats de ces participations
84
doit être présentée comme un élément distinct au compte de résultat. La quote-part de l’investisseur
dans des activités abandonnées doit être également présentée séparément.
1.3 L’information financière relative aux participations dans les co-entreprises (IAS 31)
1.3 .1 co-entreprise et contrôle conjoint
Une co-entreprise est définie par l’IASB comme un accord contractuel par lequel deux parties ou
plus participent à une activité économique sous contrôle conjoint.
Le contrôle conjoint est le partage en vertu d’un accord contractuel du contrôle d’une activité
économique. Le contrôle conjoint suppose que l’accord unanime des parties est requis pour les
décisions de la co-entreprise.
L’IASB distingue trois types de co-entreprise à savoir : les activités contrôlées conjointement, les
actifs contrôlés conjointement et les entités contrôlés conjointement.
a) Activités contrôlées conjointement
Il y a contrôle conjoint des opérations lorsque les co-entreprises utilisent les actifs et les autres
ressources des Co-entrepreneurs, sans que soit crée une personnalité morale distincte des
entrepreneurs eux même. Les intérêts de la co-entreprise étant comptabilisés dans les comptes
individuels, aucune opération particulière de consolidation n’est requise pour la préparation des
comptes consolidés des Co-entrepreneurs.
b) Actifs contrôlés conjointement
Il y a contrôle conjoint des actifs lorsque les Co- entrepreneurs acquièrent en commun un
Certains nombre d’actifs, sans qu’il ne soit crée de personnalité morale distincte. Comme dans le
cas précédant, aucune opération particulière de consolidation n’est requise, les intérêts de chacun
des membres dans la co-entreprise étant reflétés dans leurs comptes individuels.
c) Entités contrôlées conjointement
Il s’agit d’entités créées par des associés entre lesquels existe un contrat établissant un contrôle
conjoint sur l’activité. Les co-entreprises doivent tenir une comptabilité propre et établir des
85
comptes individuels conformes aux Normes comptables habituelles. Pour la préparation des
comptes consolidés des membres de la co-entreprise, IAS 31 permet l’utilisation de deux
méthodes : l’intégration proportionnelle (qui est la méthode de référence) et la mise en équivalence
(qui est une autre méthode autorisée).
La consolidation proportionnelle est une méthode de comptabilisation et de présentation selon

laquelle la quote-part d’un Co-entrepreneur dans chacun des actifs et passifs, produits et charges
de l’entité contrôlée est regroupée, ligne par ligne, avec les éléments similaires dans les états
financiers du Co-entrepreneur ou est présentée sous des postes distincts dans les états financiers
du Co-entrepreneur.
Exemple : Il vous est demandé de présenter le bilan consolidé et le compte de résultat consolidé
du groupe Kappa qui a pris une participation de 50% dans la société Lambda, contrôlée
conjointement par Kappa et Omicron.
Vous trouverez ci-après les bilans et comptes de résultat des sociétés Kappa et Lambda au 31
décembre N (en milliers d’euros).
bilan société Kappa
Immobilisation Incorporelles 200 Capital 20000
Immobilisation corporelles 20500 Réserves 9600
Résultat de
Titres de participation 4000 l'exercice 1200
Autres Immobilisation financière 800 Dettes financières 6000
Stocks 8400 Autres Dettes 14200
Créances 16600
Disponibilités 500
51000 51000
86
Bilan Société Lambda
Immobilisation Incorporelles 600 Capital 8000
Immobilisation corporelles 12000 Réserves 4200
Résultat de
Autres Immobilisation financière 4200 l'exercice 1600
Stocks 9000 Dettes financières 13000
Créances 8600 Autres Dettes 8400
Disponibilités 800
35200 35200
Compte de résultat Société Kappa
Achat et variation de stock 60000 Ventes 100000
Autres charges 36200 Autres produits 2000
Dotation aux amortissements 6000 Produits financiers 3000
Produit
Charges financières 1600 exceptionnels 4000
charges exceptionnelles 3000
Impôts sur bénéfice s 1000
Résultat de l'exercice 1200
109000 109000
87
Compte de résultat Société Lambda
Achat et variation de stock 24800 Ventes 50000
Autres charges 20000 Autres produits 1000
Dotation aux amortissements 3000 Produits financiers 2000
Produit
Charges financières 3000 exceptionnels 2000
charges exceptionnelles 1600
Impôts sur bénéfice s 1000
Résultat de l'exercice 1600
55000 55000
En bref, le tableau suivant nous donne les types de contrôle et les méthodes de consolidation
autorisées par l’IASB.
Type de contrôle et méthode de consolidation
Type de contrôle Pourcentage du capital Méthodes de consolidation
Contrôle exclusif 51% Intégration total
Contrôle notable 20% avec contrôle des Mise en équivalence

activités pertinentes
Contrôle conjoint Co-entreprises Mise en équivalence
NB : l’IAS 31 ayant été abrogée par la norme IFRS 11, la méthode de consolidation par
l’intégration proportionnelle ne peut plus être utilisée.
88

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INSTITUT SUPERIEUR POLYTECHNIQUE ‘’LES

ELÉMENT DE COURS Normes IFRS et Consolidation (master)

Enseignant : M NGUEFACK Pesos

Doctorant en Sciences de Gestion, Université de Dschang

PREMIERE PARTIE : LA CONSOLIDATION DES COMPTES

Chapitre 2 : Mise en œuvre des méthodes de consolidation des comptes

Chapitre 3 : Retraitement divers relatifs à la consolidation des comptes

Les opérations de regroupement ou de prises de contrôle d’entités cibles, réalisées

Dans la pratique, chaque entité appartenant au groupe à l’obligation de tenir une

SECTION I : DEFINITION ET OBJECTIFS DE LA CONSOLIDATION

Filiale A Filiale B Filiale C

Lorsqu’on fait une consolidation, on doit procéder en plusieurs étapes.

-Etape 1 : la détermination du périmètre de consolidation qui suppose de déterminer le

-Etape 2 : La nature du contrôle permet de déterminer la méthode de consolidation à utiliser

-Etape 3 : Réalisation des travaux de consolidation (élimination des prestations internes au

SECTION 2 : OBLIGATION DE CONSOLIDER ET EXEMPTIONS

L’établissement et la publication des états financiers consolidés sont à la charge des

Sont dispensés de l’établissement et de la publication d’états financiers consolidés, les

SECTION 3 : LES NIVEAUX DE CONTRÔLE ET PERMETRE DE CONSOLIDATION

Le périmètre de consolidation regroupe les entités qui sont contrôlées de manière

-L’entité consolidante sur laquelle pèse l’obligation de consolider,

-Les entités consolidées sur lesquelles s’exerce directement ou indirectement le contrôle

I-APPRECIATION DU CONTRÔLE EXCLUSIF

Le contrôle exclusif est le pouvoir de diriger les politiques financières et opérationnelles

II-APPRECIATION DU CONTRÔLE CONJOINT

Un contrôle conjoint est caractérisé par l’existence :

D’un nombre limité d’associés ou d’actionnaire partageant le contrôle : le partage du

D’un accord contractuel qui :

-Prévoit l’exercice du contrôle conjoint sur l’activité économique de l’entité exploité en

III-APPRECIATION DE L’INFLUENCE NOTABLE

L’influence notable est le pouvoir de participer aux politiques financières et

IV-DATES D’ENTREE ET DE SORTIE DANS LE PERIMETRE DE

1-Date d’entrée dans le périmètre de consolidation

L’entrée d’une entité dans le périmètre de consolidation est effective

-Soit à la date d’acquisition des titres par l’entité consolidante

-Soit à la date de prise de contrôle ou d’influence notable, si l’acquisition a eu lieu en

2-Date de sortie du périmètre de consolidation

Une entité sort du périmètre de consolidation à la date de perte de contrôle ou d’influence

I-LE POURECENTAGE DE CONTRÔLE

Le pourcentage de contrôle représente la capacité d’un groupe à contrôler une entité,

2-Calcul de pourcentage de contrôle

Nombre de droit de vote détenus directement ou indirectement

3-Décompte des droits de vote

NB : Les droits de vote potentiels

Le pourcentage de contrôle de A sur B n’est pas de

SECTION 4 : LES METHODES DE CONSOLIDATION ET LE

I-LES METHODES DE CONSOLIDATION

La nature du contrôle permet ensuite de déterminer la méthode de consolidation

1-Méthode de l’intégration globale

L’intégration globale consiste à :

• Répartir les capitaux propres et le résultat entre les intérêts de l’entité

• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité intégrée globalement et les

2-Méthode de l’intégration proportionnelle

Les comptes des entités contrôlées conjointement avec d’autres associés ou

L’intégration proportionnelle consiste à :

• Intégrer dans les comptes de l’entité consolidante la fraction représentative

• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité intégrée

La mise en équivalence consiste à :

• Substituer à la valeur comptable des titres détenus, la quote-part des capitaux

• Eliminer les opérations et comptes entre l’entité mise en équivalence et les

Il existe des interactions entre types de contrôle, méthode de consolidation et

Intégration globale Contrôle conjoint

Mise en Hors du périmètre