The

World
Bank

HéI KIÓM TO¸N VI£N HµNH NGHÒ VIÖT

NAM
(TµI LIÖU §¦îC ph¸t triÓn tõ s¶n phÈm cña Dù ¸N:
“T¡NG Cêng n¨ng lùc héi kiÓm to¸n viªn hµnh nghÒ viÖt nam 2010”)

tµi liÖu
híng dÉn thùc hiÖn
ch¬ng tr×nh kiÓm to¸n mÉu - b¸o c¸o tµi chÝnh
[CẬP NHẬT LẦN THỨ 3]

(BAN HµNH THEO Q§ Sè 496-2019/Q§-VACPA

NGµY 01/11/2019 Cña Chñ tÞch VACPA
¸P DôNG CHÝNH THøC Tõ NGµY 01/01/2020)

Hµ néi, ngµy 01 th¸ng 11 n¨m 2019

PHẦN I - HƯỚNG DẪN CHUNG

1. Tổng quan
Chương trình kiểm toán mẫu kiểm toán BCTC này (ban hành theo Quyết định số 496-2019/QĐ-
VACPA ngày 01/11/2019) là bản cập nhật lần thứ 3 của VACPA đối với Chương trình kiểm toán
mẫu kiểm toán BCTC ban hành lần đầu năm 2010.
Năm 2010, trong khuôn khổ Dự án “Tăng cường năng lực Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam
(VACPA)” được tài trợ bởi Ngân hàng Thế giới (WB), VACPA đã xây dựng và ban hành lần đầu
Chương trình kiểm toán mẫu (CTKTM) theo Quyết định 1089/QĐ-VACPA ngày 01/10/2010 của
Chủ tịch VACPA. CTKTM năm 2010 được xây dựng trên cơ sở các quy định của hệ thống chuẩn
mực kiểm toán Việt Nam, kinh nghiệm thực hành kiểm toán của các DNKiT quốc tế và các DNKiT
lớn ở Việt Nam, các hướng dẫn chi tiết của VACPA và kinh nghiệm của các chuyên gia trong nước
và nước ngoài trong lĩnh vực kiểm toán tại Việt Nam. CTKTM đã nhận được sự đánh giá cao của
các KTV và DNKiT, đến nay, đã có trên 100 DNKiT vừa và nhỏ ở Việt Nam đang áp dụng (toàn bộ,
hoặc một phần) CTKTM này.
Năm 2013, CTKTM - BCTC được sửa đổi, bổ sung lần thứ 1 theo yêu cầu mới của Luật kiểm toán
độc lập và các văn bản hướng dẫn thi hành, 37 chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (CMKiT) đợt 1 do
Bộ Tài chính ban hành tháng 12/2012.
Năm 2016, CTKTM - BCTC được sửa đổi, bổ sung lần thứ 2 để cập nhật các thay đổi của văn bản
pháp lý (gồm Thông tư 200/2014/TT-BTC ngày 22/12/2014 về hướng dẫn chế độ kế toán DN,
Thông tư 53/2016/TT-BTC ngày 21/3/2016 sửa đổi, bổ sung một số điều của Thông tư
200/2014/TT-BTC, Thông tư 70/2015/TT-BTC ngày 08/05/2015 về Chuẩn mực đạo đức nghề
nghiệp kế toán, kiểm toán) và đáp ứng các yêu cầu thực tiễn khác.
Năm 2019, CTKTM - BCTC được sửa đổi, bổ sung lần thứ 3 để tăng cường việc triển khai, áp dụng
phương pháp kiểm toán dựa trên đánh giá rủi ro (thể hiện mối liên kết rõ ràng hơn giữa kết quả
đánh giá rủi ro và thiết kế thủ tục kiểm toán), từ đó đáp ứng yêu cầu CMKiT và nâng cao chất
lượng kiểm toán. CTKTM-BCTC bản cập nhật lần thứ 3 được cập nhật trên cơ sở các văn bản
pháp luật liên quan đến kiểm toán BCTC, bao gồm CMKiT và tham khảo các tài liệu “Hướng dẫn sử
dụng các chuẩn mực kiểm toán quốc tế trong kiểm toán đơn vị nhỏ và vừa” của Liên đoàn Kế toán
Quốc tế (IFAC), CTKTM-BCTC của Viện Kế toán Công chứng Singapore (ISCA) và các tổ chức
nghề nghiệp kế toán, kiểm toán của một số nước trên thế giới, và các tài liệu do các DNKiT cung
cấp.
Để cập nhật CTKTM - BCTC lần thứ 3 (năm 2019), VACPA đã thực hiện: (1) Thành lập Tổ cập nhật
theo Quyết định số 148-2019/QĐ-VACPA ngày 26/04/2019, bao gồm 30 thành viên được huy động
từ Bộ Tài chính (Cục Quản lý, giám sát Kế toán, Kiểm toán), Ủy ban Chứng khoán Nhà nước (Vụ
Giám sát Công ty đại chúng), các doanh nghiệp kiểm toán (Công ty TNHH KPMG; Công ty TNHH
Ernst&Young Việt Nam; Công ty TNHH PwC (Việt Nam); Công ty TNHH Deloitte Việt Nam; Công ty
TNHH Hãng Kiểm toán AASC; Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn A&C; Công ty TNHH Kiểm toán
BDO; Công ty TNHH Grant Thornton Việt Nam; Công ty TNHH Nexia STT; Công ty TNHH Kiểm
toán Russell Bedford KTC; Công ty TNHH Kiểm toán và Tư vấn Chuẩn Việt; Công ty TNHH Kiểm
toán Nhân Tâm Việt; Công ty TNHH Kiểm toán HSK Việt Nam) và cán bộ chuyên môn của VACPA;
(2) Gửi xin ý kiến thành viên Tổ cập nhật về dự thảo CTKTM-BCTC do Ban chuyên môn thực hiện
và tổ chức các cuộc họp với Tổ cập nhật để trao đổi những vấn đề còn có ý kiến khác nhau; (3)
VACPA rà soát, tổng hợp ý kiến của các thành viên tổ cập nhật và hoàn thiện dự thảo; (4) Thực
hiện xin ý kiến công khai Bộ Tài chính, Ủy ban Chứng khoán Nhà nước, DNKiT, ủy viên Ban Chấp
hành và đăng trang thông tin điện tử của VACPA; (5) VACPA tổng hợp, rà soát, hoàn thiện
CTKTM-BCTC trước khi ban hành chính thức.
Qua quá trình làm việc nghiêm túc và hiệu quả, dưới sự chỉ đạo trực tiếp của TS. Hà Thị Ngọc Hà –
Phó Chủ tịch VACPA và soát xét nội dung của Trưởng ban chuyên môn, Tổ cập nhật đã hoàn
thành CTKTM – BCTC bản cập nhật lần 3, bao gồm: CTKTM - BCTC và Tài liệu hướng dẫn thực
hiện CTKTM - BCTC.
2. Phạm vi áp dụng
CTKTM-BCTC này hướng dẫn kiểm toán BCTC cho doanh nghiệp độc lập thuộc ngành sản xuất,
thương mại và dịch vụ. Các doanh nghiệp kiểm toán có thể dựa vào CTKTM – BCTC này để phát

1
 triển cho các cuộc kiểm toán của các đơn vị hoạt động trong các lĩnh vực ngành nghề khác nhau
không phụ thuộc nhiều vào công nghệ thông tin.
Lưu ý quan trọng:
 Khi áp dụng CTKTM-BCTC này, kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán có thể tải xuống
từ trang thông tin điện tử của VACPA tại: http://www.vacpa.org.vn.
 Do tính chất đa dạng của từng cuộc kiểm toán, việc sử dụng CTKTM-BCTC này (toàn bộ
hay một phần) sẽ không được xem là phương thức đảm bảo tuân thủ các yêu cầu đặt ra và
không được xem như ý kiến chuyên môn hay ý kiến của chuyên gia.
 Mỗi cuộc kiểm toán đều có khác biệt và CTKTM-BCTC này cần phải được điều chỉnh cho
phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của từng cuộc kiểm toán.
CTKTM-BCTC này cần được đọc cùng với Luật doanh nghiệp, Luật kiểm toán độc lập, Luật kế
toán, các CMKiT Việt Nam và các chuẩn mực liên quan được áp dụng, các chuẩn mực kế toán
và các quy định pháp lý khác có liên quan. Nội dung của CTKTM-BCTC này nhằm hướng dẫn
hỗ trợ các doanh nghiệp kiểm toán và kiểm toán viên thực hiện cuộc kiểm toán và thiết lập hồ
sơ kiểm toán. Tài liệu này không thay thế cho việc đọc các CMKiT và các quy định có liên quan
mà các doanh nghiệp kiểm toán và kiểm toán viên phải tuân thủ.
Đồng thời, CTKTM-BCTC có thể dùng làm tài liệu tham khảo giảng dạy và học tập môn kiểm toán
chuyên ngành cho giảng viên và sinh viên của các trường cao đẳng, đại học chuyên ngành kế toán,
kiểm toán.
Việc áp dụng CTKTM là không bắt buộc mà tuỳ thuộc quyết định của Ban lãnh đạo DNKiT.

3. Phương pháp tiếp cận kiểm toán

Phương pháp luận kiểm toán của CTKTM này là Phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro. Theo
đó việc xác định, đánh giá và thiết kế các thủ tục để xử lý rủi ro được thực hiện trong suốt quá trình
kiểm toán. Đây là phương pháp kiểm toán được thiết kế phù hợp với quy định của Hệ thống 37
CMKiT do Bộ Tài chính ban hành tháng 12/2012 và có hiệu lực từ ngày 01/01/2014.
Sơ đồ dưới đây thể hiện phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro và được chia làm 3 giai đoạn:
Đánh giá rủi ro, Xử lý rủi ro, và Lập báo cáo. Đối với mỗi giai đoạn kiểm toán, sơ đồ này mô tả các
hoạt động chính, mục đích và tài liệu kiểm toán.

2
 Đánh giá rủi ro
Hoạt động Mục đích Tài liệu kiểm toán1

Quyết định chấp nhận Liệt kê các yếu tố rủi ro

Thực hiện các hoạt động dịch vụ hay không Tính độc lập
sơ bộ trước kiểm toán Thư hẹn (hợp đồng) kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán
Xây dựng chiến lược
kiểm toán tổng thể và
lập kế hoạch kiểm toán2
Mức trọng yếu
Các cuộc thảo luận của nhóm kiểm
toán
Chiến lược kiểm toán tổng thể

Các rủi ro gian lận và kinh doanh bao

Thực hiện các thủ tục Xác định/đánh giá gồm những rủi ro đáng kể
đánh giá rủi ro RMM3 thông qua hiểu
biết về đơn vị được kiểm
toán
Thiết kế/thực hiện các kiểm soát nội
bộ có liên quan
Xử lý rủi ro

3
Đánh giá RMM ở:
• Cấp độ BCTC
• Cấp độ cơ sở dẫn liệu

Thiết kế biện pháp xử lý
rủi ro và các thủ tục kiểm
toán tiếp theo
Lập báo cáo
Xây dựng các biện pháp
xử lý rủi ro phù hợp với
RMM3 đánh giá
Cập nhật chiến lược tổng thể
Biện pháp xử lý tổng thể
Kế hoạch kiểm toán liên kết RMM
được đánh giá với các thủ tục kiểm
toán tiếp theo

Áp dụng biện pháp xử lý Công việc thực hiện

Giảm rủi ro kiểm toán
rủi ro đối với RMM được
xuống mức độ thấp có thể
đánh giá
chấp nhận được
Những phát hiện kiểm toán
Giám sát nhân viên
Soát xét giấy làm việc

Đánh giá bằng chứng
Xác định công việc
kiểm toán thu thập được
kiểm toán bổ sung
(nếu cần) là gì
Các yếu tố rủi ro mới/sửa đổi và các
thủ tục kiểm toán
Các sửa đổi mức trọng yếu
Trao đổi về các phát hiện kiểm toán
Kết luận về các thủ tục kiểm toán
thực hiện

Có cần
thực hiện công
Có
việc kiểm toán
bổ sung

Không

Lập báo cáo kiểm toán Các quyết định quan trọng
Hình thành ý kiến Ký báo cáo kiểm toán
kiểm toán dựa trên
các phát hiện

Lưu ý:
1. Tham khảo VSA230 để có danh sách tài liệu kiểm toán đầy đủ hơn theo yêu cầu
2. Lập kế hoạch (VSA300) là một quy trình lặp lại và liên tục trong suốt cuộc kiểm toán
3. RMM = Rủi ro sai sót trọng yếu.
3
Trao đổi và chú trọng đến chất lượng kiểm toán
4. Giới thiệu chu trình kiểm toán
Chu trình một cuộc kiểm toán trình bày theo trình tự các công việc phải thực hiện có thể mô tả tổng quan theo sơ đồ sau:

Có chấp nhận hoặc tiếp tục hợp đồng không?

Thống nhất với các điều khoản trong hợp đồng

Phạm vi công việc và chiến lược

Xác định mức trọng yếu Hiểu biết về đơn vị và mội trường hoạt động Hiểu biết và đánh giá hệ Các thủ tục phân tích
thống KSNB * sơ bộ

Đánh giá rủi ro và thủ tục tương ứng

Các thử nghiệm cơ bản Thử nghiệm kiểm soát

Phân tích tổng thể

Đánh giá tính đầy đủ và phù hợp

Đánh giá sai sót phát hiện của bằng chứng kiểm toán
Thực hiện đánh giá sự kiện phát
sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán

Thu thập thư giải trình * Các thành phần KSNB bao gồm:
i. Môi trường kiểm soát
ii. Chu trình đánh giá rủi ro
Ý kiến kiểm toán và báo cáo kiểm toán iii. Các thủ tục kiểm soát
iv. Hệ thống thông tin
v. Giám sát
Trao đổi với khách hàng

Tiếp tục đánh giá

4
 Chu trình của cuộc kiểm toán theo CTKTM được chia thành 03 giai đoạn: (1) Kế hoạch kiểm toán; (2) Thực
hiện kiểm toán; và (3) Tổng hợp, kết luận và lập báo cáo.
Các cột dọc màu xanh nhạt chỉ các hoạt động kiểm toán xuyên suốt toàn bộ giai đoạn của cuộc kiểm toán.
Ô màu xanh da trời đậm là các bước kiểm toán và giấy làm việc của bước này bắt buộc phải được Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán ký soát xét.
Các ô màu hồng bao quanh là các yếu tố chi phối toàn bộ cuộc kiểm toán. Các ô màu càng đậm càng thể
hiện vai trò quan trọng hơn trong suốt chu trình của cuộc kiểm toán.

QUẢN LÝ CUỘC KIỂM TOÁN

Tổng hợp, kết luận

Kế hoạch kiểm toán Thực hiện kiểm toán
và lập báo cáo

Tổng hợp kết quả

Xem xét chấp nhận khách kiểm toán, trao đổi
hàng và đánh giá rủi ro hợp Thử nghiệm kiểm soát [C100] với đơn vị về kết quả
đồng [A100] kiểm toán [B410 -
B412]

Tổng hợp kết quả kiểm toán

Lập hợp đồng kiểm toán và
Thủ tục kiểm toán chung Phân tích tổng thể
lựa chọn nhóm kiểm toán
[C200] BCTC lần cuối [B420]
[A200]

PHÙ HỢP VỚI CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VIỆT NAM

TUÂN THỦ CHUẨN MỰC KIỂM TOÁN VIỆT NAM

Tổng hợp kết quả kiểm toán & đánh giá chất lượng
Kiểm tra cơ bản bảng cân đối kế toán

Kiểm tra cơ bản tài Thư giải trình của

Tìm hiểu khách hàng và môi sản [D100-D800] BGĐ và BQT [B440]
trường hoạt động [A300]
Lập và soát xét giấy tờ làm việc
Lập kế hoạch và xác định rủi ro

Tìm hiểu chính sách kế toán

và chu trình kinh doanh
Kiểm tra cơ bản nợ Tham khảo ý kiến tư
quan trọng [A400]
phải trả [E100-E600] vấn [B450]

Kiểm tra cơ bản vốn

Phân tích sơ bộ BCTC chủ sở hữu và khoản
BCKiT và BCTC [B300]
[A500] mục ngoài Bảng CĐKT
[F100-F400]

Đánh giá chung về hệ thống

Kiểm tra cơ bản Báo cáo Thư quản lý và các tư vấn
KSNB và rủi ro gian lận
KQHĐKD [G100-G700] cho khách hàng [B200]
[A600]

Xác định mức trọng yếu Kiểm tra các nội dung khác
[A700] [H100-H200]
Soát xét, phê duyệt và phát
hành báo cáo [B110-B140]
Tổng hợp đánh giá rủi ro
[A800]
Đánh giá lại mức trọng yếu,
rủi ro và thủ tục kiểm toán
Tổng hợp kế hoạch kiểm [A700 - A800] Soát xét việc KSCL cuộc
toán [A900] kiểm toán [B120]

XÁC ĐỊNH, ĐÁNH GIÁ VÀ XỬ LÝ RỦI RO

Lưu ý:
Sơ đồ chu trình kiểm toán theo CTKTM được trình bày dựa trên cách lưu trữ HSKiT, do đó không hoàn toàn
trùng khớp với Sơ đồ chu trình kiểm toán theo phương pháp kiểm toán dựa trên rủi ro (nêu trên) nhưng mục
đích, cách thực hiện các hoạt động/công việc kiểm toán là tương tự nhau.
Mặc dù các công việc, giấy làm việc được phân chia vào giai đoạn cụ thể trong sơ đồ chu trình kiểm toán theo
CTKTM nhưng các công việc, giấy làm việc này cần được cập nhật trong suốt quá trình kiểm toán khi có thêm
thông tin mới hoặc có các phát hiện của KTV, ví dụ giấy làm việc A220 – Chiến lược kiểm toán tổng thể được
lập trong giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán, tuy nhiên A220 sẽ được cập nhật sau khi KTV thực hiện các thủ

5
tục đánh giá rủi ro, được bổ sung các biện pháp xử lý kiểm toán tổng thể cũng như có thể cần sửa đổi, bổ sung
sau khi xem xét, đánh giá các sai sót phát hiện. Ngoài ra, thời điểm bắt đầu, thời điểm hoàn thành các giấy làm
việc cần phản ánh theo thời gian thực hiện công việc mà không phụ thuộc vị trí được trình bày trong sơ đồ hoặc
vị trí lưu trong HSKiT, ví dụ một số giấy làm việc phần H100-H200 sẽ được thực hiện từ giai đoạn lập kế hoạch
kiểm toán và hoàn thành ngay trước khi phát hành BCKiT, mặc dù được trình bày tại giai đoạn thực hiện kiểm
toán trên sơ đồ Chu trình kiểm toán.
5. Kết cấu CTKTM
CTKTM gồm 1) Tài liệu hướng dẫn thực hiện CTKTM và 2) CTKiT (HSKiT).
5.1 Tài liệu hướng dẫn thực hiện CTKTM
Tài liệu hướng dẫn thực hiện CTKiT gồm 4 phần và các phụ lục:
Phần I – Hướng dẫn chung: Giới thiệu tổng quan quá trình xây dựng, cập nhật CTKTM; Phạm vi áp dụng;
Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên rủi ro; Giới thiệu chu trình kiểm toán theo CTKiT; Kết cấu
CTKTM; Trách nhiệm của KTV hành nghề và trách nhiệm soát xét cuộc kiểm toán BCTC.
Phần II – Hướng dẫn về HSKiT và giấy làm việc.
Phần III – Hướng dẫn các biểu mẫu quan trọng: Hướng dẫn nhiều biểu mẫu trong CTKiT, từ giai đoạn lập
kế hoạch đến giai đoạn tổng hợp, kết luận, lập báo cáo. Đối với từng biểu mẫu quan trọng trong phần này
sẽ được hướng dẫn về: i) Chuẩn mực và người thực hiện; ii) Thời điểm thực hiện; iii) Cách thực hiện và có
thể bổ sung thêm hướng dẫn liên kết với giấy làm việc khác hoặc các lưu ý.
Phần IV – Lưu ý khi kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ: Hướng dẫn đặc điểm của khách hàng là đơn vị
nhỏ và một số lưu ý về tài liệu kiểm toán cho đơn vị nhỏ.
Các phụ lục về thư viện thủ tục kiểm soát, câu hỏi để gợi ý tìm hiểu các thủ tục kiểm soát chính của các
chu trình kinh doanh chính, các điểm cần lưu ý khi kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ.
5.2 Chương trình kiểm toán mẫu BCTC
CTKTM – BCTC gồm 8 phần:
Phần A – Kế hoạch kiểm toán
Phần B – Tổng hợp, kết luận và lập báo cáo
Phần C – Thử nghiệm kiểm soát và các thủ tục kiểm toán chung
Phần D – Kiểm tra cơ bản tài sản
Phần E – Kiểm tra cơ bản nợ phải trả
Phần F – Kiểm tra cơ bản vốn chủ sở hữu và các khoản mục ngoài Bảng CĐKT
Phần G – Kiểm tra cơ bản Báo cáo KQHĐKD
Phần H – Kiểm tra các nội dung khác
Từ phần D đến phần H được phân chia thành các phần hành kiểm toán cho từng khoản mục trên BCTC và
các nội dung khác liên quan đến BCTC. Ngoài các mẫu giấy làm việc phục vụ cho công việc kiểm toán cụ
thể, trong từng phần hành kiểm toán đều có tờ CTKiT cho phần hành đó. Kết cấu CTKiT cho từng khoản
mục thể hiện mối liên kết giữa kết quả đánh giá rủi ro (Các giấy làm việc phần A800 thuộc giai đoạn Lập kế
hoạch kiểm toán) và các thủ tục kiểm toán cụ thể để xử lý rủi ro. Đồng thời, CTKiT từng khoản mục có sử
dụng các câu hỏi để hỗ trợ KTV trong việc lựa chọn, thiết kế các thử nghiệm cơ bản phù hợp với đặc điểm
đơn vị được kiểm toán.
Trong từng phần hành kiểm toán, một số biểu mẫu có tên trong chỉ mục hồ sơ nhưng chưa có mẫu sẵn
trong CTKTM, DNKiT và KTV sẽ tự thiết kế và bổ sung vào hồ sơ, tài liệu kiểm toán.
6. Trách nhiệm của KTV hành nghề và trách nhiệm soát xét cuộc kiểm toán BCTC
Trong CTKTM - BCTC hướng dẫn người thực hiện và người soát xét từng công việc và từng mẫu biểu, tuy
nhiên các hướng dẫn này chỉ là gợi ý theo kinh nghiệm của các DNKiT tại Việt Nam. DNKiT cần chủ động
xây dựng các quy định về người thực hiện, người soát xét trong cuộc kiểm toán BCTC đảm bảo phù hợp
với đặc điểm của DNKiT và yêu cầu của từng hợp đồng kiểm toán, đồng thời phải đảm bảo tuân thủ các
quy định của pháp luật và các CMKiT có liên quan. DNKiT có thể quy định nội dung này trong Quy chế
KSCL của DN mình hoặc trong tài liệu phù hợp khác.

6
 Dưới đây là một số nội dung cần lưu ý về các quy định liên quan đến trách nhiệm của KTV hành nghề và
trách nhiệm soát xét trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán trong các CMKiT Việt Nam.
 Trách nhiệm của KTV hành nghề
+ Đoạn 40, CMKiT số 700 quy định: “BCKiT phải có 2 chữ ký, gồm chữ ký của KTV hành nghề được
giao phụ trách cuộc kiểm toán và chữ ký của Thành viên BGĐ là người đại diện theo pháp luật phụ
trách tổng thể cuộc kiểm toán. Dưới mỗi chữ ký nói trên phải ghi rõ họ và tên, số Giấy chứng nhận
đăng ký hành nghề kiểm toán (Giấy CN ĐKHN kiểm toán). Trên chữ ký của Thành viên BGĐ phụ
trách tổng thể cuộc kiểm toán phải đóng dấu của DNKiT (hoặc chi nhánh DNKiT) phát hành BCKiT
(xem hướng dẫn tại đoạn A37 Chuẩn mực này).
+ Đoạn A37, CMKiT số 700 hướng dẫn: “BCKiT phải có 2 chữ ký của 2 KTV hành nghề, dưới mỗi chữ
ký phải ghi rõ họ và tên, số đăng ký hành nghề kiểm toán. Chữ ký thứ nhất trên BCKiT là của KTV
hành nghề được giao phụ trách cuộc kiểm toán và chữ ký thứ hai là của người đại diện theo pháp luật
của DNKiT hoặc người được uỷ quyền bằng văn bản của người đại diện theo pháp luật. Người đại
diện theo pháp luật hoặc người được ủy quyền bằng văn bản của người đại diện theo pháp luật được
ký BCKiT phải là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.
KTV hành nghề được giao phụ trách cuộc kiểm toán chịu trách nhiệm ký tên trên BCKiT là người có
vai trò quan trọng ngay sau Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán, chịu trách nhiệm trực
tiếp trong việc chỉ đạo, thực hiện, giám sát, soát xét công việc của nhóm kiểm toán. DNKiT quy định
cụ thể trách nhiệm, nghĩa vụ của KTV hành nghề được giao phụ trách cuộc kiểm toán.
Trên chữ ký của người đại diện theo pháp luật của DNKiT hoặc người được uỷ quyền phải đóng dấu
của DNKiT (hoặc chi nhánh) chịu trách nhiệm phát hành BCKiT. Giữa các trang của BCKiT và BCTC
đã được kiểm toán phải đóng dấu giáp lai bằng dấu của DNKiT (hoặc chi nhánh).”
+ VSQC1, đoạn 12(c) quy định: “Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể hợp đồng dịch vụ là người đại diện
theo pháp luật hoặc người được ủy quyền thay mặt BGĐ DNKiT chịu trách nhiệm về việc thực hiện
hợp đồng dịch vụ, ký báo cáo và chịu trách nhiệm tổng thể đối với báo cáo đã phát hành.”
 Trách nhiệm soát xét trong cuộc kiểm toán
+ VSQC1 quy định:
 Đoạn 32 quy định: “DNKiT phải xây dựng các chính sách và thủ tục để có sự đảm bảo hợp lý rằng
các hợp đồng dịch vụ được thực hiện theo các chuẩn mực nghề nghiệp, pháp luật và các quy định
có liên quan và DNKiT phát hành báo cáo phù hợp với hoàn cảnh cụ thể. Các chính sách và thủ
tục đó phải bao gồm:
(a) Các vấn đề liên quan đến việc tăng cường tính nhất quán trong chất lượng thực hiện hợp
đồng dịch vụ (xem hướng dẫn tại đoạn A32 - A33 Chuẩn mực này);
(b) Trách nhiệm giám sát (xem hướng dẫn tại đoạn A34 Chuẩn mực này);
(c) Trách nhiệm soát xét (xem hướng dẫn tại đoạn A35 Chuẩn mực này).”
 Đoạn 33 quy định: “Các chính sách và thủ tục về trách nhiệm soát xét của DNKiT phải được xác
định dựa trên nguyên tắc các thành viên trong nhóm thực hiện hợp đồng dịch vụ có nhiều kinh
nghiệm hơn thực hiện soát xét công việc của các thành viên ít kinh nghiệm hơn trong nhóm”.
+ CMKiT số 220 – KSCL hoạt động kiểm toán BCTC, quy định và hướng dẫn việc soát xét của Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán:
 Đoạn 16 quy định: “Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải chịu trách nhiệm đảm
bảo việc soát xét được thực hiện phù hợp với các chính sách và thủ tục soát xét của DNKiT”;
 Đoạn A18 hướng dẫn: “Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán cần thực hiện soát xét
kịp thời từng giai đoạn của cuộc kiểm toán để giải quyết kịp thời và thỏa đáng các vấn đề trọng yếu
phát sinh ngay trong quá trình kiểm toán cũng như tại ngày hoặc trước ngày lập BCKiT. Các nội
dung cần soát xét gồm:
(1) Các vấn đề quan trọng đòi hỏi phải xét đoán, đặc biệt là các vấn đề phức tạp hoặc dễ gây
tranh cãi được phát hiện trong cuộc kiểm toán;
(2) Các rủi ro đáng kể;
(3) Các vấn đề khác mà Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán xác định là quan
trọng.

7
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán không cần soát xét tất cả CTKiT, trừ khi thấy cần thiết. Tuy
nhiên, theo quy định tại đoạn 09(c) CMKiT số 230, Thành viên BGĐ phải ghi lại rõ phạm vi và thời gian thực
hiện soát xét.”
PHẦN II - HƯỚNG DẪN VỀ HỒ SƠ KIỂM TOÁN VÀ GIẤY LÀM VIỆC

1. Hồ sơ kiểm toán:
CTKTM có file cứng và file mềm kèm theo (gồm file Word và Excel). KTV có thể sử dụng file cứng để cấp
cho người sử dụng ghi chép tay, hoặc sử dụng file mềm để ghi chép trên máy tính. Người sử dụng cần lưu
ý để sửa đổi nội dung cho phù hợp với kỳ kiểm toán, với khách hàng và DNKiT của mình. Nếu DNKiT lưu
trữ CTKiT bằng giấy thì sau khi hoàn thành việc ghi chép trên file mềm phải in ra giấy để soát xét và lưu
trên file cứng. DNKiT có thể lưu trữ CTKiT bằng dữ liệu điện tử theo qui định của CMKiT số 230.
CTKiT cần lưu lại đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở hình thành ý kiến kiểm toán. KTV
và DNKiT cần lập và lưu trữ CTKiT đầy đủ, kịp thời, đảm bảo tính toàn vẹn, tính bảo mật thông tin... theo
quy định của Luật kiểm toán độc lập, Chuẩn mực KSCL số 1 – “KSCL DN thực hiện kiểm toán, soát xét
BCTC, dịch vụ đảm bảo và các dịch vụ liên quan khác” (VSQC1), CMKiT số 230 – “Tài liệu, HSKiT và các
quy định có liên quan”.
KTV không cần lưu trong CTKiT tất cả các bản nháp đã bị thay thế, gồm giấy làm việc, dự thảo BCTC, các
bản ghi chép, các giấy tờ đã chỉnh sửa lỗi in và các tài liệu trùng lặp,...
2. Giấy làm việc:
Các giấy làm việc trong HSKiT có mối liên hệ chặt chẽ với nhau. Do CTKTM đang được thiết kế phù hợp với
việc lưu trữ bằng bản cứng (chưa thực hiện kiểm toán và lưu trữ bằng phần mềm kiểm toán) nên một số
giấy làm việc liên quan với nhau có thể có sự trình bày lặp lại cùng một nội dung (mà chưa liên kết tự động
từ giấy làm việc này sang giấy làm việc khác). Để tiết kiệm thời gian và hạn chế việc sao chép (khi không
cần thiết), KTV có thể xem xét sử dụng tham chiếu hoặc xây dựng các công thức trên excel giúp liên kết các
giấy làm việc đó.
Trên hầu hết các giấy làm việc đều có chỗ để ghi tên, ngày tháng của người thực hiện và người soát xét.
Trong giai đoạn lập kết hoạch, vị trí điền tên, ngày tháng của người thực hiện, người soát xét thường ở cuối
giấy làm việc và tách làm hai giai đoạn: 1) kết luận ban đầu (khi lập kế hoạch); 2) Kết luận cuối cùng (sau khi
sửa đổi, bổ sung do có thêm các thông tin mới, các phát hiện trong quá trình kiểm toán) để làm rõ việc thực
hiện các giấy làm việc này cần được cập nhật liên tục trong suốt cuộc kiểm toán. Đối với các giấy làm việc
khác đều có các ô trên cùng phía bên phải để ghi họ tên, ngày tháng dành cho người thực hiện công việc
kiểm toán thể hiện trong giấy làm việc đó và người soát xét 1, 2. Ô thứ 3 để trống dành cho người soát xét
thứ 3, hoặc người soát xét việc KSCL cuộc kiểm toán (là Thành viên BGĐ khác hoặc chuyên gia độc lập
khác). Cá biệt có người soát xét thứ 4 thì ghi tiếp ở phía dưới.
Đối với các giấy làm việc (C – Có biểu mẫu sẵn trong CTKTM) tại các phần D, E, F, G, do có kết hợp phần
lập CTKiT với thực hiện kiểm toán nên phần bên dưới dành cho người lập CTKiT (người thiết kế thủ tục
kiểm toán), còn cột người thực hiện đi kèm các thủ tục kiểm toán dành cho người thực hiện từng thủ tục của
CTKiT đó ghi họ tên và ngày, tháng. Người thực hiện chính phải đưa ra ý kiến kết luận, chữ ký ở cuối trang;
và kết luận của Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và/hoặc Chủ nhiệm kiểm toán (nếu có).
Đối với các giấy làm việc có 03 cột “Có”, “Không”, “Không áp dụng” (ví dụ, Mẫu A110), KTV tự xem xét,
đánh giá để đánh dấu (x hoặc √) vào cột thích hợp:
- Trường hợp “Có”: Nghĩa là khách hàng có đặc điểm như mô tả hoặc KTV đã thực hiện thủ tục tương ứng.
Nếu có giấy làm việc khác để ghi chi tiết hoặc tài liệu khác của thủ tục đó thì ghi ký hiệu tham chiếu vào
bên cạnh. Ví dụ: Thủ tục kiểm toán đầu tiên của Mẫu A110 - “Đã gửi thư đến KTV tiền nhiệm để biết lý do
không tiếp tục làm kiểm toán” được đánh dấu “Có” và tham chiếu đến A111. Sau Mẫu A110 sẽ là “Thư gửi
cho KTV tiền nhiệm” có ký hiệu tham chiếu là A111.
- Trường hợp “Không”: Nghĩa là khách hàng không có đặc điểm như mô tả.
- Trường hợp “Không áp dụng”: Nghĩa là KTV không áp dụng thủ tục tương ứng, do không phù hợp với đặc
điểm của khách hàng trong cuộc kiểm toán đó.

8
- Trường hợp có ý kiến khác: Cần ghi vào cột “Ghi chú” và/hoặc tham chiếu đến giấy làm việc kèm theo
(nếu có).
Một số điểm quan trọng liên quan đến từng mẫu giấy làm việc đã được hướng dẫn trực tiếp ngay phía cuối của
giấy làm việc đó, mục “Lưu ý” hoặc “Ghi chú”. Ví dụ: Mẫu A210 “Hợp đồng kiểm toán”, có ghi chú: (1) DNKiT có
thể bổ sung điều khoản khác theo yêu cầu và thỏa thuận của 2 bên, (2) Nếu ký hợp đồng sau ngày kết thúc
năm tài chính thì cần thỏa thuận thêm thủ tục và phí kiểm kê HTK, TSCĐ… Nếu ký hợp đồng kiểm toán BCTC
hợp nhất thì cần thỏa thuận thêm thủ tục kiểm toán hoặc soát xét BCTC (đã được kiểm toán) của đơn vị thành
viên và phí liên quan, (3) Các điều khoản như: số lượng BCKiT, Thư quản lý phát hành, phí dịch vụ, điều khoản
thanh toán, thời gian hoàn thành cuộc kiểm toán, số lượng và ngôn ngữ hợp đồng… có thể thay đổi tùy theo
thỏa thuận thực tế giữa các bên, (4) Đối với dịch vụ kiểm toán tổ chức niêm yết, nếu có nội dung soát xét BCTC
giữa niên độ thì phải thỏa thuận thêm yêu cầu soát xét và phí, (5) Đối với cuộc kiểm toán năm đầu tiên: cần
thỏa thuận và tính phí thêm cho thủ tục kiểm toán số dư đầu năm, trách nhiệm của đơn vị được kiểm toán, đặc
biệt là trách nhiệm trợ giúp KTV hiện tại liên hệ với KTV tiền nhiệm,…
3. “Các từ viết tắt” và “Các ký hiệu kiểm toán quy ước”: Thực hiện theo hướng dẫn đính kèm trong file
“Chương trình kiểm toán mẫu”.
4. Yêu cầu đối với giấy làm việc: Tùy theo thực tế công việc kiểm toán, KTV và DNKiT có thể tự thiết kế và
trình bày theo các dạng giấy làm việc cho phù hợp. Tuy nhiên, các giấy làm việc này cần có các nội dung sau:
- Mục tiêu;
- Nguồn số liệu;
- Phạm vi công việc thực hiện (giai đoạn kiểm tra, phương pháp chọn mẫu);
- Công việc đã thực hiện;
- Kết quả thực hiện;
- Kết luận;
- Đánh tham chiếu đến tài liệu, giấy làm việc liên quan;
- Tất cả giấy làm việc (kể cả tài liệu của khách hàng) đều phải được đánh tham chiếu.
5. Trường hợp sử dụng tài liệu do khách hàng lập để làm bằng chứng kiểm toán: KTV cần ghi rõ “Họ
tên người cung cấp, ngày tháng cung cấp, người thu thập/kiểm tra và thể hiện việc kiểm tra, nhận xét, đánh giá
trên tài liệu thu thập. Một giấy tờ, dù là bản chính thức mà không có các ghi chép trên thì không được coi là
bằng chứng kiểm toán. Ví dụ: khi sử dụng bản đối chiếu số dư tiền gửi ngân hàng ngày 31/12/20x1 làm bằng
chứng chứng minh cho số dư tiền gửi ngân hàng trên Bảng CĐKT cùng ngày trên, KTV phải ghi rõ: “Tài liệu do
Nguyễn Văn A - Kế toán DN cung cấp ngày … đã được đối chiếu khớp đúng với sổ cái, sổ chi tiết TK tiền gửi
ngân hàng của DN, dưới đó có ký tên KTV (hoặc Trợ lý kiểm toán).
6. Ký hiệu tham chiếu: Để đạt được mục tiêu của CTKTM là tạo ra sự thống nhất, thuận tiện cho việc đào
tạo, kiểm tra; thuận tiện áp dụng phần mềm kiểm toán trong tương lai…, KTV và DNKiT nếu sử dụng CTKTM
của VACPA thì cần tuân thủ hệ thống chỉ mục hồ sơ, ký hiệu tham chiếu theo quy định của CTKTM. KTV sử
dụng các ký hiệu tham chiếu cụ thể hơn cho các giấy làm việc chi tiết không có mẫu trong CTKiT (C) và các tài
liệu, bằng chứng kiểm toán thu thập được.
Mỗi giấy làm việc của KTV, kể cả các tài liệu, bằng chứng kiểm toán thu thập được đều phải ghi các ký hiệu
tham chiếu với các giấy tờ chi tiết và ngược lại, các giấy tờ chi tiết có tham chiếu ngược lại các giấy tờ trong
các phần hành liên quan. Tham chiếu thể hiện mối liên quan lẫn nhau giữa các giấy tờ, bằng chứng kiểm toán.
Một giấy làm việc không có tham chiếu đến bất kỳ giấy làm việc nào khác trong CTKiT thì giấy tờ đó có giá trị
rất thấp, thậm chí sẽ không có giá trị.

9
PHẦN III - HƯỚNG DẪN CÁC BIỂU MẪU QUAN TRỌNG

1. Lập kế hoạch kiểm toán

1.1. A110 & A120: Xem xét chấp nhận khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng
Các hoạt động, mục đích và tài liệu kiểm toán lưu HSKiT của công việc xem xét chấp nhận khách hàng và
hợp đồng được trình bày như sau:

Hoạt động Mục đích Tài liệu kiểm toán

Liệt kê những yếu tố rủi ro
Thực hiện các hoạt Quyết định Tính độc lập
động sơ bộ trước kiểm chấp nhận dịch vụ Thư hẹn (hợp đồng) dịch vụ
toán hay không

Các bước chính trong quy trình chấp nhận/duy trì khách hàng được mô tả như sau:

Doanh nghiệp kiểm toán Doanh nghiệp kiểm toán

có đủ nguồn lực, thời có độc lập và không có Liệu các rủi ro Chấp nhận
gian và năng lực không? xung đột về lợi ích liên quan có thể chấp nhận Hoặc duy trì?
không? được không?

Ghi chép các thủ tục đã thực hiện và cách thức giải quyết các nguy cơ và các vấn đề Có Không

Dừng

Tiền đề của cuộc Có giới hạn về Thỏa thuận về các Lập và ký thư
kiểm toán có tồn phạm vi kiểm điều khoản của hẹn (hợp đồng)
tại không?1 toán không? hợp đồng kiểm kiểm toán
toán

Chuẩn mực và người thực hiện

DNKiT phải xây dựng và thực hiện các chính sách và thủ tục về chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng và hợp
đồng kiểm toán để đảm bảo tuân thủ theo pháp luật về kiểm toán độc lập và các chuẩn mực nghề nghiệp.
Theo yêu cầu của VSQC1 và CMKiT số 220 - “KSCL hoạt động kiểm toán BCTC”, DNKiT cần thực hiện công
việc chấp nhận khách hàng mới hoặc xem xét duy trì khách hàng cũ theo Mẫu A110 hoặc A120. Một khách
hàng kiểm toán chỉ được thực hiện một trong hai mẫu: A110 (khách hàng mới) hoặc A120 (khách hàng cũ).
Người thực hiện Mẫu này là Chủ nhiệm kiểm toán và người phê duyệt là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể
cuộc kiểm toán. Trường hợp hợp đồng được đánh giá là rủi ro cao, nên có sự tham khảo ý kiến của Thành viên
BGĐ khác (hoặc toàn bộ BGĐ) trước khi chấp thuận khách hàng. Điều này tùy thuộc vào chính sách quản lý
chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Mẫu này cần được lập và phê chuẩn trước hoặc vào ngày ký hợp đồng/thư hẹn kiểm toán.
Về thời điểm thực hiện và hoàn thành, đoạn A7, CMKiT số 300 – “Lập kế hoạch kiểm toán BCTC” hướng dẫn:
“Các thủ tục ban đầu về việc tiếp tục chấp nhận khách hàng và đánh giá các yêu cầu về đạo đức, tính độc lập,
cần được hoàn thành trước khi thực hiện các thủ tục kiểm toán quan trọng khác cho cuộc kiểm toán hiện tại.
Đối với những hợp đồng kiểm toán năm tiếp theo, các thủ tục ban đầu này thường được thực hiện ngay sau khi
hoặc cùng lúc hoàn thành cuộc kiểm toán trước” và “Trong suốt cuộc kiểm toán, khi có sự thay đổi hay phát

10
sinh các điều kiện mới, KTV cần cân nhắc về việc tiếp tục duy trì khách hàng và chuẩn mực và các quy định về
đạo đức nghề nghiệp, bao gồm tính độc lập”.

Cách thực hiện

a) KTV thu thập thông tin, tài liệu, phỏng vấn khách hàng và trả lời các câu hỏi theo Mẫu.
b) DNKiT phải xây dựng chính sách đánh giá rủi ro hợp đồng, căn cứ vào các yếu tố ngành nghề, mức độ
quan tâm của công chúng, hiểu biết ngành nghề, trình độ công nghệ và đặc thù của nguồn nhân lực của
DNKiT để đưa ra hướng dẫn về đánh giá mức độ rủi ro hợp đồng.
Thông thường, một hợp đồng được đánh giá có mức độ rủi ro cao khi khách hàng có một trong các đặc
điểm sau đây:
 Công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán;
 Công ty đại chúng;
 Công ty đang chuẩn bị hồ sơ để niêm yết trên thị trường chứng khoán;
 Công ty có dấu hiệu vi phạm pháp luật nghiêm trọng;
 Có nghi ngờ về tính chính trực của BGĐ/BQT;
 Công ty đang có kiện tụng, tranh chấp;
 …
c) Trong CTKTM, việc xem xét chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng được thực
hiện theo 2 mẫu biểu:
(1) Biểu A110/A120: đảm bảo DNKiT tuân thủ quy định tại đoạn 26, VSQC1 về năng lực chuyên môn và
khả năng thực hiện hợp đồng, xem xét tính chính trực của đơn vị được kiểm toán và các yếu tố rủi ro
khác có ảnh hưởng đến quyết định chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng;
(2) Biểu A270: đảm bảo DNKiT và thành viên nhóm kiểm toán tuân thủ quy định tại đoạn 26, VSQC1, pháp
luật về kiểm toán độc lập và chuẩn mực nghề nghiệp về việc xem xét đảm bảo tuân thủ chuẩn mực và
các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan. Trong giai đoạn xem xét chấp nhận, duy trì quan hệ
khách hàng và hợp đồng kiểm toán, các câu hỏi/nội dung trong biểu A270 cần xem xét ở cấp độ DNKiT
và các thành viên chủ chốt, các thành viên khác dự kiến tham gia cuộc kiểm toán.
d) DNKiT cần lưu ý một số quy định dưới đây trong các CMKiT và Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán,
kiểm toán (sau đây gọi tắt là “Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp”) có liên quan đến việc xem xét chấp nhận,
duy trì quan hệ khách hàng và đánh giá rủi ro hợp đồng:
d1) Đoạn 26, VSQC1 quy định: “DNKiT phải xây dựng các chính sách và thủ tục về việc chấp nhận, duy
trì quan hệ khách hàng và các hợp đồng dịch vụ cụ thể để có sự đảm bảo hợp lý rằng DNKiT sẽ chỉ
chấp nhận hoặc duy trì quan hệ khách hàng và các hợp đồng dịch vụ nếu DNKiT:
(a) Có đủ năng lực chuyên môn và khả năng để thực hiện hợp đồng dịch vụ, bao gồm thời gian
và các nguồn lực cần thiết;
(b) Có thể tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan;
(c) Đã xem xét tính chính trực của đơn vị được kiểm toán/khách hàng và không có thông tin nào
làm cho DNKiT kết luận rằng đơn vị được kiểm toán/khách hàng đó thiếu chính trực.
Đoạn A8, CMKiT 220 hướng dẫn những thông tin hỗ trợ Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc
kiểm toán khi quyết định chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng và HĐKiT gồm:
(1) Tính chính trực của các chủ sở hữu chính, thành viên chủ chốt của BGĐ và BQT;
(2) Năng lực chuyên môn và khả năng của nhóm kiểm toán trong việc thực hiện cuộc kiểm toán
(bao gồm thời gian, nguồn lực...);
(3) Khả năng của DNKiT và nhóm kiểm toán trong việc tuân thủ chuẩn mực và các quy định về
đạo đức nghề nghiệp có liên quan;
(4) Các vấn đề trọng yếu phát sinh trong cuộc kiểm toán năm hiện hành hoặc năm trước và
những ảnh hưởng đối với việc duy trì quan hệ khách hàng.
d2) Để xem xét việc liệu DNKiT có đủ năng lực chuyên môn, khả năng và các nguồn lực để thực hiện
một hợp đồng dịch vụ mới cho khách hàng mới hoặc khách hàng hiện tại hay không, đoạn A18,
VSQC1 hướng dẫn: DNKiT phải soát xét các yêu cầu cụ thể của hợp đồng dịch vụ và năng lực của
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể hợp đồng dịch vụ và các thành viên khác có liên quan:

11
 (1) Cán bộ, nhân viên của DNKiT có hiểu biết về ngành nghề, lĩnh vực hoạt động hoặc các vấn
đề có liên quan hay không;
(2) Cán bộ, nhân viên của DNKiT có kinh nghiệm về các quy định pháp lý, các yêu cầu báo cáo
có liên quan hoặc có khả năng đạt được các kỹ năng và kiến thức cần thiết một cách hiệu quả
hay không;
(3) DNKiT có đủ nhân sự có năng lực chuyên môn và khả năng cần thiết hay không;
(4) Có sẵn chuyên gia, nếu cần, hay không;
(5) Có các cá nhân đáp ứng được các tiêu chí và yêu cầu về năng lực để thực hiện việc soát xét
KSCL của hợp đồng dịch vụ hay không;
(6) DNKiT có khả năng hoàn thành hợp đồng dịch vụ trong thời hạn phải đưa ra báo cáo hay
không.
d3) Đoạn A19, VSQC1 hướng dẫn ví dụ về các vấn đề cần xem xét liên quan đến tính chính trực của
đơn vị được kiểm toán/khách hàng bao gồm:
(1) Tên tuổi và danh tính của các chủ sở hữu chính, các thành viên chủ chốt của BGĐ và BQT
đơn vị được kiểm toán/khách hàng;
(2) Đặc điểm hoạt động của khách hàng, kể cả các thông lệ kinh doanh;
(3) Thông tin liên quan đến quan điểm của các chủ sở hữu chính, các thành viên chủ chốt của
BGĐ và BQT khách hàng về những vấn đề như việc tuân thủ các CMKT và môi trường
KSNB;
(4) Liệu khách hàng có quan tâm quá mức đến việc duy trì mức phí kiểm toán càng thấp càng tốt
hay không;
(5) Các dấu hiệu về sự hạn chế không phù hợp đối với phạm vi công việc của DNKiT;
(6) Các dấu hiệu cho thấy khách hàng có thể tham gia vào việc rửa tiền hoặc các hoạt động phi
pháp khác;
(7) Lý do lựa chọn DNKiT và không tái bổ nhiệm DNKiT tiền nhiệm;
(8) Tên tuổi và danh tính của các bên liên quan.
Mức độ hiểu biết của DNKiT về tính chính trực của đơn vị được kiểm toán/khách hàng sẽ tăng lên
khi DNKiT tiếp tục mối quan hệ với đơn vị được kiểm toán/khách hàng đó.
Để thu thập thông tin về tính chính trực của khách hàng, đoạn A20, VSQC1 hướng dẫn DNKiT có
thể thực hiện bằng cách:
(1) Trao đổi với công ty cung cấp dịch vụ kế toán trước đây hoặc hiện tại cho khách hàng theo
chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp có liên quan, và thảo luận với các bên
thứ ba khác;
(2) Phỏng vấn các cán bộ, nhân viên khác của DNKiT hoặc các bên thứ ba như ngân hàng, luật
sư và các công ty thuộc cùng lĩnh vực với khách hàng;
(3) Tìm kiếm các cơ sở dữ liệu có liên quan.
e) Khi xem xét khả năng của DNKiT và nhóm kiểm toán trong việc tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo
đức nghề nghiệp, bao gồm tính độc lập, DNKiT cần xây dựng các chính sách, thủ tục để thu thập các thông tin
cần thiết trong từng hoàn cảnh cụ thể để phát hiện các tình huống và mối quan hệ làm xảy ra xung đột lợi ích,
ảnh hưởng đến tính độc lập. Các chính sách và thủ tục này cần đảm bảo:
 Về phía DNKiT, khi xem xét tính độc lập, phải xem xét ở cả phạm vi DNKiT (bao gồm cả chi nhánh,
các phòng ban, bộ phận cung cấp dịch vụ trong DNKiT) và phạm vi mạng lưới nếu DNKiT là công ty
mạng lưới (đoạn 290.13, Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định: Nếu DNKiT là công ty mạng
lưới, DNKiT sẽ phải độc lập với các khách hàng kiểm toán của các DN khác trong cùng mạng lưới.
Các yêu cầu về tính độc lập trong Chương này áp dụng cho công ty mạng lưới cũng áp dụng cho
bất kỳ đơn vị nào, chẳng hạn như bộ phận tư vấn, hay bộ phận luật, nếu thỏa mãn định nghĩa công
ty mạng lưới, không phụ thuộc vào việc bản thân đơn vị đó có thỏa mãn định nghĩa về DNKiT hay
không);
 Đồng thời, về phía khách hàng, đoạn 290.27, Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định khi xác
định và đánh giá các nguy cơ đe dọa tính độc lập cũng như áp dụng các biện pháp bảo vệ, đối với

12
 khách hàng kiểm toán là tổ chức niêm yết, DNKiT phải xem xét bao gồm cả các bên liên quan của
khách hàng; đối với các khách hàng kiểm toán khác, DNKiT phải xem xét cả các bên có liên quan
mà khách hàng kiểm toán nắm quyền kiểm soát trực tiếp hay gián tiếp.
Do đó, DNKiT cần xây dựng cách thức, công cụ hỗ trợ phù hợp, hiệu quả để đảm bảo thu thập được đầy đủ
thông tin từ các cá nhân, đơn vị liên quan trong toàn hệ thống về khách hàng, bên liên quan của khách
hàng,… nhằm phát hiện, xác định, xử lý các tình huống và mối quan hệ dẫn tới xung đột lợi ích và ảnh
hưởng đến tính độc lập như duy trì hệ thống theo dõi, cập nhật danh sách khách hàng, dịch vụ cung cấp cho
khách hàng, cá nhân, đơn vị liên quan đến khách hàng; gửi các tài liệu tới các cá nhân, bộ phận thích hợp
trong DNKiT (hoặc trong mạng lưới, tùy thuộc đặc điểm khách hàng, ví dụ như khách hàng là công ty đa
quốc gia) nhằm kiểm tra xung đột lợi ích trước khi chấp nhận khách hàng (conflict of interest search).
Các chính sách và thủ tục về xác định, đánh giá và áp dụng biện pháp bảo vệ tính độc lập của DNKiT phải phù
hợp với khách hàng là đơn vị có lợi ích công chúng và khách hàng không phải là đơn vị có lợi ích công chúng
để đảm bảo tuân thủ các quy định của pháp luật và chuẩn mực nghề nghiệp, trong đó bao gồm Chuẩn mực
đạo đức nghề nghiệp. Khi xem xét việc chấp nhận khách hàng, DNKiT cần kiểm tra các tình huống và mối
quan hệ làm phát sinh nguy cơ ảnh hưởng đến tính độc lập đối với DNKiT, các thành viên chủ chốt và các
thành viên khác dự kiến tham gia cuộc kiểm toán.

Việc xem xét tính độc lập được thực hiện từ giai đoạn chấp nhận khách hàng và hợp đồng dịch vụ và cần
được cập nhật, xem xét liên tục trong cả cuộc kiểm toán. CMKiT số 220 quy định trong suốt cuộc kiểm toán,
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải duy trì sự cảnh giác đối với những bằng chứng về
việc các thành viên trong nhóm kiểm toán không tuân thủ chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề
nghiệp có liên quan, thông qua quá trình quan sát và tiến hành tìm hiểu khi cần thiết; và Thành viên BGĐ
phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải đưa ra kết luận về sự tuân thủ các quy định về tính độc lập được áp
dụng trong cuộc kiểm toán.

Liên kết với giấy làm việc khác

Việc phê duyệt Mẫu này là cơ sở để thực hiện các phần tiếp theo như ký HĐKiT/thư hẹn kiểm toán. Mức độ
đánh giá rủi ro hợp đồng làm cơ sở cho việc bố trí nhân sự kiểm toán, thời gian kiểm toán và đặc biệt là cân
nhắc khi xác định mức trọng yếu. Tất cả các vấn đề này thuộc về xét đoán chuyên môn của KTV.

1.2. A111: Thư gửi KTV tiền nhiệm

Chuẩn mực và người thực hiện
Theo yêu cầu của Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp (từ đoạn 210.9 đến đoạn 210.11), CMKiT số 300 – “Lập kế
hoạch kiểm toán BCTC” (đoạn 13) và CMKiT số 510 – “Kiểm toán năm đầu tiên - Số dư đầu kỳ”, trước khi nhận
cung cấp dịch vụ chuyên môn cho khách hàng, KTV và DNKiT phải liên hệ với KTV và DNKiT tiền nhiệm để tìm
hiểu lý do chuyên môn trước khi quyết định chấp nhận hay từ chối sự bổ nhiệm và đề nghị KTV tiền nhiệm
cung cấp các thông tin cần thiết để có thể đưa ra quyết định (kể cả việc cho phép tiếp cận HSKiT của KTV tiền
nhiệm).
Tùy theo chính sách của DNKiT, người ký Thư gửi KTV tiền nhiệm có thể là Thành viên BGĐ phụ trách tổng
thể cuộc kiểm toán, hoặc Tổng Giám đốc/Giám đốc. Từng lần gửi thư hoặc gọi điện cho KTV tiền nhiệm đều
phải ghi chép lại.

Thời điểm thực hiện

Thư này phải được lập và gửi đi trước khi ký hợp đồng kiểm toán chính thức.

Cách thực hiện

Sử dụng Mẫu có sẵn và sửa đổi, bổ sung tùy theo nhu cầu trao đổi thông tin với KTV và DNKiT tiền nhiệm. Nếu
không nhận được câu trả lời của KTV tiền nhiệm trong một thời gian hợp lý mà không có lý do chính đáng thì
KTV cần cố gắng liên hệ với KTV tiền nhiệm (ví dụ: gọi điện, gửi thư điện tử, hoặc thông báo với Hội nghề
nghiệp để được trợ giúp liên hệ…).

1.3. A210: Hợp đồng/Thư hẹn kiểm toán

Chuẩn mực và người thực hiện

Pháp luật dân sự, Luật kiểm toán độc lập và CMKiT số 210 - “Hợp đồng kiểm toán” yêu cầu DNKiT phải cùng
đơn vị được kiểm toán giao kết hợp đồng kinh tế trước khi thực hiện dịch vụ.

13
Hình thức giao kết: bằng văn bản dưới hình thức: “Hợp đồng kiểm toán” hoặc “Thư hẹn kiểm toán”.
HĐKiT có nhiều mẫu, áp dụng cho các trường hợp khác nhau:
• A210 - Hợp đồng kiểm toán (Trường hợp thông thường);
• A211 - Hợp đồng kiểm toán (Trường hợp 2 công ty cùng thực hiện một cuộc kiểm toán);
• A212 - Thư hẹn kiểm toán;
• A213 - Hợp đồng kiểm toán và soát xét.
Các trường hợp phải: (1) bổ sung nội dung hợp đồng, (2) lập phụ lục hợp đồng, (3) lập HĐKiT nhiều năm, hoặc
(4) sửa đổi hợp đồng... thực hiện theo quy định tại CMKiT số 210.
HĐKiT phải được Giám đốc/Tổng Giám đốc hoặc người được uỷ quyền theo quy định của pháp luật của
DNKiT và đơn vị được kiểm toán ký tên, ghi rõ họ tên và đóng dấu đơn vị theo quy định của pháp luật.

Thời điểm thực hiện

HĐKiT về BCTC hàng năm của DN, tổ chức bắt buộc phải kiểm toán theo luật định phải được giao kết chậm
nhất là 30 ngày trước ngày kết thúc kỳ kế toán năm; và nhất thiết phải được ký trước ngày triển khai công việc
kiểm toán.

1.4. A220: Chiến lược kiểm toán tổng thể

Chuẩn mực và người thực hiện
Theo CMKiT 300 (đoạn 07), KTV phải xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể để xác định phạm vi, lịch trình,
định hướng của cuộc kiểm toán và để làm cơ sở lập kế hoạch kiểm toán.
Có 2 cấp độ lập kế hoạch cho cuộc kiểm toán như được minh họa ở sơ đồ sau:

Lập kế hoạch kiểm toán

Đánh giá rủi ro Xử lý rủi ro Lập báo cáo

Chiến lược kiểm toán tổng thể

Các đặc điểm của cuộc kiểm toán
Các mục tiêu của báo cáo
Các yếu tố quan trọng và kinh nghiệm (Mức trọng yếu, các yếu tố rủi ro,...)
Nội dung, lịch trình và phạm vi của các nguồn lực cần thiết

Cập nhật liên tục và thay đổi kế hoạch kiểm toán khi cần thiết

Kế hoạch kiểm toán chi tiết

Nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục được lập kế hoạch
Các thủ tục đánh giá rủi ro
Các thủ tục kiểm toán tiếp theo

Trao đổi với BGĐ & BQT

Chiến lược kiểm toán tổng thể là bản ghi chép về các quyết định quan trọng được xem là cần thiết để lập kế
hoạch kiểm toán hợp lý và để trao đổi các vấn đề quan trọng với nhóm kiểm toán.
Thời điểm thực hiện
Việc xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể được thực hiện từ lúc bắt đầu hợp đồng kiểm toán, được hoàn
thành và cập nhật dựa trên những thông tin thu được từ:
• Kinh nghiệm trước đây khi làm việc với đơn vị được kiểm toán;
• Các hoạt động sơ bộ trước kiểm toán (chấp nhận và duy trì quan hệ khách hàng);

14
• Các cuộc thảo luận với khách hàng về những thay đổi từ kỳ trước và kết quả hoạt động gần đây;
• Các dịch vụ khác cung cấp cho khách hàng trong kỳ;
• Các cuộc thảo luận và cuộc họp của nhóm kiểm toán;
• Các nguồn thông tin bên ngoài như các bài báo và thông tin trên mạng; và
• Thông tin mới thu thập được, các thủ tục kiểm toán không hiệu quả hoặc những tình huống mới gặp phải
trong quá trình kiểm toán sẽ thay đổi chiến lược đã được lập trước đây.
Khi các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được xác định và đánh giá, chiến lược kiểm toán tổng thể (bao gồm thời
gian, nhân sự và việc giám sát) có thể hoàn thành. Lưu ý rằng chi tiết của việc đánh giá rủi ro và các thủ tục
kiểm toán tiếp theo cụ thể sẽ thực hiện được ghi chép trong kế hoạch kiểm toán chi tiết.
Sau khi hoàn thành chiến lược kiểm toán tổng thể, kế hoạch kiểm toán cần được xây dựng để xử lý các vấn đề
đã được xác định trong chiến lược kiểm toán tổng thể, trên cơ sở đảm bảo đạt được mục đích của cuộc kiểm
toán thông qua việc sử dụng có hiệu quả các nguồn lực của KTV. Việc xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể
và kế hoạch kiểm toán không nhất thiết phải là các quá trình riêng rẽ hoặc liên tiếp mà có mối liên hệ chặt chẽ
với nhau khi thay đổi quá trình này có thể làm thay đổi quá trình kia [CMKiT số 300, đoạn A10].
Khi công việc kiểm toán bắt đầu, chiến lược kiểm toán tổng thể có thể phải thay đổi để xử lý các tình huống
phát sinh, các phát hiện kiểm toán và các thông tin khác mới thu thập được.

Cách thực hiện

Chiến lược kiểm toán tổng thể sẽ ghi lại các quyết định phát sinh từ quá trình thực hiện các bước lập
kế hoạch được mô tả dưới đây.
Các bước cơ bản Mô tả

Giai đoạn bắt đầu • Thực hiện các hoạt động sơ bộ (chấp nhận/duy trì quan hệ khách hàng và
thiết lập điều khoản của hợp đồng kiểm toán).
• Thu thập thông tin thích hợp về đơn vị như kết quả hoạt động kinh doanh kỳ
hiện tại, kết quả từ các cuộc kiểm toán trước đó và những thay đổi quan
trọng trong kỳ hiện tại.
• Bổ nhiệm nhân sự cho cuộc kiểm toán, bao gồm người soát xét việc KSCL
kiểm toán (khi thích hợp) và các chuyên gia theo yêu cầu.
• Lập lịch trình cho cuộc họp của nhóm kiểm toán (bao gồm Thành viên BGĐ
phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán) để thảo luận về tính nhạy cảm của các
sai sót trọng yếu (bao gồm gian lận) trong BCTC.
• Xác định khoảng thời gian phù hợp (các ngày) để thực hiện từng khía cạnh
của công việc kiểm toán (kiểm kê HTK, thủ tục đánh giá rủi ro, gửi thư xác
nhận, họp với khách hàng vào cuối kỳ và họp thảo luận kết quả kiểm toán).

Đánh giá rủi ro và • Xác định mức trọng yếu tổng thể cho BCTC và mức trọng yếu thực hiện.
biện pháp xử lý • Xác định nội dung và phạm vi của các thủ tục đánh giá rủi ro được yêu cầu
và người thực hiện.
• Khi rủi ro được đánh giá ở cấp độ BCTC, xây dựng biện pháp xử lý tổng thể
phù hợp cũng như xem xét ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán tiếp theo.
• Trao đổi tổng quan phạm vi và lịch trình kiểm toán được lập kế hoạch với
BQT.
• Cập nhật và thay đổi chiến lược và kế hoạch kiểm toán nếu cần thiết khi có
những tình huống mới.

Tùy thuộc vào việc hoàn thành các thủ tục đánh giá rủi ro, quá trình xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể sẽ
hỗ trợ KTV xác định các vấn đề sau [CMKiT số 300, đoạn A8]:
(1) Nguồn lực cho các phần hành kiểm toán đặc biệt, ví dụ: bố trí các thành viên nhóm kiểm toán có kinh
nghiệm phù hợp cho các phần hành kiểm toán có rủi ro cao hay bố trí chuyên gia vào các vấn đề chuyên
môn phức tạp;
(2) Quy mô nguồn lực phân bổ cho các phần hành kiểm toán cụ thể, ví dụ: số lượng thành viên nhóm kiểm
toán tham gia quan sát kiểm kê tại các địa điểm trọng yếu, phạm vi soát xét công việc của KTV khác

15
 trong trường hợp thực hiện kiểm toán cho tập đoàn, hoặc thời gian dành cho các phần hành kiểm toán có
rủi ro cao;
(3) Thời điểm triển khai các nguồn lực, ví dụ: tại giai đoạn kiểm toán sơ bộ hoặc tại thời điểm chia cắt niên độ
quan trọng;
(4) Phương thức quản lý, chỉ đạo và giám sát các nguồn lực, ví dụ: khi nào cần tổ chức cuộc họp nhóm kiểm
toán để hướng dẫn và rút kinh nghiệm, cách thức tiến hành soát xét của Thành viên BGĐ phụ trách tổng
thể cuộc kiểm toán và chủ nhiệm kiểm toán (như tại đơn vị được kiểm toán hay tại văn phòng), và sự cần
thiết phải soát xét việc KSCL cuộc kiểm toán.
Để kiểm toán các đơn vị nhỏ, chỉ cần một nhóm kiểm toán nhỏ. Các cuộc kiểm toán loại này có thể chỉ do một
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và một KTV hành nghề thực hiện. Với một nhóm kiểm toán
nhỏ, sự liên hệ và trao đổi giữa các thành viên trong nhóm được thực hiện dễ dàng hơn. Xây dựng chiến lược
kiểm toán tổng thể cho cuộc kiểm toán nhỏ không cần phải phức tạp và mất nhiều thời gian, được thay đổi theo
quy mô của từng đơn vị được kiểm toán, độ phức tạp của cuộc kiểm toán và quy mô của nhóm kiểm toán. Ví
dụ: một bản ghi nhớ tóm tắt được lập khi kết thúc cuộc kiểm toán năm trước, dựa vào việc soát xét các giấy làm
việc và các vấn đề nổi bật đã được xác định trong cuộc kiểm toán vừa hoàn thành, được cập nhật trong kỳ hiện
tại dựa vào việc thảo luận với người đứng đầu đơn vị được kiểm toán, có thể được sử dụng như là chiến lược
kiểm toán cho cuộc kiểm toán hiện tại nếu bản ghi nhớ này bao hàm được các công việc quy định từ mục a)
đến mục d) trong biểu A220 [CMKiT số 300, đoạn A11].
HSKiT về lập kế hoạch kiểm toán cần ghi chép và lưu lại các thay đổi quan trọng đối với chiến lược kiểm toán
tổng thể và kế hoạch kiểm toán, dẫn đến thay đổi nội dung, lịch trình, phạm vi các thủ tục kiểm toán, lý do của
các thay đổi quan trọng này, chiến lược kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán cuối cùng được áp dụng cho
cuộc kiểm toán, cũng như phản ánh các biện pháp thích hợp để xử lý những thay đổi phát sinh trong quá trình
kiểm toán [CMKiT số 300, đoạn A18].
Một bản ghi nhớ tóm tắt phù hợp có thể được sử dụng như là chiến lược kiểm toán tổng thể cho một đơn vị
được kiểm toán nhỏ. KTV có thể sử dụng CTKTM hay danh mục các thủ tục kiểm toán cần hoàn thành được
xây dựng dựa trên giả định rằng, đơn vị nhỏ có ít hoạt động kiểm soát liên quan để làm kế hoạch kiểm toán, với
điều kiện là các tài liệu này được sửa đổi phù hợp với từng cuộc kiểm toán và bao gồm cả các đánh giá rủi ro
của KTV [CMKiT số 300, đoạn A19].
Lưu ý: Khi lập chiến lược kiểm toán tổng thể, KTV phải xem xét liệu có cần Thành viên BGĐ thứ hai hoặc
chuyên gia tư vấn bên ngoài thực hiện soát xét việc KSCL cuộc kiểm toán theo chính sách và thủ tục của
DNKiT quy định và yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp hoặc VSQC1 hay không. Nếu có, người soát xét việc
KSCL của cuộc kiểm toán phải hoàn thành mẫu A221 – Soát xét việc KSCL cuộc kiểm toán.

1.5. A260, A270: Cam kết về tính độc lập của thành viên nhóm kiểm toán; Soát xét các yếu tố ảnh
hưởng đến tính độc lập và biện pháp đảm bảo tính độc lập của thành viên nhóm kiểm toán

Chuẩn mực và người thực hiện

VSQC1, Chuẩn mực và các quy định về đạo đức nghề nghiệp yêu cầu KTV và DNKiT phải độc lập với khách
hàng kiểm toán. Các mẫu giấy làm việc này được xây dựng dựa trên Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp (ban
hành theo Thông tư 70/2015/TT-BTC ngày 8/5/2015 của Bộ Tài chính) và cần được thực hiện cho tất cả các
khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo.
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán. Các thành viên nhóm kiểm toán phải ký vào Mẫu
A260 thể hiện sự cam kết về tính độc lập của mình trước khi tham gia vào nhóm kiểm toán. Mẫu A270 nhằm hỗ
trợ DNKiT và nhóm kiểm toán phát hiện các tình huống và mối quan hệ có thể làm phát sinh nguy cơ không
tuân thủ các nguyên tắc đạo đức cơ bản và các yêu cầu về tính độc lập của DNKiT, thành viên nhóm kiểm toán
và đưa ra các biện pháp bảo vệ để loại trừ hoặc làm giảm nguy cơ (nếu có) đến mức chấp nhận được.

Thời điểm thực hiện

Các Mẫu A260, A270 cần được thực hiện từ khi xem xét chấp nhận, duy trì quan hệ khách hàng đối với DNKiT,
thành viên chủ chốt và các thành viên khác (nếu có) dự kiến tham gia cuộc kiểm toán và hoàn thành trước khi
bắt đầu cuộc kiểm toán và cần phải cập nhật trong suốt quá trình thực hiện cuộc kiểm toán nếu có sự thay đổi
có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến những đánh giá ban đầu về tính độc lập của KTV và DNKiT.

Cách thực hiện

Rà soát các nội dung của giấy làm việc để trả lời câu hỏi và ghi chép các thủ tục cần thực hiện/ đã thực hiện để
đảm bảo tính độc lập.

16
Lưu ý:
 Theo đoạn 200.3 Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp: “Có rất nhiều tình huống và mối quan hệ có thể làm
phát sinh nguy cơ không tuân thủ các nguyên tắc đạo đức cơ bản. Bản chất và mức độ nghiêm trọng của
các nguy cơ là khác nhau tùy thuộc vào việc liệu nguy cơ này phát sinh trong quá trình cung cấp dịch vụ
cho: (i) Khách hàng kiểm toán hay không và liệu khách hàng đó có phải là đơn vị có lợi ích công chúng hay
không; (ii) Khách hàng sử dụng dịch vụ đảm bảo mà không phải là khách hàng kiểm toán hay không; (iii)
Khách hàng sử dụng dịch vụ phi đảm bảo hay không.”
Do đó, bảng câu hỏi về tính độc lập chỉ là các gợi ý, DNKiT cần sửa đổi, bổ sung và đưa ra hướng dẫn chi
tiết hơn về các tình huống và mối quan hệ để các câu hỏi phù hợp với hoàn cảnh cụ thể của hợp đồng
dịch vụ như các trường hợp khách hàng là đơn vị có lợi ích công chúng, khách hàng không phải là đơn vị
có lợi ích công chúng hay loại hình dịch vụ được cung cấp,... Đồng thời, DNKiT cần có hướng dẫn trong
việc xác định các nguy cơ, đánh giá bản chất và mức độ nghiêm trọng của các nguy cơ cho từng tình
huống cũng như việc lựa chọn biện pháp bảo vệ thích hợp. Hướng dẫn của DNKiT phải đảm bảo phù hợp
với Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp (như Phần B – “Áp dụng cho kế toán viên, KTV hành nghề”, chương
290 - “Tính độc lập - Áp dụng cho dịch vụ kiểm toán và dịch vụ soát xét” và các quy định khác có liên
quan), quy định của pháp luật về kiểm toán độc lập và các quy định khác có liên quan.
 Trong Bảng câu hỏi của Biểu A270 - “Soát xét các yếu tố ảnh hưởng đến tính độc lập và biện pháp đảm
bảo tính độc lập của thành viên nhóm kiểm toán”:
+ Khách hàng kiểm toán được hiểu là (1) Đối với khách hàng kiểm toán là tổ chức niêm yết, thì khách
hàng kiểm toán được bao gồm cả các bên liên quan của khách hàng đó (trừ khi có quy định khác); (2)
Đối với tất cả các khách hàng kiểm toán khác, thì khách hàng kiểm toán bao gồm các bên có liên
quan mà khách hàng kiểm toán nắm quyền kiểm soát trực tiếp hay gián tiếp (xem đoạn 290.27 Chuẩn
mực đạo đức nghề nghiệp).
+ Đối tượng được đề cập trong các câu hỏi có thể là DNKiT, thành viên nhóm kiểm toán hoặc một số đối
tượng cụ thể. Tuy nhiên, tùy từng tình huống và mối quan hệ, các câu hỏi này cũng yêu cầu cho các đối
tượng có liên quan khác, gồm: DN khác cùng mạng lưới với DNKiT, thành viên có quan hệ gia đình
trực tiếp, quan hệ gia đình gần gũi với thành viên nhóm kiểm toán, Thành viên BGĐ khác hoặc các
nhân sự cấp quản lý trong DNKiT và thành viên có quan hệ gia đình trực tiếp của họ, nhân viên chuyên
nghiệp khác trong DNKiT không thuộc nhóm kiểm toán,... Vì vậy, DNKiT phải xác định đầy đủ các đối
tượng có liên quan cần xem xét để sửa đổi, bổ sung các câu hỏi và đưa ra câu trả lời phù hợp cho từng
cuộc kiểm toán.
 Trong trường hợp DNKiT có sử dụng các phần mềm để kiểm soát tính độc lập thì biểu này có thể dùng bổ
sung chứ không thay thế các phần mềm đó.
 Khi đánh giá mức độ nghiêm trọng của các nguy cơ và xác định biện pháp bảo vệ, cần lưu ý:
+ Các trường hợp KTV và DNKiT không được thực hiện kiểm toán theo quy định của pháp luật về kiểm
toán độc lập được quy định tại Luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 ngày 29/3/2011 (Điều 13 – Các
hành vi bị nghiêm cấm; Điều 19 – Các trường hợp KTV hành nghề không được thực hiện kiểm toán;
Điều 30 – Các trường hợp DNKiT không được thực hiện kiểm toán; Điều 58 – Tính độc lập, khách
quan), Nghị định 17/2012/NĐ-CP ngày 13/03/2012 quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều
của Luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 (Điều 9 - Các trường hợp DNKiT không được thực hiện
kiểm toán) và các quy định pháp lý khác có liên quan;
+ Ngoại trừ các trường hợp không được thực hiện kiểm toán theo quy định của pháp luật về kiểm toán
độc lập, với bất kỳ câu trả lời "Có/Yes", KTV cần đánh giá mức độ nghiêm trọng của các nguy cơ và áp
dụng các biện pháp bảo vệ cần thiết, nhằm loại trừ hoặc làm giảm các nguy cơ đó xuống mức có thể
chấp nhận được. Khi KTV nhận thấy không có hoặc không thể áp dụng các biện pháp bảo vệ thích hợp
để loại trừ hoặc làm giảm các nguy cơ đó xuống mức có thể chấp nhận được (các trường hợp được
quy định tại Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp hoặc theo xét đoán chuyên môn của KTV, quy định của
DNKiT), KTV phải loại bỏ những tình huống hoặc mối quan hệ làm phát sinh các nguy cơ này hoặc từ
chối hoặc chấm dứt cuộc kiểm toán.
 Đối với câu hỏi số 9 trong Bảng câu hỏi về tính độc lập về Tổ chức có liên quan (DNKiT hoặc nhân viên
DNKiT có liên quan tới các hoạt động hoặc tổ chức đang có quan hệ làm việc với khách hàng kiểm toán
không?), DNKiT và KTV có thể tham khảo các câu hỏi sau để xác định các hoạt động hoặc tổ chức đang
có quan hệ làm việc với khách hàng kiểm toán:

Đơn vị có cung cấp các dịch vụ sau hay không (đánh dấu tất cả các mục phù hợp)?
 Kiểm toán Có Không

17
  Ghi sổ/Kế toán Có Không
 Lập bảng lương Có Không
 Thuế Có Không
 Ủy thác Có Không
 Hành chính DN Có Không
 Pháp lý Có Không
 Tuyển dụng chuyên viên Có Không
 Tư vấn định phí bảo hiểm, tiền lương và đãi ngộ Có Không
 Nguồn lực tạm thời (nhân viên biệt phái) Có Không
 Tư vấn CNTT Có Không
 Đào tạo Có Không
 Cho thuê (bất động sản hoặc thiết bị);
 Bất động sản Có Không
 Tài sản khác (ghi rõ) Có Không

Đơn vị có đặc điểm nào dưới đây không? (đánh dấu tất cả các mục phù hợp và đưa ra diễn
giải, thông tin và hồ sơ bổ sung thích hợp để chứng minh):
 Đơn vị thuộc sở hữu toàn phần hay một phần bởi các thành viên góp vốn,
Thành viên BGĐ hiện hành hoặc các nhân viên của DNKiT hoặc thành Có Không
viên có quan hệ gia đình trực tiếp của họ.
 Nhân sự của DNKiT hoặc thành viên có quan hệ gia đình trực tiếp của họ
tham gia vào quản lý đơn vị thông qua việc làm chuyên viên hoặc giám Có Không
đốc.
 Đơn vị chia sẻ các nguồn lực với DNKiT như:
 Mặt bằng văn phòng Có Không
 Hỗ trợ của bộ phận hậu cần Có Không
 Số điện thoại hoặc số fax chung Có Không
 Nhân sự Có Không
 Nguồn lực hoặc đào tạo chuyên môn. Có Không
 Đơn vị cùng chia sẻ doanh thu, cơ sở khách hàng hoặc chi phí trọng yếu
Có Không
với DNKiT.
 Nguồn kinh doanh chủ yếu của đơn vị được DNKiT giới thiệu hoặc có các
Có Không
thỏa thuận giới thiệu độc quyền giữa đơn vị và DNKiT.
 Đơn vị sử dụng nhãn hiệu của DNKiT trong tên của đơn vị, lô gô của
Có Không
DNKiT hoặc đề cập đến DNKiT là một đơn vị liên kết hoặc bên liên quan.
 Đơn vị hoặc DNKiT cung cấp dịch vụ cho nhau không trên cơ sở giá thị
Có Không
trường.
 Tiền bản quyền, tiền lãi, cổ tức, tiền lương hoặc các khoản thanh toán
tương tự được thực hiện hoặc phải trả giữa đơn vị và DNKiT hoặc các Có Không
thành viên góp vốn hoặc Thành viên BGĐ tương ứng của họ.
 DNKiT hoặc một hoặc nhiều thành viên viên góp vốn hoặc Thành viên
BGĐ hoặc nhân viên của DNKiT có ảnh hưởng đáng kể đến các chính Có Không
sách hoạt động, tài chính hoặc kế toán của đơn vị.

Liên kết với giấy làm việc khác

18
Các thông tin này được liên kết từ Mẫu A110, A120 và A210, A230, A310 (quan hệ giữa thành viên HĐQT,
BGĐ, kế toán trưởng…với nhóm kiểm toán).

1.6. A271: Theo dõi luân chuyển KTV

Chuẩn mực và người thực hiện

Luật kiểm toán độc lập, Điều 58 quy định: “DNKiT không được bố trí KTV hành nghề thực hiện kiểm toán cho
một đơn vị có lợi ích công chúng trong năm (05) năm tài chính liên tục.”
Nghị định 17/2012/NĐ-CP quy định chi tiết và hướng dẫn thi hành một số điều của Luật kiểm toán độc lập, Điều
16 quy định: “KTV hành nghề không được ký BCKiT cho một đơn vị được kiểm toán quá ba (03) năm liên tục”.
Đoạn 290.149, Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp yêu cầu: “Trường hợp kiểm toán cho đơn vị có lợi ích công
chúng, Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và KTV hành nghề ký BCKiT không được phép ký
BCKiT quá 3 năm liên tục cho một khách hàng kiểm toán. KTV hành nghề không được tham gia thực hiện kiểm
toán cho một đơn vị có lợi ích công chúng trong 5 năm tài chính liên tục. Thời gian nói trên được tính kể từ năm
tài chính mà KTV bắt đầu ký BCKiT hoặc bắt đầu được giao trách nhiệm là KTV hành nghề tham gia cuộc kiểm
toán và không phụ thuộc vào vị trí được giao trong cuộc kiểm toán. Nếu KTV hành nghề đã tham gia kiểm toán
cho một đơn vị có lợi ích công chúng trong 4 năm tài chính liên tục, các cá nhân này không được phép là thành
viên nhóm kiểm toán hoặc là thành viên có vai trò chủ chốt trong cuộc kiểm toán trong vòng 1 năm tiếp theo
cho khách hàng kiểm toán đó. Trong giai đoạn này, các cá nhân này không được phép tham gia nhóm kiểm
toán, cũng không được là thành viên soát xét việc KSCL, cũng như đưa ra ý kiến tư vấn cho nhóm kiểm toán
hoặc khách hàng kiểm toán về các vấn đề đặc thù liên quan đến kỹ thuật và đặc thù ngành, các giao dịch, sự
kiện khác, nếu không, sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả của cuộc kiểm toán”.
Lưu ý: Chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp quy định thuật ngữ “Thành viên có vai trò chủ chốt trong cuộc kiểm
toán” bao gồm: Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán, các cá nhân chịu trách nhiệm soát xét việc
KSCL dịch vụ, thành viên khác của BGĐ tham gia cuộc kiểm toán, nếu có, chịu trách nhiệm đưa ra các quyết
định hoặc các xét đoán quan trọng về các vấn đề trọng yếu liên quan đến việc kiểm toán BCTC mà DNKiT sẽ
đưa ra ý kiến. Tùy thuộc vào tình hình thực tế và vai trò của từng cá nhân trong cuộc kiểm toán, “thành viên có
vai trò chủ chốt trong cuộc kiểm toán” có thể bao gồm Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán công
ty con hoặc bộ phận quan trọng.
Người thực hiện mẫu này là Trợ lý kiểm toán được phân công.

Thời điểm thực hiện

Mẫu này phải được lập tại thời điểm bổ nhiệm KTV vào các vị trí phải luân chuyển theo quy định và cập nhật
sau khi lập BCKiT chính thức.

Cách thực hiện

Điền các thông tin theo Mẫu. Mẫu này cần được theo dõi từ năm đầu tiên cung cấp dịch vụ cho khách hàng và
phải được cập nhật hàng năm, copy và mang sang CTKiT năm tiếp theo.

1.7. A280: Trao đổi với nhóm kiểm toán về kế hoạch kiểm toán

Chuẩn mực và người thực hiện

Đoạn 10, CMKiT số 315 – “Xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua hiểu biết về đơn vị được
kiểm toán và môi trường của đơn vị”, đoạn 15, CMKiT số 240 - “Trách nhiệm của KTV liên quan đến gian lận
trong quá trình kiểm toán BCTC”, đoạn 05, CMKiT số 300 quy định nhóm kiểm toán phải tổ chức thảo luận về
khả năng BCTC của đơn vị có sai sót trọng yếu và một số vấn đề về lập kế hoạch kiểm toán.
Thảo luận nhóm kiểm toán là then chốt cho một cuộc kiểm toán hiệu quả. Những cuộc thảo luận này giúp trao
đổi về các rủi ro kiểm toán, xây dựng các tình huống có thể xảy ra gian lận và thảo luận những hướng xử lý có
thể có. Nhân viên còn có cơ hội hiểu biết về hoạt động kinh doanh của đơn vị được kiểm toán, kỳ vọng mà họ
cần đạt được về cuộc kiểm toán. Nhân viên cũng còn được khuyến khích đưa ra đề xuất thúc đẩy thực hiện
cuộc kiểm toán tốt hơn.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.
Đối với cuộc kiểm toán lớn, một cuộc họp lập kế hoạch phải được lên lịch đầy đủ trước khi bắt đầu công việc tại
đơn vị. Điều này sẽ cung cấp thời gian cần thiết để lập hoặc đưa ra những thay đổi trong kế hoạch kiểm toán

19
chi tiết. Đối với cuộc kiểm toán rất nhỏ, việc lập kế hoạch có thể đạt được tốt nhất thông qua các cuộc thảo luận
ngắn gọn khi bắt đầu kiểm toán và khi thực hiện cuộc kiểm toán.

Cách thực hiện

Ghi lại thời gian, thành viên tham dự, nội dung thảo luận và tất cả các quyết định quan trọng đã thống nhất giữa
các thành viên.
Nội dung thảo luận phải đề cập về khả năng BCTC của đơn vị có dễ xảy ra sai sót trọng yếu và việc áp dụng
khuôn khổ về lập và trình bày BCTC có phù hợp với điều kiện và hoàn cảnh của đơn vị không. Cuộc thảo luận
này phải đặc biệt tập trung vào nội dung và cách thức mà BCTC của đơn vị được kiểm toán dễ có sai sót trọng
yếu do gian lận, kể cả việc gian lận đó có thể xảy ra như thế nào. CMKiT số 240 hướng dẫn nội dung thảo luận
trong nhóm kiểm toán có thể bao gồm:
(1) Trao đổi ý kiến giữa các thành viên trong nhóm kiểm toán về cách thức và trường hợp mà họ cho rằng
BCTC của đơn vị được kiểm toán có khả năng có sai sót trọng yếu do gian lận, cách thức BGĐ có thể
thực hiện và che giấu hành vi lập BCTC gian lận và cách thức mà tài sản của đơn vị có thể bị biển thủ;
(2) Xem xét các tình huống cho thấy có sự điều chỉnh kết quả kinh doanh và các thủ đoạn mà Thành viên
BGĐ có thể thực hiện nhằm điều chỉnh kết quả kinh doanh dẫn đến việc lập BCTC gian lận;
(3) Xem xét các yếu tố bên ngoài và bên trong có ảnh hưởng đến đơn vị được kiểm toán có thể tạo ra động
cơ hoặc áp lực buộc BGĐ hoặc những đối tượng khác phải thực hiện hành vi gian lận, tạo cơ hội thực
hiện hành vi gian lận, và có yếu tố văn hóa hoặc môi trường tạo điều kiện cho BGĐ hoặc các đối tượng
khác có thể biện minh cho việc thực hiện hành vi gian lận;
(4) Xem xét sự giám sát của BGĐ đối với các nhân viên thường tiếp cận với tiền hoặc tài sản dễ bị biển thủ;
(5) Xem xét các thay đổi bất thường hoặc chưa giải thích được trong hành vi hoặc lối sống của BGĐ hoặc
các nhân viên mà nhóm kiểm toán lưu ý;
(6) Nhấn mạnh tầm quan trọng của việc duy trì thái độ đúng đắn trong suốt cuộc kiểm toán đối với khả năng
tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận;
(7) Xem xét các tình huống có thể có khả năng tồn tại gian lận;
(8) Xem xét xem bằng cách nào để bổ sung yếu tố mà đơn vị được kiểm toán không thể dự đoán trước
được vào nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện;
(9) Xem xét và lựa chọn các thủ tục kiểm toán hiệu quả để xử lý khả năng tồn tại sai sót trọng yếu do gian
lận trong các BCTC của đơn vị được kiểm toán;
(10) Xem xét các thông tin cáo buộc gian lận mà KTV nhận được;
(11) Xem xét rủi ro BGĐ khống chế kiểm soát;
...
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải quyết định những vấn đề cần thông báo cho các thành
viên nhóm kiểm toán không tham gia thảo luận [CMKiT số 315, đoạn 10]. Một cuộc thảo luận của nhóm kiểm
toán (nhất là đối với những cuộc kiểm toán ở nhiều địa điểm) có thể không cần phải có sự tham gia của toàn bộ
thành viên nhóm kiểm toán và cũng không nhất thiết phải thông báo toàn bộ nội dung thảo luận tới từng thành
viên. Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán có thể chỉ thảo luận với những thành viên chính trong
nhóm kiểm toán, kể cả các chuyên gia và những người chịu trách nhiệm đối với kiểm toán công ty con, đơn vị
thành viên, nếu cần thiết. Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán có thể ủy quyền lại việc trao đổi
với những thành viên khác, có xem xét đến những thông tin cần truyền đạt cho toàn bộ nhóm kiểm toán. Việc
truyền đạt thông tin nên được lập kế hoạch với sự phê duyệt của Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán [CMKiT số 315, đoạn A15].
Các cuộc họp nhóm không nên chỉ giới hạn vào cuộc họp lập kế hoạch. Các thành viên nhóm kiểm toán nên
được khuyến khích thảo luận và chia sẻ các thông tin họ thu được trong suốt cuộc kiểm toán về các vấn đề có
liên quan, đặc biệt khi thông tin đó ảnh hưởng đến đánh giá rủi ro và các thủ tục kiểm toán đã được lập kế
hoạch.
Bên cạnh các cuộc thảo luận lập kế hoạch kiểm toán vào lúc bắt đầu cuộc kiểm toán, cuộc gặp ngắn gọn (hoặc
cuộc gọi hội đàm) để thảo luận những phát hiện kiểm toán sau các giai đoạn kiểm toán tiếp theo có thể mang
lại lợi ích cho nhóm kiểm toán (nhưng không bắt buộc). Những cuộc họp ngắn gọn này không nhất thiết phải
chính thức và kéo dài, nhưng điều này giúp các thành viên nhóm kiểm toán báo cáo bằng lời về những phát
hiện, những ngoại lệ được phát hiện và những lo ngại cần chú ý. Họ cũng có thể báo cáo về bất kỳ vấn đề nào
(có thể nhỏ) dường như bất thường hoặc không có ý nghĩa. Thông thường những vấn đề nhỏ, khi kết hợp với

20
những thông tin từ các thành viên khác, sẽ chỉ ra yếu tố rủi ro có thể có (như gian lận), có thể yêu cầu thực hiện
bổ sung thủ tục kiểm toán. Thậm chí, khi nhóm kiểm toán chỉ gồm có 2 người, những cuộc họp này có thể đem
lại những kết quả quan trọng.
1.8. A290: Trao đổi với BGĐ đơn vị được kiểm toán và các cá nhân khác

Chuẩn mực và người thực hiện

Đoạn A3, CMKiT số 300 hướng dẫn KTV có thể thảo luận một số vấn đề về lập kế hoạch kiểm toán với BGĐ
của đơn vị được kiểm toán nhằm tạo thuận lợi cho việc thực hiện và quản lý cuộc kiểm toán.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong hoặc sau khi kết thúc cuộc họp với BGĐ đơn vị.

Cách thực hiện

Ghi lại các trao đổi trong cuộc họp lập kế hoạch/họp triển khai kiểm toán với BGĐ đơn vị được kiểm toán, bao
gồm, nhưng không giới hạn, các vấn đề sau:
 Phạm vi kiểm toán: Kiểm toán BCTC năm nào, tại các đơn vị trực thuộc nào, ...
 Kế hoạch kiểm toán sơ bộ/kết thúc năm: thời gian, nhân sự, yêu cầu sự phối hợp của đơn vị,...
 Xác định các bộ phận/phòng, ban liên quan đến cuộc kiểm toán;
 Các thay đổi quan trọng về môi trường kinh doanh, quy định pháp lý trong năm có ảnh hưởng đến đơn vị;
 Các vấn đề BGĐ quan tâm và đề nghị KTV lưu ý trong cuộc kiểm toán;
 ......
Các trao đổi này sẽ giúp KTV nâng cao hiệu quả của công tác lập kế hoạch, giúp BGĐ đơn vị có sự chuẩn bị
cần thiết để hợp tác với KTV trong quá trình kiểm toán. Ngoài ra, việc trao đổi này cũng giúp KTV thu thập
được một số thông tin làm cơ sở xét đoán và điền vào các Mẫu liên quan như: Mẫu A310, A400, A610.
Tuy nhiên, khi thảo luận về kế hoạch kiểm toán, KTV cần thận trọng để không làm ảnh hưởng đến hiệu quả của
cuộc kiểm toán. Ví dụ: việc thảo luận quá chi tiết về nội dung, lịch trình các thủ tục kiểm toán với BGĐ đơn vị có
thể dẫn đến việc BGĐ có thể dự đoán được các thủ tục kiểm toán mà KTV sẽ thực hiện và chuẩn bị sẵn các
biện pháp mang tính đối phó, hoặc yêu cầu KTV thực hiện những công việc ngoài phạm vi kiểm toán.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc trong Phần A – Lập kế hoạch kiểm toán.
Liên kết đến các CTKiT và giấy làm việc chi tiết tại từng phần hành kiểm toán có liên quan từ Phần D đến Phần
H.

1.9. A291: Trao đổi với BQT đơn vị được kiểm toán
Chuẩn mực và người thực hiện
Theo yêu cầu của CMKiT số 260 - “Trao đổi các vấn đề với BQT đơn vị được kiểm toán”, KTV và DNKiT phải
trao đổi các vấn đề liên quan đến cuộc kiểm toán BCTC với BQT đơn vị được kiểm toán.
Mục tiêu của KTV và DNKiT đối với việc trao đổi với BQT là [CMKiT số 260, đoạn 09]:
(a) Thông báo đầy đủ cho BQT đơn vị được kiểm toán về trách nhiệm của KTV và DNKiT trong cuộc
kiểm toán, phạm vi kiểm toán và thời gian thực hiện cuộc kiểm toán BCTC;
(b) Thu thập từ BQT đơn vị được kiểm toán các thông tin liên quan đến cuộc kiểm toán;
(c) Kịp thời thông báo cho BQT đơn vị được kiểm toán các vấn đề đáng lưu ý mà KTV biết được khi thực
hiện cuộc kiểm toán liên quan đến trách nhiệm giám sát quá trình lập và trình bày BCTC của BQT đơn
vị được kiểm toán;
(d) Tăng cường hiệu quả trao đổi thông tin 2 chiều giữa KTV và DNKiT với BQT đơn vị được kiểm toán.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán được phân công. Người tham gia
vào quá trình trao đổi với BQT đơn vị là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán, Chủ nhiệm kiểm
toán, Trưởng nhóm kiểm toán.
Thời điểm thực hiện

21
Trao đổi về trách nhiệm của mỗi bên, về tính độc lập của KTV (áp dụng đối với công ty niêm yết), về phạm vi và
lịch trình thực hiện cuộc kiểm toán được thực hiện ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán.

Cách thực hiện

Điền các thông tin theo Mẫu và tham chiếu đến các tài liệu ghi chép chi tiết. Nếu việc trao đổi được thực hiện
bằng lời, KTV cần lập tài liệu ghi chép lại họ tên người trao đổi, nội dung và thời gian trao đổi, tốt nhất là dưới
hình thức Biên bản họp và có chữ ký xác nhận của các bên tham gia trao đổi. Nếu việc trao đổi được thực hiện
bằng văn bản, KTV cần lưu lại văn bản đó trong HSKiT.

1.10. A292: Thư trao đổi với BQT về tính độc lập của KTV
Chuẩn mực và người thực hiện
Theo quy định tại đoạn 17 và hướng dẫn tại đoạn A21 - A23 CMKiT số 260 việc KTV trao đổi với BQT đơn vị
được kiểm toán về tính độc lập của KTV là một yêu cầu bắt buộc đối với đơn vị được kiểm toán là tổ chức niêm
yết.
Tùy theo chính sách của DNKiT, người ký Thư này có thể là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán, hoặc Tổng Giám đốc.

Thời điểm thực hiện

Thư này phải được lập và gửi đi trước khi thực hiện kiểm toán.

Cách thực hiện

Sử dụng Mẫu có sẵn và sửa đổi, bổ sung phù hợp với thực tế.

1.11. A310: Tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 315 yêu cầu KTV cần có hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường hoạt động của đơn vị.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Mẫu này nên được lập trước khi cuộc kiểm toán bắt đầu, thuận lợi nhất là thực hiện vào thời điểm thực hiện
soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán sơ bộ.

Cách thực hiện

Khi thực hiện Mẫu này, KTV cần đọc kỹ mục tiêu của thủ tục “tìm hiểu khách hàng và môi trường kiểm soát”.
Sau đó thực hiện tìm hiểu và điền thông tin hiểu biết về những nhân tố bên trong và bên ngoài tác động đến
DN. Nội dung và phạm vi của thông tin cần tìm hiểu đã được hướng dẫn chi tiết ngay trong từng mục của giấy
làm việc này.
Cuối cùng KTV cần xác định ra những giao dịch bất thường cần quan tâm, các rủi ro có sai sót trọng yếu liên
quan tới toàn bộ BCTC và TK cụ thể.
Các rủi ro có thể phát hiện trong quá trình hoàn thành Mẫu này sẽ được tổng hợp và ghi nhận vào A800. Các
rủi ro có sai sót trọng yếu cần được KTV thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản để xác định.

Liên kết với giấy làm việc khác

Một số thông tin ở Mẫu A310 được liên kết với Mẫu A110, A120. Các rủi ro có sai sót trọng yếu được phát hiện
trong quá trình hoàn thành mẫu này trong giai đoạn lập kế hoạch sẽ được liên kết tới Mẫu A800 để tổng hợp
các rủi ro.

1.12. A410, 420, 430, 440, 450: Tìm hiểu chính sách kế toán và chu trình kinh doanh quan trọng và
A460: Tìm hiểu chu trình khóa sổ, lập và trình bày BCTC
Các mẫu này có nội dung tương tự nhau, do đó KTV căn cứ vào hướng dẫn dưới đây để thực hiện cho các
Mẫu từ A410 – A450 và mẫu A460. Các thủ tục kiểm soát chính nêu tại Mẫu này chỉ là các ví dụ giả định. Tuỳ

22
theo đặc điểm khách hàng và cuộc kiểm toán cụ thể, KTV phải căn cứ vào KSNB thực tế, mục tiêu kiểm soát và
rủi ro phát hiện để xác định chu trình kinh doanh chính cần tìm hiểu. Các chu trình kinh doanh quan trọng
thường bao gồm (nhưng không giới hạn):
 Các số dư TK có ảnh hưởng lan tỏa đối với BCTC;
 Các TK có khối lượng giao dịch lớn trong năm;
 Các giao dịch được xử lý tự động ở mức độ cao mà có rất ít hoặc không có sự can thiệp thủ công.
Trong CTKTM, các chu trình kinh doanh chính được gợi ý bao gồm:
(1) Chu trình bán hàng, phải thu, thu tiền;
(2) Chu trình mua hàng, phải trả, trả tiền;
(3) Chu trình HTK, giá thành, giá vốn;
(4) Chu trình tiền lương và phải trả người lao động;
(5) Chu trình TSCĐ và XDCB.
Trên thực tế, tuỳ theo đặc điểm khách hàng, có những trường hợp không cần phải tìm hiểu tất cả 5 chu trình
kinh doanh mà chỉ áp dụng những chu trình chính (như chu trình (1) và (2)). Ngoài ra, trong một số trường hợp,
ngoài 5 chu trình trên, KTV còn phải tìm hiểu các chu trình quan trọng khác.
Đồng thời, KTV cần tìm hiểu chu trình khóa sổ, lập và trình bày BCTC. Tùy thuộc vào đặc điểm khách hàng,
KTV cần sửa đổi, bổ sung các nội dung cần tìm hiểu của chu trình này cho phù hợp.

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 315 yêu cầu KTV cần tìm hiểu KSNB về mặt thiết kế và triển khai nhằm xác định nội dung, lịch trình
và phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Việc tìm hiểu và đánh giá KSNB trong giai đoạn lập kế hoạch này được
thực hiện hiện gồm 02 phần: Phần 1 - Đánh giá KSNB ở cấp độ DN (Mẫu A610); Phần 2 - Tìm hiểu KSNB về
các chu trình kinh doanh chính (Các mẫu từ A410-A450) và chu trình khóa sổ, lập và trình bày BCTC (mẫu
A460).
KTV phải tìm hiểu về KSNB trong tất cả các cuộc kiểm toán. Yêu cầu này áp dụng đối với tất cả các đơn vị ở
bất kỳ quy mô nào, ngay cả khi KTV đã quyết định chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản sẽ là biện pháp xử lý phù
hợp đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu.
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán. Để thực
hiện được Mẫu này đòi hỏi KTV phải tìm hiểu kỹ càng và có sự hiểu biết sâu sắc về đặc điểm của khách hàng
và các chu trình kinh doanh chính. Đối với các khách hàng mới (khách hàng kiểm toán năm đầu tiên) có thể
KTV chưa thực hiện được đầy đủ các mẫu này. Tuy nhiên, theo yêu cầu của CMKiT, nhóm kiểm toán cần có
hiểu biết nhất định về khách hàng và các chu trình kinh doanh chính, do đó, cần thực hiện tối thiểu các mẫu
A410, A420 cho một khách hàng kiểm toán. Các mẫu còn lại cần thực hiện tùy thuộc tính chất quan trọng đối
với đặc điểm khách hàng cụ thể. Trong trường hợp kiểm toán từ năm thứ 2 trở đi, KTV cần tìm hiểu kỹ hơn để
hoàn thiện các mẫu này.

Thời điểm thực hiện

Các mẫu này nên được thực hiện vào thời điểm thực hiện soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán sơ bộ.

Cách thực hiện

Tại phần mô tả các chu trình kinh doanh chủ yếu của khách hàng, KTV phải ghi chép lại nguồn cung cấp thông
tin (ai, bộ phận liên quan) và cách xác minh tính hiện hữu của các bước và thủ tục trong từng quá trình (các
mẫu chứng từ, các báo cáo nội bộ) và các thủ tục kiểm toán đã thực hiện (phỏng vấn, quan sát, kiểm tra) để
chứng minh tính hiện hữu của các thông tin thu thập được, phục vụ cho quá trình tiến hành thử nghiệm kiểm
soát hoặc thử nghiệm cơ bản.
KTV không phải tìm hiểu toàn bộ các hoạt động kiểm soát. KTV chỉ quan tâm đến việc đánh giá những kiểm
soát giảm thiểu rủi ro có sai sót trọng yếu (do gian lận hoặc nhầm lẫn) trong BCTC. Mục đích duy nhất của kiểm
soát là giảm thiểu rủi ro. Một kiểm soát mà không có rủi ro nào để giảm thiểu sẽ là dư thừa. Vì vậy, một rủi ro
phải tồn tại trước khi có thể bị giảm thiểu bởi một kiểm soát của BGĐ. Tuy nhiên, một số KTV bỏ qua thực tế
này. Họ bắt đầu đánh giá KSNB bằng việc ghi chép về hệ thống và các kiểm soát hiện có trước khi dành thời
gian để xác định rủi ro nào thật sự phải được giảm thiểu. Phương pháp này dẫn đến nhiều công việc không cần
thiết trong quá trình ghi chép và lữu trữ tài liệu kiểm toán và các kiểm soát mà sau đó được chứng minh là hoàn
toàn không liên quan đến các mục tiêu kiểm toán.

23
Chỉ phỏng vấn BGĐ là không đủ để đánh giá việc thiết kế các thủ tục KSNB hoặc xác định liệu chúng có được
thực hiện hay không.
Khi ghi chép hiểu biết của KTV về việc thiết kế của KSNB liên quan đến cuộc kiểm toán, KTV phải:
 Xác định nội dung, đặc điểm và mục đích của tài liệu được sử dụng;
 Ghi lại nhân sự quản lý tham gia (tên, chức vụ) vào thực hiện các KSNB.
Thủ tục đánh giá rủi ro phải thực hiện để thu thập bằng chứng kiểm toán về việc thực hiện kiểm soát bao gồm:
• Phỏng vấn nhân sự của đơn vị;
• Quan sát hoặc thực hiện lại việc áp dụng các kiểm soát cụ thể;
• Kiểm tra các tài liệu và báo cáo; và
• Kiểm tra một hoặc hai giao dịch thông qua hệ thống thông tin liên quan đến việc lập BCTC. Thủ tục này
thường được gọi là “walkthrough- test/thủ tục kiểm tra từng bước quy trình”.
Lưu ý: “walkthrough- test/thủ tục kiểm tra từng bước quy trình” không phải là kiểm tra về tính hoạt động hữu
hiệu của một kiểm soát. Việc thực hiện các kiểm soát cung cấp bằng chứng về việc liệu một kiểm soát có thực
sự hoạt động tại một thời điểm cụ thể không. Nó không chứng tỏ về tính hoạt động hữu hiệu trong cả thời kỳ
được kiểm toán. Bằng chứng về tính hoạt động hữu hiệu sẽ đạt được từ thử nghiệm kiểm soát.
Nếu nghi ngờ một kiểm soát nào đó không thực sự được thực hiện, KTV sẽ không đánh giá về mặt thiết kế của
kiểm soát đó hoặc không ghi chép về mặt thực hiện của kiểm soát đó cho đến khi thực hiện một số công việc
để xác định là kiểm soát đó có tồn tại và hoạt động. Hoặc KTV không cần dành thời gian để đánh giá các kiểm
soát đã được xác định là thiết kế không phù hợp.
Gợi ý các tiêu chí cần xem xét khi đánh giá thiết kết của các thủ tục KSNB (cột số 3 tại mục 4. Soát xét thủ tục
KSNB về mặt thiết kế và thực hiện) bao gồm:
• Mục đích của kiểm soát và liên hệ của nó với rủi ro;
• Bản chất và tầm quan trọng của rủi ro;
• Năng lực và thẩm quyền của người thực hiện hoạt động kiểm soát;
• Sự thường xuyên và nhất quán khi hoạt động kiểm soát được thực hiện;
• Mức độ tổng hợp và khả năng dự báo;
• Tiêu chuẩn để điều tra và quy trình để theo dõi;
• Sự phụ thuộc vào các hoạt động kiểm soát khác;
• Sự phụ thuộc vào các thông tin do đơn vị cung cấp;
Các tiêu chí này được hiểu như sau:
Mục đích của việc kiểm soát và liên hệ của nó với rủi ro
Một thủ tục có chức năng để ngăn chặn hoặc phát hiện sai sót trọng yếu thường chính xác hơn một thủ tục
mà chỉ đơn thuần là xác định và giải thích sự chênh lệch. Ngoài ra, một thủ tục kiểm soát liên quan gián tiếp
đến rủi ro thường ít có khả năng ngăn chặn hoặc phát hiện sai sót trọng yếu trong số dư TK, giao dịch và
thuyết minh hơn so với một kiểm soát có liên quan trực tiếp đến rủi ro.
Ví dụ, mục đích của dự toán để soát xét doanh thu thực tế thông thường là để xác định và giải thích sự
chênh lệch cho các mục đích hoạt động không nhất thiết phải cho các mục đích phát hiện các sai sót trọng
yếu.
Điều quan trọng là đánh giá này được áp dụng cho mỗi rủi ro mà kiểm soát có thể phát hiện được.
Bản chất và tầm quan trọng của rủi ro
Rủi ro tiềm tàng càng lớn mức độ chính xác của thủ tục kiểm soát được kỳ vọng càng cao.
Ví dụ, một thủ tục kiểm soát có mức độ giám sát cao hơn sẽ phù hợp hơn với phần hành chi phí lương vì
phần hành này thường có rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ bình thường, nhưng có thể không phù hợp
đối với những rủi ro có sai sót trọng yếu ở mức độ cao như là một ước tính kế toán quan trọng.
Năng lực và thẩm quyền của người thực hiện hoạt động kiểm soát
Kinh nghiệm của người thực hiện hoạt động kiểm soát và vị trí của họ trong tổ chức ảnh hưởng đến sự hiệu
quả của hoạt động kiểm soát.

24
 Ví dụ, nếu người trợ lý của kiểm soát viên thực hiện soát xét tài liệu được chuẩn bị bởi kiểm soát viên, thẩm
quyền của trợ lý kiểm soát viên trong việc thực hiện một đánh giá như vậy có thể bị chất vấn, đưa ra mối
quan hệ báo cáo trực tiếp giữa người trợ lý và kiểm soát viên.
Ví dụ, một nhân viên cấp dưới có thể chưa có kiến thức cần thiết về đơn vị được kiểm toán hoặc vị trí trong
tổ chức để thực hiện thủ tục kiểm soát một cách hiệu quả - công việc đòi hỏi phải có một sự hiểu biết sâu về
đơn vị được kiểm toán và có khả năng đưa ra thách thức với lãnh đạo và những người khác trong tổ chức.
Mức độ tổng hợp và khả năng dự báo:
Một kiểm soát được thực hiện thường xuyên và liên tục sẽ có độ chính xác cao hơn so với một kiểm soát
chỉ được thực hiện một cách rời rạc (không thường xuyên).
Ví dụ, một kiểm soát dạng soát xét đã xác định rõ ràng các thủ tục và được thiết kế để được thực hiện hàng
quý sẽ chính xác hơn một kiểm soát không xác định được thủ tục và được thực hiện không thường xuyên
hoặc được thực hiện đột xuất. Tương tự như vậy, khi kiểm soát CNTT nói chung có hiệu quả, kiểm soát tự
động được kỳ vọng sẽ hoạt động liên tục hơn một kiểm soát thủ công.
Một điều khiển được thực hiện ở một mức độ chi tiết hơn nói chung là chính xác hơn một kiểm soát được
thực hiện ở một mức độ tổng thể. Độ chính xác của những kiểm soát này cũng phụ thuộc vào khả năng dự
đoán (ví dụ, kết quả mong đợi càng dự báo được thì mức độ chính xác khi xác định sai sót trọng yếu tiềm
tàng càng cao).
Ví dụ, sự phân tích về doanh thu theo khu vực địa lý hoặc dòng sản phẩm sẽ chính xác hơn sự phân tích
tổng doanh thu của đơn vị.
Tiêu chuẩn để điều tra và quy trình để theo dõi
Đối với kiểm soát loại soát xét (trừ khi việc soát xét được thực hiện đối với từng giao dịch), ngưỡng sai sót
có thể chấp nhận khi điều tra các chênh lệch hoặc khác biệt và mối quan hệ của nó với mức trọng yếu là
quan trọng nhưng chỉ là sự xác định một cách chủ quan mức độ chính xác của kiểm soát. Việc theo dõi các
trường hợp ngoại lệ và những khoản mục bất thường được ghi nhận thông qua soát xét cũng rất quan
trọng, phải theo dõi để giải quyết kịp thời và xác định cách phản hồi phù hợp và hỗ trợ khi cần thiết.
Ví dụ, một kiểm soát mà điều tra các chỉ tiêu gần với mức trọng yếu đã được lựa chọn có độ chính xác thấp
và nguy cơ không có khả năng ngăn chặn hoặc phát hiện sai sót có thể là trọng yếu hơn so với một kiểm
soát mà điều tra các chỉ tiêu nhỏ hơn so với mức trọng yếu.
Phụ thuộc vào các thủ tục kiểm soát khác hoặc phụ thuộc vào thông tin
Nếu một hoạt động kiểm soát phụ thuộc vào các kiểm soát khác (ví dụ: hiệu quả hoạt động của hệ thống
kiểm soát CNTT chung) hoặc thông tin mà đơn vị cung cấp, nó có thể hữu ích để hiểu được các thủ tục
kiểm soát mà nó phụ thuộc và/hoặc xem xét các thông tin được sử dụng cho việc kiểm soát. Đây không phải
là yêu cầu bắt buộc, ngoại trừ mục đích lên kế hoạch để kiểm tra hiệu quả hoạt động trong trường hợp tin
tưởng vào hệ thống KSNB của đơn vị (tức là khi thông tin do đơn vị cung cấp được sử dụng nhiều hơn khi
thực hiện thủ tục kiểm toán).
Đối với những điểm yếu phát hiện trong quá trình soát xét, đánh giá về mặt thiết kế và thực hiện các kiểm soát,
KTV cần ghi lại trong dự thảo Thư quản lý và xem xét liệu các điểm yếu đó có hình thành khiếm khuyết nghiêm
trọng không. Trường hợp trong quá trình đánh giá về mặt thiết kế và thực hiện các KSNB phát hiện ra các
khiếm khuyết nghiêm trọng, KTV phải kiểm tra lại các khiếm khuyết này đã được xem xét khi đánh giá rủi ro ở
cấp độ cơ sở dẫn liệu chưa.
KTV cần cân nhắc tiến hành thử nghiệm kiểm soát trong những trường hợp sau:
 KTV tin rằng KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả trong việc ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa
các sai sót hoặc gian lận có ảnh hưởng trọng yếu đến các cơ sở dẫn liệu của các chỉ tiêu trên BCTC.
 Các thử nghiệm cơ bản không đủ cơ sở cung cấp các bằng chứng kiểm toán phù hợp cho các cơ sở dẫn
liệu của các chỉ tiêu trên BCTC, chẳng hạn các chu trình kinh doanh chủ yếu phụ thuộc ở mức độ cao vào
hệ thống CNTT.
Để thực hiện việc đánh giá KSNB đối với chu trình kinh doanh chính, KTV cần thực hiện 06 bước công việc
sau: (Tại các Mẫu từ A410 – A460 là các ví dụ về mục tiêu kiểm soát, rủi ro và thủ tục kiểm soát chính. Các
DNKiT khi áp dụng phải sửa đổi cho phù hợp với công ty và từng khách hàng cụ thể. Đối với mẫu A460, tùy vào
đặc điểm khách hàng, KTV có thể lựa chọn các thủ tục kiểm soát chính tại Phụ lục 1 - Thư viện các thủ tục
kiểm soát để điền vào mẫu này hoặc sửa đổi, bổ sung cho phù hợp )

25
 Bước 1 - Xác định mục tiêu kiểm soát: Mục tiêu kiểm soát được xây dựng chủ yếu dựa vào một số cơ
sở dẫn liệu. Các cơ sở dẫn liệu hiệu quả đối với tìm hiểu, đánh giá và kiểm tra KSNB là tính hiện hữu, tính
đầy đủ và tính chính xác. Các cơ sở dẫn liệu khác thường được kiểm tra thông qua kiểm tra cơ bản.
 Bước 2 - Xác định rủi ro có thể xảy ra: Xác định được rủi ro có thể xảy ra dẫn đến mục tiêu kiểm soát
tương ứng không thực hiện được.
 Bước 3 - Xác định thủ tục kiểm soát chính: Xác định thủ tục kiểm soát chủ yếu mà DN sử dụng để ngăn
ngừa, phát hiện và sửa chữa một cách có hiệu quả các rủi ro đã xác định.
 Bước 4 - Đánh giá thủ tục kiểm soát chính về mặt thiết kế: Sử dụng các thủ tục phỏng vấn, trao đổi,
quan sát và vận dụng xét đoán chuyên môn để đánh giá xem thủ tục kiểm soát chính này có ngăn ngừa,
phát hiện và sửa chữa có hiệu quả rủi ro đã xác định hay không.
 Bước 5 - Đánh giá thủ tục kiểm soát chính về mặt thực hiện: Kiểm tra xem DN có thực sự sử dụng các
thủ tục kiểm soát này không bằng việc chọn mẫu một hoặc hai nghiệp vụ kiểm tra quy trình từ khi bắt đầu
cho đến khi được ghi nhận vào BCTC (có thể sử dụng walkthrough test).
 Bước 6 - Quyết định có thực hiện kiểm tra tính hữu hiệu của thủ tục kiểm soát chính hay không:
KTV có thể quyết định tiếp tục thực hiện kiểm tra tính hữu hiệu của thủ tục kiểm soát chính (thử nghiệm
kiểm soát), khi đó KTV sẽ thực hiện tiếp các mẫu giấy làm việc tại phần C. Trường hợp KTV quyết định
không thực hiện kiểm tra tính hữu hiệu của thủ tục kiểm soát chính mà chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản thì
KTV không phải thực hiện các mẫu giấy làm việc tại phần C liên quan đến thủ tục kiểm soát chính đó.
Lưu ý: KTV có thể thể hiện quyết định có kiểm tra tính hữu hiệu của thủ tục kiểm soát chính vào cột số 6
như trong các biểu này đang trình bày hoặc thể hiện tại phần kết luận, khi đó tại phần kết luận của các
biểu này, KTV sẽ nêu cụ thể các kiểm soát chính sẽ thực hiện kiểm tra tính hữu hiệu tại phần C. Việc hoàn
thành các biểu này không phải đã bao gồm việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để kiểm tra tính hữu
hiệu của kiếm soát chính.
Bước 7 - Tham chiếu đến giấy làm việc thử nghiệm kiểm soát (nếu thực hiện): Khi quyết định thực
hiện kiểm tra tính hữu hiệu đối với một thủ tục kiểm soát chính, KTV thực hiện thử nghiệm kiểm soát
tương ứng (Phần C). KTV thực hiện tham chiếu từng thủ tục kiểm soát chính đã được quyết định có kiểm
tra tính hữu hiệu với các giấy làm việc thử nghiệm kiểm soát tương ứng.
Khi kết luận kiểm toán cho các mẫu giấy làm việc phần này, KTV cần phải xác định các rủi ro có sai sót trọng
yếu từ chu trình và ghi vào các giấy làm việc phần A800, đồng thời thiết kế thủ tục kiểm toán cơ bản tương ứng
để xử lý.
Lưu ý:
Các DNKiT nên xây dựng thư viện về các mục tiêu kiểm soát và thủ tục kiểm soát chính cho các chu trình kinh
doanh chính, chu trình khóa sổ, lập và trình bày BCTC theo từng loại hình kinh doanh sẽ tạo điều kiện thuận lợi
trong việc tìm hiểu và kiểm tra KSNB. (Tham khảo “Thư viện các thủ tục kiểm soát” tại Phụ lục 1 của Tài
liệu này). Tại từng chu trình kinh doanh chính, CTKTM-BCTC đã gợi ý các thủ tục kiểm soát chính (Tại phụ lục
03 của tài liệu hướng thực hiện CTKTM) và thư viện các thủ tục kiểm soát ở mẫu A4xx1 để KTV xem xét, tham
khảo.

Liên kết với giấy làm việc khác

Các thông tin trong các mẫu này được liên kết tới Mẫu A610, các mẫu tại phần C và Mẫu A910, về rủi ro phát
hiện trong quá trình lập kế hoạch dựa trên hiểu biết các chu trình kinh doanh và chu trình khoá sổ, lập và trình
bày BCTC.

1.13. A411, 421, 431, 441, 451: Walk through test chu trình kinh doanh quan trọng
Walk through test là thủ tục kiểm tra từ đầu đến cuối chu trình kinh doanh để xác định xem các kiểm soát chính
có hoạt động đúng như thiết kế và như KTV đã tìm hiểu hay không. Các thủ tục kiểm soát chính nêu tại Mẫu
này chỉ là các ví dụ giả định. KTV phải căn cứ vào KSNB thực tế đã tìm hiểu và mô tả tại các Mẫu A410, A420,
A430, A440, A450 để kiểm tra.

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 315 yêu cầu KTV cần tìm hiểu KSNB về mặt thiết kế và thực hiện nhằm xác định nội dung, lịch trình
và phạm vi của các thủ tục kiểm toán.
Người thực hiện các mẫu này là Trợ lý kiểm toán được phân công.

26
Thời điểm thực hiện
Các mẫu này nên được thực hiện vào thời điểm thực hiện soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán sơ bộ.

Cách thực hiện

KTV chọn ngẫu nhiên một nghiệp vụ để kiểm tra từ đầu đến cuối chu trình kinh doanh. Thủ tục sử dụng bao
gồm: phỏng vấn, quan sát, kiểm tra chứng từ liên quan... để xác định các kiểm soát chính có được thực hiện
hay không. Nếu phát hiện có ngoại lệ, cần xác định ảnh hưởng của vấn đề phát hiện đối với các thủ tục kiểm
toán tiếp theo. KTV cần lưu lại bằng chứng về việc kiểm tra walk throughtest, gồm bản copy các tài liệu của
khách hàng thể hiện các kiểm soát chính (nếu cần) và giấy làm việc ghi lại các thủ tục mà KTV thực hiện.

1.14. A510: Phân tích sơ bộ BCTC

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 315 yêu cầu KTV thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ trong giai đoạn lập kế hoạch như là một thủ tục
đánh giá rủi ro trợ giúp cho KTV xây dựng kế hoạch kiểm toán.
Thủ tục phân tích có thể giúp KTV xác định sự tồn tại của các giao dịch, sự kiện bất thường, các số liệu, tỷ
trọng và xu hướng có thể là dấu hiệu của các vấn đề có ảnh hưởng đến cuộc kiểm toán, từ đó, xác định được
rủi ro có sai sót trọng yếu, đặc biệt là rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

Đối với một số đơn vị nhỏ có thể không có các thông tin tài chính giữa niên độ hay hàng tháng để phục vụ cho
việc phân tích: KTV có thể thực hiện một số thủ tục phân tích nhất định để phục vụ lập kế hoạch kiểm toán
hoặc thu thập thông tin qua phỏng vấn nhưng vẫn phải thực hiện thủ tục phân tích để xác định và đánh giá rủi
ro có sai sót trọng yếu ngay khi có dự thảo BCTC của đơn vị.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán và Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thuận lợi nhất là thực hiện vào thời điểm kiểm toán sơ bộ hoặc khi đơn
vị đã lập và trình bày BCTC.

Cách thực hiện

Khi thực hiện phân tích sơ bộ, KTV thực hiện việc phân tích biến động, phân tích hệ số, phân tích các số dư bất
thường.
Phân tích sơ bộ BCTC chủ yếu là phân tích Bảng CĐKT và phân tích Báo cáo KQHĐKD. Trong trường hợp cần
thiết có thể cần phân tích cả Báo cáo LCTT và Thuyết minh BCTC.
(1) Phân tích biến động của Bảng CĐKT và Báo cáo KQHĐKD:
KTV thực hiện so sánh năm nay với năm trước kể cả về số tuyệt đối và tương đối cho các khoản mục chủ yếu
là các khoản mục có số dư lớn, biến động lớn hoặc chỉ tiêu nhạy cảm (các khoản vay, nợ phải thu, lãi, lỗ...).
KTV phải tìm hiểu và phỏng vấn khách hàng để tìm hiểu nguyên nhân và đánh giá tính hợp lý của các khoản
mục có biến động lớn, biến động bất thường (ví dụ, các khoản mục có biến động (tăng/giảm) lớn hơn mức
trọng yếu thực hiện, hoặc trên 100% giá trị). Các biến động chưa thể giải thích được (nếu có) là vấn đề KTV
cần quan tâm khi thực hiện kiểm toán.
(2) Phân tích hệ số:
Khi phân tích hệ số KTV thường tập trung vào 04 nhóm hệ số phổ biến như sau: (1) Hệ số thanh toán; (2) Hệ
số đo lường hiệu quả hoạt động; (3) Khả năng sinh lời; (4) Hệ số nợ.
Việc phân tích các hệ số này thường chỉ giới hạn trong việc xem xét trường hợp có biến động lớn trong khả
năng thanh toán, đánh giá khả năng thanh toán ngắn hạn, dài hạn, xem xét trường hợp có biến động lớn trong
việc sử dụng vốn lưu động, khả năng sinh lời..., từ đó kiểm tra, đánh giá khả năng hoạt động liên tục của DN.
Khi phân tích hệ số, KTV dùng hiểu biết của mình về kế toán DN và phân tích tài chính để phát hiện các biến
động hoặc xu hướng lạ, hay việc thay đổi đột ngột của chỉ số. Việc phân tích hệ số này giúp KTV phát hiện ra
các rủi ro, từ đó đưa ra thủ tục kiểm toán phù hợp cho các rủi ro đó. Đây là quá trình KTV sử dụng xét đoán
chuyên môn của mình để thực hiện.
(3) Phân tích các số dư lớn, nhỏ và bất thường:

27
Đối với từng loại hình DN, KTV phải quan tâm đến các chỉ tiêu riêng biệt, nếu có số dư có giá trị lớn hoặc nhỏ
bất thường so với năm trước hoặc theo thông lệ, hoặc số dư bất thường (lần đầu xuất hiện tại DN…) thì cần
giải trình rõ lý do. Ví dụ: số dư quỹ tiền mặt lớn (tồn quỹ 10 tỷ đồng trong khi mức chi hàng ngày bằng tiền mặt
bình quân là 300 triệu...); ví dụ: DN sản xuất mà HTK rất ít trong điều kiện thị trường đang khan hiếm thì cũng
là bất thường...
Lưu ý: KTV có thể thu thập thêm thông tin của các kỳ kế toán trước năm trước liền kề để phân tích và xem xét
sự biến động của các chỉ tiêu trên BCTC một cách dài hạn nhằm xác định phù hợp xu hướng biến động và tính
hợp lý của các chỉ tiêu.

Liên kết với giấy làm việc khác

Lấy thông tin trong Mẫu A710 về mức trọng yếu thực hiện để đối chiếu với các chỉ tiêu của BCTC sẽ giúp cho
KTV xác định được rủi ro có sai sót trọng yếu.
Trưởng nhóm kiểm toán cần trao đổi với Chủ nhiệm kiểm toán về các rủi ro phát hiện trong quá trình phân tích
sơ bộ. Các rủi ro này được trình bày tại mẫu này và tổng hợp về Mẫu A910 – Tổng hợp kế hoạch kiểm toán.

1.15. A610: Đánh giá về KSNB ở cấp độ toàn DN

Chuẩn mực và người thực hiện
Mối quan hệ giữa các thành phần KSNB với mục tiêu lập và trình bày BCTC được thể hiện như sau:

Mối quan hệ giữa các thành phần của KSNB với các kiểm soát ở mức độ toàn DN và kiểm soát cụ thể được thể
hiện như sau:

28
Nguồn tài liệu tham khảo “Hướng dẫn sử dụng các CMKiT quốc tế khi kiểm toán các đơn vị nhỏ và vừa” phiên bản lần thứ 3 được phát
hành vào tháng 11 năm 2011 bởi Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC).

CMKiT số 315 yêu cầu KTV phải tìm hiểu KSNB của đơn vị (về mặt thiết kế và triển khai) để đánh giá rủi ro và
xác định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo. Việc tìm hiểu và đánh giá KSNB trong
giai đoạn lập kế hoạch này được thực hiện gồm 02 phần: Phần 1 - Đánh giá KSNB ở cấp độ toàn DN (Mẫu
A610); Phần 2 - Tìm hiểu KSNB về các chu trình kinh doanh chính (Các mẫu từ A410 - A450) và chu trình khóa
sổ, lập và trình bày BCTC (mẫu A460).
Mục tiêu của Mẫu A610 là tìm hiểu và đánh giá KSNB ở cấp độ toàn DN, gồm 05 thành phần: (1) Môi trường
kiểm soát, (2) Quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị, (3) Hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày
BCTC và trao đổi thông tin, (4) Các hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán và (5) Giám sát các kiểm
soát. Quá trình này làm cơ sở cho KTV thực hiện đánh giá KSNB ở các chu trình kinh doanh chính và xác định
các rủi ro có sai sót trọng yếu (nếu có) ở cấp độ DN. Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán
và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thuận lợi nhất là thực hiện vào thời điểm thực hiện soát xét BCTC giữa
kỳ, hoặc kiểm toán sơ bộ.

Cách thực hiện

Các thủ tục mà KTV sử dụng để thực hiện Mẫu A610 này, bao gồm: phỏng vấn, quan sát, kiểm tra các tài liệu,
quy trình, chính sách nội bộ của DN. Các câu trả lời cần được tóm tắt ngắn gọn, tham chiếu đến các giấy làm
việc chi tiết (nếu có).
Tại Phần C - Kết luận, KTV phải xác định được: (1) Yếu tố có thể gây ra rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ
toàn DN (nếu có); (2) Các kiểm soát làm giảm rủi ro (compensation controls) (nếu có); (3) Các thủ tục kiểm toán
cơ bản bổ sung.
Để thực hiện phần kết luận, khi KTV xác định được rủi ro có sai sót trọng yếu, thực hiện 03 bước sau:
Bước 1: Liệt kê các yếu tố có thể gây ra rủi ro có sai sót trọng yếu.
Bước 2: Tìm kiếm các kiểm soát làm giảm rủi ro, ví dụ: rủi ro một người đảm nhiệm vị trí thủ quỹ và kế toán
tiền mặt có thể bị giảm xuống bởi việc hầu hết các giao dịch chủ yếu của DN là thực hiện qua ngân
hàng.
Bước 3: Nếu các yếu tố làm giảm rủi ro đến mức chấp nhận được, KTV chỉ cần ghi “không cần thêm các thủ
tục kiểm toán khác”. Nếu rủi ro còn lại vẫn cao, KTV phải thiết kế các thủ tục kiểm toán cơ bản khác
cho rủi ro này.

29
Trường hợp KTV xác định có rủi ro có sai sót trọng yếu: Tổng hợp về Mẫu A800 và cân nhắc việc không áp
dụng thử nghiệm kiểm soát ở phần C.
Trường hợp KTV không xác định được rủi ro nào ở giai đoạn này, thì sau khi hoàn thành việc ghi chép, thì kết
luận: “Không nhận thấy có rủi ro có sai sót trọng yếu về KSNB ở cấp độ DN được xác định”.

Liên kết với giấy làm việc khác

Sau khi hoàn thành Mẫu này, kết quả của Mẫu này sẽ được tổng hợp về Mẫu A910 để tổng hợp kế hoạch kiểm
toán cho cuộc kiểm toán.

1.16. A620: Trao đổi với BGĐ và các cá nhân liên quan về gian lận
Chuẩn mực và người thực hiện
Đoạn 17-24, CMKiT số 240 yêu cầu KTV phỏng vấn các Thành viên trong BGĐ, BQT và các cá nhân khác
trong DN về gian lận như rủi ro về BCTC bị sai sót trọng yếu do gian lận hay nhầm lẫn; quy trình đánh giá gian
lận và ứng xử, thông tin của BGĐ, BQT và nhân viên về quy trình trên, các ứng xử kinh doanh và đạo đức
nghề nghiệp.
KTV cũng được yêu cầu phỏng vấn BGĐ và những cá nhân khác trong DN nếu phù hợp để xác định xem họ có
biết về vụ gian lận cụ thể nào của DN không.
Người thực hiện các mẫu này phải là Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán.
Thời điểm thực hiện
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thuận lợi nhất là khi thực hiện soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán
sơ bộ. Nếu không thực hiện được vào thời điểm trên thì cần thực hiện ngay từ khi bắt đầu cuộc kiểm toán.
Cách thực hiện
Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán căn cứ vào hướng dẫn chi tiết
của CMKiT số 240 và các câu hỏi trong Mẫu A620 này để phỏng vấn BGĐ và các cá nhân khác trong DN như
kế toán trưởng, các nhân viên kế toán, lãnh đạo các phòng, ban, bộ phận liên quan và cá nhân khác…để thu
thập thông tin nhằm xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.
KTV cần ghi lại cụ thể họ tên, chức vụ người đã trao đổi, thời điểm và nội dung trao đổi, phỏng vấn. Trong khi
trao đổi cần sử dụng các kỹ năng mềm (kỹ năng giao tiếp, phỏng vấn, đặt câu hỏi; kỹ năng ứng xử…) để tăng
cường hiệu quả của việc thu thập thông tin.
Kết thúc quá trình trao đổi/phỏng vấn, KTV phải đưa ra kết luận/nhận định về khả năng xảy ra rủi ro và thủ tục
kiểm toán cần lưu ý.
Liên kết với giấy làm việc khác
Các rủi ro do gian lận phát hiện được cần được tổng hợp tại Mẫu A910 – Tổng hợp kế hoạch kiểm toán.

1.17. A630: Trao đổi với bộ phận Kiểm toán nội bộ/Ban kiểm soát về gian lận
Chuẩn mực và người thực hiện
Đoạn A18, CMKiT số 240 yêu cầu KTV phải trao đổi với bộ phận KTNB/BKS về các thủ tục mà bộ phận
KTNB/BKS đã thực hiện trong năm nhằm phát hiện gian lận và phản ứng, biện pháp xử lý của BGĐ đối với các
phát hiện đó (nếu có).
Người thực hiện các mẫu này là Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong hoặc sau cuộc họp với bộ phận KTNB/BKS của đơn vị.

Cách thực hiện

Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán căn cứ vào hướng dẫn chi tiết
của CMKiT số 240 và các câu hỏi trong Mẫu A630 này để phỏng vấn bộ phận KTNB/BKS nhằm thu thập thông
tin nhằm xác định rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.
KTV cần ghi lại cụ thể họ tên, chức vụ người đã trao đổi, thời gian, địa điểm và nội dung trao đổi, phỏng vấn.

30
Các nội dung trao đổi/phỏng vấn được đề xuất bao gồm nhưng không giới hạn ở các vấn đề sau:
 Đánh giá của bộ phận KTNB/BKS về rủi ro tiềm tàng/rủi ro kiểm soát/các khoản mục dễ sai sót trên
BCTC của đơn vị;
 Các thủ tục mà bộ phận KTNB/BKS đã thực hiện trong năm nhằm phát hiện gian lận;
 Các phát hiện của bộ phận KTNB/BKS trong năm (nếu có);
 Phản ứng và biện pháp xử lý của BGĐ đối với các phát hiện đó (nếu có);
 …
KTV cần rất linh hoạt trong khi trao đổi để có thể thu thập được nhiều nhất các thông tin cần thiết.
Kết thúc quá trình trao đổi/phỏng vấn, KTV phải đưa ra kết luận/nhận định về khả năng xảy ra rủi ro và thủ tục
kiểm toán cần lưu ý.

Liên kết với giấy làm việc khác

Các rủi ro do gian lận phát hiện được cần được tổng hợp tại Mẫu A910 – Tổng hợp kế hoạch kiểm toán.

1.18. A640: Rà soát các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận
Chuẩn mực và người thực hiện
Theo quy định tại đoạn 24 CMKiT số 240, KTV phải rà soát và đánh giá các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận để
xem đó có phải là dấu hiệu của rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hay không.
Người thực hiện các mẫu này phải là Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán.
Thời điểm thực hiện
Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thuận lợi nhất là khi thực hiện soát xét BCTC giữa kỳ hoặc kiểm toán
sơ bộ. Nếu không thực hiện được vào thời điểm trên thì cần thực hiện ngay từ khi bắt đầu cuộc kiểm toán.
Trong quá trình kiểm toán, nếu nhận được thông tin liên quan đến nội dung đề cập trong Mẫu A640 này khác
so với thông tin đã có ở giai đoạn lập kế hoạch, KTV cần cập nhật kịp thời thông tin mới và sửa đổi, bổ sung
các thủ tục kiểm toán liên quan (nếu cần).

Cách thực hiện

Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán căn cứ vào hướng dẫn chi tiết
của CMKiT số 240 (đoạn 24 và A23-A27), Mẫu A640 này và mô hình tam giác rủi ro (động cơ/áp lực; cơ hội và
thái độ) để đánh giá và phỏng vấn BGĐ và các cá nhân khác trong DN như kế toán trưởng, các nhân viên kế
toán, lãnh đạo các phòng, ban, bộ phận liên quan và cá nhân khác…để xác định xem có tồn tại các yếu tố gian
lận không? Lưu ý có 02 loại gian lận dưới góc độ kiểm toán: (1) Lập BCTC gian lận; (2) Biển thủ tài sản.
Tại Phần C - Kết luận, KTV phải xác định được: (1) Yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận (nếu có); (2) Yếu tố đó
ảnh hưởng đến nhóm giao dịch, số dư TK, thông tin thuyết minh nào, hoặc đến tổng thể BCTC; (3) Các thủ tục
kiểm toán đối với rủi ro đã đánh giá là gì.
Nếu không xác định được yếu tố nào dẫn đến rủi ro có gian lận: Kết luận “Không nhận thấy có yếu tố dẫn đến
rủi ro có gian lận được xác định”.

Liên kết với giấy làm việc khác

Các yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận phát hiện được cần được tổng hợp tại Mẫu A910 – Tổng hợp kế hoạch
kiểm toán.

1.19. A710: Xác định mức trọng yếu (kế hoạch - thực tế)
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 320 - “Mức trọng yếu trong lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán” yêu cầu KTV phải xác định mức
trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán và Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Việc xác định mức trọng yếu được thực hiện ngay đầu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và tiếp tục được xem
xét hoặc cập nhật trong cả quá trình kiểm toán (nếu cần) cho đến cuối giai đoạn tổng hợp - lập báo cáo.

31
Cách thực hiện
Để đảm bảo tính nhất quán, DNKiT có thể thiết lập tài liệu hướng dẫn cho toàn DNKiT cách xác định mức trọng
yếu ban đầu, bao gồm việc lựa chọn tiêu chí phù hợp. Tuy nhiên, tiêu chí thực tế được sử dụng sẽ phụ thuộc
vào xét đoán chuyên môn trong hoàn cảnh cụ thể của đơn vị được kiểm toán. Khi xác định tiêu chí phù hợp để
sử dụng, KTV cần xem xét các vấn đề được nêu trong CMKiT số 320 và các hướng dẫn dưới đây và tìm hiểu
quan điểm và kỳ vọng của BGĐ và BQT đơn vị được kiểm toán.
Không giảm mức trọng yếu tổng thể do rủi ro kiểm toán cao
Tránh sai lầm giảm mức trọng yếu tổng thể (đối với BCTC) do rủi ro kiểm toán được đánh giá cao. Mức trọng
yếu tổng thể dựa trên nhu cầu thông tin của người sử dụng báo cáo chứ không dựa trên mức độ rủi ro của số
dư cụ thể được kiểm toán. Hạ thấp mức trọng yếu tổng thể có nghĩa là:
• Quyết định của người sử dụng BCTC bị ảnh hưởng bởi rủi ro kiểm toán hơn là bởi thông tin được trình bày
trên BCTC; và
• KTV cần thực hiện thêm công việc kiểm toán để đảm bảo rằng không có sai sót nào trong BCTC mà khi xét
riêng lẻ hay tổng hợp lại, vượt quá ngưỡng mức trọng yếu tổng thể.
Phương pháp tốt hơn để xử lý rủi ro kiểm toán là thiết lập mức trọng yếu thực hiện ở cấp độ nhóm giao dịch
hoặc số dư TK ở mức thấp hơn. Điều này đảm bảo là công việc thực hiện đủ để phát hiện các sai sót, mà
không phải giảm mức trọng yếu tổng thể. Nó cũng tạo ra khoảng đệm an toàn cho các sai sót không được phát
hiện khi thực hiện công việc kiểm toán. Xác định mức trọng yếu tổng thể bằng cách tham khảo những người sử
dụng BCTC, sau đó xác định mức trọng yếu thực hiện cho mục đích thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo.
Các thông tin thuyết minh, số dư và các vấn đề nhạy cảm trên BCTC
Sử dụng mức trọng yếu thực hiện cho khoản mục cụ thể để thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo nhằm xử lý
các rủi ro và số dư cụ thể ở những khu vực kiểm toán nhạy cảm.
Khi thực hiện mẫu này KTV lưu ý khi thực hiện một số bước công việc sau:
Mục “I. XEM XÉT LỰA CHỌN TIÊU CHÍ ĐỂ XÁC ĐỊNH MỨC TRỌNG YẾU TỔNG THỂ”
Mục “1. Xác định những người sử dụng chính BCTC”
Người sử dụng BCTC: Xác định đối tượng nào có thể sử dụng BCTC. Những đối tượng này có thể gồm chủ sở
hữu (và các cổ đông khác) và BQT đơn vị được kiểm toán, các tổ chức tài chính, các bên nhượng quyền,
những nhà tài trợ chủ yếu, nhân viên, khách hàng, chủ nợ và các cơ quan quản lý nhà nước. Mục tiêu tổng thể
của BCTC là cung cấp thông tin tài chính về đơn vị mà các thông tin này có ích cho các nhà đầu tư hiện tại và
tiềm năng, người cho vay và các chủ nợ khác trong việc ra quyết định cung cấp tài chính cho đơn vị. Những
quyết định đó bao gồm việc mua, bán hoặc nắm giữ các công cụ vốn chủ sở hữu và công cụ nợ, cung cấp hoặc
thanh toán các khoản vay và các hình thức tín dụng khác. Mặt khác, các cơ quan ban hành chính sách và các
nhà quản lý thường là những người sử dụng chính các BCTC của đơn vị có lợi ích công chúng. Nhiều nhà đầu
tư hiện tại và tiềm năng, người cho vay và các chủ nợ khác không thể yêu cầu đơn vị cung cấp thông tin trực
tiếp cho họ và họ phải dựa vào BCTC tổng quan để thu thập phần lớn thông tin tài chính mà họ cần. Do đó, họ
là những người sử dụng chính các thông tin trên BCTC tổng quan.
Mục “2. Khi lựa chọn tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu tổng thể, cùng với mục 1 ở trên, KTV phải
xem xét thêm các nội dung sau”
 Bản chất của đơn vị, chu kỳ kinh doanh của đơn vị (phát triển, trưởng thành, suy thoái...), và môi trường
kinh tế và ngành nghề đơn vị hoạt động. Ở giai đoạn khác nhau của vòng đời, trọng tâm của người sử dụng
và yếu tố liên quan của BCTC mà người sử dụng quan tâm có thể khác nhau;
 Đơn vị hoạt động bằng nguồn vốn nào: Nếu đơn vị hoạt động chủ yếu dựa vào khoản vay nợ (thay vì vốn
chủ sở hữu), người sử dụng BCTC có thể quan tâm nhiều hơn vào vấn đề tài sản cầm cố và các khiếu nại
hơn là lợi nhuận của đơn vị;
 Các yếu tố chính của BCTC mà người sử dụng quan tâm là gì: tức là tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu,
thu nhập và chi phí;
 Thông tin nào trong các khoản mục của BCTC (tiêu chí) sẽ thu hút sự chú ý của người sử dụng nhất: Đối
với một đơn vị hoạt động vì lợi nhuận, vì nhà đầu tư là người đầu tư vốn mạo hiểm, việc cung cấp BCTC
đáp ứng nhu cầu của nhà đầu tư cũng sẽ đáp ứng nhu cầu của phần lớn người sử dụng BCTC khác. Thông
thường lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh liên tục có ý nghĩa lớn nhất đối với người sử dụng BCTC. Nếu lợi
nhuận trước thuế không phải là một tiêu chí phù hợp (ví dụ: đối với một tổ chức phi lợi nhuận hoặc lợi nhuận

32
 không phải là chỉ tiêu ổn định), KTV phải xem xét các chỉ tiêu khác như doanh thu, chi phí, tài sản hoặc vốn
chủ sở hữu. Ví dụ: người sử dụng BCTC quan tâm các vấn đề:
o Đánh giá hiệu quả tài chính sẽ tập trung vào lợi nhuận, doanh thu hoặc tài sản thuần; và
o Các nguồn lực sử dụng để đạt được mục tiêu hoặc kết quả cuối cùng sẽ tập trung vào nội dung và phạm
vi của các khoản doanh thu và chi phí.
 Tiêu chí đề xuất có bị biến động không: Khi lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục biến động,
các tiêu chí khác có thể phù hợp hơn, như lợi nhuận gộp hoặc tổng doanh thu. Liên quan đến tiêu chuẩn đã
chọn, dữ liệu tài chính thích hợp thường bao gồm kết quả kinh doanh và tình hình tài chính của kỳ kế toán
trước, kết quả kinh doanh và tình hình tài chính lũy kế đến kỳ này và dự toán hoặc ước tính cho kỳ kế toán
hiện tại được điều chỉnh cho những thay đổi đáng kể theo tình hình thực tế của đơn vị (ví dụ: một giao dịch
hợp nhất kinh doanh quan trọng) và các thay đổi có liên quan của điều kiện môi trường ngành nghề hoặc
môi trường kinh tế mà đơn vị hoạt động. Ví dụ, ban đầu mức trọng yếu tổng thể được xác định cho một đơn
vị cụ thể dựa trên tỷ lệ % của chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục, trường hợp
tăng hoặc giảm lợi nhuận bất thường dẫn đến KTV kết luận rằng mức trọng yếu tổng thể phù hợp hơn nếu
được tính toán dựa trên chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục ổn định của kỳ kế
toán trước
Mục “II. MỨC TRỌNG YẾU TỔNG THỂ, MỨC TRỌNG YẾU THỰC HIỆN, NGƯỠNG SAI SÓT KHÔNG ĐÁNG
KỂ”
Bước 1: Xác định tiêu chí được sử dụng để ước tính mức trọng yếu từ các tiêu chí đã được gợi ý trong
Mẫu A710, và giải thích lý do lựa chọn tiêu chí này vào trong ô tương ứng.
Các tiêu chí phù hợp thông thường được lựa chọn có thể là:
- Lợi nhuận trước thuế;
- Tổng doanh thu thuần;
- Tổng chi phí;
- Tổng vốn chủ sở hữu/Giá trị tài sản ròng;
- Tổng tài sản.
Việc xác định tiêu chí phụ thuộc vào nhu cầu thông tin của đại bộ phận đối tượng sử dụng thông tin tài chính
(nhà đầu tư, ngân hàng, công chúng, cơ quan nhà nước...).
Khi lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục của một đơn vị hoạt động vì mục tiêu lợi nhuận
thường xuyên ở mức thấp, có thể do Giám đốc đồng thời là người chủ sở hữu DN đã thu lại phần lớn lợi nhuận
trước thuế dưới dạng tiền lương và các khoản thu nhập khác thì tiêu chí lựa chọn để xác định mức trọng yếu là
lợi nhuận trước tiền lương, các khoản thu nhập khác và thuế có thể sẽ phù hợp hơn.
Khi kiểm toán các đơn vị trong lĩnh vực công, tổng chi phí hoặc chi phí thuần (chi phí trừ thu nhập) có thể là tiêu
chí phù hợp cho hoạt động của từng chương trình. Khi đơn vị hoạt động trong lĩnh vực công có quản lý tài sản
công, tài sản có thể là tiêu chí phù hợp để xác định mức trọng yếu.
Bước 2: Lấy Giá trị tiêu chí được lựa chọn ghi vào ô tương ứng.
Giá trị tiêu chí thường dựa trên số liệu trước kiểm toán phù hợp với kỳ/năm mà DNKiT phải đưa ra ý kiến kiểm
toán hoặc soát xét. Trong trường hợp kiểm toán giữa kỳ để phục vụ cho kiểm toán cuối năm, KTV có thể sử
dụng số liệu ước tính tốt nhất cho cả năm dựa trên dự toán và số liệu thực tế đến giữa kỳ kiểm toán.
Mức trọng yếu phải được xác định gắn với BCTC mà KTV thực hiện kiểm toán. Khi BCTC được lập cho kỳ kế
toán dài hơn hoặc ngắn hơn 12 tháng, ví dụ trường hợp đơn vị mới thành lập hoặc thay đổi kỳ kế toán, mức
trọng yếu cần phải được xác định dựa trên BCTC được lập cho kỳ kế toán đó.
Ví dụ, ban đầu mức trọng yếu tổng thể được xác định dựa trên tỷ lệ % của tiêu chí lợi nhuận trước thuế từ hoạt
động kinh doanh liên tục, trường hợp phát sinh tăng hoặc giảm lợi nhuận bất thường dẫn đến KTV có thể kết
luận rằng mức trọng yếu tổng thể sẽ phù hợp hơn nếu được tính toán dựa trên chỉ tiêu lợi nhuận trước thuế từ
hoạt động kinh doanh liên tục ổn định của kỳ kế toán trước.
Thu nhập từ hoạt động kinh doanh liên tục có thể được điều chỉnh cho các khoản:
 Các khoản thu nhập hoặc chi phí không thường xuyên hoặc bất thường;
 Các khoản như tiền thưởng cho BGĐ, có thể dựa trên lợi nhuận trước khi hạch toán các khoản thưởng
hoặc các khoản thanh toán nhằm mục đích giảm thu nhập còn lại của đơn vị.
Bước 3: Lựa chọn tỷ lệ tương ứng của biểu để xác định mức trọng yếu tổng thể.
Các tỷ lệ đã ghi trong mẫu này là các tỷ lệ gợi ý mà thông lệ kiểm toán quốc tế tại Việt Nam thường áp dụng:

33
- 5% đến 10% lợi nhuận trước thuế,
- 1% đến 2% tổng tài sản,
- 1% đến 5% vốn chủ sở hữu,
- 0,5% đến 3% tổng doanh thu thuần,
- 0,5% đếb 3% Tổng chi phí.
DNKiT có thể sử dụng các tỷ lệ này hoặc có thể đưa ra các tiêu chí và các mức tỷ lệ khác tùy theo chính sách
của mỗi DNKiT và phù hợp với CMKiT áp dụng.
KTV phải sử dụng xét đoán chuyên môn khi xác định tỷ lệ % áp dụng cho tiêu chí đã lựa chọn. Tỷ lệ % và tiêu
chí được lựa chọn thường có mối liên hệ với nhau, như tỷ lệ % áp dụng cho mức lợi nhuận trước thuế từ hoạt
động kinh doanh liên tục thường cao hơn tỷ lệ % áp dụng cho doanh thu do số tuyệt đối của doanh thu và lợi
nhuận trước thuế thường chênh lệch nhau đáng kể và KTV có xu hướng cân bằng mức trọng yếu cho từng bộ
phận trên BCTC dù áp dụng bất kì tiêu chí nào. Mức trọng yếu là vấn đề thuộc xét đoán chuyên môn hơn là
việc tính toán số học. Do đó không có hướng dẫn cụ thể trong CMKiT. Tuy nhiên, đối với đa số các tổ chức kinh
doanh, lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục (5% đến 10%) thường được dùng trên thực tế vì
có ảnh hưởng lớn nhất đến người sử dụng BCTC. Nếu đây không phải là tiêu chí phù hợp (như đối với tổ chức
phi lợi nhuận hoặc khi lợi nhuận không phải là một tiêu chí hợp lý), có thể xem xét các tiêu chí khác (như:
Doanh thu hoặc Chi phí: 0,5% đến 3%; Tài sản 1 đến 2%; hoặc Vốn chủ sở hữu: 1% đến 5%).
Bước 4: Xác định mức trọng yếu tổng thể = Giá trị tiêu chí x Tỷ lệ %
Bước 5: So sánh mức trọng yếu tổng thể được xác định với kỳ kế toán trước
Trường hợp mức trọng yếu tổng thể của kỳ kế toán hiện tại thấp hơn kỳ trước, KTV phải xem xét ảnh hưởng
của sai sót đối với số dư đầu kỳ. Ví dụ khi doanh thu và thu nhập giảm đáng kể so với kỳ trước thì mức trọng
yếu tổng thể phải thấp hơn. Sai sót có thể tồn tại trong số dư đầu kỳ do mức trọng yếu sử dụng trong cuộc kiểm
toán kỳ trước cao hơn. Để giảm thiểu rủi ro có sai sót trọng yếu xảy ra đối với số dư đầu kỳ có ảnh hưởng đến
kết quả kinh doanh và tình hình tài chính kỳ hiện tại, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung trên số
dư đầu kỳ của các khoản mục tài sản và công nợ.
Bước 6: Xác định mức trọng yếu thực hiện.
Mức trọng yếu thực hiện là một mức giá trị hoặc các mức giá trị do KTV xác định nhằm giảm khả năng sai sót
tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều chỉnh và không được phát
hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC.
Việc xác định mức trọng yếu thực hiện không đơn thuần là một phép tính số học như 80% của mức trọng yếu
tổng thể. Nếu chỉ tính toán đơn giản hóa như vậy có thể bỏ qua những yếu tố rủi ro cụ thể có thể liên quan đến
đơn vị được kiểm toán. Ví dụ, nếu có rủi ro cao do nhầm lẫn trong tính giá HTK, mức trọng yếu thực hiện có thể
xác định thấp hơn và do đó KTV thực hiện công việc kiểm toán nhiều hơn để xác định được mức độ sai sót.
Ngược lại, nếu rủi ro sai sót của số dư các khoản phải thu được đánh giá là thấp, mức trọng yếu thực hiện có
thể tăng lên, dẫn đến các công việc kiểm toán chi tiết về số dư khoản phải thu cần thực hiện ít hơn.
Mức trọng yếu thực hiện thông thường nằm trong khoảng từ 50% - 75% so với mức trọng yếu tổng thể đã xác
định ở trên. Việc chọn tỷ lệ nào áp dụng cho từng cuộc kiểm toán cụ thể là tùy thuộc vào xét đoán chuyên môn
của KTV và chính sách của từng DNKiT. Tuy nhiên khi áp dụng ở cận trên và cận dưới cần giải thích lý do tại
sao KTV lại chọn như vậy (ví dụ: nếu doanh thu là 7 tỷ đồng thì lấy mức trọng yếu là 3%; nếu 9 tỷ đồng lấy
2,5%; nếu 11 tỷ đồng lấy 2,2%; nếu 13 tỷ đồng lấy 2,0%...).
Mức trọng yếu thực hiện có thể thay đổi dựa trên những yếu tố rủi ro mới hoặc những phát hiện kiểm toán mà
không tác động đến mức trọng yếu tổng thể. Các thay đổi trong mức trọng yếu thực hiện sẽ dẫn đến việc sửa
đổi về nội dung, lịch trình và phạm vi của các thủ tục kiểm toán. Dĩ nhiên, nếu mức trọng yếu tổng thể thay đổi
thì sự thay đổi tương ứng trong mức trọng yếu thực hiện có thể là cần thiết.
Mức trọng yếu thực hiện sẽ quyết định nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán cần phải thực
hiện.
Phạm vi của một thủ tục kiểm toán đề cập đến số lượng mẫu cần kiểm tra (ví dụ: khi có rủi ro được đánh giá là
cao, KTV có thể giảm mức trọng yếu thực hiện thông qua yếu tố Rủi ro lấy mẫu, do đó tăng số lượng mẫu được
chọn).
KTV xác định phạm vi của một thủ tục kiểm toán được đánh giá là cần thiết sau khi xem xét mức trọng yếu, rủi
ro được đánh giá và mức độ bảo đảm mà KTV cần đạt được. Khi kết hợp nhiều thủ tục kiểm toán để đáp ứng

34
một mục tiêu kiểm toán, phạm vi của mỗi thủ tục được xem xét riêng biệt. Nói chung, phạm vi của các thủ tục
kiểm toán tăng khi rủi ro có sai sót trọng yếu tăng. Ví dụ, để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận được
đánh giá, KTV phải tăng cỡ mẫu hoặc thực hiện các thủ tục phân tích trong thử nghiệm cơ bản ở mức độ chi
tiết hơn. Tuy nhiên, việc tăng phạm vi của một thủ tục kiểm toán chỉ có hiệu quả nếu thủ tục kiểm toán thực
hiện là phù hợp với từng rủi ro cụ thể.
Mức trọng yếu thực hiện cũng áp dụng cho một nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh để giảm
thiểu khả năng sai sót tới một mức độ thấp hợp lý để tổng hợp ảnh hưởng của các sai sót không được điều
chỉnh và không được phát hiện không vượt quá mức trọng yếu đối với một nhóm giao dịch, số dư TK hoặc
thông tin thuyết minh.
Ví dụ: mức trọng yếu thực hiện cụ thể được xác định ở một mức thấp hơn so với mức trọng yếu thực hiện tổng
thể khi kiểm tra chi phí sửa chữa và bảo trì nếu KTV đánh giá có rủi ro cao hơn về tài sản không được vốn hóa.
Mức trọng yếu thực hiện cụ thể cũng có thể được sử dụng để thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung đối với
các khoản mục nhạy cảm do bản chất của các sai sót tiềm tàng và tính hiện hữu hơn là độ lớn về giá trị của các
khoản mục này.
Bước 7: Xác định Ngưỡng sai sót không đáng kể/ sai sót có thể bỏ qua:
Theo CMKiT số 450 (đoạn 05 và A2): KTV phải tổng hợp tất cả các sai sót đã được phát hiện trong quá trình
kiểm toán, trừ những sai sót không đáng kể. KTV cần chỉ ra mức giá trị cụ thể mà sai sót dưới mức đó được coi
là sai sót không đáng kể và không cần tổng hợp lại vì KTV cho rằng tổng hợp các sai sót đó không ảnh hưởng
trọng yếu đến BCTC. “Không đáng kể” không phải là cách gọi khác của thuật ngữ “không trọng yếu”. Các vấn
đề được coi là “không đáng kể” có sự khác biệt hoàn toàn về mức độ ảnh hưởng (độ lớn) so với tính trọng yếu
quy định tại CMKiT số 320 và những vấn đề đó không gây ra hậu quả đáng kể, dù xét riêng lẻ hoặc tổng hợp
lại, dù đánh giá về quy mô, bản chất hoặc trong các tình huống cụ thể. Khi có bất kỳ sự không chắc chắn nào
về tính “không đáng kể” của một vấn đề thì vấn đề đó không còn được coi là không đáng kể.
Mức tối đa là 5% mức trọng yếu tổng thể. Đây là mức theo thông lệ kiểm toán tốt nhất ở Việt Nam, các công ty
có thể áp dụng hoặc đưa ra các mức khác theo chính sách khác của mình. Đây sẽ là ngưỡng để tập hợp các
chênh lệch do kiểm toán phát hiện, được tập hợp vào Mẫu B360 - Các bút toán điều chỉnh và phân loại lại (nếu
khách hàng đồng ý điều chỉnh) và Mẫu B370 – Các bút toán không điều chỉnh (nếu khách hàng không đồng ý
điều chỉnh). Các chênh lệch nhỏ hơn ngưỡng sai sót này không cần phải tập hợp lại.

Áp dụng mức trọng yếu thấp hơn cho các khoản mục

CMKiT số 320 yêu cầu: Nếu có các nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh (sau đây gọi là “khoản
mục”) có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng có thể ảnh hưởng đến quyết
định kinh tế của người sử dụng BCTC thì KTV phải xác định mức trọng yếu/các mức trọng yếu áp dụng cho
từng khoản mục này.

Trong Mẫu này KTV cần xác định có áp dụng mức trọng yếu thấp hơn cho các khoản mục hay không, trường
hợp có áp dụng thì tiếp tục thực hiện tại Mẫu A720.
Bước 8: Soát xét cuối cùng về mức trọng yếu.
Đánh giá ban đầu về mức trọng yếu tổng thể và mức trọng yếu thực hiện có thể thay đổi từ lúc lập kế hoạch
kiểm toán ban đầu cho đến thời điểm đánh giá kết quả của các thủ tục kiểm toán. Điều này có thể do những
thay đổi trong hoàn cảnh hoặc thay đổi trong hiểu biết của KTV do kết quả của việc thực hiện các thủ tục kiểm
toán. Ví dụ: nếu các thủ tục kiểm toán được thực hiện trước khi kết thúc kỳ kế toán, KTV sẽ ước tính kết quả
của các hoạt động và tình hình tài chính. Nếu kết quả thực tế của các hoạt động và tình hình tài chính khác biệt
đáng kể, các đánh giá về mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán cũng có thể thay đổi.
Khi kết thúc quá trình kiểm toán, nếu tiêu chí được lựa chọn để xác định mức trọng yếu biến động quá lớn thì
KTV phải xác định lại mức trọng yếu, giải thích lý do và cân nhắc xem có cần thực hiện bổ sung thêm thủ tục
kiểm toán hay không.
Có 3 cách sửa đổi mức trọng yếu:
- Cập nhật lại giá trị của tiêu chí xác định mức trọng yếu (benchmark);
- Sửa đổi tiêu chí xác định mức trọng yếu;
- Sửa đổi tỷ lệ % tính mức trọng yếu.
Trường hợp KTV nhận thấy cần phải xác định lại mức trọng yếu và mức trọng yếu xác định lại thấp hơn so với
mức trọng yếu kế hoạch, nghĩa là phạm vi và khối lượng các thủ tục kiểm toán cần thực hiện sẽ lớn hơn so với

35
thiết kế ban đầu. Trường hợp này KTV cần đánh giá lại sự phù hợp của các công việc kiểm toán đã thực hiện
để đánh giá liệu có cần thiết phải thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập các bằng chứng kiểm
toán đầy đủ và thích hợp hay không. Chẳng hạn:
- Giảm mức độ rủi ro kiểm soát bằng cách mở rộng hoặc thực hiện thêm thử nghiệm kiểm soát để chứng
minh cho việc giảm rủi ro kiểm soát; hoặc
- Giảm rủi ro phát hiện bằng cách sửa đổi lại nội dung, lịch trình và phạm vi của những thủ tục kiểm tra chi
tiết đã dự kiến.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với Mẫu A810, A820, A720 và tất cả các giấy làm việc trong các phần hành kiểm toán khác để xác định
quy mô mẫu, đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu và các xét đoán chuyên môn khác.

1.20. A720: Xác định mức trọng yếu cho các nhóm giao dịch, số dư TK, thông tin thuyết minh
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 320 yêu cầu: Nếu có các nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh (sau đây gọi là
“khoản mục”) có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng có thể ảnh hưởng đến
quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC thì KTV phải xác định mức trọng yếu/các mức trọng yếu áp dụng
cho từng khoản mục này.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán và Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.
Thời điểm thực hiện
Việc xác định mức trọng yếu được thực hiện ngay đầu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và tiếp tục được xem
xét hoặc cập nhật trong cả quá trình kiểm toán (nếu cần) cho đến cuối giai đoạn tổng hợp - lập báo cáo.
Cách thực hiện
Mẫu A720 này chỉ áp dụng khi KTV xét thấy có các nhóm giao dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh cần
xây dựng mức trọng yếu riêng. Để xác định sự cần thiết phải xây dựng mức trọng yếu riêng, KTV cần xem xét
các nội dung, bao gồm: (1) Pháp luật, các quy định hoặc khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng
có thể gây ảnh hưởng đến kỳ vọng của người sử dụng BCTC liên quan đến giá trị hay thông tin thuyết minh
của một số khoản mục nhất định trên BCTC (ví dụ: giao dịch với các bên liên quan và thù lao của BGĐ và
BQT; vấn đề tuân thủ pháp luật và các quy định nhạy cảm); (2) Những thông tin thuyết minh quan trọng liên
quan đến ngành nghề mà đơn vị được kiểm toán đang hoạt động (ví dụ: chi phí thăm dò của công ty khai thác
mỏ; chi phí nghiên cứu và triển khai của một công ty dược hoặc công ty công nghệ cao); (3) Người sử dụng
BCTC quan tâm đến một lĩnh vực hoạt động nhất định của đơn vị, các sự kiện lớn hoặc không chắc chắn, cần
được thuyết minh riêng rẽ trên BCTC (ví dụ: việc mới mua một bộ phận kinh doanh, các sự kiện hợp nhất,
thoái vốn, tái cơ cấu hoặc các thủ tục pháp lý quan trọng đối với pháp nhân; Việc đảm bảo các điều khoản của
các hợp đồng vay, đặc biệt là các điều khoản mà đơn vị sắp vi phạm. Nếu một lỗi không được sửa chữa nhỏ
có nghĩa là một điều khoản đã bị vi phạm, điều này có thể ảnh hưởng lớn đến BCTC và trong tình huống xấu
nhất có thể ảnh hưởng đến sự phù hợp của giả định hoạt động liên tục được sử dụng trong việc lập và trình
bày BCTC).
Khi đơn vị được kiểm toán có các nhóm giao dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh như trên, KTV cần thu
thập thêm thông tin về quan điểm và kỳ vọng của BGĐ và BQT đơn vị.
Khi KTV trả lời “Có” tại mục I của phần B tức là cần phải xác định mức trọng yếu riêng cho các nhóm giao
dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh, KTV điền các cột trong mục mục II phần B “Xác định mức trọng yếu
cho các khoản mục” như sau:
Cột (1): Trình bày tên khoản mục (các nhóm giao dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh) cần xây dựng mức
trọng yếu riêng;
Cột (2): Mô tả cách xác định mức trọng yếu cho khoản mục (ví dụ: tỷ lệ từ 50% đến 75% so với mức trọng yếu
tổng thể BCTC, tùy theo xét đoán của KTV về tầm quan trọng của khoản mục);
Cột (3): Tính toán và điền số liệu mức trọng yếu kế hoạch cho từng khoản mục (tại giai đoạn lập kế hoạch);
Cột (4): Mức trọng yếu của kỳ trước
Trường hợp mức trọng yếu xác định riêng của các nhóm giao dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh của kỳ
kiểm toán hiện tại thấp hơn kỳ trước, KTV phải xem xét ảnh hưởng của sai sót đối với số dư đầu kỳ. Sai sót có
thể tồn tại trong số dư đầu kỳ do mức trọng yếu sử dụng trong cuộc kiểm toán kỳ trước cao hơn. Để giảm thiểu

36
rủi ro có sai sót trọng yếu xảy ra đối với số dư đầu kỳ có ảnh hưởng đến kết quả kinh doanh và tình hình tài
chính kỳ hiện tại, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung trên số dư đầu kỳ của các nhóm giao dịch,
số dư tài khoản hay thông tin thuyết minh.
Tính toán và điền số liệu mức trọng yếu thực tế cho từng khoản mục (tại giai đoạn hoàn tất);
Bước C: Soát xét cuối cùng về mức trọng yếu của khoản mục (các nhóm giao dịch, số dư TK hay thông tin
thuyết minh).
Theo quy định của CMKiT số 320, KTV phải sửa đổi mức trọng yếu trong trường hợp có thêm thông tin trong
quá trình kiểm toán mà có thể dẫn đến việc thay đổi mức trọng yếu so với mức đã xác định trước đó. KTV cần
ghi lại rõ lý do của việc thay đổi mức trọng yếu. Việc này phải được Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc
kiểm toán phê duyệt.
Nếu mức trọng yếu riềng của được áp dụng thấp hơn mức trọng yếu đã xác định trước đó: KTV phải xác định
xem có cần phải sửa đổi lại mức trọng yếu thực hiện (của khoản mục), và xem nội dung, lịch trình và phạm vi
của các thủ tục kiểm toán tiếp theo có còn phù hợp hay không.

1.21. A810: Tổng hợp đánh giá rủi ro

Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 315, đoạn 25 yêu cầu để làm cơ sở cho việc thiết kế và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo,
KTV phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở các cấp độ sau:
(a) Cấp độ BCTC;

(b) Cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh.”
CMKiT số 315, đoạn 26 quy định để đạt được yêu cầu tại đoạn 25 nói trên, KTV phải:
(a) Xác định rủi ro thông qua quá trình tìm hiểu về đơn vị và môi trường của đơn vị, bao gồm tìm hiểu các
kiểm soát phù hợp liên quan đến rủi ro và xác định rủi ro thông qua xem xét các nhóm giao dịch, số dư
TK và thông tin thuyết minh trong BCTC;
(b) Đánh giá những rủi ro đã xác định và đánh giá liệu chúng có ảnh hưởng lan tỏa đến tổng thể BCTC và
ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu hay không;
(c) Liên hệ những rủi ro đã xác định với các sai sót có thể xảy ra ở cấp độ cơ sở dẫn liệu và cân nhắc xem
những kiểm soát nào KTV dự định kiểm tra;
(d) Cân nhắc khả năng xảy ra sai sót, kể cả khả năng xảy ra nhiều sai sót, và liệu sai sót tiềm tàng đó có
dẫn đến sai sót trọng yếu hay không.
CMKiT số 315, đoạn 27 yêu cầu khi thực hiện quy trình đánh giá rủi ro quy định tại đoạn 25 nói trên, KTV phải
dựa vào xét đoán chuyên môn để quyết định xem liệu rủi ro đã xác định có phải là rủi ro đáng kể hay không.
Người mô tả, đánh giá các rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là các thành viên nhóm kiểm toán tham gia thực
hiện các thủ tục đánh giá rủi ro (ví dụ: thành viên thực hiện các mẫu biểu A310, A410 – A460,...), có thể là
Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán. Việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu là rủi ro kết hợp giữa
rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát thường do Trưởng nhóm kiểm toán thực hiện. Người soát xét, phê duyệt là
KTV hành nghề phụ trách cuộc kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Biểu mẫu A810 được bắt đầu thực hiện khi thành viên nhóm kiểm toán xác định được các rủi ro cụ thể trong
quá trình thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro. Việc phê duyệt lần đầu biểu A810 trước khi thiết kế và thực hiện
các thủ tục kiểm toán tiếp theo. Biểu mẫu này được tiếp tục cập nhật trong quá trình kiểm toán, ví dụ: ngay cả
sau khi KTV đánh giá các sai sót phát hiện.
Cách thực hiện
Các thành viên nhóm kiểm toán khi thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro (ví dụ khi thực hiện các thủ tục chấp
nhận khách hàng và hợp đồng kiểm toán (A110/A120), khi tìm hiểu đơn vị và môi trường hoạt động của đơn vị
(A310 – A314), khi tìm hiểu các chu trình kinh doanh chính (A410 – A460), khi phân tích tổng thể BCTC và xem
xét dấu hiệu ảnh hưởng khả năng hoạt động liên tục (A500), khi xem xét rủi ro gian lận và đánh giá môi trường
kiểm soát cấp độ toàn DN (A600),...) sẽ mô tả các nguồn gốc/yếu tố rủi ro tiềm tàng xác định được (có thể dẫn
tới BCTC bị sai sót trọng yếu) tại biểu A810 này. Đồng thời, thành viên nhóm căn cứ vào mức trọng yếu và các

37
yếu tố khác (được hướng dẫn dưới đây) để đánh giá mức rủi ro tiềm tàng, xem xét có phải là rủi ro đáng kể
cũng như các khoản mục, cơ sở dẫn liệu bị ảnh hưởng. Đối với rủi ro kiểm soát, thành viên nhóm căn cứ vào
các thông tin, đánh giá tại các giấy làm việc tìm hiểu KSNB của đơn vị để trình bày tại A810.
Biện pháp xử lý kiểm toán đề xuất đối với rủi ro cấp độ BCTC đã được xác định và đánh giá sẽ được mô tả chi
tiết tại biểu A810 này hoặc tham chiếu đến A220 – Chiến lược kiểm toán tổng thể (tại A220, KTV sẽ thiết kế
biện pháp xử lý tổng thể phù hợp cho cuộc kiểm toán).
Biện pháp xử lý kiểm toán đề xuất đối với rủi ro cấp độ cơ sở dẫn liệu chủ yếu tập trung vào các thủ tục kiểm
toán để xử lý rủi ro cụ thể đã xác định (thường rủi ro ở cấp độ cao hoặc trung bình). KTV có thể mô tả chi tiết
các thủ tục kiểm toán phù hợp tại biểu A810 hoặc tham chiếu đến A820 hoặc CTKiT của khoản mục tương ứng
mà tại đó đã mô tả thủ tục kiểm toán chi tiết. Các biện pháp xử lý kiểm toán tại A810 thường do thành viên thực
hiện các thủ tục đánh giá rủi ro và xác định được rủi ro đề xuất. Trưởng nhóm kiểm toán hoặc KTV hành nghề
phụ trách cuộc kiểm toán sẽ soát xét hoặc sửa đổi, bổ sung các thủ tục đã được đề xuất này để đảm bảo tính
phù hợp, hiệu quả.
Một số hướng dẫn chi tiết về việc xác định và đánh giá rủi ro.
KTV phải sử dụng xét đoán chuyên môn trong việc đánh giá rủi ro. Đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu
được thực hiện ở:
• Cấp độ BCTC; và
• Cấp độ cơ sở dẫn liệu cho các nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh.
Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ BCTC là những rủi ro có ảnh hưởng lan tỏa đến nhiều khoản mục trên
BCTC và có ảnh hưởng tiềm tàng đến nhiều cơ sở dẫn liệu. Các rủi ro này có thể không phải là rủi ro có thể
phát hiện được với các cơ sở dẫn liệu cụ thể tại các nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh. Các
rủi ro này đại diện cho các tình huống có thể làm tăng rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, ví dụ,
BGĐ khống chế KSNB. Các rủi ro ở cấp độ BCTC có thể liên quan đến việc xem xét của KTV đối với rủi ro có
sai sót trọng yếu do gian lận [CMKiT số 315, đoạn 105].
Rủi ro ở cấp độ BCTC có thể xuất phát từ khiếm khuyết của môi trường kiểm soát (mặc dù các rủi ro này cũng
có thể liên quan đến các yếu tố khác, như tình hình kinh tế suy giảm). Ví dụ, sự thiếu năng lực của BGĐ có thể
ảnh hưởng nghiêm trọng đối với BCTC, do vậy, KTV cần phải có biện pháp xử lý tổng thẻ đối với rủi ro này
[CMKiT số 315, đoạn 106].
Đánh giá rủi ro là bước tiếp theo sau khi xác định được rủi ro (nguyên nhân của rủi ro, ảnh hưởng có thể có đối
với BCTC, khu vực BCTC và cơ sở dẫn liệu bị tác động) thông qua việc tìm hiểu về đơn vị được kiểm toán.
Đánh giá rủi ro tiềm tàng
Để đánh giá được rủi ro tiềm tàng ở mức Thấp/Trung bình/Cao tại A810, KTV có thể thực hiện các thủ tục tại
giấy làm việc bổ sung nhằm xem xét 2 thuộc tính của rủi ro:
• Khả năng xảy ra sai sót do rủi ro?
• Mức độ tác động (về giá trị tiền) như thế nào nếu rủi ro xảy ra?
Khả năng một sai sót xảy ra: Xác suất rủi ro xảy ra là bao nhiêu? KTV nên đánh giá khả năng này đơn giản là
cao, trung bình, hoặc thấp, hoặc có thể cho điểm số chẳng hạn từ 1 đến 5. Điểm số sẽ đưa ra một sự đánh giá
chính xác hơn. Điểm càng cao thì khả năng rủi ro xảy ra càng cao. Khi đánh giá khả năng xảy ra của một sai
sót, KTV có thể xem xét các vấn đề như: mức độ phức tạp của giao dịch, mức độ xét đoán, ước tính; khối lượng
giao dịch có lớn không.
Độ lớn (mức độ tác động về giá trị tiền) như thế nào nếu rủi ro đã xảy ra: Nếu rủi ro đã xảy ra, tác động về giá
trị tiền là bao nhiêu? Việc đánh giá này cần dựa trên giá trị cụ thể, như mức trọng yếu thực hiện. Nếu không có
giá trị cụ thể, những người khác nhau sẽ có kết luận hoàn toàn khác biệt. Trong kiểm toán, giá trị cụ thể phải
liên quan tới giá trị cấu thành một sai sót trọng yếu đối với tổng thể BCTC. Việc đánh giá này cũng có thể được
đánh giá đơn giản là thấp, trung bình, hoặc cao, hoặc có thể cho điểm số từ 1 đến 5. Điểm càng cao thì độ lớn
của rủi ro càng cao.
Giấy làm việc bổ sung để đánh giá rủi ro (sử dụng phương pháp cho điểm số) được ví dụ trong bảng sau:
Mức trọng yếu: ….
Cơ sở Đánh giá rủi ro Rủi ro
Tác động của yếu tố rủi đáng
Sự kiện/nguồn rủi ro dẫn tiềm tàng
ro kể?
liệu Y/N
Những khu vực nào của PCAEV Khả Tác Điểm

38
 BCTC có thể có sai sót năng động kết
và sai sót theo cách nào? xảy ra hợp
Tiếp tục tăng trưởng Vi phạm các khế ước vay P 4 5 20 Y
(mặc dù kinh tế suy
thoái) và kiểm soát
HTK kém
Kế toán HTK được biết Các số dư HTK có thể ghi CAEV 5 3 15 N
là đã từng gây ra sai nhận cao hơn/thấp hơn
sót. giá trị thực và có thể tác
động đến tính đánh giá
Các kiểm soát chung Tính trung thực của dữ P 3 5 15 N
về CNTT yếu trong liệu có thể không đảm
một số khu vực bảo hoặc dữ liệu có thể bị
mất.
Kinh tế suy thoái Có thể cần bút toán ghi V 3 3 9 N
giảm HTK
Tìm doanh thu mới ở Rủi ro về tỷ giá hối đoái A 2 2 4 N
các nước khác trong ghi nhận các khoản
phải thu.
Kinh tế suy thoái Các khoản phải thu có thể V 1 3 3 N
khó thu hồi (ví dụ, ghi
nhận quá giá trị thực)

Đánh giá độ lớn (tác động bằng tiền) liên quan đến
Từ khóa: Đánh giá khả năng (xác suất)
mức trọng yếu theo thang điểm 1–5
xảy ra theo thang điểm 1-5
P = Tính lan tỏa (tất cả 1 = Xa vời 1 = Không trọng yếu
các cơ sở dẫn liệu)
C = Tính đầy đủ 2 = Không thể 2 = Nhỏ
A = Tính chính xác 3 = Có thể 3 = Trung bình
E = Tính hiện hữu 4 = Rất có thể 4 = Lớn
V = Đánh giá 5 = Hầu như chắc chắn 5 = Trọng yếu

Giấy làm việc bổ sung để đánh giá rủi ro (sử dụng các tiêu chí đánh giá là Thấp, Trung bình, Cao) được ví dụ
trong bản ghi nhớ cho một đơn vị được kiểm toán – Công ty Kumar như sau:
Bản ghi nhớ - Công ty Kumar

Mức trọng yếu = 3,000Є

Chúng tôi đã xác định và đánh giá các yếu tố rủi ro như sau:
Kinh tế suy thoái và phụ thuộc về kinh tế - rủi ro lan tỏa
• Công ty Kumar phụ thuộc vào khách hàng chính là Công ty Nội thất Dephta, chiếm hơn 90% doanh thu.
Nền kinh tế đang suy thoái, Dephta có thể hủy các đơn đặt hàng. Tác động có thể là Công ty Kumar vi
phạm khế ước ngân hàng và ghi nhận tài sản vượt quá giá trị thực. Nếu ngân hàng thu hồi khoản vay,
Công ty không thể tiếp tục hoạt động.

Đánh giá rủi ro: Khả năng xảy ra trung bình/mức độ ảnh hưởng trung bìn
= Rủi ro trung bình.
Ghi nhận doanh thu

• Khả năng áp dụng không nhất quán các chính sách kế toán.
Đánh giá rủi ro: Khả năng xảy ra trung bình/Mức độ ảnh hưởng trung bình = Rủi ro trung
bình, nhưng được giả định là rủi ro đáng kể theo CMKiT số 240 và được
xử lý tương ứng.
Tối thiểu hóa thuế - rủi ro lan tỏa
• BGĐ thường mong muốn tối thiểu hóa gánh nặng thuế. Có thể có sự thiên lệch trong các ước tính của
BGĐ, hoặc các bút toán ghi sổ có thể sử dụng nhưng không được phê duyệt. (tính đầy đủ, tính
chính xác)
Đánh giá rủi ro: Khả năng cao/Mức độ ảnh hưởng trung bình = Rủi ro trung bình đến cao
và phải được xem là một rủi ro đáng kể.

39
 Các bên liên quan
• Giao dịch với bên liên quan có thể bị thao túng dẫn đến doanh thu bị kê khống.

Đánh giá rủi ro: Khả năng xảy ra trung bình/Độ lớn trung bình = Rủi ro trung bình và phải
được xem là một rủi ro đáng kể.

Sau khi các rủi ro kinh doanh và gian lận đã được xác định và đánh giá, cần xem xét sự tồn tại của các rủi ro
đáng kể. Rủi ro đáng kể là rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá là rất cao mà theo xét đoán của KTV phải
đặc biệt lưu ý khi kiểm toán.
Rủi ro đáng kể được đánh giá trước khi xem xét các kiểm soát giảm thiểu chúng. Rủi ro đáng kể được căn cứ
trên rủi ro tiềm tàng (trước khi xem xét KSNB có liên quan) và không phải là rủi ro kết hợp (xem xét cả rủi ro
tiềm tàng và rủi ro KSNB). Ví dụ, một công ty có HTK là kim cương với số lượng lớn sẽ có rủi ro tiềm tàng cao
là bị mất cắp. Biện pháp xử lý của BGĐ là duy trì các biện pháp an ninh. Do đó rủi ro có sai sót trọng yếu sẽ
thấp. Tuy nhiên, do rủi ro mất cắp (trước khi xem xét KSNB) có khả năng xảy ra cao và có tác động trọng yếu
đến BCTC nên rủi ro này cần được xác định là “đáng kể”.
Đánh giá rủi ro kiểm soát
Để phân loại được rủi ro kiểm soát ở mức Thấp/Trung bình/Cao tại A810, KTV tham chiếu đến các giấy làm
việc tìm hiểu và đánh giá KSNB trên các mặt thiết kế và thực hiện (các giấy làm việc tại mục A400 và A610).
 Trong một số trường hợp, khách hàng có thể có một số KSNB nhưng KTV xét đoán chúng không thích hợp
với cuộc kiểm toán và do đó không thực hiện đánh giá. Trong trường hợp này, rủi ro kiểm soát sẽ được
đánh giá là cao.
 Các kiểm soát cụ thể (giao dịch) thông thường hoạt động (dẫn đến một rủi ro được đánh giá thấp) hoặc
không hoạt động (dẫn đến một rủi ro được đánh giá cao). Điều này có nghĩa không có đánh giá về rủi ro
kiểm soát là trung bình. Tuy nhiên, một số KTV đánh giá rủi ro kiểm soát là trung bình khi một kiểm soát
không hoàn toàn có thể tin cậy trong hoạt động nhưng được kỳ vọng sẽ hoạt động trong đa số thời gian.
Trường hợp này có thể có ở các đơn vị nhỏ.
 Nếu KTV có kế hoạch dựa vào một rủi ro kiểm soát đã được đánh giá là thấp (ví dụ, để giảm phạm vi các
thử nghiệm cơ bản), KTV phải thực hiện kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu của các kiểm soát để hỗ trợ cho
việc đánh giá này.
Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu
Trước khi kết luận không có rủi ro cụ thể cho một khu vực hoặc thuyết minh của BCTC, KTV cần xem xét sự
tồn tại của các yếu tố có liên quan, như lịch sử các sai sót đã biết, mức độ nhạy cảm của tài sản/nợ phải trả đối
với gian lận, khả năng BGĐ khống chế kiểm soát, và kinh nghiệm từ kỳ trước.
Việc xác định rủi ro còn lại sau khi kết hợp rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát là vấn đề thuộc xét đoán chuyên
môn. Sơ đồ dưới đây cho thấy việc kết hợp khác nhau của rủi ro, nhưng không thay thế cho xét đoán chuyên
môn dựa trên hoàn cảnh cụ thể.

Rủi ro Rủi ro Rủi ro có sai

tiềm tàng kiểm soát sót trọng yếu
H H H

H M M

H L M hoặc L

M H M

M M M

40
 M L L

L H M/L

L M L

L L L

Ghi chú: L = Rủi ro thấp; M = Rủi ro trung bình; H = Rủi ro cao

Biện pháp xử lý đề xuất
Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ BCTC
 Biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ BCTC có thể
bao gồm:
1) Nhấn mạnh với nhóm kiểm toán về sự cần thiết phải duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp, ví dụ: duy
trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp cao khi kiểm tra tài liệu hoặc giải trình quan trọng bổ sung của BGĐ.
2) Bổ nhiệm các Thành viên nhóm kiểm toán có kinh nghiệm hoặc có kỹ năng chuyên môn đặc biệt,
hoặc sử dụng chuyên gia ví dụ: lĩnh vực CNTT.
3) Tăng cường giám sát.
4) Kết hợp các yếu tố không thể dự đoán trước khi lựa chọn các thủ tục kiểm toán tiếp theo cần thực
hiện.
5) Thực hiện những thay đổi chung đối với nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán, ví dụ:
thực hiện các thử nghiệm cơ bản vào giai đoạn cuối kỳ thay vì giữa kỳ, hoặc thay đổi nội dung của
các thủ tục kiểm toán nhằm thu thập được bằng chứng kiểm toán thuyết phục hơn.
 Hiểu biết của KTV về môi trường kiểm soát của đơn vị có ảnh hưởng đến việc đánh giá rủi ro có sai sót
trọng yếu trong BCTC và do đó cũng ảnh hưởng đến biện pháp xử lý tổng thể. Môi trường kiểm soát hữu
hiệu có thể cho phép KTV tin tưởng hơn vào KSNB và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán bắt nguồn từ
bên trong đơn vị và do đó, cho phép KTV thực hiện một số thủ tục kiểm toán vào giai đoạn giữa kỳ thay vì
cuối kỳ. Tuy nhiên, các khiếm khuyết trong môi trường kiểm soát lại có ảnh hưởng ngược lại, ví dụ, KTV
có thể thực hiện các thủ tục sau đối với môi trường kiểm soát không hiệu quả:
1) Thực hiện thêm các thủ tục kiểm toán vào giai đoạn cuối kỳ thay vì giai đoạn giữa kỳ;
2) Thu thập thêm bằng chứng kiểm toán từ các thử nghiệm cơ bản;
3) Mở rộng phạm vi kiểm toán ra nhiều địa điểm hơn.

 Việc xem xét những vấn đề trên có ảnh hưởng quan trọng đến phương pháp tiếp cận chung của KTV, ví
dụ: tập trung vào thử nghiệm cơ bản hoặc phương pháp kết hợp thử nghiệm kiểm soát với thử nghiệm cơ
bản (phương pháp kết hợp).
Biện pháp xử lý đối với rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu: Xem hướng dẫn tại biểu A820
1.22. A820: Tóm tắt rủi ro và biện pháp xử lý kiểm toán
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 315, đoạn 25 yêu cầu KTV phải xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ BCTC và
cấp độ cơ sở dẫn liệu của các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh để làm cơ sở cho việc thiết kế
và thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo.
CMKiT số 330, đoạn 18 yêu cẩu KTV cho dù kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu như thế nào, KTV phải
thiết kế và thực hiện các thử nghiệm cơ bản đối với từng nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh
trọng yếu.
Người thực hiện mẫu biểu A820 thường là Trưởng nhóm kiểm toán/KTV hành nghề phụ trách cuộc kiểm toán.
Người soát xét mẫu biểu này là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.
Thời điểm thực hiện
Biểu mẫu A820 được thực hiện vào cuối giai đoạn đánh giá rủi ro nhằm xác định phạm vi các khu vực trọng
yếu cần xử lý kiểm toán và tổng hợp rủi ro theo các khu vực kiểm toán, theo cơ sở dẫn liệu cụ thể, làm cơ sở
đề xuất thủ tục kiểm toán tiếp theo. Việc đánh giá rủi ro không kết thúc tại một thời điểm. Trong quá trình kiểm
toán có thể phát sinh thông tin mới và việc thực hiện các thủ tục kiểm toán có thể xác định thêm rủi ro, hoặc

41
KSNB không hoạt động như dự định. Khi đó KTV phải sửa đổi lại đánh giá rủi ro ban đầu và xem xét ảnh
hưởng đối với nội dung và phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo. Do đó, biểu mẫu này cần được tiếp tục
cập nhật trong suốt quá trình kiểm toán.
Cách thực hiện
Biểu A820 được xây dựng dựa trên kết quả của biểu A810 và một số giấy làm việc khác giúp xác định các
khoản mục BCTC trọng yếu. Việc tổng hợp rủi ro theo từng khoản mục BCTC sẽ giúp liên kết và phù hợp với
cách phân chia công việc kiểm toán và lưu trữ HSKiT theo từng nhóm khoản mục trên BCTC của CTKTM. Đối
với khách hàng nhỏ, có ít yếu tố rủi ro, KTV có thể gộp 2 biểu A810 và A820 để đơn giản giấy làm việc, bằng
cách trình bày dưới dạng ô bàn cờ (khoản mục trên BCTC trình bày theo dòng, yếu tố rủi ro trình bày theo cột)
hoặc trình bày trong bảng excel để có thể lọc ra theo các tiêu chí khác nhau hoặc cách trình bày khác mà KTV
thấy hợp lý. Tuy nhiên, dù trình bày theo cách nào, KTV vẫn phải đảm bảo ghi chép được các yếu tố rủi ro đã
xác định ảnh hưởng đến BCTC và thực hiện đánh giá rủi ro theo các khoản mục trọng yếu trên BCTC theo từng
cơ sở dẫn liệu, thể hiện mối liên kết với chương trình kiểm toán từng khoản mục BCTC.
Biểu A820 yêu cầu KTV đầu tiên xác định tất cả các khu vực/khoản mục BCTC trọng yếu hoặc dự kiến là trọng
yếu cần thực hiện các thủ tục kiểm toán, giúp thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đưa ý kiến
về BCTC dựa trên các khía cạnh trọng yếu.
Các rủi ro đã được xác định và đánh giá tại A810 sẽ được trình bày vào A820 dưới dạng tóm tắt (hoặc tham
chiếu) và được trình bày theo từng khu vực/khoản mục BCTC và cơ sở dẫn liệu có liên quan. Mô tả lý do của
việc đánh giá rủi ro là nội dung công việc quan trọng vì nó giúp cho việc thiết kế các biện pháp xử lý phù hợp
và hiệu quả.
Đối với một cơ sở dẫn liệu của một khoản mục trọng yếu, nếu có nhiều yếu tố rủi ro cùng tác động, KTV xem
xét ảnh hưởng của sự kết hợp này trước khi đánh giá mức độ rủi ro cho cơ sở dẫn liệu đó. KTV lưu ý giả sử
hầu hết các khoản mục trên BCTC lớn hơn mức trọng yếu tổng thể, khi đó có thể (trong hầu hết các trường
hợp) rủi ro tiềm tàng có sai sót (trước khi xét đến KSNB) cho hầu hết các cơ sở dẫn liệu sẽ là cao. Khi một khu
vực của BCTC được đánh giá có rủi ro thấp cho tất cả các cơ sở dẫn liệu, KTV không cần ghi chép lặp lại cùng
lý do cho từng cơ sở dẫn liệu nhưng cần ghi lại lý do tại sao tất cả các các cơ sở dẫn liệu lại được đánh giá là
thấp.
Đối với biện pháp kiểm toán đề xuất cho các khoản mục BCTC, KTV cần lưu ý các nội dung sau:
 Khi thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo, KTV phải:
(a) Xem xét các lý do đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu cho từng nhóm giao dịch,
số dư TK và thông tin thuyết minh, bao gồm:
(i) Khả năng xảy ra sai sót trọng yếu do các đặc tính cụ thể của các nhóm giao dịch, số dư TK, hoặc
thông tin thuyết minh có liên quan (rủi ro tiềm tàng);
(ii) Liệu việc đánh giá rủi ro có xem xét đến các kiểm soát có liên quan hay không (rủi ro kiểm soát),
và nếu có, KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán để xác định xem các kiểm soát có hoạt động
hiệu quả không (có nghĩa là: KTV dự định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để xác
định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản);
(b) Mức độ rủi ro được KTV đánh giá càng cao thì càng phải thu thập bằng chứng kiểm toán thuyết phục
hơn.
 Nếu KTV đã xác định rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu là rủi ro đáng
kể thì KTV phải thực hiện các thử nghiệm cơ bản để xử lý rủi ro này. Nếu chỉ thực hiện thử nghiệm cơ
bản đối với một rủi ro đáng kể thì thử nghiệm cơ bản phải bao gồm kiểm tra chi tiết.
 Nội dung của một thủ tục kiểm toán phản ánh mục tiêu của thủ tục đó (ví dụ: thử nghiệm kiểm soát hoặc
thử nghiệm cơ bản) và loại thủ tục (ví dụ: kiểm tra, quan sát, phỏng vấn, xác nhận, tính toán lại, thực hiện
lại hay thủ tục phân tích). Nội dung của thủ tục kiểm toán là vấn đề quan trọng nhất cần xác định sau khi
đã đánh giá rủi ro.
 Các rủi ro được KTV đánh giá có thể ảnh hưởng đến cả loại thủ tục kiểm toán cần thực hiện và việc kết
hợp các thủ tục kiểm toán. Ví dụ: khi KTV đánh giá có rủi ro cao, ngoài việc kiểm tra tài liệu, KTV có thể
xác nhận với một bên thứ ba về sự đầy đủ của các điều khoản hợp đồng. Ngoài ra, các thủ tục kiểm toán
nhất định có thể thích hợp đối với một số cơ sở dẫn liệu này hơn là đối với các cơ sở dẫn liệu khác. Ví
dụ: liên quan đến doanh thu, các thử nghiệm kiểm soát có thể là biện pháp thích hợp nhất để xử lý rủi ro
có sai sót về cơ sở dẫn liệu “tính đầy đủ”, trong khi các thử nghiệm cơ bản lại có thể là biện pháp thích
hợp nhất để xử lý rủi ro có sai sót về cơ sở dẫn liệu “tính phát sinh”.
 Khi cần thu thập bằng chứng kiểm toán thuyết phục hơn do mức độ rủi ro được đánh giá cao hơn, KTV

42
 có thể tăng số lượng bằng chứng, hoặc thu thập bằng chứng thích hợp hơn hoặc đáng tin cậy hơn, bằng
cách tập trung thu thập bằng chứng từ bên thứ ba hoặc thu thập bằng chứng xác nhận từ một số nguồn
độc lập.
 Lịch trình thực hiện thủ tục kiểm toán đề cập đến thời điểm thực hiện thủ tục kiểm toán, hoặc khoảng thời
gian hay ngày mà bằng chứng kiểm toán được thu thập. Ví dụ: khi một rủi ro được đánh giá là cao, KTV
phải: thực hiện quan sát HTK vào ngày kết thúc kỳ kế toán thay vì vào ngày trước hoặc sau ngày kết thúc
kỳ kế toán, thu thập bằng chứng mới về suy giảm giá trị các khoản phải thu đến ngày lập BCKiT thay vì
ngày thực hiện công việc kiểm toán tại đơn vị…. Khi xem xét cách thức xử lý rủi ro do gian lận, KTV có
thể quyết định thực hiện các thủ tục kiểm toán mà không thông báo trước hoặc vào những thời điểm bất
ngờ (ví dụ: thực hiện các thủ tục kiểm toán tại các địa điểm đã chọn mà không cần thông báo trước).
 Phạm vi của các thủ tục kiểm toán đề cập đến số lượng cần thực hiện, (ví dụ: khi rủi ro được đánh giá là
cao, KTV có thể giảm mức trọng yếu thực hiện thông qua yếu tố Rủi ro lấy mẫu, do đó tăng số lượng
mẫu chọn).
 KTV xác định phạm vi của thủ tục kiểm toán được xét đoán là cần thiết sau khi xem xét mức trọng yếu,
các rủi ro được đánh giá và mức độ đảm bảo mà KTV dự kiến đạt được. Khi KTV đạt được mục đích
nhờ thực hiện kết hợp các thủ tục kiểm toán thì phạm vi của mỗi thủ tục được xem xét riêng rẽ. Nói
chung, KTV cần mở rộng phạm vi các thủ tục kiểm toán nếu rủi ro có sai sót trọng yếu tăng lên. Ví dụ: để
xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận, KTV có thể cần tăng cỡ mẫu hoặc thực hiện các thủ tục phân
tích cơ bản ở mức độ chi tiết hơn. Tuy nhiên, việc mở rộng phạm vi thủ tục kiểm toán chỉ có hiệu quả nếu
bản thân thủ tục kiểm toán là phù hợp với rủi ro cụ thể.
 Các cách thức xử lý rủi ro thông thường bao gồm:
1. Thay đổi cách tiếp cận kiểm toán. Ví dụ:
(i) Chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản;
(ii) Kết hợp thực hiện thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản.
2. Thay đổi nội dung, lịch trình, phạm vi của các thủ tục kiểm toán tiếp theo đáp ứng các rủi ro được
đánh giá có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Ví dụ:
(i) Khi KTV đánh giá có rủi ro cao, ngoài việc kiểm tra tài liệu, KTV có thể xác nhận với một bên
thứ ba về sự đầy đủ của các điều khoản hợp đồng.
(ii) Thực hiện các thủ tục kiểm toán tại các địa điểm được lựa chọn mà không thông báo trước;
thực hiện thử nghiệm kiểm soát hoặc thử nghiệm cơ bản tại giai đoạn giữa kỳ thay vì giai đoạn
cuối kỳ.
(iii) Để xử lý rủi ro được đánh giá có sai sót trọng yếu do gian lận, việc tăng cỡ mẫu hoặc thực hiện
các thủ tục phân tích trong thử nghiệm cơ bản ở mức chi tiết hơn có thể phù hợp.
(iv) Thu thập thêm bằng chứng kiểm toán đáng tin cậy và phù hợp hoặc thông tin bổ sung để hỗ trợ
các cơ sở dẫn liệu của BGĐ.
(v) Thực hiện quan sát hiện vật hoặc kiểm tra một số tài sản nhất định.
(vi) Quan sát kiểm kê HTK mà không thông báo trước.
(vii) Thực hiện đánh giá thêm các dữ liệu HTK để xác định các khoản mục bất thường, giá trị bất
thường và các khoản mục khác để thực hiện theo dõi.
Với các lưu ý nêu trên, để hỗ trợ KTV thiết kế biện pháp xử lý kiểm toán phù hợp, tại A820 đã bổ sung các
câu hỏi như sau:
(1) Số dư khoản mục có trọng yếu hoặc dự kiến là trọng yếu không?
(2) Có cơ sở dẫn liệu nào không thể xử lý chỉ bằng thử nghiệm cơ bản không? Nếu có, thử nghiệm
kiểm soát có thể phải được thực hiện.
(3) Các KSNB đối với các dòng giao dịch/quy trình liên quan có đáng tin cậy không? Nếu có, cân
nhắc việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát.
(4) Có thực hiện được các thủ tục phân tích cơ bản (như đối với các dòng giao dịch liên quan)
không? Nếu có, thực hiện các thủ tục phân tích để có thể giảm các thử nghiệm cơ bản khác
(5) Có các rủi ro gian lận phải xử lý không? Nếu có, làm thế nào để rủi ro đó được xử lý.
(6) Có các “rủi ro đáng kể” phải xử lý không?
Sau khi trả lời các câu hỏi trên, KTV xác định ảnh hưởng của các câu trả lời này và đề xuất biện pháp xử lý

43
 kiểm toán có thể bao gồm:
 Thử nghiệm kiểm soát (là thủ tục được sử dụng để đánh giá tính hữu hiệu của các kiểm soát ở cấp độ
cơ sở dẫn liệu. Khi rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá ở mức thấp hoặc trung bình là do tin cậy
vào KSNB, các thử nghiệm kiểm soát được thiết kế và thực hiện tại phần C);
 Thử nghiệm cơ bản thông thường (là các thủ tục phổ biến được thực hiện trong hầu hết các cuộc kiểm
toán để xử lý từng cơ sở dẫn liệu. Tuy nhiên các thủ tục này phải được thiết kế, sửa đổi để xử lý các rủi
ro đã đánh giá và các thủ tục không cần thiết sẽ được bỏ đi. Trong các đơn vị được kiểm toán nhỏ, các
thủ tục cơ bản này có thể là tất cả các thủ tục được yêu cầu để giảm rủi ro có sai sót trọng yếu xuống
mức thấp có thể chấp nhận được);
 Thử nghiệm cơ bản bổ sung (là thủ tục được thiết kế để xử lý các rủi ro cụ thể như rủi ro gian lận, rủi ro
đáng kể,… Các thủ tục này thường được sử dụng để xử lý các cơ sở dẫn liệu có rủi ro cao));
 Thủ tục phân tích cơ bản (có thể được sử dụng khi số tiền, như chi phí tiền lương, có thể dự tính được
(dựa trên lương thời gian x thời gian làm việc) và sau đó so sánh với số tiền thực tế ghi nhận.
Các biện pháp xử lý kiểm toán đề xuất cho từng cơ sở dẫn liệu và khoản mục BCTC trọng yếu trình bày tại
A820 thường chỉ dưới dạng mô tả tóm tắt (như chỉ thực hiện thử nghiệm cơ bản thông dụng hoặc kết hợp
thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản hoặc tập trung thủ tục phân tích kết hợp với kiểm tra chi tiết,...)
hoặc tham chiếu đến CTKiT của khoản mục (mà tại CTKiT đó đã thiết kế chi tiết các thủ tục kiểm toán phù
hợp). Trường hợp cần nhấn mạnh hoặc lưu ý về một thủ tục kiểm toán để xử lý một rủi ro đáng kể cụ thể,
KTV có thể mô tả tại biểu A820 này.

1.23. A910: Tổng hợp kế hoạch kiểm toán

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 300 yêu cầu KTV phải lập và lưu lại trong CTKiT tài liệu về chiến lược kiểm toán tổng thể và kế
hoạch kiểm toán.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán. Đặc biệt
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán bắt buộc phải ký soát xét vào giấy làm việc này để xác định
phạm vi, lịch trình và thời gian thực hiện kiểm toán cụ thể tại đơn vị.

Thời điểm thực hiện

Cuối giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và phải được cập nhật các thay đổi trong quá trình kiểm toán (nếu có).

Cách thực hiện

Tổng hợp các nội dung chính từ các Mẫu A210, A310, A510, A400, A600, A710 và A810 của các phần trong
giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Đồng thời, tóm tắt các vấn đề từ cuộc kiểm toán năm trước mang sang (từ
Mẫu B410 của HSKiT năm trước) và đưa ra hướng giải quyết trong cuộc kiểm toán năm nay.
Cần tổng hợp danh sách các rủi ro có sai sót trọng yếu (kể cả rủi ro do gian lận) và các thủ tục kiểm toán tương
ứng để xử lý rủi ro mà thành viên nhóm kiểm toán phải quan tâm khi thực hiện các phần hành liên quan.
Trường hợp phương pháp kiểm toán là dựa vào kiểm tra cơ bản 100% thì danh sách rủi ro có sai sót trọng yếu
này được tổng hợp từ các phát hiện khi thực hiện Phần A “Lập kế hoạch kiểm toán”. Còn nếu phương pháp
kiểm toán là phương pháp kết hợp thử nghiệm cơ bản và thử nghiệm kiểm soát thì danh sách rủi ro có sai sót
trọng yếu này còn được tổng hợp từ các phát hiện trong giai đoạn kiểm tra KSNB tại Phần C “Kiểm tra KSNB”.
Mẫu này cũng có thể được sử dụng làm tài liệu họp nhóm kiểm toán trong giai đoạn lập kế hoạch. Từng nội
dung đề cập trong Mẫu này cần được trao đổi, thảo luận kỹ càng giữa các thành viên nhóm kiểm toán, đảm bảo
các thành viên nhóm kiểm toán nắm vững các yêu cầu của cuộc kiểm toán.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc trong Phần A – Lập kế hoạch kiểm toán.
Liên kết từ Mẫu B410 – Tổng hợp kết quả kiểm toán của HSKiT năm trước.
Liên kết từ các giấy làm việc trong Phần C – Kiểm tra KSNB.
Liên kết đến các CTKiT và giấy làm việc chi tiết tại từng phần hành kiểm toán có liên quan từ Phần D - Kiểm tra
cơ bản tài sản đến Phần H – Các thủ tục khác.

2. Thực hiện kiểm toán (Phần C, D, E, F, G, H)

44
2.1. C100: Kiểm tra KSNB
Các mẫu này có nội dung tương tự nhau, do đó KTV căn cứ vào hướng dẫn dưới đây để thực hiện cho các
mẫu từ C110 – C150. Ngoài ra các thủ tục kiểm soát chính nêu tại mẫu này là các ví dụ giả định, KTV căn cứ
vào KSNB thực tế, mục tiêu kiểm soát và rủi ro phát hiện để thực hiện cho từng khách hàng kiểm toán.
Chuẩn mực và người thực hiện
1. KTV phải thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích
hợp về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát có liên quan nếu (CMKiT số 330, đoạn 08):
a) Khi đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu, KTV kỳ vọng rằng các kiểm soát hoạt
động hiệu quả (nghĩa là: KTV có ý định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để xác định
nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản); hoặc
b) Nếu chỉ thực hiện các thử nghiệm cơ bản thì không thể cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích
hợp ở cấp độ cơ sở dẫn liệu.
2. Các thử nghiệm kiểm soát chỉ được thực hiện đối với những kiểm soát mà KTV xác định rằng được thiết kế
phù hợp để ngăn chặn hoặc phát hiện và sửa chữa một sai sót trọng yếu trong một cơ sở dẫn liệu. Nếu
các kiểm soát khác nhau về cơ bản được thực hiện tại những thời điểm khác nhau trong giai đoạn được
kiểm toán thì mỗi kiểm soát đó phải được xem xét riêng.
3. Việc kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát khác với việc tìm hiểu và đánh giá về mặt thiết kế và
thực hiện của các kiểm soát đó. Tuy nhiên, KTV vẫn có thể sử dụng các loại thủ tục kiểm toán giống nhau
để kiểm tra. Vì thế, KTV có thể quyết định cách kiểm tra hiệu quả là kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động
kiểm soát đồng thời với việc đánh giá về mặt thiết kế và xác định rằng các kiểm soát đó đã được thực hiện.
4. Mặc dù một số thủ tục đánh giá rủi ro có thể không được thiết kế để làm thử nghiệm kiểm soát nhưng các
thủ tục đó cũng có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát và do đó,
đóng vai trò như thử nghiệm kiểm soát. Ví dụ, các thủ tục đánh giá rủi ro của KTV có thể bao gồm:
a) Phỏng vấn về việc sử dụng dự toán của BGĐ;
b) Quan sát việc BGĐ so sánh chi phí dự tính và chi phí thực tế hàng tháng;
c) Kiểm tra các báo cáo để phát hiện biến động giữa số liệu thực tế với kế hoạch;
d) Các thủ tục kiểm toán này không chỉ cung cấp những hiểu biết về công tác lập kế hoạch của đơn vị và
liệu kế hoạch đó đã được thực hiện hay chưa, mà còn có thể cung cấp bằng chứng kiểm toán về tính
hữu hiệu của quy trình lập kế hoạch của đơn vị trong việc ngăn ngừa và phát hiện các sai sót trọng
yếu trong phân loại chi phí.
5. KTV có thể thiết kế một thử nghiệm kiểm soát để thực hiện đồng thời với việc kiểm tra chi tiết cùng một
giao dịch. Mặc dù mục tiêu của thử nghiệm kiểm soát khác với mục tiêu của kiểm tra chi tiết nhưng có thể
thực hiện đồng thời cả hai thủ tục này đối với cùng một giao dịch, gọi là “thử nghiệm kép”. Ví dụ: KTV có
thể thiết kế và đánh giá các kết quả kiểm tra một hóa đơn nhằm xác định xem hóa đơn đó đã được phê
duyệt hay chưa, đồng thời cung cấp bằng chứng kiểm toán chi tiết về giao dịch đó. Thử nghiệm kép được
thiết kế và đánh giá bằng cách xem xét riêng rẽ mỗi mục tiêu kiểm toán nêu trên.
6. Trong một số trường hợp, KTV có thể nhận thấy rằng không thể thiết kế các thử nghiệm cơ bản một cách
hiệu quả mà bản thân các thử nghiệm này cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp ở cấp độ cơ
sở dẫn liệu. Tình huống này có thể xảy ra khi một đơn vị điều hành hoạt động kinh doanh bằng CNTT và
không ghi lại hoặc không lưu trữ bằng tài liệu mà chỉ thông qua hệ thống CNTT. Trong trường hợp này,
KTV phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát có liên quan theo yêu cầu trong đoạn 08(b), CMKiT số 330.
7. Khi thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát, KTV càng tin tưởng vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm
soát thì càng phải thu thập bằng chứng kiểm toán thuyết phục hơn.
8. KTV có thể đạt được mức độ đảm bảo cao hơn về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát khi phương pháp
kiểm toán chủ yếu sử dụng thử nghiệm kiểm soát, đặc biệt là khi không thể thu thập đầy đủ bằng chứng
kiểm toán thích hợp chỉ từ các thử nghiệm cơ bản.
9. Khi thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát, KTV phải:
(a) Thực hiện các thủ tục kiểm toán khác kết hợp với thủ tục phỏng vấn nhằm thu thập bằng chứng kiểm
toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát, gồm:
(i) Các kiểm soát đã được thực hiện như thế nào tại các thời điểm liên quan trong suốt giai đoạn được
kiểm toán;
(ii) Các kiểm soát có được thực hiện nhất quán hay không;
(iii) Các kiểm soát được ai thực hiện và thực hiện bằng cách.

45
 (b) Xác định liệu các kiểm soát được thử nghiệm có phụ thuộc vào các kiểm soát khác không (kiểm soát
gián tiếp) và, nếu có, liệu có cần thiết thu thập bằng chứng kiểm toán chứng minh tính hữu hiệu của
các hoạt động kiểm soát gián tiếp đó hay không.
10. Chỉ thực hiện thủ tục phỏng vấn thôi thì không đủ để kiểm tra tính hữu hiệu của các kiểm soát, do đó, KTV
cần thực hiện các thủ tục kiểm toán khác kết hợp với phỏng vấn. Thủ tục phỏng vấn kết hợp với kiểm tra
hoặc thực hiện lại có thể cung cấp sự đảm bảo cao hơn so với việc kết hợp thủ tục phỏng vấn và quan sát
vì quan sát chỉ phù hợp tại thời điểm diễn ra giao dịch.
11. Nội dung của một kiểm soát cụ thể sẽ ảnh hưởng đến loại thủ tục cần thực hiện để thu thập bằng chứng
kiểm toán về tính hoạt động hữu hiệu của kiểm soát đó. Ví dụ, nếu tính hoạt động hữu hiệu được chứng
minh dưới hình thức văn bản thì KTV có thể quyết định kiểm tra tài liệu của đơn vị để thu thập bằng chứng
kiểm toán về tính hoạt động hữu hiệu đó. Tuy nhiên, đối với các kiểm soát khác, tài liệu về hoạt động có
thể sẽ không có sẵn hoặc không thích hợp. Ví dụ, có thể không có tài liệu về hoạt động của một số yếu tố
của môi trường kiểm soát như việc phân quyền, phân nhiệm, hoặc không có tài liệu về một số loại hoạt
động kiểm soát như các hoạt động kiểm soát được xử lý bằng máy tính. Trong trường hợp này, KTV có thể
thu thập bằng chứng về tính hoạt động hữu hiệu bằng cách phỏng vấn kết hợp với các thủ tục kiểm toán
khác, như quan sát hoặc sử dụng các kỹ thuật kiểm toán với sự hỗ trợ của máy tính.
Phạm vi của thử nghiệm kiểm soát
12. KTV có thể phải mở rộng phạm vi thử nghiệm đối với một kiểm soát khi cần thu thập bằng chứng kiểm toán
thuyết phục hơn về tính hữu hiệu của kiểm soát đó. Ngoài mức độ tin cậy vào các kiểm soát, KTV có thể
xem xét các vấn đề sau khi xác định phạm vi của thử nghiệm kiểm soát:
(1) Tần suất thực hiện kiểm soát của đơn vị trong suốt giai đoạn;
(2) Khoảng thời gian trong giai đoạn kiểm toán mà KTV tin cậy vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát;
(3) Tỷ lệ sai lệch dự kiến của một kiểm soát;
(4) Tính thích hợp và độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán cần thu thập về tính hữu hiệu của hoạt động
kiểm soát ở cấp độ cơ sở dẫn liệu;
(5) Phạm vi của bằng chứng kiểm toán cần thu thập được từ các thử nghiệm kiểm soát khác liên quan đến
cơ sở dẫn liệu đó.
13. Do tính nhất quán vốn có của quy trình xử lý CNTT, KTV có thể không cần phải mở rộng phạm vi thử
nghiệm đối với một kiểm soát tự động. Một kiểm soát tự động sẽ được thực hiện một cách nhất quán nếu
chương trình (bao gồm các bảng biểu, tệp tin hay dữ liệu cố định được sử dụng trong chương trình) không
thay đổi. Nếu KTV xác định là một kiểm soát tự động vận hành đúng như dự kiến (việc xác định có thể
được thực hiện tại thời điểm bắt đầu thực hiện kiểm soát hoặc một thời điểm khác) thì KTV có thể xem xét
thực hiện các thử nghiệm để xác định rằng kiểm soát đó tiếp tục vận hành hiệu quả. Các thử nghiệm đó có
thể bao gồm việc xác định:
(1) Các thay đổi của chương trình sẽ không được thực hiện khi chưa có sự kiểm soát thích hợp đối với
các thay đổi đó;
(2) Phiên bản chính thức của chương trình được sử dụng để xử lý giao dịch;
(3) Các kiểm soát chung khác có liên quan được thực hiện hiệu quả.
Các thử nghiệm này cũng có thể bao gồm việc xác định rằng những thay đổi của chương trình chưa được
triển khai, như trường hợp đơn vị sử dụng các gói phần mềm ứng dụng mà không chỉnh sửa hoặc bảo trì
các phần mềm này. Ví dụ, KTV có thể kiểm tra hồ sơ quản trị về an ninh CNTT để thu thập được bằng
chứng kiểm toán cho thấy chưa có sự truy cập trái phép nào trong suốt giai đoạn.
Thử nghiệm đối với các kiểm soát gián tiếp
14. Trong một số trường hợp, KTV có thể cần thu thập bằng chứng kiểm toán để chứng minh tính hữu hiệu
của hoạt động kiểm soát gián tiếp. Ví dụ, khi KTV quyết định kiểm tra tính hữu hiệu của việc người sử dụng
soát xét báo cáo ngoại lệ về việc bán hàng vượt hạn mức nợ cho phép, thì việc soát xét của người sử dụng
và các hoạt động liên quan sau đó là các kiểm soát được KTV xác định là liên quan trực tiếp. Các kiểm
soát đối với tính chính xác của thông tin trong báo cáo (ví dụ: kiểm soát chung về CNTT) được coi là các
kiểm soát gián tiếp.
15. Do tính nhất quán vốn có của quy trình xử lý CNTT, bằng chứng kiểm toán về việc thực hiện một ứng dụng
kiểm soát tự động, khi được xem xét kết hợp với các bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động

46
 kiểm soát chung của đơn vị (đặc biệt là các kiểm soát đối với sự thay đổi), cũng có thể cung cấp bằng
chứng kiểm toán quan trọng về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát đó.
Lịch trình thử nghiệm kiểm soát
16. KTV phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát cho một thời điểm cụ thể, hoặc cho cả giai đoạn mà KTV dự định
dựa vào các kiểm soát đó, để đưa ra cơ sở thích hợp cho sự tin cậy của KTV vào các kiểm soát đó.
17. Bằng chứng kiểm toán chỉ liên quan đến một thời điểm vẫn có thể là đầy đủ cho mục đích kiểm toán, ví dụ
khi thử nghiệm kiểm soát đối với việc kiểm kê HTK của đơn vị vào cuối kỳ kế toán. Mặt khác, nếu KTV dự
định dựa vào một kiểm soát trong cả giai đoạn, KTV cần thực hiện các thử nghiệm có khả năng cung cấp
bằng chứng kiểm toán về việc kiểm soát đó được thực hiện hiệu quả tại những thời điểm liên quan trong
giai đoạn đó. Những thử nghiệm loại này có thể bao gồm thử nghiệm đối với việc giám sát các kiểm soát
của đơn vị.
Sử dụng bằng chứng kiểm toán thu thập được trong giai đoạn giữa kỳ
18. Nếu KTV thu thập bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát trong giai đoạn giữa kỳ,
KTV phải:
a) Thu thập bằng chứng kiểm toán về những thay đổi quan trọng trong các kiểm soát xảy ra sau giai đoạn
giữa kỳ;
b) Xác định bằng chứng kiểm toán bổ sung cần thu thập cho giai đoạn còn lại.
19. Khi xác định bằng chứng kiểm toán bổ sung cần thu thập về các kiểm soát được thực hiện trong giai đoạn
từ giữa kỳ đến cuối kỳ, KTV cần xem xét các yếu tố bao gồm:
(1) Mức độ nghiêm trọng của các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn
liệu;
(2) Các kiểm soát cụ thể đã được thử nghiệm trong giai đoạn giữa kỳ, cũng như những thay đổi quan
trọng đối với các kiểm soát đó kể từ khi được thử nghiệm, kể cả những thay đổi về hệ thống
thông tin, quy trình xử lý và nhân sự;
(3) Mức độ thu thập được bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của các hoạt động kiểm soát đó;
(4) Khoảng thời gian còn lại của giai đoạn kiểm toán;
(5) Phạm vi thử nghiệm cơ bản mà KTV dự định giảm bớt dựa vào mức độ tin cậy của các kiểm soát;
(6) Môi trường kiểm soát.
20. KTV có thể thu thập bằng chứng kiểm toán bổ sung bằng cách thực hiện thử nghiệm kiểm soát cho giai
đoạn còn lại hoặc kiểm tra công tác giám sát các kiểm soát của đơn vị được kiểm toán.
Sử dụng bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước
21. Để xác định xem việc sử dụng bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát đã có từ
các cuộc kiểm toán trước có phù hợp hay không và để xác định khoảng thời gian trước khi tiến hành lại thử
nghiệm kiểm soát, KTV phải xem xét những vấn đề sau:
a) Tính hữu hiệu của các thành phần khác của KSNB, bao gồm môi trường kiểm soát, việc giám sát các
kiểm soát và quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị;
b) Các rủi ro phát sinh từ các đặc tính của kiểm soát, cho dù kiểm soát đó được thực hiện thủ công hay tự
động;
c) Tính hữu hiệu của các kiểm soát chung về CNTT;
d) Tính hữu hiệu của kiểm soát và việc thực hiện kiểm soát đó của đơn vị, bao gồm nội dung và mức độ
của các sai lệch trong việc thực hiện kiểm soát đã ghi nhận trong các cuộc kiểm toán trước, và liệu có
thay đổi nào về nhân sự có ảnh hưởng đáng kể đến việc thực hiện kiểm soát đó hay không;
e) Liệu việc không thay đổi một kiểm soát cụ thể có gây rủi ro khi hoàn cảnh đã thay đổi hay không;
f) Rủi ro có sai sót trọng yếu và mức độ tin cậy vào các kiểm soát.
22. Trong một số trường hợp nhất định, bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước
cũng có thể cung cấp bằng chứng cho cuộc kiểm toán hiện tại nếu KTV thực hiện các thủ tục kiểm toán để
chứng minh các bằng chứng kiểm toán năm trước vẫn tiếp tục phù hợp cho cuộc kiểm toán hiện tại. Ví dụ:
khi thực hiện cuộc kiểm toán trước, KTV đã xác định là một kiểm soát tự động của đơn vị đã vận hành như

47
 dự kiến thì trong cuộc kiểm toán hiện tại, KTV có thể thu thập bằng chứng kiểm toán để xác định liệu có
thay đổi nào trong kiểm soát tự động này có thể ảnh hưởng đến hiệu quả kiểm soát hay không, thông qua
việc phỏng vấn BGĐ và kiểm tra sổ theo dõi để xác định các kiểm soát nào đã bị thay đổi. Bằng chứng
kiểm toán về những thay đổi này có thể giúp KTV quyết định tăng hoặc giảm bằng chứng kiểm toán cần
thu thập trong giai đoạn hiện tại để đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát.
23. Nếu KTV dự định sử dụng bằng chứng kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát cụ thể đã thu
thập được từ cuộc kiểm toán trước, KTV phải chứng minh rằng các bằng chứng đó vẫn còn giá trị bằng
cách thu thập bằng chứng kiểm toán về việc liệu có phát sinh những thay đổi đáng kể trong các kiểm soát
đó kể từ sau cuộc kiểm toán trước hay không.
24. KTV phải thu thập bằng chứng này bằng cách thực hiện phỏng vấn kết hợp với quan sát hoặc điều tra, để
xác nhận sự hiểu biết về các kiểm soát cụ thể đó, và:
(a) Nếu có những thay đổi ảnh hưởng đến sự phù hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập từ cuộc kiểm
toán trước, KTV phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát trong cuộc kiểm toán hiện tại;
(b) Nếu không có thay đổi nào, KTV phải thực hiện thử nghiệm kiểm soát ít nhất một lần trong ba cuộc
kiểm toán liên tục, và phải thực hiện thử nghiệm đối với một số kiểm soát trong mỗi cuộc kiểm toán để
tránh tình trạng phải tiến hành thử nghiệm tất cả các kiểm soát mà KTV dự định tin cậy vào trong một
cuộc kiểm toán duy nhất mà không thực hiện thử nghiệm bất kỳ kiểm soát nào trong hai cuộc kiểm
toán tiếp theo.
Các kiểm soát đã thay đổi kể từ các cuộc kiểm toán trước
25. Các thay đổi có thể làm ảnh hưởng đến tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập được từ các
cuộc kiểm toán trước, làm cho các bằng chứng này không còn tiếp tục được KTV tin cậy trong cuộc kiểm
toán hiện tại. Ví dụ, các thay đổi trong hệ thống cho phép đơn vị nhận một báo cáo mới từ hệ thống có thể
không ảnh hưởng đến tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán đã thu thập được từ cuộc kiểm toán trước
nhưng các thay đổi làm cho dữ liệu được cộng lũy kế hoặc được tính toán theo một cách khác sẽ ảnh
hưởng đến tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán đó.
Các kiểm soát không thay đổi kể từ các cuộc kiểm toán trước
26. KTV cần sử dụng xét đoán chuyên môn để quyết định liệu có thể tiếp tục tin tưởng vào những bằng chứng
kiểm toán đã thu thập được trong các cuộc kiểm toán trước đối với các kiểm soát sau:
a) Các kiểm soát không có sự thay đổi kể từ lần thử nghiệm cuối cùng;
b) Các kiểm soát không làm giảm bớt rủi ro đáng kể.
KTV cũng sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định khoảng thời gian thích hợp để kiểm tra lại các kiểm
soát, tuy nhiên theo quy định tại đoạn 14(b) CMKiT số 330, việc này cần được thực hiện ít nhất một lần
trong 3 năm liên tục.
27. Nói chung, rủi ro có sai sót trọng yếu càng cao, hoặc mức độ tin cậy vào kiểm soát càng lớn, thì thời gian
giữa các lần kiểm tra (nếu có) càng ngắn. Các yếu tố có thể rút ngắn thời gian kiểm tra lại một kiểm soát,
hoặc làm cho KTV quyết định không tin cậy vào bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các cuộc kiểm
toán trước, bao gồm:
(1) Môi trường kiểm soát yếu kém;
(2) Sự yếu kém của công tác giám sát các kiểm soát;
(3) Các kiểm soát liên quan có một yếu tố quan trọng được thực hiện thủ công;
(4) Thay đổi nhân sự có ảnh hưởng đáng kể đến việc ứng dụng một kiểm soát;
(5) Tình hình thay đổi dẫn đến sự cần thiết phải thay đổi về kiểm soát;
(6) Yếu kém trong các kiểm soát chung về CNTT.

28. Khi KTV dự định tin cậy vào bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước đối với một
số kiểm soát, việc kiểm tra một số trong các kiểm soát đó ở từng cuộc kiểm toán sẽ cung cấp thông tin
chứng thực về tính hữu hiệu liên tục của môi trường kiểm soát. Việc này giúp KTV quyết định liệu có thể tin
cậy vào bằng chứng kiểm toán đã thu thập được từ các cuộc kiểm toán trước hay không.
Các kiểm soát đối với rủi ro đáng kể

48
 Nếu KTV dự định tin cậy vào các kiểm soát đối với một rủi ro mà KTV xác định là rủi ro đáng kể, KTV phải
thử nghiệm các kiểm soát đó trong giai đoạn hiện tại.
Đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát
29. Khi đánh giá tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát liên quan, KTV phải đánh giá liệu các sai sót được
phát hiện từ các thử nghiệm cơ bản có cho thấy các kiểm soát không hoạt động hiệu quả hay không
30. Nếu phát hiện những sai lệch trong các kiểm soát mà KTV dự định tin cậy vào, KTV phải thực hiện những
cuộc phỏng vấn cụ thể để tìm hiểu về những vấn đề này cũng như những hậu quả tiềm tàng, và phải xác
định:
(a) Các thử nghiệm kiểm soát đã thực hiện có cung cấp cơ sở thích hợp để KTV tin cậy vào các kiểm
soát đó hay không;
(b) Có cần thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sung hay không; hoặc
(c) Các rủi ro có khả năng xảy ra sai sót có cần được xử lý bằng cách áp dụng các thử nghiệm cơ bản
hay không;
(d) Phương pháp kiểm toán dựa vào các kiểm soát vẫn còn phù hợp.
31. Một sai sót trọng yếu được KTV phát hiện là dấu hiệu rõ ràng về sự tồn tại của một khiếm khuyết nghiêm
trọng trong KSNB.
32. Khái niệm tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát vẫn cho thấy có thể có những sai lệch trong cách thức
triển khai các kiểm soát của đơn vị. Những sai lệch đó có thể do các yếu tố như thay đổi nhân sự chủ chốt,
sự dao động đáng kể về số lượng giao dịch theo mùa vụ và các nhầm lẫn chủ quan. Tỷ lệ sai lệch được
phát hiện, đặc biệt là khi so với tỷ lệ sai lệch dự kiến, có thể cho thấy không thể tin cậy vào kiểm soát để
giảm rủi ro ở cấp độ cơ sở dẫn liệu xuống mức độ mà KTV đánh giá.
Lưu ý: khi kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát, nếu hoạt động kiểm soát không được thực hiện
theo thiết kế, chưa thể khẳng định ngay hoạt động kiểm soát bị thất bại trong việc xử lý rủi ro. KTV cần
xem xét các hoạt động kiểm soát thay thế. Ví dụ: hoạt động kiểm soát yêu cầu “Đề nghị cấp vật tư phải
được người có thẩm quyền phê duyệt (ký)” có thể được thực hiện phê duyệt qua email hoặc điện thoại và
bổ sung phê duyệt trên tài liệu bản cứng sau đó.
Thời điểm thực hiện
Thực hiện trong quá trình kiểm toán và thông thường được thực hiện trong giai đoạn soát xét BCTC giữa kỳ
hoặc kiểm toán sơ bộ, hoặc giai đoạn đầu của cuộc kiểm toán.
Cách thực hiện
KTV sử dụng các thủ tục sau để kiểm tra các thủ tục kiểm soát chính có thực sự hoạt động hữu hiệu trong việc
ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các gian lận, nhầm lẫn đối với từng chu trình kinh doanh chính:
 Phỏng vấn các cá nhân liên quan (lưu ý là chỉ thực hiện phỏng vấn là không đủ để kiểm tra tính hoạt
động hữu hiệu của các kiểm soát);
 Kiểm tra các tài liệu liên quan;
 Quan sát hoạt động của các chu trình kinh doanh chính và các nghiệp vụ chính;
 Thực hiện lại các thủ tục kiểm soát xem chúng có hoạt động, hoặc hoạt động có hiệu quả không.
Lấy mẫu trong thử nghiệm kiểm soát
Thử nghiệm kiểm soát thường được thiết kế để cung cấp mức độ thấp hoặc trung bình của rủi ro kiểm soát
(mức độ giảm rủi ro cao hoặc trung bình (độ tin cậy)) khi kiểm soát được thử nghiệm đang hoạt động hiệu
quả.
Khi thiết kế thử nghiệm kiểm soát, KTV có thể thấy hữu ích để xem xét hai mức độ của độ tin cậy cần đạt
được từ thử nghiệm kiểm soát:
• Mức độ cao của độ tin cậy (mức độ thấp của rủi ro còn lại). Điều này áp dụng khi bằng chứng chủ yếu thu
được từ các thử nghiệm kiểm soát; và
• Mức độ trung bình của độ tin cậy (mức độ trung bình của rủi ro còn lại). Điều này áp dụng khi thử nghiệm
kiểm soát kết hợp với các thử nghiệm cơ bản khác để xử lý một cơ sở dẫn liệu cụ thể.
Lấy mẫu thuộc tính thường được sử dụng để thử nghiệm kiểm soát. Kỹ thuật này sử dụng cỡ mẫu nhỏ nhất có
khả năng cung cấp cơ hội cụ thể để phát hiện ra một tỷ lệ sai lệch vượt quá tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua. Ưu
điểm của lấy mẫu thuộc tính:

49
 Thích hợp nhất để kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu của KSNB là các kiểm soát đã được đánh giá là tin
cậy cao trong quá trình đánh giá thiết kế và thực hiện kiểm soát.
 Nếu có mức độ sai lệch được kỳ vọng trong hoạt động của một kiểm soát, KTV nên xem xét sử dụng các
phương pháp thay thế để thu thập bằng chứng kiểm toán.
 Nếu không có bất kỳ sai lệch nào được tìm thấy từ một mẫu thử nghiệm kiểm soát, KTV có thể khẳng định
rằng kiểm soát hoạt động hiệu quả. Nếu tìm thấy sai lệch, thường hiệu quả hơn khi dừng thủ tục và thực
hiện thử nghiệm cơ bản thay thế. Chỉ một sai lệch kiểm soát sẽ có thể dẫn đến sửa đổi mức độ đánh giá
rủi ro kiểm soát. Khi đã phát hiện một sai lệch, để tiếp tục thực hiện thử nghiệm, KTV phải mở rộng đáng
kể về cỡ mẫu và có thể sẽ không tìm thấy thêm sai lệch.
Xác định cỡ mẫu đối với các kiểm soát giao dịch

Cỡ mẫu được xác định như sau:

Cỡ mẫu = Yếu tố độ tin cậy ÷ tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua

Trong đó Yếu tố độ tin cậy và Tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua được tham khảo từ bảng sau:
Tỷ lệ sai lệch có
Mức giảm rủi ro Mức độ tin cậy Yếu tố độ tin cậy Cỡ mẫu
thể bỏ qua
Cao 95% 3.0 0.05 60.0
90% 2.3 0.10 23.0
Trung bình 85% 1.9 0.15 12.7
80% 1.6 0.20 8.0
75% 1.4 0.25 5.6
Thấp 70% 1.2 0.30 4.0
65% 1.1 0.35 3.1

Để kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu của kiểm soát với sự phụ thuộc tối thiểu vào việc thực hiện các công việc
khác, độ tin cậy 90% (yếu tố độ tin cậy liên quan = 2.3) thường được sử dụng. Tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua cao
nhất có thể là 10%. Cỡ mẫu nhỏ nhất trong trường hợp này sẽ là 23 như tính toán sau đây.

Yếu tố độ tin cậy (2.3) ÷ tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua (0.1) = Cỡ mẫu là 23

Khi bằng chứng khác (như bằng chứng từ các thử nghiệm kiểm toán cơ bản) được thu thập cho một cơ sở dẫn
liệu cụ thể, yếu tố độ tin cậy có thể giảm, do đó chỉ cần thu được mức độ giảm rủi ro trung bình thông qua kiểm
tra tính hoạt động hữu hiệu của kiểm soát. Trong trường hợp đó, độ tin cậy 80% (yếu tố độ tin cậy liên quan =
1.61) có thể được sử dụng, dẫn đến cỡ mẫu nhỏ nhất là 8. Một số DNKiT sử dụng các yếu tố độ tin cậy cao
hơn, dẫn đến cỡ mẫu nhỏ nhất là 10 phần tử cho mức độ giảm rủi ro trung bình và 30 phần tử cho mức độ
giảm rủi ro cao hơn.

Lưu ý: Khi áp dụng lấy mẫu thống kê để kiểm tra tính hoạt động hữu hiệu của KSNB, cỡ mẫu được yêu cầu
không tăng khi quy mô của tổng thể tăng lên. Một mẫu ngẫu nhiên ít nhất là 30 phần tử và không có sai lệch
nào được phát hiện có thể cung cấp mức độ tin cậy cao là kiểm soát đang hoạt động hiệu quả.
Lựa chọn mẫu
Các bước thực hiện
1. Xác định mục đích của thủ tục và bằng chứng được cung cấp liên quan đến các cơ sở dẫn liệu của thuộc
tính kiểm soát được thử nghiệm.
2. Chọn tổng thể các phần tử phù hợp để đạt được mục tiêu thử nghiệm. Điều này có thể thay đổi tùy theo
cơ sở dẫn liệu chính cần xử lý. Ví dụ, có thể lựa chọn các hóa đơn để kiểm tra tính hiện hữu của doanh
thu, nhưng tài liệu này không cung cấp bằng chứng về tính đầy đủ của doanh thu. Trong trường hợp này,
lựa chọn tốt hơn là kiểm tra từ đơn hàng được nhập hoặc tài liệu gửi hàng đến hóa đơn và sau đó đến các
khoản phải thu.

50
3. Xác định cỡ mẫu tối thiểu cần thiết để cung cấp mức độ giảm rủi ro được yêu cầu. Có thể là mức độ giảm
rủi ro cao hoặc trung bình.
4. Dùng chương trình tạo số ngẫu nhiên hoặc một phương pháp phù hợp khác để chọn các phần tử kiểm tra.
Mỗi phần tử trong tổng thể phải có cơ hội được chọn ngang nhau.
Xác định cỡ mẫu đối với các kiểm soát hoạt động ít hơn hàng ngày
Để lựa chọn mẫu đối với các kiểm soát không hoạt động hàng ngày, các hướng dẫn như sau có thể hữu
ích. Tuy nhiên, cỡ mẫu thực tế sử dụng luôn dựa trên xét đoán chuyên môn.
Phần trăm bao phủ
Kiểm soát hoạt động Mẫu tối thiểu được đề nghị
của thử nghiệm
Hàng tuần 10 19%

Hàng tháng 2-4 25%

Hàng quý 2 50%

Hàng năm 1 100%

Đánh giá kết quả lấy mẫu

Sẽ không có ý nghĩa khi thực hiện thử nghiệm kiểm soát nếu có thể phát hiện ra sai lệch. Bởi vì cách duy nhất
để đạt được sự đảm bảo cần thiết là mở rộng cỡ mẫu. Sau đó, nếu tìm thấy sai lệch khác, mẫu lại phải được
mở rộng tiếp và cứ tiếp tục như thế. Thực hiện các thủ tục thay thế sẽ tốt hơn nhiều so với mở rộng cỡ mẫu.
Kết quả lấy mẫu có thể được đánh giá bằng cách so sánh tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua tối đa với cái được gọi là
giới hạn sai lệch tối đa được xác định theo công thức dưới đây.

Giới hạn sai lệch tối đa = Yếu tố độ tin cậy điều chỉnh ÷ Cỡ mẫu

Yếu tố độ tin cậy điều chỉnh có thể dựa trên số lượng sai lệch được tìm thấy như minh họa sau.

Yếu tố độ tin cậy điều chỉnh cho số lượng sai lệch tìm thấy
Độ tin cậy được
1 2 3 4 5
yêu cầu
95% 4.7 6.3 7.8 9.2 10.5
90% 3.9 5.3 6.7 8.0 9.3
80% 3.0 4.3 5.5 6.7 7.9
70% 2.4 3.6 4.7 5.8 7.0

Ví dụ, giả định một mẫu gồm 30 phần tử (sử dụng độ tin cậy 90% và tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua tối đa 10%) và
tìm thấy 2 sai lệch. Giới hạn sai lệch tối đa sẽ được tính như sau:

Yếu tố độ tin cậy điều chỉnh (5.3) ÷ Cỡ mẫu (30) = Giới hạn sai lệch tối đa 17%

Kết quả 17% cao hơn nhiều so với tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua tối đa 10%, có nghĩa là phải giảm đi sự tin cậy
vào tính hiệu quả của kiểm soát. Tuy nhiên, nếu quyết định tăng cỡ mẫu, sẽ phải tăng lên 60 phần tử và không
có sai lệch nào được phát hiện thêm. Điều này sẽ giảm giới hạn sai lệch tối đa (như được tính dưới đây) xuống
một mức có thể chấp nhận được (nghĩa là gần với giới hạn 10%).

Yếu tố độ tin cậy điều chỉnh (5.3) ÷ Cỡ mẫu (60) = Giới hạn sai lệch tối đa 9%

Tuy nhiên, nếu phát hiện thêm sai lệch, sẽ cần mở rộng mẫu thêm để cố gắng đạt được các kết quả mong
muốn. Điều này có thể không hiệu quả về thời gian kiểm toán cũng như có thể phát hiện thêm sai lệch.
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết đến giấy làm việc là CTKiT các phần hành liên quan.

51
Liên kết đến Mẫu A910 - Tổng hợp kế hoạch kiểm toán và sẽ ảnh hưởng đến các CTKiT chi tiết tại các Phần từ
mục D đến mục G.
2.2. C200 – Thủ tục kiểm toán chung
Các mẫu này đưa ra hướng dẫn về các thủ tục kiểm toán chung do KTV thực hiện đối với tính phù hợp
chung của sổ cái, sự phù hợp của đơn vị tiền tệ trong kế toán, kiểm tra số dư đầu kỳ trên sổ cái, kiểm tra việc
BGĐ khống chế các kiểm soát, kiểm tra số dư cuối kỳ trên sổ cái và kiểm tra hồ sơ pháp lý.
Người thực hiện
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán (tùy theo phân công). Người
soát xét là Chủ nhiệm kiểm toán (nếu người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán) hoặc Trưởng nhóm kiểm
toán (nếu người thực hiện là Trợ lý kiểm toán).
Thời điểm thực hiện
Bắt đầu thực hiện trong giai đoạn đánh giá rủi ro, tiếp tục được cập nhật trong suốt cuộc kiểm toán.
Cách thực hiện
Các thủ tục chung nhằm xem xét sự phù hợp trong việc sử dụng đồng tiền ghi sổ kế toán và việc áp dụng tỷ
giá hối đoái của đơn vị. Đồng thời, các thủ tục chung xem xét đến số dư đầu kỳ và cuối kỳ trên sổ cái, tính tuân
thủ pháp luật và xem xét việc BGĐ đơn vị khống chế các kiểm soát. Các CTKiT trong phần thủ tục chung bao
gồm:
C210 Chương trình kiểm toán - Sổ cái
Mẫu này bao gồm các thủ tục kiểm toán chính để đánh giá sự phù hợp trong việc lựa chọn đồng tiền ghi sổ
kế toán (đồng tiền chức năng) và tỷ giá hối đoái được sử dụng để ghi chép và chuyển đổi trong sổ cái.
C210.1 Đánh giá của KTV về sự phù hợp của đơn vị tiền tệ trong kế toán hay gọi là đồng tiền ghi sổ kế toán:
KTV phải thực hiện thủ tục đánh giá sự phù hợp của các đánh giá của BGĐ đơn vị được kiểm toán về đồng tiền
ghi sổ kế toán theo hướng dẫn tại mẫu.
C220 Chương trình kiểm toán – Kiểm tra số dư đầu kỳ trên sổ cái
C220.1 Kiểm tra số dư đầu kỳ trên sổ cái (kiểm toán năm đầu tiên) và C220.2 Kiểm tra số dư đầu kỳ trên sổ
cái (KTV đã kiểm toán kỳ trước)
Khi thực hiện hợp đồng kiểm toán năm đầu tiên, mục tiêu của KTV đối với số dư đầu kỳ là phải thu thập đầy
đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc liệu số dư đầu kỳ có chứa đựng các sai sót trọng yếu ảnh hưởng
đến BCTC của kỳ hiện tại hay không; và các chính sách kế toán phù hợp được áp dụng đối với số dư đầu kỳ đã
được áp dụng nhất quán đối với BCTC của kỳ hiện tại hoặc các thay đổi được ghi nhận và trình bày đầy đủ và
phù hợp với khuôn khổ lập BCTC áp dụng (C220.1). Trong trường hợp kiểm toán nhiều năm, KTV phải xác
định rằng số dư đầu kỳ trong sổ cái được chuyển sang từ sổ cái năm trước và dựa trên BCTC đã được kiểm
toán (C220.2).
Các thủ tục kiểm toán cụ thể đối với số dư đầu kỳ, KTV có thể thiết kế và thực hiện tập trung tại C220 hoặc
thiết kế, thực hiện tại các phần hành kiểm toán (phần D – Kiểm tra cơ bản tài sản; E – Kiểm tra cơ bản nợ phải trả; F –
Kiểm tra cơ bản vốn chủ sở hữu và các khoản mục ngoài Bảng CĐKT) đồng thời tham chiếu với C220.

C230 Kiểm tra việc BGĐ khống chế các kiểm soát
Rủi ro BGĐ khống chế kiểm soát là một rủi ro đáng kể do BGĐ can thiệp sâu hơn vào việc hạch toán kế
toán đặc biệt là đối với các giao dịch không thường xuyên hoặc các vấn đề mang tính xét đoán. Theo đó, KTV
phải thiết kế các thủ tục kiểm toán phù hợp để giải quyết các rủi ro do BGĐ khống chế kiểm soát. Thủ tục kiểm
toán bao gồm kiểm tra các bút toán ghi sổ và các bút toán điều chỉnh khác, xem xét sự sai lệch của các ước
tính kế toán và các giao dịch bất thường.
C240 Kiểm tra số dư cuối kỳ trên sổ cái TK
Tài liệu của KTV phải chứng minh rằng các BCTC đã phù hợp hoặc đã đối chiếu với các sổ kế toán. Mẫu
này bao gồm các thủ tục kiểm toán để đảm bảo rằng HSKiT đã thu thập đầy đủ bằng chứng thích hợp rằng số
dư cuối kỳ của các TK phù hợp với các khoản mục trên BCTC.
C250 Chương trình kiểm toán – Kiểm tra hồ sơ pháp lý và soát xét các Biên bản họp/Nghị quyết
Mẫu này bao gồm các thủ tục kiểm toán để xác định rằng các tài liệu kế toán và tài liệu theo luật định và
thông tin được yêu cầu đã được đơn vị thực hiện đúng cách.

52
 C250.1 Kiểm tra các hồ sơ pháp lý: Việc thiết lập tài liệu theo quy định của pháp luật của đơn vị đã được
thực hiện đúng và những thay đổi đã được cập nhật kịp thời.
C250.2 Soát xét Biên bản họp/Nghị quyết: Xem xét Biên bản các cuộc họp của BGĐ, các cổ đông hoặc
BQT được tổ chức trong kỳ và sau thời điểm kết thúc niên độ để đảm bảo rằng các quyết định liên quan đến kế
toán và kiểm toán trong các Biên bản họp đó đã được giải quyết và/hoặc thuyết minh phù hợp trong BCTC.
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết đến các tờ CTKiT và giấy làm việc chi tiết của các phần hành kiểm toán cụ thể tại các phần: D – Kiểm
tra cơ bản tài sản; E – Kiểm tra cơ bản nợ phải trả; F – Kiểm tra cơ bản vốn chủ sở hữu và các khoản mục
ngoài Bảng CĐKT; G – Kiểm tra cơ bản Báo cáo KQHĐKD; H – Kiểm tra các nội dung khác.

2.3. Dxxx: Kiểm tra chi tiết – Lấy mẫu kiểm toán
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 500 – “Bằng chứng kiểm toán” và CMKiT số 530 - “Lấy mẫu kiểm toán” yêu cầu khi thiết kế thủ tục
kiểm toán, KTV phải xác định các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử thử nghiệm nhằm thu thập
bằng chứng kiểm toán thỏa mãn mục tiêu thử nghiệm kiểm toán.
Các phương pháp thích hợp để lựa chọn các phần tử và kiểm tra như sau:

 Lựa chọn và kiểm tra tất cả các phần tử (Kiểm tra 100%). Phương pháp này có thể thích hợp khi: (1)
Tổng thể được cấu thành từ một số ít các phần tử có giá trị lớn; (2) Có rủi ro đáng kể mà các phương
pháp khác không cung cấp đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp; hoặc (3) Tính chất lặp đi lặp lại của
việc tính toán hoặc quy trình khác được thực hiện tự động bởi một hệ thống thông tin giúp việc kiểm tra
100% sẽ tiết kiệm chi phí hơn.

 KTV có thể quyết định lựa chọn các phần tử cụ thể từ một tổng thể. Các yếu tố ảnh hưởng đến việc đưa
ra quyết định này bao gồm: hiểu biết của KTV về đơn vị, các rủi ro có sai sót trọng yếu đã được đánh giá
và đặc điểm của tổng thể được kiểm tra. Các phần tử cụ thể được chọn có thể bao gồm: (1) Các phần tử
có giá trị lớn hoặc các phần tử đặc biệt (như các phần tử có nghi ngờ, bất thường, có nguy cơ rủi ro cao
hoặc đã từng bị nhầm lẫn,…); (2) Tất cả các phần tử có giá trị cao hơn một giá trị nhất định: (nhằm xác
minh một phần lớn trong tổng giá trị của một nhóm giao dịch hoặc số dư TK); (3) Các phần tử để thu thập
tài liệu, thông tin (về các vấn đề như bản chất của đơn vị hoặc bản chất của các giao dịch). Phương pháp
lựa chọn phần tử cụ thể thường là một phương pháp hiệu quả để thu thập bằng chứng kiểm toán nhưng
đây không phải là phương pháp lấy mẫu kiểm toán. Kết quả của các thủ tục kiểm toán được áp dụng cho
các phần tử được lựa chọn theo cách này không thể được suy rộng cho toàn bộ tổng thể. Do đó, việc lựa
chọn các phần tử cụ thể để kiểm tra không cung cấp bằng chứng kiểm toán về phần còn lại của tổng thể.

 Lựa chọn và kiểm tra mẫu đại diện của các phần tử trong tổng thể. Lấy mẫu thích hợp để giúp đưa ra kết
luận về toàn bộ tập hợp dữ liệu (tổng thể) bằng cách lựa chọn và kiểm tra một mẫu đại diện của các
phần tử trong tổng thể. Lấy mẫu giúp KTV thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về một số đặc
điểm cụ thể. Việc xác định kích cỡ mẫu có thể dùng phương pháp thống kê hoặc phi thống kê.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán. Trưởng
nhóm kiểm toán phải xác định rõ ngay từ giai đoạn lập kế hoạch cách lựa chọn các phần tử thử nghiệm để thu
thập bằng chứng kiểm toán khi tiến hành thử nghiệm cơ bản đối với từng khoản mục lớn trên BCTC thông qua
lựa chọn một trong 3 phương pháp:
 Chọn tất cả các phần tử (kiểm tra 100%);
 Lựa chọn các phần tử cụ thể;
 Lấy mẫu kiểm toán.
Quyết định về phương pháp thực hiện và việc áp dụng một hoặc kết hợp các phương pháp ở trên có thể phù
hợp tùy thuộc vào từng hoàn cảnh cụ thể.
Lấy mẫu không phải là một thủ tục kiểm toán bắt buộc nhưng khi được sử dụng, tất cả các đơn vị lấy mẫu trong
tổng thể (như các giao dịch doanh thu hoặc số dư các khoản phải thu) đều có cơ hội được lựa chọn. Điều này
giúp KTV đưa ra kết luận hợp lý về toàn bộ tổng thể.
Trong một mẫu có số phần tử nhỏ hơn 100% tổng số phần tử của tổng thể, luôn luôn có rủi ro là một sai sót có
thể không được phát hiện và có thể vượt quá mức sai sót hoặc tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua. Đây là rủi ro lấy
mẫu. Rủi ro lấy mẫu có thể giảm bằng cách tăng cỡ mẫu, trong khi rủi ro ngoài lấy mẫu có thể giảm đi bằng
việc lập kế hoạch kiểm toán phù hợp, giám sát và soát xét.

53
Có hai phương pháp lấy mẫu phổ biến trong kiểm toán là lấy mẫu thống kê và lấy mẫu phi thống kê (xét đoán):
- Lấy mẫu thống kê là mẫu được lựa chọn trên cơ sở ngẫu nhiên. Điều này có nghĩa là từng phần tử trong
tổng thể đều có cơ hội (phù hợp về thống kê) được chọn. Các kết quả có thể được dự đoán về mặt toán
học. Có thể sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi
ro lấy mẫu.
- Lấy mẫu phi thống kê là phương pháp lấy mẫu không có các đặc điểm được mô tả ở trên cho lấy mẫu
thống kê.

Mẫu Dxxx nhằm ghi chép những xét đoán của KTV khi áp dụng phương pháp lấy mẫu thống kê theo đơn vị tiền
tệ cho các thử nghiệm cơ bản. Phương pháp lấy mẫu theo đơn vị tiền tệ là phương pháp được các KTV sử
dụng phổ biến nhất (các phương pháp lấy mẫu khác có thể phù hợp hơn trong một số tình huống nhất định).

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán.

Cách thực hiện

Các bước lấy mẫu trong quá trình thực hiện thử nghiệm cơ bản bao gồm:
 Xác định mục tiêu thử nghiệm (mục tiêu kiểm toán);
 Xác định tổng thể một cách chính xác;
 Xác định kích cỡ mẫu;
 Thực hiện lấy mẫu;
 Phân tích và đánh giá mẫu: tỷ lệ sai phạm, dạng sai phạm -> tổng sai sót mẫu dự kiến;
 Ghi thành tài liệu về việc lấy mẫu.
Phương pháp chọn mẫu là khác nhau khi rủi ro kiểm toán là:
 Khoản mục bị kê khai cao hơn so với thực tế (overstatement), thường xảy ra với các khoản mục tài sản và
thu nhập (loại rủi ro (1)); và
 Khoản mục bị kê khai thấp hơn so với thực tế (understatement), thường xảy ra với các khoản mục nợ phải
trả và chi phí (loại rủi ro (2)).
Đối với loại rủi ro (1), tổng thể phù hợp là tổng thể đã ghi nhận trên BCTC, còn với loại rủi ro (2), tổng thể phù
hợp không chỉ bao gồm tổng thể đã ghi nhận trên BCTC, mà còn phản ánh ở các tổng thể khác thuộc chu trình
kinh doanh chủ yếu mà tổng thể đã ghi nhận ở trên BCTC có liên quan, nhằm tìm ra những khoản mục chưa
được ghi sổ.

Kỹ thuật phân nhóm

Là việc phân chia tổng thể thành các nhóm có cùng một tiêu thức hay tính chất kinh tế gọi là tổ, là phương
pháp rất hiệu quả trong việc lấy mẫu để giảm tính biến động của tổng thể vì có rất nhiều số dư TK bao gồm một
số các nghiệp vụ có số tiền lớn và rất nhiều các nghiệp vụ với số tiền nhỏ. Do vậy, việc phân chia tổng thể
thành 2 hoặc nhiều tổ nhỏ dựa trên số tiền có thể làm tăng tính hiệu quả của kiểm toán. Khi đó:
 Kiểm tra 100% những khoản mục lớn hơn một số tiền nhất định;
 Lấy mẫu với những khoản mục thấp hơn số tiền đã thiết lập.
Các tiêu thức để phân nhóm bao gồm:
 Theo giá trị: đây là cách phân nhóm phổ biến nhất, dựa trên việc chia tổng thể theo nhiều dải giá trị thường
xuất hiện trong tổng thể;
 Theo bản chất của khoản mục: dựa trên nội dung của nghiệp vụ và số dư;
 Theo bản chất của thủ tục kiểm tra sẽ thực hiện.
Các phương pháp phân nhóm nêu trên có thể được sử dụng riêng rẽ hoặc kết hợp, ví dụ: KTV thực hiện phân
nhóm theo bản chất của khoản mục, rồi theo giá trị của khoản mục.

Độ tin cậy và lựa chọn yếu tố độ tin cậy/Hệ số rủi ro R

54
Độ tin cậy là mức độ rủi ro có thể chấp nhận được (rủi ro phát hiện) khi mà thủ tục kiểm tra sẽ không đưa ra kết
quả chính xác. Độ tin cậy cao (dẫn đến mẫu lớn hơn) hoặc độ tin cậy thấp hơn (dẫn đến mẫu nhỏ hơn) được
yêu cầu là gì? Độ tin cậy được yêu cầu trong một thủ tục kiểm tra cụ thể sẽ dựa trên các yếu tố như:
• Bằng chứng thu được từ các nguồn khác như soát xét phân tích, các thử nghiệm cơ bản khác và kiểm tra
tính hoạt động hữu hiệu của các kiểm soát có liên quan; và
• Tầm quan trọng của cơ sở dẫn liệu BCTC hoặc các khoản mục so với mức trọng yếu tổng thể.
Ví dụ, độ tin cậy 95% cho biết nếu một thủ tục kiểm tra cụ thể được thực hiện 100 lần (chọn các giao dịch đại
diện ngẫu nhiên), kết quả sẽ chính xác (trong biên độ sai sót) là 95 lần trong số 100 lần kiểm tra. Có rủi ro là 5
lần kiểm tra sẽ cho kết quả không chính xác.
Khi thiết kế một thủ tục kiểm tra cơ bản, KTV có thể thấy hữu ích khi sử dụng 3 mức giảm rủi ro là
cao, trung bình và thấp. Sự khác biệt giữa các mức giảm rủi ro này có thể dựa trên yếu tố độ tin cậy
dùng trong việc lấy mẫu. Yếu tố độ tin cậy càng cao, cỡ mẫu và mức giảm rủi ro đạt được càng cao.
Điều này được minh họa trong sơ đồ sau để thể hiện các mức độ tin cậy phổ biến để đạt được mức
giảm rủi ro cao, trung bình và thấp.
Giảm rủi ro Yếu tố độ tin
Độ tin cậy cậy (R)
được yêu cầu
Cao 95% 3.0
Trung bình 80% - 90% 1.6 – 2.3
Thấp 65% - 75% 1.1 – 1.4

Một tập hợp hiệu quả các thủ tục kiểm toán được thiết kế để xử lý rủi ro được đánh giá và cơ sở dẫn liệu cụ thể
có thể kết hợp thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản.
Bảng sau đưa ra một phần danh sách yếu tố độ tin cậy cho các độ tin cậy khác nhau. Ví dụ, nếu yêu
cầu độ tin cậy là 90%, yếu tố độ tin cậy cần sử dụng sẽ là 2.3.
Độ tin cậy Yếu tố độ tin cậy (R)
50% 0.7
55% 0.8
60% 0.9
65% 1.1
70% 1.2
75% 1.4
80% 1.6
85% 1.9
90% 2.3
95% 3.0
98% 3.7
99% 4.6

Xác định khoảng cách mẫu và cỡ mẫu

Với loại rủi ro (1):
Khoảng cách mẫu = Tổng giá trị của tổng thể/Cỡ mẫu = Mức trọng yếu thực hiện/Yếu tố độ tin cậy R
R là yếu tố quyết định cỡ mẫu (sau khi đã xác định mức trọng yếu thực hiện), phụ thuộc các yếu tố sau:
 Đánh giá của KTV về rủi ro xảy ra sai sót;

55
 Đánh giá của KTV về tính hiệu quả của KSNB;
 Độ đảm bảo (nếu có) thu thập được từ kết quả kiểm tra các khoản mục liên quan khác.
Tiến trình lấy mẫu thực hiện như sau (trình bày vào mẫu Dxxx cho mỗi phần hành lấy mẫu kiểm toán):
 Xác định, loại ra khỏi tổng thể các phần tử đặc biệt để kiểm tra riêng;
 Xác định, loại ra khỏi tổng thể các phần tử >= khoảng cách mẫu để kiểm tra riêng 100%;
 Cỡ mẫu trong tổng thể còn lại được xác định bằng:

Giá trị tổng thể còn lại

Cỡ mẫu có thể = * Yếu tố độ tin cậy R
Mức trọng yếu thực hiện

hoặc: Cỡ mẫu có thể = Giá trị tổng thể còn lại/Khoảng cách mẫu
Trong đó:
Giá trị tổng thể còn lại = Giá trị tổng thể - Giá trị phần tử đặc biệt - Giá trị phần tử kiểm tra 100%
 Chọn điểm bắt đầu ngẫu nhiên: Điểm bắt đầu ngẫu nhiên có thể bắt đầu từ 1 đơn vị tiền tệ (ví dụ 1 VND)
cho đến khoảng cách lấy mẫu. KTV có thể sử dụng hàm ngẫu nhiên trong excel để lựa chọn điểm khởi
đầu ngẫu nhiên. Lưu ý rằng, cơ sở để chọn điểm bắt đầu ngẫu nhiên phải được ghi chép và lưu trữ lại do
giá trị của điểm khởi đầu ngẫu nhiên có thể thay đổi (khi KTV chạy lại công thức trong excel hoặc lựa chọn
từ chương trình tạo số ngẫu nhiên).
 Các phần tử được lựa chọn: Mỗi phần tử lựa chọn kế tiếp được chọn dựa trên giá trị của sự lựa chọn
trước đó cộng với khoảng cách lấy mẫu.
 Ước tính sai sót trong tổng thể.
Các bước ước tính sai sót trong tổng thể từ các sai sót phát hiện trong mẫu:
(1) Tính toán phần trăm của sai sót trong từng phần tử.
(2) Cộng tất cả phần trăm sai sót, bù trừ giữa ghi nhận vượt quá và ghi nhận thấp hơn.
(3) Tính phần trăm bình quân của sai sót cho từng phần tử được lấy mẫu bằng cách chia tổng phần trăm
sai sót cho số lượng tất cả các phần tử trong mẫu (có và không có sai sót).
(4) Nhân phần trăm bình quân của sai sót với tổng giá trị tiền tệ của tổng thể đại diện (loại trừ các phần
tử chính và có giá trị cao). Từ đó sẽ đưa ra sai sót được dự tính cho mẫu. Điều này không bao gồm
sai sót được phát hiện trong các phần tử chính và có giá trị cao đã được loại ra khỏi mẫu trước đó.
Ví dụ:
Giá trị tổng thể là 25.000.000.000 VND
Lấy mẫu gồm 50 phần tử (nghiệp vụ) để kiểm tra thì phát hiện có 3 phần tử (nghiệp vụ) bị sai sót

Giá trị đúng Giá trị trên sổ kế toán Chênh lệch/Sai sót % Sai sót

50.000.000 40.000.000 10.000.000 20.00%

Cách
35.000.000 20.000.000 15.000.000 42.86% xác
định
60.000.000 75.000.000 (15.000.000) (25.00%) mẫu
như
Tổng % sai sót (Tổng tỷ lệ % sai sót) 37.86% trên
chỉ
Trung bình % sai sót: 37.86% : 50 (cỡ mẫu) = 0.7572%

Sai sót ước tính: 0.7572% x 25.000.000.000 (Tổng thể) = 189.300.000

mang tính chất trợ giúp KTV xác định cỡ mẫu tối thiểu bước đầu. Việc xác định bổ sung cỡ mẫu để
kiểm tra hoàn toàn tùy thuộc vào xét đoán của KTV.

56
Với loại rủi ro (2), cỡ mẫu phù hợp dựa trên xét đoán của KTV qua việc xác định các tổng thể phù hợp với mục
tiêu kiểm toán. Chẳng hạn, để kiểm tra tính đầy đủ của các nghiệp vụ nợ phải trả, KTV không chỉ kiểm tra các
khoản mục nợ phải trả đã ghi sổ, mà còn phải kiểm tra các khoản nợ phải trả ghi nhận sau ngày khóa sổ, các
hợp đồng quan trọng, các khoản chi lớn phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán, v.v...
Khi lấy mẫu trong thử nghiệm cơ bản, cần lưu ý những điểm sau:
 Đặc điểm của tổng thể;
 Tính phù hợp và tính đầy đủ của tổng thể với mục đích của thủ tục lấy mẫu;
 Mối quan hệ giữa mẫu với mục tiêu kiểm toán liên quan (cơ sở dẫn liệu của TK);
 Mức trọng yếu và số lượng khoản mục trong tổng thể;
 Rủi ro tiềm tàng về các sai sót có thể xảy ra;
 Tính phù hợp và tin cậy của các bằng chứng thu thập được thông qua các thủ tục không liên quan đến lấy
mẫu như: phân tích soát xét, kiểm tra 100% các nghiệp vụ, kiểm tra các khoản mục đặc biệt (giá trị lớn,
quan trọng hoặc bất thường) và sự đảm bảo từ kết quả kiểm tra các khoản mục liên quan khác;
 Thời gian và chi phí liên quan.
Trong quá trình thực hiện kiểm toán, nếu có sự thay đổi về khoảng cách mẫu đã xác định, KTV phải phản ánh
sự thay đổi đó trong giấy làm việc và trình bày rõ nguyên nhân.

Lưu ý:
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết từ các giấy làm việc trong các CTKiT và giấy làm việc chi tiết tại từng phần hành kiểm toán có liên
quan từ Phần D đến Phần G.

2.4 Dyyy - Thủ tục phân tích cơ bản

Chuẩn mực và người thực hiện

Thủ tục phân tích cơ bản: Là thủ tục được thiết kế để xác thực một giá trị trên BCTC bằng cách sử dụng các
mối quan hệ có thể dự đoán được giữa dữ liệu tài chính và phi tài chính. Thủ tục phân tích cơ bản hầu hết
được áp dụng cho số lượng lớn các giao dịch có khuynh hướng có thể dự báo được theo thời gian. Khi thực
hiện thủ tục phân tích cơ bản, tổng giá trị của dòng giao dịch có thể được dự đoán một cách đáng tin cậy dựa
trên bằng chứng có sẵn. Kỳ vọng này được so sánh với giá trị thực tế trong sổ kế toán và phạm vi sai sót đã
được xác định rõ ràng. Thủ tục phân tích cơ bản sẽ là thủ tục kiểm tra chủ yếu của một số dư TK hoặc sẽ được
sử dụng kết hợp với các thủ tục kiểm tra chi tiết khác để giảm phạm vi một cách phù hợp.
Các thủ tục phân tích cơ bản liên quan đến việc so sánh về giá trị hoặc mối quan hệ trên BCTC với giá trị kỳ
vọng được xây dựng từ thông tin thu được từ sự hiểu biết về đơn vị và bằng chứng kiểm toán khác.
Nếu rủi ro tiềm tàng của một nhóm giao dịch là thấp, chỉ thực hiện thủ tục phân tích cơ bản có thể cung cấp đầy
đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Tuy nhiên, nếu rủi ro được đánh giá là thấp do các KSNB liên quan, KTV
cần thực hiện kiểm tra các kiểm soát đó. Khi xử lý các rủi ro đáng kể, việc sử dụng thủ tục phân tích cần được
kết hợp với thử nghiệm cơ bản hoặc thử nghiệm kiểm soát khác.
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán (tùy theo phân công). Người
soát xét là Chủ nhiệm kiểm toán (nếu người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán) hoặc Trưởng nhóm kiểm
toán (nếu người thực hiện là Trợ lý kiểm toán).

Cách thực hiện:

Để sử dụng thủ tục phân tích như một thử nghiệm cơ bản, KTV phải thiết kế thủ tục này để giảm rủi ro không
phát hiện sai sót trọng yếu ở cơ sở dẫn liệu có liên quan xuống một mức độ thấp có thể chấp nhận được. Điều
này có nghĩa là giá trị kỳ vọng của giá trị được ghi nhận phải chính xác đủ để chỉ ra khả năng của một sai sót
trọng yếu, khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại.

Lưu ý: Với mục đích lập kế hoạch kiểm toán, các thủ tục phân tích cơ bản có thể nhóm thành 3 mức độ khác
nhau dựa trên mức độ đảm bảo thu được. Ba mức độ được mô tả như sau.

Tác động lên việc

giảm rủi ro kiểm Mô tả
toán

57
 Hiệu quả cao (mức Thủ tục được dự định là nguồn bằng chứng chủ yếu liên quan đến cơ sở dẫn liệu
độ rủi ro thấp về việc của BCTC. Điều đó chứng minh “một cách hiệu quả” giá trị được ghi nhận. Tuy
giá trị được ghi nhận nhiên, nếu rủi ro liên quan là đáng kể, cần bổ sung các thủ tục phù hợp khác.
có sai sót)

Hiệu quả trung bình Thủ tục chỉ được dự định để bổ sung bằng chứng thu thập cho các thủ tục khác. Thu
thập được ở mức độ đảm bảo trung bình.

Có giới hạn Các thủ tục cơ bản, như so sánh giá trị trong kỳ hiện tại với kỳ trước là hữu ích
nhưng chỉ cung cấp mức độ đảm bảo có giới hạn.

Các kỹ thuật phân tích cơ bản

Có một số kỹ thuật có thể được sử dụng để thực hiện thủ tục phân tích. Mục tiêu là chọn kỹ thuật phù hợp nhất
để cung cấp mức độ đảm bảo và chính xác như dự định. Các kỹ thuật này bao gồm:
• Phân tích tỉ suất;
• Phân tích xu hướng;
• Phân tích điểm hòa vốn;
• Phân tích mô hình; và
• Phân tích hồi quy.

Mỗi kỹ thuật có điểm mạnh và điểm yếu riêng của nó mà KTV phải xem xét khi thiết kế các thủ tục phân tích. Kỹ
thuật phức tạp như phân tích hồi quy có thể cung cấp các kết luận đáng tin cậy về mặt thống kê về một giá trị
được ghi nhận. Tuy nhiên, kỹ thuật đơn giản như nhân số căn hộ với giá thuê được phê duyệt (cho mỗi giao
dịch thuê) và điều chỉnh kết quả cho các căn hộ bỏ trống thực tế có thể cung cấp một ước tính đáng tin cậy và
chính xác cho doanh thu thuê nhà.

Các yếu tố cần xem

xét
Thiết kế thủ tục phân Sự phù hợp với bản chất của cơ sở dẫn liệu.
tích cơ bản
Độ tin cậy của dữ liệu (nội bộ hoặc từ bên ngoài) được sử dụng để xây dựng kỳ
vọng về các giá trị hoặc tỉ suất được ghi nhận. Điều này yêu cầu kiểm tra về tính
chính xác, tính hiện hữu và tính đầy đủ của thông tin cơ bản như thử nghiệm kiểm
soát hoặc thực hiện các thủ tục kiểm toán cụ thể khác, có thể bao gồm việc sử dụng
kỹ thuật kiểm toán được hỗ trợ bởi máy tính (CAATs).

Số chênh lệch giữa giá trị được ghi nhận với giá trị được kỳ vọng có thể chấp nhận
được.

Các câu hỏi cần

xử lý
Thiết lập các mối Các mối quan hệ có được thiết lập trong một môi trường bền vững không?
quan hệ có ý nghĩa
giữa các thông tin • Các kỳ vọng đáng tin cậy và chính xác có thể không có trong một môi trường
năng động hoặc không ổn định.

Các mối quan hệ có được xem xét ở mức độ chi tiết không?
• Phân nhóm các giá trị có thể cung cấp các kỳ vọng đáng tin cậy và chính xác

58
 hơn mức độ tổng hợp.

Những yếu tố bù trừ hoặc tính phức tạp giữa các thành phần được tổng hợp cao có
thể che giấu một sai sót trọng yếu?

Các mối quan hệ liên quan đến các khoản mục có phụ thuộc quyết định của BGĐ
không?
• Nếu có, chúng có thể cung cấp các kỳ vọng ít chính xác hoặc ít tin cậy hơn.

Mức độ tin cậy của dữ liệu được sử dụng để xây dựng các kỳ vọng cần thống nhất với mức độ đảm bảo và
mức độ chính xác dự định thu thập từ thủ tục phân tích. Các thử nghiệm cơ bản khác cũng có thể được yêu
cầu để xác định liệu thông tin cơ bản có đủ tin cậy không. Các thử nghiệm kiểm soát cũng có thể được cân
nhắc để xử lý các cơ sở dẫn liệu khác như tính đầy đủ, tính hiện hữu và tính chính xác của dữ liệu. KSNB đối
với thông tin phi tài chính thường có thể được kiểm tra kết hợp với các thử nghiệm kiểm soát khác.

Các câu hỏi cần

xử lý
Dữ liệu có đủ tin cậy Dữ liệu thu thập từ các nguồn bên trong đơn vị hay từ nguồn độc lập bên ngoài
để đạt được mục đơn vị?
tiêu kiểm toán
• Độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán tăng lên (trừ một số ngoại lệ) khi thu thập
không?
từ nguồn bên ngoài đơn vị.

Dữ liệu từ các nguồn bên trong đơn vị có được phát triển bởi nhân sự không trực
tiếp chịu trách nhiệm về tính chính xác của dữ liệu không?
• Nếu có, xem xét các thủ tục tiếp theo để kiểm tra tính chính xác.

Dữ liệu có được xây dựng từ một hệ thống đáng tin cậy có KSNB phù hợp hay
không?

Dữ liệu toàn ngành có sẵn để so sánh với dữ liệu của đơn vị không?

Dữ liệu có phụ thuộc vào thử nghiệm kiểm toán trong kỳ hiện tại hay các kỳ trước
không?

Các kỳ vọng của KTV liên quan đến các giá trị ghi nhận có được xây dựng từ nhiều
nguồn khác nhau không?

Để tránh không được đảm bảo về độ tin cậy của nguồn dữ liệu được sử dụng, KTV phải thực hiện các thử
nghiệm cụ thể đối với dữ liệu cơ bản để xác định liệu nó có đủ tin cậy, hoặc kiểm tra xem các KSNB đối với tính
đầy đủ, tính hiện hữu và tính chính xác của dữ liệu có đang hoạt động hiệu quả không.

Trong một số trường hợp, dữ liệu phi tài chính (ví dụ, số lượng và các loại sản phẩm được sản xuất) sẽ được
sử dụng trong việc thực hiện các thủ tục phân tích. Khi đó, KTV cần một cơ sở phù hợp để xác định liệu dữ liệu
phi tài chính có đủ tin cậy cho mục đích thực hiện các thủ tục phân tích không.

Khác biệt so với kỳ vọng

Khi thiết kế thủ tục phân tích cơ bản, KTV cần:

• Xác định một giá trị khác biệt với kỳ vọng có thể được chấp nhận mà không cần điều tra thêm. Việc này
chịu ảnh hưởng chủ yếu bởi mức trọng yếu và sự nhất quán với mức độ giảm rủi ro được mong đợi;
• Xem xét khả năng việc kết hợp các sai sót trong nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh cụ
thể có thể tổng hợp lại thành một giá trị không thể chấp nhận; và
• Tăng mức độ giảm rủi ro được mong đợi khi rủi ro có sai sót trọng yếu tăng.

59
Khi xác định được chênh lệch giữa giá trị được ghi nhận và kỳ vọng của KTV, KTV phải xem xét mức độ đảm
bảo mà thủ tục được dự định cung cấp và mức trọng yếu thực hiện của KTV. Giá trị chênh lệch có thể chấp
nhận được mà không cần điều tra thêm, trong bất kỳ sự kiện nào, cần nhỏ hơn mức trọng yếu thực hiện.

Các thủ tục được sử dụng để điều tra có thể bao gồm:
• Xem xét lại phương pháp và các yếu tố được sử dụng để hình thành kỳ vọng;
• Phỏng vấn BGĐ về lý do của khoản chênh lệch so với kỳ vọng của KTV và đánh giá trả lời của BGĐ, có
xét đến hiểu biết của KTV về đơn vị thu thập được trong cuộc kiểm toán; và
• Thực hiện các thủ tục kiểm toán khác để xác thực giải thích của BGĐ.
Sau khi điều tra, KTV có thể kết luận rằng:
• Chênh lệch giữa kỳ vọng của KTV và giá trị được ghi nhận không đại diện cho sai sót; hoặc

Chênh lệch có thể đại diện cho sai sót và các thủ tục kiểm toán tiếp theo cần được thực hiện để thu thập đầy
đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về việc một sai sót trọng yếu có tồn tại hay không.
Mẫu giấy làm việc Dyyy là một mẫu giấy làm việc thể hiện thủ tục phân tích cơ bản. Tùy thuộc vào dữ liệu sẵn
có của đơn vị được kiểm toán, KTV vận dụng linh hoạt giấy làm việc này trong các phần hành kiểm toán cho
phù hợp khi áp dụng thủ tục phân tích cơ bản.
Ví dụ về thủ tục phân tích cơ bản
Các câu hỏi Trả lời
Mô tả thủ tục được thực hiện và kết Nhân phí thuê mỗi căn hộ với số căn hộ cho thuê để dự tính doanh
quả được kỳ vọng. thu từ cho thuê tòa nhà và sau đó so sánh kết quả với doanh thu ghi
nhận trong sổ kế toán của đơn vị.
Giá trị hoặc tỷ lệ được ghi chép là
278.000.000 VND
bao nhiêu?
Các cơ sở dẫn liệu sẽ được xử lý là
Tính đầy đủ, tính hiện hữu và tính chính xác
gì?
Mức trọng yếu thực hiện sẽ được sử
10.000.000 VND
dụng là bao nhiêu?
Giá trị khác biệt (giữa giá trị ghi sổ
và giá trị được kỳ vọng) có thể chấp 1%
nhận là bao nhiêu?
Rủi ro có sai sót trọng yếu còn lại
sau khi các thủ tục được thực hiện Thấp
(nghĩa là trung bình hay thấp).
Tham
Mô tả chi tiết từng yếu tố dữ liệu Mô tả các thủ tục được thực hiện để đánh giá độ tin cậy
chiếu
được sử dụng để tính kết quả của từng yếu tố dữ liệu được sử dụng (lưu ý nguồn, tính
giấy
được kỳ vọng (nghĩa là tài chính và có thể so sánh được, đặc điểm, tính liên quan, và các kiểm
làm
phi tài chính). soát đối với việc lập dữ liệu).
việc
Chúng tôi đã xem xét sàn tòa nhà và kiểm tra thực tế tòa
1. Số căn hộ cho thuê
nhà đối với các thay đổi chính.

Chúng tôi đã xem xét một mẫu hợp đồng cho thuê để xác
2. Phí thuê cho mỗi căn hộ
định tiền thuê phải trả.

3.

4.

Mô tả chi tiết tính toán, kết quả được kỳ vọng và so sánh với giá trị hoặc tỷ lệ ghi sổ:
Số căn hộ cho thuê = 26; Phí thuê cho mỗi căn hộ = 12.000.000 VND mỗi năm
Tính toán = 26 x 12.000.000 = 312.000.000 VND. Khác biệt với giá trị ghi sổ là 34.000.000 VND

60
 Khi sự khác biệt (giữa các giá trị ghi sổ và giá trị được kỳ vọng) vượt quá giá trị có thể chấp
nhận, giải thích về cuộc điều tra đã được thực hiện như thế nào và các kết quả (như phỏng vấn
BGĐ, thu thập thêm bằng chứng và thực hiện thủ tục kiểm toán khác).
Chúng tôi đã phỏng vấn về sự khác biệt và xác thực rằng, bình quân có 2 căn hộ bỏ trống (không
phải luôn luôn là 2 căn cố định mỗi tháng trong năm và một căn hộ đã không được cho thuê và
sử dụng cho các cuộc họp và nơi nghỉ khi có khách. Điều này giải thích cho sự khác biệt
36.000.000 VND, còn lại 2.000.000 VND không được giải thích. Con số này thấp hơn mức chấp
nhận được ở trên.
Kết luận:
Thủ tục kiểm tra đã hoàn thành.

Lưu ý:
Việc sử dụng dữ liệu “phi tài chính” trong thủ tục phân tích cơ bản thường có thể nâng cao kết quả. Dữ
liệu phi tài chính có thể bao gồm các thông tin như số nhân sự, diện tích của cửa tiệm bán lẻ, hoặc số sản
phẩm cụ thể được gửi đi.

Khi thực hiện thủ tục phân tích, thường cần đặt ra các kỳ vọng (ví dụ, mối quan hệ với số dư có liên quan,
các thay đổi từ kỳ trước, ...) và sau đó so sánh các kỳ vọng đó với thông tin BCTC. Tránh phương pháp
ngược lại là bắt đầu với thông tin tài chính và sau đó cố gắng để giải thích các chênh lệch từ các hiểu biết
về đơn vị và môi trường của đơn vị. Thủ tục phân tích sẽ hiệu quả hơn nhiều khi chúng được thiết lập từ
các kỳ vọng dựa trên sự hiểu biết về đơn vị và môi trường của đơn vị. Tuy nhiên, tính tin cậy của dữ liệu
“phi tài chính” được sử dụng cần được xem xét trước khi sử dụng nó trong một thủ tục phân tích cơ bản.
Liên kết với các giấy làm việc khác
Dyyy được thực hiện trong các phần hành kiểm toán từ phần D – kiểm tra cơ bản tài sản đến phần G – Kiểm
tra cơ bản Báo cáo KQHĐKD. Tùy thuộc vào hoàn cảnh của cuộc kiểm toán, KTV vận dụng Dyyy trong các
phần hành kiểm toán cho phù hợp.
2.5. Dx10 đến Gx10: Bảng số liệu tổng hợp - Leadsheet
Người thực hiện
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán (tùy theo phân công). Người
soát xét là Chủ nhiệm kiểm toán (nếu người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán) hoặc Trưởng nhóm kiểm
toán (nếu người thực hiện là Trợ lý kiểm toán).
Thời điểm thực hiện
Mẫu này được thực hiện khi bắt đầu kiểm toán phần hành và hoàn thành khi BCTC sau kiểm toán được thống
nhất hoặc khi gần kết thúc cuộc kiểm toán, sau khi thống nhất các bút toán điều chính với khách hàng.
Cách thực hiện
CTKTM không cung cấp tất cả các biểu mẫu mà căn cứ vào mẫu D110, DNKiT và KTV tự thiết kế Mẫu này cho
các phần hành kiểm toán, tùy theo số lượng TK thực tế mà khách hàng sử dụng.
KTV có thể chuyển cột phân tích biến động giữa năm nay và năm trước sang giấy làm việc chi tiết khác khi
thực hiện thủ tục phân tích các TK có biến động lớn. Việc phân tích biến động của từng khoản mục trước khi
kiểm toán là bắt buộc để đảm bảo KTV có hiểu biết tổng quan về khoản mục được kiểm toán trong kỳ, đánh giá
tính hợp lý của sự biến động để có thể xác định những rủi ro có thể xảy ra và áp dụng các thủ tục kiểm toán
phù hợp.
Số dư sau điều chỉnh trên Bảng tổng hợp phải là số dư sau khi cộng hợp tất cả các điều chỉnh kiểm toán gắn
với TK liên quan từ tất cả các phần hành kiểm toán. Số dư sau điều chỉnh phải được đối chiếu lại với số dư trên
Mẫu B430 - “BCTC trước và sau điều chỉnh” để đảm bảo không có sự khác biệt với số liệu trình bày trên BCTC
đính kèm BCKiT chính thức.
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.
2.6. Dx20 đến Gx20: Giấy làm việc phục vụ thuyết minh BCTC
Người thực hiện

61
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Trợ lý kiểm toán (tùy theo phân công). Người
soát xét là Chủ nhiệm kiểm toán (nếu người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán) hoặc Trưởng nhóm kiểm
toán (nếu người thực hiện là Trợ lý kiểm toán).
Thời điểm thực hiện
Thực hiện trong quá trình tổng hợp kết quả kiểm toán, lập dự thảo BCTC sau điều chỉnh hoặc dự thảo BCKiT.
Cách thực hiện
CTKTM không cung cấp biểu mẫu mà biểu này sẽ do DNKiT tự thiết kế trên cơ sở yêu cầu của chuẩn mực và
chế độ kế toán hiện hành đối với từng TK liên quan, tùy theo yêu cầu lập Thuyết minh BCTC đối với các chỉ tiêu
chủ yếu của từng khách hàng cụ thể.
Các số liệu phục vụ thuyết minh BCTC cần được đánh tham chiếu đến các giấy làm việc chi tiết liên quan.
Liên kết với giấy làm
việc khác
Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.
2.7. Dx30 đến Gx30: CTKiT áp dụng cho nhóm giao dịch, số dư TK và thuyết minh BCTC
CTKTM-BCTC có các phần kiểm tra cơ bản bao gồm: Phần D – Kiểm tra cơ bản tài sản; Phần E – Kiểm tra cơ
bản nợ phải trả; Phần F – Kiểm tra cơ bản vốn chủ sở hữu và các khoản mục ngoài Bảng CĐKT; Phần G –
Kiểm tra cơ bản Báo cáo KQHĐKD.
Tại các phần kiểm tra cơ bản, CTKTM-BCTC có các tờ CTKiT có ký hiệu “x30” như các từ Dx30, Ex30; Fx30 là
CTKiT kiểm tra cơ bản của các khoản mục tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu và các khoản mục ngoài Bảng
CĐKT. Các tờ CTKiT như Gx30 nêu tại phần G - Kiểm tra chi tiết các khoản mục trên Báo cáo KQHĐKD. Các
tờ CTKiT thiết kế theo từng khoản mục trên Bảng CĐKT hoặc Báo cáo KQHĐKD hoặc các thông tin thuyết
minh trọng yếu. Nếu mỗi phần hành có nhiều tờ CTKiT thì các tờ CTKiT sẽ được đánh số là Dx30.1, Dx30.2,…
Người lập chương trình/người thực hiện
Người lập CTKiT cho từng khoản mục/phần hành (người thiết kế các thủ tục kiểm toán) được khuyến khích là
Trưởng nhóm kiểm toán hoặc KTV hành nghề. Người soát xét CTKiT đã lập là Chủ nhiệm kiểm toán hoặc
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán (đối với các phần hành trọng yếu).
Người thực hiện là các Thành viên nhóm kiểm toán, thường là Trợ lý kiểm toán hoặc KTV tùy theo phân công.
Người thực hiện phải hiểu được các thủ tục chi tiết do người lập CTKiT đưa ra, có trách nhiệm trao đổi khi
không hiểu hoặc có ý kiến bổ sung khác. Việc quy định trách nhiệm lập/thực hiện CTKiT tùy thuộc vào trình độ
và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.
Thời điểm thực hiện
Việc lập CTKiT được thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán. Một số thủ tục có thể được bổ sung
trong quá trình thực hiện kiểm toán.
Việc thực hiện CTKiT được thực hiện trong quá trình kiểm toán tại đơn vị.
Cách thực hiện
Việc lập CTKiT cho các khoản mục/phần hành nào là tuỳ thuộc vào tình hình thực tế có phát sinh và là khoản
mục trọng yếu theo đánh giá của KTV ở từng đơn vị được kiểm toán (ví dụ: đơn vị có TSCĐ thuê tài chính thì
mới lập Mẫu D830 – CTKiT - TSCĐ thuê tài chính).
Việc thiết kế các thủ tục kiểm tra cơ bản tùy thuộc vào việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của KTV sau khi
đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát liên quan đến tìm hiểu khách hàng và môi trường hoạt động, chính
sách kế toán và KSNB, cũng như đánh giá hoạt động của KSNB của đơn vị được kiểm toán.
Trên cơ sở đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đã được tổng hợp tại phần A800, KTV cần xem xét tác động đến
phạm vi, nội dung và lịch trình của các thủ tục kiểm tra cơ bản ở các mức độ tương ứng là Cao/Trung
bình/Thấp trên cơ sở áp dụng toàn bộ các thủ tục kiểm tra cơ bản theo mẫu hoặc có lược bỏ hay bổ sung các
thủ tục khác.
Mỗi CTKiT tại từng phần hành sẽ bao gồm kết cấu như sau:
I. Mục tiêu kiểm toán: Nêu mục tiêu cụ thể tương ứng với các cơ sở dẫn liệu của khoản mục

62
 II. Rủi ro ở cấp độ cơ sở dẫn liệu

Phần này được sử dụng để xác định mức độ rủi ro theo từng cơ sở dẫn liệu của khoản mục (chi tiết theo
TK được kiểm tra của khoản mục). Từ kết quả của phần lập kế hoạch [tham chiếu các giấy làm việc từ
phần A800], KTV sẽ điền rủi ro theo từng cơ sở dẫn liệu của khoản mục ở các cấp độ Thấp/Trung
bình/Cao. Mức độ rủi ro theo từng cơ sở dẫn liệu sẽ ảnh hưởng đến các thủ tục kiểm toán bao gồm cỡ
mẫu (nếu sử dụng phương pháp lấy mẫu) trong kiểm tra chi tiết thông qua hệ số rủi ro R.
III. Xem xét biện pháp xử lý kiểm toán

Phần này nhằm mục tiêu liên kết kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu cụ thể của khoản mục (mục
III.1 – Rủi ro có sai sót trọng yếu của khoản mục) với việc thiết kế các thủ tục kiểm toán (mục III.2 – Thử
nghiệm cơ bản (áp dụng cho tất cả các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh trọng yếu), cụ
thể như sau:
III.1. Rủi ro có sai sót trọng yếu của khoản mục

Các rủi ro có sai sót trọng yếu Cơ sở dẫn liệu bị ảnh hưởng Ghi thủ tục kiểm toán

Các rủi ro có sai sót trọng yếu và cơ sở dẫn liệu bị ảnh hưởng được lấy từ phần A800 – Tổng hợp đánh
giá rủi ro. Nếu phát hiện các rủi ro có sai sót trọng yếu khác trong quá trình kiểm toán, KTV sẽ cập nhật tại phần
A800 và bảng này.
Các thủ tục kiểm toán nêu tại bảng này được lấy từ phần A800, tuy nhiên được ghi chi tiết và cụ thể hơn
so với phần A800. Với các rủi ro mà các thử nghiệm cơ bản được nêu tại mục III.2 có thể xử lý được, cột này
chỉ cần tham chiếu. Đối với các rủi ro cụ thể như rủi ro đáng kể, rủi ro gian lận,…, KTV phải thiết kế các thủ tục
phù hợp để xử lý các rủi ro cụ thể này bằng cách sửa đổi các thủ tục nêu tại mục III.2 hoặc bổ sung thủ tục
ngoài các thủ tục nêu tại mục III.2 (KTV có thể tham khảo thư viện các thủ tục kiểm toán bổ sung trong CTKTM
- BCTC 2019), các thủ tục phù hợp này có thể ghi chi tiết tại ô này hoặc được ghi bổ sung tại mục III.2.
III.2. Thử nghiệm cơ bản (áp dụng cho tất cả các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết
minh trọng yếu)
Đối với tất cả các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh trọng yếu, KTV phải thực hiện thử
nghiệm cơ bản để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp. Phần này bao gồm 2 nội dung:
(1) Các câu hỏi gợi ý ở từng bước: Xem xét các câu hỏi này để thiết kế hoặc lựa chọn trong danh sách
các thủ tục kiểm toán nêu trong CTKiT. DNKiT được khuyến khích bổ sung các câu hỏi cho phù hợp
với nhóm khách hàng của DN mình thực hiện;
(2) Danh sách các thủ tục kiểm toán phổ biến (được trình bày sau phần IV – Kết luận lập kế hoạch): Các
thủ tục này cần được sửa đổi, bổ sung cho phù hợp với rủi ro đã được xác định và hoàn cảnh cụ thể
của cuộc kiểm toán.
Tại phần (1): Các câu hỏi gợi ý ở từng bước: Mỗi bước có các câu hỏi gợi ý, các câu hỏi được trả lời dưới
2 dạng: “Có” hoặc “Không”, đồng thời có thêm cột “Ý kiến” để người thiết kế CTKiT ghi chú lý do, diễn giải hoặc
tham chiếu cho quyết định lựa chọn, sửa đổi, bổ sung thủ tục kiểm toán của mình.
Các bước lựa chọn để thiết kế thủ tục kiểm toán bắt đầu từ bước B đến bước cuối cùng là bước kiểm tra
việc trình bày và thuyết minh. Tại mỗi bước, nếu có bất kỳ câu hỏi nào được trả lời là “Có”, KTV sẽ xem xét lựa
chọn, sửa đổi/bổ sung hoặc loại bỏ các thủ tục kiểm toán tương ứng với bước đó tại CTKiT (DNKiT có thể
hướng dẫn các bước này trong CTKiT hoặc trong thư viện các thủ tục kiểm toán của DN). Khi tất cả các câu
hỏi được trả lời là “Không” ở từng bước, thì KTV không phải thực hiện thủ tục kiểm toán ở bước đó. Các thủ
tục gợi ý được thiết kế ở từng bước được đặt sau phần “IV. Kết luận lập kế hoạch” của mỗi tờ CTKiT.
Tại phần (2): Danh sách các thủ tục kiểm toán phổ biến: CTKiT đưa ra một danh sách các thủ tục kiểm
toán cần thực hiện để xử lý rủi ro ở cấp độ cơ sở dẫn liệu. Tờ CTKiT bao gồm bước A (thủ tục chung) và các
bước tương ứng với các câu hỏi tại phần 1. Lưu ý là danh sách các thủ tục kiểm toán không đầy đủ và/hoặc
không thể áp dụng cho tất cả các cuộc kiểm toán. KTV phải đánh giá sự phù hợp của các thủ tục kiểm toán
trước khi thực hiện, khi cần thiết, các thủ tục kiểm toán có thể được điều chỉnh lại cho phù hợp với yêu cầu cụ
thể của từng cuộc kiểm toán. Khi lựa chọn thực hiện các bước tương ứng nêu tại phần 1, KTV phải thực hiện
các thủ tục cụ thể (nếu phù hợp) nêu tại từng bước tương ứng của tờ CTKiT, đồng thời có thể loại bỏ các thủ
tục kiểm toán không cần thiết và sửa đổi, bổ sung các thủ tục kiểm toán khác phù hợp để xử lý rủi ro cụ thể.

63
Các thủ tục trong từng bước xử lý được cơ sở dẫn liệu nào thì KTV sẽ điền tương ứng cơ sở dẫn liệu được xử
lý ở cột “xử lý cơ sở dẫn liệu”. Tại bước A – Thủ tục chung của các tờ CTKiT trong CTKTM-BCTC này kết hợp
một số cơ sở dẫn liệu để có thể áp dụng cho cả 3 loại (nghĩa là các giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết
minh). Bốn cơ sở dẫn liệu kết hợp và các cơ sở dẫn liệu riêng lẻ được mô tả trong sơ đồ sau:

Các nhóm giao dịch và Trình bày và

Các cơ sở dẫn liệu kết hợp Các số dư tài khoản
sự kiện thuyết minh
Tính đầy đủ (C) Tính đầy đủ Tính đầy đủ Tính đầy đủ

Tính hiện hữu (E) Tính phát sinh Tính hiện hữu Tính phát sinh

Tính chính xác và tính đúng Tính chính xác Quyền và nghĩa vụ Tính chính xác
kỳ (A) Đúng kỳ Quyền và nghĩa vụ
Phân loại Phân loại và
Tính dễ hiểu

Đánh giá (V) Đánh giá và phân bổ Đánh giá

Lưu ý:
Khi KTV chọn sử dụng các cơ sở dẫn liệu kết hợp như các loại được mô tả nêu trên, lưu ý là cơ sở dẫn liệu về
tính chính xác và tính đúng kỳ cũng bao gồm quyền và nghĩa vụ, phân loại và tính dễ hiểu.
Sơ đồ sau mô tả 4 cơ sở dẫn liệu kết hợp được sử dụng trong Bản hướng dẫn này.

Cơ sở dẫn liệu kết hợp Mô tả

Tính đầy đủ (C) Mọi thứ phải được ghi nhận hoặc thuyết minh trong BCTC. Không có các tài sản,
các khoản nợ hoặc các sự kiện không được ghi nhận hoặc không được công bố;
các thuyết minh của BCTC không bị bỏ sót hoặc không được trình bày đầy đủ.

Tính hiện hữu (E) Mọi thứ được ghi nhận hoặc công bố trong BCTC phải tồn tại ở ngày phù hợp.
Các tài sản, các khoản nợ, các giao dịch được ghi nhận và các vấn đề khác
được trình bày trong thuyết minh BCTC, đã xảy ra và thuộc về đơn vị

Tính chính xác và tính Tất cả các khoản nợ phải trả, doanh thu, chi phí và các quyền đối với các tài sản
đúng kỳ (A) (dưới hình thức nắm giữ hoặc kiểm soát) là tài sản hoặc nghĩa vụ của đơn vị và
được ghi nhận theo giá trị phù hợp và được phân bổ (chia cắt niên độ) vào kỳ
phù hợp. Điều này cũng bao gồm cách phân loại phù hợp các số liệu và các
thông tin thuyết minh trong BCTC.

Đánh giá (V) Các tài sản, các khoản nợ phải trả và vốn chủ sở hữu được ghi nhận trong
BCTC theo giá trị phù hợp.
Các điều chỉnh liên quan đến đánh giá hoặc phân bổ cần ghi nhận do bản chất
của chúng hoặc các nguyên tắc kế toán được áp dụng đã được ghi nhận phù
hợp.

CTKiT gợi ý cơ sở dẫn liệu với từng thủ tục kiểm toán, tại các cuộc kiểm toán cụ thể, KTV và DNKiT cần
sửa đổi xác định cơ sở dẫn liệu được xử lý tương ứng cho phù hợp với từng thủ tục kiểm toán.
Đồng thời, tại mỗi bước và mỗi thủ tục được thực hiện, KTV cần kết luận rằng các thủ tục có “thỏa mãn với
kết quả không”. Cần ghi rõ tên người thực hiện và ngày thực hiện các thủ tục kiểm tra cơ bản và đánh tham
chiếu đến các giấy làm việc liên quan. Một người thực hiện nhiều thủ tục kiểm toán trong cùng 01 tờ CTKiT thì
có thể ký tên và điền ngày thực hiện theo quy định của DNKiT. Các thủ tục do Chủ nhiệm kiểm toán hoặc
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đã phê duyệt, nhưng chưa được thực hiện, nhóm kiểm toán
cần phải giải thích lý do và Trưởng nhóm kiểm toán cần đánh giá ảnh hưởng của việc chưa thực hiện thủ tục
đến tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập.
Ví dụ minh họa:

Tại D130 - CHƯƠNG TRÌNH KIỂM TOÁN - TIỀN VÀ CÁC KHOẢN TƯƠNG ĐƯƠNG TIỀN, tại mục III.2
Thử nghiệm cơ bản (áp dụng cho tất cả các nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh trọng yếu)

64
 Có Không Ý kiến

1. Bước B
 Số dư của khoản mục này có trọng yếu (Giá trị khoản mục lớn hơn mức trọng yếu thực hiện) hoặc dự kiến là trọng
yếu tại ngày kết thúc kỳ kế toán không?
 Có bất kỳ giao dịch nào khác với ngân hàng ngoài TK hiện tại không?
 Có bất kỳ TK ngân hàng nào ở nước ngoài không?

 Có số lượng giao dịch lớn cho tất cả các TK ngân hàng không?

Khi có bất kỳ 1 trong 4 câu hỏi tại bước B này được trả lời là “Có”, KTV sẽ chuyển sang xem xét, lựa chọn
các thủ tục kiểm toán trong mục B Thủ tục xác nhận ngân hàng - Thực hiện dưới sự kiểm soát của KTV ở phần
các thủ tục kiểm toán phổ biến. Tại phần này, KTV có thể bổ sung, sửa đổi các thủ tục cho phù hợp với cuộc
kiểm toán.
Ngược lại, khi tất cả 4 câu hỏi tại bước B trả lời là “Không”, KTV sẽ không phải thực hiện các thủ tục kiểm
toán trong mục “B Thủ tục xác nhận ngân hàng - Thực hiện dưới sự kiểm soát của KTV ở phần các thủ tục kiểm
toán phổ biến.

IV. Kết luận lập kế hoạch

Người lập CTKiT và người soát xét CTKiT xác nhận rằng với các thủ tục kiểm toán được lập kế hoạch có thể
thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để đạt được các mục tiêu kiểm toán.
Khi xác nhận các thủ tục được lập kế hoạch có thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đạt
được mục tiêu kiểm toán, người lập và người soát xét 1 hoặc người soát xét 2 (nếu có) ký, ghi rõ họ tên tại mục
kết luận lập kế hoạch này.

V. Kết luận cuối cùng

Phần này được thực hiện sau khi Thành viên nhóm kiểm toán đã thực hiện các thủ tục kiểm toán được thiết kế
tại mục III.2 và các thủ tục kiểm toán sửa đổi, bổ sung (nếu có). Mục tiêu của phần này là đánh giá liệu phần
hành đó có được thực hiện theo kế hoạch hay không, các sai sót phát hiện được tóm tắt đầy đủ trong giấy làm
việc B360, những vấn đề quan trọng đã được trao đổi với BGĐ/BQT và liệu đã thu thập đầy đủ các bằng chứng
thích hợp để đạt được các mục tiêu kiểm toán hay chưa.
Khi xác nhận các thủ tục đã thực hiện thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để đạt được mục tiêu
kiểm toán, người lập và người soát xét 1 hoặc người soát xét 2 (nếu có) ký, ghi rõ họ tên tại mục kết luận cuối
cùng này.
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.8. H110: Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 250 - “Xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định trong kiểm toán BCTC” yêu cầu “Khi lập kế
hoạch và thực hiện các thủ tục kiểm toán, khi đánh giá kết quả và lập BCKiT, KTV phải chú ý đến vấn đề đơn vị
được kiểm toán không tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan có thể ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC.”
Người thực hiện Mẫu này được khuyến khích là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Chủ nhiệm kiểm toán và người
soát xét là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán. Việc quy định trách nhiệm thực hiện Mẫu này
tùy thuộc vào chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT. Tuy nhiên, người thực hiện phải có sự
hiểu biết tổng thể về pháp luật và các quy định liên quan đến hoạt động và ngành nghề kinh doanh của đơn vị
được kiểm toán; phải nắm được cách thức, biện pháp thực hiện pháp luật và các quy định của đơn vị. KTV phải
chú ý đến các quy định mà nếu vi phạm những quy định này sẽ gây ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC, hoặc ảnh
hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

65
Thực hiện trong quá trình kiểm toán tại đơn vị.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong Mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục
nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. KTV có thể bổ sung các thủ tục
kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá
rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của CMKiT số 250. Tham chiếu công việc thực hiện
đến các phần hành liên quan.
Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.
Trong các giai đoạn kiểm toán, việc xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan thể hiện ở sơ
đồ sau:

Sơ đồ: Xem xét tính tuân thủ pháp luật và các quy định
Đánh giá rủi ro

Xử lý rủi ro

Tìm hiểu:
Khuôn khổ pháp lý/quy định của Xác định các hành vi không tuân thủ thông
ngành/lĩnh vực của đơn vị.
qua các thủ tục kiểm toán như đọc các tài
Đơn vị tuân thủ khuôn khổ đó như thế liệu, phỏng vấn BGĐ, và các thử nghiệm cụ
nào. thể.
Phỏng vấn về sự tuân thủ pháp luật và
Xác định bản chất của hành vi không tuân
các quy định.
thủ, thảo luận với BGĐ và đánh giá tác
Kiểm tra văn bản, tài liệu trao đổi với các động đến BCTC.
cơ quan cấp phép và cơ quan quản lý
Lập báo cáo

nhà nước.

Các hành vi không tuân thủ trọng yếu có

được thuyết minh phù hợp trong BCTC
không?
Báo cáo đến BGĐ và BQT
Thu thập các giải trình của BGĐ
Đánh giá rủi ro
Các thủ tục đánh giá rủi ro liên quan đến việc tìm hiểu chung về khuôn khổ pháp lý và các quy định và cách
thức đơn vị tuân thủ với khuôn khổ đó như thế nào. Hiểu biết chung này có thể bao gồm các vấn đề được mô
tả dưới đây.

Xử lý Mô tả

Xác định pháp luật
và các quy định có
liên quan đến BCTC
Pháp luật và các quy định nào đề cập đến:
• Hình thức và nội dung của BCTC?
• Các vấn đề của BCTC theo ngành cụ thể?
• Hạch toán các giao dịch theo các hợp đồng với các đơn vị thuộc lĩnh vực
công?

Xử lý Mô tả

Phỏng vấn BGĐ • Còn có pháp luật và các quy định nào khác được xem xét là có tác

66
 động căn bản đến các hoạt động của đơn vị (ví dụ, các giấy phép hoạt
động, các khế ước ngân hàng, các quy định về môi trường, ...)?
• Các chính sách và thủ tục nào được sử dụng để:
- Đảm bảo việc tuân thủ với pháp luật và các quy định?
- Xác định, đánh giá và hạch toán các khoản chi phí kiện tụng?
• Vi phạm nào (nếu có) về pháp luật và các quy định khác đã xảy ra và
dẫn đến những khoản phạt, vụ kiện tụng, tranh chấp hoặc những hậu
quả khác?
• Có vụ tranh chấp, kiện tụng hoặc hành động nào khác bị cáo buộc
không tuân thủ pháp luật và các quy định không?

Kiểm tra thư từ Xem xét thư từ, các báo cáo và các liên lạc khác với cơ quan cấp phép và
cơ quan quản lý.

Xử lý rủi ro
Kế hoạch kiểm toán sẽ xử lý các vấn đề được mô tả trong sơ đồ sau.

Xử lý Mô tả

Có trường hợp nào Các thủ tục kiểm toán có thể bao gồm:
không tuân thủ pháp • Đọc các Biên bản họp và tài liệu, thư từ có liên quan,...;
luật và các quy định • Phỏng vấn BGĐ và chuyên gia tư vấn pháp luật liên quan đến vụ tranh
không? chấp, kiện tụng và các đánh giá; và
• Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết cơ bản các nhóm giao dịch, số
dư TK hoặc thông tin thuyết minh.

Xử lý Mô tả

Thu thập giải trình Yêu cầu BGĐ xác nhận về tất cả các hành vi không tuân thủ hoặc nghi ngờ
bằng văn bản của không tuân thủ pháp luật và các quy định được biết đã được công bố.
BGĐ

Hành vi được xác định hoặc bị nghi ngờ không tuân thủ pháp luật
Khi nghi ngờ về các hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định, KTV phải xử lý như mô tả trong sơ đồ
sau:

Các bước xử lý của KTV

1. Tìm hiểu bản chất của hành động và các tình huống. Hiểu biết này phải đủ để đánh giá ảnh
hưởng có thể có đến BCTC.

2. Ghi chép về các phát hiện và trao đổi với BGĐ. Nếu tin rằng hành vi không tuân thủ là cố tình và
trọng yếu, KTV phải trao đổi ngay khi phát hiện về hành vi không tuân thủ. Khi không thể xác
thực thông tin thích hợp về nghi ngờ không tuân thủ và ảnh hưởng có thể có đến BCTC, KTV
phải xem xét ảnh hưởng đến BCKiT của việc thiếu bằng chứng kiểm toán đầy đủ, thích hợp.

3. Xem xét tác động của hành vi không tuân thủ liên quan đến các khía cạnh khác của cuộc kiểm
toán. Cụ thể là xem xét độ tin cậy của các giải trình của BGĐ.

4. Báo cáo vấn đề lên cấp có thẩm quyền cao hơn tiếp theo nếu liên quan đến BGĐ hoặc BQT. Khi

67
 không có cấp thẩm quyền nào cao hơn, KTV phải xem xét sự cần thiết của việc thu thập ý kiến
chuyên gia tư vấn pháp luật.

5. Trình bày ý kiến kiểm toán ngoại trừ hoặc trái ngược nếu hành vi không tuân thủ có tác động
trọng yếu đến BCTC và không được phản ảnh hợp lý trong BCTC.

Tài liệu thường bao gồm:

• Bản sao của sổ kế toán hoặc tài liệu có liên quan; và

• Biên bản của các cuộc họp với BGĐ, BQT hoặc các bên khác ngoài đơn vị.

Nếu xác định được những hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định liên quan có ảnh hưởng trọng yếu
đến BCTC được kiểm toán, KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế hoạch kiểm toán, phải trao đổi với Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.
KTV cần lưu ý nội dung Thư giải trình của BGĐ phải trình bày về việc đảm bảo tính tuân thủ pháp luật và các
quy định liên quan.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.9. H120: Soát xét các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác

Chuẩn mực và người thực hiện

Đoạn 32, CMKiT số 240 yêu cầu KTV phải soát xét, kiểm tra các bút toán ghi sổ và các điều chỉnh khác để phát
hiện các tình huống thể hiện sự thiếu khách quan hoặc sự can thiệp của BGĐ (nếu có) và đánh giá xem các
tình huống đó có thể hiện rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận hay không.
Người thực hiện được khuyến khích là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Chủ nhiệm kiểm toán và người soát xét là
Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán. Việc quy định trách nhiệm thực hiện các mẫu này tùy thuộc
vào trình độ và kinh nghiệm của Trợ lý kiểm toán và chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong quá trình kiểm toán tại đơn vị, tốt nhất là ngay từ khi bắt đầu cuộc kiểm toán.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu: KTV nên tập trung xem xét các bút toán trên sổ cái vào các
ngày gần cuối niên độ, đồng thời, trao đổi với các thành viên khác trong nhóm kiểm toán để nắm bắt được các
bút toán bất thường mà các thành viên đã phát hiện ở các phần hành được giao. Thủ tục phỏng vấn nhân viên
kế toán cũng rất hữu ích trong việc giúp phát hiện sự can thiệp của BGĐ đối với các bút toán điều chỉnh cuối
kỳ.
KTV có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình
huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.10. H140: Soát xét giao dịch với các bên liên quan

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 550 - “Các bên liên quan” yêu cầu KTV phải thực hiện những thủ tục kiểm toán để thu thập đầy đủ
bằng chứng kiểm toán thích hợp cho việc xác định và thuyết minh của BGĐ đơn vị được kiểm toán về các bên
liên quan và về những giao dịch với các bên liên quan có ảnh hưởng trọng yếu đối với BCTC.
Người thực hiện được khuyến khích là Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy định trách nhiệm thực hiện các mẫu
này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng
DNKiT. Tuy nhiên, người thực hiện phải có hiểu biết nhất định về tình hình kinh doanh và ngành nghề kinh

68
doanh của đơn vị và các giao dịch với các bên liên quan được kiểm toán để có thể xác định được những sự
kiện, những giao dịch có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. Khi có sự tồn tại các bên liên quan và những giao
dịch với các bên liên quan được xem như những hoạt động kinh doanh thông thường, KTV phải nắm bắt được
thông tin về những hoạt động này.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong quá trình kiểm toán tại đơn vị.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể.
Vì các bên liên quan không độc lập với nhau, nên rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua các giao dịch với bên
liên quan thường cao hơn giao dịch với các bên không liên quan. Hơn thế nữa, khuôn khổ lập và trình bày
BCTC thường có các quy định về hạch toán và thuyết minh liên quan đến giao dịch và số dư với bên liên quan.
Các quy định này nhằm cung cấp cho người sử dụng báo cáo hiểu được bản chất của các giao dịch/các số dư
này và ảnh hưởng thực tế hoặc ảnh hưởng tiềm tàng đối với BCTC.

69
Các yêu cầu khi xem xét các vấn đề về bên liên quan được thể hiện ở sơ đồ sau:
Đánh giá rủi ro

Xử lý rủi ro
Các tình huống mà kiểm toán viên xác
Xác định các bên liên quan, bao gồm định là có sự tham gia của các bên liên
các thay đổi từ các kỳ trước. quan?
Hiểu bản chất, quy mô và mục đích Thu thập bằng chứng hỗ trợ các khẳng
của các giao dịch. định của BGĐ về bản chất, quy mô và
Xem xét khả năng gian lận. mục đích của các giao dịch
Duy trì sự cảnh giác về các giao dịch Nếu nằm ngoài hoạt động kinh doanh
với bên liên quan trong suốt cuộc kiểm thông thường, xem xét tầm quan trọng
toán. của các giao dịch.
Lập báo cáo

Xem xét các rủi ro đáng kể. Xem xét việc đo lường và ghi nhận của
các giao dịch và các số dư.
Xem xét khả năng gian lận.

Có thu thập đầy đủ bằng chứng thích

Một số yếu tố rủi ro có
hợp không?
Có tồn tại sai sót trọng yếu không?
Thông tin thuyết minh của BCTC có
đầy đủ không?
thể liên quan đến các giao dịch với bên liên quan được mô tả như sau:
Thu thập các giải trình của BGĐ.
Mô tả Báo cáo về các phát hiện.

Giao dịch quá phức Các bên liên quan có thể hoạt động thông qua các mối quan hệ và cơ cấu tổ chức
tạp phức tạp và phạm vi rộng.

Các mối quan hệ và  Mối quan hệ với bên liên quan có thể bị che giấu vì chúng tạo ra cơ hội lớn
các giao dịch không hơn cho BGĐ cấu kết, che giấu hoặc thao túng.
được xác định
 Hệ thống thông tin của đơn vị có thể không hiệu quả trong việc xác định hoặc
tóm tắt các giao dịch và số dư giữa đơn vị và các bên liên quan.
 BGĐ có thể không biết về sự tồn tại của tất cả các mối quan hệ và giao dịch
với bên liên quan.

Không thực hiện Các giao dịch với bên liên quan có thể không được thực hiện theo các điều khoản
theo điều khoản và điều kiện thị trường bình thường, như dưới giá trị hợp lý; hoặc thậm chí không
kinh doanh thông có trao đổi lợi ích.
thường

BGĐ chịu trách nhiệm đối với việc xác định và công bố các bên liên quan và hạch toán các giao dịch. Trách
nhiệm này yêu cầu BGĐ thực hiện KSNB phù hợp để đảm bảo giao dịch với các bên liên quan được xác định
và ghi nhận phù hợp trong hệ thống thông tin và thuyết minh trong BCTC.

70
KTV chịu trách nhiệm duy trì sự cảnh giác đối với thông tin về bên liên quan khi kiểm tra sổ kế toán và tài liệu
trong quá trình kiểm toán. Điều này bao gồm kiểm tra một số tài liệu chính nhất định nhưng không yêu cầu mở
rộng điều tra sổ kế toán và tài liệu để xác định cụ thể các bên liên quan.
Trong đơn vị nhỏ thường có ít hoạt động kiểm soát hơn và có thể không có tài liệu ghi lại quá trình xử lý các
mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan. BGĐ có thể không có sẵn thông tin về các bên liên quan (hệ
thống kế toán không được thiết kế để xác định các bên liên quan), vì thế KTV phải phỏng vấn và xem xét các
TK với các bên cụ thể,... ngoài sổ kế toán và thuyết minh trong các khoản mục.

Khuôn khổ lập và trình bày BCTC

Do các bên liên quan không độc lập với nhau, nhiều khuôn khổ lập và trình bày BCTC đưa ra các quy định về
hạch toán và thuyết minh cụ thể về các mối quan hệ, giao dịch và số dư với bên liên quan. Điều này giúp người
sử dụng BCTC hiểu được bản chất, những ảnh hưởng thực tế hoặc tiềm tàng đến BCTC.
Khi khuôn khổ lập và trình bày BCTC được áp dụng có các quy định đó, KTV có trách nhiệm thực hiện các thủ
tục kiểm toán để xác định, đánh giá và xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu phát sinh từ việc đơn vị không hạch
toán hoặc thuyết minh phù hợp về các mối quan hệ, các giao dịch và các số dư với bên liên quan theo các quy
định đó.
Khi khuôn khổ lập và trình bày BCTC được áp dụng có rất ít hoặc không có quy định nào về bên liên quan, KTV
vẫn phải tìm hiểu đầy đủ về các mối quan hệ và giao dịch với bên liên quan để có thể kết luận liệu BCTC, do
ảnh hưởng bởi các mối quan hệ và các giao dịch đó, có:
• Đạt được sự trình bày hợp lý (đối với khuôn khổ trình bày hợp lý); hoặc
• Không gây ra hiểu lầm (đối với khuôn khổ tuân thủ).

Khi thông tin được phát hiện chỉ ra sự tồn tại của các mối quan hệ hoặc giao dịch với bên liên quan mà không
được BGĐ xác định hoặc thuyết minh trước đó, KTV phải xác định liệu các tình huống cơ bản đó có xác nhận
sự tồn tại của các mối quan hệ hoặc giao dịch với bên liên quan không.
VSA 550 đưa ra hướng dẫn về trách nhiệm của KTV và các thủ tục kiểm toán liên quan đến các bên liên quan
và giao dịch với bên liên quan.

Trách nhiệm của KTV

Mô tả
khi

Khuôn khổ lập Tìm hiểu về các mối quan hệ và giao dịch với bên liên quan đủ để:
BCTC được áp
 Nhận biết các yếu tố rủi ro gian lận (nếu có), phát sinh từ mối quan hệ
dụng có rất ít hoặc
và giao dịch với bên liên quan để có thể xác định và đánh giá rủi ro có
không có quy định
sai sót trọng yếu do gian lận; và
nào
 Đưa ra kết luận dựa trên bằng chứng kiểm toán thu thập được, về việc
liệu BCTC, do ảnh hưởng bởi các mối quan hệ và các giao dịch đó, có
đạt được sự trình bày hợp lý (đối với khuôn khổ trình bày hợp lý); hoặc
không gây ra hiểu lầm (đối với khuôn khổ tuân thủ) không.
Khuôn khổ lập Ngoài các bước được mô tả ở trên, thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán
BCTC được áp thích hợp để tuân thủ các quy định về cách hạch toán và thuyết minh cụ
dụng đưa ra các
thể cho các mối quan hệ, các giao dịch và các số dư với bên liên quan.
quy định

Đánh giá rủi ro

Để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu liên quan đến mối quan hệ và giao dịch với bên liên quan,
KTV cần xem xét các vấn đề sau:
Xác định rủi ro Mô tả

Xử lý sự tồn Phỏng vấn về:

tại/bản chất/tác • Nhận diện các bên liên quan, bao gồm các thay đổi từ kỳ trước.
động của các bên • Bản chất của mối quan hệ giữa đơn vị và các bên liên quan.
liên quan và các • Phân loại và mục đích của giao dịch với các bên liên quan.
• Các kiểm soát, nếu có, mà BGĐ đã thiết lập để:

71
giao dịch o Xác định, hạch toán và thuyết minh mối quan hệ và giao dịch với bên liên
quan phù hợp với khuôn khổ lập và trình bày BCTC được áp dụng;
o Thẩm quyền và phê duyệt các giao dịch và các thỏa thuận quan trọng với
các bên liên quan; và
o Thẩm quyền và phê duyệt các giao dịch và các thỏa thuận quan trọng nằm
ngoài hoạt động kinh doanh thông thường.

Xem xét gian lận có Thảo luận trong nhóm kiểm toán về độ nhạy cảm của BCTC đối với sai sót trọng
thể có yếu do gian lận hoặc sai sót bắt nguồn từ mối quan hệ và các giao dịch với bên
liên quan.
Xem xét liệu có sự tập trung quyền quản lý vào một cá nhân hoặc một nhóm nhỏ
của BGĐ mà không có các kiểm soát để làm giảm ảnh hưởng chi phối đó hay
không. Các dấu hiệu của ảnh hưởng chi phối của một bên liên quan bao gồm:
• Bên liên quan bác bỏ các quyết định kinh doanh quan trọng mà BGĐ hoặc
BQT đưa ra;
• Các giao dịch quan trọng được trình cho bên liên quan phê duyệt cuối cùng;
• Không có hoặc có ít sự tranh luận trong BGĐ và BQT liên quan đến các đề
xuất kinh doanh từ bên liên quan; và
• Các giao dịch với bên liên quan (hoặc thành viên có mối quan hệ gia đình gần
gũi của bên liên quan) ít khi được soát xét và phê duyệt độc lập.
Ảnh hưởng chi phối cũng tồn tại trong một số trường hợp nếu bên liên quan đóng
vai trò lãnh đạo trong việc thành lập đơn vị và tiếp tục vai trò lãnh đạo trong việc
quản lý đơn vị. Nếu xác định được các yếu tố dẫn đến rủi ro gian lận, đánh giá rủi
ro có sai sót trọng yếu. Nếu có thể xảy ra một rủi ro có sai sót trọng yếu, xây dựng
biện pháp xử lý kiểm toán phù hợp.

Duy trì sự cảnh giác Khi kiểm tra sổ kế toán hoặc tài liệu, luôn luôn duy trì sự cảnh giác đối với các mối
khi kiểm tra sổ kế quan hệ và giao dịch với bên liên quan chưa được thuyết minh. Đặc biệt, kiểm tra
toán hoặc tài liệu các sổ kế toán và tài liệu sau để xác định các bên liên quan chưa được xác định
hoặc thuyết minh trước đó:
• Xác nhận có giá trị pháp lý và xác nhận từ ngân hàng thu thập được;
• Biên bản các cuộc họp cổ đông và của BQT; và
• Sổ kế toán hoặc tài liệu khác mà KTV cho là cần thiết trong từng trường hợp
cụ thể.
Luôn chia sẻ thông tin thu được về các bên liên quan có thể có với các thành
viên khác trong nhóm.

Xác định các rủi Các giao dịch với bên liên quan quan trọng ngoài hoạt động kinh doanh thông
ro đáng kể thường làm phát sinh các rủi ro đáng kể.

72
Biện pháp xử lý rủi ro
Khi xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu được xác định liên quan đến mối quan hệ và giao dịch với bên liên
quan, KTV cần xem xét các vấn đề được mô tả như sau.

Xử lý Mô tả

Khi KTV phát hiện sự • Xác định liệu có các tình huống cơ bản xác nhận sự tồn tại đó;
dàn xếp hoặc thông • Trao đổi ngay thông tin đó với nhóm kiểm toán;
tin cho thấy sự tồn • Yêu cầu BGĐ xác định tất cả các giao dịch với bên liên quan;
tại của các mối quan • Nếu bên liên quan chưa được xác định trước đó, hỏi lý do tại sao chưa được xác
hệ hoặc các giao định. Xem xét:
- Thất bại của các kiểm soát trong việc xác định bên liên quan, và
dịch với bên liên
- Gian lận (BGĐ cố tình không công bố);
quan
• Cân nhắc lại rủi ro có các bên liên quan hoặc các giao dịch quan trọng với bên
liên quan khác không được thuyết minh và thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ
sung khi cần thiết; và
• Thực hiện thử nghiệm cơ bản phù hợp.
• Kiểm tra các hợp đồng hoặc các thỏa thuận cơ bản và đánh giá liệu:
Giao dịch quan - Có lý do cho thấy khả năng BCTC gian lận hoặc che giấu việc biển thủ tài
trọng với bên liên sản không,
quan ngoài hoạt - Các điều khoản có thống nhất với giải thích của BGĐ không, và
động kinh doanh - Các giao dịch được hạch toán và công bố có phù hợp với khuôn khổ lập và
thông thường trình bày BCTC được áp dụng không; và
• Đảm bảo các giao dịch được cho phép và phê duyệt phù hợp.
• Thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các cơ sở dẫn liệu về bản
Các khẳng định chất và quy mô của giao dịch với bên liên quan.
của BGĐ • Xem xét liệu xác nhận từ bên ngoài cho các số dư có cung cấp bằng chứng đáng
tin cậy không.
• Xem xét khả năng thu hồi và tính đánh giá của số dư cuối kỳ.

Lập báo cáo

KTV phải xem xét các vấn đề sau:
Xử lý Mô tả

Tài liệu và báo cáo • Ghi lại tên của các bên liên quan được xác định và bản chất của mối quan hệ
với bên liên quan; và
• Trao đổi với BQT về các vấn đề quan trọng phát sinh trong cuộc kiểm toán
liên quan đến các bên liên quan.

Thu thập giải trình Thu thập văn bản giải trình từ BGĐ (và từ BQT) về:
của BGĐ • Tất cả các bên liên quan và các giao dịch đã được công bố; và
• Mối quan hệ và các giao dịch đã được hạch toán và thuyết minh phù hợp
trong BCTC.

Xác định nếu ý kiến BCKiT đưa ra ý kiến không phải dạng chấp nhận toàn phần nếu:
kiểm toán không phải • Không thể thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến các
bên liên quan và các giao dịch; hoặc
dạng chấp nhận toàn
• Các thuyết minh của BGĐ trong BCTC (như khuôn khổ lập BCTC yêu cầu)
phần không được xem là phù hợp.

Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến
mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách
hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của
CMKiT số 550. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.
Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.

73
KTV cần lưu ý phải bao gồm trong nội dung thư giải trình của BGĐ về tính đầy đủ của thông tin được cung cấp
liên quan đến việc xác định các bên liên quan và thông tin về các bên liên quan được trình bày đầy đủ trong
BCTC.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.11. H150: Soát xét sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 560 - “Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán” yêu cầu KTV phải xem xét ảnh hưởng của
những sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán lập BCTC nhưng trước ngày phát hành BCKiT, đối với
BCTC và BCKiT.
Chuẩn mực này đưa ra hướng dẫn về trách nhiệm của KTV liên quan đến các sự kiện phát sinh sau ngày kết
thúc kỳ kế toán.

Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán xảy ra sau ngày cuối kỳ. Các ngày quan trọng khác trong
việc lập BCKiT và phát hành BCTC được mô tả trong sơ đồ sau:

Ngày kết thúc kỳ kế Ngày BGĐ phê Ngày lập BCKiT về Ngày công bố BCTC
toán duyệt BCTC BCTC

Dòng thời gian

Thu thập bằng chứng về các sự kiện phát

sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán

Xử lý các
sự kiện mới biết

“Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán” đề cập đến:
• Các sự kiện phát sinh từ ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập BCKiT; và
• Các sự kiện mà KTV biết được sau ngày lập BCKiT.

Người thực hiện được khuyến khích là Trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm hoặc Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy
định trách nhiệm thực hiện các mẫu này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách
quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong và sau quá trình kiểm toán tại đơn vị, cho đến ngày phát hành BCKiT.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục
nào, KTV ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục khác nếu cần
thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ
sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của CMKiT số 560. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên
quan.
Cần chú ý đến 2 loại sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán lập BCTC:

74
a) Những sự kiện phát sinh cung cấp thêm bằng chứng về các sự việc đã tồn tại vào ngày kết thúc kỳ kế toán
lập BCTC;
b) Những sự kiện cung cấp dấu hiệu về các sự việc phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán lập BCTC.
Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.
Khi nhận thấy các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc kỳ kế toán lập BCTC có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC thì
KTV phải xác định xem các sự kiện này có được tính toán đúng đắn, điều chỉnh và trình bày thích hợp trong
BCTC đã được kiểm toán hay không.
Để xác định sự tồn tại của các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán và đánh giá tác động của chúng,
KTV cần thực hiện các bước sau:

Thủ tục Mô tả

Xác định các sự Thực hiện các thủ tục kiểm toán để xác định các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc
kiện phát sinh sau kỳ toán yêu cầu điều chỉnh hoặc thuyết minh trong BCTC bao gồm:
ngày kết thúc kỳ kế
• Hiểu các thủ tục của BGĐ (nếu có) để xác định các sự kiện phát sinh sau ngày
toán kết thúc kỳ kế toán;
• Phỏng vấn BGĐ (và BQT) về:
- Các cam kết, khoản vay hoặc khoản bảo đảm mới;
- Các giao dịch bán hoặc mua các tài sản đã xảy ra hoặc đã được lập kế
hoạch;
- Các khoản tăng công cụ vốn hoặc phát hành các công cụ nợ;
- Các thỏa thuận sáp nhập hoặc thanh lý;
- Các tài sản bị chính quyền tịch thu hoặc bị hủy hoại (ví dụ, do hỏa hoạn hoặc
lũ lụt);
- Các vụ kiện tụng, tranh chấp và các khoản dự phòng;
- Các khoản điều chỉnh kế toán bất thường được thực hiện hoặc dự tính;
- Các sự kiện đã xảy ra hoặc có thể xảy ra gây ra thắc mắc về tính phù hợp
của giả định hoạt động liên tục và các chính sách kế toán khác;
- Các sự kiện liên quan đến việc đo lường các ước tính kế toán hoặc các
khoản dự phòng trong BCTC; và
- Các sự kiện có liên quan đến khả năng thu hồi của tài sản.
• Đọc Biên bản các cuộc họp (nếu có) (BGĐ và BQT) được tổ chức sau ngày lập
BCTC và phỏng vấn về các vấn đề được trao đổi tại các cuộc họp mà các Biên
bản không có; và
• Đọc BCTC được lập sau ngày kết thúc kỳ kế toán (nếu có).

Thu thập giải trình Xem xét liệu giải trình bằng văn bản của BGĐ có bao gồm các sự kiện cụ thể phát
bằng văn bản sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán có thể là cần thiết để hỗ trợ bằng chứng kiểm toán
khác và do đó cần thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp.

Các sự kiện KTV biết • Thảo luận vấn đề này với BGĐ (và BQT);
được • Xác định liệu BCTC có cần sửa đổi không và nếu cần sửa đổi:
(sau ngày lập BCKiT - Phỏng vấn cách thức BGĐ dự định giải quyết vấn đề đó trong BCTC,
nhưng trước ngày
BCTC được công bố) - Thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo cần thiết, và
- Phát hành BCKiT mới về BCTC được sửa đổi. Điều này cũng có thể bao gồm
điền ngày kép của báo cáo, giới hạn vào phần sửa đổi hoặc bao gồm một
đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh”.
• Khi BGĐ không sửa đổi BCTC, KTV cần phát hành ý kiến kiểm toán không phải
là chấp nhận toàn phần.
• Nếu BCKiT đã được phát hành, thông báo BGĐ (và BQT) không công bố BCTC
cho bên thứ ba trước khi thực hiện các sửa đổi cần thiết.
• Nếu KTV đã thông báo về việc không công bố BCTC đó cho bên thứ 3 nhưng
BGĐ đơn vị dược kiểm toán vẫn công bố BCTC đó thì KTV phải căn cứ vào

75
 quyền và nghĩa vụ pháp lý của mình để có hành động ngăn chặn việc sử dụng
BCKiT về BCTC chưa sửa đổi. Theo đó, KTV có thể cân nhắc việc tham khảo ý
kiến chuyên gia tư vấn pháp luật.

Các sự kiện KTV • Thảo luận vấn đề với BGĐ (và BQT);
biết được • Xác định liệu BCTC có cần phải sửa đổi không và,
(sau ngày công bố • Phỏng vấn cách thức BGĐ dự định giải quyết vấn đề này trên BCTC trong
BCTC) trường hợp cần sửa đổi BCTC;
• Nếu BGĐ sửa đổi BCTC:
- Mở rộng các thủ tục kiểm toán cho sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế
toán đến ngày lập BCKiT mới, và đề ngày lập BCKiT mới không được trước
ngày phê duyệt BCTC sửa đổi;
- Thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo cần thiết;
- Kiểm tra các thủ tục do BGĐ đơn vị được kiểm toán thực hiện để đảm bảo
việc sửa đổi này đã được thông báo đến tất cả các bên đã nhận BCTC và
BCKiT được công bố trước đó;
- Phát hành BCKiT mới về BCTC được sửa đổi;
• Phát hành BCKiT mới hoặc BCKiT sửa đổi bao gồm đoạn “Vấn đề cần nhấn
mạnh”. Nếu BGĐ không tiến hành các bước để đảm bảo tất cả các bên đã nhận
được BCTC trước đây được thông báo về việc sửa đổi này:
- Thông báo tới BGĐ (và BQT) KTV sẽ cố gắng ngăn chặn việc sử dụng
BCKiT chưa sửa đổi; và
• Nếu đã có thông báo như vậy, nhưng BGĐ (hoặc BQT) không tiến hành các
bước cần thiết, KTV phải có hành động phù hợp (như tham khảo ý kiến chuyên
gia tư vấn pháp luật) để ngăn chặn việc sử dụng BCKiT chưa sửa đổi.

Việc điền ngày kép

Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán được biết đến sau ngày lập BCKiT thường dẫn đến yêu cầu
bổ sung thủ tục kiểm toán để phản ảnh các số dư TK, các ước tính kế toán, các khoản dự phòng và các thông
tin thuyết minh khác trong BCTC. Trường hợp này, BCKiT mới phải được phát hành và không điền ngày trước
ngày phê duyệt BCTC được sửa đổi.

Tuy nhiên, đối với một số sự kiện nhất định phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán, công việc kiểm toán cần bổ
sung có thể chỉ giới hạn vào phần sửa đổi của BCTC như được mô tả trong thuyết minh có liên quan của
BCTC. Trường hợp này (nếu pháp luật hoặc các quy định quốc gia cho phép), ngày ban đầu của BCKiT có thể
được giữ lại, nhưng thêm một ngày mới (điền ngày kép) để thông báo cho người đọc báo cáo là các thủ tục của
KTV sau ngày lập BCKiT ban đầu được giới hạn cho phần sửa đổi sau đó.

Ví dụ, trường hợp liên quan đến việc điền ngày kép:
• BCKiT gốc được điền ngày 15/9/20xx;
• Vào ngày 22/10/20xx, đơn vị tuyên bố bán đi một bộ phận chủ yếu trong hoạt động kinh doanh của họ.
Thuyết minh mới (Y) mô tả sự kiện đó được BGĐ lập trình bày trên BCTC; và
• Công việc kiểm toán được thực hiện để kiểm tra các thông tin chi tiết của thuyết minh Y được hoàn tất
vào ngày 3/11/20xx.

Diễn giải được thay đổi cho việc điền ngày kép của BCKiT nên như sau:

“ngày 15/9/20xx trừ Thuyết minh Y vào ngày 3/11/20xx.”

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

76
2.12. Mẫu H160: Đánh giá khả năng hoạt động liên tục
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 570 - “Hoạt động liên tục” yêu cầu KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về tính
hợp lý của giả định hoạt động liên tục mà BGĐ đơn vị được kiểm toán đã sử dụng khi lập và trình bày BCTC và
kết luận liệu còn có yếu tố không chắc chắn trọng yếu nào liên quan tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vị
hay không.
Người thực hiện được khuyến khích là Trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm hoặc Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy
định trách nhiệm thực hiện các mẫu này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách
quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong và sau quá trình kiểm toán tại đơn vị, cho đến ngày lập BCKiT.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục
nào, KTV ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục khác nếu cần
thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ
sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của CMKiT số 570. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên
quan.
Khi nhận thấy các sự kiện hoặc điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của
đơn vị được kiểm toán, KTV phải thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung để thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm
toán thích hợp nhằm xác định xem có hay không có yếu tố không chắc chắn trọng yếu, bao gồm các thủ tục
sau:
- Phân tích và thảo luận với BGĐ đơn vị về dòng tiền, lợi nhuận và các dự báo liên quan khác;
- Phân tích và thảo luận về BCTC giữa niên độ kỳ gần nhất của đơn vị;
- Xem xét điều khoản của các giấy nhận nợ và các hợp đồng vay nợ và xác định liệu có các dấu hiệu vi
phạm;
- Xem xét Biên bản họp cổ đông, họp BQT và các cuộc họp có liên quan khác để tìm hiểu về các khó khăn
tài chính;
- Phỏng vấn chuyên gia tư vấn pháp luật của đơn vị về các tranh chấp, kiện tụng và sự hợp lý trong các
đánh giá của BGĐ về các tranh chấp, kiện tụng này và ước lượng mức độ ảnh hưởng về mặt tài chính;
- Xác nhận sự tồn tại, tính hợp pháp và tính bắt buộc thi hành của các thỏa thuận để cung cấp hoặc duy trì
các hỗ trợ tài chính cho bên thứ ba và các bên liên quan và đánh giá khả năng tài chính của những bên
này trong việc cung cấp thêm các quỹ bổ sung;
- Xem xét kế hoạch của đơn vị trong việc giải quyết các đơn hàng chưa hoàn thành cho khách hàng;
- Tiến hành các thủ tục kiểm toán đối với những sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc kỳ kế toán để xác định
những sự kiện có thể làm suy giảm hoặc gây ảnh hưởng tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vị;
- Xác nhận sự tồn tại, các điều khoản và tính hợp lý của các công cụ vay nợ;
- Thu thập và xem xét báo cáo về các hoạt động pháp lý;
- Xác định xem đơn vị có kế hoạch thanh lý tài sản hay không.
Khi xem xét các dự báo của BGĐ, KTV phải:
- Đánh giá độ tin cậy của số liệu đầu vào mà BGĐ sử dụng để lập dự báo;
- Kiểm tra việc tính toán số học;
- Đối chiếu để đảm bảo sự nhất quán giữa các thông tin liên quan;
- So sánh số liệu dự báo với kinh nghiệm thực tế kỳ trước và đánh giá tính hợp lý. Xem xét luồng tiền dự
báo thu chi hoạt động, trả nợ, đầu tư…;
- Xem xét tính hợp lý của các giả định mà BGĐ sử dụng (thông tin về nền kinh tế, lãi suất, xu hướng ngành
nghề, chi phí, nhân công, doanh thu…);
- Xem xét tính hợp lý của các đánh giá của BGĐ về hậu quả và ảnh hưởng về mặt tài chính của các vụ kiện
(nếu có). Trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp lý của đơn vị (nếu cần).

77
KTV phải đánh giá kế hoạch hành động của BGĐ đơn vị, bao gồm:
- Đối với kế hoạch thanh lý TSCĐ, KTV phải: Đánh giá tính thanh khoản thị trường của TSCĐ mà BGĐ dự
định thanh lý; Xem xét các hợp đồng vay, cầm cố, thế chấp… để đảm bảo DN được quyền thanh lý TSCĐ;
Đánh giá ảnh hưởng của việc thanh lý TSCĐ đối với hoạt động của DN;…
- Đối với kế hoạch vay thêm tiền hoặc tái cơ cấu các khoản nợ, KTV phải: Đánh giá sự sẵn có của các
nguồn tài trợ và năng lực đi vay của DN. Xem xét các khoản nợ hiện tại, các hợp đồng, cam kết… có thể
làm hạn chế khả năng đi vay thêm hoặc tái cơ cấu nợ của DN; Đánh giá xem DN có được bảo lãnh để
nhận các khoản tài trợ mới không. Xem xét các TK phải thu, đầu tư ngắn hạn, HTK, TSCĐ hoặc các khoản
bảo lãnh; Xác định tính khả thi của việc được các bên thứ ba (gia đình, bạn bè…) bảo lãnh; Xác định ảnh
hưởng của nguồn tài trợ mới đến hoạt động và dòng tiền (ví dụ: lịch trình trả nợ gốc và lãi)…
- Đối với kế hoạch huy động thêm vốn, KTV phải: Xem xét nguồn vốn dự kiến huy động có đủ để đáp ứng
nhu cầu trong 12 tháng tới không; Xem xét ảnh hưởng của các điều khoản tài trợ vốn (ví dụ: BGĐ mới,
thay đổi hoạt động hoặc tái cơ cấu DN); Xem xét đối tượng cung cấp vốn có có đủ nguồn vốn theo yêu cầu
và có cung cấp được trong thời hạn cần thiết không; Đánh giá ảnh hưởng của kế hoạch đối với các cổ
đông hiện tại (nếu có).

Việc sử dụng giả định hoạt động liên tục là phù hợp nhưng có yếu tố không chắc chắn trọng yếu:
Trường hợp này, KTV phải xác định xem BCTC có:
- Trình bày đầy đủ các sự kiện hoặc điều kiện chủ yếu có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt
động liên tục của đơn vị và kế hoạch của BGĐ đối với các sự kiện hoặc điều kiện này;
- Trình bày rõ rằng có yếu tố không chắc chắn trọng yếu liên quan đến sự kiện hoặc điều kiện đó có thể dẫn
đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và do đó, đơn vị có thể sẽ không thực hiện
được giá trị tài sản và thanh toán các khoản nợ phải trả của mình trong điều kiện kinh doanh bình thường.
Nếu BCTC của đơn vị đã có đủ các nội dung trên, KTV phải đưa ra BCKiT với ý kiến chấp nhận toàn phần có
đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh”, trong đó nêu bật sự tồn tại của yếu tố không chắc chắn trọng yếu và lưu ý
người đọc tới thuyết minh BCTC trình bày các vấn đề liên quan đến giả định hoạt động liên tục.
Nếu BCTC của đơn vị không trình bày đủ các nội dung trên, KTV phải đưa ra ý kiến ngoại trừ hoặc ý kiến trái
ngược phù hợp với từng trường hợp cụ thể theo quy định tại CMKiT số 705.

Việc sử dụng giả định hoạt động liên tục là không phù hợp
Trường hợp này, KTV phải đưa ra ý kiến kiểm toán trái ngược, kể cả BCTC của đơn vị có hay không có thuyết
minh về tính không phù hợp của giả định hoạt động liên tục.
Nếu BCTC được lập trên một cơ sở thay thế (ví dụ: cơ sở giá thanh lý hoặc giá thực tế có thể thực hiện), KTV
có thể kiểm toán BCTC này nếu xét thấy cơ sở thay thế là có thể chấp nhận được trong trường hợp đó. Nếu
BCTC có đủ thuyết minh cần thiết, KTV có thể đưa ra ý kiến kiểm toán chấp nhận toàn phần, tuy nhiên, vẫn có
thể cân nhắc trình bày thêm đoạn “Vấn đề cần nhấn mạnh” trong BCKiT để lưu ý người sử dụng báo cáo về cơ
sở thay thế và lý do sử dụng cơ sở thay thế đó.
BGĐ đơn vị không thực hiện hoặc không mở rộng đánh giá về khả năng hoạt động liên tục
Trường hợp này, KTV có thể đưa ra ý kiến ngoại trừ hoặc từ chối đưa ra ý kiến trong BCKiT, vì không thu thập
được đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp liên quan đến việc sử dụng giả định hoạt động liên tục trong việc
lập và trình bày BCTC.

78
Các yêu cầu trên có thể được tóm tắt trong sơ đồ sau:

Có sự kiện nào Phỏng

có thể dẫn đến nghi ngờ
đáng kể về khả năng
hoạt động liên tục của
đơn vị không?
Xác định có sự
vấn BGĐ có thực hiện đánh Có kiện/điều kiện nào và
giá sơ bộ về khả năng
thu thập kế hoạch xử
hoạt động liên tục của
lý của BGĐ
đơn vị không?

Không

Thảo luận về sự tồn tại

Đánh giá kế hoạch hành
của các sự kiện/điều
kiện với BGĐ và thu động của BGĐ
và tài liệu hỗ trợ
thập phản hồi
của họ

Kết luận nếu có yếu tố

Duy trì cảnh giác trong suốt cuộc kiểm toán với bằng chứng không chắc chắn trọng
về các sự kiện/điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể yếu hoặc việc sử dụng
về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. giả định hoạt động liên
tục là không phù hợp

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.13. Mẫu H170: Kiểm tra các thông tin khác trong tài liệu có BCTC đã được kiểm toán

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 720 - “Những thông tin khác trong tài liệu có BCTC đã được kiểm toán” yêu cầu KTV xem xét những
thông tin khác được công bố cùng với BCTC đã được kiểm toán để xác định những điểm không nhất quán
(mâu thuẫn) trọng yếu so với BCTC đã được kiểm toán.
Người thực hiện được khuyến khích là Trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm hoặc Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy
định trách nhiệm thực hiện mẫu này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý
chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện khi đơn vị được kiểm toán dự định phát hành những thông tin khác có chứa đựng BCTC đã được
kiểm toán (ví dụ: công ty cổ phần niêm yết công bố thông tin công khai trên thị trường chứng khoán; báo cáo
thường niên của các tập đoàn, tổng công ty...)

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể.
Một số đơn vị như đơn vị có nhiều bên liên quan sẽ phát hành một báo cáo thường niên (trên giấy in hoặc điện
tử) hoặc đính kèm một số thông tin bổ sung vào BCTC được kiểm toán. Khi trường hợp này xảy ra, KTV có
trách nhiệm đọc thông tin khác để xác định bất kỳ thông tin nào có thể làm giảm đi độ tin cậy của BCTC và
BCKiT. Khi tìm thấy thông tin như vậy, KTV cần có các hành động phù hợp để xử lý tình huống.

Tóm tắt các yêu cầu chính được mô tả trong sơ đồ sau:

79
 “Thông tin khác” có Có
được trình bày với
BCTC không?
Không

Có điểm không nhất Có

quán trọng yếu trong
thông tin khác
Không

Có cần điều chỉnh Có cần điều chỉnh

BCTC đã được kiểm “thông tin khác”
toán không? không?
Có
Không

BGĐ có từ
chối điều chỉnh Có
không?
Không

Thông báo BQT.

Không phát hành báo cáo kiểm toán.
Xác định hành động khắc phục phù hợp.
Tiếp tục

Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến
mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách
hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết của
CMKiT số 720. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.
Khi xem xét lại những thông tin khác cùng được trình bày, nếu KTV phát hiện ra điểm không nhất quán trọng
yếu thì KTV phải xác định xem liệu có cần phải sửa đổi BCTC được kiểm toán hay sửa đổi những thông tin
khác cùng được trình bày trong tài liệu có BCTC đã được kiểm toán và có biện pháp xử lý phù hợp.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.
2.14. Mẫu H180: Soát xét tài sản, nợ tiềm tàng và các cam kết

Chuẩn mực và người thực hiện

Do tính trọng yếu của việc trình bày và công bố các khoản mục tài sản, nợ tiềm tàng và các cam kết đến tổng
thể BCTC theo CMKT số 18 - “Các khoản dự phòng, tài sản và nợ tiềm tàng”, KTV cần thực hiện các thủ tục
kiểm toán phù hợp để đảm bảo tính hợp lý của việc trình bày BCTC.
Người thực hiện được khuyến khích là Trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm hoặc Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy
định trách nhiệm thực hiện mẫu này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý
chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong quá trình kiểm toán.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể.

80
Để xác định các vụ kiện tụng và tranh chấp có thể làm phát sinh rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV phải
thực hiện các thủ tục mô tả trong bảng sau:
Thủ tục Mô tả

Phỏng vấn và xem xét • Phỏng vấn BGĐ và những người khác;
các tài liệu có liên • Xem xét Biên bản các cuộc họp của BQT;
quan • Xem xét thư từ giữa đơn vị và chuyên gia tư vấn pháp luật của họ; và
• Xem xét các khoản chi phí pháp lý.
Trao đổi với chuyên Khi các vụ kiện tụng hoặc các tranh chấp đã được xác định hoặc bị nghi
gia tư vấn pháp luật vấn, KTV phải thực hiện bằng cách gửi thư yêu cầu cho chuyên gia tư vấn
ngoài đơn vị pháp luật yêu cầu liên hệ trực tiếp với KTV. Thư này do BGĐ lập và KTV
gửi cho chuyên gia tư vấn pháp luật bên ngoài yêu cầu trao đổi trực tiếp
với KTV về chi tiết của các vụ kiện tụng. Nếu thủ tục này bị cấm hoặc khi
BGĐ từ chối cho phép KTV liên lạc với chuyên gia tư vấn pháp luật bên
ngoài, KTV phải thực hiện các thủ tục thay thế, như xem xét tất cả tài liệu
có sẵn và phỏng vấn bổ sung. Nếu các thủ tục thay thế không đủ, ý kiến
kiểm toán là ngoại trừ.
Thu thập giải trình Yêu cầu một văn bản giải trình từ BGĐ và BQT về các vụ kiện tụng và
bằng văn bản từ BGĐ tranh chấp thực tế đã xảy ra hoặc có khả năng xảy ra mà BGĐ biết đã
được công bố và trình bày phù hợp trong BCTC.

Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng
đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng
khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro của KTV, trên cơ sở tham khảo hướng dẫn chi tiết
của CMKT số 18. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.
Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, quan sát, kiểm tra tài liệu liên quan.
Khi nhận thấy các sự kiện có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC thì KTV phải ghi chép lại và tổng hợp vào kế
hoạch kiểm toán. Trao đổi với Thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.
KTV cần lưu ý phải có nội dung trong Thư giải trình của BGĐ về tính đầy đủ của thông tin được cung cấp liên
quan đến các khoản mục tài sản, nợ tiềm tàng và các cam kết trên BCTC đã được kiểm toán.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết đến các giấy làm việc chi tiết trong các phần hành kiểm toán.

2.15. Mẫu H190: Soát xét thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót

Chuẩn mực và người thực hiện

Tính phù hợp, độ tin cậy của các BCTC của DN và khả năng so sánh BCTC của DN giữa các năm và so sánh
với BCTC của các DN khác có thể bị ảnh hưởng trọng yếu trong trường hợp đơn vị được kiểm toán có sự thay
đổi trong các chính sách kế toán, các ước tính kế toán và sửa chữa các sai sót khi không áp dụng đúng trong
việc lập và trình bày BCTC theo CMKT số 29 - Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và sai sót.
Người thực hiện được khuyến khích là Trợ lý kiểm toán có kinh nghiệm hoặc Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy
định trách nhiệm thực hiện mẫu này tùy thuộc vào trình độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý
chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong quá trình tìm hiểu chính sách kế toán và các chu trình kinh doanh quan trọng của đơn vị được
kiểm toán (A310 và A400).

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc đã nêu trong mẫu cụ thể. Nếu không thực hiện/không áp dụng bất kỳ một thủ tục
nào, KTV phải ghi rõ lý do và đánh giá ảnh hưởng đến mục tiêu kiểm toán. Có thể bổ sung các thủ tục kiểm
toán khác nếu cần thiết tùy theo đặc điểm của từng khách hàng và tình huống cụ thể, cũng như đánh giá rủi ro
của KTV. Tham chiếu công việc thực hiện đến các phần hành liên quan.
Thủ tục kiểm toán thực hiện chủ yếu là phỏng vấn, tính toán lại, kiểm tra tài liệu liên quan.

81
Khi nhận thấy những thay đổi trong các chính sách kế toán và/hoặc các ước tính kế toán và/hoặc sửa chữa các
sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC năm nay và/hoặc các năm trước thì KTV phải ghi chép lại và tổng
hợp vào kế hoạch kiểm toán và trao đổi với Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể
cuộc kiểm toán để đưa ra các xử lý phù hợp.

2.16. H210.1 Sử dụng công việc của chuyên gia của BGĐ đơn vị được kiểm toán và H210.2 – Sử dụng
công việc của chuyên gia của KTV
CTKTM-BCTC thiết kế 02 CTKiT sử dụng công việc chuyên gia bao gồm:
H210.1 Sử dụng công việc của chuyên gia của BGĐ đơn vị được kiểm toán; và

H210.2 Sử dụng công việc của chuyên gia của KTV

Chuẩn mực và người thực hiện

Theo quy định của CMKiT số 620 – “Sử dụng công việc của chuyên gia”, KTV và DNKiT phải xác định sự cần
thiết phải sử dụng công việc của chuyên gia của DNKiT và xác định tính đầy đủ, thích hợp của công việc của
chuyên gia cho mục đích kiểm toán. KTV và DNKiT phải chịu trách nhiệm toàn bộ về ý kiến kiểm toán đưa ra,
việc sử dụng công việc của chuyên gia không làm giảm trách nhiệm của KTV và DNKiT về ý kiến kiểm toán.
Tuy nhiên, nếu KTV sử dụng công việc của chuyên gia theo quy định của CMKiT và kết luận rằng công việc của
chuyên gia là đầy đủ cho mục đích kiểm toán, KTV có thể sử dụng những phát hiện hoặc kết luận của chuyên
gia trong lĩnh vực chuyên môn riêng biệt của chuyên gia như là bằng chứng kiểm toán thích hợp.
Người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy định trách nhiệm thực hiện mẫu này tùy thuộc vào trình
độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán.

Cách thực hiện

Thực hiện theo các công việc cụ thể nêu trong mẫu sau.
Tại các giai đoạn của cuộc kiểm toán, các công việc thể hiện theo sơ đồ sau:
Đánh giá rủi ro

Xử lý rủi ro

KTV xác định có cần chuyên gia của

DNKiT để thu thập bằng chứng kiểm toán
Đánh giá tính phù hợp của công việc của
không? Nếu có:
chuyên gia của DNKiT đã thực hiện bao
Các thủ tục nào được yêu cầu?
gồm các phát hiện, các kết luận, các giả
Chuyên gia được chọn có năng lực, khả
định được sử dụng và các nguồn dữ liệu.
năng và khách quan không?
KTV có thể hiểu được nội dung công việc
chuyên gia của DNKiT đã thực hiện Xác định nếu cần bổ sung thủ tục kiểm
không? toán.
Lập báo cáo

Thỏa thuận các điều khoản của hợp đồng

với chuyên gia của DNKiT.

Không tham chiếu đến công việc của

chuyên gia trên BCKiT trừ khi BCKiT có
ý kiến kiểm toán không phải dạng chấp
nhận toàn phần.
Nếu không thu thập đầy đủ bằng chứng
kiểm toán thích hợp, đưa ra ý kiến kiểm
Trong một số trường hợp, KTV cótoán
thể không phải dạng
cần chuyên chấp với
môn (khác nhậnkếtoàn
toán hoặc kiểm toán) để thu thập đầy đủ
bằng chứng kiểm toán thích hợp.phần
Điều này có thể bao gồm sử dụng công việc của chuyên gia của DNKiT để

82
cung cấp bằng chứng kiểm toán dưới dạng các báo cáo, ý kiến, sự đánh giá, và các tuyên bố. Một số ví dụ cần
chuyên gia của DNKiT trong sơ đồ sau.

Có cần một chuyên • Người kiểm kê HTK đặc biệt;

gia của DNKiT
• Định giá các tài sản như quyền sử dụng đất, nhà, xưởng và máy móc,
không?
tác phẩm nghệ thuật, đá quý, HTK và các công cụ tài chính phức tạp;
• Xác định số lượng hoặc tình trạng vật lý của các tài sản khoáng chất
trong các kho dự trữ, các dự trữ khoáng chất và dầu mỏ dưới lòng đất
và thời hạn sử dụng còn lại của nhà xưởng, máy móc;
• Xác định giá trị bằng việc sử dụng các kỹ thuật hoặc phương pháp đặc
biệt như đánh giá thống kê bảo hiểm;
• Phân tích các vấn đề tuân thủ pháp luật thuế phức tạp hoặc bất
thường;
• Đo lường công việc hoàn thành hoặc sẽ được hoàn thành hoặc hợp
đồng đang tiến hành; và
• Các ý kiến pháp lý liên quan đến việc diễn giải các thỏa thuận, pháp
luật và quy định.

Chuẩn mực này cung cấp hướng dẫn về cách sử dụng công việc của chuyên gia của DNKiT như là bằng
chứng kiểm toán phù hợp.
Trong một số trường hợp, một KTV không phải là một chuyên gia trong một lĩnh vực có liên quan khác với kế
toán hoặc kiểm toán có thể thu thập sự hiểu biết về lĩnh vực đó để thực hiện cuộc kiểm toán mà không cần một
chuyên gia của DNKiT. Hiểu biết như vậy có thể đạt được thông qua:
• Kinh nghiệm trong việc kiểm toán các đơn vị cần có chuyên môn tương tự.
• Đào tạo hoặc sự phát triển nghề nghiệp trong lĩnh vực cụ thể. Điều này có thể bao gồm các khóa học chính
thức hoặc thảo luận (nhưng không phải là việc tư vấn mà được cung cấp tất cả dữ kiện có liên quan) với
các chuyên gia trong lĩnh vực có liên quan.
• Thảo luận với các KTV đã thực hiện các cuộc kiểm toán tương tự.
Lưu ý: Cho dù có sử dụng công việc của một chuyên gia hay không, KTV vẫn là người duy nhất có trách
nhiệm về ý kiến kiểm toán đưa ra.

83
Đánh giá rủi ro
Sơ đồ sau tóm tắt các xem xét liên quan đến việc sử dụng một chuyên gia của DNKiT (gọi tắt là “chuyên gia”).

Xem xét nhu cầu liên quan đến:

Có cần một chuyên -Tìm hiểu về đơn vị bao gồm KSNB
gia để thu thập Có -Xác định/đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu
bằng chứng kiểm -Xác định/áp dụng các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro được
toán không? đánh giá ở cấp độ BCTC
-Thiết kế/thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo để xử lý các rủi ro
được đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu
Không

Cần các thủ tục nào? -Đánh giá tính đầy đủ/ thích hợp của bằng chứng kiểm toán thu thập để
(nội dung/lịch hình thành ý kiến.
trình/phạm vi)
Xem xét:
- Bản chất của vấn đề và các rủi ro có sai sót trọng yếu
- Tầm quan trọng của công việc của chuyên gia
Chuyên gia được - Công việc chuyên gia đó đã thực hiện trước đây
chọn có năng lực, Có
khả năng và khách
- Liệu chuyên gia có tuân theo các chính sách KSCL của
quan DNKiT không.
không?
Không

KTV có hiểu lĩnh vực

chuyên môn của Có Hiểu biết có đủ để:
chuyên gia không? - Lập kế hoạch kiểm toán?
- Soát xét các kết quả của công việc đã thực
hiện?
Thỏa thuận về:
Không

Thỏa thuận về các - Nội dung, phạm vi và các mục tiêu

điều khoản sử dụng của công việc của chuyên gia
Không

chuyên gia - Các vai trò và trách nhiệm tương

ứng
- Nội dung, lịch trình và phạm vi của
trao đổi, bao gồm biểu mẫu báo
cáo.
Lập kế hoạch các thủ tục kiểm toán thay thế
phù hợp với các hoàn cảnh.

Xem xét Thảo luận

Có cần một chuyên
gia để thu thập bằng
chứng kiểm toán
không?
Xem xét nhu cầu liên quan đến:
• Tìm hiểu về đơn vị bao gồm KSNB;
• Xác định/đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu;
• Xác định/áp dụng các biện pháp xử lý tổng thể đối với các rủi ro được đánh giá
ở cấp độ BCTC;
• Thiết kế/thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp theo để xử lý các rủi ro được
đánh giá ở cấp độ cơ sở dẫn liệu; và
• Đánh giá tính đầy đủ/thích hợp của bằng chứng kiểm toán để hình thành ý
kiến.

Xem xét Thảo luận

Các thủ tục Xem xét:
kiểm toán nào • Bản chất của vấn đề và các rủi ro có sai sót trọng yếu;
được yêu cầu?
• Tầm quan trọng của công việc của chuyên gia trong cuộc kiểm toán;

84
 • Công việc trước đây (nếu có) đã được chuyên gia đó thực hiện; và
• Liệu chuyên gia có tuân theo các chính sách và các thủ tục KSCL của DNKiT
không.

Chuyên gia • Năng lực liên quan đến bản chất và trình độ chuyên môn của chuyên gia;
được chọn có • Khả năng liên quan đến việc sử dụng năng lực đó của chuyên gia trong các
năng lực, khả tình huống của cuộc kiểm toán (ví dụ: vị trí địa lý, thời gian và các nguồn lực
năng và khách thực hiện);
quan không?
• Tính khách quan liên quan đến tác động có thể có của thành kiến, mâu thuẫn
về lợi ích hoặc tác động của những người khác có thể có đối với sự xét đoán
chuyên môn hoặc kinh doanh của chuyên gia.
Các yếu tố khác phải xem xét bao gồm:
• Kinh nghiệm của KTV với công việc trước đây của chuyên gia đó;
• Các cuộc thảo luận với chuyên gia đó;
• Các cuộc thảo luận với những người khác quen thuộc với công việc của
chuyên gia đó;
• Hiểu biết về bằng cấp, tư cách Thành viên của cơ quan chuyên môn hoặc
hiệp hội ngành nghề, giấy phép hành nghề hoặc các hình thức khác của sự
công nhận từ bên ngoài của chuyên gia đó;
• Các bài viết hoặc sách được phát hành do chuyên gia đó viết; và
• Các chính sách và các thủ tục KSCL của DNKiT.

KTV có hiểu về Có đủ hiểu biết về lĩnh vực công việc của chuyên gia để:
lĩnh vực • Lập kế hoạch kiểm toán; và
chuyên môn • Soát xét các kết quả của công việc đã thực hiện không?
của chuyên gia
không?

Thỏa thuận Khi thiết lập các điều khoản của hợp đồng sử dụng chuyên gia, KTV phải xem xét
các điều khoản các yếu tố như:
của hợp đồng • Chuyên gia tiếp cận đến các thông tin nhạy cảm và bảo mật của đơn vị;
sử dụng • Vai trò và trách nhiệm tương ứng của KTV và chuyên gia;
chuyên gia • Các yêu cầu về quyền hạn, pháp luật hoặc các quy định được sử dụng;
• Tính phức tạp của công việc được yêu cầu;
• Kinh nghiệm trước đây với đơn vị của chuyên gia; và
• Mức độ công việc của chuyên gia, tầm quan trọng của công việc đó đối với
cuộc kiểm toán.
Văn bản thỏa thuận phải đề cập đến:
• Nội dung, phạm vi và các mục tiêu công việc của chuyên gia;
• Các vai trò và các trách nhiệm tương ứng;
• Nội dung, thời gian và mức độ của trao đổi bao gồm hình thức báo cáo; và
• Yêu cầu về tính bảo mật.
Phụ lục của CMKiT số 620 đề ra các vấn đề mà KTV có thể xem xét để bao gồm
trong các thỏa thuận bằng văn bản với chuyên gia bên ngoài.

85
Đánh giá công việc đã thực hiện

Đánh giá sự liên quan/tính hợp lý của:

Đánh giá tính Các phát hiện hoặc các kết luận của chuyên gia và tính nhất quán với
phù hợp của bằng chứng kiểm toán khác.
công việc được Các giả định và phương pháp chính được sử dụng trong các tình huống.
chuyên gia thực
Nguồn dữ liệu bao gồm tính chính xác của nó.
hiện

Thỏa thuận với chuyên gia về nội dung/phạm vi của công việc bổ sung cần được thực hiện.
Nếu công việc không phù hợp, lập kế hoạch các thủ tục kiểm toán bổ sung phù hợp với các tình
huống.

Nếu các kết quả của công việc của chuyên gia không đáp ứng được hoặc không thống nhất với bằng chứng
khác, KTV phải xử lý vấn đề này. Việc này có thể liên quan đến:
• Thảo luận với đơn vị và chuyên gia;
• Áp dụng các thủ tục kiểm toán bổ sung;
• Có thể sử dụng chuyên gia khác; hoặc
• Đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC không phải dạng chấp nhận toàn phần.
Lập báo cáo
Khi phát hành BCKiT với ý kiến chấp nhận toàn phần, BCKiT không được tham chiếu đến công việc của chuyên
gia. Việc tham chiếu như vậy sẽ gây hiểu lầm về việc ngoại trừ trong ý kiến kiểm toán hoặc phân chia trách
nhiệm, trong khi cả hai điều này đều không nhằm mục đích đó.
Tuy nhiên, nếu KTV quyết định phát hành một BCKiT với ý kiến kiểm toán không phải là ý kiến chấp nhận toàn
phần là kết quả của việc tham gia của chuyên gia, việc tham chiếu đến hoặc mô tả công việc của chuyên gia có
thể phù hợp để giải thích bản chất của ý kiến không phải chấp nhận toàn phần bao gồm danh tính của chuyên
gia và mức độ tham gia của chuyên gia. Trong tình huống này, KTV phải có được sự cho phép của chuyên gia
trước khi đưa ra sự tham chiếu như vậy. Nếu chuyên gia từ chối cho phép và KTV tin rằng sự tham chiếu là
cần thiết, KTV cần đến ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật.

2.17. H230 – Thủ tục kiểm toán khi đơn vị sử dụng dịch vụ bên ngoài
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 402 “Các yếu tố cần xem xét khi kiểm toán đơn vị có sử dụng dịch vụ bên ngoài” quy định mục tiêu
của KTV khi kiểm toán đơn vị có sử dụng dịch vụ bên ngoài là: (a) Hiểu biết đầy đủ về bản chất và tầm quan
trọng của các dịch vụ bên ngoài mà đơn vị sử dụng và ảnh hưởng của các dịch vụ đó đối với KSNB của đơn vị
có liên quan đến cuộc kiểm toán, nhằm xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu; (b) Thiết kế và thực
hiện các thủ tục kiểm toán đối với các rủi ro đó.

Người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán. Việc quy định trách nhiệm thực hiện mẫu này tùy thuộc vào trình
độ và kinh nghiệm của nhân viên và chính sách quản lý chất lượng kiểm toán của từng DNKiT.

Thời điểm thực hiện

Thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán.
Cách thực hiện

86
Trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán, các yêu cầu đối với KTV được thể hiện tại sơ đồ sau:
Đánh giá rủi ro

Xử lý rủi ro
Các dịch vụ nào được tổ chức dịch vụ
cung cấp (có liên quan đến cuộc kiểm
toán)?
Các KSNB nào có sẵn liên quan đến các
dịch vụ được cung cấp?
Có thể tin tưởng vào các kiểm soát có
sẵn ở tổ chức dịch vụ đến mức độ nào?
Báo cáo loại 1 hoặc loại 2 có sẵn
Lập báo cáo
Có thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán
trong đơn vị được kiểm toán không? Nếu
không:
Sắp xếp thực hiện các thủ tục ở tổ chức
cung cấp dịch vụ; hoặc
Xác định nếu có thể tin tưởng vào báo cáo
loại 2 (nếu có sẵn).
Phỏng vấn về các sự kiện như gian lận
hoặc hành vi không tuân thủ pháp luật và

không?
các quy định.

Không tham chiếu đến công việc của

KTV cung cấp dịch vụ trừ khi BCKiT
dạng ngoại trừ.
Nếu
Nhiều đơn vị (bao gồm các đơn vị rất nhỏ)không thuthuê
thường thập đầycácđủdịch
ngoài bằng
vụ xử lý tài chính như:
chứng kiểm toán thích hợp, ngoại trừ
• Lập bảng lương; trong BCKiT.
• Bán hàng trên mạng;
• Các dịch vụ IT;
• Quản lý tài sản (quản lý kho HTK; các khoản đầu tư,...); và
• Các dịch vụ ghi sổ kế toán. Điều này có thể bao gồm xử lý các giao dịch, duy trì sổ kế toán và lập BCTC.

Các tổ chức bên thứ ba này (cung cấp các dịch vụ có liên quan đến BCTC) được đề cập là “các tổ chức cung
cấp dịch vụ.”

Khi đơn vị sử dụng tổ chức cung cấp dịch vụ, KTV phải xem xét tác động của sự sắp xếp đó đối với KSNB của
đơn vị. Điều này bao gồm:
• Thu thập đủ thông tin để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu; và
• Thiết kế biện pháp xử lý phù hợp.

Trong đơn vị nhỏ, các dịch vụ được thuê ngoài có thể quan trọng đối với hoạt động hàng ngày của đơn vị
nhưng có thể không liên quan đến cuộc kiểm toán. Điều này có thể xảy ra khi có đầy đủ các KSNB trong đơn vị
để xử lý các rủi ro có sai sót trọng yếu hoặc khi có thể thực hiện các thủ tục kiểm toán cụ thể để xử lý rủi ro
được xác định.

Có 2 loại báo cáo mà các tổ chức cung cấp dịch vụ có thể cung cấp cho người sử dụng của họ:
• Báo cáo loại 1 - Mô tả và thiết kế của các kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ
Các báo cáo này cung cấp bằng chứng về thiết kế và thực hiện của các kiểm soát nhưng không cung cấp
về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát. Các báo cáo như vậy có thể có nhiều thông tin nhưng có giới
hạn về tác dụng đối với KTV trong việc hiểu biết liệu các kiểm soát chính ở tổ chức cung cấp dịch vụ có
hoạt động hữu hiệu trong thời kỳ được kiểm toán hay không.
• Báo cáo loại 2 - Mô tả, thiết kế và tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát
Các báo cáo này có thể được KTV sử dụng để xem xét liệu:
- Các kiểm soát được KTV tổ chức cung cấp dịch vụ thử nghiệm có liên quan đến các giao dịch, số dư
TK, thông tin thuyết minh và các cơ sở dẫn liệu có liên quan của đơn vị, và

87
 - Các thử nghiệm kiểm soát của KTV tổ chức cung cấp dịch vụ và các kết quả là thích hợp (nghĩa là độ
dài của thời kỳ được bao gồm trong các thử nghiệm của KTV tổ chức cung cấp dịch vụ và thời gian
trôi qua từ khi thực hiện những thử nghiệm đó).

Đánh giá rủi ro

Khi đơn vị sử dụng các tổ chức cung cấp dịch vụ, KTV phải xem xét các vấn đề được mô tả trong sơ đồ sau:
Xử lý Mô tả

Các dịch vụ nào • Xác định:

(có liên quan đến – Bản chất của các dịch vụ được cung cấp;
cuộc kiểm toán) – Mức trọng yếu của các giao dịch được xử lý; và
được cung cấp? – Các TK hoặc quy trình của BCTC bị ảnh hưởng.
• Soát xét các điều khoản của hợp đồng hoặc thỏa thuận dịch vụ giữa đơn vị là
người sử dụng và tổ chức cung cấp dịch vụ.
• Xác định mức độ tương tác (các hoạt động) giữa tổ chức cung cấp dịch vụ và
đơn vị.
• Xem xét các báo cáo của các tổ chức cung cấp dịch vụ, của KTV tổ chức
cung cấp dịch vụ (bao gồm Thư quản lý), các KTV nội bộ, hoặc các cơ quan
quản lý về các kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ.

Các KSNB nào có • Các kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ có liên quan đến cuộc kiểm toán
sẵn có liên quan? không? Nếu không, thử nghiệm cơ bản là đủ. Nếu có, KTV phải thu thập
được sự thoả mãn rằng các kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ được thiết
kế và thực hiện phù hợp.
• Đơn vị sử dụng dịch vụ có thiết lập các kiểm soát (có thể được thử nghiệm)
để giảm thiểu các rủi ro trọng yếu trong xử lý, kể cả các kiểm soát tại tổ chức
cung cấp dịch vụ? Ví dụ, các kiểm soát của đơn vị sử dụng dịch vụ đối với
bảng lương có thể bao gồm:
– So sánh dữ liệu gửi đến tổ chức cung cấp dịch vụ với các báo cáo từ tổ
chức cung cấp dịch vụ sau khi xử lý dữ liệu;
– Tính toán lại một mẫu các giá trị trong bảng lương để kiểm tra tính chính
xác tính toán; và
– Xem xét giá trị tổng cộng của bảng lương về tính hợp lý.

Mức độ tin cậy vào • Thu thập các báo cáo loại 1 hoặc loại 2 có sẵn. Hợp đồng với tổ chức cung
các kiểm soát có cấp dịch vụ thường bao gồm điều khoản về các báo cáo đó;
sẵn ở tổ chức cung • Liên lạc với tổ chức cung cấp dịch vụ để thu thập thông tin cụ thể;
cấp dịch vụ? • Gặp tổ chức cung cấp dịch vụ và thực hiện các thủ tục được yêu cầu; hoặc
• Sử dụng KTV khác để thực hiện các thủ tục được yêu cầu.

Kiểm tra cách diễn giải của các báo cáo của tổ chức cung cấp dịch vụ về các giới hạn sử dụng có thể có. Các giới hạn
đó có thể áp dụng đối với BGĐ, tổ chức cung cấp dịch vụ và các khách hàng của đơn vị và KTV của đơn vị sử dụng
dịch vụ.
Xử lý với rủi ro

Để xử lý các rủi ro được đánh giá, KTV phải xem xét các vấn đề sau:
Xử lý Mô tả

Có thu thập được Nếu có, thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các cơ sở dẫn liệu của
bằng chứng cần BCTC có liên quan.
thiết từ đơn vị Nếu không, thực hiện các thủ tục bổ sung để thu thập bằng chứng như sử dụng KTV
không? khác để thực hiện các thủ tục ở tổ chức cung cấp dịch vụ thay cho KTV.

Xác định mức độ • Xem xét năng lực chuyên môn và tính độc lập của KTV và tính phù hợp của các
tin cậy có thể có chuẩn mực làm cơ sở phát hành loại báo cáo đó;
đối với báo cáo loại • Đánh giá liệu mô tả và thiết kế của các kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ là tại
1 hoặc loại 2 một ngày hay cho một thời kỳ phù hợp với mục đích của KTV;

88
 • Đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của bằng chứng được cung cấp bởi báo cáo lập
cho mục đích hiểu về KSNB của đơn vị sử dụng dịch vụ có phù hợp cho cuộc kiểm
toán không; và
• Xác định liệu các kiểm soát bổ sung của đơn vị sử dụng dịch vụ được tổ chức cung
cấp dịch vụ xác định có phù hợp với đơn vị sử dụng dịch vụ không và nếu có, tìm
hiểu về việc liệu đơn vị sử dụng dịch vụ có thiết kế và thực hiện các kiểm soát này
không.
Lưu ý: báo cáo loại 1 không cung cấp bằng chứng về các KSNB ở tổ chức cung cấp
dịch vụ hoạt động hữu hiệu trong một thời kỳ. Nếu không có sẵn báo cáo loại 2, KTV
phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ hoặc sử dụng
KTV khác thực hiện các thử nghiệm đó.
Kiểm tra các sổ kế Khi có thể được, thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về các cơ sở dẫn
toán, tài liệu và các liệu của BCTC có liên quan từ các sổ kế toán, tài liệu mà đơn vị sử dụng dịch vụ đã
kiểm soát của đơn lưu.
vị được kiểm toán

Thu thập bằng Nếu các sổ, tài liệu của đơn vị sử dụng dịch vụ không đầy đủ, thu thập bằng chứng
chứng kiểm toán kiểm toán về tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ bằng
từ tổ chức cung cách:
cấp dịch vụ • Thu thập báo cáo loại 2 (nếu có);
• Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát phù hợp ở tổ chức cung cấp dịch vụ; hoặc
• Sử dụng KTV khác thực hiện các thử nghiệm kiểm soát ở tổ chức cung cấp dịch vụ
thay cho KTV.
Phỏng vấn về các Phỏng vấn BGĐ về việc liệu họ có biết (hoặc nhận được thông báo từ tổ chức cung
sự kiện nghi ngờ cấp dịch vụ) về gian lận, hành vi không tuân thủ pháp luật và các quy định hoặc các
(gian lận,...) sai sót không được điều chỉnh có thể ảnh hưởng đến BCTC.

Lập báo cáo

Khi sử dụng báo cáo loại 1 hoặc loại 2 từ một tổ chức cung cấp dịch vụ, BCKiT về đơn vị không được tham
chiếu đến báo cáo của tổ chức cung cấp dịch vụ trừ khi pháp luật yêu cầu.

Tuy nhiên, khi KTV của đơn vị sử dụng dịch vụ đề xuất BCKiT có ý kiến ngoại trừ vì một ý kiến ngoại trừ trong
báo cáo của KTV của tổ chức cung cấp dịch vụ, KTV của đơn vị sử dụng dịch vụ có thể tham chiếu đến báo
cáo của KTV của tổ chức cung cấp dịch vụ nếu điều đó giúp giải thích cho ý kiến ngoại trừ của KTV của đơn vị
sử dụng dịch vụ. Trong trường hợp đó, KTV của đơn vị sử dụng dịch vụ được yêu cầu ghi chú trong BCKiT của
họ là tham chiếu đến KTV của tổ chức cung cấp dịch vụ và không giảm trừ trách nhiệm của KTV của đơn vị sử
dụng dịch vụ về ý kiến của mình.

89
3. GIAI ĐOẠN TỔNG HỢP, KẾT LUẬN VÀ LẬP BÁO CÁO
3.1. B110, B111: Phê duyệt và phát hành BCKiT và Thư quản lý

Người thực hiện

Người thực hiện mẫu B110 là Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán (và Thành viên BGĐ thứ 2
nếu có);
Người thực hiện mẫu B111 là KTV hành nghề ký BCKiT.

Thời điểm thực hiện

Sau khi đã hoàn thành dự thảo BCKiT chờ phát hành. Mẫu B110 cần phải được hoàn thành trước khi phát
hành BCKiT chính thức.

Cách thực hiện

Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và KTV hành nghề ký BCKiT rà soát các nội dung trên mẫu
này và ký xác nhận sau khi đã hoàn thành việc lập và soát xét các mẫu biểu khác thuộc phần tổng hợp, kết
luận, lập báo cáo và thực hiện trước khi phát hành BCKiT chính thức.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với các Mẫu tại B200, B300, B400.
Liên kết với các tài liệu khác trong CTKiT.

3.2. B120: Soát xét việc KSCL cuộc kiểm toán

Người thực hiện

Người thực hiện Mẫu này là Thành viên BGĐ không phụ trách cuộc kiểm toán, hoặc chuyên gia độc lập trong
hoặc ngoài DNKiT độc lập với nhóm kiểm toán và đơn vị được kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Mẫu này cần phải được thực hiện trước khi phát hành BCKiT chính thức.

Cách thực hiện

Các thủ tục đề cập trong Mẫu này cần được thực hiện để đảm bảo cuộc kiểm toán đã được soát xét độc lập đối
với những vấn đề phức tạp, rủi ro cao và việc KSCL độc lập này đã được lưu hồ sơ đúng đắn.
Trong chính sách KSCL của mình, mỗi DNKiT cần tự xác định rõ các cuộc kiểm toán cần phải bổ nhiệm Thành
viên BGĐ/chuyên gia độc lập soát xét. Thông thường, cuộc kiểm toán có một trong các đặc điểm sau sẽ phải
được soát xét bởi Thành viên BGĐ/chuyên gia độc lập:
- Cuộc kiểm toán được đánh giá có mức độ rủi ro cao như các công ty niêm yết, ngân hàng thương mại,
công ty môi giới; hoặc
- Các cuộc kiểm toán có độ rủi ro cao khác như hướng dẫn tại Mẫu A110, A120;
- …
Thành viên BGĐ/chuyên gia độc lập được chọn phải là người có kinh nghiệm, độc lập với cuộc kiểm toán và
đơn vị được kiểm toán, tiến hành việc soát xét độc lập về chất lượng công việc kiểm toán đã thực hiện và tính
phù hợp của ý kiến kiểm toán.
Sau khi có ý kiến kết luận của Thành viên BGĐ/chuyên gia độc lập này, Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể
cuộc kiểm toán sẽ có ý kiến cuối cùng về loại ý kiến kiểm toán của khách hàng này.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với các giấy làm việc trong các phần có vấn đề tồn tại mà người soát xét quan tâm.

3.3. B130: Soát xét giấy làm việc chi tiết

Người thực hiện

90
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán/Chủ nhiệm kiểm toán hoặc Thành viên BGĐ phụ trách
tổng thể cuộc kiểm toán (người đặt câu hỏi) và Thành viên nhóm kiểm toán (người trả lời).

Thời điểm thực hiện

Mẫu này sử dụng khi các cấp soát xét công việc nhóm kiểm toán thực hiện trong suốt cuộc kiểm toán. Mức độ
soát xét giấy làm việc này tùy thuộc vào chính sách KSCL ở từng DNKiT, phân công giữa Trưởng nhóm kiểm
toán, Chủ nhiệm kiểm toán và Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán. Mẫu B130 cần phải được
thực hiện trước khi phát hành BCKiT chính thức.

Cách thực hiện

Mẫu giấy làm việc này dùng để ghi chép lại các điểm nhận xét của Trưởng nhóm kiểm toán/Chủ nhiệm kiểm
toán/Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán về CTKiT đã thực hiện. Các điểm nhận xét này cần
được các cấp nhân viên chịu trách nhiệm phải trả lời và giải quyết thỏa đáng theo yêu cầu của cấp soát xét
trước khi phát hành BCKiT chính thức.

Mục tiêu soát xét:

- Các bằng chứng kiểm toán thu thập được là đầy đủ và thích hợp với ý kiến kiểm toán đề xuất không;
- Các BCTC không còn tồn tại sai sót trọng yếu mà chưa được phát hiện ra;
- Tính phù hợp của giả định hoạt động liên tục khi lập BCTC;
- Quá trình kiểm toán được thực hiện phù hợp với phương pháp kiểm toán, chính sách KSCL của DNKiT
cũng như các CMKiT chi phối.
Khi soát xét giấy làm việc của nhóm kiểm toán, cần kiểm tra những vấn đề chủ yếu sau:
- Tình hình kinh doanh, hệ thống kế toán và KSNB của đơn vị được kiểm toán đã được phản ánh đúng đắn;

- Các thủ tục được thiết kế theo CTKiT đã được thực hiện đầy đủ và đánh tham chiếu phù hợp đến các giấy
làm việc liên quan;
- Các mục tiêu kiểm toán đã đạt được và nhất quán với các bằng chứng kiểm toán thu thập được trong quá
trình kiểm toán và hỗ trợ cho ý kiến kiểm toán;
- Tất cả các vấn đề quan trọng về kế toán, kiểm toán và báo cáo đã được phản ánh đầy đủ vào Mẫu B410 -
Tổng hợp kết quả kiểm toán;
- Các số liệu trên BCTC được kiểm toán phải được đánh tham chiếu đến các giấy làm việc liên quan;

- Tất cả các giấy làm việc đã phản ánh đầy đủ các yếu tố cần thiết bao gồm: Mục tiêu, nguồn gốc số liệu,
phạm vi công việc thực hiện (giai đoạn kiểm tra, phương pháp chọn mẫu), công việc đã thực hiện, kết quả
thực hiện, kết luận, đánh tham chiếu đến các phần hành liên quan.
Người soát xét có thể hủy bỏ những ghi chú soát xét khi đảm bảo rằng tất cả các điểm soát xét đã được giải
quyết triệt để và được lưu lại trong CTKiT.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với các giấy làm việc trong các phần có vấn đề tồn tại mà người soát xét quan tâm.

3.4. B140: Hình thành ý kiến kiểm toán

Người thực hiện
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán. Người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán và Thành viên
BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Sau khi đã hoàn thành việc tổng hợp các sai sót phát hiện trong quá trình kiểm toán và để hình thành dự thảo
BCKiT.

Cách thực hiện

91
KTV trả lời các câu hỏi theo Mẫu và phải kết luận, dựa trên các bằng chứng kiểm toán đã thu thập và thực tế
của cuộc kiểm toán thì ý kiến kiểm toán thuộc loại gì trong 4 loại (“Chấp nhận toàn phần”, “Ngoại trừ”, “Trái
ngược”, “Từ chối đưa ra ý kiến”) và có cần thêm đoạn “Vấn đề khác” hoặc “Vấn đề cần nhấn mạnh” hay không.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với các Mẫu tại B200, B300, B400.
Liên kết với các tài liệu khác trong CTKiT.

3.5. B310: BCTC và BCKiT năm nay

Chuẩn mực áp dụng

CMKiT số 700 - “BCKiT về BCTC ” yêu cầu KTV và DNKiT phải phát hành BCKiT thể hiện ý kiến kiểm toán của
mình. “BCKiT” và “Thư quản lý” (nếu có) là kết quả của cuộc kiểm toán, được thể hiện bằng văn bản chính thức
của DNKiT. BCKiT phải đính kèm với BCTC đã được kiểm toán.
BCKiT có 4 mẫu chính áp dụng cho các trường hợp khác nhau:
• B310 - BCKiT (dạng chấp nhận toàn phần)
• B311 - BCKiT (dạng ngoại trừ do hạn chế phạm vi kiểm toán)
• B312 - BCKiT (dạng ngoại trừ do bất đồng trong xử lý)
• B313 - BCKiT (dạng từ chối đưa ra ý kiến)
• B314 - BCKiT (dạng trái ngược)
Các mẫu BCKiT khác xem tại B315.

Người thực hiện

Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán trình dự thảo BCKiT cho Chủ
nhiệm kiểm toán soát xét xong trình cho Thành viên BGĐ phụ trách cuộc kiểm toán soát xét trước khi hoàn
thiện để ký phát hành.
Trường hợp cuộc kiểm toán có mức độ rủi ro cao thì BCKiT còn phải được chuyên gia độc lập (KTV hoặc
Thành viên BGĐ không tham gia cuộc kiểm toán) soát xét trước khi ký phát hành.

Thời điểm thực hiện

BCKiT thực hiện vào giai đoạn kết thúc cuộc kiểm toán, sau khi kết thúc các thủ tục kiểm toán theo quy định.

Liên kết với giấy làm việc khác

Các mẫu của BCKiT phải đi kèm với các mẫu của BCTC kỳ được kiểm toán.

3.6. B343: Báo cáo LCTT trước và sau điều chỉnh

Người thực hiện

Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong và sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng.

Cách thực hiện

KTV trình bày việc kiểm tra các khoản mục của Báo cáo LCTT khớp với các thông tin tại BCTC khác hoặc các
phần hành kiểm toán khác. KTV phải kiểm tra lại được cách tính từng chỉ tiêu trình bày trên Báo cáo LCTT và
mối quan hệ của các chỉ tiêu đó, các đối chiếu liên quan của chỉ tiêu báo cáo này với các BCTC khác. Số liệu
của từng chỉ tiêu cần được phân tích, tham chiếu đến giấy làm việc chi tiết của các phần hành liên quan.
Để thuận tiện, DNKiT có thể lập giấy làm việc này trong file excel, phải in ra khi đã hoàn tất, đánh tham chiếu,
soát xét và lưu HSKiT.

92
Liên kết với giấy làm việc khác
Liên kết từ các giấy làm việc của các phần hành từ Phần D đến Phần G.
Liên kết đến các giấy làm việc của Phần B như các mẫu thuộc Mục B300.

3.7. Mẫu B360, B370: Các bút toán điều chỉnh và phân loại lại; Các bút toán không điều chỉnh

Người thực hiện

Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán và Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong và sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng và trước khi hình thành ý kiến kiểm toán.

Cách thực hiện

Mục tiêu của đánh giá các sai sót là xác định ảnh hưởng đối với cuộc kiểm toán và liệu có cần phải thực hiện
các thủ tục kiểm toán bổ sung không.
Việc sửa đổi đối với chiến lược kiểm toán và kế hoạch kiểm toán chi tiết có thể được yêu cầu khi:
• Bản chất hoặc các tình huống sai sót được phát hiện chỉ ra có thể tồn tại (các) sai sót khác mà khi tổng
hợp với các sai sót đã phát hiện có thể vượt quá mức trọng yếu thực hiện; hoặc
• Tổng hợp của các sai sót được phát hiện và chưa được điều chỉnh gần bằng hoặc vượt quá mức trọng
yếu thực hiện.
B360: Các bút toán điều chỉnh và phân loại lại
Các sai sót được phát hiện trong cuộc kiểm toán, trừ những sai sót rõ ràng là không đáng kể phải được tổng
hợp vào mẫu B360. Chúng cũng có thể được phân biệt giữa các sai sót thực tế, sai sót xét đoán và sai sót dự
tính, trong đó (CMKiT số 450, đoạn A3):
 Sai sót thực tế là các sai sót đã xảy ra và được xác định một cách chắc chắn;
 Sai sót xét đoán là các chênh lệch phát sinh từ việc xét đoán của BGĐ liên quan đến các ước tính kế
toán mà KTV cho là không hợp lý, việc lựa chọn hoặc áp dụng các chính sách kế toán mà KTV cho rằng
không phù hợp;
 Sai sót dự tính là những ước tính của KTV về các sai sót trong tổng thể, liên quan đến việc suy rộng các
sai sót phát hiện trong mẫu kiểm toán cho toàn bộ tổng thể
Lưu ý: Hầu hết các sai sót định lượng có thể được tổng hợp lại để đo lường ảnh hưởng tổng thể đến BCTC.
Tuy nhiên, một số các sai sót (như thuyết minh không đầy đủ hoặc không chính xác) và các phát hiện định tính
(như sự tồn tại có thể có của gian lận) không thể tổng hợp được. Những sai sót này nên được ghi chép và
đánh giá trên cơ sở riêng lẻ.
Việc xác định sai sót do phân loại các chỉ tiêu trên BCTC có trọng yếu hay không liên quan đến việc đánh giá
định tính, ví dụ: ảnh hưởng của sai sót về phân loại các khoản nợ hoặc các điều khoản hợp đồng, ảnh hưởng
đối với các TK riêng lẻ hoặc nhóm TK hoặc ảnh hưởng đối với các hệ số cơ bản. Trong một số trường hợp,
KTV có thể kết luận rằng sai sót do phân loại là không trọng yếu đối với toàn bộ BCTC, mặc dù sai sót đó có
thể vượt quá mức trọng yếu áp dụng để đánh giá các sai sót khác. Ví dụ, việc phân loại sai sót giữa các khoản
mục trên Bảng CĐKT có thể không được đánh giá là trọng yếu đối với BCTC khi sai sót do phân loại được
đánh giá là nhỏ hơn so với tổng thể các khoản mục trên Bảng CĐKT và sai sót đó không ảnh hưởng đến Báo
cáo KQHĐKD hoặc các hệ số cơ bản khác.
Các bước liên quan đến việc xử lý các sai sót phát hiện được KTV cần thực hiện bao gồm:
Đánh giá lại mức trọng yếu: Xem xét liệu có cần thiết sửa đổi mức trọng yếu tổng thể trước khi đánh giá ảnh
hưởng của các sai sót chưa được điều chỉnh dựa trên kết quả tài chính thực tế.
Xem xét lý do và ảnh hưởng đối với cuộc kiểm toán: Xem xét lý do của các sai sót phát hiện trong quá trình
kiểm toán. Việc này gồm:
• Các dấu hiệu tiềm tàng của gian lận;
• Khả năng tồn tại các sai sót khác;
• Tồn tại một rủi ro chưa được xác định; hoặc
• Khiếm khuyết nghiêm trọng trong KSNB.

93
Liên quan đến các phát hiện ở trên, xác định liệu chiến lược kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán có cần
được sửa đổi không. Việc sửa đổi là cần thiết khi:
• Các sai sót khác có thể tồn tại mà khi tổng hợp với những sai sót phát hiện trong cuộc kiểm toán, có thể
trọng yếu; hoặc
• Tổng hợp của các sai sót phát hiện trong cuộc kiểm toán gần đạt mức trọng yếu.
Yêu cầu BGĐ điều chỉnh: Yêu cầu BGĐ điều chỉnh tất cả các sai sót phát hiện trừ các sai sót rõ ràng không
đáng kể.
Yêu cầu BGĐ thực hiện các thủ tục bổ sung: Nếu không biết giá trị chính xác của các sai sót trong một tổng
thể (như khi dự tính từ của các sai sót phát hiện trong một mẫu kiểm toán), yêu cầu BGĐ thực hiện các thủ tục
để xác định giá trị của sai sót thực tế, và sau đó thực hiện các điều chỉnh phù hợp đối với BCTC. Khi trường
hợp này xảy ra, KTV cần thực hiện một số thủ tục kiểm toán bổ sung để xác định liệu còn bất kỳ sai sót nào
nữa không.
Nếu BGĐ từ chối điều chỉnh một số hoặc tất cả các sai sót do KTV đề nghị, KTV phải tìm hiểu nguyên nhân của
việc từ chối này và đánh giá liệu BCTC xét trên giác độ tổng thể có còn chứa đựng sai sót trọng yếu hay không.

B370: Các bút toán không điều chỉnh

Để có thể đánh giá ảnh hưởng tổng hợp của các sai sót chưa được điều chỉnh, các sai sót này sẽ được ghi
chép tập trung vào mẫu B370.
KTV phải xem xét ảnh hưởng của các sai sót chưa được điều chỉnh đối với từng số dư TK hoặc nhóm giao dịch
cụ thể; Tổng tài sản ngắn hạn và nợ phải trả ngắn hạn; Tổng tài sản và nợ phải trả; Tổng doanh thu và chi phí
(thu nhập trước thuế); Lợi nhuận thuần và trên phương diện BCTC tổng thể.
Để hình thành kết luận liệu các sai sót chưa được điều chỉnh, khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp lại có thể dẫn đến
BCTC trên phương diện tổng thể có sai sót trọng yếu không, KTV cần xem xét các yếu tố sau:
 Quy mô và bản chất của các sai sót, liên quan đến:
o Các BCTC trên phương diện tổng thể;
o Các nhóm giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh cụ thể; và
o Các tình huống cụ thể xảy ra sai sót.
 Giới hạn vốn có trong kiểm tra theo xét đoán hoặc theo thống kê. Luôn tồn tại khả năng một số sai sót
không được phát hiện.
 Mức độ tổng hợp các sai sót chưa được điều chỉnh gần với (các) mức trọng yếu như thế nào? Rủi ro có
sai sót trọng yếu tăng lên khi tổng hợp sai sót có thể xấp xỉ bằng mức trọng yếu.
 Các xem xét về định lượng hoặc khả năng của gian lận khi các sai sót có giá trị tương đối nhỏ có thể ảnh
hưởng trọng yếu đến BCTC.
 Ảnh hưởng của những sai sót không được điều chỉnh liên quan đến các kỳ trước.
KTV phải thu thập bằng chứng về trách nhiệm của BGĐ bằng việc thu thập văn bản giải trình từ BGĐ. Văn bản
giải trình này sẽ nêu rõ rằng bất kỳ sai sót chưa được điều chỉnh nào (đính kèm hoặc thể hiện trong một danh
sách) là không trọng yếu khi xét riêng lẻ và tổng hợp lại, theo ý kiến của BGĐ.
Lưu ý: Khi KTV trao đổi các phát hiện với BQT, KTV phải xác định những sai sót chưa được điều chỉnh riêng lẻ
là trọng yếu.
Sau khi báo cáo các sai sót không được BGĐ điều chỉnh đến BQT và các sai sót đó vẫn không được điều
chỉnh, KTV phải thu thập văn bản giải trình tương tự từ BQT. Văn bản giải trình này sẽ nêu rõ rằng BQT cũng
tin tưởng là ảnh hưởng của các sai sót chưa được điều chỉnh là không trọng yếu, khi xét riêng lẻ hoặc tổng hợp
lại, đối với BCTC trên phương diện tổng thể. Tổng hợp các sai sót chưa được điều chỉnh cũng được thể hiện
trong hay đính kèm Thư giải trình.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết với các giấy làm việc tính toán, xác định bút toán điều chỉnh.
Liên kết với Mẫu B440 - Thư giải trình của BGĐ khách hàng.

3.8. B410: Tổng hợp kết quả kiểm toán

94
Người thực hiện
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán. Thành
viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán phải ký vào giấy làm việc này để xác nhận đã xét duyệt các vấn đề
xử lý trong và sau kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong và sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng.

Cách thực hiện

Tổng hợp các vấn đề phát sinh tại từng TK trọng yếu, các bút toán đề nghị điều chỉnh, trao đổi và thống nhất
với khách hàng về các nội dung này. Đặc biệt phải trả lời về việc các rủi ro phát hiện trong giai đoạn lập kế
hoạch và thực hiện kiểm toán đã được xử lý chưa.
Xem xét mức trọng yếu đã xác định trong giai đoạn lập kế hoạch liệu có còn phù hợp ở giai đoạn kết thúc cuộc
kiểm toán hay không.
Tóm tắt các vấn đề cần lưu ý trong cuộc kiểm toán năm sau.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc của các phần hành từ Phần C đến Phần H.
Liên kết đến các giấy làm việc của Phần B như danh mục bút toán điều chỉnh và không điều chỉnh và ý kiến
kiểm toán.
Liên kết với Mẫu A710 - Mức trọng yếu kế hoạch - thực hiện.

3.9. B412: Trao đổi với BGĐ đơn vị về kết quả kiểm toán
Chuẩn mực và người thực hiện
CMKiT số 260, 265 và các CMKiT liên quan yêu cầu KTV phải trao đổi với BGĐ đơn vị về kết quả kiểm toán.
Người thực hiện Mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, khi KTV đã hoàn thành việc tổng hợp lại các phát hiện kiểm toán.

Cách thực hiện

Ghi lại các trao đổi với BGĐ đơn vị được kiểm toán, bao gồm nhưng không giới hạn các vấn đề sau:
- Về chính sách kế toán và việc tuân thủ chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành và khuôn khổ về lập và trình
bày BCTC;
- Các khiếm khuyết trong KSNB;

- Các vấn đề về tuân thủ pháp luật và các quy định khác (kể cả luật thuế);

- Các vấn đề cần giải quyết trước ngày phát hành BCKiT;

- Các bút toán điều chỉnh và phân loại lại;

- Dự thảo ý kiến kiểm toán;

....

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc Phần B - Tổng hợp, kết luận và lập báo cáo.

3.10. B430: Các vấn đề cần giải quyết trước ngày phát hành BCKiT

Người thực hiện

Người thực hiện là Trưởng nhóm kiểm toán hoặc Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

95
Sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng.
Cách thực hiện
Tổng hợp các vấn đề cần giải quyết trước ngày phát hành BCKiT, như: các tài liệu còn thiếu mà khách hàng
cam kết sẽ cung cấp bổ sung, danh sách các thư xác nhận chưa nhận được phản hồi,…
KTV cần đảm bảo thu thập được đầy đủ các thông tin, tài liệu cần thiết và giải quyết hết các vấn đề trước khi
phát hành BCKiT. Trường hợp không giải quyết thỏa đáng các vấn đề nêu tại Mẫu này, KTV cần xem xét ảnh
hưởng đối với ý kiến kiểm toán.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc của các phần hành từ Phần C đến Phần H.

3.11. B440: Thư giải trình của BGĐ/BQT khách hàng

Chuẩn mực và người thực hiện

CMKiT số 580 - “Giải trình bằng văn bản” yêu cầu KTV phải thu thập Thư giải trình của BGĐ/BQT khách hàng.
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong và sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng.

Cách thực hiện

Thư giải trình này cần có cam kết trong hợp đồng kiểm toán và nên gửi cho khách hàng ngay khi cuộc kiểm
toán bắt đầu. Khi kết thúc cuộc kiểm toán hoặc khi phát sinh các vấn đề trọng yếu cần có ý kiến giải trình của
BGĐ/BQT, Thư giải trình này nên được sửa đổi cho phù hợp với các vấn đề phát sinh thực tế và hướng dẫn
của của CMKiT số 580. Thư giải trình sau khi sửa đổi cùng với danh mục bút toán không điều chỉnh (B370) cần
được đại diện khách hàng ký và gửi cho DNKiT (xem quy định tại đoạn 14 CMKiT số 450) (và đính kèm danh
sách các bên liên quan, nếu KTV thấy cần thiết).
KTV yêu cầu giải trình bằng văn bản từ những người chịu trách nhiệm (thông thường là BGĐ nhưng có thể mở
rộng đến BQT, tùy thuộc vào cơ cấu quản trị của đơn vị được kiểm toán, pháp luật hoặc các quy định có liên
quan) cho việc lập BCTC. Đối với các cuộc kiểm toán được xem có rủi ro cao, cân nhắc thu thập Thư giải trình
có nhiều hơn một chữ ký trên đó. Thông thường những người này là Tổng Giám đốc và giám đốc tài chính của
đơn vị hoặc các nhân sự tương đương khác như Giám đốc kiêm chủ sở hữu DN
Ngày của Thư giải trình tốt nhất là nên cùng với ngày ký BCKiT (theo quy định tại đoạn 14 CMKiT số 580, ngày
ký văn bản giải trình phải là ngày gần nhất với ngày lập BCKiT về BCTC mà có thể thực hiện được, nhưng
không được sau ngày lập BCKiT). Thư giải trình là bằng chứng kiểm toán quan trọng cần được lưu giữ trong
CTKiT.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc của các phần hành từ Phần B - Tổng hợp, kết luận và lập báo cáo.

3.12. B450: Tham khảo ý kiến tư vấn

Chuẩn mực và người thực hiện
Theo quy định của CMKiT số 220, nhóm kiểm toán phải tham khảo ý kiến tư vấn thích hợp về các vấn đề phức
tạp hoặc dễ gây tranh cãi; đảm bảo nội dung, phạm vi, kết quả tư vấn đã được thống nhất với bên tư vấn và
đảm bảo các kết quả tư vấn đã được thực hiện.
Người thực hiện các mẫu này là Trưởng nhóm kiểm toán và người phê duyệt là Chủ nhiệm kiểm toán.

Thời điểm thực hiện

Trong và sau khi kết thúc kiểm toán tại khách hàng.

Cách thực hiện

96
Tùy theo chính sách của mỗi DNKiT, bên tư vấn có thể là các thành viên khác ở cấp độ phù hợp trong DNKiT
hoặc từ bên ngoài DNKiT (từ DNKiT khác, tổ chức nghề nghiệp, cơ quan quản lý nhà nước…). KTV cần ghi
chép lại thông tin chi tiết theo Mẫu B450 khi có trường hợp xin ý kiến tư vấn.

Liên kết với giấy làm việc khác

Liên kết từ các giấy làm việc của phần hành có phát sinh vấn đề cần tư vấn./.

97
PHẦN IV - LƯU Ý KHI KIỂM TOÁN KHÁCH HÀNG LÀ ĐƠN VỊ NHỎ

1. Đoạn A64, CMKiT số 200 - “Mục tiêu tổng thể của KTV và DNKiT khi thực hiện kiểm toán theo CMKiT”
hướng dẫn “khách hàng nhỏ” là đơn vị có những đặc điểm sau:
(a) Quyền sở hữu và quyền quản lý tập trung vào một số ít người (thường là một người – có thể là pháp
nhân hay thể nhân sở hữu đơn vị);
(b) Có một hoặc một số đặc điểm sau đây:
(i) Các giao dịch rõ ràng hoặc không phức tạp;
(ii) Cách ghi chép, lưu trữ tài liệu kế toán đơn giản;
(iii) Có ít hoạt động SXKD: chỉ sản xuất hoặc mua bán một số loại sản phẩm, hàng hóa;
(iv) Có ít KSNB;
(v) Có ít cấp độ quản lý mà mỗi cấp có trách nhiệm kiểm soát rộng;
(vi) Có ít nhân sự và thường phải kiêm nhiệm.
Những đặc điểm nêu trên chưa phải là tất cả và cũng không phải chỉ là những đặc điểm riêng có của
các khách hàng nhỏ. Các khách hàng nhỏ không nhất thiết phải có tất cả các đặc điểm nêu trên.
2. Khách hàng là đơn vị nhỏ là các khách hàng thỏa mãn tất cả các điều kiện sau:
a) Mức độ rủi ro của khách hàng và hợp đồng được đánh giá là thấp;
b) Nhóm kiểm toán dự đoán là sẽ có ít rủi ro có sai sót trọng yếu đối với BCTC của khách hàng;
c) Đối với các TK và thuyết minh trọng yếu:
(i) Rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu là thấp;
(ii) Có thể thu thập được các bằng chứng liên quan đến hầu hết các cơ sở dẫn liệu của các TK và
thuyết minh trọng yếu từ các thử nghiệm cơ bản;
d) Nhóm kiểm toán không có ý định sử dụng KSNB để giảm thiểu phạm vi các thử nghiệm cơ bản;
e) Dịch vụ này không phải là dịch vụ kiểm toán tập đoàn;
f) Khách hàng không phải là công ty có lợi ích công chúng hoặc là một đơn vị của một công ty có lợi ích
công chúng.
3. Khi kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ, KTV cần thực hiện xét đoán chuyên môn để xác định hình thức,
nội dung và phạm vi tài liệu kiểm toán (có thể sửa đổi các mẫu biểu, nội dung các mẫu biểu trong CTKiT)
cho phù hợp với hoàn cảnh cụ thể hợp đồng dịch vụ (như quy mô và độ phức tạp của đơn vị được kiểm
toán). Đoạn A16 và A17, CMKiT số 230 hướng dẫn:
“Tài liệu kiểm toán của cuộc kiểm toán đơn vị nhỏ thường có ít nội dung hơn so với cuộc kiểm toán đơn vị
lớn. Ngoài ra, đối với cuộc kiểm toán mà nhóm kiểm toán chỉ bao gồm một Thành viên BGĐ phụ trách tổng
thể cuộc kiểm toán và một KTV hành nghề, trong đó KTV hành nghề trực tiếp thực hiện tất cả các công việc
kiểm toán thì tài liệu kiểm toán sẽ không bao gồm các vấn đề phải được ghi chép lại để thông báo hoặc
hướng dẫn các thành viên của nhóm kiểm toán (ví dụ, không có vấn đề nào cần phải ghi chép lại liên quan
đến thảo luận nhóm). Tuy nhiên, KTV hành nghề phải tuân thủ yêu cầu về việc lập tài liệu kiểm toán sao cho
KTV có kinh nghiệm có thể hiểu được, do tài liệu kiểm toán có thể bị soát xét bởi các đối tượng bên ngoài
DNKiT theo quy định hoặc vì các mục đích khác.
Khi lập tài liệu kiểm toán cho cuộc kiểm toán đơn vị nhỏ, KTV có thể ghi chép nhiều nội dung của cuộc kiểm
toán trên cùng một tài liệu, có tham chiếu đến giấy làm việc liên quan. Ví dụ về các nội dung có thể được
trình bày trên cùng một tài liệu trong cuộc kiểm toán khách hàng nhỏ là: Hiểu biết về đơn vị được kiểm toán
và KSNB của đơn vị; Chiến lược kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán; Mức trọng yếu, đánh giá rủi ro
và các vấn đề quan trọng phát hiện trong quá trình kiểm toán và kết luận đạt được”.

98
 Một số quy định và hướng dẫn trong các CMKiT liên quan đến kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ được
tổng hợp trong phụ lục số 2 đính kèm Tài liệu hướng dẫn này làm cơ sở cho DNKiT và KTV tham khảo trong
quá trình thực hiện kiểm toán.
4. Bảng tổng hợp các lưu ý khi kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ theo quy định của 37 CMKiT (xem phụ lục
3).

99
 PHỤ LỤC 1
THƯ VIỆN CÁC THỦ TỤC KIỂM SOÁT
[Nguồn: Tham khảo tài liệu Viện Kế toán công chứng Australia ICAA]

1. Chu trình bán hàng, phải thu, thu tiền

Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu

1. Nhân sự và sự phân nhiệm
- Nhân viên bán hàng, nhân viên thu tiền hàng và nhân viên quản lý nợ phải thu Tính đầy đủ, tính
phải có năng lực phù hợp với công việc được giao, được đào tạo và giám sát hiện hữu, tính
đầy đủ. chính xác, đánh
giá, đúng kỳ, phân
loại, quyền và
nghĩa vụ
- Phải đảm bảo sự độc lập giữa các bộ phận: Bộ phận phê duyệt tín dụng cho Tính hiện hữu
khách hàng, bộ phận bán hàng, bộ phận quản lý nợ phải thu và bộ phận thu tiền.
- Bộ phận vận chuyển và xuất hóa đơn phải độc lập với bộ phận thu tiền. Tính hiện hữu
- Nhân viên lập và gửi báo cáo cho khách hàng phải độc lập với nhân viên kế Tính hiện hữu, tính
toán nợ phải thu. chính xác, đúng
kỳ, quyền và nghĩa
vụ, phân loại
2. Các quy định nội bộ
- Có quy định về ghi nhận doanh thu và thông báo rõ ràng tới nhân viên kế toán Tính đầy đủ, tính
và các nhân viên có liên quan. hiện hữu, tính
chính xác, đúng
kỳ, phân loại
- Có quy định về bán hàng, theo dõi các khoản phải thu, thu tiền mặt và thông Tính đầy đủ, tính
báo, phổ biến thường xuyên cho nhân viên. hiện hữu, tính
chính xác, quyền
và nghĩa vụ
- Có quy định về những giao dịch bán hàng bất thường (như bán phế phẩm, Tính hiện hữu, tính
bán hàng cho nhân viên công ty…) và thông báo, phổ biến thường xuyên cho chính xác
nhân viên.
3. Yêu cầu đối với chứng từ liên quan
- Phải có đơn đặt hàng có hiệu lực trước khi thực hiện giao hàng. Tính hiện hữu, tính
chính xác
- Phiếu thu phải được đánh sẵn số thứ tự cho mỗi lần bán hàng thu tiền mặt. Tính hiện hữu, tính
chính xác
- Khi nhận séc, phải đóng dấu vào séc “chỉ trả tiền vào TK” (“for deposit only”), Tính hiện hữu
cùng với số TK của đơn vị. Yêu cầu ngân hàng không cho phép dùng séc để
rút tiền mặt.
- Các khoản thu bằng séc được lập thành danh sách, tính tổng và soát xét lại Tính đầy đủ, tính
trước khi chuyển cho ngân hàng để chuyển tiền vào TK. hiện hữu, tính
chính xác
- Tất cả các khoản thu (bằng tiền mặt hoặc séc) được gửi vào ngân hàng Tính hiện hữu
thường xuyên và kịp thời.
- Thường xuyên có biện pháp để thu nợ tiền hàng và lưu tài liệu về các biện Tính chính xác,
pháp này. đánh giá
4. Đối chiếu, kiểm tra
- Loại hàng hóa, số lượng, đơn giá, thuế và thành tiền phải được kiểm tra và Tính chính xác
soát xét trước khi phát hành hóa đơn.
- Nội dung chi tiết trên hóa đơn phải được đối chiếu với đơn đặt hàng và chứng Tính hiện hữu, tính
từ vận chuyển. chính xác
- Doanh thu từ việc bán và giao hàng tận nơi thu tiền mặt được đối chiếu hàng Tính đầy đủ, tính
ngày với số tiền người giao hàng thu và phải có tài liệu phê duyệt. hiện hữu, tính
chính xác

100
Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu
- Phải lập báo cáo bán hàng/nợ phải thu hàng tháng và gửi cho khách hàng để Tính đầy đủ, tính
đối chiếu. hiện hữu, tính
chính xác
- Kiểm tra (tự động hoặc thủ công) việc đánh số thứ tự liên tục trên chứng từ Tính chính xác
vận chuyển và hóa đơn.
- Đối chiếu giữa tổng doanh thu bán hàng ghi nhận trên máy tính tiền và số tiền Tính đầy đủ, tính
mặt thực thu hàng ngày/mỗi ca bán hàng. Đối chiếu với doanh thu ghi nhận hiện hữu, tính
trên sổ kế toán. chính xác
- Đối chiếu số thứ tự của đơn đặt hàng/chứng từ vận chuyển với số ghi trên Tính đầy đủ, tính
hóa đơn. hiện hữu, tính
chính xác
- Đối chiếu Nhật ký bán hàng/sổ chi tiết với sổ cái. Tính chính xác

- Lập Bảng đối chiếu giữa tổng số tiền gửi ngân hàng hàng ngày với báo cáo Tính đầy đủ, tính
các khoản phải thu và doanh thu bán hàng thu tiền mặt. hiện hữu, tính
chính xác
- Kiểm tra việc đánh số thứ tự liên tục của phiếu thu tiền mặt, đối chiếu với số Tính hiện hữu, tính
liệu tiền mặt gửi vào ngân hàng. Lưu tài liệu về ngày kiểm tra. chính xác
- Kiểm tra để đảm bảo tỷ giá quy đổi ngoại tệ được sử dụng là chính xác. Tính chính xác

5. Phê duyệt
- Các giao dịch bán hàng chưa thanh toán ngay đều phải được phê duyệt Tính hiện hữu, tính
bán chịu. chính xác
- Giá bán phải áp dụng theo Bảng giá bán chuẩn. Nếu áp dụng giá bán khác thì Tính đầy đủ, tính
phải có tài liệu thể hiện sự phê duyệt. hiện hữu, tính
chính xác
- Các khoản chiết khấu hoặc giảm giá hàng bán ngoài quy định phải có tài liệu Tính đầy đủ, tính
thể hiện sự phê duyệt. hiện hữu, tính
chính xác
- Các giao dịch bán hàng bất thường (như bán hàng cho nhân viên, bán phế Tính hiện hữu
liệu,…) phải có tài liệu thể hiện sự phê duyệt.
6. Kiểm soát tự động trên hệ thống
- Hệ thống không cho phép thay đổi ngày hóa đơn (ví dụ: ngày đã cài sẵn trên Tính hiện hữu, tính
máy, thì máy sẽ tự động hiện ngày trên hóa đơn khi lập, nhân viên không thể chính xác
sửa tay vào quy trình này).
- Hệ thống tự động thông báo đối với một hóa đơn bị phát hành hai lần Tính chính xác
- Hệ thống kiểm tra các khoản thanh toán điện tử đã được ghi có vào đúng TK Tính chính xác
khách hàng và tính tổng để nhập vào sổ kế toán.
- Bảng tỷ giá hối đoái được tự động nhập dữ liệu và tự động quy đổi. Tính chính xác

7. Các báo cáo nội bộ và soát xét của BGĐ

- Lập Báo cáo hàng tháng về giá bán đặc biệt (khác với Bảng giá chuẩn) Tính đầy đủ, tính
và các giao dịch bán hàng bất thường (bán phế liệu, bán hàng cho nhân hiện hữu, tính
viên…). BGĐ (*) soát xét Báo cáo này, ghi lại các hành động cần thiết và theo chính xác
dõi việc thực hiện.
- Lập Báo cáo bán hàng hàng tháng (thể hiện rõ: doanh số bán theo khách Tính đầy đủ, tính
hàng, theo dòng sản phẩm, theo khu vực… và so sánh với kế hoạch bán hiện hữu, tính
hàng hoặc/và so sánh với các kỳ trước). chính xác
- Lập Báo cáo về hàng bán bị trả lại và giảm giá hàng bán. BGĐ (*) phân tích Tính đầy đủ, tính
Báo cáo này, điều tra các chênh lệch bất thường và ghi lại kết quả. hiện hữu, tính
chính xác
- Lập Báo cáo phân tích doanh thu, giá vốn hàng bán, lãi gộp và so sánh các Tính đầy đủ, tính
chỉ tiêu này so với kế hoạch bán hàng và/hoặc so với các kỳ trước. BGĐ (*) hiện hữu, tính
xem xét và điều tra/ghi lại nguyên nhân chênh lệch (nếu có). chính xác

- Lập Báo cáo phân tích tuổi nợ (hàng tháng). Nhân viên thu nợ phải có hành Tính chính xác,

101
Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu
động kịp thời đối với các khoản phải thu quá hạn. BGĐ (*) soát xét báo cáo đánh giá
này và có biện pháp xử lý đối với những khoản phải thu quá hạn.
- Lập Báo cáo so sánh số tiền thực thu với kế hoạch dòng tiền và doanh thu Tính đầy đủ, tính
bán hàng (ít nhất mỗi tháng một lần). hiện hữu, tính
chính xác
- Lập file hồ sơ khách hàng. BGĐ (*) định kỳ soát xét file hồ sơ khách hàng. Tính hiện hữu, tính
chính xác
- Những khoản bán hàng vượt hạn mức tín dụng được điều tra và lưu lại kết quả. Tính chính xác,
đánh giá
- BGĐ (*) soát xét những giao dịch lớn hoặc những giao dịch cuối kỳ để đảm Tính chính xác
bảo tuân thủ đúng chính sách ghi nhận doanh thu.

2. Chu trình mua hàng, phải trả, trả tiền

Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu

1. Nhân sự và sự phân nhiệm

- Nhân viên chịu trách nhiệm đối với việc mua hàng, vận chuyển, tiếp nhận Tính đầy đủ, tính
hàng và thanh toán phải có đủ năng lực, được đào tạo và giám sát đầy đủ. hiện hữu, tính
chính xác, đánh giá
- Nhân viên nhận hàng không được thực hiện công việc kế toán. Tính hiện hữu
- Chỉ những người có thẩm quyền mới được truy cập các tài liệu về mua hàng, Tính hiện hữu, tính
nhận hàng, các khoản phải trả và HTK. chính xác
2. Các quy định nội bộ
- Có quy định về cá nhân có thẩm quyền phê duyệt Đề nghị mua hàng/Đơn đặt Tính hiện hữu, tính
hàng và hạn mức phê duyệt của các cá nhân đó. chính xác

- Có quy định về tiêu chuẩn phân biệt hàng hóa và TSCĐ và nhân viên kế toán Tính chính xác
phải hiểu rõ quy định này.
- Có quy định rõ ràng về công việc của nhân viên chịu trách nhiệm mua hàng, Tính chính xác
vận chuyển, nhận hàng và thanh toán và nhân viên phải hiểu rõ trách nhiệm
của mình.
- Có quy định là chỉ ghi nhận hàng hóa được mua khi rủi ro và lợi ích sở hữu Tính hiện hữu, tính
đã chuyển sang cho đơn vị mua và chính sách đó được thông báo rộng rãi chính xác
trong đơn vị.
3. Yêu cầu đối với chứng từ liên quan
- Phải lập Danh mục nhà cung cấp thường xuyên, trong đó có thông tin chi tiết Tính chính xác
về TK của nhà cung cấp.
- Sử dụng Đơn đặt hàng và Báo cáo nhận hàng được đánh số sẵn. Những Tính đầy đủ, tính
trường hợp ngoại lệ phải có tài liệu thể hiện sự phê duyệt. hiện hữu, tính
chính xác
- Có các thủ tục kiểm soát tại thời điểm cuối kỳ nhằm phát hiện và hạch toán Tính đầy đủ, tính
những Báo cáo nhận hàng chưa được xử lý. chính xác
- Hàng hóa nhận thiếu hoặc nhận thừa phải được ghi chép lại chi tiết và gửi tới Tính đầy đủ, tính
bộ phận kế toán một cách kịp thời. hiện hữu, tính
chính xác
- Hàng hóa bị trả lại được tách biệt với các loại HTK khác và phải được theo Tính hiện hữu, tính
dõi riêng. chính xác
- Chỉ thanh toán bằng séc cho các nhà cung cấp được phê duyệt và không Tính hiện hữu
được thanh toán bằng tiền mặt.
- Việc sử dụng séc trống chỉ được hạn chế cho các cá nhân có thẩm quyền. Tính hiện hữu
- BGĐ (*) soát xét các séc thanh toán tiền hàng đã được đơn vị ghi nhận vào Tính chính xác
cuối kỳ nhưng chưa được ghi nhận trên sổ phụ ngân hàng.

102
Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu

- Sử dụng séc thanh toán đã được đánh sẵn số thứ tự và ghi lại nội dung viết Tính hiện hữu, tính
trên từng séc. Những séc hỏng phải ghi rõ là "HỦY" và được hủy bỏ. chính xác
4. Đối chiếu, kiểm tra
- Kiểm tra hạn mức chi theo dự toán chi hoặc cho từng cấp có thẩm quyền. Tính hiện hữu, tính
chính xác
- Có các kiểm soát nhằm đảm bảo thẻ mua hàng công ty chỉ được cấp cho cho Tính hiện hữu
nhân viên có thẩm quyền, và không được phép mua hàng cho cá nhân.
- Soát xét Báo cáo về các đơn đặt hàng hàng tháng và rà soát, kiểm tra những Tính đầy đủ, tính
khoản mục cũ/bất thường. hiện hữu, tính
chính xác
- Đối chiếu đơn giá trên hóa đơn mua hàng với bảng giá, báo giá hoặc đơn đặt Tính chính xác
hàng đã được duyệt.
- TK của nhà cung cấp được điền thông tin theo giao dịch và bộ phận kế toán Tính chính xác
soát xét tính hợp lý và nhất quán.
- Đối chiếu thông tin trên phiếu nhận hàng với hóa đơn và đơn đặt hàng. Tính chính xác
- Kiểm tra sự chính xác của các thông tin trên hóa đơn mua hàng bao gồm Tính chính xác
tổng số tiền, chiết khấu, thuế, chi phí vận chuyển… trước khi thanh toán.
5. Phê duyệt
- Cá nhân có thẩm quyền kiểm tra chứng từ và phê duyệt các khoản thanh Tính hiện hữu, tính
toán trong hạn mức chi của mình. chính xác
- Đối với những khoản thanh toán vượt quá hạn mức chi của cá nhân/bộ phận Tính hiện hữu, tính
hoặc vượt quá một giá trị cụ thể nào đó thì cần phải được cấp quản lý cao chính xác
hơn phê duyệt.
- BGĐ (*) thường xuyên soát xét và phê duyệt Danh mục nhà cung cấp thường Tính hiện hữu, tính
xuyên. Việc mua hàng hóa, dịch vụ từ những nhà cung cấp không có trong chính xác
Danh mục nhà cung cấp thường xuyên phải được BGĐ (*) phê duyệt.
6. Kiểm soát tự động trên hệ thống
- Hệ thống tự động khớp thông tin trên hóa đơn với thông tin trên đơn đặt Tính đầy đủ, tính
hàng. Những chứng từ có thông tin không khớp sẽ được hệ thống thông báo hiện hữu, tính
(ví dụ: thông tin trên hóa đơn không khớp với đơn đặt hàng) và nguyên nhân chính xác
được điều tra kịp thời.
- Hệ thống sẽ không cho phép thanh toán đối với hàng hóa, dịch vụ nếu không Tính hiện hữu, tính
có thông tin về việc hàng hóa đã nhận và việc thanh toán đã được phê duyệt. chính xác
- Hệ thống sẽ kiểm tra để ngăn ngừa trường hợp thanh toán trùng lắp cho Tính chính xác
cùng một đơn hàng.
- Hệ thống tạo ra báo cáo các trường hợp ngoại lệ/bất thường về xử lý séc, Tính đầy đủ, tính
xác định các số liệu trùng lắp, các khoản thanh toán vượt quá hạn mức chi,… hiện hữu, tính
chính xác
- Hệ thống xác định những hàng hóa phải được ghi nhận là TSCĐ dựa trên các Tính đầy đủ, tính
tiêu chí có sẵn, như loại hàng hóa, mã hàng hóa, giá trị… chính xác
7. Các báo cáo nội bộ và soát xét của BGĐ
- Lập Báo cáo so sánh hàng hóa mua thực tế (bao gồm cả giá hàng và chi phí Tính đầy đủ, tính
mua hàng liên quan) với kế hoạch mua hàng. BGĐ (*) soát xét và điều tra chính xác
những chênh lệch (nếu có).
- BGĐ (*) thường xuyên soát xét bản phân tích tỷ lệ lãi gộp, điều tra những Tính đầy đủ, tính
chênh lệch lớn. hiện hữu, tính
chính xác
- BGĐ (*) soát xét định kỳ việc áp dụng chính sách kế toán về việc ghi nhận Tính chính xác
TSCĐ/hàng hóa.
- Lập Bản đối chiếu sổ chi tiết các khoản phải trả với Sổ nhật ký chung hàng Tính chính xác
tháng và phải được BGĐ (*) phê duyệt.
- Lập Bản đối chiếu với ngân hàng hàng tháng và được BGĐ (*) soát xét. Tính chính xác

103
Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu

- Lập Bản đối chiếu giữa Báo cáo bán hàng của nhà cung cấp với TK phải trả Tính đầy đủ, tính
hàng tháng và phải được BGĐ (*) soát xét. hiện hữu, tính
chính xác
- BGĐ (*) soát xét và phê duyệt các khoản chi phí trích trước vào cuối kỳ. Tính đầy đủ, tính
chính xác
- Có thủ tục kiểm soát nhằm đảm bảo các khoản thanh toán được ghi nhận Tính đầy đủ, tính
đúng kỳ. chính xác
- Có thủ tục kiểm soát nhằm đảm bảo tất cả các TK ngân hàng và chữ ký của Tính hiện hữu
người được ủy quyền được BGĐ (*) phê duyệt.
- BGĐ (*) giải quyết kịp thời các yêu cầu của nhà cung cấp. Tính đầy đủ, tính
hiện hữu, tính
chính xác
- BGĐ (*) soát xét định kỳ việc sử dụng séc thanh toán cho nhà cung cấp. Tính hiện hữu, tính
chính xác
- BGĐ (*) tìm hiểu kịp thời lý do của những khoản thanh toán thừa cho nhà Tính chính xác
cung cấp.

3. Chu trình tiền lương và phải trả người lao động

Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu
1. Nhân sự và sự phân nhiệm
- Nhân viên kế toán tiền lương có năng lực phù hợp với công việc được giao, Tính đầy đủ, tính
được đào tạo và giám sát đầy đủ. hiện hữu, tính
chính xác
- Nhân viên lập bảng lương không được thực hiện các chức năng khác liên quan Tính hiện hữu
đến nhân sự như tuyển dụng/sa thải nhân viên, chấm công và phát lương/séc
chi lương.
- Trách nhiệm lập bảng lương phải tách biệt với trách nhiệm kế toán tiền lương. Tính hiện hữu
- Hạn chế quyền truy cập vào hồ sơ cá nhân, sổ kế toán lương và séc thanh toán Tính hiện hữu
lương trống.
- Đơn vị sử dụng tổ chức cung cấp dịch vụ ngoài có uy tín để tính lương và các Tính đầy đủ, tính
khoản giảm trừ cho người lao động. hiện hữu, tính
chính xác
2. Các quy định nội bộ
- Có quy định rõ ràng về các khoản tiền lương, tiền thưởng, phụ cấp và phổ biến Tính đầy đủ, tính
đầy đủ cho nhân viên. hiện hữu, tính
chính xác
3. Yêu cầu đối với chứng từ liên quan
- Hồ sơ nhân sự phải lưu lại: Văn bản phê duyệt khi bổ sung các nhân viên mới Tính hiện hữu
vào bảng lương; văn bản phê duyệt mức lương của mỗi nhân viên; bất kỳ thay
đổi nào liên quan đến tình trạng lao động (toàn thời gian, bán thời gian…) hoặc
mức lương…
4. Đối chiếu, kiểm tra
- Thông tin về tổng lương trước khấu trừ, số giờ công, số lượng lao động được Tính đầy đủ, tính
trả lương mỗi kỳ…sử dụng cho việc lập bảng lương phải được so sánh với sổ hiện hữu, tính
nhật ký tiền lương. chính xác
- Một người khác với người lập bảng lương soát xét, kiểm tra lại việc tính toán Tính hiện hữu,
các khoản tiền lương, thưởng và các khoản giảm trừ. tính chính xác
- Kiểm tra để đảm bảo thuế TNCN được kê khai và nộp đầy đủ, đúng hạn. Tính đầy đủ, tính
hiện hữu, tính
chính xác
- Kiểm tra đúng TK trước khi ghi bút toán lương. Tính chính xác
- Lương trích trước phải được tính toán lại để đảm bảo tính chính xác. Tính chính xác
- Soát xét việc phân bổ số giờ công/chi phí cho từng hoạt động hoặc bộ phận. Tính đầy đủ, tính

104
 hiện hữu, tính
chính xác
- Có thủ tục kiểm soát để đảm bảo người lao động đã chấm dứt hợp đồng phải Tính hiện hữu,
được xóa bỏ ngay lập tức khỏi bảng lương. tính chính xác
5. Phê duyệt
- Bảng chấm công và tổng số giờ làm việc phải được phê duyệt trước khi tính lương. Tính hiện hữu,
tính chính xác
- Các khoản thanh toán ngoài mức lương cố định, như làm thêm giờ hoặc các Tính hiện hữu,
khoản tiền thưởng, cần phải được người giám sát có thẩm quyền phê duyệt tính chính xác
bằng văn bản.
- Việc thanh toán lương bằng tiền mặt phải được phê duyệt bằng văn bản. Tính hiện hữu
- Các khoản tiền thưởng phải được BGĐ (*) phê duyệt trước khi thanh toán. Tính hiện hữu
- Bút toán lương phải được Phụ trách bộ phận nhân sự phê duyệt trước khi ghi sổ. Tính chính xác
6. Kiểm soát tự động trên hệ thống
- Hệ thống sẽ không tạo ra thông tin thanh toán đối với những nhân viên đã chấm Tính hiện hữu,
dứt hợp đồng. tính chính xác
- Hệ thống kiểm tra tính đầy đủ của các khoản giảm trừ cho người lao động. Tính hiện hữu,
tính chính xác
- Hệ thống tạo ra báo cáo về các trường hợp bất thường khi các khoản giảm trừ Tính hiện hữu,
thấp hơn mức thông thường theo chức vụ và tình trạng lao động. tính chính xác
- Hệ thống tạo ra báo cáo lương chi tiết để cho phép phát hiện và xử lý các Tính đầy đủ, tính
trường hợp bất thường. hiện hữu, tính
chính xác
7. Các báo cáo nội bộ và soát xét của BGĐ
- Lập Báo cáo so sánh chi phí lương thực tế của từng bộ phận, từng hoạt động Tính đầy đủ, tính
với kế hoạch. BGĐ (*) soát xét báo cáo này và điều tra chênh lệch lớn (nếu có). hiện hữu, tính
chính xác
4. Chu trình lập và trình bày BCTC

Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu

1. Người chịu trách nhiệm lập BCTC là người có đủ năng lực, được đào tạo và Tính đầy đủ, tính hiện
giám sát phù hợp. hữu, tính chính xác,
đánh giá
2. Nhân viên kế toán ký vào giải trình bằng văn bản mỗi năm về việc họ không Tính đầy đủ, tính hiện
nhận thấy các thông tin, giao dịch hay sự kiện làm cho BCTC có các sai sót hữu, tính chính xác,
trọng yếu. đánh giá
3. Có các thủ tục nhằm đảm bảo những cá nhân chịu trách nhiệm lập BCTC Tính đầy đủ, tính hiện
được cập nhật pháp luật và các quy định về lập và trình bày BCTC. hữu, tính chính xác,
đánh giá
4. Các cá nhân thực hiện các đánh giá và ước tính về giá trị thị trường hợp lý đã Tính đầy đủ, tính hiện
được đào tạo về chuyên môn. hữu, tính chính xác,
đánh giá
5. Có các thủ tục nhằm đảm bảo các thông tin, giao dịch và sự kiện có thể ảnh Tính đầy đủ, tính hiện
hưởng tới việc lập hay công bố BCTC được thông báo kịp thời tới BGĐ, nhân hữu, tính chính xác
sự quản lý cấp cao và nhân viên kế toán.
6. Các bút toán cuối kỳ được phân loại thành các loại (thông dụng, thường xuyên Tính đầy đủ, tính hiện
và không thường xuyên), sau đó được soát xét về tính đầy đủ và tính đúng hữu, tính chính xác
đắn trong kỳ kế toán và kết chuyển vào đúng kỳ kế toán.

7. Mọi bút toán đều phải có chứng từ kèm theo. Bất kỳ bút toán bất thường nào Tính đầy đủ, tính hiện
đều phải có phê duyệt theo đúng thẩm quyền bằng trước khi được ghi nhận. hữu, tính chính xác
8. Việc khớp giữa Bảng CĐSPS với các tập hợp trong BCTC là tự động/đã được Tính chính xác
quy định và được BGĐ ghi nhận, kiểm tra định kỳ.

9. Hệ thống kế toán không cho phép ghi nhận bút toán không phù hợp (không Tính chính xác
cân bằng) hay trùng lặp.

105
Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu
10. Việc đối chiếu lãi và lỗ do quy đổi tỷ giá được thực hiện và được BGĐ soát xét. Tính chính xác
11. Có các kiểm soát đối với việc thay đổi tỷ giá hối đoái trong hệ thống kế toán. Tính đầy đủ, tính hiện
hữu, tính chính xác
12. Các mô hình tài chính được sử dụng trong đánh giá và ước tính giá trị thị Tính đầy đủ, tính hiện
trường hợp lý được BGĐ kiểm tra và soát xét. hữu, tính chính xác
13. Phải có đầy đủ chứng từ về các thông tin, giả định và tính toán sử dụng để Tính đầy đủ, tính hiện
đánh giá và ước tính giá trị thị trường hợp lý. hữu, tính chính xác
14. Bảng tính về đánh giá và ước tính giá trị thị trường hợp lý sẽ do cá nhân khác Tính đầy đủ, tính hiện
với người lập bảng) soát xét để đảm bảo tính chính xác và khách quan. hữu, tính chính xác
15. Việc lập bảng tính toán các khoản chi phí phải trả và dự phòng phải trả (kể cả Tính đầy đủ, tính hiện
thuế TNDN) sẽ do cá nhân (không phải là người lập bảng) soát xét để đảm hữu, tính chính xác
bảo tính chính xác và khách quan.

16. Có các thủ tục để đảm bảo các ảnh hưởng từ các hợp đồng và thỏa thuận mới Tính đầy đủ, tính hiện
(như công cụ tài chính, …) đến BCTC được xác định và xử lý. hữu

17. Những người chịu trách nhiệm giám sát (như kiểm toán) thường xuyên soát Tính đầy đủ, tính hiện
xét việc lập BCTC và phê duyệt việc chọn lựa chính sách kế toán được áp dụng. hữu

18. Công ty con phải nộp toàn bộ báo cáo có thông tin tài chính toàn diện một Tính đầy đủ, tính hiện
cách kịp thời. hữu
19. Trường hợp các bảng tính được sử dụng trong lập BCTC, ô nào có công thức Tính đầy đủ, tính hiện
thì không thay đổi, sử dụng những ô kiểm tra số tổng và dùng suy luận và các hữu, tính chính xác,
tính toán để kiểm tra định kỳ nhằm đảm bảo kết quả chính xác. đánh giá
20. Kế hoạch hợp nhất, các bảng tính sử dụng và các tính toán đã được xoát xét Tính đầy đủ, tính hiện
bởi cá nhân khác không phải là người lập. hữu, tính chính xác,
đánh giá
21. Đối chiếu nội bộ được thực hiện hàng tháng và các chênh lệch được giải Tính đầy đủ, tính hiện
quyết kịp thời. hữu, tính chính xác
22. Các bút toán hợp nhất và loại trừ được BGĐ chấp thuận. Tính đầy đủ, tính hiện
hữu, tính chính xác
23. Phần mềm kế toán sử dụng có các kiểm soát về sử dụng dữ liệu nhằm ngăn Tính đầy đủ, tính hiện
chặn hay phát hiện lỗi phát sinh. hữu, tính chính xác
24. Phần mềm kế toán được sử dụng để tự động quy đổi số dư của công ty con Tính chính xác, đánh
theo đơn vị tiền tệ của công ty mẹ. giá
25. BCTC đã kiểm toán của công ty con được đối chiếu với BCTC nộp cho Tính chính xác
công ty mẹ.
26. BCTC được cá nhân không phải người lập soát xét về tính chính xác, phân Tính đầy đủ, tính hiện
loại TK, tính nhất quán trong việc áp dụng các chính sách kế toán áp dụng, hữu, tính chính xác,
tham chiếu chéo và tính đầy đủ. đánh giá
27. Danh sách thông tin thuyết minh BCTC được dùng để xác định tính đầy đủ của Tính đầy đủ, tính
các thuyết minh. chính xác
28. Nhân sự quản lý cấp cao và ủy ban kiểm toán soát xét BCTC trước khi Tính đầy đủ, tính hiện
phát hành. hữu, tính chính xác,
đánh giá
29. Hệ thống tạo ra báo cáo trình bày những điểm các TK nội bộ chưa thống Tính chính xác
nhất.
30. Hệ thống tạo ra báo cáo so sánh kết quả trong kỳ này với kỳ trước và dự toán. Tính đầy đủ, tính hiện
hữu, tính chính xác
31. Hệ thống thiết lập Bảng CĐKT và Báo cáo KQHĐKD cho từng đơn vị độc lập. Tính chính xác
32. So sánh thường xuyên (ít nhất là hàng tháng) kết quả cuối kỳ với dự toán và Tính đầy đủ, tính hiện
kết quả kỳ trước, và với các chênh lệch được điều tra bởi BGĐ. hữu, tính chính xác,

106
 Stt Thủ tục kiểm soát Cơ sở dẫn liệu
đánh giá
33. Ban điều hành cấp cao hay nhân viên giám sát các yêu cầu về thuế và kế Tính đầy đủ, tính
toán, đánh giá tác động tiềm tàng đối với đơn vị và có các biện pháp thích hợp chính xác
(như cập nhật danh sách các mục cần kiểm tra khi lập và trình bày BCTC).
34. Khi tìm ra yếu điểm của hệ thống, BGĐ phải có các phương pháp khắc phục Tính đầy đủ, tính hiện
kịp thời. hữu, tính chính xác,
đánh giá

Lưu ý:
(1) BGĐ (*) có thể hiểu là BGĐ hoặc cấp quản lý phù hợp được phân công chịu trách nhiệm trong đơn vị được kiểm toán.
(2) Các kiểm soát trên chỉ mang tính hướng dẫn và chưa hoàn toàn đầy đủ. Trên thực tế, các đơn vị có thể có các kiểm soát khác để đạt
được mục tiêu kiểm soát cụ thể.
(3) Để tăng hiệu quả thực hiện, DNKiT cần dựa vào đặc điểm và đối tượng khách hàng của mình để tự tổng hợp và bổ sung các kiểm soát
khác vào tài liệu này và hướng dẫn nhân viên khi tìm hiểu KSNB của đơn vị.

107
 PHỤ LỤC 2
CÂU HỎI ĐỀ GỢI Ý TÌM HIỂU CÁC THỦ TỤC KIỂM SOÁT CHÍNH
THEO CÁC CHU TRÌNH KINH DOANH CHÍNH

1. Chu trình bán hàng, phải thu, thu tiền – A410

Có liên quan Tham Tham chiếu
đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A410 (A800)
1. Nhận và xử lý các đơn hàng
a. DN có hình thức kiểm soát đối với những người mà DN
sẽ bán hàng về khả năng tín dụng không?
b. Có sự chập thuận về tín dụng trước bởi phòng tín dụng đối với
tất cả các giao dich bán hàng trước khi hàng hóa được thực
tế chuyển đi không?
2. Bàn giao hàng và dịch vụ
a. Có sự kiểm tra về hàng hóa trước khi được chuyển đi
để xem hàng hóa có phù hợp với các thông tin chi tiết
của đơn hàng và của hóa đơn không?
b. Có sự kiểm tra độc lập giữa phiếu chuyển hàng và hóa
đơn không?
3. Xuất hóa đơn hàng hóa, dịch vụ và ghi nhận doanh thu
a. Khách hàng có sử dụng hóa đơn bán hàng được đánh số liên
tục không?
b. Hóa đơn có chỉ được xuất khi phòng kế toán đã nhận được
yêu cầu xuất hàng có hiệu lực hoặc phiếu chuyển hàng
không?
c. Giá bán trên các hóa đơn có được kiểm tra và soát xét
độc lập không?
d. Hóa đơn có được xuất đầy đủ đối với tất cả các giao dịch bán
hàng không?
e. Việc đối chiếu sổ cái doanh thu và TK ngân hàng có được
thực hiện độc lập không?
4. Thu hồi tiền bán hàng
a. Kiểm soát tín dụng có được thực hiện hiệu quả đối với các
khoản nợ chưa thu hồi được không?

2. Chu trình mua hàng, phải trả, trả tiền – A420

Có liên quan Tham Tham chiếu

đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A420 (A800)

1. Lập đơn đặt hàng và thực hiện đơn đặt hàng với
nhà cung cấp

a. Việc mua hàng có được phê duyệt và trong hạn mức

được chấp thuận không và đảm bảo rằng yêu cầu đó là
phục vụ cho hoạt động SXKD của đơn vị không

108
 b. Đơn vị có duy trì các đơn đặt mua hàng hóa được đánh
số, được phê duyệt và được kiểm soát không?

2. Nhận hàng hóa, dịch vụ

a. Có kiểm soát nào được thực hiện để giám sát hàng hóa
nhận được trước khi đặt đơn hàng mới không?

b. Có kiểm soát nào được thực hiện để theo dõi các đơn
hàng chưa nhận được hàng không?

c. Khách hàng có duy trì phiếu nhập kho hàng hóa được
đánh số (GRN) và thực hiện việc kiểm tra thường xuyên
đối với các phiếu nhập kho bị thiếu theo số thứ tự đã
đánh không?

3. Nhận hóa đơn của nhà cung cấp và ghi nhận chi phí

a. Các hóa đơn từ nhà cung cấp có được kiểm tra với
phiếu nhập kho hàng hóa được đánh số thứ tự mà các
phiếu nhập kho này đã được kiểm tra với các đơn đặt
hàng đã được phê duyệt không?

b. Việc đối chiếu giữa sổ cái và TK kiểm soát có được

thực hiện không?

4. Thanh toán

a. Tất cả các hóa đơn mua hàng đều được phê duyệt
trước khi thực hiện thanh toán không?

b. Hóa đơn mua hàng được thanh toán có được đánh dấu
để ngăn ngừa việc được sử dụng lại để thanh toán
thành nhiều lần không?

c. Có thực hiện việc đối chiếu với khách hàng khi có yêu
cầu không?

3. Chu trình HTK, giá thành, giá vốn – A430

Có liên quan Tham Tham chiếu

đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A430 (A800)

1. Nhận lệnh sản xuất và xuất nguyên vật liệu thực hiện
sản xuất

a. Có sự phê duyệt để đảm bảo rằng yêu cầu xuất nguyên

vật liệu đó là phục vụ cho mục đích hoạt động SXKD
của đơn vị không?

b. Đơn vị có duy trì các lệnh sản xuất, phiếu xuất nguyên
vật liệu được đánh số, được phê duyệt và được kiểm
soát không?

2. Nhập kho thành phẩm và tính toán giá thành sản xuất

a. Có việc đối chiếu độc lập giữa phiếu nhập kho và lệnh
sản xuất không?

109
 b. Khách hàng có duy trì hệ thống sổ/phần mềm/tài liệu và
hướng dẫn liên quan đến việc tính giá thành không?

3. Bảo quản hàng hóa tại kho hàng

a. Có sự hạn chế tiếp cận HTK và bảo vệ vật lý (bảo vệ về

mặt hiện vật) đối với HTK không?

b. Có đối chiếu thường xuyên HTK thực tế với số liệu HTK

được ghi nhận không?

c. Có hệ thống để báo cáo về HTK chậm luân chuyển, lạc

hậu hoặc hư hỏng tới cấp quản lý thích hợp không?

d. Có hồ sơ ghi lại HTK bị hư hỏng hoặc bỏ đi đã được

phê duyệt không?

e. Đơn vị có thực hiện kiểm kê tại ngày kết thúc kỳ kế toán

không?

4. Xuất hàng hóa và lưu trữ chứng từ xuất hàng hóa

a. Có kiểm tra độc lập về các chứng từ xuất hàng, bao

gồm cả việc xuất hàng do những người khác không có
trách nhiệm đối với HTK không?

b. Có đối chiếu độc lập giữa hàng hóa bán ra với chứng từ
bán hàng hay không?

c. Khách hàng có duy trì phiếu yêu cầu xuất HTK được
đánh số thứ tự và thường xuyên kiểm tra các phiếu bị
thiếu hụt không?

d. Đối với HTK ký gửi lớn, có đối chiếu thường xuyên HTK
khách hàng sử dụng với danh sách HTK ký gửi hay
không?

e. Đối với HTK được nắm giữ bởi bên thứ 3 lớn, có đối
chiếu thường xuyên giữa báo cáo luân chuyển HTK từ
bên thứ 3 với số liệu theo dõi tại đơn vị hay không?

4. Chu trình tiền lương và phải trả người lao động – A440

Có liên quan Tham Tham chiếu

đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A440 (A800)

a) Có bộ phận nhân sự lưu giữ đầy đủ hồ sơ nhân sự

không?

b) Bộ phận nhân sự có lưu giữ những thông báo chính

thức về các thay đổi như thay đổi mức lương,…
không?

c) Việc thanh toán lương có được phê duyệt độc lập về

tính chính xác không?

110
 d) Phòng kế toán có đối chiếu lương với TK kiểm soát
không?

5. Chu trình TSCĐ và XDCB – A450

Có liên quan Tham Tham chiếu

đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A450 (A800)

1. Mua TSCĐ

a. Các Biên bản và Nghị quyết có được lưu trữ cho tất cả các cuộc
họp của HĐQT/HĐTV và BGĐ cho phép sử dụng chi phí vốn
không?

b. Đơn vị có lưu giữ các yêu cầu mua TSCĐ, được đánh số,
được phê duyệt và được kiểm soát không?

2. Nhận TSCĐ

a. Có đối chiếu độc lập giữa tài sản nhận với chứng từ
mua tài sản không?

3. Ghi sổ

a. Có bằng chứng cho thấy hóa đơn mua bán đã được

kiểm tra về tính chính xác và CMKT đã được xem xét
trước khi ghi TSCĐ vào sổ cái không?

4. Bảo vệ

a. Sổ danh sách TSCĐ có thường xuyên được đối chiếu

với số liệu trên sổ cái TK và với TSCĐ thực tế không?

b. Có bằng chứng cho thấy có những cuộc kiểm tra định

kỳ về điều kiện và quá trình sử dụng của TSCĐ không?

5. Thanh lý tài sản

a. Các Biên bản và Nghị quyết có được lưu giữ cho tất cả các
cuộc họp của HĐQT/HĐTV và BGĐ cho phép thanh lý tài sản
không?

b. Có kiểm tra độc lập trong việc tính toán giữa lãi và lỗ khi thanh
lý TSCĐ không?

6. Chu trình khóa sổ, lập và trình bày BCTC – A460

Có liên quan Tham Tham chiếu

đến cuộc chiếu tới điểm yếu
kiểm toán tới kiểm soát
không A460 (A800)

1. Tổng quát chung

a. Văn hóa DN có được thực hiện để ảnh hưởng đến hiệu

quả hoạt động của KSNB không?

b. BGĐ có sử dụng tầm ảnh hưởng của mình trong DN để

thúc đẩy hiệu quả hoạt động của KSNB không?

111
2. Quy trình lập BCTC

a. Các báo cáo quản trị có tính tin cậy có được tạo ra ít
nhất hàng quý và được soát xét bởi BGĐ, do vậy các
sai sót nghiêm trọng sẽ sớm được phát hiện và chỉnh
sửa kịp thời không?

112
 PHỤ LỤC 3
TỔNG HỢP CÁC ĐIỂM CẦN LƯU Ý
KHI KIỂM TOÁN KHÁCH HÀNG LÀ ĐƠN VỊ NHỎ

Các lưu ý khi kiểm toán khách hàng là đơn vị nhỏ, kèm với các quy định tương ứng trong 37 CMKiT được tổng
hợp dưới đây:
CMKiT số 210 - HỢP ĐỒNG KIỂM TOÁN

Để xác định tiền đề của một cuộc kiểm toán, KTV phải đạt được thỏa thuận với BGĐ
đơn vị được kiểm toán về việc BGĐ hiểu và thừa nhận trách nhiệm của họ (xem
hướng dẫn tại đoạn A11 - A14, A20 Chuẩn mực này):
(i) Đối với việc lập và trình bày BCTC phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày
BCTC được áp dụng, kể cả sự trình bày hợp lý, nếu thích hợp (xem hướng dẫn
tại đoạn A15 Chuẩn mực này);
(ii) Đối với KSNB mà BGĐ xác định là cần thiết để đảm bảo cho việc lập và trình
bày BCTC không còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn (xem hướng
Quy định dẫn tại đoạn A16 - A19 Chuẩn mực này);
(Đoạn 06(b)
(iii) Trong việc cung cấp cho KTV:
a. Quyền tiếp cận với tất cả tài liệu, thông tin mà BGĐ nhận thấy là có liên
quan đến quá trình lập và trình bày BCTC như chứng từ kế toán, sổ kế
toán và các tài liệu khác;
b. Các tài liệu, thông tin bổ sung mà KTV yêu cầu BGĐ cung cấp hoặc giải
trình để phục vụ cho mục đích của cuộc kiểm toán;
c. Quyền tiếp cận không hạn chế đối với nhân sự của đơn vị được kiểm toán
mà KTV xác định là cần thiết để thu thập bằng chứng kiểm toán.

Lưu ý khi
kiểm toán Mục đích của việc thỏa thuận về các điều khoản của hợp đồng kiểm toán là tránh hiểu
các đơn vị lầm về trách nhiệm của BGĐ đơn vị được kiểm toán và của KTV. Ví dụ, khi có một
nhỏ (Đoạn bên thứ ba hỗ trợ việc lập và trình bày BCTC thì KTV cần lưu ý với BGĐ đơn vị là
A20 – BGĐ vẫn phải chịu trách nhiệm đối với việc lập và trình bày BCTC theo khuôn khổ về
hướng dẫn lập và trình bày BCTC được áp dụng.
đoạn 06(b))

CMKiT số 220 - KSCL HOẠT ĐỘNG KIỂM TOÁN BCTC

Quy định Người soát xét việc KSCL của cuộc kiểm toán phải thực hiện đánh giá khách quan về
(Đoạn 20-21) các xét đoán quan trọng và các kết luận của nhóm kiểm toán để có thể hình thành
BCKiT. Đánh giá này phải dựa trên:
(a) Thảo luận với Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán về các vấn đề
trọng yếu;
(b) Soát xét BCTC và dự thảo BCKiT;
(c) Soát xét tài liệu, HSKiT được lựa chọn liên quan đến các xét đoán quan trọng
và các kết luận của nhóm kiểm toán;
(d) Đánh giá các kết luận đưa ra để hình thành BCKiT và xem xét tính hợp lý của
dự thảo BCKiT (xem hướng dẫn tại đoạn A26 - A27, A29 - A31 Chuẩn mực
này).
Trong trường hợp kiểm toán BCTC của tổ chức niêm yết, người soát xét việc KSCL
của cuộc kiểm toán phải xem xét các yếu tố sau:
(a) Đánh giá của nhóm kiểm toán về tính độc lập của DNKiT liên quan đến cuộc
kiểm toán;
(b) Liệu nhóm kiểm toán đã tham khảo ý kiến tư vấn cần thiết về các vấn đề còn
khác biệt về quan điểm, các vấn đề phức tạp hoặc dễ gây tranh cãi, và các kết
luận thu được từ việc tham khảo ý kiến tư vấn hay chưa;
(c) Tài liệu, HSKiT được lựa chọn để soát xét có phản ánh các công việc đã thực
hiện liên quan đến các xét đoán quan trọng và có hỗ trợ cho các kết luận của

113
 nhóm kiểm toán đưa ra hay không (xem hướng dẫn tại đoạn A28 - A31 Chuẩn
mực này).
Lưu ý khi
kiểm toán Ngoài việc kiểm toán BCTC các tổ chức niêm yết, soát xét việc KSCL của cuộc kiểm
các đơn vị toán cũng có thể được áp dụng cho các cuộc kiểm toán khác theo quy định của
nhỏ (Đoạn DNKiT. Trong một số trường hợp, kiểm toán đơn vị nhỏ không cần phải thực hiện quy
A29 – trình soát xét nếu không đáp ứng đủ các tiêu chuẩn cần phải thực hiện quy trình soát
hướng dẫn xét theo quy định của DNKiT.
đoạn 20-21)
CMKiT số 230 - TÀI LIỆU, HSKIT
KTV phải lập đầy đủ tài liệu kiểm toán để KTV có kinh nghiệm không tham gia cuộc
kiểm toán dựa vào đó có thể hiểu được (xem hướng dẫn tại đoạn A2 - A5, A16 - A17
Chuẩn mực này):
(a) Nội dung, lịch trình và phạm vi các thủ tục kiểm toán đã thực hiện tuân thủ các
CMKiT, yêu cầu của pháp luật và các quy định có liên quan (xem hướng dẫn
Quy định tại đoạn A6 - A7 Chuẩn mực này);
(Đoạn 08)
(b) Kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện và bằng chứng kiểm toán đã
thu thập;
(c) Các vấn đề quan trọng phát sinh trong quá trình kiểm toán, kết luận đưa ra và
các xét đoán chuyên môn quan trọng được thực hiện khi đưa ra các kết luận
này (xem hướng dẫn tại đoạn A8 - A11 Chuẩn mực này).
Tài liệu kiểm toán của cuộc kiểm toán đơn vị nhỏ thường có ít nội dung hơn so với
cuộc kiểm toán đơn vị lớn. Ngoài ra, đối với cuộc kiểm toán mà nhóm kiểm toán chỉ
bao gồm một Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và một KTV hành
nghề, trong đó KTV hành nghề trực tiếp thực hiện tất cả các công việc kiểm toán thì
tài liệu kiểm toán sẽ không bao gồm các vấn đề phải được ghi chép lại để thông báo
Lưu ý khi hoặc hướng dẫn các thành viên của nhóm kiểm toán (ví dụ, không có vấn đề nào cần
kiểm toán phải ghi chép lại liên quan đến thảo luận nhóm). Tuy nhiên, KTV hành nghề phải tuân
các đơn vị thủ yêu cầu ở đoạn 08 Chuẩn mực này về việc lập tài liệu kiểm toán sao cho KTV có
nhỏ (Đoạn kinh nghiệm có thể hiểu được, do tài liệu kiểm toán có thể bị soát xét bởi các đối
A16, A17– tượng bên ngoài DNKiT theo quy định hoặc vì các mục đích khác.
hướng dẫn Khi lập tài liệu kiểm toán cho cuộc kiểm toán đơn vị nhỏ, KTV có thể ghi chép nhiều
đoạn 08) nội dung của cuộc kiểm toán trên cùng một tài liệu, có tham chiếu đến giấy làm việc
liên quan. Ví dụ về các nội dung có thể được trình bày trên cùng một tài liệu trong
cuộc kiểm toán đơn vị nhỏ là: Hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và KSNB của đơn
vị; chiến lược kiểm toán tổng thể và kế hoạch kiểm toán; mức trọng yếu (theo quy
định của CMKiT số 320), đánh giá rủi ro, các vấn đề quan trọng phát hiện trong quá
trình kiểm toán và kết luận đạt được.
CMKiT số 240 - TRÁCH NHIỆM CỦA KTV LIÊN QUAN ĐẾN GIAN LẬN TRONG QUÁ TRÌNH KIỂM
TOÁN BCTC
KTV phải phỏng vấn BGĐ đơn vị được kiểm toán về đánh giá của BGĐ về rủi ro có
Quy định
thể có sai sót do gian lận trong BCTC, bao gồm nội dung, phạm vi và tần suất của các
(Đoạn 17(a)
đánh giá đó (xem hướng dẫn tại đoạn A12 - A13 Chuẩn mực này);
Lưu ý khi
kiểm toán
các đơn vị
Tại một số đơn vị, đặc biệt là các đơn vị nhỏ, đánh giá của BGĐ có thể tập trung vào
nhỏ (Đoạn
các rủi ro có gian lận và biển thủ tài sản do nhân viên gây ra.
A13 - hướng
dẫn đoạn
17(a)
Trừ khi toàn bộ Thành viên BQT đều tham gia vào BGĐ đơn vị được kiểm toán (theo
đoạn 13 CMKiT số 260), KTV phải tìm hiểu cách thức mà BQT thực hiện chức năng
Quy định
giám sát quy trình xác định và xử lý rủi ro có gian lận trong đơn vị của BGĐ và KSNB
(Đoạn 20)
mà BGĐ thiết lập để giảm thiểu các rủi ro này (xem hướng dẫn tại đoạn A19 - A21
Chuẩn mực này).

Lưu ý khi Trong một số trường hợp, toàn bộ Thành viên BQT đều tham gia vào BGĐ, ví dụ, một

114
kiểm toán
các đơn vị
đơn vị có quy mô nhỏ chỉ có một chủ sở hữu vừa làm công việc quản lý vừa làm công
nhỏ (Đoạn
việc giám sát. Trường hợp này, KTV thường không cần tìm hiểu về hoạt động giám
A21 –
sát của BQT vì hoạt động giám sát không tách biệt với hoạt động quản lý.
hướng dẫn
đoạn 20)

KTV phải đánh giá xem các thông tin thu thập được từ các thủ tục đánh giá rủi ro
khác và các hoạt động liên quan có dấu hiệu cho thấy sự tồn tại của một hoặc nhiều
Quy định yếu tố dẫn đến rủi ro có gian lận hay không. Mặc dù có các yếu tố dẫn đến rủi ro có
(Đoạn 24) gian lận nhưng chưa chắc chắn đã có gian lận, nhưng các yếu tố này thường xuất
hiện khi các hành vi gian lận đã xảy ra và do đó có thể là dấu hiệu của rủi ro có sai sót
trọng yếu do gian lận (xem hướng dẫn tại đoạn A23 - A27 Chuẩn mực này).

Đối với đơn vị nhỏ, một số hoặc toàn bộ các vấn đề KTV cần xem xét có thể không
phù hợp để áp dụng hoặc rất ít liên quan. Ví dụ, một đơn vị nhỏ có thể không có văn
Lưu ý khi bản quy định về đạo đức và biện pháp chống gian lận nhưng đơn vị vẫn có thể xây
kiểm toán dựng văn hóa DN, trong đó nhấn mạnh tầm quan trọng của tính chính trực và đạo
các đơn vị đức nghề nghiệp thông qua tuyên truyền phổ biến và sự gương mẫu của BGĐ. Sự
nhỏ (Đoạn độc quyền về quản lý của một cá nhân riêng lẻ trong một đơn vị nhỏ thường không có
A27 – nghĩa là BGĐ không có sự quan tâm hợp lý đối với KSNB và quy trình lập và trình bày
hướng dẫn BCTC của đơn vị. Trong một số đơn vị, việc BGĐ trực tiếp kiểm tra, phê duyệt có thể
đoạn 24) làm giảm bớt các khiếm khuyết trong kiểm soát và giảm rủi ro về gian lận của nhân
viên. Tuy nhiên, sự độc quyền về quản lý của một cá nhân riêng lẻ có thể là một
khiếm khuyết tiềm tàng vì khả năng BGĐ khống chế kiểm soát.

CMKiT số 260 - TRAO ĐỔI CÁC VẤN ĐỀ QUAN TRỌNG VỚI BQT ĐƠN VỊ ĐƯỢC KIỂM TOÁN

Quy định KTV phải trao đổi với BQT đơn vị được kiểm toán về hình thức, thời gian và nội dung
(Đoạn 18) dự kiến trao đổi (xem hướng dẫn tại đoạn A28 - A36 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
kiểm toán
các đơn vị
Khi kiểm toán các đơn vị nhỏ, KTV có thể trao đổi với BQT theo cách thức đơn giản
nhỏ (Đoạn
hơn so với các tổ chức niêm yết hoặc công ty có quy mô lớn.
A31 –
hướng dẫn
đoạn 18)

CMKiT số 265 - TRAO ĐỔI VỀ NHỮNG KHIẾM KHUYẾN TRONG KSNB VỚI BQT VÀ BGĐ ĐƠN VỊ
ĐƯỢC KIỂM TOÁN

Quy định Dựa trên cơ sở công việc kiểm toán đã thực hiện, KTV phải xác định xem đã phát
hiện được một hay nhiều khiếm khuyết trong KSNB hay chưa (xem hướng dẫn tại
(Đoạn 07) đoạn A1 - A4 Chuẩn mực này).

Mặc dù những khái niệm cơ bản về hoạt động kiểm soát của các đơn vị nhỏ có thể
tương tự với những đơn vị lớn nhưng cách thức vận hành hoạt động kiểm soát tại các
Lưu ý khi đơn vị này sẽ khác nhau. Hơn nữa, tại các đơn vị nhỏ, một số hoạt động kiểm soát
kiểm toán nhất định có thể là không cần thiết do các kiểm soát trực tiếp của BGĐ. Ví dụ, việc chỉ
các đơn vị có BGĐ được quyền cấp tín dụng cho khách hàng và duyệt những khoản mua lớn có
nhỏ (Đoạn thể tạo ra sự kiểm soát hữu hiệu đối với những số dư TK và giao dịch quan trọng, làm
A3-A4 – giảm hoặc loại bỏ sự cần thiết phải có những hoạt động kiểm soát chi tiết hơn.
hướng dẫn Ngoài ra, các đơn vị nhỏ thường có ít nhân viên nên có thể hạn chế mức độ phân
đoạn 07) nhiệm. Tuy nhiên, trong một đơn vị nhỏ mà Giám đốc đồng thời là chủ sở hữu, Giám
đốc có thể thực hiện chức năng giám sát hiệu quả hơn so với một đơn vị lớn. Mức độ
giám sát của BGĐ càng cao thì khả năng BGĐ khống chế kiểm soát càng lớn.

KTV phải trao đổi bằng văn bản một cách kịp thời (ví dụ dưới hình thức thư đề nghị,
Quy định Thư quản lý) với BQT đơn vị được kiểm toán về những khiếm khuyết nghiêm trọng
(Đoạn 09) trong KSNB được phát hiện trong quá trình kiểm toán (xem hướng dẫn tại đoạn A12 -
A18, A27 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi Khi kiểm toán các đơn vị nhỏ, KTV có thể trao đổi với BQT theo một cách đơn giản
kiểm toán hơn so với những đơn vị được kiểm toán lớn.

115
các đơn vị
nhỏ (Đoạn
A18- hướng
dẫn đoạn
09)

CMKiT số 300 – LẬP KẾ HOẠCH KIỂM TOÁN BCTC

Khi xây dựng chiến lược kiểm toán tổng thể, KTV phải (xem hướng dẫn tại đoạn A8 -
A11 Chuẩn mực này):
(a) Xác định đặc điểm của cuộc kiểm toán nhằm xác định phạm vi kiểm toán;
(b) Xác định mục tiêu báo cáo của cuộc kiểm toán nhằm thiết lập lịch trình kiểm toán
và yêu cầu trao đổi thông tin;
Quy định (c) Xem xét các yếu tố mà theo xét đoán chuyên môn của KTV là có vai trò quan
trọng trong việc xác định công việc trọng tâm của nhóm kiểm toán;
(Đoạn 08)
(d) Xem xét kết quả của các thủ tục ban đầu của cuộc kiểm toán cũng như những
hiểu biết mà Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán đã thu được
từ việc cung cấp các dịch vụ trước đây cho đơn vị được kiểm toán đó có phù
hợp với cuộc kiểm toán này không;
(e) Xác định nội dung, lịch trình và phạm vi các nguồn lực cần thiết để thực hiện cuộc
kiểm toán.

Để kiểm toán các đơn vị nhỏ, chỉ cần một nhóm kiểm toán nhỏ. Các cuộc kiểm toán
loại này có thể chỉ do một Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và
một KTV hành nghề thực hiện. Với một nhóm kiểm toán nhỏ, sự liên hệ và trao đổi
Lưu ý khi giữa các thành viên trong nhóm được thực hiện dễ dàng hơn. Xây dựng chiến lược
kiểm toán kiểm toán tổng thể cho cuộc kiểm toán nhỏ không cần phải phức tạp và mất nhiều
các đơn vị thời gian, được thay đổi theo quy mô của từng đơn vị được kiểm toán, độ phức tạp
nhỏ (Đoạn của cuộc kiểm toán và quy mô của nhóm kiểm toán. Ví dụ, một bản ghi nhớ tóm tắt
A11 – được lập khi kết thúc cuộc kiểm toán năm trước, dựa vào việc soát xét các giấy làm
hướng dẫn việc và các vấn đề nổi bật đã được xác định trong cuộc kiểm toán vừa hoàn thành,
đoạn 08) được cập nhật trong kỳ hiện tại dựa vào việc thảo luận với người đứng đầu đơn vị
được kiểm toán, có thể được sử dụng như là chiến lược kiểm toán cho cuộc kiểm
toán hiện tại nếu bản ghi nhớ này bao hàm được các công việc quy định ở đoạn 08
Chuẩn mực này.

Quy định KTV phải xác định nội dung, lịch trình, phạm vi trong việc chỉ đạo, giám sát các thành
viên trong nhóm kiểm toán và soát xét công việc của họ (xem hướng dẫn tại đoạn
(Đoạn 11) A14 - A15 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
kiểm toán
các đơn vị Một cuộc kiểm toán các đơn vị, dù nhỏ thế nào thì cũng phải do một KTV hành nghề
nhỏ (Đoạn phụ trách cuộc kiểm toán thực hiện kiểm toán và một Thành viên BGĐ phụ trách tổng
A15 – thể cuộc kiểm toán chịu trách nhiệm soát xét và ký BCKiT.
hướng dẫn
đoạn 11)

Theo quy định tại đoạn 08 - 11 và hướng dẫn tại đoạn A6 CMKiT số 230, KTV phải
lưu vào HSKiT (xem hướng dẫn tại đoạn A16 - A19 Chuẩn mực này):
Quy định (a) Chiến lược kiểm toán tổng thể;
(Đoạn 12) (b) Kế hoạch kiểm toán;
(c) Bất kỳ thay đổi quan trọng nào liên quan đến chiến lược kiểm toán tổng thể, kế
hoạch kiểm toán và lý do của những thay đổi đó.

Lưu ý khi Như hướng dẫn ở đoạn A11 Chuẩn mực này, một bản ghi nhớ tóm tắt phù hợp có thể
kiểm toán được sử dụng như là chiến lược kiểm toán tổng thể cho một đơn vị được kiểm toán
các đơn vị nhỏ. KTV có thể sử dụng CTKTM hay danh mục các thủ tục kiểm toán cần hoàn
nhỏ (Đoạn thành được xây dựng dựa trên giả định rằng, đơn vị nhỏ có ít hoạt động kiểm soát liên
A19 – quan để làm kế hoạch kiểm toán, với điều kiện là các tài liệu này được sửa đổi phù

116
hướng dẫn
hợp với từng cuộc kiểm toán và bao gồm cả các đánh giá rủi ro của KTV.
đoạn 12)

CMKiT số 315 – XÁC ĐỊNH VÀ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU THÔNG QUA HIỂU
BIẾT VỀ ĐƠN VỊ ĐƯỢC KIỂM TOÁN VÀ MÔI TRƯỜNG CỦA ĐƠN VỊ

Thủ tục đánh giá rủi ro phải bao gồm các bước sau:
(a) Phỏng vấn BGĐ và các cá nhân khác trong đơn vị mà theo xét đoán của KTV
Quy định có khả năng cung cấp thông tin hỗ trợ cho việc xác định rủi ro có sai sót trọng
(Đoạn 06) yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn (xem hướng dẫn tại đoạn A6 Chuẩn mực này);
(b) Thực hiện thủ tục phân tích (xem hướng dẫn tại đoạn A7 - A10 Chuẩn mực này);
(c) Quan sát và điều tra (xem hướng dẫn tại đoạn A11 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
Một số đơn vị nhỏ có thể không có các thông tin tài chính giữa niên độ hay hàng
kiểm toán
tháng để phục vụ cho việc phân tích. Trong trường hợp này, mặc dù KTV có thể thực
các đơn vị
hiện một số thủ tục phân tích nhất định để phục vụ lập kế hoạch kiểm toán hoặc thu
nhỏ (Đoạn
thập thông tin qua phỏng vấn nhưng KTV có thể cần phải có kế hoạch thực hiện thủ
A10 –
tục phân tích để xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ngay khi có dự thảo
hướng dẫn
BCTC của đơn vị được kiểm toán.
đoạn 06(b))

Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm toán và các thành viên chính trong
nhóm kiểm toán phải thảo luận về khả năng BCTC của đơn vị có dễ xảy ra sai sót
Quy định trọng yếu và việc áp dụng khuôn khổ về lập và trình bày BCTC có phù hợp với điều
(Đoạn 10) kiện và hoàn cảnh của đơn vị không. Thành viên BGĐ phụ trách tổng thể cuộc kiểm
toán phải quyết định những vấn đề cần thông báo cho các thành viên nhóm kiểm toán
không tham gia thảo luận (xem hướng dẫn tại đoạn A14 - A16 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
kiểm toán Nhiều cuộc kiểm toán nhỏ có thể chỉ do một người (một KTV hoặc một Thành viên
các đơn vị BGĐ) thực hiện. Trường hợp này, thành viên đó vừa là người chịu trách nhiệm thiết
nhỏ (Đoạn kế kế hoạch kiểm toán, vừa là người xác định sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm
A16 – lẫn của BCTC, tuy nhiên vẫn phải có sự soát xét của một KTV hoặc một Thành viên
hướng dẫn BGĐ khác.
đoạn 10)

Quy định KTV phải tìm hiểu việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt động của đơn vị (xem
(Đoạn 11(e)) hướng dẫn tại đoạn A36 - A41 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
kiểm toán Các đơn vị nhỏ thường không có quy trình đo lường và đánh giá kết quả hoạt động.
các đơn vị Việc phỏng vấn BGĐ sẽ cho KTV biết được thông tin về những chỉ tiêu chủ yếu để đo
nhỏ (Đoạn lường và đánh giá kết quả hoạt động và để có những biện pháp phù hợp. Nếu kết quả
A41 – phỏng vấn cho thấy đơn vị không thực hiện việc đo lường và đánh giá kết quả hoạt
hướng dẫn động thì có thể có sự gia tăng rủi ro có sai sót không được phát hiện và sửa chữa.
đoạn 11(e))
KTV phải tìm hiểu các thông tin về KSNB của đơn vị có liên quan đến cuộc kiểm toán.
Mặc dù hầu hết các kiểm soát liên quan tới cuộc kiểm toán thường liên quan tới
Quy định BCTC nhưng không phải tất cả các kiểm soát liên quan tới BCTC đều liên quan đến
(Đoạn 12) cuộc kiểm toán. KTV phải sử dụng xét đoán chuyên môn để xác định kiểm soát nào,
xét riêng lẻ hay kết hợp với kiểm soát khác, có liên quan tới cuộc kiểm toán (xem
hướng dẫn tại đoạn A42 - A65 Chuẩn mực này).
Các đơn vị nhỏ có thể sử dụng ít chức năng, ít thủ tục hơn và các quy trình, thủ tục
Lưu ý khi đơn giản hơn để thực hiện mục tiêu của mình.
kiểm toán
Các đơn vị nhỏ thường có ít nhân lực, do đó hạn chế trong việc phân chia trách nhiệm
các đơn vị
và quyền hạn. Tuy nhiên, trong đơn vị nhỏ mà người chủ sở hữu đồng thời là Giám
nhỏ (Đoạn
đốc thì người đó có khả năng giám sát tốt hơn so với đơn vị lớn. Sự giám sát này có
A45, A49-
thể bù đắp những hạn chế trong việc phân chia trách nhiệm và quyền hạn.
A50 –
hướng dẫn Mặt khác, người chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc cũng có nhiều khả năng hơn trong
đoạn 12) việc khống chế các kiểm soát do hệ thống KSNB có cơ cấu đơn giản hơn. KTV cần
xem xét điều này khi xác định các rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận.

117
 KTV phải tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị. Trong quá trình tìm hiểu, KTV
phải đánh giá liệu:
(a) BGĐ, với sự giám sát của BQT, đã thiết kế và duy trì văn hóa trung thực và
Quy định hành vi đạo đức hay chưa;
(Đoạn 14) (b) Các điểm mạnh của môi trường kiểm soát có kết hợp lại tạo thành cơ sở vững
chắc cho các thành phần khác của KSNB hay không, và các thành phần đó có
bị suy yếu do các khiếm khuyết của môi trường kiểm soát hay không (xem
hướng dẫn tại đoạn A69 - A78 Chuẩn mực này).
Môi trường kiểm soát trong đơn vị nhỏ thường khác biệt so với đơn vị lớn. Ví dụ: BQT
trong đơn vị nhỏ có thể không có thành viên độc lập hoặc từ bên ngoài đơn vị và công
tác quản trị có thể do Chính chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc đơn vị đảm nhận, vì
không có người sở hữu nào khác. Đặc điểm của môi trường kiểm soát có thể ảnh
hưởng đến tầm quan trọng của các kiểm soát khác, hoặc ảnh hưởng đến việc không có
các kiểm soát khác. Ví dụ, một chủ sở hữu kiêm Giám đốc năng động có thể làm giảm
Lưu ý khi khả năng xảy ra rủi ro do thiếu sự phân chia trách nhiệm trong đơn vị nhỏ, tuy nhiên,
kiểm toán điều này có thể làm gia tăng các rủi ro khác như rủi r
các đơn vị o các kiểm soát bị khống chế.
nhỏ (Đoạn
A76-A78 – Ngoài ra, bằng chứng kiểm toán về các yếu tố trong môi trường kiểm soát ở các đơn
hướng dẫn vị nhỏ có thể không thể hiện bằng văn bản, như việc truyền đạt thông tin giữa BGĐ và
đoạn 14) nhân viên có thể theo hình thức không chính thức nhưng vẫn hiệu quả. Ví dụ, một
đơn vị nhỏ có thể không có bộ quy tắc đạo đức kinh doanh bằng văn bản nhưng thay
vào đó, đơn vị xây dựng văn hóa DN, nhấn mạnh tầm quan trọng của tính chính trực
và hành vi đạo đức thông qua lời nói và tấm gương của BGĐ.
Do vậy, khi tìm hiểu về môi trường kiểm soát của đơn vị nhỏ, KTV cần đặc biệt quan
tâm đến quan điểm, nhận thức và hành động của BGĐ hoặc của chủ sở hữu đồng
thời là Giám đốc đơn vị.
Nếu đơn vị chưa có một quy trình hoặc đã có quy trình nhưng chưa được chuẩn hóa,
KTV phải trao đổi với BGĐ đơn vị liệu các rủi ro kinh doanh liên quan tới mục tiêu lập
và trình bày BCTC đã được phát hiện hay chưa và được xử lý thế nào. KTV phải
Quy định
đánh giá liệu việc không có văn bản quy định quy trình đánh giá rủi ro có phù hợp
(Đoạn 17) trong các trường hợp cụ thể hay không hoặc trường hợp không có văn bản quy định
có cho thấy khiếm khuyết nghiêm trọng trong KSNB của đơn vị hay không (xem
hướng dẫn tại đoạn A80 Chuẩn mực này).
Lưu ý khi
kiểm toán
Đơn vị nhỏ thường không có quy trình đánh giá rủi ro được thiết lập một cách chính
các đơn vị
thức. Trong trường hợp này, BGĐ thường phát hiện rủi ro thông qua việc trực tiếp
nhỏ (Đoạn
tham gia vào công việc kinh doanh. Mặc dù vậy, KTV vẫn phải phỏng vấn về các rủi
A80 –
ro được phát hiện và cách thức BGĐ giải quyết những rủi ro này.
hướng dẫn
đoạn 17)
KTV phải tìm hiểu về hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC,
Quy định bao gồm các quy trình kinh doanh có liên quan, gồm các kiểm soát đối với những bút
toán, kể cả bút toán ghi sổ không thông dụng để ghi nhận các giao dịch không thường
(Đoạn 18(f)) xuyên, các giao dịch bất thường hoặc các điều chỉnh (xem hướng dẫn tại đoạn A81 -
A85 Chuẩn mực này).

Trong các đơn vị nhỏ, hệ thống thông tin và các quy trình kinh doanh liên quan đến
Lưu ý khi
việc lập và trình bày BCTC thường ít phức tạp hơn nhưng cũng không kém phần quan
kiểm toán
trọng so với các đơn vị lớn. Các đơn vị nhỏ có sự tham gia tích cực của BGĐ có thể
các đơn vị
không cần những hướng dẫn kế toán quá chi tiết, hệ thống sổ kế toán phức tạp hoặc
nhỏ (Đoạn
các chính sách bằng văn bản. Do đó, khi kiểm toán một đơn vị nhỏ, KTV có thể dễ
A85 –
dàng tìm hiểu về hệ thống và các quy trình, đồng thời có thể dựa nhiều vào thủ tục
hướng dẫn
phỏng vấn hơn thay cho soát xét tài liệu. Tuy nhiên, việc tìm hiểu về hệ thống và các
đoạn 18(f))
quy trình vẫn rất quan trọng ngay cả đối với cuộc kiểm toán các đơn vị nhỏ.

Quy định KTV phải tìm hiểu cách thức đơn vị trao đổi thông tin về vai trò, trách nhiệm và các
(Đoạn 19) vấn đề quan trọng khác liên quan tới BCTC, gồm (xem hướng dẫn tại đoạn A86 - A87
Chuẩn mực này):

118
 (a) Trao đổi giữa BGĐ và BQT;
(b) Thông tin với bên ngoài, ví dụ với các cơ quan quản lý có thẩm quyền.

Lưu ý khi
kiểm toán
các đơn vị
Việc trao đổi thông tin ở các đơn vị nhỏ có thể ít phức tạp và dễ dàng hơn so với các
nhỏ (Đoạn
đơn vị lớn do có ít cấp quản lý và khả năng tiếp cận với BGĐ dễ dàng hơn.
A87 –
hướng dẫn
đoạn 19)

KTV phải tìm hiểu những hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán mà theo
xét đoán của KTV là cần thiết để có thể đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ
Quy định cơ sở dẫn liệu và thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo đối với rủi ro đã đánh giá.
Đối với mỗi cuộc kiểm toán, KTV không bắt buộc phải tìm hiểu hết toàn bộ các hoạt
(Đoạn 20) động kiểm soát liên quan đến từng nhóm giao dịch, số dư TK, thông tin thuyết minh
trên BCTC hoặc tới từng cơ sở dẫn liệu có liên quan (xem hướng dẫn tại đoạn A88 -
A94 Chuẩn mực này).

Những nguyên tắc của hoạt động kiểm soát trong đơn vị nhỏ thường tương tự đối với
Lưu ý khi đơn vị lớn, tuy nhiên cách hoạt động có thể có khác biệt. Ngoài ra, đối với các đơn vị
kiểm toán nhỏ, một số hoạt động kiểm soát có thể không thích hợp vì đã có sự kiểm soát của
các đơn vị BGĐ. Ví dụ, việc chỉ BGĐ có thẩm quyền cấp tín dụng cho khách hàng và phê duyệt
nhỏ (Đoạn các khoản mua sắm lớn có thể cho phép kiểm soát chặt chẽ các TK và giao dịch quan
A93-A94 - trọng, làm giảm hoặc loại bỏ nhu cầu sử dụng các hoạt động kiểm soát chi tiết khác.
hướng dẫn Các hoạt động kiểm soát liên quan đến cuộc kiểm toán các đơn vị nhỏ thường nằm
đoạn 20) trong những chu trình kinh doanh chính như doanh thu, mua sắm và các chi phí nhân
viên.

KTV phải tìm hiểu những phương thức chủ yếu mà đơn vị sử dụng để giám sát KSNB
Quy định về lập và trình bày BCTC, gồm các hoạt động kiểm soát có liên quan đến cuộc kiểm
(Đoạn 22) toán và cách thức đơn vị khắc phục các khiếm khuyết trong các kiểm soát của đơn vị
(xem hướng dẫn tại đoạn A98 - A100 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
kiểm toán Việc BGĐ giám sát các kiểm soát thường thể hiện bằng sự tham gia sát sao của BGĐ
các đơn vị hoặc chủ sở hữu đồng thời là Giám đốc vào các hoạt động của đơn vị. Điều này sẽ
nhỏ (Đoạn giúp BGĐ phát hiện ra các khác biệt đáng kể giữa thực tế so với dự kiến và phát hiện
A100 – những dữ liệu tài chính không chính xác, từ đó đưa ra biện pháp sửa đổi phù hợp đối
hướng dẫn với kiểm soát đó.
đoạn 22)

CMKiT số 320 – MỨC TRỌNG YẾU TRONG LẬP KẾ HOẠCH VÀ THỰC HIỆN KIỂM TOÁN

Khi lập chiến lược kiểm toán tổng thể, KTV phải xác định mức trọng yếu đối với tổng
thể BCTC. Trong những trường hợp cụ thể của đơn vị được kiểm toán, nếu có một
hoặc một số nhóm các giao dịch, số dư TK hoặc thông tin thuyết minh (nếu xét riêng
Quy định lẻ) có sai sót với mức thấp hơn mức trọng yếu đối với tổng thể BCTC nhưng có thể
(Đoạn 10) ảnh hưởng (nếu xét tổng thể) đến quyết định kinh tế của người sử dụng BCTC, thì
KTV phải xác định mức trọng yếu hoặc các mức trọng yếu áp dụng cho từng nhóm
giao dịch, số dư TK hay thông tin thuyết minh (xem hướng dẫn tại đoạn A2 - A11
Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
Khi lợi nhuận trước thuế từ hoạt động kinh doanh liên tục của một đơn vị hoạt động vì
kiểm toán
mục tiêu lợi nhuận thường xuyên ở mức thấp, có thể do Giám đốc đồng thời là người
các đơn vị
chủ sở hữu DN đã thu lại phần lớn lợi nhuận trước thuế dưới dạng tiền lương và các
nhỏ (Đoạn
khoản thu nhập khác thì tiêu chí lựa chọn để xác định mức trọng yếu là lợi nhuận
A8 – hướng
trước tiền lương, các khoản thu nhập khác và thuế có thể sẽ phù hợp hơn.
dẫn đoạn 10)

CMKiT số 330 – BIỆN PHÁP XỬ LÝ CỦA KTV ĐỐI VỚI RỦI RO ĐÃ ĐÁNH GIÁ

Quy định Khi thiết kế các thủ tục kiểm toán tiếp theo, KTV phải:
(a) Xem xét các lý do đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ cơ sở dẫn liệu

119
 cho từng nhóm giao dịch, số dư TK và thông tin thuyết minh, bao gồm:
(i) Khả năng xảy ra sai sót trọng yếu do các đặc tính cụ thể của các nhóm
giao dịch, số dư TK, hoặc thông tin thuyết minh có liên quan (rủi ro tiềm
tàng);
(Đoạn 7(a)-(i)) (ii) Liệu việc đánh giá rủi ro có xem xét đến các kiểm soát có liên quan hay
không (rủi ro kiểm soát), và nếu có, KTV phải thu thập bằng chứng kiểm
toán để xác định xem các kiểm soát có hoạt động hiệu quả không (có
nghĩa là: KTV dự định dựa vào tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát để
xác định nội dung, lịch trình và phạm vi của các thử nghiệm cơ bản) (xem
hướng dẫn tại đoạn A9 - A18 Chuẩn mực này).

Đối với các đơn vị nhỏ, KTV có thể không xác định được nhiều hoạt động kiểm soát,
Lưu ý khi
hoặc đơn vị có thể có rất ít tài liệu thể hiện sự tồn tại hoặc vận hành của các hoạt
kiểm toán các
động kiểm soát đó. Trong trường hợp này, việc thực hiện các thủ tục kiểm toán tiếp
đơn vị nhỏ
theo mà chủ yếu là thử nghiệm cơ bản sẽ có thể hiệu quả hơn. Tuy nhiên, trong một
(Đoạn A18 –
số trường hợp hãn hữu, KTV sẽ không thể thu thập được đầy đủ bằng chứng kiểm
hướng dẫn
toán thích hợp nếu không có các hoạt động kiểm soát hay những thành phần khác
đoạn 7(a)-(i))
của kiểm soát.

CMKiT số 402 – CÁC YẾU TỐ CẦN XEM XÉT KHI KIỂM TOÁN ĐƠN VỊ CÓ SỬ DỤNG DỊCH VỤ
BÊN NGOÀI

Khi tìm hiểu về đơn vị sử dụng dịch vụ, KTV của đơn vị sử dụng dịch vụ phải tìm hiểu
Quy định về việc đơn vị này sử dụng các dịch vụ được cung cấp như thế nào trong các hoạt
động của mình, bao gồm bản chất của các dịch vụ được cung cấp và tầm quan trọng
(Đoạn 09(a)) của các dịch vụ này đối với đơn vị, kể cả ảnh hưởng của các dịch vụ đó đối với KSNB
của đơn vị.

Lưu ý khi
kiểm toán Các đơn vị nhỏ có thể thuê dịch vụ kế toán bên ngoài, kể từ dịch vụ xử lý các giao
các đơn vị dịch nhất định (ví dụ: thanh toán thuế TNCN) và thực hiện ghi sổ kế toán cho đến dịch
nhỏ (Đoạn vụ lập BCTC cho đơn vị. Việc thuê dịch vụ bên ngoài để lập BCTC không làm giảm
A5 – hướng bớt trách nhiệm của BGĐ và BQT đơn vị nhỏ (trong phạm vi phù hợp) đối với BCTC.
dẫn đoạn
09(a))

CMKiT số 540 – KIỂM TOÁN CÁC ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN, BAO GỒM ƯỚC TÍNH KẾ TOÁN VỀ GIÁ
TRỊ HỢP LÝ VÀ CÁC THUYẾT MINH LIÊN QUAN

Khi thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan nhằm tìm hiểu về
đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có KSNB của đơn vị, để có
cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với các ước tính kế toán,
Quy định KTV phải tìm hiểu cách thức BGĐ xác định các giao dịch, sự kiện và điều kiện có thể
(Đoạn 08(b)) dẫn đến sự cần thiết phải ghi nhận hoặc thuyết minh các ước tính kế toán trong
BCTC. Khi tìm hiểu vấn đề này, KTV phải phỏng vấn BGĐ về những thay đổi của
hoàn cảnh có thể dẫn đến sự cần thiết phải đưa ra ước tính kế toán mới hoặc phải
sửa đổi ước tính kế toán đã có (xem hướng dẫn tại đoạn A16 - A21 Chuẩn mực này);

Lưu ý khi
kiểm toán Đối với các đơn vị nhỏ, việc tìm hiểu cách thức BGĐ xác định sự cần thiết của ước
các đơn vị tính kế toán thường ít phức tạp hơn vì các hoạt động kinh doanh thường hạn chế và
nhỏ (Đoạn các giao dịch ít phức tạp hơn. Hơn nữa, thường thì một người duy nhất, có thể là
A21 – Giám đốc đồng thời là chủ sở hữu đơn vị, sẽ xác định sự cần thiết phải lập ước tính
hướng dẫn kế toán và KTV có thể tập trung phỏng vấn người đó.
đoạn 08(b))

Quy định Khi thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan nhằm tìm hiểu về
(Đoạn 08(c)- đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị, trong đó có KSNB của đơn vị, để có
(iii)) cơ sở xác định và đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu đối với các ước tính kế toán,
KTV phải tìm hiểu cách thức BGĐ lập ước tính kế toán và hiểu biết về các dữ liệu làm
cơ sở lập các ước tính đó, bao gồm việc BGĐ có sử dụng chuyên gia hay không

120
 (xem hướng dẫn tại đoạn A29 - A30 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
Tại các đơn vị nhỏ, trong các trường hợp cần phải lập ước tính kế toán, Giám đốc
kiểm toán
đồng thời là chủ sở hữu đơn vị thường có khả năng xác định giá trị ước tính cần thiết.
các đơn vị
Tuy nhiên, trong một số trường hợp vẫn cần có chuyên gia. Việc thảo luận với Giám
nhỏ (Đoạn
đốc đồng thời là chủ sở hữu đơn vị ngay từ giai đoạn đầu quá trình kiểm toán về bản
A30 –
chất các ước tính kế toán, tính đầy đủ của các ước tính kế toán cần thiết và sự thỏa
hướng dẫn
đáng của quy trình ước tính có thể giúp Giám đốc đồng thời là chủ sở hữu đơn vị
đoạn 08(c)-
quyết định có cần sử dụng chuyên gia hay không.
(iii))

Để xử lý rủi ro có sai sót trọng yếu đã đánh giá theo quy định tại đoạn 05 CMKiT số
330, KTV phải thực hiện một hoặc một số các biện pháp sau đây, trong đó có tính đến
nội dung của các ước tính kế toán (xem hướng dẫn tại đoạn A59 - A61 Chuẩn mực
này):
(a) Xác định xem các sự kiện phát sinh cho đến ngày lập BCKiT có cung cấp bằng
chứng kiểm toán liên quan đến ước tính kế toán hay không (xem hướng dẫn tại
đoạn A62 - A67 Chuẩn mực này);
(b) Kiểm tra cách thức BGĐ lập ước tính kế toán và các dữ liệu làm cơ sở cho việc
lập ước tính kế toán. Khi kiểm tra, KTV phải đánh giá liệu (xem hướng dẫn tại
đoạn A68 - A70 Chuẩn mực này):
(i) Phương pháp đo lường được sử dụng có phù hợp với hoàn cảnh thực tế
hay không (xem hướng dẫn tại đoạn A71 - A76 Chuẩn mực này);
(ii) Các giả định mà BGĐ sử dụng có hợp lý theo mục tiêu đo lường của
khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không (xem hướng
dẫn tại đoạn A77 - A83 Chuẩn mực này);
Quy định
(c) Kiểm tra tính hữu hiệu của hoạt động kiểm soát đối với cách thức BGĐ lập ước
(Đoạn 13(a)) tính kế toán, cùng với các thử nghiệm cơ bản thích hợp (xem hướng dẫn tại
đoạn A84 - A86 Chuẩn mực này);
(d) Xây dựng giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính để đánh giá giá trị ước
tính của BGĐ. Vì mục đích này (xem hướng dẫn tại đoạn A87 - A91 Chuẩn mực
này):
(i) Nếu KTV sử dụng các giả định hoặc phương pháp khác với các giả định và
phương pháp của BGĐ, KTV phải tìm hiểu đầy đủ về các giả định và
phương pháp của BGĐ để đảm bảo rằng KTV đã tính đến tất cả các biến
số có liên quan khi đưa ra giá trị ước tính hoặc khoảng giá trị ước tính của
mình và để đánh giá bất kỳ sự khác biệt đáng kể nào so với giá trị ước tính
của BGĐ (xem hướng dẫn tại Đoạn A92 Chuẩn mực này);
(ii) Nếu KTV kết luận rằng việc sử dụng một khoảng giá trị ước tính là thích
hợp thì KTV phải dựa vào các bằng chứng kiểm toán đã có để thu hẹp
khoảng giá trị ước tính cho đến khi tất cả các kết quả trong khoảng giá trị
ước tính đó được coi là hợp lý (xem hướng dẫn tại đoạn A93 - A95 Chuẩn
mực này).
Lưu ý khi
Khi khoảng thời gian từ ngày kết thúc kỳ kế toán đến ngày lập BCKiT là tương đối dài,
kiểm toán
việc KTV soát xét các sự kiện phát sinh trong khoảng thời gian này có thể là một
các đơn vị
phương pháp hữu hiệu đối với các ước tính kế toán không phải là ước tính về giá trị
nhỏ (Đoạn
hợp lý. Biện pháp này đặc biệt phù hợp khi kiểm toán các đơn vị nhỏ có Giám đốc
A67 –
đồng thời là chủ sở hữu đơn vị, đặc biệt khi BGĐ không có các thủ tục kiểm soát
hướng dẫn
chính thức đối với các ước tính kế toán.
đoạn 13(a))
Lưu ý khi
Tại các đơn vị nhỏ, quy trình lập ước tính kế toán có thể đơn giản hơn các đơn vị lớn.
kiểm toán
Các đơn vị nhỏ mà BGĐ tham gia trực tiếp vào việc quản lý có thể không có hướng
các đơn vị
dẫn chi tiết về các thủ tục kế toán, các sổ kế toán phức tạp, hoặc không có các quy
nhỏ (Đoạn
định bằng văn bản. Thậm chí nếu đơn vị không có quy trình chính thức thì cũng
A70 –
không có nghĩa là BGĐ đơn vị không thể cung cấp cơ sở để KTV kiểm tra ước tính kế
hướng dẫn
toán.
đoạn 13(b))
Lưu ý khi Các đơn vị nhỏ có thể có các kiểm soát đối với quy trình lập ước tính kế toán, tuy
kiểm toán nhiên hình thức hoạt động của các kiểm soát này có thể khác nhau. Hơn nữa, các

121
các đơn vị đơn vị nhỏ có thể xác định rằng một số loại kiểm soát nhất định là không cần thiết vì
nhỏ (Đoạn BGĐ tham gia trực tiếp vào việc lập và trình bày BCTC. Tuy nhiên, đối với một số đơn
A86 – vị rất nhỏ, có thể không có nhiều kiểm soát mà KTV có thể xác định được. Do đó,
hướng dẫn KTV có thể sử dụng thử nghiệm cơ bản để xử lý các rủi ro đã đánh giá, như thực hiện
đoạn 13(c)) một hoặc một số trong các biện pháp quy định tại đoạn 13 Chuẩn mực này.
Đối với các ước tính kế toán làm phát sinh rủi ro đáng kể, ngoài việc thực hiện các
Quy định thử nghiệm cơ bản, KTV phải đánh giá BGĐ đã xem xét các giả định hoặc kết quả
khác nhau như thế nào và lý do BGĐ không chọn các giả định hoặc kết quả đó, hoặc
(Đoạn 15(a)) BGĐ đã xử lý sự không chắc chắn trong ước tính như thế nào khi lập ước tính kế
toán (xem hướng dẫn tại đoạn A103 - A106 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi Các đơn vị nhỏ có thể sử dụng các phương tiện đơn giản để đánh giá sự không chắc
kiểm toán chắn trong ước tính. Bên cạnh việc soát xét các tài liệu có sẵn, KTV có thể phỏng vấn
các đơn vị BGĐ để thu thập thêm các bằng chứng kiểm toán khác về việc BGĐ xem xét các giả
nhỏ (Đoạn định hoặc kết quả khác. Ngoài ra, BGĐ có thể không có chuyên môn để xem xét các
kết quả khác hay để đánh giá sự không chắc chắn trong các ước tính kế toán. Trong
A106 –
trường hợp đó, KTV có thể giải thích cho BGĐ về quy trình hoặc các phương pháp
hướng dẫn đánh giá khác sẵn có và hồ sơ, tài liệu liên quan. Tuy nhiên, điều này không làm thay
đoạn 15(a) đổi trách nhiệm của BGĐ đối với việc lập và trình bày BCTC.
CMKiT số 550 – CÁC BÊN LIÊN QUAN
KTV phải phỏng vấn BGĐ đơn vị được kiểm toán, các cá nhân khác trong đơn vị và
thực hiện các thủ tục đánh giá rủi ro khác được coi là phù hợp để tìm hiểu về các
kiểm soát (nếu có) đã được BGĐ đơn vị được kiểm toán thiết lập để (xem hướng dẫn
Quy định tại đoạn A15 - A20 Chuẩn mực này):
(Đoạn 14(a)) (a) Xác định, hạch toán và thuyết minh các mối quan hệ và giao dịch với các bên
liên quan theo khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng;
...

Lưu ý khi Các đơn vị nhỏ thường có ít hoạt động kiểm soát hơn và có thể không có tài liệu ghi
kiểm toán lại quá trình xử lý các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan. Một Giám đốc
các đơn vị đồng thời là chủ DN có thể làm giảm hoặc làm tăng thêm một số rủi ro phát sinh từ
nhỏ (Đoạn các bên liên quan, thông qua việc tham gia chủ yếu vào các giao dịch. Đối với các
đơn vị này, KTV có thể tìm hiểu các mối quan hệ và giao dịch với các bên liên quan
A20 –
và các kiểm soát đối với các mối quan hệ và giao dịch đó, thông qua việc phỏng vấn
hướng dẫn BGĐ kết hợp với các thủ tục khác, như quan sát hoạt động giám sát và soát xét của
đoạn 14(a)) BGĐ và kiểm tra các tài liệu có liên quan.

Đối với các giao dịch quan trọng với các bên liên quan đã được xác định ngoài hoạt
Quy định động kinh doanh thông thường của đơn vị, KTV phải thu thập bằng chứng kiểm toán
(Đoạn 23(b)) cho thấy các giao dịch đã được cho phép và phê duyệt phù hợp (xem hướng dẫn tại
đoạn A40 - A41 Chuẩn mực này).

Một đơn vị nhỏ có thể không có các kiểm soát theo các cấp độ cho phép và phê duyệt
Lưu ý khi
khác nhau như ở một đơn vị lớn. Do đó, khi kiểm toán một đơn vị nhỏ, KTV có thể ít
kiểm toán
phụ thuộc hơn vào thủ tục cho phép và phê duyệt để làm bằng chứng kiểm toán cho
các đơn vị
tính hợp lệ của các giao dịch quan trọng với bên liên quan ngoài hoạt động kinh
nhỏ (Đoạn
doanh thông thường của đơn vị. Thay vào đó, KTV có thể cân nhắc thực hiện các thủ
A41 –
tục kiểm toán khác như: kiểm tra các tài liệu có liên quan, xác nhận các điều khoản cụ
hướng dẫn
thể của các giao dịch với các bên liên quan, hoặc quan sát sự tham gia của Giám đốc
đoạn 23(b))
đồng thời là chủ DN vào các giao dịch đó.

CMKiT số 570 – HOẠT ĐỘNG LIÊN TỤC

Quy định Khi thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro theo quy định tại đoạn 05 CMKiT số 315, KTV phải
(Đoạn 10) xem xét liệu còn có các sự kiện hoặc điều kiện có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể về khả
năng hoạt động liên tục của đơn vị được kiểm toán hay không. Đồng thời, KTV phải xác
định xem BGĐ đơn vị được kiểm toán đã đánh giá sơ bộ về khả năng hoạt động liên
tục của đơn vị hay chưa, và (xem hướng dẫn tại đoạn A2 - A5 Chuẩn mực này):
(a) Nếu BGĐ đơn vị được kiểm toán đã đánh giá, KTV phải thảo luận với BGĐ
đơn vị về đánh giá đó và xác định xem BGĐ đơn vị có nhận thấy các sự kiện
hoặc điều kiện, xét riêng lẻ hay kết hợp lại, có thể dẫn đến nghi ngờ đáng kể

122
 về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị hay không, và nếu có phải xem xét
kế hoạch của BGĐ đơn vị đối với vấn đề này; hoặc
(b) Nếu BGĐ đơn vị được kiểm toán chưa đánh giá, KTV phải thảo luận với BGĐ đơn
vị về cơ sở của dự định sử dụng giả định hoạt động liên tục và phỏng vấn BGĐ
đơn vị liệu có các sự kiện hoặc điều kiện, xét riêng lẻ hay kết hợp lại, có thể dẫn
đến nghi ngờ đáng kể về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị hay không.

Lưu ý khi Quy mô của một đơn vị có thể ảnh hưởng tới khả năng chống đỡ của đơn vị trước các
kiểm toán điều kiện bất lợi. Các đơn vị nhỏ có thể có khả năng phản ứng nhanh nhạy để khai
các đơn vị thác các cơ hội nhưng lại có thể thiếu các nguồn lực để duy trì hoạt động.
nhỏ (Đoạn Các điều kiện đặc thù của đơn vị nhỏ bao gồm rủi ro bị ngân hàng và các chủ nợ khác
A4-A5 – ngừng hỗ trợ vốn cũng như nguy cơ mất nhà cung cấp chính, mất khách hàng lớn,
hướng dẫn mất nhân viên chủ chốt hoặc mất quyền kinh doanh theo hình thức cấp phép, nhượng
đoạn 10) quyền thương mại hoặc theo các hình thức đã được thoả thuận theo pháp luật khác.

KTV phải xem xét các đánh giá của BGĐ đơn vị được kiểm toán về khả năng hoạt động
liên tục của đơn vị (xem hướng dẫn tại đoạn A7 - A9; A11 - A12 Chuẩn mực này).
Khi xem xét các đánh giá của BGĐ đơn vị được kiểm toán về khả năng hoạt động liên
tục của đơn vị, KTV phải xem xét trong cùng giai đoạn mà BGĐ đơn vị đã sử dụng để
Quy định đánh giá theo yêu cầu của khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng, hoặc
theo pháp luật và các quy định - nếu pháp luật và các quy định yêu cầu một giai đoạn
(Đoạn 12-13)
dài hơn. Nếu đánh giá của BGĐ về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị được thực
hiện cho giai đoạn ít hơn 12 tháng kể từ ngày kết thúc kỳ kế toán như quy định tại
đoạn 05(a) CMKiT số 560, KTV phải yêu cầu BGĐ đơn vị được kiểm toán kéo dài giai
đoạn đánh giá tới ít nhất là 12 tháng kể từ ngày kết thúc kỳ kế toán (xem hướng dẫn
tại đoạn A10 - A12 Chuẩn mực này).

Trong nhiều trường hợp, BGĐ của các đơn vị nhỏ có thể không lập bản đánh giá chi
tiết về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị, thay vào đó BGĐ có thể dựa vào kiến
thức chuyên sâu về công việc kinh doanh và dự báo triển vọng trong tương lai. Tuy
nhiên, theo quy định của Chuẩn mực này, KTV cần xem xét các đánh giá của BGĐ
về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Đối với các đơn vị nhỏ, KTV có thể thảo
luận với BGĐ đơn vị về các nguồn tài chính trung và dài hạn của đơn vị, với điều
kiện là luận điểm của BGĐ được chứng thực đầy đủ bởi các bằng chứng bằng văn
bản và nhất quán với hiểu biết của KTV về đơn vị. Do đó, để thực hiện quy định tại
đoạn 13 Chuẩn mực này về việc KTV phải yêu cầu BGĐ mở rộng các đánh giá, KTV
có thể thảo luận, phỏng vấn và kiểm tra các tài liệu hỗ trợ, ví dụ xác minh hoặc xem
Lưu ý khi xét tính khả thi của các đơn đặt hàng đã nhận để cung cấp hàng trong tương lai.
kiểm toán
các đơn vị Đối với các đơn vị nhỏ, sự hỗ trợ liên tục của chủ sở hữu kiêm Giám đốc đơn vị
nhỏ (Đoạn thường có vai trò quan trọng đối với khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Khi một
A11-A12 – đơn vị nhỏ có nguồn tài trợ vốn chủ yếu từ một khoản vay của chủ sở hữu kiêm
hướng dẫn Giám đốc, điều quan trọng là nguồn tài trợ này sẽ không bị rút ra. Ví dụ, việc một
đoạn 12-13) đơn vị nhỏ có thường xuyên gặp phải các khó khăn về tài chính hay không có thể
phụ thuộc vào việc chủ sở hữu kiêm Giám đốc chấp nhận cho đơn vị vay vốn với
thứ tự ưu tiên hoàn trả sau các khoản vay ngân hàng và các khoản nợ khác, hay
chủ sở hữu kiêm Giám đốc sẽ dùng tài sản cá nhân để bảo lãnh cho các khoản vay
của đơn vị. Trong những trường hợp như vậy, KTV có thể thu thập các bằng chứng
thích hợp bằng các tài liệu về việc cho vay hoặc bảo lãnh của chủ sở hữu kiêm
Giám đốc. Khi một đơn vị nhận được các hỗ trợ bổ sung từ chủ sở hữu kiêm Giám
đốc, KTV có thể cần xem xét khả năng thực hiện các nghĩa vụ trong cam kết hỗ trợ
của chủ sở hữu kiêm Giám đốc. Bên cạnh đó, KTV có thể yêu cầu xác nhận bằng
văn bản về các điều kiện và điều khoản đi kèm với sự hỗ trợ và về chủ ý hoặc cách
hiểu của chủ sở hữu kiêm Giám đốc.

CMKiT số 720 – CÁC THÔNG TIN KHÁC TRONG TÀI LIỆU CÓ BCTC ĐÃ ĐƯỢC KIỂM TOÁN

Quy định Trong Chuẩn mực này, “Tài liệu có BCTC đã được kiểm toán” được hiểu là các báo
(Đoạn 02) cáo thường niên (hay các tài liệu tương tự) được phát hành cho các chủ sở hữu
(hoặc các bên thứ ba như ngân hàng, nhà cung cấp, khách hàng, cơ quan thuế, nhà
đầu tư tương lai...), trong đó có BCTC đã được kiểm toán và BCKiT kèm theo. Chuẩn
mực này cũng có thể được áp dụng cho các tài liệu khác như bản thông tin công bố

123
 khi phát hành chứng khoán (bản cáo bạch) như quy định tại đoạn 02 CMKiT số 200
(xem hướng dẫn tại đoạn A2 Chuẩn mực này).

Lưu ý khi
Nếu pháp luật hoặc các quy định không yêu cầu thì các đơn vị nhỏ thường không
kiểm toán các
phát hành các tài liệu có BCTC đã được kiểm toán. Tuy nhiên, pháp luật và các quy
đơn vị nhỏ
định có thể yêu cầu BQT đơn vị được kiểm toán lập các tài liệu có BCTC đã được
(Đoạn A2 –
kiểm toán. Ví dụ về các thông tin khác trong tài liệu có BCTC đã được kiểm toán của
hướng dẫn
các đơn vị nhỏ là báo cáo lãi lỗ chi tiết và báo cáo kế toán quản trị.
đoạn 02)

124