TRIBUTOS EM ESPÉCIE

- REVISÃO OAB
 ÍNDICE
1. TRIBUTOS EM ESPÉCIE......................................................................................................3
Conceito de Tributo.............................................................................................................................................................. 3
Espécies Tributárias.............................................................................................................................................................4

2. IMPOSTOS............................................................................................................................5

3. TAXAS................................................................................................................................... 7
Poder de Polícia......................................................................................................................................................................7
Serviço Público......................................................................................................................................................................8
Base de Cálculo das Taxas................................................................................................................................................8
Preço Público X Taxa...........................................................................................................................................................8

4. CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIAS.................................................................................10
Conceito e Características.............................................................................................................................................. 10
Limites..................................................................................................................................................................................... 10

5. EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO.........................................................................................11
Conceito e Características............................................................................................................................................... 11
Hipóteses................................................................................................................................................................................. 11

6. IMPOSTO EXTRAORDINÁRIO DE GUERRA...................................................................13

Conceito.................................................................................................................................................................................. 13

7. CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS..........................................................................................14
Conceito e Características.............................................................................................................................................. 14
Competência........................................................................................................................................................................ 14
Tipos......................................................................................................................................................................................... 14
Contribuições Especiais Sociais................................................................................................................................... 14
 1. Tributos em Espécie
Conceito de Tributo
O conceito de tributo adotado pelo ordenamento jurídico brasileiro encontra-se no artigo 3º
do Código Tributário Nacional. Vejamos:

Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que
não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente
vinculada.

Deste dispositivo, é importante destacarmos alguns termos chave para o entendimento do

conceito de tributo, quais sejam:

Prestação pecuniária compulsória: trata-se de uma obrigação de dar, ou seja, um valor

no qual o contribuinte tem a obrigação de pagar. Ademais, o pagamento deve-se dar em
pecúnia, isto é, em dinheiro. Não é admitido o pagamento de tributos com outros bens ou
com trabalho, por exemplo.

Moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: o pagamento necessariamente tem que ser
no valor da moeda nacional corrente. Atualmente, a moeda corrente é o real. Nesse ínterim,
pode a base de cálculo ser em moeda estrangeira, desde que convertida. Isso é comum, por
exemplo, no caso dos impostos de importação ou exportação, comumente calculados tendo
como base de cálculo o dólar. Contudo, o cálculo deve ser convertido, para que o pagamento
seja em reais.

Não constitua sanção de ato ilícito: os tributos são criados para arrecadar recursos para o
Estado e, por isso, eles não têm função de sanção e não decorrem da prática de um ato ilícito.
Nesse contexto, é importante lembrar que as multas pagas pelo contribuinte que deixou de
liquidar o tributo no tempo devido também não são sanções.

Instituída em lei: como decorrência do Princípio da Legalidade, um tributo apenas poderá ser
exigido se estiver anteriormente previsto em lei. Via de regra, os tributos são instituídos por
lei ordinária ou medida provisória. Entretanto, alguns tributos podem ser instituídos apenas
mediante lei complementar. São tais: os novos impostos (aqueles incluídos na competência
residual da União para criar impostos não previstos na Constituição Federal), os empréstimos
compulsórios, as novas contribuições sociais e o imposto sobre grandes fortunas (IGF).

Para se lembrar mais facilmente dos tributos que apenas podem ser criados por lei
complementar, memorize a sigla “NENG” (N: novos impostos; E: empréstimos compulsórios;
N: novas contribuições sociais; G: imposto sobre grandes fortunas – IGF).

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Atividade administrativa plenamente vinculada: o fisco só pode exigir e cobrar um tributo
de acordo com o que a lei estipula, nunca de forma discricionária. É a lei quem define cada um
dos critérios para a cobrança dos tributos, e os atos infralegais, como portarias ou instruções
normativas, eventualmente, também poderão regulamentar como será feita a cobrança
desses tributos.

Espécies Tributárias
Existem várias espécies de tributos, quais sejam:

• Impostos
• Taxas
• Contribuições de melhoria
• Empréstimo compulsório
• Contribuições especiais

Neste curso, vamos analisar de forma aprofundada cada uma dessas espécies.

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 2. Impostos
Os impostos são provavelmente a espécie mais famosa de tributo. Nessa aula, vamos
esclarecer qual é a diferença dos impostos para as demais espécies de tributos.

Lembrando que “imposto” não é sinônimo de “tributo”. Como visto, os impostos são uma das
espécies de tributo.

Uma primeira característica dos impostos é que eles são não vinculados, ou seja, não precisam
ser aplicados pelos entes federados a uma finalidade específica, são destinados, portanto,
a despesas gerais dos entes. Como exemplo, consideremos o IPVA. Uma vez recolhido
pelos estados, esse imposto não precisa ser destinado a uma atividade específica, como o
pagamento de servidores públicos ou a realização de obras públicas. Ele pode ser usado para
arcar com as despesas gerais dos estados.

A Constituição Federal, no entanto, prevê algumas exceções, quer dizer, alguns impostos têm
uma destinação específica. Por exemplo, no caso do ICMS, uma parcela deve ser destinada
para a educação e outra para a saúde. Há o caso também do ITR, um imposto de competência
da União e que se destina a esse ente, mas, poderá ser em parte destinado aos Municípios
quando estes o fiscalizarem e cobrarem pela União.

Outra relevante característica dos impostos é que o fato gerador independe de autoridade
estatal, ou seja, não está relacionada com nenhuma atividade estatal, como a prestação de
um serviço público ou o exercício do poder de polícia.

O fato gerador dos impostos, portanto, está relacionado exclusivamente a uma atividade
exercida pelo contribuinte, como, por exemplo, auferir renda, importar mercadorias, transmitir
um bem imóvel, circular mercadorias ou serviços, entre outros.

Mais uma característica dos impostos que merece destaque é a sua não afetação, ou
seja, as verbas arrecadadas pelos impostos não necessariamente se destinam a despesas
específicas. No entanto, como visto anteriormente, há as exceções de repartição de receitas
e a destinação para saúde e educação, as quais são previstas na Constituição Federal para
alguns impostos.

Quanto aos impostos em espécie e os entes que possuem competência para criá-los,
podemos destacar:

• Municípios: ISS (Imposto Sobre Serviços), IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano) e ITBI (Impos-
to sobre Transmissão de Bens Imóveis);
• Estados: ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços), IPVA (Imposto
sobre Propriedades de Veículos Automotores) e ITCMD (Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e
Doação);
• União: IR (Imposto de Renda), IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados), II (Imposto de Impor-
tação), IE (Imposto de Exportação), IOF (Imposto sobre Operações Financeiras), ITR (Imposto sobre
propriedade Territorial Rural), IGR (Imposto sobre Grandes Fortunas). Ademais, a União também possui

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 competência residual e extraordinária para instituir e cobrar novos impostos não previstos pela Cons-
tituição Federal.

O Distrito Federal possui competências cumulativas de Estado e Município. Logo, pode criar e
cobrar todos os impostos citados de competência dos estados e municípios.

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 3. Taxas
Como primeira característica relevante, as taxas possuem competência comum, ou seja,
podem ser instituídas por qualquer um dos entes federados, desde que nos limites das
suas competências. Assim, a União pode instituir taxas em todo o território nacional, mas os
estados e os municípios apenas podem instituí-las dentro de seu próprio território. O estado
de São Paulo apenas poderá instituir uma taxa dentro do próprio território, não poderá fazê-
lo, por exemplo, no território de Santa Catarina.

A principal característica das taxas, no entanto, e o ponto mais importante de distinção em

relação às demais espécies tributárias é que se trata de um tributo vinculado, ou seja, o fato
gerador das taxas depende de uma atividade estatal. Conforme o artigo 77 do CTN existe dois
subtipos de taxas: as taxas cujo fato gerador está vinculado ao Poder de Polícia e à prestação
de serviços públicos.

Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de
suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização,
efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Poder de Polícia
A definição de Poder de Polícia consta do artigo 78 do CTN:

Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando ou disciplinando direito,
interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à
segurança, à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades
econômicas dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranqüilidade pública ou ao respeito
à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.

Parágrafo único. Considera-se regular o exercício do poder de polícia quando desempenhado pelo órgão
competente nos limites da lei aplicável, com observância do processo legal e, tratando-se de atividade que a lei
tenha como discricionária, sem abuso ou desvio de poder.

O poder de polícia, portanto, refere-se ao poder e a competência dos entes federados de

fiscalizar e limitar as atividades privadas e os poderes individuais. Como exemplo, cita-se
a autorização que um comerciante precisa obter do Estado para exercer suas atividades,
bem como um alvará expedido pela vigilância sanitária de que o local está em condições
higiênicas de uso. O exercício do poder de limitação, pelo Estado, não visa obstar a realização
de atividades pelos particulares, mas sim garantir que a atividades serão exercidas em
condições adequadas de segurança e higiene para os trabalhadores e consumidores do
produto ou serviço.

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Serviço Público
Como visto no artigo 77, os entes federados também poderão exigir taxas mediante a prestação
de serviços públicos. Nesse contexto, de acordo com o dispositivo, o serviço público deve,
obrigatoriamente, ser:

ESPECÍFICO, DIVISÍVEL, EFETIVO OU POTENCIAL

Específico: o serviço público deve ser vinculado (estabelecido por lei) especificamente para
alguma coisa, ou seja, deverá ser singular a determinado usuário e possível de ser identificado.
Exemplo: coleta de lixo, coleta de esgoto etc. Não é possível, por conta disso, estabelecer
uma taxa para serviços gerais; a lei deverá estipular claramente para quê será aquele serviço
público.

Divisível: quando cada usuário puder ser identificado individualmente. Exemplo: é possível
identificar o serviço de coleta de lixo e coleta de esgoto para cada contribuinte.

Efetivo ou Potencial: efetivamente prestado ao contribuinte ou posto à disposição, com

efetivo funcionamento. Nesse caso, conforme ressalta o artigo 79 do CTN, o serviço deve
ser definido em lei como compulsório. Assim, mesmo que o contribuinte não tiver utilizando
o serviço, a taxa poderá ser cobrada, porque o serviço é compulsório e está em pleno
funcionamento. Exemplo: quando há o serviço de coleta de lixo, a taxa poderá ser cobrada
mesmo se o contribuinte não descartar lixo.

Base de Cálculo das Taxas

Outra característica das taxas é que elas não podem ter base de cálculo de imposto, nos
termos do artigo 77, parágrafo único:

Art. 77

(...)

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto
nem ser calculada em função do capital das empresas.

Assim, por exemplo, a taxa de coleta de lixo não pode ter como base de cálculo a área
construída de um imóvel, porque essa já é base de cálculo do IPTU.

Preço Público X Taxa

Preço público e taxa não são sinônimos. As taxas são necessariamente compulsórias, pois são
tributos, e estão vinculadas ao direito público, pois o serviço público é prestado diretamente
por uma pessoa jurídica de direito público. O preço público, no entanto, está vinculado ao
direito privado e tem natureza contratual, porque, neste caso, o serviço público está sendo

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prestado diretamente por uma pessoa jurídica de direito privado. Como exemplo, cita-se o
valor cobrado na passagem de ônibus ou o pedágio nas estradas e rodovias.

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 4. Contribuições de Melhorias
Conceito e Características
Assim como as taxas, as contribuições de melhoria são de competência comum, ou seja,
podem ser instituídas por todos os entes federados, cada um no limite de suas competências
territoriais.

As contribuições de melhoria, como o próprio nome já indica, são contribuições que decorrem
de uma melhoria procedente de uma obra pública. Logo, pode-se dizer que elas têm como
fato gerador necessariamente uma obra pública que implique em valorização imobiliária. Por
exemplo, se um determinado município construa uma praça, e esta implique na valorização
dos imóveis do bairro, é possível a cobrança de uma contribuição de melhoria pelo município.

É importante ressaltar que não é toda e qualquer obra pública que possibilita a cobrança
da contribuição de melhoria. É necessário que haja o binômio: obra pública + valorização
imobiliária. Assim, por exemplo, o mero recapeamento de ruas não promove a incidência do
tributo, porque é um dever da Administração Pública a preservação das vias públicas.

Limites
O ente federado encontra alguns limites para a cobrança da contribuição de melhoria.

A União, os estados, o DF e os Municípios não podem cobrar do contribuinte mais do que

o imóvel valorizou. Por exemplo, se um imóvel teve uma valorização de R$ 100 mil reais por
conta do asfaltamento de uma rua, o município que promoveu a obra não poderá cobrar um
valor acima de R$ 100 mil reais pela contribuição de melhoria.

Além disso, a contribuição de melhoria está vinculada a despesa efetivamente realizada, não
a despesa orçada ou prevista. Por exemplo, se um estado previu e orçou que a construção
de uma linha de metrô custaria R$ 50 milhões de reais, mas a obra custou efetivamente R$
40 milhões de reais, a contribuição de melhoria cobrada pelo estado deverá ter como base a
despesa realizada, ou seja, R$ 40 milhões de reais.

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 5. Empréstimo Compulsório
Conceito e Características
O empréstimo compulsório é um tributo estabelecido pela Constituição Federal, sendo
de competência privativa da União, ou seja, apenas a União pode instituí-lo ou cobrá-lo.
Ademais, a União deverá obrigatoriamente instituir o empréstimo compulsório mediante
lei complementar. Isso porque, como veremos adiante, o empréstimo compulsório é uma
medida que pode ser instituída em ocasiões extraordinárias e específicas, exigindo, portanto,
um quórum de aprovação maior junto ao Congresso Nacional.

O empréstimo compulsório está disposto no artigo 148 da Constituição Federal de 1988:

Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:

I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência;

II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto
no art. 150, III, “b”.

Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa
que fundamentou sua instituição.

Hipóteses
Conforme indica o dispositivo, o empréstimo compulsório poderá ser instituído para atender
despesas extraordinárias decorrentes de:

• Calamidade pública: por exemplo, um desastre natural;

• Guerra externa ou sua iminência: apenas guerra externa, não inclui uma guerra civil, por exem-
plo;
• Investimento público relevante e que, necessariamente, deve favorecer todo o país (via de regra,
deve ser um investimento público realizado pela União que irá favorecer todo o país).

É importante ressaltar que o empréstimo compulsório é uma exceção aos princípios da

anterioridade anual e nonagesimal, ou seja, a lei complementar que o instituiu tem efeitos
imediatos.

EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO X CONFISCO

Empréstimo compulsório e confisco são diferentes. O empréstimo compulsório, como o
próprio nome indica, é um empréstimo, e, por isso, será devolvido seguindo as condições e
prazos estabelecidos pela lei complementar.

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Ademais, o empréstimo compulsório pode incorrer em bis in idem ou bitributação, ou seja,
poderá incidir sobre o fato gerador de outro tributo já existente. Por exemplo, um empréstimo
compulsório que tenha como fato gerador a circulação de mercadorias e serviços (mesmo
fato gerador do ICMS).

Já no confisco não há devolução. O Estado se apropria dos bens do particular sem pagar a
indenização correspondente.

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 6. Imposto Extraordinário de Guerra
Conceito
O imposto extraordinário de guerra não é uma espécie tributária propriamente dita, mas sim
uma subespécie de imposto.

A competência para a sua cobrança é privativa da União, ou seja, apenas pode ser instituído
pela União.

Ademais, como o nome deixa evidente, esse imposto só pode ser cobrado na hipótese
específica de guerra externa ou sua iminência. Nesse caso, não se enquadra caso ocorra
uma guerra civil, por exemplo.

A partir do fim da guerra, o imposto deverá ser gradualmente suprimido, ou seja, cessados os
efeitos da guerra, também cessa gradualmente a cobrança do imposto.

IMPOSTO EXTRAORDINÁRIO DE GUERRA X EMPRÉSTIMO COMPULSÓRIO

O imposto extraordinário de guerra e o empréstimo compulsório possuem semelhanças e
diferenças interessantes. Para facilitar a compreensão, veja o seguinte quadro elucidativo:

Imposto Extraordinário Empréstimo

Guerra (IEG) Compulsório

Competência União União

Instituídos na hipótese de guerra

Sim Sim
externa ou sua iminência?

Princípio da Anterioridade Exceção Exceção

Lei de criação Lei Ordinária Lei Complementar

Ocorrência de bitributação Sim Sim

Instituição por Medida Provisória Sim Não

Regra Especial Supressão Gradativa Restituição

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 7. Contribuições Especiais
Conceito e Características
As contribuições especiais são, também, uma espécie de tributo e estão previstas no artigo
149 da Constituição Federal.

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico
e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas
áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente
às contribuições a que alude o dispositivo.

Trata-se de um tributo de arrecadação vinculada, estabelecida pela própria Constituição

Federal, ou seja, os recursos arrecadados apenas devem ser aplicados na finalidade que os
motivou.

Competência
As contribuições especiais são uma espécie de tributo de competência privativa da União, ou
seja, apenas a União pode instituí-las e cobrá-las. Mas, há algumas exceções, quais sejam:

• Estados, Municípios e o DF também têm competência para instituir as contribuições para o Regi-
me Previdenciário de seus servidores públicos; e
• Os Municípios e o DF podem instituir a COSIP, uma contribuição para o custeio da iluminação pú-
blica, a qual está prevista no artigo 149-A da CF/1988.

Importa ressaltar que a COSIP foi declarada pelo STF como um tributo sui generis, ou seja,
um tributo único, que não se enquadra em nenhuma outra espécie tributária. Não tem, por
exemplo, natureza de imposto, de taxa ou de serviço público.

Tipos
As contribuições especiais são divididas em algumas subespécies, e cada uma delas tem um
fato gerador diferente. Nesse sentido, as contribuições sociais podem ser divididas em:

• Sociais;
• Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE);
• Corporativas.

Contribuições Especiais Sociais

São contribuições que têm por finalidade custear direitos de ordem social. São divididas em:

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 1. Contribuições para a Seguridade Social;
2. Contribuições Residuais; ou
3. Contribuições Sociais Gerais.

SEGURIDADE SOCIAL
São contribuições que financiam a seguridade social (saúde, assistência social e previdência).
Nos termos do artigo 195 da CF, a contribuição incidirá (será calculada) sobre o faturamento
ou o lucro de uma empresa.

Ademais, a lei que instaurar a contribuição deve obedecer aos princípios de anterioridade
nonagesimal e anual, quer dizer, deverá entrar em vigor, respectivamente, após 90 dias ou no
exercício financeiro seguinte ao de sua publicação.

Finalmente, cabe ressaltar que as contribuições apenas podem ser instituídas mediante Lei
Ordinária ou Medida Provisória.

CONTRIBUIÇÕES RESIDUAIS
São contribuições que ainda não estão previstas de forma expressa na CF, mas podem ser
instituídas mediante lei complementar, desde que o fato gerador ou a base de cálculo sejam
diferentes de outras contribuições já previstas no texto constitucional.

CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS GERAIS

Também chamadas de contribuições parafiscais ou contribuições destinadas a terceiros,
são contribuições concedidas a áreas de atividade social. Por exemplo: as entidades do
Sistema S (SESI, SENAI, SENAC, dentre outras), as quais são entidades privadas que recebem
recursos públicos mediante as contribuições sociais gerais para auxiliarem o Estado a prestar
determinados serviços públicos, como o de educação, cultura, entre outros.

CONTRIBUIÇÕES DE INTERVENÇÃO NO DOMÍNIO ECONÔMICO E SOCIAL (CIDES)

As contribuições de intervenção no domínio econômico e social (CIDES) permitem a
interferência da União nas atividades privadas com a finalidade de amenizar desequilíbrios
de mercado (exemplos: CIDE-combustível, CIDE-remessas, entre outras).

Elas têm como características:

1. Extrafiscalidade: a finalidade da contribuição não é arrecadar recursos para o Es-
tado, mas sim incentivar ou desincentivar certas atividades. Por exemplo, no caso da
CIDE-Combustíveis, uma alíquota baixa pode indicar que o Estado visa incentivar o
consumo do combustível; uma alíquota alta, pelo contrário, indica a intenção de desesti-
mular o consumo;
2. Arrecadação vinculada: o dinheiro arrecadado pela CIDE é aplicado a uma finalida-
de específica, a depender da lei que a instituir;
3. Competência privativa da União, podendo ser instituída mediante Lei Ordinária ou

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 Medida Provisória;
4. Respeito ao princípio da anterioridade anual e nonagesimal, exceto quando a
alíquota da CIDE for restabelecida, o que pode ser feito mediante Medida Provisória ou
Decreto. Um exemplo de restabelecimento de alíquota é quando, após ser diminuída de
40% para 20%, o ente federado a restabelece para 40%. Na primeira alteração (de 40%
para 20%), a lei respeita o princípio da anterioridade; na segunda (de 20% para 40%), não
respeita o princípio da anterioridade.

CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS CORPORATIVAS

São contribuições especiais de interesse das categorias profissionais ou econômicas. São
devidas em razão da associação a conselhos ou entidades de classe, como o CREA, o CRM,
o CRECI, entre outras.

A contribuição tem como objetivo obter recursos para o financiamento das instituições que
representam categorias profissionais ou econômicas. Em troca das contribuições corporativas,
as associações e entidades têm condições de prestar serviços a seus associados, como, por
exemplo, conceder descontos em livros, colônias de férias, entre outras.

Uma característica que merece destaque é que a competência para instituir a contribuição
corporativa é indelegável, ou seja, não pode ser transmitida a outro ente. No entanto, a
arrecadação pode ser delegada. Assim, apenas a União pode instituir a contribuição, mas
ela poderá ser arrecadada, por exemplo, por um sindicato ou uma entidade de classe, e as
receitas ficam com as próprias entidades.

Importante ressaltar que o STF considera que o valor pago de anuidade à Ordem dos Advogados
do Brasil (OAB) pelos seus associados possui natureza de tributo, mas esse entendimento é
controvertido.

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