ISAEG 2023-2024

Partie 2
Le contrôle interne

Plusieurs contrôles s’exercent dans l’entreprise. Qu’il s’agisse de contrôle de gestion, de contrôles
effectués par l’administration fiscale, la CNSS ou le commissaire aux comptes, ils sont tous effectués
d’une manière discontinue ou périodique mais toujours à posteriori. Par conséquent, les erreurs,
fraudes, détournements, gaspillages, etc. seront toujours découverts avec un certain retard.

Un contrôle préventif s’avère donc nécessaire car il est plus efficace et plus rentable, d’un point
de vue économique, de surveiller que de punir.
 C’est ainsi qu’il est aujourd’hui généralement admis que la prospérité et la sécurité financière des
entreprises passent par la mise en place d’un système de contrôle interne efficace et adéquat.

Le rôle du système de contrôle interne n’est pas de sanctionner, mais de créer des conditions dans
lesquelles les fraudes, les erreurs, les négligences, les gaspillages, etc…. deviennent exceptionnels.
Le contrôle interne permet de maitriser et limiter les risques et d’améliorer l’efficacité des
activités de l’entreprise.

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CHAPITRE 1.
Définition et objectifs du contrôle interne

1. Définition du contrôle interne

Le contrôle interne est défini “comme étant un processus, mis en œuvre par la direction, la hiérarchie,
le personnel d'une entreprise, et destiné à fournir une assurance raisonnable quant à la réalisation des
objectifs suivants:
 Promouvoir l'efficience et l'efficacité,
 Protéger les actifs,
 Garantir la fiabilité de l'information financière,
 Assurer la conformité aux dispositions légales et réglementaires”.
La Norme générale tunisienne considère le contrôle interne comme un processus, c'est-à-dire un
ensemble de tâches, fonctions, méthodes, procédures, instructions et consignes exécutés par le
personnel de l’entreprise, y compris les dirigeants et aboutisse à un résultat déterminé : la réalisation
des objectifs de la direction.
Le contrôle interne est un dispositif d’alerte, mis en place par les dirigeants de l’entreprise, en vue
d’atteindre leurs objectifs. Cependant, un système de contrôle interne ne peut réussir que si chaque
membre de l’entreprise acquiert la conviction de la nécessité et l’importance d’un tel système pour
l’entreprise. Par conséquent :
Le contrôle interne n'existe pas sans les personnes qui le font fonctionner. Il naît des personnes qui
composent l'organisation, au travers de ce qu'elles font et de ce qu'elles disent.
 Les dirigeants ne doivent pas seulement mettre en place un système de contrôle interne
mais ils doivent s’y soumettre.
 Quant au personnel, ils doivent participer à sa bonne application en respectant les
instructions émises par la direction.
 Le contrôle interne n’est pas une fonction dans l’entreprise, mais il apparait comme un état
d’esprit qui dépend de la mentalité de ceux qui le conçoivent ainsi que de ceux qui l’appliquent.

2. Objectifs du contrôle interne

D’après la définition déjà citée, dans la première section, nous pouvons distinguer quatre principaux
objectifs du contrôle interne :

2.1. Protection et sauvegarde des actifs de l’entreprise

Les actifs de l’entreprise englobent tous les biens corporels (immobilisations, stocks, valeurs, etc.) et
incorporels (savoir-faire, clientèle, réputation et image de l’entreprise, brevets, etc.). Ils comprennent
aussi les hommes (capital intellectuel, expérience et compétence des salariés, etc..).

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Plusieurs risques peuvent affecter ces actifs :

- Les risques naturels : incendies, inondations, tempêtes, tremblement de terre, usures etc. ;
- Les risques humains : détournements, fraude, mauvaise foi, erreurs, négligence,
incompétence, gaspillage, oubli, etc. ;
- Les risques liés à l’environnement externe de l’entreprise : concurrence, crise
économique, retard technologique, contrôle fiscal, contrôle CNSS, etc.
 Pour protéger ses actifs contre ces risques et les sauvegarder (conserver à plus long
terme), l’entreprise doit mettre en place des moyens de contrôle interne appropriés.

Exemples de procédures et moyens de contrôle interne visant la protection et la

Sauvegarde des actifs de l’entreprise :

- La protection contre les risques naturels se fait par le respect des normes techniques,
l’acquisition du matériel de protection et la maitrise de son utilisation, la souscription des polices
d’assurance, etc.
- La protection contre les risques de fraude, vol et détournement, peut se faire soit par :
 des moyens de protection matériels : magasins fermés à clés, coffres forts, caméras de
surveillance, horloge pointeuse, dispositifs antivol, etc.…
 des procédures adéquates: procédures d’autorisation des engagements et de payement,
procédures d’annulation (par l’inscription de la mention « payé ») évitant les doubles
payements, procédures de vérification de solvabilité et de suivi rapide des créances afin d’éviter
les créances douteuses, procédure d’inventaire permanent et d’inventaire physique, procédure
de limitation d’accès aux biens, etc..
- La conservation des actifs se fait par la mise en place des procédures de maintenance
systématique, etc.
En conclusion, les moyens de contrôle interne mis en place pour protéger et sauvegarder les actifs, sils
ne peuvent pas éliminer les risques qui les menaçant, ils permettent cependant à les anticiper et
réduire leur conséquences.

2.2. Amélioration de la qualité des informations

Les décisions de gestion dans une entreprise sont, en grande partie, prises à partir des informations
comptables (Etats financiers : bilan, état de résultat, état des flux de trésorerie, notes aux états
financiers). Par conséquent, la production d’informations comptables de qualité est donc essentielle
pour la bonne gestion de l’entreprise. Ces informations peuvent aussi être statistiques (carnet de
commande, niveau de rotation des stocks, niveaux d’activité, situation de la concurrence, l’état de
marché, etc.).
Une information de qualité est une information qui satisfait les critères suivants :
a- L’intelligibilité et la communicabilité : une information est intelligible et communicable
lorsqu’elle est facile à comprendre et à exploiter par les utilisateurs. La complexité d’une information
limite sa compréhension et donc sa communicabilité.

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b- La fiabilité : une information est fiable lorsqu’elle est digne de confiance c'est-à-dire elle n’est
entachée ni d’erreurs ni de biais. L’information fiable est une information fidèle, neutre, exhaustive et
vérifiable.
c- La pertinence : une information est pertinente lorsqu’elle répond aux besoins de tout
utilisateur et elle lui est diffusée en temps voulu. Elle doit donc être utile et rapide. Une information
trop tardive est impertinente puisqu’elle n’intéresse plus personne.
d- L’objectivité : une information est objective lorsqu’elle est impartiale et neutre, c'est-à-dire qu’elle
ne doit pas être déformée dans un but particulier.
e- Vérifiabilité : une information est vérifiable lorsque les sources ayant servi à son élaboration
peuvent être retrouvées et vérifiées pour s’assurer de son exactitude.
La qualité de l’information, en particulier sa fiabilité, ne peut s’obtenir que grâce à la
mise en place de procédures de contrôle interne capables de saisir fidèlement toutes les
opérations que l’entreprise réalise.

Exemples de procédures et moyens de contrôle interne permettant de garantir la

fiabilité des états financiers :

- Séparation des fonctions incompatibles (comptable, opérationnelle, conservation et contrôle) ;

- Système de contrôle interne comptable permettant de s’assurer que toutes les opérations sont
effectuées conformément aux instructions et qu’elles sont comptabilisées de manière à produire
une information conforme aux principes comptables généralement admis.

Système de contrôle interne  Fiabilité des enregistrements

2.3. Amélioration des performances de l’entreprise (efficacité/efficience)

La mise en place d’un système de contrôle interne efficace permet aux dirigeants de gérer leur
entreprise d’une manière à la fois efficace et efficiente :
- L’efficacité est la capacité de l’entreprise à atteindre ses objectifs fixés auparavant.
- L’efficience est la capacité d’atteindre les objectifs fixés à moindre coût et en moins de temps.
Selon l’ordre des Experts comptables Français, le contrôle interne est : « une discipline générale de
gestion, permettant d’assurer une meilleure efficience des moyens utilisés pour assurer la pérennité de
l’entreprise ».

 Selon cette définition, le contrôle interne permet une utilisation économique et

efficace des ressources de l’entreprise afin d’éliminer les travaux inutiles et le
gaspillage du temps et de ressources ce qui permet d’assurer la survie de l’entreprise.

Exemples de performances dues à un bon contrôle interne :

- L’étude de solvabilité des clients et le contrôle des ventes à crédit évitent les créances
insolvables, accélèrent l’encaissement et réduit par conséquent les charges financières ;
- Le contrôle des stocks réduit le sur-stockage, la rupture des stocks, le gaspillage et les
dépréciations.

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- La mise en place des procédures d’acquisition, de renouvellement, d’entretien et maintenance

des immobilisations permet de diminuer les coûts, d’éviter les pannes graves qui perturbent la
production et affectent l’image de marque de l’entreprise auprès de sa clientèle.

2.4. Conformité aux lois et application des instructions de la direction

2.4.1. Conformité aux lois
L'entreprise est soumise à une variété de lois et règlements qui couvrent plusieurs domaines,
notamment la fiscalité, le droit du travail, le droit des sociétés, le droit commercial, la sécurité,
l'environnement, etc. La conformité aux lois et réglementations assure la sécurité de l’entreprise, de
ses dirigeants, de son personnel, de ses clients et fournisseurs et constitue une condition fondamentale
de la continuité de l’entreprise en évitant d’exposer l’entreprise à des poursuites et à des sanctions qui
peuvent être graves.

En plus, un suivi des réglementations favorise une bonne qualité de l’information en évitant toute
tentative de fraudes telles que : fraudes fiscales, présentation de faux bilans, abus de biens sociaux,
déclaration de chiffres d’affaires erronés, etc.. Ces fraudes peuvent mettre l’entreprise dans une
situation préjudiciable.

 La mise en place d’un bon système de contrôle interne aide les dirigeants à
respecter en permanence la réglementation applicable ([fiscale : code de l’IRPP et de
l’IS, code de la TVA], [juridique : code des sociétés commerciales], [sociale : code de
travail], [comptable : nouveau système comptable], etc..).

2.4.2. Application des instructions de la direction

La gestion de l’entreprise nécessite de la part des dirigeants de donner des instructions à tous les
niveaux de responsabilité et de contrôler leur exécution. Ces instructions peuvent être sous forme
écrite ou verbale.
Dans la petite entreprise, c’est le chef d’entreprise qui donne les instructions, souvent verbalement, et
en contrôle l’application
 Les risques de déformation et de mal compréhension de l’information sont minimes.
Dans les grandes entreprises, le nombre d’opérations devient plus important et les affaires sont plus
complexes. Le chef d’entreprise délègue certains de ses pouvoirs à ses collaborateurs et doit donc
émettre des instructions qui précisent les taches et fonctions de ces derniers.
 Les risques de déformation et de mal compréhension des informations au cours de leur passage à
travers les réseaux de communication deviennent plus élevés.
C’est pourquoi, la mise en place d’un ensemble de procédures écrites à l’attention des différents
membres de personnel de l’entreprise constitue une sécurité permanente : elle favorise la transmission
des instructions afin qu’elles soient bien comprises et bien appliquées.

L’objectif du contrôle interne est justement de s’assurer que les instructions émises par
la direction sont bien respectés.

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Le respect des lois et réglementations ainsi que des instructions de la direction nécessite l’utilisation de
mécanismes adéquats :
- De formation et encadrement du personnel ;
- D’explication et assistance à l’application des instructions de la direction à travers l’élaboration des
instructions claires : Dans ce cadre, la création d’un manuel de procédures s’avère d’une grande
utilité.
- De supervision permanente du respect des lois et instructions (par le service audit interne).

3. Relation du contrôle interne avec les autres organes de contrôle dans

l’entreprise

Plusieurs systèmes de contrôle coexistent dans l’entreprise. Nous citons à titre d’exemple, le système de
contrôle interne, le contrôle de gestion, l’audit interne, l’audit externe, etc. Tous ces systèmes sont
destinés à prévenir les risques auxquels font face les entreprises et se complètent dans leurs rôles.

1.1. Le contrôle interne et le contrôle de gestion

Le contrôle de gestion a pour but :
-D’apprécier les résultats en fonction des objectifs qui ont été fixés et de s’assurer que les ressources
sont utilisées de manière efficace et efficiente en vue de la réalisation des objectifs de l’entreprise.
-Maitriser la performance de l’entreprise.
 Ces objectifs convergent avec les objectifs poursuivis par le contrôle interne et font que le
contrôle de gestion est inclus dans le contrôle interne en tant qu’outil de contrôle par les
résultats.

1.2. Le contrôle interne et l’audit interne

Selon l'Institut Français des Auditeurs et des Contrôleurs Internes (IFACI): « L'Audit Interne est
une activité indépendante et objective qui donne à une organisation une assurance sur le degré
de maîtrise de ses opérations, lui apporte ses conseils pour les améliorer, et contribue à créer de la
valeur ajoutée.

Il aide cette organisation à atteindre ses objectifs en évaluant, par une approche systématique et
méthodique, ses processus de management des risques, de contrôle, et de gouvernement
d'entreprise, et en faisant des propositions pour renforcer leur efficacité. »

Cette activité est exercée par un service dépendant de la direction générale et indépendant des
autres services. Les objectifs principaux des auditeurs internes sont donc de vérifier si les procédures
en place comportent les sécurités suffisantes, si les informations sont sincères, les opérations
régulières, les organisations efficaces, les structures claires et actuelles."

L'audit interne est ainsi un service autonome de l'entreprise rattaché directement à la

direction générale pour garder son objectivité. Ce service est chargé d'évaluer les performances de
toutes les fonctions de l'entreprise.

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Le contrôle interne est l'ensemble des procédures et méthodes qui permettent à une entreprise de
maitriser ses opérations (procédures, organisation claire des responsabilités et missions de chacun,
contrôle permanent des opérations).

Le principal objectif de la fonction d’audit interne est d’évaluer l’efficacité des procédures de
contrôle interne mises en place dans l’entreprise et de faire des propositions à la direction pour
renforcer leur efficacité.
L’audit interne évalue donc la maitrise du processus de contrôle interne.

4. Importance du contrôle interne

Le contrôle interne présente une importance majeure pour les dirigeants. Pour les dirigeants, un
système de contrôle interne est un moyen qui permet de s’assurer que :

- Les instructions émises sont bien transmises et comprises par leurs destinataires.
 De cette manière, les dirigeants auront la possibilité de bien gérer leur entreprise.
- Les informations produites sont de bonne qualité (fiables, etc.)
 De cette manière, les dirigeants peuvent prendre des décisions de gestion plus efficaces.
- Les moyens de l’entreprise sont utilisés de manière efficace et efficiente.
 De cette manière les dirigeants améliorent la performance de leur entreprise.

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CHAPITRE 2.
Champs d’application du contrôle interne
Le contrôle interne s’applique indifféremment aux personnes, biens et aux informations et ce d’une
manière permanente.
1. Le contrôle interne s’applique à tous les biens de l’entreprise
Le contrôle interne concerne tous les biens de l’entreprise :
- Les biens corporels : matériel, immeubles, terrains, stocks, espèces en caisse, comptes bancaires,
effets de commerce, etc. ;
- Les biens incorporels inscrits ou non à l’actif du bilan : procédés de fabrication et de
commercialisation (savoir-faire), brevets d’invention, clientèle, image de marque, capital intellectuel,
compétence et expérience des salariés, etc..
 Le contrôle interne permet de protéger tous ces biens contre des risques variés : vol,
détournement, dégradation physique, mauvais entretien, gaspillage, sous-utilisation, etc.

2. Le contrôle interne concerne tous les membres de l’entreprise

Le contrôle interne n’est pleinement efficace que lorsque tous les membres de l’entreprise, y compris
les dirigeants qui doivent donner l’exemple, respectent et appliquent les principes et procédures de
contrôle interne.
 La sécurité apportée par le contrôle interne nécessite :
- une discipline collective ; et
- l’exemplarité des supérieurs hiérarchiques.
3. Le contrôle interne concerne toutes les informations de l’entreprise
Le contrôle interne concerne toutes les informations de l’entreprise internes ou externes, comptables
ou non:
- Les informations comptables : bilan, état de résultat, etc. ;
- Les informations non comptables : commandes, niveau d’activité des ateliers, rotation des
stocks, état de marché, prévisions des ventes, budgets, etc.
 Le contrôle interne garantit la fiabilité de toutes ces informations.

4. Le contrôle interne s’applique de manière permanente

Contrairement aux contrôles traditionnels (contrôle périodique par les dirigeants, contrôle par les
commissaires aux comptes, contrôle fiscal, etc.) qui s’exercent dans l’entreprise de manière
discontinue et à postériori, le contrôle interne est un système d’alerte permanent qui déclenche des
réactions de gestion courante.

Exemple :
- Découvrir en fin d’exercice que des créances clients sont anciennes est certes utile puisque cela
permet de provisionner les créances devenues irrécouvrables et de présenter un bilan fiable.
- Mais si un contrôle permanent des situations des créances clients permet de les relancer à
temps, c’est le rendement de l’entreprise qui est amélioré et non pas seulement la fiabilité de ses
comptes.

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CHAPITRE 3.
Moyens du contrôle interne

Un bon contrôle interne nécessite quatre moyens :

1. Une organisation adaptée
La supervision personnelle du chef d’entreprise est souvent limitée c’est pourquoi il est indispensable de
mettre en place une organisation qui puisse l’assister dans cette fonction. Cette organisation repose sur
deux principes essentiels :
- Séparation des fonctions incompatibles ;
- Définition formalisée des tâches, pouvoirs et responsabilités de chacun

1.1. Principe de séparation des fonctions incompatibles

Du point de vue de contrôle interne, les fonctions exercées dans l’entreprise comportent quatre
fonctions essentielles :
A- Les fonctions opérationnelles : ce sont les fonctions de décision (autorisation) et
d’exploitation telles que :
- Les décisions et opérations de vente et d’achat;
- Les décisions et opérations de production ;
- Les décisions et opérations d’embauche et de gestion de personnel ;
- Les décisions et opérations d’investissement ;
- Les décisions et opérations de publicité, etc.
B- Les fonctions de conservation : dites aussi fonctions de détention et protection des biens et
valeurs de l’entreprise. Elles englobent les personnes qui détiennent les biens et valeurs pour les
garder ainsi que les personnes qui ont accès à ces biens et valeurs, par exemple :
- Caissier ou trésorier ;
- Magasinier;
- Chauffeur livreur ;
- Responsable des archives.
C- Les fonctions d’enregistrement ou comptables de l’entreprise : elles regroupent la saisie
et l’enregistrement des informations. Généralement elles comprennent :
- La comptabilité générale et la comptabilité de gestion ;
- L’établissement des fiches de paie ;
- La comptabilité matière (inventaire permanent) et tenue des fiches de stocks.
D- Les fonctions de contrôle : ce sont les fonctions qui vérifient que les autres fonctions ont été
accomplies convenablement. Ces fonctions peuvent s’exercer :
- En avance (contrôle à priori) ; ou
- Après la réalisation des différentes fonctions (contrôle à posteriori) ;
- Par le personnel de l’entreprise (auditeur interne) ; ou

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- Par des personnes externes (commissaire aux comptes, expert-comptable, CNSS,

administration fiscale, etc.).
Le principe de séparation des fonctions exige qu’une seule personne ne puisse exercer plus qu’une fonction à la
fois.
Du point de vue du contrôle interne, ces quatre fonctions doivent faire l’objet d’une séparation
puisque le cumul de ces fonctions expose l’entreprise à des risques de détournement, de
fraude, de collusion, d’erreur, d’oubli, de gaspillage, de vol, etc.

 La séparation des fonctions incompatibles est donc essentielle pour assurer une plus grande
efficacité du système de contrôle interne mis en place. Elle permet d’exercer un contrôle réciproque
des taches à l’intérieur d’une procédure.

Exemple :
- Le comptable qui relève de la fonction enregistrement ne peut pas être aussi le caissier qui
relève de la fonction conservation.
- Le magasinier qui relève de la fonction conservation ne peut pas faire la tenue des fiches de
stocks qui est normalement la fonction du comptable.
Application 1:
Affecter les fonctions suivantes en taches opérationnelle, de conservation, d’enregistrement, et de
contrôle :
1- Etablissement des factures de vente.
2- Mise à jour des fiches de stocks.
3- Tenue de la caisse.
4- Etablissement des états de rapprochement bancaires.
5- Réception des marchandises et contrôle quantité et qualité.
6- Envoie des chèques et traites aux fournisseurs.
7- Inventaire physique des stocks.
8- Versement en banque des traites, chèques et espèces reçus.
9- Rapprochement inventaire physique et inventaire permanent.
10-Préparation et distribution des enveloppes de paie.
11- Etablissement des bons de réception.
12-Contrôle Bon de livraison/Facture.
Application 2:
Précisez, pour chacune des situations suivantes, s’il y a un cumul de fonctions incompatibles en
précisant la nature de cumul et les risques éventuels y afférents :

1- Le comptable est chargé d’effectuer l’inventaire physique des stocks.

2- Le financier de la société prépare les fiches de paie et distribue les enveloppes de paie au
personnel.
3- Le magasinier tient des fiches casiers sur lesquelles, il enregistre tous les mouvements de
stocks.

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4- Le responsable commercial prépare les factures de vente et reçoit les encaissements auprès des
clients.
5- Le responsable commercial fixe les conditions de crédit à accorder aux clients.
6- Le magasinier prépare les bons de livraisons (BL) et les bons de réception (BR).
7- Le responsable approvisionnement procède à la passation des commandes d’achat auprès des
fournisseurs.
8- Le comptable de la société prépare les états de rapprochement bancaire.

1.2. Définition formalisée des tâches, pouvoirs et responsabilités de chacun

Parallèlement à la séparation des fonctions, il faut définir, d’une manière écrite, les tâches, pouvoirs et
responsabilités de chaque membre de personnel. Ceci permet :
- De bien localiser les responsabilités en cas d’erreurs ou de fraude.
- d’assurer une bonne transmission des instructions et d’éviter les erreurs de compréhension
par le personnel.
Parmi les documents fixant les responsabilités et les pouvoirs figurent :

1.2.1. L’organigramme
 L’organigramme est un tableau qui représente la structure hiérarchique de l’entreprise.
 Il montre les différentes fonctions et responsabilités accomplies dans l’entreprise ainsi que les
relations de dépendance qui existent entre-elles.

Figure 1 : Exemple d’un organigramme d’une entreprise

 L’organigramme est très utile dans l’entreprise du fait que chacun sache quel est son rôle dans
l’entreprise, de qui il dépend et qui le contrôle dans son travail.
 Il permet d’assurer que le principe de séparation des fonctions est bien respecté.
 Cependant, il ne décrit pas la façon d’exécuter les travaux et tâches.
 C’est l’objet du manuel de procédures.

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1.2.2. Le manuel de procédures administratives et comptables

Le manuel de procédures est un outil de contrôle interne.

1.2.2.1. Définition du manuel de procédures

 Le manuel de procédures est un document qui, sous la forme d’instructions claires et précises,
contient l’ensemble des opérations courantes de l’entreprise.
 C’est un guide à usage commun pour tous les acteurs au sein de l’entreprise.
 Il indique le circuit de traitement des opérations tout en spécifiant :
- Qui autorise ? (autorisation) Quels sont les critères de l’autorisation ? quelles sont les limites
de cette autorisation ?
- Qui exécute ? (exécution) comment, quand et où se fait l’exécution de la tâche? Quelles sont les
procédures alternatives en cas d’impossibilité d’exécution ?
- Qui contrôle ? (contrôle) sous quelles formes ? A quelles périodes ?
- Traitement et classement de l’information : comment traiter et classer les informations ?
comment assurer la sauvegarde des informations ?
1.2.2.2. Caractéristiques du manuel de procédures

Un manuel de procédure doit être :

- Clair, précis et complet ;
- A la disposition de tout le personnel ;
- Mis à jour constamment en fonction de l’évolution des besoins et des risques affectant les
activités de l’entreprise ;
- Effectivement appliqué.

1.2.2.3. Objectifs du manuel de procédures

L’objectif principal du manuel de procédures consiste à expliquer dans un lagunage accessible : Qui
fait quoi ? où ? Comment ? et pourquoi ?

 Les objectifs généraux du manuel de procédures restent dans le cadre de ceux du contrôle interne,
entre autre assurer la pérennité de l’entreprise.
 Comme le contrôle interne, le manuel de procédures permet :
 D’expliquer les modalités d’application des différentes procédures suivant les activités de
l’entreprise ;
 Sauvegarder les actifs de l’entreprise par des procédures de contrôle interne permanent ;
 Favoriser harmonisation des modalités d’exécution des tâches en les formalisant. Ce qui exclut
les différences dans la manière de traiter les opérations;
 Former le personnel ;
 Favoriser l’assimilation rapide des techniques spécifiques de l’entreprise pour le personnel
nouvellement affecté à un poste de travail. Ce qui se traduit par un gain de temps
considérable notamment lors des passations de service.

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1.2.2.4. Importance du manuel de procédures

L'importance du manuel de procédures s'appréhende en fonction du destinataire :

 Importance pour l'utilisateur

L'utilisateur, en s'appropriant le manuel de procédures, évite les interprétations possibles sur telle ou
telle procédure. Il trouve en effet dans le manuel un guide pratique pour la réalisation de sa tâche.

1.2.2.5. Elaboration du manuel de procédures

L'auditeur interne est l'acteur principal de l’élaboration du manuel de procédures.

1ère étape : Phase de collecte des informations

 Cette phase de collecte d’informations s’effectue généralement par l’examen des documents écrits
(l’organigramme, les fiches de poste etc…) qui existent déjà au sein de l’entreprise, par des
entretiens et des questionnaires menés avec les différents acteurs qui traitent les opérations.
 Dans ces entretiens, l’auditeur interne demande aux acteurs de décrire leurs activités par direction
ainsi que l’ensemble des documents liés à l’activité (Qui fait quoi ? Comment et à quels moments ?).

2ème étape : Phase d’analyse des informations

 La phase d’analyse des informations est importante dans la mesure où elle permet à l’auditeur de
découvrir les forces et faiblesses comprises dans les procédures ainsi que les risques rattachés
(impacts possibles).
 L’auditeur élabore une matrice des risques qui est une simple présentation des risques et leurs
causes dans un tableau. Cette matrice met en évidence les risques et facilite la prise de décision
pour leur couverture par des contrôles appropriés.
Exemple : Lors de l’analyse des informations, l’auditeur trouve les faiblesses suivantes :
Matrice des risques :
Faiblesses du système de Risques Incidences sur les états Recommandations
CI financiers
oui/ raison
non
1-Absence de demande - Risque de lancer deux Non Veiller à ce que chaque
d’approvisionnement DA ou plusieurs fois la même commande fasse l’objet
écrite et pré numéroté. commande ; d’une demande d’achat
Cause : - Risque que le service formalisée émanant du
Non existence d’une achat oubli de déclencher service commercial, du
procédure claire et définie une commande qui n’est service demandeur ou du
qui prévoit l’établissement enregistrée magasinier.
de DA. immédiatement sur un
bon de commande.
2-Absence de bons de Impossibilité d’un Oui Achats non Désignation d’un magasinier
réception BR contrôle rigoureux des comptabilisés ou qui aurait pour mission :
Cause: réceptions comptabilisés
Non existence d’une dans un autre - L’établissement de BR
procédure claire et définie exercice. pour chaque réception
qui prévoit l’établissement - Le rapprochement entre les
des bons de réception. bons de commandes BC et
les BR
- Le contrôle des quantités et
de la qualité des livraisons
en le matérialisant sur le
BR.

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3ème Etape: Phase de rédaction du manuel de procédures

 La rédaction du document de synthèse qui sera le projet de manuel des procédures est souvent
confiée à un comité de rédaction composé des opérationnels et de l'Audit Interne.
 Une fois rédigé et mis en forme, le manuel est validé par la Direction Générale.

4ème étape : Validation et diffusion du manuel de procédures

 Le manuel de procédures pour qu’il soit efficace, nécessite une validation de la part des
opérationnels qui sont les premiers utilisateurs  des discussions qui permettent aux acteurs
concernés et aux auditeurs de s’accorder sur le fond des procédures.

 Une seconde validation dite définitive est du ressort du Directeur Général.

 Après cette validation, la direction générale en se servant des différents canaux de communication
(le tableau d’affichage, l’intranet, etc.) doit assurer une large diffusion du manuel de procédures au
sein de l’entreprise afin de permettre à tout le personnel de s’approprier l’outil.
 Le responsable de chaque service doit lui-même animer des séminaires internes de formation des
exécutants sur la mise en œuvre effective des procédures qu'ils sont chargés d'appliquer.

5ème étape : Suivi, évaluation et mise à jour du manuel de procédures

L'évaluation des procédures est du rôle exclusif de l'Audit Interne. L'auditeur interne, dans ses
missions d’évaluation, s'assure notamment que :

 Les procédures préalablement définies sont effectivement appliquées ;

 Les procédures sont efficaces et répondent aux objectifs de contrôle interne qui sont :
- la sauvegarde du patrimoine de l'entreprise,
- la fiabilisation des informations,
- l'amélioration des performances,
- le respect des lois, des règlements en vigueur et les directives de la Direction Générale.

 Si les procédures comportent des points faibles, l'auditeur les relève et propose des solutions
dans ses recommandations. Ces dernières sont discutées avec les opérationnels.
 Si les recommandations sont approuvées par la Direction Générale, elles aboutissent à une
mise à jour du manuel.

1.2.2.6. Exemple d’un manuel de procédures

Ci-dessous, un extrait d’un manuel de procédures décrivant une partie du circuit « Achat- fournisseur
» depuis la phase de l’expression des besoins et le lancement de la commande jusqu’à la réception et le
paiement de la facture.
Tableau 1 : Extrait d’un manuel de procédures décrivant une partie du circuit « Achat-fournisseur

- Le service utilisateur remplis une demande d’achat (DA) en deux exemplaires. Un exemplaire du DA
est envoyé au service Achats, l’autre est archivé chronologiquement.
- Le service achats vérifie que la DA comporte la signature du chef de service utilisateur, sélectionne

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un fournisseur et établit un bon de commande (BC) en trois exemplaires dont 1 reste aux archives
avec la DA (archivage chronologique), les autre seront envoyés respectivement au fournisseur et au
service réception.
- Le service réception reçoit les biens livrés accompagnés du bon de livraison (BL) correspondant,
effectue un contrôle (comparer le BC et le BL) et établit un bon de réception (BR) en deux exemplaires
dont 1 est archivé chronologiquement et l’autre est renvoyé à la comptabilité avec le BC pour
enregistrement. Le BL est envoyé au service achat pour contrôle, ce dernier le renvoie à son tour,
après contrôle, à la comptabilité.
- Le service courrier reçoit du fournisseur la facture correspondante à l’opération, vérifie son
destinataire, appose la mention originale sur l’originale et la mention copie sur les copies, numérote la
facture puis la renvoie à la comptabilité.
- La comptabilité compare la facture avec les documents déjà reçus (BC, BL et BR) et enregistre
l’opération dans les comptes appropriés.

1.2.3. Les notes de service

Les notes de service sont les instructions données, d’une manière non permanente, par la direction.
Elles décrivent les tâches et fonctions ainsi que la façon de les exécuter et désignent les personnes qui
vont réaliser ces fonctions.
Exemple : Notes de services relatives aux instructions d’inventaire physique des stocks et des
immobilisations à la fin de l’exercice. Ces notes doivent indiquer les modalités de déroulement des
opérations d’inventaire au moyen d’instructions écrites et rigoureuses qui préciseront :
-le but de l’inventaire
-les biens à inventorier (immobilisations ou stocks)
-la date et les heures de comptage
-les lieux d’inventaire
-le personnel chargé de l’inventaire
-les documents d’inventaire
-l’arrêt des mouvements pendant l’inventaire
-le dénombrement et la saisie de l’inventaire.

2. Des méthodes et procédures appropriées

Afin d’avoir une mémorisation complète de la vie de l’entreprise, d’assurer un déroulement efficace des
opérations, un ensemble de méthodes et procédures doit décrire d’une façon détaillée la manière
d’exécution des différentes tâches. Elles informent les membres de personnel sur :
- les instructions à accomplir ;
- les documents à utiliser (DA, BC, BR, BL, Factures, chèques, traites, etc.) et leurs contenus ;
- la manière de diffusion et de circulation des documents utilisés ;
- les procédures d’autorisations, d’approbations des documents utilisés (liste des personnes
habilitées par leur signature à engager l’entreprise : personnes autorisées à faire fonctionner
les comptes bancaires, à passer les commandes, à recruter le personnel, etc.
- les procédures d’enregistrement, de conservation et de contrôle des documents utilisés.

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Pour être efficaces, ces méthodes et procédures doivent être formalisées et conçues d’une manière
adoptée aux besoins de l’entreprise. Une procédure rigide peut aller à l’ encontre de l’efficacité
recherchée.

3. Un personnel de qualité
La qualification du personnel est très importante, puisque de sa compétente, de son expérience, de sa
moralité et de son enthousiasme dépendent l’efficacité du système de contrôle interne, et d’une
manière générale, le succès de l’entreprise.
 Par conséquent, l’entreprise doit mettre en place une bonne politique de sélection du personnel, de
sa rémunération et de sa formation :
- Lors de la sélection du personnel, il faut répondre aux critères objectifs (compétence,
expérience, moralité, intégrité, etc.) et non aux critères personnels (tels que la sympathie, les
connaissances, etc.): la sélection doit être faite en fonction des besoins et doit correspondre aux profils
recherchés.
- Une fois le bon personnel est recruté, il faut veiller à le maintenir à un niveau de compétence
suffisant et à actualiser ses connaissances grâce à des programmes de formation continue.
- Aussi, il faut mettre en place une politique de rémunération adéquate, permettant de motiver
le personnel (primes, intéressement, etc.).
En conclusion, un bon système de contrôle interne nécessite un personnel présentant non seulement
un niveau de compétence et d’expérience satisfaisant, mais aussi respectant les critères d’honnêteté,
d’intégrité et de moralité.

Le fait d’avoir un personnel compétent, expérimenté et honnête permet d’assurer une bonne
exécution des instructions, tâches et fonctions et d’éviter les erreurs, les négligences et surtout les
fraudes et détournements.

4. Des protections matérielles et sûres

L’organisation, les méthodes et procédures appropriées et le personnel de qualité constituent des
moyens indirects de protection du patrimoine de l’entreprise et de ses informations. A côté de ceux-ci, il
existe des moyens plus directs tels que :
4.1. Des moyens matériels de protection
 Magasins fermés à clés ;
 Horloge pointeuse pour la vérification de la présence du personnel ;
 Caisse enregistreuse notamment dans les magasins de vente en détail ;
 Coffres forts pour la conservation des espèces, chèques et traites ;
 Systèmes antivol, systèmes anti-incendie, système de surveillance et d’alarme, etc.

4.2. Des moyens de protection juridique

Il s’agit de souscrire des polices d’assurance qui permettent de transférer le risque moyennant le
payement d’une prime périodique (risque d’incendie, vol, etc.).

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4.3. Des protections sûres

Ces protections doivent être également sûres, c'est-à-dire il faut s’assurer que les moyens de protection
mis en place fonctionnement d’une façon permanente. Pour se faire, des moyens de recoupement et de
vérification doivent exister dans l’entreprise.

Exemple : Le fait de mettre en place une horloge pointeuse pour contrôler la présence du personnel
demeure insuffisant s’il n’y a pas un autre contrôle rigoureux du pointage effectué par le chef de
personnel lors des entrées et sorties du personnel. En effet, un salarié peut pointer à la place de son
collègue alors que ce dernier est absent.

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CHAPITRE 4.

Les obstacles et les limites du contrôle interne

Comme tout système, le contrôle interne ne peut atteindre les niveaux de perfection voulus, puisque
dans la pratique, il existe certains facteurs qui peuvent réduire son efficacité. Ces facteurs
correspondent à des obstacles et des limites.

1. Les obstacles du contrôle interne

Le comportement
des dirigeants

Obstacles du
contrôle interne

La taille de Les problèmes

l’entreprise humains

1.1. Le comportement des dirigeants

L’efficacité du système de contrôle interne se heurte parfois au comportement et à la mentalité des
dirigeants qui constituent l’obstacle fondamental. Certains dirigeants considèrent que le contrôle
interne présente un aspect « contraignant » qui peut être à l’origine de l’accroissement de la
« bureaucratie » : le respect du principe de séparation de fonctions, la multiplication de contrôles, les
vérifications et les autorisations lors de l’accomplissement des opérations engendrent une lourdeur et
lenteur dans l’exécution qui vont à l’encontre de la rapidité que nécessité la vie économique et
commerciale.
1.2. Les problèmes humains (obstacle d’ordre psychologique)
- La mise en place d’un système de contrôle interne présente pour le personnel «une attitude de
défiance» : c'est-à-dire que la direction n’a pas confiance envers le personnel de l’entreprise.

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- En plus, par l’application du principe de séparation de fonctions, le contrôle interne limite la

responsabilité de chaque personne ce qui peut démotiver le personnel.

1.3. La taille de l’entreprise

La taille de l’entreprise présente des contraintes à l’application de certains principes de contrôle
interne et constitue donc un obstacle à la mise en place d’un bon système de contrôle interne. Par
exemple, si le principe de séparation de fonctions est facilement applicable dans les grandes
entreprises, il ne l’est pas dans les petites entreprises où le nombre de tâches et opérations est très
faible.

2. Les limites du contrôle interne

Contrôles
outrepassés par le
management

La collusion Limites du Coût du

contrôle interne contrôle
interne

Dysfonctionnements

2.1. Le coût du contrôle interne

La mise en place de tout système de contrôle interne engendre certainement un coût par :
 Le recrutement du personnel nouveau et ;
 La réalisation d’investissements supplémentaires.
Ce coût doit être comparé aux avantages attendus : par conséquent, avant la conception du système de
contrôle interne, une étude « avantages/coûts » doit être soigneusement élaborée afin d’éviter la mise
en place de procédures dont le coût est supérieur aux risques identifiés.
Si le coût d’une procédure est excessif par rapport au résultat attendu de son application, cette
procédure ne devrait pas être mise en place.
Ainsi, la contrainte rapport coût-avantage impose une condition aux procédures et
dispositifs de contrôle à mettre en place.

Exemple :
Il ne sera pas opportun pour une société de mettre en place un système très performant de contrôle
des stocks de matières premières, si le coût des matières utilisées dans la production est faible, la
matière non périssable, l'approvisionnement aisé et si la société dispose de un seul lieu de stockage.

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2.2. Dysfonctionnements

Même les systèmes de contrôle interne bien conçus peuvent être l'objet de
dysfonctionnements.

En effet, les membres du personnel peuvent mal interpréter les instructions et leur jugement peut être
défaillant. Ils peuvent commettre des erreurs par manque d'attention ou à cause de la routine.

Exemples :

- Un responsable des services comptables chargé d'enquêter sur les anomalies peut oublier de le faire
ou ne pas poursuivre son enquête suffisamment loin pour prendre les mesures appropriées.

- Un personnel intérimaire, exécutant des fonctions de contrôle en remplacement d'employés malades

ou en vacances, peut ne pas s'acquitter convenablement de ses tâches.
- Des changements dans les systèmes peuvent être introduits avant que le personnel n'ait reçu la
formation nécessaire pour réagir correctement aux premiers signes d'un dysfonctionnement.

Les mesures de contrôle ne peuvent pas, en toute circonstance, empêcher la survenance d'un
dysfonctionnement ou d'une défaillance humaine ou d'une erreur.

2.3. Contrôles outrepassés par le management

Le système de Contrôle Interne ne pouvant être plus efficace que les personnes responsables de son
fonctionnement.
Ceux-ci peuvent l'outrepasser dans le but soit d'en tirer profit personnellement soit d'améliorer la
présentation de la situation financière de l'entreprise ou de dissimuler la non-conformité aux
obligations légales.
Ces agissements incorrects englobent le fait :
- d'accroître fictivement le chiffre d'affaire,
- rehausser la valeur de la société en prévision de sa cession ou d'une émission publique
d'actions,
- surestimer les prévisions de chiffre d'affaire ou de résultats dans le but d'augmenter une prime
liée aux performances... etc.

2.4. La collusion
La collusion entre deux ou plusieurs personnes peut déjouer le système de Contrôle Interne.

Des individus agissant collectivement pour faire et dissimuler une action, peuvent altérer les
informations financières ou de gestion d'une manière qui ne puisse être détectée par le système.
Donc, le contrôle interne ne constitue pas un moyen de sécurité et de protection absolue pour le
patrimoine de l’entreprise puisque malgré son existence, des malversations et des fraudes peuvent
toujours exister.

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Exemple : Un employé du service achat peut se mettre d’accord avec un fournisseur pour lui envoyer
des factures de ventes fictives. Avec l’aide du magasinier, qui élabore des bons de réception BR aussi
fictifs, les factures fictives peuvent être enregistrées à la comptabilité et payées par le caissier sans que
des marchandises entrent réellement dans le patrimoine de l’entreprise. Les montants encaissés par le
fournisseur sont ensuite partagés avec l’employé du service commercial et le magasinier.

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Partie 3.
Audit des procédures de contrôle interne et
proposition de conseils

Le management doit prendre à son compte l’amélioration permanente du contrôle interne. L’auto-
évaluation du contrôle interne est l’un des outils lui permettant de s’assurer de la qualité du contrôle
interne de son organisation.

L’évaluation du système de contrôle interne peut être réalisée par le service d’audit interne de
l’entreprise d’une manière permanente à travers des missions planifiées en fonction du risque perçu ou par
le commissaire aux comptes à la fin de l’année.

Qu’elle soit réalisée par le service d’audit interne de l’entreprise ou par le commissaire aux comptes,
l’évaluation du système de contrôle interne fournit à la direction générale des conclusions sur les
faiblesses constatées du contrôle interne et des conseils lui permettant d’améliorer son
efficacité.

Dans ce qui suit, nous allons voir les procédures de contrôle interne des principaux cycles dans une
entreprise à savoir les procédures des achats fournisseurs et les procédures des ventes clients ainsi
que la démarche de leur audit.

 AUDIT DES PROCEDURES DES ACHATS – FOURNISSEURS

 AUDIT DES PROCEDURES DES VENTES- CLIENTS

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CHAPITRE I

AUDIT DES PROCEDURES DES ACHATS

FOURNISSEURS

SECTION 1 : Les objectifs prioritaires de contrôle interne

1. L’existence d’une bonne séparation des tâches

Les tâches Fonctions

Opérationnelle Conservation Enregistrement Contrôle
Demande d’achats X
Etablissement des commandes X
Autorisation des commandes X
Réception des achats X
Comparaison commande/facture X
Comparaison bon de X
réception/facture
Imputation comptable X
Vérification de l’imputation X
comptable
Gestion des magasins X
Tenue de la comptabilité matière X
Bon à payer X
Tenue du journal des achats X
Tenue des comptes fournisseurs X
Rapprochement des relevés X
fournisseurs avec les comptes
Signature des chèques X
Envoi des chèques X
Acceptation des traites X
Tenue du journal effet à payer X
Tenue du journal trésorerie X
Annulation des pièces X
justificatives
Accès à la comptabilité générale X
Suivi des avoirs X

* Applicable dans le cas d’autocontrôle

2. Moyens mis en œuvre pour assurer la séparation des tâches

Les fonctions suivantes doivent être normalement confiées à des personnes ou à des services
différents:
 Fonction d’expression du besoin et de son suivi :
Le demandeur : Le magasinier et autres services de la société

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L’expression du besoin s’effectue généralement sur la base d’une demande d’achat prénumérotée et
établie en un nombre d’exemplaire suffisant :
 Comptabilité
 Service achats
 Souche (service demandeur).

 Fonction de contrôle de l’opportunité du besoin

Cette fonction doit être confiée au responsable hiérarchique de celui qui a exprimé le besoin ou bien le
contrôleur de gestion ou encore dans certains cas (selon l’organisation de la société et l’importance de la
demande) à la direction générale.
Le contrôle du besoin se matérialise par la signature, en guise d’approbation, de la Demande d’achat
par le responsable dûment habilité.
 Fonction de consultation des fournisseurs :
Cette fonction doit être normalement confiée au service « achats ».
La consultation des fournisseurs consiste à consulter au moins 3 fournisseurs. Toutefois il existe des
cas où il n’y a que 1 ou 2 fournisseurs disponibles.
En Tunisie, pour les entreprises publiques la loi définit la forme de la consultation en fonction de la
nature des achats (biens ou services) et de leur importance (Montant).
La sélection des fournisseurs est matérialisée par des demandes de prix envoyées par le service achat
et des devis réceptionnés de la part des fournisseurs.

 Fonction de sélection du fournisseur

Le choix du fournisseur : La direction générale ou commission ad hoc.
La sélection du fournisseur est effectuée sur la base d’un tableau comparatif multicritères (Prix,
qualité, délais de livraison, modalités de règlement, etc).
En Tunisie, dans le cas des entreprises publiques, la loi instaure des commissions pour sélectionner le
fournisseur, en fonction de la nature des achats (bien ou service) et de leur importance.

 Fonction de lancement et suivi des commandes

Cette fonction est à la charge du service « achats ».
Le lancement de la commande est matérialisé par l’établissement d’un bon de commande ou d’un
contrat.
Le suivi de la commande est matérialisé par un tableau de suivi des commandes qui mentionne le
numéro du bon de commande la date de réception prévu et la date de réception effective.

 Fonction de contrôle des articles reçus et de leur conservation

Cette fonction est à la charge du magasinier et du service qualité pour le contrôle qualitatif des
marchandises reçus. La réception des biens est matérialisée par un bon de réception ou par un PV de
réception.

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 Fonction courrier
La fonction de réception des factures et divers document ainsi que leur enregistrement ainsi que leur
distribution aux services concernés est à la charge du bureau d’ordre et secrétariat.

 La fonction comptable
L’enregistrement comptable est à la charge du service comptable.

 Fonction règlement
Le paiement des fournisseurs est à la charge du service financier et trésorerie.

SECTION 2 : Procédures de contrôle interne

La procédure du cycle achats fournisseurs regroupe les étapes suivantes :

 expression et approbation du besoin
 consultation des fournisseurs
 sélection du fournisseur
 passation et suivi de la commande
 contrôle de la réception
 contrôle et enregistrement des factures
 règlement des factures des fournisseurs et enregistrement comptable

1. Expression et approbation du besoin (demande d’achat)

N° Objectif Procédures à mettre en place

1 S’assurer que les besoins sont exprimés sur la
base de critères adéquats, permettant d’éviter
les ruptures des stocks ou la détention de
stocks excessifs. En définitif le besoin doit
être réel et économique.
La gestion des stocks doit prévoir le stock
minimum et maximum. Le stock minimum
évite la rupture des stocks et le stock maximum
évite les stocks excessifs.

2 S’assurer que les besoins exprimés font La demande d’achat est établie soit par le
l’objet d’une demande d’achats ou d’un autre magasinier sur la base des stocks minimum/
document approprié et émis en nombre maximum, soit par le service
d’exemplaire suffisant. approvisionnement sur la base des
besoins de la production ou par les deux.
3 S’assurer que les demandes d’achat Les demandes d’achat doivent prévoir une
contiennent une description précise des première colonne réservée au code article
articles demandés et de leurs interne à l’entreprise, une deuxième colonne
caractéristiques. réservée aux références techniques du
fournisseur et une dernière colonne réservée
aux descriptions du produit (nom du produits,
dimension, nature, couleur, etc.).
4 S’assurer que les demandes d’achat sont La demande d’achat doit être signée par la
approuvées par un responsable indépendant direction générale, par le service contrôle de
et présentant un niveau hiérarchique gestion, par un responsable hiérarchique etc.
approprié.

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5 S’assurer que le dispatching des demandes
d’achats est adéquat.
2. Consultation et sélection des fournisseurs
N° Objectif
1 S’assurer que les procédures de
consultation des fournisseurs permettent
de réaliser les achats dans les meilleurs
conditions en terme de :
Rapport qualité / prix
de délai de livraison
de modalités de règlement
2 S’assurer que les procédures de sélection
du fournisseur permettent de choisir le
fournisseur qui offre les meilleurs
conditions en terme de :
 Rapport qualité / prix
 Délai de livraison
 Modalités de règlement
3 S’assurer que le document de passation de
commande (Bon de commande) est
correctement établi.
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Un carnet à souche de demande d’achats à
triple exemplaire.
1- Comptabilité ;
2- Dossier achat
3- Souche.
Procédures à mettre en place
L’entreprise doit établir des instructions claires et
formalisées, au niveau d’un document dûment
approuvé, afin de fixer la forme de la consultation
(Avec ou sans appel d’offre) en fonction de la nature
des biens et services ainsi que leur montant.
L’entreprise doit établir des instructions claires et
formalisées qui fixent les organes chargés de
sélectionner les fournisseurs. Ces organes
doivent être compétents (Commissions, responsables
etc) et indépendants (absence de relation d’affinité ou
de parenté avec les
fournisseurs).
L’entreprise doit établir un tableau comparatif des
fournisseurs (Nom du fournisseur, Prix proposé,
Qualité du produit, délai de livraison,
Modalités de règlement).
Ce tableau comparatif doit être mis à jour
périodiquement.
 Le bon de commande doit être pré-numéroté
 Le bon de commande doit être daté
 Le bon de commande doit être établi en nombre
d’exemplaire suffisant :
1- Fournisseur
2- Magasinier,
3- Comptabilité,
4-Service achat dans le dossier fournisseur (doit
comporter la décharge du fournisseur)
 Le bon de commande doit être vérifié par une
personne autre que celle qui l’a établi
 Le bon de commande doit être signé par la
personne dûment compétente
 Le bon de commande doit comporter une
indication précise sur la nature et les
caractéristiques des biens et les prix
correspondants.
 Le bon de commande doit prévoir la date de
livraison prévue
 Un exemplaire du bon de commande doit
comporter la décharge de réception par le
fournisseur
 Le bon de commande doit être communiqué à
temps au fournisseur
 Le bon de commande doit être communiqué à
temps aux autres destinataires (Magasinier,
comptabilité, etc.)
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4 S’assurer que les commandes sont bien
suivies et relancées.
La société doit établir un tableau de suivi des Bons de
Commandes (Numéro du bon de commande, Date du
bon de commande, Nature et quantité du bien
commandé, Date de livraison prévu, Date de livraison
effective).

Commentaires :
Le non-respect de telles procédures peut conduire à des achats à des conditions non économiques ou
à des troubles d’exploitation :
- Soit par des achats excessifs
- Soit par des achats insuffisants ou des commandes en retards
- Soit par des retards de livraison

3. Réception et contrôle de la réception

N° Objectif Procédures à mettre en place

1 S’assurer que toutes les réceptions sont Toutes les réceptions doivent être conformes aux
conformes quantitativement et commandes aux plans quantitatif, qualitatif et dates
qualitativement aux articles effectivement de réception.
commandés. La vérification de la qualité est correctement
effectuée par les personnes qualifiées (services
qualité ou autres personnes ayant les connaissances
techniques nécessaires).
 Un document de réception doit être établi après
chaque réception. Ce document peut être un bon de
réception.
 Le bon de réception doit:
Etre Pré numéroté et daté
Etre Signé par les personnes ayant effectuées la
réception
Etre Etabli en nombre d’exemplaire suffisant :
1- Service achat,
2- Comptabilité
3- Souche (magasinier)
Comporter des indications précises sur le code et
la désignation des articles reçus
Etre communiqué à temps aux différents
destinataires
Un rapport d’anomalies de réception doit être
systématiquement élaboré suite à une réception non
conforme (Qualité et quantité)
Les rapports d’anomalies doivent être suivies
périodiquement afin de relancer les fournisseurs
(remplacement des marchandises – livraison
complémentaire – établissement d’une facture
d’avoir).

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4. Réception, contrôle et enregistrement des factures fournisseurs
N° Objectif
1 S’assurer que les factures fournisseurs
sont correctement reçues et contrôlées.
2 S’assurer que les factures fournisseurs
sont correctement contrôlées et
enregistrées
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Procédures à mettre en place
Compostage des factures
 Dès l’arrivée, et après vérification de
l’entreprise destinataire, les factures
fournisseurs doivent être réceptionnées et
classées (numéro interne et date) par le
bureau d’ordre (registre courrier arrivé) avec
une distinction claire entre l’originale de la
facture et la copie.
Vérification des factures
Le service achat doit procéder au contrôle :
- Du calcul arithmétique et des taxes sur le chiffre
d’affaires ;
- De la conformité de la facture à la Demande d’achat
au Bon de commande et au bon de réception
(quantité, qualité, prix unitaire, montant, conditions
de paiement, date, etc.) ;
- Et il doit laisser une évidence matérielle de la
réalisation de ces contrôles.
Les factures et les documents qui les accompagnent
doivent être rapidement transmis au service
comptabilité.
 A la réception de tous les documents, le service
comptable doit :
 Contrôler la suite numérique (numéros internes)
des factures pour pouvoir détecter les factures
fournisseurs reçues et non encore transmis à la
comptabilité ;
 procéder à un deuxième contrôle arithmétique des
factures et à un deuxième rapprochement entre la
facture, le BC, le BR et le BL et doit laisser une
évidence matérielle des contrôles effectués.
 Les factures fournisseurs doivent être rapidement
comptabilisées.
 Toute facture comptabilisée doit comporter le
cachet « comptabilisé ». Ce dernier doit
mentionner les principales informations relatives à
l’écriture comptable (Date, journal, référence de
l’écriture comptable et comptes mouvementés).
 Une copie de la facture fournisseur doit être classée
au niveau du dossier fournisseurs concerné, dans la
partie relative aux factures en instance de
règlement.
 Les factures fournisseurs et les documents les
accompagnants doivent être rapidement transmis
au service financier pour planifier le règlement.
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5. Paiement et enregistrement des paiements fournisseurs

N° Objectif Procédures à mettre en place

1 S’assurer que les factures
fournisseurs
sont correctement payées et
enregistrées.
2 S’assurer que les paiements des
factures fournisseurs sont
correctement vérifiés et
enregistrés.
 A la réception de tous les documents nécessaires, le
service financier procède à un deuxième contrôle
arithmétique et documentaire. Ce contrôle doit une être
matérialisé par l’apposition du cachet « Contrôlé : Service
financier ».
 Les factures fournisseurs doivent être réglées
conformément aux modalités convenues avec les
fournisseurs.
 Après règlement les factures originales doivent être
annulées par l’apposition du cachet «Payée ».
 Après règlement, les pièces portant références du
règlement ainsi que les factures et les autres documents
les accompagnants doivent être rapidement transmis au
service comptable.
 Le service comptable doit procéder à un contrôle de la
conformité du règlement avec les modalités convenues avec
le fournisseur.
 Le règlement des factures doit être rapidement et
correctement comptabilisé.
 Les factures fournisseurs et les documents les
accompagnants doivent être correctement classés.
 Les copies des factures classées au niveau de la partie «
facture en instance de règlement » doivent être retiré et
classées au niveau de la partie « factures réglées » du
dossier fournisseur concerné.

Section 3. Application
La société « ABC » est une PME qui a pour objet la fabrication et la commercialisation des produits
cosmétiques et de parfumerie. Son circuit « Achats-Fournisseurs » se présente comme suit :

1- Expression des besoins d’approvisionnement et lancement des commandes

L’approvisionnement en matières et pièces est sous la responsabilité du Directeur de fabrication et se
déclenche par le magasinier. Lorsque les prélèvements arrivent à atteindre le stock minimum, le
magasinier établit une demande d’approvisionnement (DA).
Celle-ci est transmise directement au Directeur de fabrication pour visa, avant d’être adressée au
service achat. Le chef du service Achat établit un bon de commande (BC) en 4 exemplaires :
-L’original est adressé directement à l’un des fournisseurs de la société ;
-une copie est conservée chez le service achat ;
-une copie au magasinier ;
-une copie au service comptable.

2- Réception des commandes

Le magasinier vérifie la conformité (quantité-qualité) de la commande reçue en la comparant avec le
bon de livraison (BL) fournisseur.

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Lorsque la commande est conforme, le magasinier remplit un bon de réception (BR) en double
exemplaire :
- Le premier exemplaire est conservé par le magasinier. Il permet au magasinier de mettre à jour les
fiches de stocks ;
- Le deuxième est envoyé au service achat.
Le magasinier tient aussi les fiches de stock. À la fin de chaque année, il lui est demandé de procéder à
un inventaire physique des stocks en magasin.

3- Enregistrement et règlement des factures d’Achats

Le secréterait de la direction générale qui est chargé de l’ouverture du courrier, appose la mention
originale sur l’originale et la mention double sur les copies, donne un numéro interne aux factures
d’achat puis les transmet directement au service achat.
Le service achat vérifie la conformité des prix facturés, rapproche les factures aux BL et BC et les
transmet au service comptable qui enregistre directement les factures d’achat.
Les factures d’achats sont ensuite adressées au trésorier pour préparer les règlements des
fournisseurs. Le trésorier est le seul à avoir le pouvoir de signature de chèque. En fonction des
disponibilités de la société, le trésorier prépare les chèques fournisseurs, les signes et les renvoi
directement aux fournisseurs.

TAF : en votre qualité d’auditeur interne, il vous est demandé de présenter un tableau récapitulatif des
principales faiblesses du circuit Achats-Fournisseurs de la société « ABC » en précisant leurs
incidences sur le patrimoine et sur les comptes de la société tout en proposant les CONSEILS
nécessaires à la société ABC.

Adoptez le modèle du tableau suivant :

Faiblesses du contrôle interne Incidences sur les comptes et/ou sur le CONSEILS
patrimoine

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CHAPITRE II
PROCEDURES DES VENTES
CLIENTS

SECTION 1 : LES OBJECTIFS PRIORITAIRES DE CONTROLE INTERNE

1- L’existence d’une bonne séparation des tâches
Les tâches Fonctions
Opérationnelle Conservation Enregistrement Contrôle
Démarchage des clients X
Traitement des commandes X
Examen de la solvabilité des clients X
Facturation des ventes X
Expédition des produits X
Contrôle bon de livraison/facture * X
Contrôle commande / facture * X
Tenue du journal des ventes X
Vérification de la continuité des * X
numéros des factures comptabilisées
Tenue des comptes clients X
Établissement de la balance clients X
Établissement de la balance clients X
par ancienneté de solde
Centralisation comptable des ventes X
Détermination des conditions de X X
crédit
Relevé des chèques reçus au courrier X
Tenue du journal effets à recevoir X
Détention des effets à recevoir X
Inventaire des effets à recevoir X
Accès à la comptabilité générale X
Tenue du journal de trésorerie X
Émission d'avoirs X
Approbation des avoirs X
Etablissement des relevés clients X
Envoi des relevés aux clients X
Encaissement des factures X
Comparaison des relevés avec les * X
comptes
Comparaison de la balance clients * X
avec les comptes individuels
Confirmation des comptes clients * X
Relance des clients X
Prolongation des conditions de X
paiement
Accord d'escomptes X
Autorisation de passer en perte des X
créances ou effets à recevoir
* Applicable dans le cas d’auto-vérification

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2. Séparation des fonctions

Sauf contrôles compensatoires équivalents, les fonctions suivantes doivent être séparées :

 prise et préparation des commandes

 facturation
 livraison
 autorisation des crédits
 comptabilisation
 encaissement

Le tableau suivant récapitule les fonctions non cumulables et les risques éventuels en cas de cumul :
Fonction Non cumulable avec la Risques éventuels
fonction
Comptabilité Encaissement Non comptabilisation du débit client
clients (encaissement) et détournement du paiement
reçu.

Comptabilisation des débits de Non comptabilisation du débit client et

comptes clients
détournement du paiement
Facturation Non transmission à la comptabilité de la facture
et détournement du paiement.
Émission de notes d'avoir Non transmission de l'avoir au client et
détournement du remboursement.
Encaissement Détournement de l'encaissement et émission
d'avoir non transmis au client.
Décision de passation en Détournement de l'encaissement
créances douteuses
Envoi des relevés aux clients Envoi des relevés erronés et détournement de
l'encaissement
Livraison et expédition Non déclaration d'une livraison et détournement
de l'encaissement.
Magasin et Réception des commandes Non déclaration d'une livraison et détournement
livraison clients de l'encaissement ou collusion avec le client.
Facturation Non facturation ou facturation erronée
Encaissement Non déclaration d'une livraison et détournement
de l'encaissement.
Facturation Encaissement Non transmission à la comptabilité de la facture
et détournement du paiement.
Expédition ou magasinier Facturation inexacte en quantité et prix et
détournement de marchandises
Acceptation des commandes Facturation inexacte.
Autorisation facturation Ventes à des clients insolvables
du crédit Émission des avoirs Camouflage de l'insolvabilité par l'émission
d'avoir fictif

SECTION 2 : PROCEDURES DE TRAVAIL : CYCLE VENTES - CLIENTS

I- L’existence d’une bonne séparation des tâches

La procédure du cycle ventes - clients est composée des étapes suivantes :
Réception de la commande client et programmation de la livraison
Livraison
Facturation

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Enregistrement des factures clients

Suivi du recouvrement des factures clients
Recouvrement des factures clients et comptabilisation du règlement

1. Réception de la commande client et programmation de la livraison

N° Objectif Procédures à mettre en place

1  Les commandes reçues des clients doivent être correctement

Réception des commandes
S’assurer que les commandes
clients sont
correctement reçues.
2 Acceptation des commandes
S’assurer que les commandes
clients sont
correctement autorisées
enregistrées sur :
 Un registre des commandes, ou
 Un bon de commande maison établi par la société et signé par le
client (avec cachet). Ce bon est établi en autant d’exemplaires que
de besoin.
 Le service commercial doit s’assurer que les bons de commandes
maisons comportent une identification précise des articles
commandés.
 Le service commercial doit étudier la solvabilité du client.
 Le service commercial doit consulter l’état des factures non encore
réglées par le client.
 Les commandes reçues des clients doivent être étudiées et validées
par une personne dûment habilitée à effectuer cette tâche. Cette
personne doit étudier la capacité de l’entreprise à satisfaire la
commande reçue du client. Pour ce faire, cette personne doit :
 identifier les articles commandés
 identifier les délais de livraison exigés par le client (pour
apprécier la possibilité de satisfaire la commande)
 identifier les prix mentionnés au niveau du BC (pour les
rapprocher avec la liste des prix)

2. Livraison

N° Objectif Procédures à mettre en place

1  La livraison doit être soigneusement préparée en termes des

s’assurer que les
livraisons s’effectuent dans le
délai
convenu et conformément à
la commande client.
articles à les livrer et des moyens de transport à utiliser.
En outre, le client doit être avisé de la date et de l’heure de
livraison.
 La livraison doit faire l’objet d’un document approprié. Le
document qui matérialise les livraisons est le « Bon de livraison ».
Le bon de livraison doit être :
Pré-numéroté
Daté
Etabli en nombre d’exemplaires suffisant :
client  comptabilité
Dossier client (avec décharge)  souche (magasinier)
Porter référence du bon de commande
Mentionner le code, montant, quantité et indication précise des
articles livrés
 Le bon de livraison doit être contrôlé par une personne
indépendante préalablement à la livraison, notamment en le
rapprochant avec le bon de commande et les quantités à livrer.
 En cas de transport maritime ou aérien des marchandises, une
police d’assurance doit être contractée pour couvrir le risque de
perte ou de détérioration des produits.
 Le bon de livraison doit porter l’évidence de la réception des articles
par le client (décharge du client).

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3. Facturation
N° Objectif Procédures à mettre en place
1  Toutes les livraisons doivent être rapidement facturées.
Le contrôle interne doit  Il existe des logiciels de gestion des ventes qui permettent d’éditer de
s’assurer que toute manière automatique une facture une fois que le bon de livraison a
marchandise livrée ou été validé.
toute prestation effectuée  La facture doit être appropriée. Elle doit être:
fait l’objet d’une Pré numérotée et on doit prévoir une couleur unique pour l‟ original
facturation régulière et Datée
sans retard. établie conformément à la réglementation en vigueur
(Comporter toutes les indications prévues par la réglementation en
vigueur)
Etre établie en nombre d’exemplaires suffisant :
 Client
 Comptabilité
 Dossier client (avec décharge)
 Souche
Porter référence au don de commande et au bon de livraison
Mentionner le code des produits, le prix, les quantités et indication
précise des articles vendus
Mentionner les prix hors TVA
Mentionner les différentes réductions (Rapprochement réductions
facturées/ Réductions autorisées)
Mentionner le taux de la TVA et le montant de la TVA
Etre conforme aux articles livrés (Rapprochement BL/FACTURE)
Etre conforme aux prix pratiqués par la société (Rapprochement
Liste des prix (Catalogue) / FACTURE)
 La facture doit être communiquée au client sans retard.
 Avant que la facture soit envoyée au client, il est important
qu’elle soit vérifiée par une personne indépendante (service contrôle
facturation). Ce contrôle est effectué sur le plan documentaire (BC, BL
et liste des prix) et sur le plan arithmétique.
 La réception effective de la facture par le client doit être matérialisée
par sa signature et cachet sur la copie de la facture (décharge du
client).

4. Enregistrement des factures

N° Objectif Procédures à mettre en place
1  Le service comptabilité doit contrôler la facture sur le plan
Le contrôle interne doit documentaire (BC, BL, Liste des prix) et sur le plan arithmétique.
s’assurer que toutes les  Le service comptabilité doit vérifier les conditions de forme de la
factures relatives à facture
l’activité de l’entreprise  Le service comptabilité doit vérifier la bonne application du taux de
sont correctement et TVA et des différentes taxes fiscales.
intégralement  Le service comptabilité doit vérifier la correspondance entre la date
comptabilisées. de facture et la date de livraison avec l’exercice comptable concerné.
 Le service comptabilité doit contrôler la séquence numérique des
factures
 Le service comptabilité doit contrôler la séquence numérique des
bons de livraison
 Une fois les contrôles nécessaires ont été effectués le service
comptabilité doit comptabiliser rapidement et correctement la facture
vérifiée.

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5. Suivi de l’encaissement des factures clients

N° Objectif Procédures à mettre en place

1  La fonction recouvrement doit tenir une base de données

Le contrôle interne doit assurer que fiable et constamment mise à jour pour effectuer les
les factures clients sont recouvrements clients (Fiche client, balance par âge,
correctement suivies pour assurer échéancier etc).
leur recouvrement dans les  La fonction recouvrement doit mettre en œuvre des
meilleurs délais. procédures adéquates pour effectuer les recouvrements
clients (Relance des clients, envoi de fax, envoi d’e-mail,
envoi de lettre recommandée avec accusé de réception, des
réunions avec le client etc).
 Le service financier doit envoyer périodiquement les
relevés de compte aux différents clients (et doit exiger une
confirmation de solde de la part du client).
Ceci permettra d’identifier tout recouvrement non déclaré
par le service recouvrement.

6. Recouvrement des factures clients et comptabilisation du règlement

N° Objectif Procédures à mettre en place

1  Les règlements reçus des clients doivent être

Le contrôle interne doit assurer que
les encaissements des factures
clients s’effectuent dans les délais
convenus et sont correctement
comptabilisées.
correctement rattachés aux factures correspondantes.
 Les règlements reçus des clients doivent être rapidement
versés en banque.
 L’état des règlements reçus ainsi que les documents
relatifs doivent être rapidement transmis à la comptabilité.
 Le service comptable contrôle les pièces de règlement et
procède à l’imputation du règlement au niveau du compte
client approprié.

7. Application : Audit des procédures de contrôle interne relatives au circuit Ventes-

Clients

Vous êtes stagiaire dans un cabinet d’expertise comptable. Vous intervenez au sein d’une équipe d’audit
dans une société spécialisée dans la fabrication de meubles bureautiques « Bureautex ». Votre chef de
mission vous demande d’étudier le circuit ventes-clients du système du contrôle interne de la société «
Bureautex » qui se présente comme suit :
La société ne dispose pas d’un manuel des procédures. Les procédures de vente sont données par le
responsable du service commercial grâce aux instructions verbales qu’il ne cesse de donner, chaque
fois qu’il y a un besoin.

1- Réception des commandes clients

Les commandes clients parviennent au service commercial par voie de téléphone, par courrier ou
par fax. Le responsable du service commercial contacte immédiatement par téléphone le magasinier
pour lui demander de préparer la commande s’il dispose de marchandises. Dans le cas contraire, il lui
demande de livrer la commande au client quand la marchandise devient disponible.

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2- Livraison des commandes

La livraison des marchandises aux clients est assurée par des transporteurs appartenant à l’entreprise. A
chaque livraison, le magasinier rédige un Bon de livraison (BL) en double exemplaires. Ils sont
envoyés avec la marchandise au client.
Après avoir livré la marchandise, le transporteur retourne avec lui le duplicata du BL signé par le
client.
3- Facturation
Sur la base du BL signé par le client, le service commercial établit la facture en double exemplaires.
L’originale est destinée au client et le double est conservé par le service commercial.

4- Encaissement et enregistrement des factures de vente

L’envoi des factures aux clients et leurs recouvrements sont assurés par les transporteurs de
l’entreprise. Les transporteurs collectent les règlements (chèques ou espèces) des clients et les
ramènent directement au caissier.
Le caissier rédige les reçus d’encaissements en cas de règlement par espèces et verse les chèques en
banque en cas de règlement par chèque. Puis il adresse les bulletins de versement en banque et les
reçus d’encaissement au comptable pour enregistrement.
Le comptable demande les factures correspondantes du service commercial et les enregistre dans le
journal vente.

TAF : Procédez à l’analyse critique du circuit ventes-Clients de la société « Bureautex » en détectant

les points faibles et leurs incidences sur le patrimoine et sur les comptes de la société tout en
proposant les conseils nécessaires.

Adoptez le modèle du tableau suivant :

Faiblesses du contrôle interne Incidences sur les comptes et/ou sur le Conseils
patrimoine

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