9/19/2023

Chương 9: Công cụ tài chính

(phần 2)
Kế toán Tài sản tài chính
(Investor-Holder)
IFRS 9

NỘI DUNG
• Các mô hình đo lường tài sản tài chính
• Kế toán Tài sản tài chính theo mô hình giá gốc phân bổ

1
 9/19/2023

CÁC MÔ HÌNH ĐO LƯỜNG TÀI SẢN TÀI CHÍNH

Mô hình đo lường Tài sản tài chính

• Bên nắm giữ tài sản tài chính (Holder/ investor/ bên đầu tư) ghi nhận Tài
sản tài chính trên Báo cáo tình hình tài chính
• Tài sản tài chính được đo lường theo:
hao mòn
1/Giá gốc phân bổ (Amotised Cost), hoặc
2/Giá trị hợp lý: chia thành 2 mô hình
a. Thay đổi GTHL được ghi nhận vào Vốn chủ sở hữu (OCI): mô
hình Giá trị hợp lý thông qua Thu nhập tổng hợp khác (FVOCI)
b. Thay đổi GTHL được ghi nhận vào Báo cáo kết quả hoạt động:
mô hình Giá trị hợp lý thông qua lãi lỗ (FVTPL)

2
 9/19/2023

Xác định Mô hình đo lường Tài sản tài chính

• Xác định mô hình đo lường là Giá gốc phân bổ, FVOCI hay FVTPL phụ thuộc vào các
yếu tố sau: AC

1) Bản chất của tài sản:

A • Đầu tư vào công cụ nợ AC FV

• Đầu tư vào công cụ vốn X FV

2) Mô hình kinh doanh mà công ty sử dụng để quản lý tài sản là gì?

A • nắm giữ để thu tiền theo thỏa thuận trong hợp đồng AC

• nắm giữ để bán thu lời từ biến động giá trị hợp lý FV
3) Dòng tiền thu được theo hợp đồng gồm những gì?
A • Dòng tiền hợp đồng chỉ bao gồm nợ gốc (principal) và lãi dựa trên số đư nợ
gốc vào 1 thời điểm xác định (SPPI) AC
• Dòng tiền khác FV
1A 2A 3A CÙNG THỎA MÃN THÌ ĐÁNH THEO GIÁ GỐC
NẾU CHỈ CÓ 1 THỎA MÃN THÌ ĐÁNH THEO GIÁ THỊTRUONG

Xác định Mô hình đo lường Tài sản tài chính

1/Đầu tư vào công cụ nợ: do có thời gian đáo hạn và lãi suất rõ ràng, nên có thể đo lường theo Giá
gốc phân bổ hoặc giá trị hợp lý tùy thuộc mô hình kinh doanh và đặc điểm dòng tiền hợp đồng(*)
a/ Đo lường theo giá gốc phân bổ (Amortised Cost): nếu mô hình kinh doanh là nắm giữ chỉ để
thu tiền theo thỏa thuận hợp đồng & Dòng tiền thu được là SPPI
b/ Đo lường theo giá trị hợp lý, thay đổi GTHL ghi nhận vào OCI (FVOCI): nếu Mô hình kinh
doanh là nắm giữ để thu tiền theo hợp đồng hoặc để bán & Dòng tiền thu được là SPPI
c/ Đo lường theo giá trị hợp lý, chênh lệch GTHL ghi nhận vào P/L (FVTPL): áp dụng cho các
trường hợp khác, ví dụ: nắm giữ chỉ để bán, hoặc dòng tiền thu được không phải SPPI
2/ Đầu tư vào công cụ vốn: không có thời gian đáo hạn và lãi suất xác định sẵn nên sẽ không hợp lý
nếu đo lường theo giá gốc. Do đó chỉ có thể đo lường theo giá trị hợp lý:
a/FVTPL: Hầu hết trường hợp đầu tư vào công cụ vốn đều đo lường theo giá trị hợp lý, chênh
lệch GTHL ghi vào P/L (FVTPL), trừ trường hợp b
b/FVOCI: áp dụng khi DN chọn lựa ghi nhận chênh lệch vào OCI với công cụ không nắm giữ để
bán. HIẾM GẶP
• (*) DN được phép chỉ định áp dụng mô hình FVTPL cho tất cả TS tài chính của mình, nếu điều này
giúp thông tin cung cấp được phù hợp hơn

3
 9/19/2023

Sơ đồ phân loại Mô hình đo lường

contractually-linked
Có phải là Công cụ contractually- Yes instrument flowchart
linked ? (see figure 9.3)
No
No Có phải là công cụ tài chính định Yes
nghĩa bởi IAS 32?
Công cụ vốn
Công cụ nợ Yes
Thỏa mãn đặc điểm dòng tiền hợp đồng? No
Yes Nắm giữ để bán?
Kiểm tra mô hình kinh doanh
Yes No

Để thu dòng tiền No Có chọn

Để thu dòng tiền
hợp đồng Để bán mô hình
Yes
hợp đồng và Bán
FVOCI?
Yes Yes
Có chọn mô hình FVTPL? FVTPL
No FVOCI không
No
recycling
Giá gốc FVOCI có
TỪ OCI ĐƯỢC CHUYỂN THÀNH PL
phân bổ recycling 7

Đo lường Tài sản tài chính

Kiểm tra Mô hình kinh doanh (Business model Test)
• Mô hình kinh doanh là cách DN quản lý tài sản để tạo ra dòng tiền
• Tài sản tài chính có thể được sử dụng để tạo ra dòng tiền từ chính bản thân tài sản đó, hoặc từ
việc bán tài sản, hoặc cả hai
• Việc xác định mô hình kinh doanh cần dựa trên Danh mục đầu tư, KHÔNG dựa trên một công cụ
riêng lẻ, và cũng không dựa trên cấp độ toàn đơn vị báo cáo. Một đơn vị có thể có nhiều mô hình
kinh doanh để quản lý tài sản tài chính
• Những nhân tố xét đến khi kiểm tra mô hình kinh doanh bao gồm. nhưng không giới hạn ở các
yếu tố sau:
• Các thức mà tình hình hoạt động của tài sản được báo cáo cho nhân sự quản lý?
• Cách thức mà các nhà quản lý của DN được thưởng (vd: thưởng dựa trên sự thay đổi giá trị
hợp lý của danh mụa tài sản tài chính mà họ quản lý?)
• Tần suất, thời gian, và số lượng tài sản được bán trước hạn?
• Sự điều chỉnh dòng tiền từ thả nổi lãi suất sang thành lãi suất cố định bằng cách dùng công
cụ phái sinh (ví dụ công cụ hoán đổi lãi suất) không phải là dấu hiệu thay đổi mô hình kinh
doanh.
8

4
 9/19/2023

Đo lường Tài sản tài chính

Kiểm tra Mô hình kinh doanh-Ví dụ
Ví dụ 1: DN nắm giữ trái phiếu (có thị trường niêm yết) với mục đích thu nợ gốc và lãi, nhưng có thể sẽ
bán khoản đầu tư này trong trường hợp nhu cầu sử dụng vốn dài hạn xuất hiện
Mô hình kinh doanh là nắm giữ chỉ để thu tiền theo hợp đồng, bởi vì tình huống bán khoản đầu từ là hiếm
khi xảy ra.

Ví dụ 2: DN nắm giữ cổ phiếu cho nhu cầu thanh toán hàng ngày. DN quản lý việc hoàn trả cổ phiếu một
cách rất chủ động.
Mô hình kinh doanh là bao gồm cả nắm giữ để thu tiền theo thỏa thuận hợp đồng và để bán.

Ví dụ 3: DN cho khách hàng vay và bán khoản cho vay cho tổ chức chứng khoán hóa (securitization
vehicle), tổ chức này phát hành chứng khoán bán cho nhà đầu tư.
DN tạo ra khoản vay để bán. Tuy nhiên, nếu DN kiểm soát và hợp nhất với tổ chức chứng khoán hóa, thì tổ
chức chứng khoán hóa và Tập đoàn tạo ra khoản vay để thu tiền theo hợp.

Đo lường Tài sản tài chính

Kiểm tra Mô hình kinh doanh-Ví dụ
Ví dụ 4: DN mua lại các khoản cho vay (kể cả khoản cho vay có rủi ro tín dụng cao). Nếu không thu nợ
được từ bên đi vay, DN sẽ thu tiền từ bên cho vay. DN cũng ký hợp đồng hoán đổi lãi suất để chuyển
dòng tiền lãi từ lãi cố định thành lãi thả nổi trên thị trường
Mô hình kinh doanh là thu tiền từ hợp đồng. Sự xuất hiện của hợp đồng hoán đổi không làm ảnh hưởng
đến mô hình kinh doanh.

Ví dụ 5: DN quản lý khoản cho vay với mục đích thu tiền từ việc bán khoản cho vay. Quyết định được
đưa ra dựa trên giá trị hợp lý của khoản cho vay, có tác động thường xuyên đến hoạt động mua/bán các
khoản nợ.
Mô hình kinh doanh là nắm giữ để bán

10

5
 9/19/2023

Đo lường Tài sản tài chính

Kiểm tra đặc điểm Dòng tiền hợp đồng
• Công cụ nợ thỏa mãn đặc điểm của dòng tiền hợp đồng KHI các điều khoản trong hợp đồng chỉ yêu
cầu thanh toán Nợ gốc và lãi tại một ngày xác định
• Khoản thanh toán nợ gốc và lãi phải có mục đích bù đắp cho rủi ro tín dụng và giá trị dòng tiền
theo thời gian trong hợp đồng vay. Khỏan thanh toán cũng có thể bao gồm thanh toán cho rủi ro
thanh khoản (liquiditiy risk) và lợi nhuận biên (profit margin)
• Nếu khoản thanh toán liên quan đến những biến động và rủi ro khác, như: rủi ro thay đổi giá trị
vốn chủ sở hữu, rủi ro giá hàng hóa hoặc các biến động khác…, công cụ này sẽ không thỏa mãn
đặc điểm của dòng tiền hợp đồng

11

Đo lường Tài sản tài chính

Kiểm tra đặc điểm Dòng tiền hợp đồng-Ví dụ
Ví dụ 1: Một trái phiếu có điều khoản hợp đồng xác định: Thanh toán nợ gốc và lãi, lãi được liên kết với tỷ lệ lam phát.
Mối liên kết này không có đòn bẩy, và nợ gốc luôn được đảm bảo
Trái phiếu thỏa mãn đặc điểm Dòng tiền hợp đồng. Lãi suất được thiết lập để phản ánh lãi suất thực dựa trên liên hệ
với lạm phát
Ví dụ 2: Một trái phiếu có điều khoản hợp đồng xác định: Thanh toán nợ gốc và lãi, lãi được liên kết với chỉ số giá cổ
phiếu.
Trái phiếu này không thỏa mãn đặc điểm Dòng tiền hợp đồng.
Ví dụ 3: Một trái phiếu có điều khoản hợp đồng xác định: Thanh toán nợ gốc và lãi, lãi được xác định lại sau mỗi 3
tháng, dựa trên lãi suất LIBOR kỳ hạn 3 tháng trong hiện tại
Trái phiếu lãi suất thả nổi thỏa mãn đặc điểm dòng tiền hợp đồng
Ví dụ 4: Khoản vay trả tỷ lệ nghịch với lãi suất thả nổi
Khoản vay này không thỏa mãn đặc điểm Dòng tiền hợp đồng.
Ví dụ 5: Một trái phiếu được trả lãi suất thả nổi, nhưng có trần lãi suất tối đa. Trái phiếu này bao gồm cả 2 khoản thanh
toán: lãi suất cố định và lãi suất biến đổi.
Trái phiếu này thỏa mãn đặc điểm của Dòng tiền hợp đồng. 12

6
 9/19/2023

1/ cả 3 mô hình đêu ghi theo giá trị hl tại tđ ban đâu( giá gốc)

Ghi nhận Tài sản tài chính

• Ghi nhận với từng loại Tài sản tài chính
vd ts mua giá mua 10$,cp gd 1$

Mô hình đo Ghi nhận ban Đo lường sau ghi Lãi/lỗ

lường đầu nhận ban đầu
Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý • Cổ tức ghi nhận vào P/L
thông qua lãi lỗ không bao gồm chi phí
giao dịch • Thay đổi GTHL ghi vào P/L tăng
có pl
thì nợ ts

FVTPL 1$ sẽ chuyển PL • Lợi ích bằng tiền ghi nhận vào

10 nợ chp
có ts P/L
Giá gốc phân bổ Giá trị hợp lý Số dư Giá gốc phân • Lãi phân bổ ghi vào P/L
Amortized cost + chi phí giao bổ • Lỗ tổn thất ghi nhận vào P/L
ad công cụ nợ
11 dịch
Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý Giá trị hợp lý • Cổ tức ghi nhận vào P/L
thông qua OCI + chi phí giao • Thay đổi GTHL ghi vào OCI
FVOCI dịch • Lãi suất thực ghi vào P/L
hàng tồn kho
11
• Lãi lỗ do thay đổi tỷ giá hối
đoái: với CC vốn ghi vào OCI;
Compare vs.
với côngIFRS
cụ9nợ
hereghi vào P/L 17

KẾ TOÁN TÀI SẢN TÀI CHÍNH THEO MÔ HÌNH GIÁ GỐC

PHÂN BỔ

7
 9/19/2023

Giá gốc phân bổ: Định nghĩa

IFRS 9: Giá gốc phân bổ là giá trị tại đó tài sản tài chính được đo lường, tính bằng giá trị ghi
nhận ban đầu trừ khoản thanh toán nợ gốc, cộng hoặc trừ giá trị phân bổ lũy kế sử dụng
phương pháp lãi suất hiệu quả (effective interest method) cho bất kỳ khoản khác biệt nào giữa
giá trị ban đầu và giá trị đáo hạn, và điều chỉnh cho khoản dự phòng tổn thất nếu có đối với tài
sản tài chính

Giá gốc phân bổ của tài sản tài chính

Giá trị hợp lý - Khoản thanh +/- Lũy kế giá trị = Giá trị ghi - Tổn thất
+ Chi phí giao toán nợ gốc phân bổ chênh sổ gộp
dịch lệch giữa giá trị
đáo hạn và giá
trị ban đầu,
sửdụng
phương pháp
lãi suất hiệu
quả 20

Giá gốc phân bổ: Phương pháp lãi suất thực tế

• Lãi suất thực tế (EIR_Effective Interest Rate/lãi suất hiệu quả)
• Lãi suất thực tế là mức lãi suất mà tại đó khi chiết khấu tất cả các dòng tiền thu được trong suốt vòng
đời của tài sản tài chính, nó sẽ bằng với giá trị ghi sổ gộp của tài sản. irr
• Khi xác định lãi suất thực tế, DN cần chú ý các vấn đề sau:
• DN cần ước tính dòng tiền có thể xuất hiện liên quan đến tất cả các điều khoản trong hợp đồng (ví dụ các
khoản trả trước, điều khoản gia hạn, quyền được mua lại và các quyền chọn tương tự).
• DN KHÔNG tính đến các khoản tổn thất tín dụng dự kiến khi tính lãi suất thực tế (tổn thất tín dụng: tổn thất
do đối tác không có khả năng trả nợ)
• CẦn bao gồm tất cả các khoản phí và điểm phải trả hoặc được nhận giữa 2 bên trong hợp đồng, chi phí giao
dịch và tất cả các khoản phụ trội hoặc chiết khấu.

21

8
 9/19/2023

Giá gốc phân bổ: Lãi suất thực tế thả nổi

• Nếu công cụ tài chính áp dụng lãi suất thả nổi, Lãi suất thực sẽ được thay đổi định
kỳ bằng cách ước tính lại các dòng tiền để phải ánh sự thay đổi của lãi suất thị
trường
• IFRS 9 không hướng dẫn cụ thể cách tính EIR thả nổi.
• Có 2 cách được áp dụng để tính:
• Cách 1: Nếu giá mua công cụ nợ gần với mệnh giá (nominal amount), EIR bằng với
lãi suất tức thời (spot rate) trong kỳ hiện tại và dòng tiền trong tương lai KHÔNG
được điều chỉnh dự báo, nghĩa là sẽ sử dụng lãi suất cơ sở của kỳ đó.
• Cách 2: Dòng tiền tương lai và các kỳ vọng tương lai về lãi suất được dự báo và
phản ánh trong EIR. Do đó EIR sẽ khác biệt so với lãi suất tức thời. Giá trị ghi sổ sẽ
khác với giá trị danh nghĩa ngay sau khi nhận lãi..

22

Giá gốc phân bổ: Điều kiện

• Tài sản tài chính được đo lường theo Giá gốc phân bổ nếu:
1. Mô hình kinh doanh có mục đích là nắm giữ tài sản để thu được dòng tiền theo
hợp đồng
2. Điều khoản hợp đồng của tài sản tài chính CHỈ tạo ra khoản thanh toán nợ gốc và
lãi tại một ngày xác định
• Các khoản trả trước được xem như là khoản thanh toán nợ gốc và lãi nếu:
1. Điều khoản trả trước không phải là tiềm tàng dựa trên các sự kiện trong tương
lại, ví du: điều khoản nhằm đảm bảo khỏi sự suy giảm tín dụng, thay đổi quyền
kiểm soát của bên phát hành, hay thay đổi về luật thuế
2. Các khoản trả trước đại diện cho khoản nợ gốc và lãi chưa được thanh toán

23

9
 9/19/2023

Đo lường theo Giá gốc phân bổ

Dr Đầu tư ……. XX,XXX (*)

Cr Tiền ………………………………. XX,XXX

Khi mua khoản đầu tư

Dr Tiền ………………………………. Tính theo lãi danh nghĩa

Cr Thu nhập lãi ……….…………. Tính theo lãi thực tế

Cr/Dr Đầu tư Chênh lệch giữa thu nhập theo lãi danh
nghĩa với thu nhập theo lãi thực tế (**)
Ghi nhận thu nhập từ lãi, áp dụng lãi suất thực

• (*) Nếu Giá trị ghi sổ ban đầu của tài sản > Mệnh giá => Phụ trội;Nếu Giá trị ghi sổ ban đầu của tài sản
< > Mệnh giá => Chiết khấu theo số tiền thực tế chi ra
• (**) Còn được gọi là Phân bổ Phụ trội hoặc Chiết khấu trong kỳ

Minh họa 1: Đo lường theo giá gốc phân bổ

1a.Ghi nhận khoản đầu tư và lãi đầu tư
• Robinson mua trái phiếu của Evermaster vào 1/1/20x2. Trái đgphiếu có
nhận lãi trc trong tl
mệnh giá 100,000$, nhưng Robinson mua với giá chiết khấu 92,278$. Lãi
suất danh nghĩa 8%/năm, trả vào ngày 1/1 và 1/7 hàng năm. Lãi suất
thực (effective rate) của trái phiếu là 10%. Thời gian đáo hạn là 1/1/20x7.
• Yêu cầu: Ghi sổ và xác định giá trị của Tài sản tài chính vào cuối mỗi năm

10
 9/19/2023

Minh họa 1: Bảng phân bổ chiết khấu và tính lãi

Tiền thu (a)
=Mệnh giá x LS danh nghĩax Thu nhập lãi (b) 10% Giá trị ghi sổ của trái phiếu (d)
Trọng số thời gian =giá trị ghi sổ TP kỳ trước x LS thực x Phân bổ chiết khấu =giá trị ghi sổ TP kỳ trước + chiết
Ngày =100,000*8%*6/12 trọng số thời gian ©=b-a khấu đã phân bổ kỳ này ©
1/1/x2 92,278
1/7/x2 4,000 4,614 10%*92278*6/12 614 92,892
1/1/x3 4,000 4,645 645 93,536
1/7/x3 4,000 4,677 677 94,213
1/1/x4 4,000 4,711 711 94,924
1/7/x4 4,000 4,746 746 95,670
1/1/x5 4,000 4,784 784 96,454
1/7/x5 4,000 4,823 823 97,276
1/1/x6 4,000 4,864 864 98,140
1/7/x6 4,000 4,907 907 99,047
1/1/x7 4,000 4,952 952 100,000

Minh họa 1: Đo lường theo giá gốc phân bổ

• 1/1/20x2: Ghi nhận khoản đầu tư
Nợ Đầu tư: 92,278 $
Có Tiền: 92,278$
Mệnh giá là 100,000$=> chiết khấu : 7,722$
• 1/7/20x2: Ghi nhận Thu nhập lãi khi đến hạn thu tiền
Nợ Tiền: 4,000$ (lãi suất danh nghĩa )
Nợ Đầu tư : 614$ (chênh lệch LS thực và lãi suất danh nghĩa)
Có Thu nhập lãi: 4,614$ (lãi suất thực )
• 31/12/20x2: Ghi nhận thu nhập lãi vào cuối năm, khi chưa đến hạn thu tiền
Nợ Phải thu từ đầu tư: 4,000$
Nợ Đầu tư: 645$
Có Thu nhập lãi: 4,645$

11
 9/19/2023

Minh họa: Đo lường theo giá gốc phân bổ

1b.Bán khoản đầu tư trước hạn
• (Tiếp tục) Giả sử Robison bán trái phiếu vào 1/11/20x4 với giá bán 102,417$
• Chiết khấu phân bổ từ tháng 7 đến tháng 11: 784 * 4tháng/6tháng =522
Nợ Đầu tư : 522
Có Thu nhập lãi: 522
• Tại ngày bán: Tổng chiết khấu đã phân bổ (từ đầu đến lúc bán) = 3392+ 522 = 3,914 => chiết khấu chưa
phân bổ = 7,722 – 3,914 = 3,808$ => Giá trị ghi sổ của trái phiếu tại thời điểm bán: 100,000$ - 3,808 =
Nợ Tiền 102,417$
Có Thu nhập lãi (4,000$*4/6) 2,667$
Có Đầu tư 96,192$
Có Lãi do bán trái phiếu PL 3,558$

KẾ TOÁN TÀI SẢN TÀI CHÍNH THEO MÔ HÌNH GIÁ TRỊ HỢP LÝ
THÔNG QUA THU NHẬP TỔNG HỢP KHÁC (FVOCI)

12
 9/19/2023

Đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua Thu nhập tổng
hợp khác (FVOCI)
• Một tài sản tài chính được đo lường theo FVOCI nếu:
1. Mô hình kinh doanh có mục đích nắm giữ tài sản để thu dòng tiền hợp đồng và để bán
2. Điều khoản hợp đồng của tài sản tài chính CHỈ tạo ra khoản thanh toán nợ gốc và lãi tại một ngày xác định
• FVOCI có mục tiêu cung cấp thông tin về Giá gốc phân bổ trên báo cáo kết quả hoạt động (P/L) và Giá trị ghi sổ
theo Giá trị hợp lý trên BC tình hình tài chính

Nội dung Cách ghi nhận

Thu nhập từ lãi
Xóa ghi nhận tài sản tài chính
Thay đổi trong Giá trị hợp lý
Chênh lệch tỷ giá hối đoái
Ghi vào lãi/lỗ trên P/L dựa trên phương
pháp lãi suất thực
Lãi/lỗ đang tích lũy ở OCI được tái phân
loại từ Vốn chủ sở hữu sang P/L
Đối với thay đổi giá trị hợp lý: Ghi nhận ở
OCI
Đối với Lỗ tổn thất: ghi nhận ở P/L
Ghi nhận ở OCI
38

Đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua Thu nhập tổng
hợp khác (FVOCI)
• Các bút toán ghi sổ liên quan khi đo lường theo FVOCI với Công cụ nợ
Dr Đầu tư vào công cụ nợ ……. XX,XXX
Cr Tiền ………………………………. XX,XXX
Khi mua khoản đầu tư

Dr Tiền ………………………………. Lãi danh nghĩa

Cr Thu nhập lãi ……….…………. Lãi thực tế
Cr/Dr Đầu tư vào công cụ nợ ……. Chênh lệch lãi danh nghĩa/thực tế
Ghi nhận thu nhập từ lãi, áp dụng lãi suất thực

Dr/CR Đầu tư vào công cụ nợ ……. XX,XXX

Cr/DR Vốn chủ sở hữu (OCI)……………. XX,XXX
Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào OCI (vốn chủ sở hữu)

39

13
 9/19/2023

Đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua Thu nhập tổng
hợp khác (FVOCI)
• Các bút toán ghi sổ liên quan khi đo lường theo FVOCI với Công cụ vốn
Dr Đầu tư vào công cụ vốn FVOCI……. XX,XXX
Cr Tiền ………………………………. XX,XXX
Mua khoản đầu tư vào công cụ vốn phân loại là FVOCI

Dr Đầu tư vào công cụ vốn FVOCI……. XX,XXX

Cr Vốn chủ sở hữu (OCI)…………..……. XX,XXX
Điều chỉnh thay đổi trong giá trị hợp lý vào OCI

Dr Tiền ………………………….……. XX,XXX

Cr Đầu tư vào công cụ vốn FVOCI……. XX,XXX
Bán khoản đầu tư vào công cụ vốn được chỉ định theo FVOCI

40

Minh họa 2: Tài sản tài chính theo FVOCI-Công cụ nợ

• Ngày 1/7/20x4, Công ty mua Trái phiếu mệnh giá 100,000$, lãi suất danh nghĩa: 4.5% với giá mua có
phụ trội 102,700$, thời hạn 6.5 năm, trả lãi vào ngày 31/12 hàng năm. Lãi suất thực là 4.02%.
• Cuối năm 20x4, giá trị hợp lý của trái phiếu là 104,000$
• Thông tin về trái phiếu được tóm tắt như sau:

14
 9/19/2023

Minh họa 2: Tài sản tài chính theo FVOCI-Công cụ nợ

Bảng tính thu nhập và phân bổ phụ trội
Tiền Lãi Lãi thực Phụ trội đã Phụ trội còn Mệnh giá Giá trị
danh nghĩa 4.02% phân bổ lại chưa Trái phiếu ghi sổ
4.5% trong kỳ phân bổ Cuối kỳ

Minh họa 2: Tài sản tài chính theo FVOCI-Công cụ nợ

Bút toán ghi sổ
Nợ Đầu từ vào công cụ nợ
Có Tiền
Mua khoản đầu tư

Nơ Tiền
Có Thu nhập lãi
Có Đầu tư vào công cụ nợ
Ghi nhận thu nhập lãi theo lãi suất thực

Nợ Đầu tư vào công cụ nợ

Có OCI –Dự trữ giá trị hợp lý
Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào OCI

15
 9/19/2023

Tài sản tài chính theo FVOCI-Công cụ vốn

• Chứng khoán vốn (không nắm giữ để bán và không phải là khoản thanh toán tiềm
tàng được ghi nhận bởi bên mua trong giao dịch hợp nhất kinh doanh theo IFRS 3) có
thể được chọn lựa đo lường theo FVOCI, theo đó:
• Lãi/lỗ lũy kế trong OCI KHÔNG ĐƯỢC PHÉP chuyển về Báo cáo lãi lỗ đối với Công
cụ vốn chọn lựa mô hình FVOCI, tuy nhiên, doanh nghiệp có thể chuyển đổi Lãi lỗ
lũy kế thành các thành phần khác trong Vốn chủ sở hữu.
• Chênh lệch tỷ giá hối đoái phát sinh từ công cụ vốn được trình bày trong OCI, bởi
vì công cụ vốn không phải là khoản mục tiền tệ.
• Thu nhập từ cổ tức được chia từ công cụ vốn được ghi nhận trong P/L, trừ phi thu
nhập này là để thu hồi lại một phần giá gốc của khoản đầu tư.
• Công cụ vốn đo lường theo FVOCI khôang được yêu cầu phải thực hiện kiểm tra
tổn thất tài sản.

51

Minh họa 3: Tài sản tài chính theo FVOCI-Công cụ vốn

• Ngày 1/6/20x4, Omega Company mua 10,000 cổ phiếu của Delta Technology với giá $2.80 mỗi CP. Omega phân
loại khoản đầu tư là FVOCI. Giá cổ phiếu của Delta Technology tăng lên thành $3.50 mỗi cổ phiếu vào ngày
31/12/ 20x4, ngày kết thúc năm tài chính của Omega. Vào 31/03/ 20x5, Omega bán toàn bộ cổ phiếu của Delta
Technology với giá $3.30 mỗi CP.
Nợ Đầu tư công cụ vốn FVOCI
Có Tiền
Mua khoản đầu tư

Nợ Đầu tư công cụ vốn FVOCI

Có OCI-Dự trữ giá trị hợp lý (VCSH)
Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào Vốn chủ sở hữu

Nợ OCI-Dự trữ giá trị hợp lý (VCSH)

Có Đầu tư công cụ vốn FVOCI
Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào Vốn chủ sở hữu
Nợ Tiền
Có Đầu tư công cụ vốn FVOCI
52
Bán khoản đầu tư

16
 9/19/2023

KẾ TOÁN TÀI SẢN TÀI CHÍNH THEO MÔ HÌNH GIÁ TRỊ

HỢP LÝ THÔNG QUA LÃI LỖ (FVTPL)

Tài sản tài chính đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua
Lãi lỗ (FVTPL)
• Một tài sản tài chính sẽ được đo lường theo FVTPL nếu nó
1. Không được đo lường theo Giá gốc phân bổ, và
2. Không được đo lường theo FVOCI

• FVTPL có 2 phân nhóm:

1. Những công cụ tài chính được “nắm giữ để bán”(“held for trading:”) Là tài sản tài chính hoặc nợ phải trả tài chính mà
doanh nghiệp có dự định bán hoặc mua lại trong tương lai gần, hoặc nó là một khoản mục thuộc về một danh mục mà có
bằng chứng gần đây là sẽ bán trong ngắn hạn để thu lời trong ngắn hạn; and
2. Bất cứ tài sản tài chính/nợ phải trả tài chính nào được chỉ định là FVTPL ngay khi ghi nhận ban đầu. Chỉ định này còn được
gọi là “lựa chọn áp dụng giá trị hợp lý”(fair value option)

• Với một số tài sản cụ thể thuộc danh mục áp dụng FVTPL, doanh nghiệp có thể lựa chọn tự nguyện áp dụng
FVOCI. Một khi đã thực hiện tự nguyện áp dụng FVOCI thì không thể thay đổi trong tương lai.

54

17
 9/19/2023

Tài sản tài chính đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua
Lãi lỗ (FVTPL)-Công cụ nợ
• Bút toán ghi nhận công cụ nợ theo FVTPL

Nợ Đầu tư vào công cụ nợ XX,XXX

Có Tiền ……………………………. XX,XXX
Mua khoản đầu tư

Nợ Tiền ………………………. ……. Tiền thu theo lãi danh nghĩa

Có Thu nhập lãi ……………….. Thu nhập tính theo lãi thực tế
Nợ/Có Đầu tư vào công cụ nợ Chênh lệch giữa thu nhập theo lãi thực tế và lãi danh nghĩa
Ghi nhận thu nhập lãi theo lãi suất thực Bút
toán
ghi vào
Nợ/Có Đầu tư vào công cụ nợ XX,XXX cuối kỳ

Có/Nợ P/L-Lãi lỗ trong giá trị hợp lý………………….. XX,XXX

Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào Báo cáo kết quả hoạt động
55

Tài sản tài chính đo lường theo Giá trị hợp lý thông qua
Lãi lỗ (FVTPL)-Công cụ vốn
• Bút toán ghi nhận công cụ vốn theo FVTPL

Nợ Đầu tư vào công cụ vốn XX,XXX

Có Tiền ……………………………. XX,XXX
Mua công cụ vốn

Nợ/Có Đầu tư vào công cụ vốn XX,XXX

Có/Nợ P/L-Lãi lỗ trong giá trị hợp lý XX,XXX
Ghi nhận thay đổi giá trị hợp lý vào Báo cáo kết quả hoạt động

Nợ Tiền ……………..….………. XX,XXX

Có Đầu tư vào công cụ vốn XX,XXX
Bán công cụ vốn

56

18
 9/19/2023

XÓA GHI NHẬN TÀI SẢN TÀI CHÍNH

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

• Xóa ghi nhận một tài sản tài chính là xóa bỏ một khoản mục ra khỏi Báo cáo tình hình tài chính.
• Với một tập đoàn, báo cáo tài chính cần được hợp nhất trước khi xóa ghi nhận tài sản tài chính, để đảm bảo
rằng việc xóa ghi nhận là dựa trên tình hình sau khi hợp nhất.

VẤN ĐỀ: XÓA BỎ MỘT PHẦN HAY TOÀN BỘ?

Tình huống: DN mua Trái phiếu chính phủ thời hạn 10 năm, nhận lãi hàng năm 10%, nợ gốc trả vào năm
cuối cùng. Nghĩa là Trái phiếu tạo ra 10 dòng tiền khi nhận lãi, và 1 dòng tiền khi thu nợ gốc.
DN đem phần tiền lãi có thể nhận được trong tương lai chuyển thành chứng khoán STRIP (Separated
trading of registered Interest and Principal Securities-STRIP) và bán STRIP đi.
Khi bán STRIP, dòng tiền lãi mà Trái phiếu mang lại bị mất đi, nhưng phần Nợ gốc vẫn còn ở lại với DN.
Trái phiếu ban đầu sẽ bị xóa ghi nhận TOÀN BỘ, hay chỉ xóa ghi nhận phần liên quan đến lãi?

19
 9/19/2023

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

Xóa bỏ một phần hay toàn bộ?
• Một tài sản tài chính có thể được xóa một phần, hoặc xóa toàn bộ.
• Để xóa 1 phần tài sản tài chính, thì cần phải thỏa mãn một trong các điều kiện sau:
1) Tài sản tài chính có chứa các dòng tiền cụ thể có thể xác định; hoặc
2) Tài sản tài chính tạo ra một phần của dòng tiền (phần đó có thể được chia tỷ lệ một cách hoàn toàn – pro
rata) ; hoặc
3) Tài sản tài chính đó tạo ra một phần có thể chia tỷ lệ đầy đủ của dòng tiền cụ thể có thể xác định được.
Đáp án cho tình huống:
Dòng tiền lãi là một dòng tiền cụ thể có thể xác định được, được hình thành từ tài sản tài chính (Trái phiếu).
Do đó, Trái phiếu đủ điều kiện để được xóa ghi nhận 1 phần.

60

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

Ghi nhận
• Khi một tài sản tài chính được xóa ghi nhận, lãi lỗ được ghi vào Báo cáo kết quả hoạt động P/L
• Nếu xóa toàn bộ tài sản
• Lãi hoặc lỗ = giá trị ghi sổ – tổng khoản thanh toán được nhận (bao gồm bất cứ tài sản mới nào nhận được
trừ đi bất cứ khoản nợ phải trả mới nào phải gánh chịu) +/ – bất cứ khoản lãi hoặc lỗ lũy kế nào trong vốn
chủ sở hữu.

Nếu xóa 1 phần tài sản

• Lãi hoặc lỗ = giá trị ghi sổ phân bổ cho phần bị xóa bỏ – tổng khoản thanh toán được nhận (bao gồm bất cứ
tài sản mới nào nhận được trừ đi bất cứ khoản nợ phải trả mới nào phải gánh chịu).

61

20
 9/19/2023

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

Tiêu chuẩn
• Điều kiện để 1 hoặc 1 phần tài sản tài chính bị xóa ghi nhận : khi một trong số những điều sau đây
được thỏa mãn

01
2 tình huống có thể xảy ra
Quyền đối với dòng tiền từ tài sản
đã đáo hạn; HOẶC (i) DN đã chuyển giao quyền nhận tiền từ
tài sản theo hợp đồng; hoặc

Đơn vị đã chuyển giao quyền được

02
nhận tiền từ tài sản và chuyển giao
phần lớn rủi ro và lợi ích gắn với tài
sản (ii) DN vẫn giữ quyền nhận tiền nhưng
phát sinh cam kết sau khi thu tiền sẽ phải
chuyển trả cho người khác.

03 Đơn vị vẫn còn giữ một vài rủi ro và

lợi ích KHÔNG bao gồm phần lớn
những rủi ro và lợi ích đại diện cho
quyền sở hữu của tài sản tài chính,
và không còn giữ quyền kiểm soát
tài sản.

62

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

Các tình huống thực tế
Những tình huống thực tế thường gặp dẫn dến xóa ghi nhận TS tài chính
Sự kiện Tại sao nó thỏa mãn điều kiện xóa ghi nhận

Bán tài sản (không có điều kiện đặc biệt) Có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích

Bán tài sản, đi kèm với quyền chọn được mua Người bán đã chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích gắn với tài sản. Người
lại tài sản theo giá trị hợp lý của tài sản tại bán không bị bắt buộc phải mua lại tài sản tài chính, do đó không còn giữ
thời điểm mua lại. rủi ro liên quan đến thay đổi giá trị hợp lý của TS .

Bán tài sản, đi kèm với quyền chọn cho phép

người mua bán lại tài sản (put option), hoặc
Người bán không có khả năng chịu rủi ro gắn với những thay đổi trong giá
quyền chọn cho phép người bán mua lại tài
trị hợp lý của tài sản tài chính, bởi vì quyền chon mua lại gần như không
sản với một mức giá rất bất lợi (deeply out-
có khả năng được thực hiện.
of-the-money) cho người thực hiện quyền
chọn

Chuyển giao một tài sản có thể được mua lại

dễ dàng trên thị trường hoạt động, cùng với Bởi vì tài sản tài chính có thể được mua lại một cách dễ dàng trên thị
quyền cho phép bên bán được mua lại tài sản trường hoạt động, trong giao dịch này, đã có sự chuyển giao quyền kiểm
với mức giá không phải rất có lợi, cũng không soát.
phải rất bất lợi 63

21
 9/19/2023

Xóa ghi nhận: Tài sản tài chính

Các tình huống thực tế
Những tình huống thực tế thường KHÔNG dẫn dến xóa ghi nhận TS tài chính

Sự kiện Tại sao nó KHÔNG thỏa mãn điều kiện xóa ghi nhận
Bán tài sản kèm thỏa thuận yêu cầu người
Không có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích. Về bản
bán mua lại đúng tài sản đó theo một mức
chất, đây là giao dịch vay vốn có tài sản bảo đảm.
giá cố định
Bán tài sản, kèm với một quyền chọn bán
Khả năng cao là quyền chọn sẽ được thực hiện, và do đó
hoặc quyền chọn mua ở một mức giá hết
người bán sẽ có khả năng cao mua lại tài sản tài chính.
sức có lợi cho bên thực hiện quyền chọn
A bán khoản nợ phải thu của mình cho B,
Bên A vẫn còn giữ rủi ro không thu hồi được và còn giữ lợi ích
kèm điều kiện nếu khoản nợ đó không thể
gắn với nợ phải thu.
thu hồi được thì A phải trả lại tiền cho B.
Một thỏa thuận cho vay chứng khoán (SLB) Không có sự chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi ích

kiểm tra Có chuyển giáo Ai có quyền Người chuyển giao có còn

phần lớn rủi ro và kiểm soát tài liên quan gì đến tài sản sau
lợi ích không? sản? khi đã chuyển giao không?

64

TÁI PHÂN LOẠI CÁC TÀI SẢN TÀI CHÍNH

22
 9/19/2023

Tái phân loại Tài sản tài chính

• Chuyển giao khoản đầu tư từ loại này sang loại khác
• IFRS kỳ vọng rằng việc thay đổi từ loại này sang loại khác là KHÔNG thường xuyên xảy ra
• Chỉ xảy ra khi doanh nghiệp thay đổi mô hình kinh doanh để quản lý những tài sản tài chính này
• Kế toán cho việc tái phân loại theo phương pháp phi hồi tố
• Chỉ các tài sản tài chính mới được yêu cầu phải tái phân loại

66

Tái phân loại: Từ Giá gốc phân bổ thành FVTPL và ngược

lại
• Phân loại lại từ giá gốc phân bổ thành FVTPL:
• Giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại sẽ là giá trị ghi sổ mới của tài sản tài chính
• Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ cũ tài ngày tái phân loại được ghi vào báo cáo lãi lỗ (P/L).
Bút toán ghi sổ khi tái phân loại từ Giá gốc phân bổ thành FVTPL
Nợ/Có Đầu tư vào công cụ nợ …. XX,XXX
Có/Nợ Lãi lỗ do thay đổi giá trị hợp lý (P/L)………….….. XX,XXX
Ghi nhận chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ cũ vào lãi lỗ tại ngày tái phân loại

• Từ FVTPL thành giá gốc phân bổ:

• Giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại là giá trị ghi sổ mới
• Lãi suất thực (Effective interest rate) được tính lại dựa trên cơ sở giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại.
Bút toán ghi sổ cho tái phân loại từ FVTPL thành Giá gốc phân bổ
Nợ/Có Phụ trội /Chiết khấu chưa phân bổ …. XX,XXX
Có/Nợ Đầu tư vào công cụ nợ ... XX,XXX
Chuyển từ “đầu tư vào công cụ nợ” thành “Phụ trội/Chiết khấu chưa phân bổ” để phản ánh giá trị ghi sổ
mới theo giá trị hợp lý 67

23
 9/19/2023

Tái phân loại: Từ Giá gốc phân bổ thành FVOCI và ngược lại
• Từ giá gốc phân bổ thành FVOCI:
• Chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ tại ngày tái phân loại được ghi nhân vào Thu nhập tổng hợp khác (OCI) .
Bút toán ghi sổ khi tái phân loại từ Giá gốc phân bổ sang FVOCI
• Bút toán tương tự như tái phân loại từ Giá gốc phân bổ sang FVTPL.Ngoại trừ: thu nhập từ giá trị hợp lý được ghi vào
OCI thay vì lãi lỗ
• Từ FVOCI thành giá gốc phân bổ:
• Tăng/giảm lũy kế trong OCI được dùng để điều chỉnh Giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại. Không điều chỉnh lãi suất
thực (Effective interest rate)

Bút toán ghi nhận khi tái phân loại từ FVOCI thành Giá gốc phân bổ

Nơ/Có OCI-Dự trữ giá trị hợp lý XX,XXX

Có/Nợ Đầu tư vào công cụ nợ XX,XXX
Điều chỉnh tăng/giảm lũy kế trong OCI thành giá trị của khoản đầu tư vào công cụ nợ

Nợ/Có Phụ trội/Chiết khấu chưa phân bổ XX,XXX

Có/Nợ Đầu tư vào công cụ nợ XX,XXX
Tái phân loại lại khoản đầu tư vào công cụ nợ thành Phụ trội hoặc chiết khấu chưa phân bổ, để
giá trị ghi sổ mới phản ánh được giá trị hợp lý 68

Tái phân loại: FVOCI và FVTPL

• Từ FVOCI thành FVTPL:
• Giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại trở thành giá trị ghi sổ mới. Tăng/giảm giá
trị trước đó được tích lũy trên OCI được chuyển sang lãi lỗ tại ngày tái phân
loại

Bút toán ghi sổ khi tái phân loại từ FVOCI sang FVTPL

Nợ/Có OCI-Dự trữ giá trị hợp lý XX,XXX

Có/Nợ Lãi/Lỗ do giá trị hợp lý (P/L) XX,XXX
Điều chỉnh tăng giảm tích lũy trong OCI sang P/L tại ngày tái phân loại

• Từ FVTPL thành FVOCI:

− Giá trị hợp lý tại ngày tái phân loại trở thành giá trị ghi sổ mới.
− Lãi suất thực EIR được tính lại dựa trên giá trị ghi sổ mới và những thay đổi sau
đó trong giá trị hợp lý được tái phân loại thành P&L tại ngày điều chỉnh.

69

24
 9/19/2023

Bù trừ Tài sản tài chính và Nợ phải trả tài chính

• Bù trừ liên quan đến việc báo cáo một tài sản tài chính đã được ghi nhận và một nợ phải trả tài chính đã được ghi
nhận như là 1 đối tượng chung trên Báo cáo tình hình tài chính.
• Bù trừ chỉ là vấn đề trình bày, không phải là vấn đề xóa sổ
• Bù trừ chỉ xảy ra khi:
1) Hiện tại có quyền thực thi pháp lý để bù trừ các khoản ; và
2) Dự định hoặc là thanh toán dựa trên cơ sở thuần, hoặc là ghi nhận tài sản và thanh toán nợ cùng lúc.
• Quyền thực thi không phải là tiềm tàng dựa trên sự kiện trong tương lai, và phải là quyền được thực hiện trong hoạt động
kinh doanh thông thường, cũng như trong tất cả các tình huống phá sản của đơn vị cũng như của đối tác
• Bằng chứng của Dự định có thể là những trình bày của ban quản trị và các hoạt động quá khứ, và có thể bị tác động bởi
nhân tố bên ngoài như là các yêu cầu và thanh toán đồng thời khác
• Bù trừ bị cấm với các tình huống sau:
1. Một công cụ nhân tạo được tạo ra bằng cách kết hợp các công cụ tài chính khác nhau thành 1 tài sản chung
2. Liên quan đến những đối tác khác nhau, ngay cả khi tài sản và nợ phải trả tài chính xuất phát từ công cụ tài
chính chịu cùng rủi ro;
3. Tài sảnđã được thế chấp; hoặc
4. Nghĩa vụ được dự kiến trả thông qua bảo hiểm.
105

Công bố: Phân loại và đo lường

• Giá trị ghi sổ của từng loại phân loại được trình bày riêng biệt trong báo cáo tài chính hoặc trong thuyết
minh.

• Đơn vị còn phải công bố:

• Lãi lỗ thuần trên tài sản/nơ phải trả tài chính được chỉ định ghi nhận là FVTPL, và những đối tượng bắt buộc phân loại
theo FVTPL,
• Giá trị ghi nhận vào OCI so với giá trị được ghi nhận vào P/L đối với nợ phải trả tài chính FVTPL,
• Lãi lỗ thuần đối với tài sản/nợ phải trả tài chính ghi nhận theo Giá gốc phân bổ,
• Lãi lỗ thuần đối với công cụ vốn chủ sở hữu được chỉ định ghi nhận theo FVOCI (giá trị được ghi nhận tại OCI và giá trị ghi
nhận vào P/L tại ngày xóa ghi nhận),
• Tổng thu nhập lãi và chi phí lãi đối với tài sản tài chính theo Giá gốc phân bổ/FVOCI vào với nợ phải trả tài chính không
được phân loại theo FVTPL
• Thu nhập phí/chi phí từ tài sản tài chính/nợ phải trả tài chính không phải là FVTPL và được ký thác trong công ty chuyên
đầu tư, và
• Phân tích lãi lỗ đã ghi nhận do việc xóa ghi nhân tài sản tài chính đo lường theo Giá gốc phân bổ, và lý do tại sao xóa ghi
nhận.

106

25
 9/19/2023

Công bố: Tổn thất của tài sản tài chính

• IFRS 9 đề xuất các công bố bao gồm:

a) Số tiền phát sinh từ các khoản lỗ tín dụng dự kiến ​bao gồm việc đối chiếu giá trị ghi sổ
gộp, dự phòng tổn thất cho các công cụ tài chính và thông tin đầu vào hoặc các giả định
được sử dụng để tính toán các khoản lỗ tín dụng dự kiến ​trong 12 tháng và suốt đời
b) Ảnh hưởng của những thay đổi về rủi ro tín dụng của công cụ tài chính bao gồm:
i. Giá trị ghi sổ gộp theo mức xếp hạng rủi ro tín dụng của tài sản tài chính và dự phòng liên quan đến
cam kết cho vay, bảo lãnh;
ii. Thông tin đầu vào và giả định được sử dụng để xác định liệu có sự gia tăng đáng kể về rủi ro
tín dụng hay không
iii. Giá trị ghi sổ gộp và giá trị được ghi nhận là dự phòng cho các công cụ tài chính được đánh
giá riêng lẻ, với rủi ro tín dụng tăng lên đáng kể kể từ lần ghi nhận ban đầu

107

Tóm tắt Kế toán Tài sản tài chính

26