LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

AULA 4

Profª Marcella Gomes de Oliveira

 CONVERSA INICIAL

Olá! Para continuarmos nossos estudos, veremos as causas de exclusão

do crédito tributário. Importante mencionar que já vimos como se constitui o
crédito tributário, também as causas de suspensão de sua exigibilidade e de
extinção. Nesta aula, trabalharemos os seguintes temas:

 Exclusão do crédito tributário: isenção

 Exclusão do crédito tributário: anistia
 Garantias e privilégios do crédito tributário
 Administração tributária
 Restituição e compensação

Já estudamos a imunidade tributária, em aulas anteriores, como um

princípio constitucional tributário que está disposto no art. 150, inciso VI da
Constituição Federal (CF) (Brasil, 1988b). Também estudamos o fato gerador.
Esses dois tópicos são importantes para aprofundarmos nosso conhecimento,
nesta aula.
A importância do fato gerador como um elemento nuclear do direito
tributário carrega os efeitos decorrentes de sua realização, dentre eles, os
conceitos de incidência, não incidência, imunidade e isenção; e, também, a
distinção dos tributos em gênero e espécie. O fato gerador marca o nascimento
da obrigação tributária e o seu efeito é o de concretizar a incidência, assim como
vimos no tema sobre a regra-matriz de incidência tributária.
A noção de fato gerador não está ligada com a não incidência, a
imunidade ou a isenção. Destaca-se aqui que o fato que possa ocorrer não é
gerador de obrigação tributária.
O que aprendemos, até então, é que é necessária a identificação temporal
e espacial do fato gerador e, a partir do momento em que ele se concretiza,
nasce a obrigação tributária, irradiando direitos e deveres conferidos às partes
que figuram nos polos ativo e passivo da obrigação tributária.

CONTEXTUALIZANDO

Foi sancionada, em São Paulo, a Lei de Regularização de Edificações,

com objetivo de aprimorar o planejamento urbano. A lei, sancionada pelo
prefeito, ficou popularmente conhecida como Lei de Anistia e se refere aos

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 munícipes que apresentem algum tipo de irregularidade em seus imóveis
construídos até julho de 2014 e se enquadrem nas regras da lei, que poderão se
regularizar e se adequar às normas da prefeitura (São Paulo, 2019a).
Apesar do nome popular, a prefeitura não está perdoando as
irregularidades das edificações construídas até julho de 2014, mas apresentando
uma alternativa de ajuste aos que estiverem em desacordo com a legislação
municipal de ordenamento do território.

Saiba mais

Para melhor análise, acessem:

<http://www.capital.sp.gov.br/noticia/prefeito-sanciona-lei-de-regularizacao-de-
edificacoes-na-capital-paulista> (São Paulo, 2019c);
<https://meuimovelregular.prefeitura.sp.gov.br/> (São Paulo, 2019b);
<http://legislacao.prefeitura.sp.gov.br/leis/lei-17202-de-16-de-outubro-de-2019>
(São Paulo, 2019a). Acesso em: 20 fev. 2020.

Existem dois pontos, referentes à Lei de Regularização de Edificações e

aos temas desta aula, que merecem consideração, sendo que o primeiro está no
art. 5º da referida lei:

CAPÍTULO IV
DA REGULARIZAÇÃO AUTOMÁTICA
Art. 5º Independentemente da solicitação ou de protocolamento de
requerimento serão consideradas regulares as edificações residenciais
das categorias de uso R, R1 e R2h de padrões baixo e médio e que
conste com isenção total na notificação de Imposto Predial e
Territorial Urbano – IPTU referente ao ano de 2014. (São Paulo,
2019a, grifo nosso)

O segundo está no seu art. 26: “ficam remidos os créditos tributários do

Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU pretéritos decorrentes dos
procedimentos de regularizações previstas nesta Lei” (São Paulo, 2019a, grifo
nosso).
A reflexão quanto à legislação mencionada tem por base a isenção,
conforme art. 5º, que é uma das causas de exclusão de crédito tributário, como
iremos analisar. O art. 26 refere-se à remissão, sendo que a remissão é uma das
modalidades de extinção do crédito tributário, que vimos anteriormente e está
prevista no art. 156, inciso IV, do Código Tributário Nacional (CTN) (São Paulo,
2019a; Brasil, 1966).

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 TEMA 1 – EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: ISENÇÃO

A isenção está prevista nos art. 175, inciso I, 176 a 179 do CTN:

Art. 175. Excluem o crédito tributário:

I - a isenção;
II - a anistia.
Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o
cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação
principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente.
Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre
decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos
para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o
prazo de sua duração.
Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do
território da entidade tributante, em função de condições a ela
peculiares.
Art. 177. Salvo disposição de lei em contrário, a isenção não é
extensiva:
I - às taxas e às contribuições de melhoria;
II - aos tributos instituídos posteriormente à sua concessão.
Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função
de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei,
a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104.
Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é
efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa,
em requerimento com o qual o interessado faça prova do
preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos
previstos em lei ou contrato para sua concessão.
§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o
despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de
cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do
primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover
a continuidade do reconhecimento da isenção.
§ 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido,
aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155. (Brasil, 1966,
grifos nossos)

A isenção é a possibilidade de a hipótese de incidência tributária não

alcançar determinadas pessoas físicas ou jurídicas por alterar parcialmente um
ou mais de seus aspectos, de que são exemplos:

a. isenção de Imposto de Renda de Pessoa Física no caso de doenças

graves (Lei n. 7.713/1988) (Brasil, 1988a);
b. isenção de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e Imposto sobre
Operações Financeiras (IOF) na aquisição de automóvel, para taxista (IPI
– Lei n. 8.989/1995; IOF – Lei n. 8.383/1991) (Brasil, 1991, 1995);
c. isenção de IPI/IOF na aquisição de automóvel, para pessoas com
deficiência e autistas (IPI – Lei n. 8.989/1995; IOF – Lei n. 8.383, de 1991)
(Brasil, 1991, 1995);

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 d. isenção de impostos para compra de produtos da linha branca
(geladeiras, fogões etc. – Decreto n. 7.567/2011, revogado pelo Decreto
n. 7.819/2012) (Brasil, 2011, 2012);
e. isenção pelo Programa de Incentivo à Inovação Tecnológica e
Adensamento da Cadeia Produtiva de Veículos Automotores (Inovar-
Auto) (Decreto n. 7.819/2012, aplicado até 31 de dezembro de 2017)
(Brasil, 2012).

Assim, os principais pontos que devemos observar em relação à isenção

são:

1. Isenção significa a não incidência da norma jurídica tributária (NJT)

sobre determinada situação.
2. O legislador pode dispensar alguns contribuintes do pagamento de
determinado tributo.
3. Ela pode excluir os seguintes aspectos:
a. espacial: afastar a possibilidade de uma lei tributária incidir em
determinada região ou território;
b. temporal: eliminar a possibilidade de uma lei tributária incidir,
durante certo período, sobre uma região ou grupo de contribuintes
ou todas as regiões ou grupos que anteriormente ela alcançava;
c. pessoal: afastar o alcance da lei de um grupo de pessoas físicas
ou jurídicas;
d. material: diminuir o alcance do fato gerador ou reduzir a base de
cálculo ou a alíquota aplicável ao cálculo do montante do tributo
devido (observação: isenção total de alíquota é o que se denomina
alíquota zero).
4. A isenção pode excluir vários aspectos da hipótese de incidência
tributária.
5. Exemplo: alíquota zero do IPI para operações de importação relativas a
remédios (aspecto material como fato gerador) realizadas por hospitais
públicos (aspecto pessoal) da Região Norte do país (aspecto espacial),
por dois anos (aspecto temporal).
6. Isenção decorre sempre de lei.

Antes de terminarmos este tema, é importante distinguirmos a diferença

entre incidência e não incidência, assim:

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 Diz-se que há incidência de tributo quando determinado fato, por
enquadrar-se no modelo abstratamente previsto pela lei, se juridiciza e
irradia o efeito, também legalmente previsto, de dar nascimento a uma
obrigação de recolher tributo.
A par do fato gerador de tributo, outros fatos há que podem ser
matizados por normas da legislação tributária, sem que haja incidência
(de tributos) sobre eles. É o que se dá com as normas de imunidade
ou de isenção, que juridicizam certos fatos, para o efeito não de dar a
eles a aptidão de gerar tributos, mas, ao contrário, negar-lhes
expressamente essa aptidão, ou excluí-los da aplicação de outras
normas (de incidência de tributos).
Quando se fala de incidência (ou melhor, de incidência de tributo),
deve-se ter em conta, portanto, o campo ocupado pelos fatos que, por
refletirem a hipótese de incidência do tributo legalmente definida,
geram obrigações de recolher tributos. Fora desse campo, não se pode
falar de incidência de tributo, mas apenas da incidência de normas
de imunidade, da incidência de normas de isenção etc.
Todos os fatos que não têm a aptidão de gerar tributos compõem o
campo da não incidência (de tributo). (Amaro, 2011, p. 305, grifos
nossos)

Assim, pode-se dizer que há incidência quando um fato está previsto em

lei e que seria tributável. Utilizando um dos exemplos antes mencionados, há
incidência de Imposto de Renda sobre quem auferir renda. Sobre o fato descrito,
há incidência de um tributo, porém, estando essa pessoa (contribuinte) com uma
doença grave, é oportunizada a ela a isenção, ou seja, há a dispensa do
pagamento de referido tributo mediante sua condição, não há incidência de
tributo em razão da lei que lhe ofereceu a dispensa do pagamento, não sendo
aquele um fato tributável em razão da condição do contribuinte. Dessa forma,
os fatos que não geram tributos estão no âmbito da não incidência, conforme é
o caso da isenção e da imunidade.
No caso da imunidade tributária, esta configura um princípio
constitucional. Nesse caso, não há reconhecimento de competência para
criação de tributos. O art. 150, inciso VI, da CF dispõe que é vedado à União,
aos estados, ao Distrito Federal e aos municípios instituir tributos do patrimônio,
renda ou serviços, uns dos outros, instituir tributos sobre templos de qualquer
culto etc. (Brasil, 1988b).
Se, no caso da isenção, existe o tributo e dispensa-se o pagamento por
algum critério, no caso da imunidade nem é possível a criação de tributos. Dessa
forma, por meio da isenção podem ser excepcionadas situações em que, pela
natureza dos fatos, bens, pessoas, região, enfim, o legislador não deseje
onerar com o tributo, seja em atenção à condição da pessoa, seja por razões
de política fiscal (extrafiscalidade), de modo a harmonizar uma dada situação
com o preceito constitucional da isonomia.

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 O período de duração da isenção pode estar previsto na legislação que a
instituiu; ou, se no caso não houver um prazo fixado, ela continuará vigendo por
prazo indeterminado. Vimos, no caso dos produtos da linha branca, que foi
revogada a isenção com a criação de outra norma (Brasil, 2011, 2012). Já no
caso da isenção do Inovar-Auto, havia prazo determinado (31 de dezembro de
2017) (Brasil, 2017). Sobre as outras isenções, elas estão vigentes até o
momento, como a isenção de Imposto de Renda de Pessoa Física no caso de
doenças graves, instituída em 1988 e ainda vigendo (Brasil, 1988a).

TEMA 2 – EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO: ANISTIA

A anistia está prevista nos art. 180 a 182 do CTN:

Art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infrações cometidas

anteriormente à vigência da lei que a concede, não se aplicando:
I - aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenções e aos
que, mesmo sem essa qualificação, sejam praticados com dolo, fraude
ou simulação pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefício daquele;
II - salvo disposição em contrário, às infrações resultantes de conluio
entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas.
Art. 181. A anistia pode ser concedida:
I - em caráter geral;
II - limitadamente:
a) às infrações da legislação relativa a determinado tributo;
b) às infrações punidas com penalidades pecuniárias até determinado
montante, conjugadas ou não com penalidades de outra natureza;
c) a determinada região do território da entidade tributante, em função
de condições a ela peculiares;
d) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que
a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade
administrativa.
Art. 182. A anistia, quando não concedida em caráter geral, é
efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa,
em requerimento com a qual o interessado faça prova do
preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos
previstos em lei para sua concessão.
Parágrafo único. O despacho referido neste artigo não gera direito
adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.
(Brasil, 1966, grifos nossos)

A anistia é o perdão, estipulado em lei, que dispensa o contribuinte de

pagar as penalidades pecuniárias devidas por irregularidades no pagamento
da sua obrigação tributária e que significa a não incidência de penalidade sobre
a ausência de recolhimento de tributo. Com a concessão da anistia, o tributo
continua sendo devido pelo contribuinte e deve ser pago, porém será excluída a
aplicação das penalidades aplicáveis à ausência total ou parcial do recolhimento.
Se formos pensar sobre a diferença entre a anistia e a isenção, podemos
dizer que a isenção se encontra no campo da não incidência, ou seja, há a

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 dispensa de pagamento de determinado tributo. No caso da anistia, o fato é
tributável, tanto o é que ocorreu a obrigação tributária, o lançamento, a
constituição de crédito tributário, porém, esse tributo não foi pago, o contribuinte
encontra-se inadimplente e essa falta de pagamento irá gerar juros e multas.
Nesse momento aparece a figura da anistia, que é o perdão das penalidades
(juros e multas), ou seja, o contribuinte não precisará pagar os juros e as multas,
mas continuará devendo realizar o pagamento do tributo. No caso da isenção,
há a não incidência de um tributo e, na anistia, há a não incidência de uma
penalidade sobre a ausência de recolhimento do tributo.
Dentre as principais características da anistia, devemos verificar que:

a. Ela deve ser concedida por lei.

b. Somente a entidade tributante pode conceder, por meio de seu próprio
legislativo, a anistia referente aos tributos que regula, arrecada e
administra.
c. Ela não abrange os atos qualificados pela legislação tributária como
crimes ou contravenções – Lei n. 8.137/1990, sobre crimes contra a
ordem tributária (Brasil, 1990), por exemplo:
 fraude;
 sonegação;
 apropriação indébita.

Assim, temos que a anistia: “[...] está prevista nos arts. 180 a 182, do CTN.
Corresponde a um benefício, estipulado em lei, que exclui a possibilidade de o
contribuinte ter que pagar as penalidades pecuniárias devidas por
irregularidades no pagamento de sua obrigação tributária” (Fabretti; Fabretti,
2014, p. 130).
Portanto, entendemos que a anistia significa a dispensa de penalidade
sobre a ausência de recolhimento do tributo, destacando que, mesmo com a
concessão de anistia, o tributo continua sendo devido, porém, será excluída a
aplicação das penalidades.
Como a anistia é o perdão das penalidades pecuniárias (multas e juros),
é importante lembrar que essas penalidades só ocorrem depois da infração,
sendo essa infração o não pagamento de um tributo. Dessa forma, o
contribuinte não pagou um tributo, o que é uma infração, essa infração gerou
penalidades (multas e juros), de modo que somente a entidade tributante (União,

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 estados, Distrito Federal e municípios) poderá conceder a anistia (perdão)
mediante lei, depois do cometimento da infração, desde que essa infração não
seja um crime contra a ordem tributária (exemplo: fraude, sonegação,
apropriação indébita).
Para uma visualização prática, digamos que um estado resolva aumentar
a sua arrecadação e por isso conceda anistia em relação aos devedores do
Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA). Dessa forma, por
lei estadual, concede-se a anistia, que irá se referir às multas e juros pelo atraso
no pagamento do IPVA, ou seja, o IPVA continuará sendo devido e será
cobrado esse crédito tributário; o que não irá ser cobrado será o valor referente
às penalidades pecuniárias (multas e juros) decorrentes do inadimplemento do
IPVA. Outras multas que tiverem ocorrido em decorrência de descumprimento
do Código de Trânsito Brasileiro (Brasil, 1997) continuarão sendo cobradas, pois
não são de natureza tributária.

TEMA 3 – GARANTIAS E PRIVILÉGIOS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO

O direito do Estado de exigir o tributo corresponde ao crédito tributário,

sendo este o objeto da obrigação tributária principal. Assim, temos que:

O CTN, ao mencionar expressamente que o crédito tributário se

constitui mediante lançamento, gerou uma discussão na doutrina para
definir se, afinal, o crédito tributário nasce com a hipótese de
incidência, ou com o lançamento do tributo, ou seja, se o lançamento
teria efeitos constitutivos do crédito ou meramente declaratórios.
Diante da dificuldade de admitir-se o nascimento de obrigação
pecuniária sem o respectivo crédito, alguns defenderam a adoção dos
níveis de eficácia da relação jurídica, entendendo que antes do
lançamento há o crédito, mas a eficácia da relação é mínima, pois o
Estado tem direito ao crédito, mas não tem a pretensão quanto à
exigibilidade do mesmo, que depende da sua própria apuração. (Macei,
2013, p. 101, grifos nossos)

Esse direito decorre da ocorrência do fato gerador, concretizando a

hipótese de incidência, instaurando-se a relação jurídica tributária,
estabelecendo o sujeito ativo (quem tem o direito de receber) e o sujeito passivo
(quem tem o dever de pagar). Para Luciano Amaro (2011, p. 497-498):

Refere-se o Código Tributário Nacional a “garantias e privilégios”, no

título do capítulo que dedica ao tema, mas, ao regular os privilégios, na
Seção II, opta por falar em “preferências”.
A preocupação do Código, tendo em vista que o crédito tributário
decorre de imposição legal, foi guarnece-lo de normas protetoras que
permitam, na eventualidade de o Fisco ter de recorrer à execução,
evitar certos obstáculos que poderiam frustrar a realização de seu
direito. Com esse objetivo, o Código afasta ou excepciona, para fins
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 fiscais, os efeitos legais que normalmente decorreriam de certos
institutos do direito privado (impenhorabilidade, por exemplo), define
situações de presunção de fraude em certos negócios operador, em
dadas situações, pelo devedor tributário, e outorga vantagens ao
credor fiscal, na medida em que ele não se subordina às regras que
comandam a realização de créditos de outra natureza.
O Código, por conseguinte, outorga ao crédito tributário uma série de
vantagens, no cotejo com os créditos de outra natureza. Dessa forma,
não se requer que a legislação específica deste ou daquele tributo
regule a matéria. Faculta-se-lhe fazê-lo, porém, à vista da natureza ou
das características do tributo a que se refira (CTN, art. 183).

As garantias e privilégios previstos no CTN traduzem formas protetoras

para assegurar o pagamento do crédito tributário em caso de execução
(processo judicial). Dispostos no CTN temos os art. 183 a 193. Assim, em um
primeiro momento, acerca das disposições gerais (art. 183-185-A), as garantias
atribuídas ao crédito tributário não excluem outras garantias previstas em lei, por
exemplo, o crédito trabalhista, créditos de natureza alimentar etc. (Brasil, 1966).
O art. 184 do CTN dispõe sobre quais bens podem servir para garantir o
crédito tributário, de modo que, excetuando os privilégios especiais sobre
determinados bens (por exemplo, bem de família, salário, aposentadoria), a
totalidade dos bens e das rendas do sujeito passivo, seu espólio ou massa falida
responderão pelo pagamento do crédito tributário, reiterando-se que os únicos
bens e rendas que não respondem pelo pagamento são os que a lei declare
absolutamente impenhoráveis (art. 184 do CTN) (Brasil, 1966).
Já o art. 185 do CTN dispõe sobre a presunção de fraude quanto à venda
de bens realizada por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública,
por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa. Se o sujeito passivo
não tiver bens, poderá ser determinada a indisponibilidade de seus bens e
direitos. Destaca-se que a indisponibilidade irá se limitar ao valor total exigível
(art. 185-A do CTN) (Brasil, 1966).
As preferências estão estabelecidas nos art. 186 a 193, como a ordem de
pagamento que deverá ser seguida. O concurso de preferência somente se
verifica entre pessoas jurídicas de direito público, na seguinte ordem: União;
estados, Distrito Federal e municípios (Brasil, 1966).
As garantias do crédito tributário não são transferíveis ao terceiro que
pague a dívida tributária, na condição de responsável. Além disso, a natureza
das garantias atribuídas ao crédito tributário não altera a natureza do crédito e
nem a da obrigação tributária a que corresponda, significando que o crédito de
natureza tributária não passa a ser comercial, civil ou de qualquer outra natureza.

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 Os artigos do CTN correspondentes às garantias e privilégios do crédito
tributário referem-se a meios assecuratórios com a finalidade de ver o crédito
tributário pago, ou seja, visam diminuir o inadimplemento das obrigações
tributárias após a constituição do crédito tributário exigível (Brasil, 1966).
Dessa forma, constituído o crédito tributário, ele se torna exigível e, caso
não seja realizado o pagamento, há a inscrição do sujeito passivo
(devedor/contribuinte) em certidão de dívida ativa. Essa dívida ativa pode ser
executada por via judicial e, sendo um processo de execução, deverá observar
as regras de garantias e privilégios, para que, assim, o sujeito ativo (credor/fisco)
consiga ter seu crédito tributário adimplido pelo devedor.

TEMA 4 – ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA

A Administração Pública, em um sentido mais amplo, aparece como todo

aparelhamento do Estado preordenado à realização dos seus serviços e visa à
satisfação das necessidades da coletividade. Dessa forma, ela não pratica atos
de governo, mas sim atos de execução com maior ou menor autonomia funcional
conforme definido pela competência do órgão ou de seus agentes, sendo tais
atos denominados atos administrativos.
Por ser uma atividade neutra normalmente vinculada à lei ou à norma
técnica, a Administração Pública mostra-se como uma conduta hierarquizada.
Ela executa suas tarefas sem responsabilidade constitucional ou política, mas
com responsabilidade técnica e legal por essa execução. Conclui-se, então, que
ela é o instrumento disposto pelo Estado para colocar em prática as opções
políticas de governo, este sim age como uma conduta independente, política e
discricionária, com responsabilidade constitucional e política (Meirelles,1993, p.
61).
Desse modo, a Administração Pública detém o poder de decisão somente
no âmbito de suas atribuições e nos limites legais de sua competência executiva,
podendo apenas opinar e decidir sobre assuntos técnicos, financeiros, jurídicos
ou de conveniência e oportunidade administrativas, sem ser facultada a ela a
opção política da matéria.
A Administração Pública tributária encontra respaldo legal no art. 194 do
CTN, que assim dispõe:

Art. 194 - A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei,

regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza

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 do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades
administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação.
Parágrafo único - A legislação a que se refere este artigo aplica-se às
pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que
gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.
(Brasil, 1966)

Tal disposição liga-se ao art. 96 do CTN, acerca do significado de

legislação tributária, pois é certo que a União, os estados, o Distrito Federal e os
municípios detenham competência para legislar e fixar o poder de fiscalização
sobre seus tributos sob a regência do CTN (Coêlho, 2010, p. 781).
Os poderes da Administração Pública tributária mostram-se extensos e
tentaculares, colocando à sua disposição a sociedade, ou seja, o sujeito ativo da
obrigação tributária, além de credor, será também sujeito da investigação de seu
direito de crédito, inclusive em relação a terceiros.
Assim sendo, a competência e os poderes das autoridades
administrativas no âmbito tributário regulam-se por legislação pertinente,
estabelecendo disciplina geral para diferentes tributos ou impondo regramento
específico sobre a natureza de determinado tributo. O recolhimento de tributos
mostra-se dependente da atuação da administração fiscal, principalmente se
levarmos em consideração que determinadas exações tornam-se efetivas após
um ato específico da autoridade fiscal, ou seja, o lançamento.
A fim de prevenir ou combater a sonegação, utiliza-se um trabalho de
fiscalização, de modo que várias outras tarefas abarcam também a atuação
burocrática das autoridades fiscais, seja de controle, seja de orientação,
relacionamento com o sujeito passivo, com outros órgãos públicos, com a rede
arrecadadora etc.
Os agentes da administração tributária são os destinatários das normas,
recebendo poderes e devendo exercê-los sob o princípio da legalidade. Deve
haver, portanto, pertinência entre o trabalho da fiscalização e a situação da
pessoa fiscalizada.

TEMA 5 – RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO

Existem alguns casos em que o pagamento de tributo é realizado a maior

ou existe a possibilidade de ele ter sido pago mais de uma vez ou, então, que
haja o pagamento de um tributo de que o contribuinte tinha isenção. Nesses
casos, os valores pagos poderão ser restituídos, ou seja, deverão voltar para
quem realizou o pagamento (sujeito passivo). Assim, a restituição de tributos

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 encontra fundamento legal nos art. 165 e seguintes do CTN (Brasil, 1966).
Dispõe o art. 165:

Art. 165 - O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio

protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a
modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo
162, nos seguintes casos:
I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior
que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza
ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;
II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota
aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou
conferência de qualquer documento relativo ao pagamento;
III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão
condenatória. (Brasil, 1966)

Assim, o sujeito passivo (quem pagou o tributo – contribuinte/responsável)

terá direito de reaver o valor pago total ou parcialmente, dependendo de qual
hipótese em que se enquadra o caso. Dessa forma, ele terá direito à restituição
parcial quando houver sido realizado pagamento a maior de um tributo e à
restituição total nos casos de pagamento de tributo indevido.
Em relação ao pagamento indevido do tributo por erro no preenchimento
dos critérios da obrigação tributária principal, por exemplo, com preenchimento
do percentual da alíquota maior do que o que consta na legislação, indicação do
nome do sujeito ativo ou passivo errado, de modo que o pagamento seja
realizado pela pessoa errada ou para a pessoa errada, tais erros são
considerados erros materiais. Sendo assim, quando for esse o caso, o
contribuinte terá o prazo de cinco anos para requerer a restituição do valor pago
– quando atingido esse prazo, considera-se ocorrida a prescrição da
possibilidade de restituição. Conta-se a prescrição a partir da data do pagamento
indevido.
Quando uma lei tributária for considerada inconstitucional, ou seja, não
estiver de acordo com a CF, e essa lei tiver instituído ou aumentado um tributo,
o contribuinte terá direito à restituição, respeitando-se o prazo de cinco anos
(prazo prescricional). Nesse caso, para considerar que a lei não está em
conformidade com a redação da CF, haverá uma decisão judicial que será
publicada pelo Supremo Tribunal Federal (STF) no Diário Oficial da União e o
prazo prescricional de cinco anos para pedir a restituição começará a contar a
partir dessa publicação, pois, pelo princípio da presunção de constitucionalidade
das leis, se existe uma lei presume-se que ela deva ser respeitada e que esteja
em conformidade com a CF (Brasil, 1988b). Assim, o contribuinte que pagar o

13
 tributo em face de lei existente passará a ter o direito subjetivo somente no
momento da publicação do acórdão que declarar a inconstitucionalidade da
exigência tributária (Cassone; Cassone, 2006, p. 41).
O contribuinte tem ainda o direito de ser restituído quando o fato gerador
previsto não for constituído, encontrando respaldo legal para tanto no parágrafo
7º do art. 150 do CTN. Por exemplo, em caso de pagamento de Imposto sobre
Serviços (ISS) quando não houve prestação de serviço, ou seja, quando o fato
gerador (verbo mais complemento – prestar serviço) não foi constituído. Nesse
caso, quando não ocorrer o fato gerador e ocorrer o pagamento, o contribuinte
terá direito à restituição dos valores.
Quando existir uma relação em que ambas as partes sejam credoras e
devedoras uma da outra, será possível realizar uma compensação. Por exemplo,
supondo que o Fisco deva ao contribuinte 5 mil reais e o contribuinte deva ao
Fisco 5 mil reais, nesse caso compensam-se os valores devidos e extingue-se a
dívida que um tinha para com o outro, e o contribuinte não deverá mais nada ao
Fisco e o Fisco não deverá mais nada ao contribuinte, pois terá sido realizada
uma compensação, que é uma modalidade de extinção da obrigação
tributária. No caso descrito, o contribuinte que devia ao Fisco, depois da
compensação não lhe deve mais nada, ou seja, extinguiu sua dívida,
extinguindo a obrigação tributária mediante a sua compensação, pois se
guarda como pressuposto a existência de duas relações jurídicas inversas, nas
quais o credor, na primeira relação, apresenta-se como devedor na segunda e
assim por diante.
Essa compensação encontra-se prevista no art. 156 do CTN, que é o
encontro de débitos e créditos com as mesmas partes no âmbito tributário. A
compensação ocorre somente mediante lei que a autorize e, de acordo com suas
particularidades, como forma de extinção opera efeitos não somente sobre o
crédito tributário, mas também sobre o dever jurídico disposto pelo contribuinte,
o que encontra, ainda, disposição legal nos art. 170 e 170-A da mesma
legislação (Brasil, 1966).
De modo que a lei pode autorizar a compensação de créditos tributários
com créditos líquidos, certos, vencidos ou vincendos do sujeito passivo contra a
Fazenda Pública, porém, destaca-se que é vedada a realização da
compensação de tributos que estejam sendo discutidos judicialmente
(usualmente, a discussão é se o tributo é ou não devido e se a quantia cobrada

14
 está correta). Nesses casos, a matéria só poderá ser objeto de compensação
após o término do processo.
Sobre os tributos em que o próprio contribuinte faça o lançamento por
homologação, em que ele preencha os dados e realize o pagamento do tributo
– por exemplo, Imposto de Renda –, ao se falar em compensação por tributos
sujeitos a lançamento por homologação, cabe ressaltar que tais tributos são
aqueles aos quais a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o
pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. O lançamento se
opera pelo ato no qual a referida autoridade toma conhecimento da atividade
exercida pelo obrigado e a homologa expressamente, conforme o art. 150 do
CTN (Brasil, 1966). Por exemplo, no momento da realização do lançamento,
lançam-se os créditos que foram compensados (exemplo: Imposto de Renda
compensado).
Portanto, a compensação nada mais é do que uma espécie da restituição,
pois os dois institutos representam crédito do contribuinte em face do Fisco. E,
para que se possa realizar seu exercício, devem estar previstos requisitos
comuns e próprios, na legislação. Percebe-se, então, que tal instituto tem o efeito
de realizar a justiça tributária, assegurando ao contribuinte um direito
constitucionalmente previsto (Brasil, 1988b).

TROCANDO IDEIAS

A isenção ocorre em um ou mais critérios da regra-matriz de incidência

tributária. Leia o texto: Responsáveis por deficientes poderão registrar veículo
com isenção (2019), disponível em:
<https://www.migalhas.com.br/Quentes/17,MI311060,21048-
Responsaveis+por+deficientes+poderao+registrar+veiculo+com+isencao>,
para continuarmos nossos estudos.
Verificamos, pela leitura realizada, que os representantes de incapazes
por deficiência podem registrar em seu próprio nome veículos adquiridos com
isenção de IPI, nos casos em que a aquisição tenha sido financiada com
recursos dos representantes.
Essa isenção já era prevista para pessoas portadoras de deficiência física,
conforme a Lei n. 8.989/1995, que dispõe sobre a isenção do IPI na aquisição
de automóveis para utilização no transporte autônomo de passageiros, bem

15
 como por pessoas portadoras de deficiência física e dá outras providências
(Brasil, 1995).
Além disso, a título exemplificativo, no site do Departamento de Trânsito
do Paraná (Detran-PR, S.d.), é possível consultar informações sobre isenção de
impostos para pessoas com deficiência, conforme matéria no link:
<http://www.detran.pr.gov.br/servicos/Veiculo/Idosos-e-pessoas-com-
deficiencia/Consultar-informacoes-sobre-isencao-de-impostos-para-pessoas-
com-deficiencia-PlNa5JNO>.
Discutam sobre a regra-matriz de incidência tributária e, analisando
aquela lei (Brasil, 1995) e a notícia (Responsáveis, 2019), verifiquem a qual
aspecto se refere a isenção (material, espacial, temporal e/ou pessoal).

NA PRÁTICA

Com base no que estudamos em relação à isenção, daremos atenção

agora à Lei n. 10.559/2002. Essa lei dispõe sobre anistiados políticos e a isenção
de que estamos falando é sobre o Imposto de Renda sobre Aposentadoria
Excepcional do Anistiado (Brasil, 2002). O art. 9º da lei fixa a isenção:

Art. 9o Os valores pagos por anistia não poderão ser objeto de

contribuição ao INSS, a caixas de assistência ou fundos de pensão ou
previdência, nem objeto de ressarcimento por estes de suas
responsabilidades estatutárias.
Parágrafo único. Os valores pagos a título de indenização a anistiados
políticos são isentos do Imposto de Renda. (Brasil, 2002)

Dessa forma, todas as pessoas que foram declaradas anistiadas políticas

têm direito à isenção do Imposto de Renda, conforme matéria disponível em:
<http://boletimjuridico.publicacoesonline.com.br/anistiado-politico-tem-direito-a-
isencao-de-imposto-de-renda-sobre-proventos-de-aposentadoria-2/> (Anistiado,
2019).
Assim, para a verificação da isenção, em observância da lei que a criou
(Brasil, 2002), destaca-se a possibilidade de identificar quais critérios ela está
abrangendo, ou seja, como será determinada a não incidência dessa forma de
exclusão do crédito tributário. Portanto, a isenção pode excluir um ou vários
aspectos da hipótese de incidência tributária. Pense qual(is) critério(s) é possível
apontar que ocorreu(ram) nessa isenção, lembrando que os critérios podem ser:
espacial (que afasta a possibilidade de uma lei tributária incidir em determinada
região ou território); temporal (que exclui a possibilidade de a lei tributária incidir

16
 durante certo período sobre uma região ou grupo de contribuintes ou todas as
regiões ou grupos que anteriormente alcançava); pessoal (que afasta o alcance
da lei de um grupo de pessoas físicas ou jurídicas); e material (que diminui o
alcance do fato gerador ou reduz a base de cálculo ou a alíquota aplicável ao
cálculo do montante do tributo devido).

FINALIZANDO

Nesta aula, verificamos as duas modalidades de exclusão do crédito

tributário, sendo elas: isenção e anistia.
A isenção é a possibilidade de a hipótese de incidência tributária não
alcançar determinadas pessoas físicas ou jurídicas, por alterar parcialmente um
ou mais de seus aspectos, ou seja, significa a não incidência da norma jurídica
tributária, com a dispensa do pagamento de determinado tributo.
A anistia refere-se à dispensa do pagamento das penalidades pecuniárias
devidas por irregularidades no pagamento da obrigação tributária. Nesse caso,
a não incidência abrange a penalidade devida pela ausência de recolhimento do
tributo. Destaca-se que o tributo continua sendo devido; apenas a penalidade
pecuniária que não. Além disso, essa dispensa de pagamento não engloba os
atos qualificados como crimes ou contravenções.
Vimos também sobre as garantias e privilégios do crédito tributário, que
estão dispostas nos art. 183 a 193 do CTN (Brasil, 1966). Estudamos a
administração tributária e suas funções, bem como que ela está vinculada à lei
ou à norma técnica, já que a administração executa suas atividades com
responsabilidade técnica e legal.
A Administração Pública tributária, disposta no art. 194 do CTN, aparece
para exprimir a competência da União, estados, Distrito Federal e municípios de
legislar e fixar o poder de fiscalização sobre tributos regidos pelo CTN (Brasil,
1966). Dessa forma, a Administração Pública tributária possui poderes extensos
e tentaculares sobre a sociedade, no sentido de que o Estado, além de poder
exigir o pagamento da dívida, terá a possibilidade de investigação do direito de
crédito.
Em nosso último tema desta aula, vimos sobre a restituição e a
compensação tributária, que se referem à restituição de tributos, conforme
disposição legal nos art. 165 e seguintes do CTN (Brasil, 1966).
Nas aulas futuras, daremos continuidade aos nossos estudos. Até lá!
17
 REFERÊNCIAS

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ANISTIADO político tem direito à isenção de imposto de renda sobre proventos

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18
 _____. Lei n. 9.503, de 23 de setembro de 1997. Diário Oficial da União,
Brasília, p. 21.201, 24 set. 1997. Disponível em:
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