LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA

AULA 5

Profª Marcella Gomes de Oliveira

 CONVERSA INICIAL

A constituição de um fato, em seu sentido jurídico, pressupõe a produção

de documentos, de uma linguagem para a existência do direito, cuja elaboração
compete a autoridade pública ou a sujeito de direito privado, como no
lançamento e no autolançamento, que dizem respeito ao direito tributário
material.
No que se refere a tributo, este tem como sua noção empírica a de que o
particular deve entregar uma quantia em dinheiro ao Estado, limitada por meio
do direito.
Nesta aula, iremos abordar os seguintes temas:

 Tributos em espécie
 Impostos
 Impostos sobre comércio exterior
 Imposto de Importação (II)
 Imposto de Exportação (IE)

Para entendermos mais os impostos que serão trabalhados,

primeiramente, precisamos entender o que são os tributos em espécie,
considerando os ensinamentos de aulas anteriores sobre conceito de tributo e
espécies tributárias. Nesta aula, iremos entender melhor o que são os impostos.

CONTEXTUALIZANDO

O sistema tributário nacional se refere às normas que dizem respeito à

tributação. Já vimos que esse sistema se trata de um subsistema constitucional,
em observância à hierarquia das normas (Brasil, 1988). Há que se mencionar o
impacto que uma possível reforma tributária pode causar nesse sistema. Para
isso, vamos analisar esses impactos em relação à tributação sobre o comércio
exterior, com apoio da matéria de Rosa (2019), disponível em:
<https://www.migalhas.com.br/dePeso/16,MI306854,71043-
Impactos+da+reforma+tributaria+para+a+tributacao+sobre+comercio>.
Já abordamos o tema em relação à possível criação do Imposto sobre
Bens e Serviços (IBS). Cabe mencionar que, no atual regime jurídico, incidem
sobre as operações de comércio exterior os seguintes impostos:

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  II;
 IE;
 Imposto sobre Circulação de Mercadorias (ICMS);
 Imposto sobre Serviços (ISS);
 Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), na revenda de produtos
importados (IPI).

Há ainda a incidência de contribuições e taxas, sendo que a natureza do

fato tributável (fato gerador) irá determinar a incidência de cada tributo referente
às operações realizadas.
Quanto à possível reforma proporcionada pela Proposta de Emenda
Constitucional (PEC) n. 45/2019, se aprovada, com a proposta de simplificação
da carga tributária diante da unificação dos tributos sobre consumo no Imposto
sobre Valor Agregado (IVA), surgem alguns problemas sobre a tributação
relacionada ao comércio exterior, a localidade do pagamento, o contribuinte de
fato e de direito e também em que etapa incide o tributo e a questão da geração
de créditos (Brasil, 2019a).
Enquanto não há soluções práticas em relação à PEC n. 45/2019 (Brasil,
2019a), cumpre a nós estudarmos os impostos mencionados.

TEMA 1 – TRIBUTOS EM ESPÉCIE

O tributo subdivide-se em várias espécies, podendo ser imposto, taxa,

contribuição, empréstimo compulsório etc. O Código Tributário Nacional (CTN),
em seu art. 3º, explica o tributo como sendo a relação de crédito e débito,
invocando o princípio da legalidade estrita, ou seja, todos os tributos devem estar
instituídos em lei, porém, na lei em sentido estrito, o que significa leis ordinárias,
complementares e medidas provisórias (Brasil, 1966c).
Já no que se encontra disposto no art. 4º da mesma legislação, a natureza
específica do tributo é determinada pelo fato gerador da respectiva obrigação,
tornando irrelevante para o fato gerador qualificá-la, ou seja, no que tange a sua
denominação e demais características formais adotadas pela lei e à destinação
legal do produto da sua arrecadação.
Os tributos ainda podem ser classificados em tributos vinculados, que
podem ser direta ou indiretamente vinculados ao Estado. Os diretamente
vinculados são os relacionados a um comportamento do Estado, vinculados à

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 sua manutenção, por exemplo, as taxas. Os indiretamente vinculados não se
relacionam apenas à manutenção do Estado, mas também necessitam de um
fato adicional, que é a valorização imobiliária, por exemplo, a Contribuição de
Melhoria.
Nos tributos não vinculados, como impostos, o fato gerador se realiza pelo
próprio particular e não se relaciona com o comportamento do Estado. Dessa
forma, o pagamento é realizado quando o fato gerador se realiza, como no caso
de emissão de passaporte.
Ainda sobre essa matéria, os insumos doutrinários dos constituintes
acerca da teoria dos fatos geradores vinculados e não vinculados verificam que
o vínculo ocorre em relação a uma atuação estatal, ou seja, os tributos
vinculados a uma atuação estatal são as taxas e contribuições, já os não
vinculados são os impostos (Brasil, 1988). Isso significa dizer que, no caso das
taxas e das contribuições, há a necessidade da atuação do Estado, pois o seu
fato gerador implicará sempre uma atuação estatal.
No caso dos não vinculados, o fato gerador irá se constituir de situações
que não implicam a atuação estatal, pois se desvincula do fato gerador uma
manifestação do Estado, como se pode verificar no CTN, em seu art. 16, que faz
referência ao imposto e a sua não vinculação (Coêlho, 2007, p. 60-61): “Art. 16
- Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação
independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte”
(Brasil, 1966c).
Destaca-se também a diferença entre os tributos diretos e indiretos, sendo
que os tributos diretos são aqueles que recaem sobre o contribuinte que está
direta e pessoalmente ligado ao fato gerador e os indiretos, aqueles que, a cada
etapa econômica, são repassados para o preço do produto/mercadoria/serviço.
Dessa forma, observa-se que a Constituição atribui à lei complementar a
função de conceituar o tributo e também suas espécies (Brasil, 1988), sendo que
as espécies tributárias dependem dos princípios tributários, de modo que estão
sujeitas a eles, pois, por meio de sua aplicação, pode-se modificar ou inviabilizar
uma exigência.

TEMA 2 – IMPOSTOS

O art. 5º do CTN dispõe que os tributos são: impostos, taxas e

contribuições de melhoria, fazendo supor que são só essas as espécies
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 tributárias. No entanto, cabe destacar que há figuras tributárias que não se
enquadram na tipologia do art. 5º do CTN (Brasil, 1966c).
Vamos examinar a figura do imposto, que encontra disposição legal no
art. 16 do CTN: “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma
situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao
contribuinte” (Brasil, 1966c).
Nas palavras de Luciano Amaro (2011, p. 52, grifos nossos):

O fato gerador do imposto é uma situação (por exemplo, aquisição de

renda, prestação de serviços, etc.) que não supõe nem se conecta com
nenhuma atividade do Estado especificamente dirigida ao
contribuinte. Ou seja, para exigir imposto de certo indivíduo, não é
preciso que o Estado lhe preste algo determinado. A atuação do Estado
dirigida a prover o bem comum beneficia o contribuinte, mas este frui
das utilidades que o Estado fornece porque é membro da comunidade
e não por ser contribuinte.
Se o fato gerador do imposto não é um ato do Estado, ele deve
configurar uma situação à qual o contribuinte se vincula. O legislador
deve escolher determinadas situações materiais (por exemplo,
aquisição de renda) evidenciadoras de capacidade contributiva,
tipificando-as como fatos geradores da obrigação tributária. As
pessoas que se vinculam a essas situações (por exemplo, as pessoas
que adquirem renda) assumem o dever jurídico de pagar o imposto em
favor do Estado.

Os impostos, além de atenderem ao conceito de tributo, apresentam

outras características:

a. São instituídos mediante a previsão legal (hipótese) de fatos típicos, que

quando ocorrem dão nascimento à obrigação tributária;
b. Não se relacionam com a atuação estatal divisível e referível ao sujeito
passivo;
c. Não estão relacionados a determinado aparelhamento estatal ou
paraestatal, nem a atividades privadas que persigam fins de interesse
público.

Os impostos, portanto, como ficaram designados pelo ordenamento

jurídico, deveriam prestar-se ao financiamento das atividades gerais do Estado,
ou seja, eles não incorporam, no seu conceito, a destinação a essa ou aquela
atuação estatal e é isso o que difere os impostos das taxas, já que as taxas estão
diretamente ligadas a uma atuação estatal referível ao contribuinte, isto é, há
nelas uma contraprestação do Estado em relação a sua atuação (exemplo: taxa
de coleta de lixo). No caso dos impostos, não é possível dizer que a atuação
estatal está de algum modo ligada ao contribuinte e a inexistência dessa
característica integra o conjunto de notas que distinguem essa espécie tributária,
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 já que, quando ocorre o pagamento do ICMS ou do Imposto de Renda (IR) ou
até mesmo do carnê de Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana
(IPTU), ainda que, nesse carnê, esteja presente a cobrança da taxa de coleta de
lixo. Mesmo assim, em relação ao IPTU não é possível dizer que uma atuação
estatal está sendo prestada diretamente ao contribuinte, ou seja, que ele esteja
vinculado a uma atuação estatal específica para com o contribuinte.

TEMA 3 – IMPOSTOS SOBRE COMÉRCIO EXTERIOR

Os impostos sobre importação e exportação são impostos de caráter

predominantemente extrafiscal, visam regular a economia e é por meio deles
que é possível incentivar ou não a entrada/saída de produtos no território
nacional.
Como exemplo, vamos considerar que uma empresa decida realizar
importação no âmbito de um segmento têxtil, ou seja, ela importa tecido, de outro
país, que, para entrar em território nacional, receberá incidência do II. Ainda
nesse cenário, verifica-se que a venda de tecidos fabricados no Brasil esteja
decaindo. Com o viés de fomentar a economia interna, aumenta-se o II para que
os preços dos produtos vindos de fora se equiparem aos nacionais ou então para
que fiquem mais altos do que os produtos fabricados e vendidos no Brasil. Assim,
diminuem-se as importações para aquecer a economia interna, estimulando o
consumo de produtos nacionais, ou seja, se realizando uma regulação de
conduta por meio de tributação.
O mesmo pode ocorrer em relação ao IE. Considerando o mesmo
exemplo, após o aumento do II, diminui-se o IE para incentivar a venda
internacional dos produtos nacionais (a sua saída do território brasileiro),
fazendo com que seja possível a competição com outros países que fabricam
tecidos, buscando aumentar a exportação de produtos nacionais para o exterior,
interferindo na economia mediante a tributação.
Aqueles dois impostos são impostos federais, ou seja, são de
competência da União e estão previstos no art. 153, incisos I-II e parágrafo 1º,
da Constituição Federal (CF):

Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados;
[...]

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 § 1º É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e os
limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos impostos
enumerados nos incisos I, II, IV e V. (Brasil, 1988)

Analisando a legislação, identificamos nos incisos I e II a competência da

União para instituir esses dois tributos e que a forma de regulação é realizada
por meio da alteração das alíquotas, lembrando que a alíquota é o percentual
que será aplicado sobre a base de cálculo (Brasil, 1988). Então, temos que, para
se aumentar o II, aumenta-se a alíquota (em seu percentual). Caso o interesse
seja comercializar produtos vindos do exterior, diminui-se a alíquota. O mesmo
faz-se em relação ao IE, atendendo a objetivos de uma regulação da economia.
O II e o IE são, pois, tributos regulatórios, utilizados com fins extrafiscais, para
regular condutas, além de arrecadar.
O Executivo federal pode realizar alterações da alíquota por ato
administrativo e essas alterações, como se referem a tributos com caráter
regulatório, não observam o princípio da anterioridade e da anterioridade
nonagesimal, ou seja, para que as alterações das alíquotas desses impostos
comecem a ter efeito, não é necessário esperar o próximo exercício financeiro e
nem 90 dias, destacando-se que é uma exceção a não observância do princípio
da anterioridade (exercício financeiro) e do princípio da anterioridade
nonagesimal (90 dias), como vimos em aulas anteriores.
Apenas para relembrar: a anterioridade, prevista no art. 150, inciso III,
alíneas b e c da CF, dispõe que a lei que cria ou majora um tributo só pode incidir
sobre fatos ocorridos no exercício financeiro subsequente ao de sua entrada em
vigor. Já no caso da anterioridade nonagesimal, destaca-se que não se pode
cobrar um tributo antes de decorridos 90 dias da data em que haja sido publicada
a lei que o instituiu ou aumentou (Brasil, 1988). Assim, II e IE são exceções a
essa regra.
Para Sacha Calmon Navarro Coêlho (2010, p. 287-288):

Por outro lado, as exceções à legalidade e à anterioridade e ao prazo

nonagesimal no manejo das alíquotas são justificáveis. O Executivo
Federal precisa de instrumentos lépidos para regular o comércio
internacional, desde que obedecidos os limites e condições fixadas em
lei complementar. Basta não olvidar as políticas antidumping, os
contingenciamentos, as crises cambiais e a necessidade de incentivar
importações para modernizar as indústrias e para evitar
desabastecimento no país quando os preços de certos produtos de
grande consumo pela população sobre espetacularmente no exterior,
provocando a despressurização do mercado interno e o sugamento
das mercadorias pelo mercado externo.

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 Como o que se busca é a regulação da economia, mediante alteração das
alíquotas, incentivando ou coibindo comportamentos, é compreensível que o
Executivo federal possa fazer essas alterações e que não seja necessário
esperar 90 dias ou o próximo exercício financeiro para que as alterações
comecem a fazer efeito, pois é preciso instrumentos rápidos para regular o
comércio internacional.
Para maior esclarecimento do texto do professor Coêlho (2010), alguns
conceitos devem ser explicados, sendo o primeiro deles o que se refere a
políticas antidumping. Essas políticas têm como objetivo coibir práticas que
prejudiquem produtores nacionais por importações realizadas a preços desleais,
em termos de comércio.
Já o contingenciamento significa retardar ou até mesmo não realizar parte
da programação de despesa que se está prevista na lei orçamentária, por causa
da insuficiência de receitas. Por meio de decreto de contingenciamento, há a
apresentação de limites orçamentários para determinação de limites financeiros.
Por fim, entende-se como crise cambial a alta desvalorização das moedas locais
em razão de não ser possível cumprir com o pagamento de dívidas externas.
Tais situações interferem diretamente nas importações e exportações, podendo
inclusive comprometer a importação de produtos essenciais (exemplo: itens
necessários para produção de medicamentos). Assim, buscando evitar ou
contornar situações oscilantes na economia, como as que foram descritas, é que
II e IE, na figura de tais mecanismos, são exceções aos princípios da
anterioridade e anterioridade nonagesimal.
Dessa forma, verificando a importância daqueles dois impostos, vamos
estudar cada um deles separadamente, destacando que, no CTN, o Capítulo II
versa sobre impostos sobre o comércio exterior, dividindo-se em duas seções –
a Seção I – Impostos sobre a Importação e a Seção II – Impostos sobre a
Exportação (Brasil, 1966c).

TEMA 4 – IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO (II)

O II diz respeito ao imposto cobrado quando há entrada de produtos

estrangeiros em território nacional e está disposto nos art. 19 a 22 do CTN:

CAPÍTULO II
Impostos sobre o Comércio Exterior
SEÇÃO I
Impostos sobre a Importação

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 Art. 19. O imposto, de competência da União, sobre a importação de
produtos estrangeiros tem como fato gerador a entrada destes no
território nacional.
Art. 20. A base de cálculo do imposto é:
I - quando a alíquota seja específica, a unidade de medida adotada
pela lei tributária;
II - quando a alíquota seja ad valorem, o preço normal que o produto,
ou seu similar, alcançaria, ao tempo da importação, em uma venda em
condições de livre concorrência, para entrega no porto ou lugar de
entrada do produto no País;
III - quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a
leilão, o preço da arrematação.
Art. 21. O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites
estabelecidos em lei, alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do
imposto, a fim de ajustá-lo aos objetivos da política cambial e do
comércio exterior.
Art. 22. Contribuinte do imposto é:
I - o importador ou quem a lei a ele equiparar;
II - o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados. (Brasil,
1966c)

O fato gerador do imposto é a entrada, em território nacional, do produto

importado do exterior. Sendo assim, esse fato gerador, para o II, consuma-se na
data do registro da declaração de importação, o que ocorre no caso de
importação de mercadoria despachada para consumo.
Dessa forma, temos que o II tem como fato gerador a entrada de produtos
estrangeiros no território. No entanto, tratando-se de mercadoria despachada
para consumo, considera-se ocorrido o fato gerador na data do registro, na
repartição competente, da declaração apresentada pelo importador, sendo
irrelevantes a data de celebração do contrato de compra e venda ou a do
embarque ou a do ingresso no país de mercadoria importada. Esse é o
entendimento do Supremo Tribunal Federal (STF) quanto ao fato gerador de II.
A determinação do momento da ocorrência do fato gerador é importante
para o aspecto temporal, para, assim, se definir a alíquota vigente a ser aplicada.
Dessa forma:

O Executivo pode variar a alíquota do imposto para evitar dumping e

para harmonizar a intercadência de preços entre o mercado interno e
externo, daí os preços de referência, mas “As resoluções do
Conselho de Política Aduaneira, destinadas à fixação de pauta de valor
mínimo, devem conter motivação expressa” (Súmula nº 97 do TRF,
hoje STJ), pois “o fato gerador está na entrada da mercadoria no
território nacional, sendo, pois, a alíquota devida aquela
contemporânea ao fato gerador...” (STF, RE nº 734/19, DJ de
13.04.1973). “Sendo lícito ao Poder Executivo alterar as alíquotas
referentes ao imposto de importação nas condições e limites fixados
em lei...” (STJ, MS nº 3.696/DF, DJ de 20.02.1995).
Trata-se de tributo com ênfase na extrafiscalidade, por isso pode ter
suas alíquotas alteradas por ato do Poder Executivo e não há que
respeitar a anterioridade e a espera nonagesimal, como vimos em
capítulo próprio (Coêlho, 2010, p. 425, grifo nosso).

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 A fim de regular a economia, pode o Executivo alterar a alíquota do II,
buscando evitar preços desleais em comparação com o comércio internacional,
tentando, assim, encontrar um equilíbrio entre os preços dos mercados interno
e externo (preços de referência).
Outro ponto a destacar é a expressão indicada no art. 153, inciso I, da CF:
importação de produtos estrangeiros (Brasil, 1988). Entende-se como produtos
tanto bens destinados tão somente ao uso ou consumo pelo importador, como
também as mercadorias que têm finalidade comercial. Produto estrangeiro é
qualquer bem produzido no exterior, pela natureza ou pelo homem, tangível ou
intangível, corpóreo ou incorpóreo.
Quanto aos contribuintes do II, consideram-se: o importador, seja pessoa
física, seja jurídica; o arrematante de produtos apreendidos ou abandonados
(nos casos em que tenha ocorrido a decretação da perda do produto ingressado
irregularmente, mediante contrabando ou descaminho; ou de produto
abandonado, assim considerado aquele não desembaraçado no prazo legal).
O Decreto-Lei n. 37/1966 “dispõe sobre o imposto de importação,
reorganiza os serviços aduaneiros e dá outras providências” (Brasil, 1966a). No
seu Capítulo VI, que versa sobre contribuintes e responsáveis, destaca-se que:

Art. 31 - É contribuinte do imposto:

I - o importador, assim considerada qualquer pessoa que promova a
entrada de mercadoria estrangeira no Território Nacional;
II - o destinatário de remessa postal internacional indicado pelo
respectivo remetente;
III - o adquirente de mercadoria entrepostada.
Art. 32 - É responsável pelo imposto:
I - o transportador, quando transportar mercadoria procedente do
exterior ou sob controle aduaneiro, inclusive em percurso interno;
II - o depositário, assim considerada qualquer pessoa incubida da
custódia de mercadoria sob controle aduaneiro.
Parágrafo único. É responsável solidário:
I - o adquirente ou cessionário de mercadoria beneficiada com isenção
ou redução do imposto;
II - o representante, no País, do transportador estrangeiro;
III - o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso
de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de
pessoa jurídica importadora.
[...]
c) o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de
importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa
jurídica importadora;
d) o encomendante predeterminado que adquire mercadoria de
procedência estrangeira de pessoa jurídica importadora. (Brasil,
1966a)

A base de cálculo mais usual do II é a aplicação de alíquota ad valorem,

que se refere ao percentual a incidir sobre o valor da importação. O valor da

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 importação não é o valor de aquisição do produto, resultante do negócio jurídico,
mas sim o valor aduaneiro, segundo as normas do Acordo Geral sobre Tarifas e
Comércio (Gatt, 1947).
A seguir, os cinco critérios da descrição da regra-matriz de incidência
tributária do II:

1. Critério material: importação de produtos estrangeiros.

2. Critério espacial: entrada do produto estrangeiro em território nacional e
nas repartições aduaneiras.
3. Critério temporal: momento de admissão aduaneira definitiva – registro da
declaração de importação para fins de desembaraço aduaneiro.
4. Critério pessoal:
a. ativo: União;
b. passivos: importador (pessoa física ou jurídica) e arrematante.
5. Critério quantitativo:
a. base de cálculo: valor aduaneiro;
b. alíquota: variada, de acordo com a Tarifa Externa Comum (TEC).

TEMA 5 – IMPOSTO DE EXPORTAÇÃO (IE)

O IE é aquele que incide quando ocorre a saída de produtos nacionais ou

nacionalizados do território nacional, ou seja, quando ocorre a sua exportação
para o estrangeiro. Além da previsão constitucional no inciso II do art. 153 (Brasil,
1988), o IE está disposto nos art. 23 a 28 do CTN:

SEÇÃO II
Imposto sobre a Exportação
Art. 23. O imposto, de competência da União, sobre a exportação, para
o estrangeiro, de produtos nacionais ou nacionalizados tem como fato
gerador a saída destes do território nacional.
Art. 24. A base de cálculo do imposto é:
I - quando a alíquota seja específica, a unidade de medida adotada
pela lei tributária;
II - quando a alíquota seja ad valorem, o preço normal que o produto,
ou seu similar, alcançaria, ao tempo da exportação, em uma venda em
condições de livre concorrência.
Parágrafo único. Para os efeitos do inciso II, considera-se a entrega
como efetuada no porto ou lugar da saída do produto, deduzidos os
tributos diretamente incidentes sobre a operação de exportação e, nas
vendas efetuadas a prazo superior aos correntes no mercado
internacional o custo do financiamento.
Art. 25. A lei pode adotar como base de cálculo a parcela do valor ou
do preço, referidos no artigo anterior, excedente de valor básico, fixado
de acordo com os critérios e dentro dos limites por ela estabelecidos.
Art. 26. O Poder Executivo pode, nas condições e nos limites
estabelecidos em lei, alterar as alíquotas ou as bases de cálculo do

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 imposto, a fim de ajustá-los aos objetivos da política cambial e do
comércio exterior.
Art. 27. Contribuinte do imposto é o exportador ou quem a lei a ele
equiparar.
Art. 28. A receita líquida do imposto destina-se à formação de reservas
monetárias, na forma da lei. (Brasil, 1966c)

Conforme a legislação apresentada (Brasil, 1966c), é possível verificar os

critérios de incidência do IE, destacando-se a possibilidade de alteração de
alíquota ou base de cálculo pelo Poder Executivo, com a finalidade de ajustá-los
aos objetivos econômicos.
Sobre a ocorrência do fato gerador:

Por questão de praticidade considera-se, por presunção legal, ocorrido

o fato gerador quando da expedição da guia de exportação (TRF, Ac.
nº 86.450-RS, DJ de 10.03.1983).
Se a exportação não se realiza, é devida a devolução do imposto.
Tal como o imposto de importação, o de exportação é imposto
tipicamente regulatório do comércio exterior (extrafiscalidade), por isso
também autoriza o Texto Constitucional que as alíquotas sejam fixadas
por ato do Poder Executivo e dispensa a anterioridade e a espera
nonagesimal.
É utilizado, às vezes, para evitar o desabastecimento do mercado
interno, quando no mercado externo os preços são muito atraentes. A
Lei nº 5.072/66 chega a dizer que seu caráter é monetário e cambial,
tendo por finalidade disciplinar os efeitos monetários que decorrem da
variação de preços no exterior, preservando as receitas de exportação.
As suas alíquotas, por isso mesmo, por expressa determinação
constitucional, podem ser fixadas e alteradas por ato administrativo.
Por serem impostos regulatórios, compreende-se por que os impostos
aduaneiros devem ser manejados rapidamente pelas autoridades
administrativas. É que as conjunturas que envolvem os fluxos de
importação e exportação formam-se com inusitada rapidez, exigindo
respostas lépidas e prontas dos gestores do comércio exterior.
(Coêlho, 2010, p. 426)

Considera-se ocorrido o fato gerador, verbo mais complemento, quando

realizada a expedição da guia de exportação. Caso a exportação não se realize,
faz-se necessária a devolução do imposto, destacando-se, novamente, que tanto
o II como o IE são impostos regulatórios do comércio exterior, tendo como
principal objetivo fiscal a extrafiscalidade, ainda que tenham cunho arrecadatório
(fiscalidade).
A Lei n. 5.072/1966 (Brasil, 1966b) foi revogada pelo Decreto-Lei n.
1.578/1977, que é o decreto que “dispõe sobre o imposto sobre a exportação, e
dá outras providências” (Brasil, 1977).
A competência de instituir o II é da União, tendo o seu campo material
circunscrito ao significado da expressão: exportação, para o exterior, de produtos
nacionais ou nacionalizados. Dessa forma, refere-se à exportação de produtos
nacionais ou nacionalizados para a economia interna de outro país, sendo

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 considerado produto nacionalizado aquele que foi importado e sofreu
transformação, beneficiamento ou acondicionamento, cabendo ao Poder
Executivo relacionar os produtos sujeitos a esse imposto, estando as
classificações fiscais das mercadorias dispostas no portal do Sistema Integrado
de Comércio Exterior (Siscomex, S.d.), divididas por seções, com acesso
mediante o seguinte link:
<https://portalunico.siscomex.gov.br/classif/#/sumario?perfil=publico>.
O critério espacial (de território geográfico) é definido no momento da
saída do produto nacional ou nacionalizado do território nacional e o fato gerador
ocorre com o registro da exportação no Siscomex. O contribuinte é o exportador,
seja pessoa física, seja jurídica (em nome de quem se realiza a exportação) ou
a quem a lei a ele equiparar.
Quanto à base de cálculo:

Para a fixação da base de cálculo, que é o preço normal, deduzem-

se os tributos que incidem na exportação e o custo dos financiamentos
arcados pelos exportadores.
Dado que o imposto é extrafiscal e devido ao fato de que o equilíbrio
da balança comercial depende fundamentalmente do esforço de
exportação, o imposto é minimamente exigido, comuníssimo o uso da
alíquota zero (isenção atípica), pois o fator constitutivo do dever
tributário está no mandamento da norma de tributação e não na sua
hipótese de incidência (ou fato gerador). Mas basta ocorrer a
necessidade de barrar dada exportação, visando evitar o
desabastecimento do mercado interno, para mover o administrador a
subir a alíquota zero para 5%, 10% ou 15% ad valorem. A alíquota
zero, portanto, é extremamente útil, já que a isenção e sua revogação
dependem, sempre, de lei. No caso da alíquota zero, a suposição é de
que, por definição, o produto é tributado. A alíquota quantificadora do
dever é que pode variar de zero a 40%. Assim pensa, também, o STF.
(Coêlho, 2010, p. 426-427, grifo nosso)

Assim, para a definição da base de cálculo do IE, considera-se o preço

normal que o produto alcançaria no momento da exportação, observadas as
normas elaboradas pelo Poder Executivo, mediante ato da Câmara de Comércio
Exterior (Camex). A alíquota está definida no Decreto-Lei n. 1.578/1977, em seu
art. 3º:

Art. 3o A alíquota do imposto é de trinta por cento, facultado ao Poder

Executivo reduzi-la ou aumentá-la, para atender aos objetivos da
política cambial e do comércio exterior.
Parágrafo único. Em caso de elevação, a alíquota do imposto não
poderá ser superior a cinco vezes o percentual fixado neste artigo.

A alíquota pode ser ajustada a fim de atingir os objetivos da política

cambial e do comércio exterior. Destaca-se, novamente, que o IE possui caráter
extrafiscal.
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 A seguir, os cinco critérios da regra-matriz de incidência tributária do IE
de produtos:

1. Critério material: exportação de produtos nacionais ou nacionalizados.

2. Critério espacial: saída do produto nacional ou nacionalizado do território
nacional.
3. Critério temporal: momento da saída aduaneira definitiva – registro da
exportação.
4. Critério pessoal:
a. ativo: União;
b. passivo: exportador ou quem a lei a ele equiparar.
5. Critério quantitativo:
a. base de cálculo: o preço normal que o produto, ou seu similar,
alcançaria, no tempo da exportação, em uma venda em condições de
livre concorrência;
b. alíquota: 30%, facultado ao Poder Executivo reduzi-la ou aumentá-la
para atender aos objetivos da política cambial e do comércio exterior.

TROCANDO IDEIAS

Os impostos são tributos considerados não vinculados, ou seja, que

independem de uma contraprestação estatal, e têm como objetivo a fiscalidade,
arrecadar recursos para a manutenção do Estado. Sendo assim, a criação de
um novo imposto visa necessariamente à arrecadação, uma vez que tem por
fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal
específica, relativa ao contribuinte, assim como está disposto no art. 16 do CTN
(Brasil, 1966c).
Considerando o que já foi visto sobre as modalidades tributárias,
especificamente sobre o imposto, podemos trazer para a discussão a seguinte
matéria: “Reforma tributária: governo indica CPMF de 0,4% sobre saques e
depósitos para desonerar folha”, disponível no link:
<https://www.infomoney.com.br/politica/reforma-tributaria-governo-indica-cpmf-
de-04-sobre-saques-e-depositos-para-desonerar-folha/>. Nela, o que se discute
é a criação de um imposto sobre transações financeiras, batizado de
Contribuição sobre Pagamentos (CP), para reduzir gradualmente os impostos
que as empresas pagam sobre a folha de salário dos funcionários. Há também

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 uma comparação desse imposto com a antiga Contribuição Provisória sobre
Movimentação Financeira (CPMF) (Mortari, 2019).
Em contrapartida, temos outra matéria, retirada do site da Associação
Nacional dos Auditores Fiscais da Refeita Federal do Brasil (Anfip, 2019):
“Desoneração da folha é um manual de ‘como não fazer’, alerta Anfip”, com
acesso pelo link: <https://www.anfip.org.br/noticias/historia-de-desoneracao-da-
folha-e-um-manual-de-como-nao-fazer-alerta-anfip/>. Ela traz à tona que a
forma como a desoneração da folha foi implementada acabou por provocar
muitas possibilidades de manobras fiscais.
Em respeito ao princípio da legalidade, em que se destaca que a criação
de um imposto só é possível mediante lei; e, considerando as notícias analisadas
(Mortari, 2019; Anfip, 2019), reflita sobre a questão da desoneração da folha de
pagamento e da criação de novos impostos com a finalidade de arrecadação de
dinheiro para o Estado.

NA PRÁTICA

Para efeito do comércio internacional, cabe mencionar a possibilidade de

um acordo de livre comércio realizado entre Brasil e China. A relação
internacional entre os países foi negociada referente à redução de tarifas de
forma gradual. Destaca-se assim que, como II e IE possuem caráter extrafiscal,
é possível a alteração de alíquotas para a regulação da economia. Logo, a
criação de uma área de livre comércio entre o Brasil e a China provocaria
impactos positivos na economia brasileira, com ganhos de Produto Interno Bruto
(PIB), investimentos, exportações e importações.
Para entender mais, foi realizada, pelo Instituto de Pesquisa Econômica
Aplicada (Ipea), a pedido do governo federal, uma avaliação dos impactos, sobre
a economia brasileira, de um acordo de livre comércio do Brasil com a China. É
possível lê-la em
<http://www.ipea.gov.br/portal/images/stories/PDFs/relatorio_institucional/1912
04_ri_avaliacao_dos_projetos.pdf> (Brasil, 2019b), assim como acessar uma
matéria do próprio Ipea a respeito da análise:
<http://www.ipea.gov.br/portal/index.php?option=com_content&view=article&id=
35219&catid=6&Itemid=4> (Ipea, 2019).
O estudo referido analisa os impactos, sobre as principais variáveis
macroeconômicas e setoriais da economia brasileira, de um acordo de livre
15
 comércio entre o Brasil e a China, de forma que as simulações consideram um
cronograma de redução bilateral das tarifas ao longo de dez anos, com reduções
graduais a cada dois anos, até que elas cheguem a zero (Brasil, 2019b).
Considerando que as importações e as exportações estão diretamente
ligadas ao aspecto regulatório da economia, tente elaborar um texto sobre as
vantagens da realização de acordos internacionais ou, então, sobre as
vantagens da realização do controle da economia de forma interna (pelos atos
administrativos de alteração de alíquota e base de cálculo). Justifique seu
pensamento acerca do tema.

FINALIZANDO

Nesta aula, conseguimos entender um pouco mais os impostos em sua

modalidade tributária e trabalhar os tributos em espécie, começando com os
impostos sobre comércio exterior.
Vimos como funcionam o II e o IE, e que possuem caráter extrafiscal,
sendo uma exceção ao princípio da anterioridade e anterioridade nonagesimal,
podendo haver alteração de alíquota desses impostos pelo Poder Executivo,
interferindo na economia.
Identificamos em cada um dos impostos o fato gerador e também
montamos a sua regra-matriz de incidência tributária, completando cada um dos
critérios para uma visualização mais clara sobre a incidência de cada um dos
tributos referidos.
Nas próximas aulas, continuaremos nosso estudo dos tributos em
espécie. Até lá!

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 REFERÊNCIAS

AMARO, L. Direito tributário brasileiro. 17. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.

ANFIP – Associação Nacional dos Auditores Fiscais da Refeita Federal do Brasil.

Desoneração da folha é um manual de “como não fazer”, alerta Anfip.
Brasília, 3 dez. 2019. Disponível em: <https://www.anfip.org.br/assuntos-
tributarios-e-previdenciarios/previdencia/historia-de-desoneracao-da-folha-e-
um-manual-de-como-nao-fazer-alerta-anfip/>. Acesso em: 10 fev. 2020.

BRASIL. Câmara dos Deputados. Proposta de Emenda Constitucional n. 45.

Brasília, abr. 2019a.

BRASIL. Decreto-Lei n. 37, de 18 de novembro de 1966. Diário Oficial da

União, Brasília, p. 13.403, 21 nov. 1966a. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del0037.htm>. Acesso em: 10
fev. 2020.

_____. Decreto-Lei n. 1.578, de 11 de outubro de 1977. Diário Oficial da União,

Brasília, 12 out. 1977. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1578.htm>. Acesso em: 10
fev. 2020.

_____. Lei n. 5.072, de 12 de agosto de 1966. Diário Oficial da União, Brasília,

17 ago. 1966b. Disponível em: <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/1950-
1969/L5072.htm>. Acesso em: 10 fev. 2020.

_____. Lei n. 5.172, de 25 de outubro de 1966. Diário Oficial da União, Brasília,

p. 12.452, 27 out. 1966c. Disponível em:
<http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l5172.htm>. Acesso em: 10 fev. 2020.

BRASIL. Ministério da Economia. Avaliação dos impactos sobre a economia

brasileira de um acordo de livre comércio do Brasil com a China. Brasília:
Ipea, 2019b. Disponível em:
<http://www.ipea.gov.br/portal/images/stories/PDFs/relatorio_institucional/1912
04_ri_avaliacao_dos_projetos.pdf>. Acesso em: 10 fev. 2020.

BRASIL. Senado Federal. Centro Gráfico. Constituição da República

Federativa do Brasil. Brasília, 1988.

17
 COÊLHO, S. C. N. Os princípios gerais do sistema tributário da Constituição. In:
MARTINS, I. G. da S. (Coord.). O tributo: reflexão multidisciplinar sobre sua
natureza. Rio de Janeiro: Forense, 2007. p. 55-86.

_____. Curso de direito tributário brasileiro. Rio de Janeiro: Forense, 2010.

GATT – Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio. Genebra, 1947.

MORTARI, M. Reforma tributária: Governo indica CPMF de 0,4% sobre saques

e depósitos para desonerar folha. InfoMoney, 10 set. 2019. Disponível em:
<https://www.infomoney.com.br/politica/reforma-tributaria-governo-indica-cpmf-
de-04-sobre-saques-e-depositos-para-desonerar-folha/>. Acesso em: 10 fev.
2020.

ROSA, G. Impactos da reforma tributária para a tributação sobre comércio

exterior. Migalhas, 19 jul. 2019. Disponível em:
<https://www.migalhas.com.br/depeso/306854/impactos-da-reforma-tributaria-
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SISCOMEX – Sistema Integrado de Comércio Exterior. Sumário. Brasília, [S.d.].

Disponível em:
<https://portalunico.siscomex.gov.br/classif/#/sumario?perfil=publico>. Acesso
em: 10 fev. 2020.

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