Revista Administragio em Dislogo DOI: itp doi og%62010.20946lradviSiL.17161 "Avalingha: Double Bnd Review Editor Cientifico: Francisco Antonio Scraivo Contabilidade Criativa, Etica e Gerenciamento de Resultados: Auditoria versus Academia Creative Accounting, Ethics and Earnings Management: Auditors versus Academies Alessandra Gois Gadelha Dias™ José Humberto da Cruz Cunha* Isabel Cristina Henriques Sales? Pedro Correia Santos Bezerra* Resumo © objetivo deste artigo € examinar a percepgio de auditores e académicos em telaggo Contabilidade Criativa, 20 Gerenciamento de Resultados, assim como suas implicagies éticas. Além do levantamento bibliogréfico sobre 0 assunto, aplicou=se um questiondrio para académicos de cinco. instituges de ensino superior e auditores independentes de duas empresas considerades parte do grupo "Big Four". Os restitados obtidos apontam que, 90 longo do questionéria, os ‘académicos mantiveram uma linha de raciocinio coerente, sendo contra 0 gerenciamento de resultados. J& os auditores apresentaram comportamento oscilante fem relagdo a perguntas que tratavam do mesmo tema. Em questo especifica sobre alitude fraudulenta, nouve disparidade entre a majoria das respostas. © festudo est em linha com resultados apresentados por Jones (2011), Dechow e Skinner (2000), que demonstraram que a vis8o académica sobre a Gontabilidade CCriatva, difere do observado entre os profissionais contateis de forma geral. Palavras-chave: Contabllidade Criativa, Etica, Gerenciamento de Resultados. Abstract fs paper aims to analyze auditor's and scholar's perceptions regarding creative accounting, esmings management and its elticsl implications. Besides the bibliographical study of the Meraure, we applied a survey for researchers of fve Distrito Federal’s instiutions and for independent auditors of two companies considered part of the “Big Four” grou. The results indicate tal, tvoughout the questionnaite, the scholars maintained the same line of thought. Auditors showed ‘oscilating behavior in relation to questions that dealt with the same point. In a specitic question about a fraudulent attitude, there was disagreement between the sjorties of respondents. This research follows results presented by Jones (2011), Dechow and Skinner (2000) who have shown that the academic view on Creative Accounting differs between accounting professionals in general. inting, Ethics, Eamings Managemem: Keyword: Creative A \alessendre_ogd@hotmalicomy, Basi Bacharel em Cigncias Contabels pele Universidade de Brasilia ~ UnB. Ed Bibloteca Cental (8CE) - Enrada Leste - Campus Universitario Darcy Rib, Asa Nore, CEP: 7020-200 ~ Bras, DF ~ Bras 2jnccruzeiro@yahoo com br, Brasil Professor da Universidade de Brasilia ~ UnB, Doutorendo em Ciencias da Informagéo na Universidade de Braslia~ UnB, Ed. Bblcteca Central (ECE) - Entrada Leste ~ Carngus Universitéie Darcy Rbelo, Asa Note, CEP: 70810-900~ Sraslia, OF Bras, “isabel sales@gmallcom, Brsi. Mesire em Contabildade pela Universidade de Brasilia - UnB. Ed. Biblioteca Cerival (ECE) -Enirada Leste - Campus Universiéio Darcy Ribeiro, Asa Nore, CEP: 7010-200 ~ Braslia, DF ~ Brasil * pesbezerra@gmailcom, Brasil. Mestando em Administracéo na Universidade de Brasilia — UnB, Ed. Biblioteca Central (GCE) - Enrada Leste - Campus Universo Darcy Fiber, Asa Norte, CEP: 70910-800 ~ Brasilia, DF - Bri Recebido em 06.11.2013, Aprovado em 16.10.2015 Revista Administragao em Diilogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 33Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Sx PUC-SP Introducio Na perspectiva informacional da ciéncia contébil, um dos objetivos da contabilidade é fomecer anslises econémico-inanceiras, intimamente ligadas a0 valor de uma firma, No caso de companhias abertas que possuem ages negociadas nas bolsas de valores, os dados publicados sustentam decisdes tomadas por investidores € acionistas, assim como de outros usuarios das informagbes (empregados, credores, clientes, etc.). A contabilidade eriativa € um termo que se tomnou famoso especialmente apés os escandalos financeiros ocortidos nos Estados Unidos no inicio dos anos 2000. A pritica core quando os gestores utilizam seu conhecimento sobre as normas para manipular as Cifras refletidas nas demonstragdes financeiras da empresa, sem deisar de cumprir as normas. Similarmente. © conceito de gerenciamento de resultados reconhece a manipulagio, mediante escolhas discricionsrias de priticas e estimativas contibei com implicagdes no resultado (MATSUMOTO; PARREIRA. 2007). Consequentemente, as anilises econdmico-financeiras sio afetadas, podendo nio representar a realidade da entidade, mas nio ocorre frmude. Por natureza, uma fraude € dificil de ser detectada, j4 que frequentemente envolve a exploragio do sistema por aqueles que melhor sabem rodei-lo, De tal modo, mesmo que se tente adotar sistemas de informacio e controle sofisticados com 0 propésito de aumentar a seguranga da empresa, ainda assim pessoas familiarizadas com o ambiente, desde que mal intencionadas, poderiio encontrar formas de buslar ou contornar as regras. E villido estudar aspectos éticos nas céncias contibeis especialmente por existir expectativas de que sejam tomadas decisdes que resultem na evidenciagiio da visio justae verdadcira da situagio financeira de cada entidade. Em resposta a escindalos financeiros envolvendo fraudes, houve imposigio de regras rigidas para, dentre outros, minimizar a ‘maguiagem de balangos no mercado de capitais norte-americano (Sarbanes-Oxley, Dodd-Frank Wall Street Reform ¢ Consumer Protection Act). No Brasil, uma das, mudangas ocorridas se deu por meio da Resolugio n® 1.146 (2008), do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pela qual os auditores independentes ficaram obrigados a cumprir determinada pontuagiio relativa & educagio profissional continuada. A Instrugio ‘Normativa CVM n°. 308 (1999). por sua vez, em seu artigo 31, instiruiu 0 rodizio de Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 34Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Sx PUC-SP auditores. Acredita-se que isso evite a criagio de vinculos que prejudiquem a independéncia da auditoria. A importincia em aumentar a exigéncia em relagio & auditoria externa ocorre porque além dos ususrios externos confiarem na opinio formalmente emitida, o parecer dos auditores € a resposta final desses profissionais atestando que as informacdes, contidas nas demonstragGes financeiras estio de acordo com a legislagio societs ia, as normas legais, 0s prineipios fundamentais de contabilidade (DOS SANTOS: GRATERON,. 2003). Sendo assim, a representagio cometa, transparente e confivel do real patriménio da empresa, seguindo os aspectos éticos da profissio contabil. Apesar do objetivo da auditoria no ser procurar fraudes, espera-se que a abrangéncia. das atividades permita a identificagio de irregularidades compreendendo, também, atitudes fraudulentas. Os conceitos “contabilidade criativa” ¢ "gerenciamento de resultados” estio cada vez mais pr entes no mundo empresarial, nas finangas, nas pesquisas académicas, no entanto, ainda é observada diferenca no entendimento de tais priticas entre contadores, tanto na academia quanto no mexeado de wabalho (DECHOW; SKINNER. 2000). De tal modo considerou-se pertinente aplicar um questionamento que captasse a percepsio dos dois grupos em um contexto brasileiro, tendo como problema de pesquisa questionar qual é o entendimento dos académicos e dos autores em relagio a pritica da contabilidade criativa e do gerenciamento contibil. Destarte, 0 objetivo deste artigo é cesaminar, de uma forma geval, 0 entendimento de auditores € académicos em relaglo & contabilidade criativa, ao gerenciamento de resultados e suas implicagbes éticas. Referencial Teérico Estudos envolvendo manipulagio dos dados contibeis tém recebido atengio crescente. tendo em vista a importincia das informagdes financeiras para 0 mercado de capitais (DANTAS er al. 2013: KOTHARI, 20ot; FIELDS: LYS: VINCENT. a00r). Scgundo Paulo (2007) os incentivos para a manipulacio das informagdes contabeis so originados da regulamentagio, contratos de dividas, remuneragio dos altos executivos, emissio e negociagio de titulos mobilisrios. Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 35,Sx PUC-SP Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Quando nao hi leis e normas que impecam 0 contador de utilizar determinados ‘métodos ¢ critérios para algumas contas, abre-se uma margem para que ele gerencie resultados. Essa manipulagio pode aparecer de formas fraudulentas ou niio. Um dos ‘maiores impactos causados por esse gerenciamento resultars em uma tomada de decisto equivocada por parte dos investidores e acionistas. Earnings management, que se traduz em gerenciamento de resultados, caracteriza 0 processo no qual se aplicam conhecimentos legais para manipular os dados contibeis (DOS SANTOS: GRATERON. 2003). Contabilidade criativa € uma maquiagem da realidade patrimonial de uma entidade, decorrente da manipulagio dos dados contibeis de forma intencional, para se apresentar a imagem desejada pelos _gestores (KRAEMER, 2004). Dependendo da fonte utiizada, contabilidade criativa € gerenciamento de resultados sio (YAPING, 2005; BARALDI, acta) ou no (JONES, 2011) considerados fraudulentos, Ao estudar casos de empresas como a Enron e a World Com possivel notar que inicialmente forum adotadas estratégias que inflavam 05 resultados. porém mio bburlaram as leis. Com o tempo tais estratégias tendiam a crescer e ultrapassar os limites, legais. Por isso Mulford ¢ Comiskey (200) sessaltam que a contabilidade criativa nio é uma atividade fraudulenta, mas esti diretamente relacionada a cla. Frota, Vieira (2014). Cosenza (2015). consideram sindnimos 0s termos contabilidade criativa e gerenciamento de resultados. Niyama, Rodrigues. Rodrigues (2015) esclarecem: A espresso “contabilidade criativa” € preferida ou comumente vtilizada na Europa, enquanto “gerenciamento de resultados” € utilizada com maior frequéncia nos Estados Unidos. Alem disso, outros termos comumente adotados sao: * agaressive accounting’ (esforco para aumentar lucros independente se as pritieas, seguem ov mio os padrdes ou prindpios contibeis), “income smoothing” {procedimento para suavizar os picos de altos e baisos tucros mediante uma “estocagen” para linearizacio ao longo do tempo),” finudulent financial reporting” (registro ficticio de vendas ou omissio intencional e violagio dos padrées ou Principios contibeis) ou “consersarive accounting” (com base em jtlgamento € cestimativa para aumentar gastos com pesquisas, perdas por imparidade ou provisdes) (NIYAMA; RODRIGUES: RODRIGUES, 2015, p. 72) Niyama, Rodrigues e Rodrigues (2015), em uma pesquisa descritiva sobre a contabilidade criativa, observam que tanto a contabilidade criativa quanto 0 ‘gerenciamento de resultados, sendo ou nio considerados sinénimos, se enquadram em Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo piginal 36Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Sx PUC-SP tum minimo de manipulacio de dados que. consequentemente, impactam 2s informagées apresentadas. A Resolugio CEC n° 820 (1gg7. u.1.4 a) determina fraude como: “o ato intencional de omissio ou manipulagio de transagdes, adulteragiio de documentos, registros e demonstrages contibeis”. De tal modo, tem-se que o que assemelha fraude € contabilidade criativa € que ambas sio constituidas por ato intencional e estio relacionadas & manipulagio de resultados, porém, 0 principal ponto que as diferencia & que a fraude esta relacionada a atos ilegais como filsficagio de documentos ¢ registros, crrados na contabilidade, enquanto a contabilidade criativa, ou o gerenciamento de resultados, se aproveita da flexibilidade de algumas leis em vigor. das normas de contabilidade e dos préprios principios contibeis.. Hé uma profusio de termos relacionados as feaudes corporativas. Destarte, diversos autores propdem acepgdes distintas para termos iguais, assim como, termos distintos para situagdes semelhantes, Neste artigo, adotou-se a significagio de Jones (2on) para 0 termo contabilidade criativa, Segundo o autor. devido & existéncia de brechas nas normas contibeis, 0s gestores realizam escolhas especifieas para gerenciar a mensuragio ¢ apresentagio das demonstragdes financeiras em prol de seus interesses. Nessa acepeio, o uso contumaz da contabilidade criativa vem da flexibilidade que 0 contador tem no momento de elaboragio das demonstragées financeiras, mas ocorre dentro dallegalidade. Visto que contabitidade criativa & uma pritica que mio pode ser diretamente associada a fraude, e, portanto, no ha o que se falar de ilegalidade, deve-se vere levar em consideragio os aspectos éticos. Glock ¢ Goldim (2003) afirmam que ética é 0 estudo da moral € esti relacionada com os costumes € os valores das pessoas inseridas em um. determinado grupo ou ambiente. Lucena et al, (2015, p. 3) ressaltam que “a conduta Gtica no esti relacionada somente 20 cumprimento de cédigos ou normas preestabelecidas, mas também a uma questio de respeito e compromisso para com 0 crescimento da sociedade em que todos vive”. ‘A maioria das pessoas consegue entender em um sentido amplo e geral 0 significado da palavra “érica”, poucas realmente sabem € conseguem conceitué-ta, Neste sentido ha, em muitas empresas, normas e cédigos dizendo como ser ético ou como agir Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 37Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Sx PUC-SP eticamente (CLOCK: COLDIM, 2003). Por meio da Resolugio n°. 803 (1996), 0 CFC aprovou 0 Cédigo de Etica Profissional do Contabilista, que trata dos aspectos éticos que devem ser considerados nos assuntos relacionados & profissio, a0 exercicio da contabilidade ¢ & classe contibil. Dessa forma, tem-se um e6digo para diseiplinar a profissio contabil de maneira que os profissionais protejam os interesses dos clientes, lade: as Normas Brasileiras de atuem com zelo e respeitem os Principios de Contabi Contabitidade. Uma vez que gerenciamento de resultados pode no trazer clareza e transparéncia nas demonstragdes contibeis, investidores ¢ acionistas podem apresentar uma visio deturpada da real situagio econémica e financeisa de uma empresa, Por isso, aspectos éticos devem estar envolvidos na preparagio dessas demonstragdes para que se ‘possa ter confiabitidade nas informagdes fornecidas pelas empresas. Proceder Metodolégico Para a realizagio desta pesquisa, do tipo qualitativa descritiva, escolheu-se a aplicagio de questionirio, com 0 objetivo de observar as pereepgdes © opinides existentes entre auditores e académicos da srea contabil sobre a contabilidade criativa e suas implicagdes éticas. Foi realizado um pré-teste com um académico da UnB e um auditor. Nao foram sugeridas alteragdes. O questionitio foi. entio, enviado a70 académicos ¢ a 50 auditores. No toral, por parte dos académicos, houve 4r respostas e, por parte dos auditores, houve 35 respostas, obtendo um setorno de respostas de 39% 70%, respectivamente. O questionitio foi aplicado por meio de corzeio eletrénico e impresso. O tempo de aplicagio foi do dia 25 de setembro de 201 a0 dia 6 de novembro de 201. A pesquisa foi aplieada a0s docentes do curso de Ciéncias Contabeis do Centro Universitisio de Brasilia (CEUB), Centro Universitirio do Distrito Federal (UDF). Universidade Catélica de Brasilia (UCB) ¢ Universidade de Brasilia (UnB). Coma mesma finalidade, esse questionsrio foi aplicado aos Auditores Independentes de duas grandes «empresas intituladas Big Four. com a condicio de niio serem citadas, O questionirio é formado por 1 perguntas fechadas e de miilipla escotha (disponiveis para consulta no Apéndice A), com aplicagio da escala Likert da questo Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 38Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. Sx PUC-SP seis i onze. O uso dessa escala objetiva diferenciar e detectar o grau de concordincia dos respondentes em relagio aos temas abordados a0 longo do questionsrio, O grau de concordincia varia desde “concordo totalmente” até “discordo totalmente”. As pergumtas iniciais (ta 5) objetivam conhecer o perfil de quem esti respondendo, tais como area de formacio, meio em que atuam € tempo no exercicio da profissio, Em seguida, a pergunta 6 objetiva conhecer se o respondente acredita, ou nao, que as leis devem ser seguidas rigorosamente para, entio, a pergunta 7 discorrer sobre a validade de se encontrar brechas em leis de forma a deixar resultados favoraveis. As perguntas 8 ¢ 9 cxemplificam duas empresas que adotaram a contabilidade criativa. A pergunta 10 tata da aceitagio, ou nfo, do conceito de que o que a lei niio proibe. ela permite. O propésito € avaliar se a concordincia (discoreéincia) com 0 conceito condiz com a resposta da contabilidade criativa nos exemplos priticos Por fim, a pergunta 1 apresentou uma empresa fraudulenta. Resultados e Aniilises Com base nos dados coletados por meio da aplicagio do questionério, foram feitas anslises para identificar possiveis diferengas de opiniées conforme 0 objetivo ja exposto. Nao obstante, deve-se deisar claro que houve limitagio para a realizagio do artigo, uma vez que o fator tempo foi reduzido, o que afetou a quantidade de respostas Ademais, as conclusdes silo restritas & amostra utilizada. Para esclarecer a especializagio de cada participante, questionou-se a formagio de cada um, apresen da no Quadro t, a seguir: Quadro t: Participagio dos respondentes por formagio. [Formacao [Quantidade] % | Gonbikiade 3 38 ‘aarinskagao 3 7 [“®eorona [3] Engenharia 2 2 Dire 2 3 Cures 7 7 Fonte: Eaborado pelos autores: Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 39PUC-SP Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFev/Mar/Abr 2016, p.133-151 A maioria dos respondentes, aproximadamente 86%, é formada em contabilidade em contabilidade criativa, mas jo sabem exatamente 0 Desses 86%, 18% ji ouvisam fa que significa, 59% jé wabalharam, estudaram ou a rea em que twabalha esta relacionada ao tema, 3% nunca ouviram falar do assunto. E imprescindivel que os contadores se anualizem frente a0 mezcado dinimico e com alteragées constantes. O termo contabilidade criativa 6 utilizado frequentemente no s6 no meio académico, mas também pela midia ~ no apenas jonais de grande circulagio, como também blogs € redes sociais. revistas e conversas informais. A pergunta seguinte tem como propésito identificar © meio em que cada pparticipante arua, com a intengio de se conhecer se hi visio pritica, vivenciada no meio cempresarial, e se ha visio tedrica, percebida pelos académicos. O Quadro a seguir, destaca a segregagio dos respondentes de acordo com o meio em que atuam, apresentando uma amostra equilibrada ja que a quantidade de professores e auditores é similar. Quadro 2: Segregagio dos respondentes segundo o meio em que atuam, Meioem que atua [ Quantidade % Readérico 2 38 Empresarsal Total 7 700 Fonte: Elaborado pelos autores 0 Quadro 3 evidencia hi quanto tempo o participanre da pesquisa exerce sua profiss 1o de docéncia e/ou auditoria, Observa-se que a maioria dos profissionais stua ha menos de dez anos. Quadro 3: Segregacio dos respondentes segundo o tempo de profissio ‘Tempo de Profissiio Monos de 5 anos 2 Do 5a 10 anos 24 28 Mais do 20 anos Fonte: Elaborado pelos ores Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administraga0 Pontificia Universidade Catélica de Sao PauloAlessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFev/Mar/Abr 2016, p.133-151 PUC-SP A quarta pergunta, com 05 resultados apresentados no Quadro 4, tem o intuito de determinar se hi conhecimento de ética, Quadro 4: Participagio dos respondentes em relagio a0 conhecimento do conceito de ética Pergunta 4 | Auditoria] _Academicos Concorde 31 3 Trparcal 2 5 Nao concorde 2 5 Fonte: Elaborado pelos autores Foi apresentada a seguinte frase: Ter um comportamento ético € ter atirudes que estejam de acordo ¢ dentro dos limites da moral dos homens.” © participante ‘opinou a anuéncia (ou no) ao que foi exposto. A maioria, cerca de 80%. respondeu que concordava, A quinta pergunta (Quadro 5) investigou se o respondent ji havia ouvido falar sobre contabilidade criativa. Quadro 5: Conhecimento dos participantes quanto a0 conceito de contabilidade criativa Pergunta 5 [Sim mas nao sei exatamento 0 que 6 [Sima area que trabalho est relaconada co ere, [Sim 78 rabalhe ou estadei a respon No, nunca oui lar Fonte: Elaborada pelos autores Va rios auditores jt tinham ouvido a Igo a respeito de contabilidade criativa, mas io sabiam o que exatamente representaria 0 conceito, Para 0 grupo de professores a resposta foi um pouco diferente. Grande parte estudou ou trabalhou com gerenciamento de resultados. De modo geral, poucos respondentes (trés auditores ¢ dois professores) munca ouviram falar sobre contabilidade criativa. Dos professores que desconheciam sobre o assunto, um € formado em direito, arua no meio académico € exerce sua profissio entre cinco a dez anos; outro € formado em contabilidade, arua tanto no meio 141 académico quanto no empresarial ¢ também exerce a profissio entre cinco a dez anos. Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administraga0 Pontificia Universidade Catélica de Sao PauloAlessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFev/Mar/Abr 2016, p.133-151 Para aqueles auditores que desconheciam sobre contabilidade eriativa, dois trabalham ha ‘menos de cinco anos na drea € um trabalha entre dez e quinze anos, Conforme informagdes destacadas no Quadro 6. a sexta pergunta objetiva identificar o grau de concordincia dos respondentes em relagio & pergunta: “Voce acredita que as leis devem ser seguidas rigorosamente?” Quadro 6: Participagio dos respondentes quanto ao seguimento rigoroso das, leis. Pergunta 6 Concordo Totalrenie 2 Conoarde Parcialmen® ie Trparcal Discordo Parcaimente 0 Discordo Totaimente 1 Fonte: Elaborado pelos autores A maioria (em tomo de 60%) respondeu que concorda totalmente com o seguimento rigoroso das leis. Duas pessoas responderam que discordam torahnente € uma que discorda parcialmente. O professor formado em Direito que respondeu & pergunta anterior afirmando nunca ter ouvido falar de contabilidade criativa, respondew nesta questo que discorda totalmente de que as leis devem ser seguidas rigorosamente. Um auditor, que igualmente a0 advogado exerce a profissio hi menos de cinco anos. também respondeu que discorda totalmente da pergunta feita, © participante que discordou parcislmente do questionamento & um académico com menos de cinco anos de pritica profissional. A sétima pergunta, com resultados descritos no Quadro 7, foca o grau de concordincia dos respondentes com relacio a procura por brechas nas leis Quadro 7: Participacio dos respondentes quanto & possibilidade de procurar brechas nas leis Concorde Totaimenia ‘Concorde Parciaimente Imparcal Discordo Parcaiment Discordo Totinente Fonte: Elaborado pelos aurore= Revista Administragao em Disilogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administraga0 Pontificia Universidade Catélica de Sao Paulo‘ ® Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Comcia 8. Bezetra. RAD VoL18, a, Jan Fev/Mas/Abr 2016, p.133-15] PUC-sP Questionou-se aos participantes se eles consideravam vilido procurar brechas nas leis para solucionar os casos a seu favor. Esperava-se que aqueles que responderam acredirar que a lei deve ser seguida rigorosmente (questionamento 6) responderiam que no procurariam brechas nas leis para solucionar casos a seu favor. Porém, observou-se 0 contririo, a maioria (aprosimadamente 70%) diz concordar de slguma forma em ‘pesquisar brechas nas leis, Houve duas excegdes: 0 professor formado em Direito manteve sua postura ¢ concordou com tal pritica, demonstrando nio sera favor de seguir as leis rigorosamente ‘para poder, assim, buscar tais brechas para solucionar seus casos. Da mesma forma, 0 auditor que respondeu discordar totalmente do rigor com que as leis devem ser seguidas, ‘manteve sua postura e concordou totalmente que é possivel procurar brechas nas leis. A oitava questio tata de gerenciamento de resultados, considerando uma situagio na qual hé alteragio de priticas contibeis. Apresentou-se uma empresa que iniciou o exercicio com um critério de provisionamento para comtingéncia, mas que. pperto do fim do exercicio, alterou tal critério com o intuito de aumentar a despesa de contingéncia, diminuindo o lucto a ser tributado. Questionou-se o grau de concordancia do respondente em relagéo & atitude da administragio. Os resultados estio dispostos a seguir (Quadro 8) Quadro 8: Participagio dos respondentes quanto & mudanga de critério de provisionamento Pergunta 8 ‘Auditores | Académicos [Concordo Totaimente 3 3 [Concorde Parcalment= 3 7 marca SOS~<“—sSCSOSSSSCCSTCC*d 3 [Discordo Parcaimente 3 7 Discordo Toaimente 7 21 Fonte: Blaborado pelos autores, Uma parcela dos respondentes. cerca de 50%, discordou totalmente dessa pritica, demonstrando nio concordarem com a pritica de gerenciamento de resultados. SH Tanto o professor formado em Direito quanto o formado em Contabilidade. Pagina L mencionados nas questdes anteriores. responderam ser indiferentes nesta questio por Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto PauloSx PUC-SP Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFev/Mar/Abr 2016, p.133-151 no conhecerema respeito do assunto conforme suas respostas dadas na pergunta cinco. Dos trés auditores que nunca ouviram falar de contabilidade criativa, um concordou totalmente e os outros dois discordaram totalmente com a pritica de gerenciamento de resultados, gerenciamento de resultadas esti no aumento das despesas de narureza no operacional. O administrador da Cia ABC, na situagio apresentada na nona questio utilizou seus conhecimentos para alterar a situagio patrimonial da empresa e, assim, alterou o resultado, por meio da Demonstragio do Resultado do Exercicio (DRE). sem infringir nenhuma lei ownorma vigente- A questio seguinte, com os resultados apresentados no Quadro 9, apresentou uma empresa que decidiu aumentar as despesas nao operacionais dedutiveis e, assim, recotheu menos tributos. Quadro g: Participagio dos respondentes quanto a0 aumento das despesas de natureza nio operacional Pergunta 9 Académicos [Concordo Totairente [Concordo Parciaimente inparcal Discordo Paraalnente Discordo Touiment. Fonte: Elaborado pelos ores A maioria dos entrevistados discordou totalmente da pritica. Quando os grupos iio observados individualmente. os académicos continuam, em sua maioria, a discordar totalmente da administragio da empresa, enquanto os auditores se dividem entre as respostas. Nessa questio. o gerenciamento de resultados esta no aumento das despesas de natureza nao operacional, como doagdes. Esse é um exemplo de contabilidade eriativa pois o administrador da Cia ABC utilizou seus conhecimentos para alterar a situagio patrimonial da empresa e, assim, alterou o resultado, por meio da Demonstragio do Resultado do Exereicio (DRE). sem infringir nenhuma lei ounorma vigente. Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 44.Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFev/Mar/Abr 2016, p.133-151 PUC-SP A décima pergunta, com resultados apresentados no Quadro 10, questiona 0 grau de concordincia dos respondentes em relacio 4 afirmagio: “o que a lei no proibe, elapermite” Quadro ro: Participacio dos respondentes em relacio a0 grau de concordancia com aafirmagio “0 que a lei nio proibe, ela permite” Pergunta 10 ‘Auditores ‘Academicos Concordo Totaiment= 6 7% Concorde Parcalrente 72 7 Inparcial 2 2 Discordo Parcalnenie 3 é Discordo Toainente 5 1 Fone: Elaborada pelos aurores A maioria, aprosimadamente 70%, diz concordar de alguma forma com a afirmagio, Os professores apresentaram coeréncia entre essa resposta e as opinides apresentadas anteriormente a respeito de gerenciamento de resultados. Os auditores. todavia, no apresentam harmonia, ora discordando que é vélido procurar brechas em lei, cra concordando. Por fim, 0 itimo questionamento apresenta uma situagio em que as atitudes da administragio da empresa alteram o ativo cixculante e, consequentemente, indicadores, econémico-financeiros, Questiont-se © grau de concordincia dos respondentes em relagio aos gestores de uma empresa que aceleraram a fabricagio e as vendas de produtos, no fim do exercicio, de forma a aumentar as contas a receber ou 0 disponivel, nio se preocupando com a qualidade dos pagadores e/ou do produto, como de costume, As respostas estio dispostas no Quadro Quadro rr: Participagio dos respondentes em relacio & aceleracio da producto das vendas no final do cxercicio (a situagio exposta é um exemplo de fraud) Pergunta 11 Auditores | Academicos Concorde Totinente ° 3 Tparcal 3 3 Fe) Disord Parole @ 3 + Discorde Tokens 7 % 7 Fonte: Elaborada pelos aurore= Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administraga0 Pontificia Universidade Catélica de Sao PauloSx PUC-SP Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Coneia 8, Bezerra. RAD Vol.18, n.1, JanFew/Mar/Abr 2016, p.133-151. A maioria, quase 70%, respondeu discordar de alguma forma, Dos que concordaram de alguma forma, des sio académicos e quatro si auditores. Desses quatro auditores que concordaram de alguma forma com a situagio exposta, um é formado em economia ¢ 0 outro em computagiio, por isso. pode-se dizer que eles, ralvez, no tenham, conhecimento especifico em relagio ao tema. Dos dez professores que de alguma forma concordaram com a pritica desenhada nessa pergunta, oito sto formados em contabilidade, um em economia e um em administragio, Os sete professores que concordaram com a pritica de fraude aqui apresentada, discordaram quando a questo envohia gerenciamento de resultados. De mancira geral, pode-se inferir que os académicos desconhecem exemplos priticos relacionados a fraude. Consideragées Finais presente trabalho busca evidenciar, por meio de aplicagio de questionitio, as diferencas existentes entre a percepgio dos auditores independentes ¢ dos académicos da dea contibil em relacio & pritica de gerenciamento de resultados, da contabilidade criativa, assim como algumas implicagdes éticas envohvidas. A maioria dos respondentes concordou que as leis devem ser seguidas rigorosamente e, 0 mesmo tempo. acredita ser aceitivel procurar brechas nas leis para ‘melhorar a situagio da empresa. A afirmagio “o que alei nio proibe, ela permite” foi. de maneira geral, tida como certa, Ao mesmo tempo, se considerau aceitivel a aruagio da administragio a0 gerenciar os resultados quando, aos respondentes, eram apresentados exemplos descritivos. De forma geral. os professores apresentaram coeréncia entre as opinides apresentadas a respeito de gerenciamento de resultados. Os auditores. todavia, nao apresentam harmonia, ora discordando que é vilido procurar brechas em lei, ora concordando, Os sete professores que concordaram com a pritica de fraude apresentada, discordaram da atuagio da administragio quando a questio envolvia gerenciamento de resultados. As respostas dos auditores independentes © dos académicos da area contibil foram similares is encontradas em estudos anteriores. A amostra se caracteriza como Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo piginal 46‘ % Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Comcia 8. Bezetra. ‘ RAD Vol.18, a. Tan/Fev/Mar/Abr 2016, p.133-151 PUC-SP tendo a maioria dos respondentes formacio em contabilidade, reconhecimento do conceito “ética” e “ gerenciamento de resultados”. Q estudo est em linha com resultados apresentados por Jones (2011), Dechowe Skimer (2000). que demonstraram que a visio académica sobre a Contabitidade Criativa, especialmente em relagio a0 Gerenciamento de Resultados, difere do observado entre os profissionais contabeis de forma geral. ‘Tendo em vista que o auditor independente, a0 emitir a sua opiniio em forma de Parecer de Auditoria favorivel, esti atestando que todas as informagées contibeis, divulgadas pela empresa estio em conformidade com a lei, € de se esperar que 0 profissional adote a postura na qual as leis devem ser seguidas, evitando subjetividade. Porém. alguns auditores concordam com a possibilidade de se procurar brechas nas leis e com a pritica de gerenciamento de resultados. De tal modo, como continuagio desta pesquisa sugere-se examinar o grau de aceitagio de subjetividade dos auditores, tendo como base a concordincia com a afirmagio de que “o que alli nio proibe, ela permite”. Ainda, sugere-se associar o nivel de liberdade interpretativa com a maturidade profissional Referéncias BARALDI, P. JERS, contabilidade criativa e faudes. Rio de Janeiso: Elsevier, 2012, BONHOEFFER. D. Ethics. Kindle edition. Reino Unido: Osford University Press. 1994. COMISSAO DE VALORES MOBILIARIOS (CVM). Instrugio Normaniva n° 308 de ry de maio de 1999. Dispae sobre o registro ¢ 0 cxercicio da atividade de auditoria independente no ambito do mercado de valores mobilidrios, define os deveres ¢ as responsabilidades dos administradores das entidades auditadas no relacionamento com os auditores independentes, ¢ revoga as Instrugdes CVM. nos, 216, de ag de junho de 1994. de 12 de margo de 1998 Disponivel_ em: :// ww.evmn. gon: br/asp/evmuww/atos/eriato asp?File=%5Cinstb5Cinstgo8.him>. Acesso em:ag set 201 CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE (CFC). Resohugio n° 1.146 de r2 de dezembro de 2008- Aprova a nova redacio da NBC PA 12 - Educagio Profissional Continuada. Disponivel em: . 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The theoretical framework of earnings management, Canadian Social Science.v.1.1.3, NOv.2005- Apéndice A: Questionsirio aplicado aosacadémicos eauditores © objetivo desta pesquisa é evaminar, de uma forma geral, a percepeio de auditores (representados por profissionais de auditoria independente) e académicos (representados pelos professores de diversas universidades e centros universitirio de Brasilia) em relacio 4 contabilidade criativa, ao gerenciamento de resultados ¢ suas implicagdes éticas. Para ausiliar as respostas. destacamos os seguintes conccitos: Gerenciamento de Resultados: Alteracio intencional dos resultados contibeis. Comportamento Ftico: se apoia em regras passivcis de justificagio perante o pico € respeita os valores morais intrinsecos num determinado grupo profissional, em que tais regras precisam ser apreciadas, respeitadas e aceitas por todos (BONHOEFFER. 1994). Questio 1: Qual a sua srea de formagio? (Assinale a opgio que methor se enquadra. Caso sua rea iio esteja em nenhuma das alternativas, selecione “Outras” e detalhe a sua area de formacio). Opcdes de resposta: (a) Contabilidade; (b) Administragio; (c) Economia; (d) Engenharia: (e) Direito; (f) Outras. Voce é do meio aeadémico (professor) ou empresarial (auditor)? se resposta: (a) Académico: (b) Empresarial (c) Ambos. Questo 3: Hé quantos anos vocé exerce a sua profissiio? (Se voce respondeu “ambos” na pergunta anterior. assinalea opgio que represente a funcio que voce exerce hii mais tempo). Opcdes de resposta: (a) Menos de 5 anos; (b) De 5 210 anos: (c) De toa15 anos: (d) De 15,20 anos: {c) Mais de 20 anos, Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 49‘ % Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Comcia 8. Bezetra. ‘ RAD Vol.18, a. Tan/Fev/Mar/Abr 2016, p.133-151 PUC-SP Questo 4: Considere a frase: "Ter um comportamento ético € ter atitudes que estejam de acordo ¢ dentro dos limites da moral dos homens.” Vocé concorda com a afirmacio? Opeées de resposta: (a) Concorde, Esta dentro do conceito que conheco. (b) Imparcial. (c) Nao concordo. O conceito que entendo nao esti relacionado ao mencionado nesta questio. Questo 5: Voce j ouniu falar em gerenciamento de resultados, contabilidade criativa ou earnings ‘management? Opedes de resposta: (a) Sim, mas nio sei exatamente o que é. (b) Sim, a area que tabalho esti relacionada ao tema. (c) Sim, ja trabalhei ou estudei a respeito. (d) Nao, nunca ouvi falar. Questo 6: Voce acredita que as leis devem ser seguidas rigorosamente? (Assinale a opgio que melhor se enquadre ao seu grau de concordincia em relagio 4 pergunta). Opgdes de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concordo Parcialmente: (c) Indiferente: (d) Discordo Parcialmente; (e) Discordo Totalmente. Questo 7: Voce acredita que € vilide procurar brechas nas leis para solucionar os casos a nosso favor? Opedes de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concordo Parcislmente: (c) Indiferente: (d) Discordo Parcialmente: (e) Discordo Totalmente. Questo 8: A Cia XYZ iniciou o exercicio com um critério de provisionamento para contingéncia. Perto do fim do exercicio, apesar das Demonstracies Financeiras ji divulgadas durante os trimestres, a Cia XYZ decidiu alterar o critério. de forma a aumentar a despesa de contingéncia, diminuindo o lucto a ser triburado. Considerando que no existe impedimento legal. qual é 0 seu gran de concordincia em relacio a situagia? Opées de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concordo Parcislmente: (c) Indiferente: (4) Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo paginal 50‘ % Alessandra Gois G. Dias, José Humberto C. Cunha, Isabel Cristina H. Sales, Pedro Comcia 8. Bezetra. ‘ RAD Vol.18, a. Tan/Fev/Mar/Abr 2016, p.133-151 PUC-sP Discordo Parcialmente: (e) Discordo Totalmente. Questo g: Com o fim do esercicio social. a Cia ABC. fabricante de automéveis, decidiu aumentar as despesas no operacionais dedutiveis e, assim, recolheu menos tributo. Julgando que isso seria possivel, qual €0 seu grau de concordincia em relagio ata atitude? Opeées de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concardo Parcialmente: (c) Indiferente: (d) Discordo Parcialmente; (c) Discordo Totalmente. Questo ro: Voce concorda com a afirmagio “O que a lei nfo probe ela permite”? Opeées de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concordo Parcislmente: (c) Indiferente: (4) Discordo Parcialmente; (e) Discordo Totalmente, Questo 11: A Cia LMN, fabricante de bolsas e sapatos. acelerou a produgio e as vendas de seus produros no fim do exercicio de forma a aumentar as contas a receber (quando tratando-se de vendas a prazo) ou o disponivel (vendas a vista), nfo se preacupando com a qualidade dos pagadores e/ou do produto, como de costume. Sabendo-se que um aumento do Ativo Circulante aumentari o indice de Liquidez Corrente (ILC) e que os investidores da Cia LMN acreditam que a satide da empresa esti ligada a.um bom ILC, vocé concorda com a decisio tomada pelos gestores da Cia LMN? Opgées de resposta: (a) Concordo Totalmente: (b) Concordo Parcialmente: (c) Indiferente: (4) Discordo Parcialmente: (e) Discordo Totalmente. Revista Administragao em Dislogo ISSN 2178-0080 Programa de Estudos Pés-Graduados em Administrag0 Pontificia Universidade Catdlica de Sto Paulo pagina 51