Profesyonel Muhasebeciler İçin Etik Kurallar El Kitabı

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI
2010 BASKISI
eviren Yldz ZTRK
TRMOB YAYINLARI : 402 ISBN : 978 - 975 - 555 -198 -2
Dizgi - Dzenleme Tuncay TEKYILDIZ
BASKI Gurup Matbaaclk A.. stanbul Yolu Trafo Kars Varlk/ANKARA Tel: (0.312) 384 73 44
International Federation of Accountants

545 Fifth Avenue, 14th Floor New York, New York 10017 USA
Bu yayn, Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC) tarafndan hazrlanmtr. IFACn misyonu kamu karna hizmet etmek, yksek kaliteli mesleki standartlara uyumun tesis ve teviki yolu ile dnya genelinde muhasebecilik mesleini glendirmek ve gl uluslararas ekonomilerin gelimesine katk yapmak, bu gibi standartlar uluslararas yaknsamasn artrmak ve meslee ait uzman bilginin en alakal olduu hallerde kamu kar meselelerinde gr bildirmektir. Bu kitabn orijinal ngilizce versiyonu cretsiz olarak IFAC web sitesinden http://www.ifac.org indirilebilir. Onaylanm metin ngiliz dilinde baslmtr. Bu el kitabnn orijinal ngilizce versiyonuna ilikin herhangi bir yorumunuz olursa IFAC'a gonderebilirsiniz: yorumlarnz yukardaki adrese veya aadaki e-posta adresine gnderebilirsiniz IESBApubs@ifac.org.
Copyright Nisan 2010 Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC). Tm haklar sakldr. Bu eserin kopyalar, akademik eitim veya kiisel kullanm amac ile olmak ve satlmamak veya datlmamak kayd ile, ve ayrca her bir kopyada: Copyright Nisan 2010 Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC). Tm haklar sakldr. IFACtan izin alnarak kullanlmaktadr. Bu belgeyi, oaltmak, saklamak veya yaynlama izni iin permissions@ifac.org ile temasa geiniz. Bunun dnda, bu belgenin kopyalarnn oaltlmas, saklanmas ve yaynlanmas iin, bu ilemlerin yaplmasna yasalarn izin verdii haller dnda, IFACtan temin edilecek bir yazl izin gerekecektir. letiim iin permissions@ifac.org. ISBN: 978-1-60815-061-8
Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu'nun (IFAC) Uluslararas Muhasebeciler iin Etik Standartlar Kurulu tarafndan ngilizce olarak yaynlanm olan bu Etik Kural, Nisan 2011tarihinde TRMOB tarafndan Trke'ye evrilmi ve IFAC'n izniyle oaltlmtr. Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar El Kitab'nn eviri sreci, IFAC tarafndan deerlendirilmi ve eviri, "IFAC tarafndan Yaynlanm Standartlarn evirisi ve oaltlmas Politikas - Politika Bildirimi"ne uygun olarak yaplmtr. Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar El Kitab'nn onaylanan metni, IFAC tarafndan ngilizce olarak yaynlanm metindir. Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar El Kitab'nn ngilizce metni 2010, Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC). Tm haklar sakldr. Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar El Kitab'nn Trke metni 2011, Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC). Tm haklar sakldr. Orinial Ad: Handbook of the Code of Ethics for Professional Accountants ISBN: 978-975-555-198-2
PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI Bu El Kitabnn Kapsam 2010 BASKISI
Bu el kitab Uluslararas Muhasebeciler in Etik Standartlar Kurulu (IESBA) tarafndan yaynlanan revize Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar (IESBA Kural) kapsar. Revize IESBA Kural, daha nce kabulne izin verilerek, 1 Ocak 2011de yrrlkte olacaktr.
Bu El Kitab Nasl Dzenlendi
Bu el kitab, Uluslararas Kalite Kontrol, Denetim, nceleme, Dier Gvence Hizmetleri ve lgili Hizmetler Bildirimleri El Kitabnn 2010 basksyla birlikte, El Kitabnn 2009 basks ile 2008 basksnn birinci Cildinin yerine gemitir.
Bu el kitabnn ierii aadaki blmler eklinde dzenlenmitir:
El Kitabnn 2008 Basksndan Temel Farkllklar ve Son Gelimeler . . . . 5 Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7 Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11 IFAC, yaynlarnn yeniden retilmesini ya da evirisini ve retilmesini desteklemekte ve kolaylatrmaktadr. Bu el kitabn retilmek ya da evirmek ve retmek isteyen ilgili taraflarn ilgili artlar ve kurallar iin permissions@ifac.org adresiyle temasa gemesi gerekmektedir.
EL KTABININ 2008 BASKISINDAN TEMEL FARKLILIKLAR VE SON GELMELER Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar
Bu el kitab, Uluslararas Muhasebeciler in Etik Standartlar Kurulu (IESBA) tarafndan yaynlanan revize Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar (IESBA Etik Kural) kapsar.
Bu el kitab, Uluslararas Denetim, Gvence ve Etik Bildirimler El Kitabnn 2008 basksnn Birinci Cildinde yer alan Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallarn yerine gemitir. Deiiklikler Temmuz 2009da IESBA, tm profesyonel muhasebeciler iin artlar netletiren ve zellikle tm denetiler iin bamszlk artlarn glendiren revize bir IESBA Kural yaynlad. Bu el hitabnda yer alan, revize IESBA Kural, daha nce kabulne izin verilerek,1 Ocak 2011de yrrlkte olacaktr. 1 Ocak 2010dan sonra Yaynlanan IESBA Kuralndaki Deiiklikler ve Gre Ak Taslaklar 1 Ocak 2010dan sonraki deiiklikler ve nihai bildirimler ya da gre ak taslaklar iin IESBA web sitesini http://www.ifac.org/Ethics/ ziyaret ediniz.
ULUSLARARASI MUHASEBECLER FEDERASYONU Kurulu Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC), muhasebecilik mesleinin kresel organizasyonudur. 1977de kurulan IFACn misyonu, dnya genelinde muhasebecilik mesleini glendirmeye devam ederek kamu karna hizmet etmek ve yksek kaliteli mesleki standartlara uyumun tesis ve teviki yolu ile gl uluslararas ekonomilerin gelimesine katk yapmak, bu gibi standartlar uluslararas yaknsamasn artrmak ve meslee ait uzman bilginin en alakal olduu hallerde kamu kar meselelerinde gr bildirmektir.
IFAC
IFAC, dnya genelindeki 124 lkedeki, 159 ye ve yardmc yeden olumakta, serbest, baml, kamu sektr ve eitim alannda alan yaklak 2.5 milyon muhasebeciyi temsil etmektedir. IFAC gibi geni tabanl bir uluslararas destee sahip, dnyada baka bir muhasebe kuruluu yoktur ve byle ok az mesleki kurulu vardr. IFACn ynetiim kurullar, personel ve gnllleri, drstlk, effaflk ve uzmanlk deerlerine baldrlar. IFAC ayrca, Uluslararas Etik Standartlar Kurulu tarafndan karlan Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar araclyla, profesyonel muhasebecilerin bu deerlere balln glendirmeyi amalamaktadr. Daha fazla bilgi iin http://www.ifac.org adresinden IFAC web sitesini ziyaret ediniz. Standart Yapma Giriimleri
IFAC, kamu karn korumann temel yolunun, yatrmc ve dier paydalarn dayand bilginin kredibilitesini garanti etmenin bir arac olarak, uluslararas olarak tannm standartlarn gelitirilmesi, desteklenmesi ve ilerletilmesi olduunu ok zaman nce fark etti.
Uluslararas Denetim ve Gvence Standartlar Kurulu (IAASB), Uluslararas Muhasebe Eitimi Standartlar Kurulu (IAESB), Muhasebeciler iin Uluslararas Etik Standartlar Kurulu (IESBA) ve Uluslararas Kamu Sektr Muhasebe Standartlar Kurulu (IPSASB), effaf, etkili ve verimli bir biimde kamu karna yksek kaliteli standartlarn gelitirilmesini destekleyen ciddi bir ileyi sreci takip etmektedirler. Bu bamsz standart yapc kurullarn hepsi, 7
kamu kar perspektifi sunan stiare Danma Gruplarna sahiptirler ve kamu yeleri ierirler. Bu kurullar aadaki bildirimleri karmlardr: Uluslararas Denetim, nceleme, Dier Gvence ve lgili Hizmetler Standartlar Uluslararas Kalite Kontrol Standard Uluslararas Eitim Standartlar Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar
Uyum Danma Paneli (CAP), IFAC yelerinin, IFAC ve Uluslararas Muhasebe Standartlar Kurulu tarafndan karlan standartlarn uygulamaya konulmas iin en iyi abalarn nasl kullandklarn gstermelerini gerektiren, IFACn ye kurulu uyum programn gzetir. ye kurulularn ykmllkleri, IFACn ye Ykmllkleri Beyanlarnda belirtilmitir. Daha fazla bilgi iin, baknz, http://www.ifac.org/complianceprogram IFAC, baml alan muhasebecilere hizmet etmek iin kyaslama klavuzlar gelitirir ve kaynak paylamn destekler. IFAC ayrca, her biri kresel ekonomide nemli bir rol oynayan kk ve orta byklkteki muhasebe brolar (SMP) ve iletmeler (KOB) ve gelimekte olan lkelere ilikin konular ele almak iin gruplar da kurmutur. Bu komite, iyi uygulama klavuzu ile dier kaynaklar gelitirir ve ye kurulular arasnda bilgi alveriini kolaylatrr. Bunlar, geni bir yelpazedeki mesleki konular ele alr, baml alan profesyonel muhasebecilerin yksek kaliteli performans gstermelerini destekler ve bu kiilerin altklar organizasyonlarda oynadklar rollerin kamu farkndaln ve anlalrln kurar. Daha fazla bilgi iin, baknz, http://www.ifac.org/paib 8 Baml alan Profesyonel Muhasebeciler Komitesi Dier Giriimler
IAASB, IAESB, IESBA ve IPSASB hep birlikte Kamu kar Aktivite Komiteleri olarak adlandrlrlar. IAASB, IAESB ve IESBA ayrca Kamu kar Gzetim Kurulunun gzetimine tabidir. Daha fazla bilgi iin bkz. http://www.ipiob.org/
Uluslararas Kamu Sektr Muhasebe Standartlar
Bu komite, SMP/SME ak asndan, alma gndemlerini belirlemeleri ve retilen standartlarn SMP ve KOBlere uygun olduunu temin etmeleri iin uluslararas standart yapclarn almalarna dorudan girdi salar. Bu komite ayrca, SMPler iin uluslararas standartlarn etkili bir biimde uygulamaya konulmas ve brolarn ustaca ynetilmesi gibi konularda uygulama klavuzlar ve web tabanl kaynaklar gibi uygulama destekleri de yaynlar. Bu komite, son gelimeler hakknda bilgi sahibi olmak ve paydalarnn ihtiyalarna zamannda cevap vermeyi kolaylatrmak iin yllk SMP forumu gibi sosyal etkinlikler dzenler. Daha fazla bilgi iin, baknz, http://www.ifac.org/smp Bu komite, gelimekte olan lkelerin karlarn temsil ederek ve ele alarak ve ilgili alanlarda klavuzluk salayarak, muhasebe mesleinin uluslararas olarak gelimesini destekler. Bu komite ayrca, gelimekte olan lkeler adna, donr camiadan ve IFAC yelerinden kaynaklar ve geliim yardm da talep etmektedir. Komite ilaveten, yllk forumlar gibi sosyal aktiviteler de dzenlemektedir. Daha fazla bilgi iin, bkz http://www.ifac.org/developingnations. Bu komite, Firmalar Forumu (FoF) yelerini temsil etmeye ve ihtiyalarn karlamaya adanmtr. yelii, ulusal snrlar tesinde kullanlan ya da kullanlabilecek finansal tablo denetimlerini yapan uluslararas firmalardan oluan FoFi IFACta Firmalar Forumu arclyla temsil edilir. Firmalarn, FoFun yelik ykmllklerine ball, uluslararas denetim pratiklerinin standartlarnn artmasna, dolaysyla da kamu karna hizmet etmeye katkda bulunur. Daha fazla bilgi iin baknz, http://www.ifac.org/transnationalauditors/ Dier Kaynaklar IFACn pek ok yayn ve kaynak materyalleri bulunmaktadr. Mevcut El Kitaplar: Snr tesi Denetiler Komitesi Gelimekte Olan lkeler Komitesi
Kk ve Orta Byklkteki Muhasebe Brolar Komitesi
Uluslararas Kalite Kontrol, Denetim, nceleme, Dier Gvence Ve lgili Hizmetler Standartlar El Kitab 9
IFAC
Uluslararas Eitim Bildirimleri El Kitab
Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar El Kitabi
IFAC ayrca, uyarlama ve uygulamaya koyma destek materyalleri, gre ak taslaklar, istiare raporlar, bltenler ve elektronik haberler de yaynlamaktadr. Bu yaynlarn ounluu, elektronik formatta IFAC web sitesinden cretsiz olarak indirilebilmektedir. El kitaplarnn basl formalar da sattadr. Daha fazla bilgi iin, baknz, http://www.ifac.org/publications IFACn, yaynlarnn telif hakkna ilikin politikas, Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu tarafndan karlan. Yaynlarn oaltlmas veya evrilmesi ve oaltlmas Politikas adl IFACn Politika Bildiriminde belirtilmitir. Telif Hakk ve eviri
Uluslararas Kamu Sektr Muhasebe Bildirimleri El Kitab
IFAC, ngilizce konulmayan lkelerdeki finansal tablo hazrlayclarnn ve kullanclarnn, denetilerin, dzenleyicilerin, hukukularn, akademisyenlerin, rencilerin ve dier ilgili gruplarn IFAC standartlarna kendi dillerinde ulamalarnn nemini kabul eder. IFACn, uluslararas standartlarnn (nihai ekilde) evrilmesi ve oaltlmasna ilikin politikas, Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu tarafndan karlan Standartlarn evrilmesi ve oaltlmas Politikas adl IFACn Politika Bildiriminde belirtilmitir. Daha fazla bilgi iin, baknz, http://www.ifac.org/translations
10
PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI NDEKLER
NSZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .13 BLM A - IESBA KURALININ GENEL UYGULANII . . . . . . . .16
SUNU . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .15 100 Giri ve Temel Prensipler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .17 110 Drstlk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .24 120 Tarafszlk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .25 130 Mesleki Yeterlilik ve Gerekli zen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .26 150 Mesleki Davran . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .30 200 Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .32 210 Mesleki Grev . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .39 220 kar atmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .44 230 kinci Grler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .46 240 cret ve Dier eit demeler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .47 BLM B - SERBEST ALIAN PROFESYONEL MUHASEBECLER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .31 140 Gizlilik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .27
250 Mesleki Hizmetlerin Pazarlanmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .50 260 Hediye ve Arlama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .51
11
Sayfa
270 Mteriden Emanet Olarak Alnan Varlklar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .52 290 Bamszlk- Denetim ve nceleme Szlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . .55
280 Tarafszlk - Tm Hizmetler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .53 291 Bamszlk - Dier Gvence Szlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .128 Aklama 200501 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .162 BLM C - BAIMLI ALIAN PROFESYONEL MUHASEBECLER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .167
300 Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .168
310 Potansiyel atmalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .172 320 Bilginin Hazrlanmas ve Raporlanmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .174 330 Yeterli Uzmanlkla Hareket Etme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .176
340 Finansal kar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .178 350 Rvetler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .180 TANIMLAR . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .183 YRRLLK TARH . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .193
12
NSZ
Uluslararas Muhasebeciler Federasyonunun (IFAC) misyonu, tzn belirtildii zere, kamu yararn hizmet etmek, dnya genelinde muhasebe mesleini glendirmeye devam etmek, yksek kaliteli mesleki standartlara uyumun tesis ve teviki, bu gibi standartlar uluslararas yaknsamasn artrma ve meslee ait uzman bilginin en alakal olduu hallerde kamu kar meselelerinde gr bildirme yoluyla gl uluslararas ekonomilerin gelimesine katk yapmaktr. Bu misyonun arkasnda olan, IFAC kurulu IFAC etik komitesini gelitirmi ve IFAC otoritesi altnda etik kurallarn basmn salam ve bunlarn dnya zerinde kullanm ve profesyonel muhasebeciler iin yksek kalitedeki etik standartlarn ve dier resmi bildirilerin, beyanlarn yaynlanmasn salamtr. Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Kurallar (IESBA Kurallar) profesyonel muhasebeciler iin etik gereklilikleri ortaya koymaktadr. IFACn bir ye kiisi veya ye kuruluu bu kurallar iinde belirlenen, uyulmas gereken kurallardan daha az bir uygulama yoluna gidemez. Fakat bir ye veya kurulu yasalar ve dzenlemelerle bu kurallarn belirli noktalarna uyum salamalarna engel olunabilir, bu kurulular veya kiiler bu Etik Kuraln dier blmlerine uymaldrlar.
Baz yarg blgeleri, bu Etik Kuralda kapsananlar dnda bir takm gereklilikler ve klavuzlar iermektedir. Bu yarg blgelerindeki profesyonel Muhasebeciler yasalar ve dzenlemelerle engellenmedike bu farkllklara kar dikkatli olmak zorunda; gereklilikler ve yol gstericilere daha fazla uymak zorundadr.
13
14
SUNU 1994 ylndan beri yesi bulunduumuz Uluslararas Muhasebeciler Federasyonu (IFAC), mesleimizi ve mesleimizin hizmetlerini dzenleyen konularda eitli standartlar, klavuzlar ve dier eitli materyaller yaynlamakta ve dnya genelinde muhasebe mesleinin hizmetine sunmaktadr. IFACn Uluslararas Muhasebeciler iin Etik Standartlar Kurulunun (IESBA) en son olarak 2010 basksyla gncellemi olduu Profesyonel Muhasebeciler iin Etik Standartlar El Kitab, hem TRMOB Etik kurallarnn gncellemesinde dayanak olarak kullanlmas hem de deerli meslek mensuplarmzn faaliyetlerini yrtrken bavuru kayna olarak kullanmalar iin, gerekli IFAC izinleri ve inceleme srecinden geerek, TRMOB tarafndan titizlikle Trkeye evrilmi ve istifadenize sunulmutur.
El kitabnn ierii, muhasebe meslek mensuplarnn yaptklar ilerin neminin altn bir kere daha iziyor. Etik Kurallar, ister baml olarak isterse de serbest olarak alyor olsunlar tm muhasebe meslek mensuplar iin istenen etik davranlar iin temel oluturmaktadr. Kresel dnya, deien yasal ve dzenleyici artlar ile kamuoyu, bizden, Etik Kurallarn merkezinde yer alan drstlk, tarafszlk, mesleki yeterlilik ile gerekli zen, gizlilik ve mesleki davran ilkelerini desteklememizi beklemektedir. Uygulama deneyimime dayanarak, deiimin meslek mensuplar zerinde yaratt byk talebe baaryla yant vereceimize inanyorum. TRMOB tarafndan hazrlanan, IFAC Etik Kurallarnn evirisine ncelikle lkemize, mesleimize ve meslektalarmza faydalar getireceine olan inancm tamdr. Etik Kurallarn, mterilerinize yksek kalitede hizmet salamanza yardmc olacana ve dolaysyla da lkemizin ve kresel ekonominin ihtiyalarna cevap vererek kalknmaya katk salayacan umut ediyorum. I Ocak 2011 tarihi itibariyle yrrlkte olan IFAC Etik Kurallarnn evirisini gerekletiren ve bu srece katk veren herkesi kutluyor, camiamz adna teekkr ediyorum.
Nail SANLI TRMOB Genel Bakan 15
BLM A IESBA KURALININ GENEL UYGULANII Sayfa
Ksm 100 Giri ve Temel Prensipler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17
Ksm 110 Drstlk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24 Ksm 120 Tarafszlk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 Ksm 140 Gizlilik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27 Ksm 130 Mesleki Yeterlilik ve Gerekli zen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26 Ksm 150 Mesleki Davran . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30
16
KISIM 100 100.1
100.2
Bu Etik Kural blmdr. Blm A, profesyonel muhasebeciler iin temel mesleki etik kurallar ortaya koymakta ve profesyonel muhasebecinin aadakileri uygulamas iin bir kavramsal ereve salamaktadr: (a) (c) (b) Belirlenen tehditlerin nemini deerlendirmek; ve Temel prensiplerle uyumu tehditlerini belirlemek;
Muhasebe mesleini ayt eden izgi/nokta, kamu yararna sorumluluk kabul ederek hareket ediyor olmasdr. Bu nedenle, bir profesyonel muhasebecinin sorumluluu yalnzca bir mterinin veya iverenin ihtiyalarn memnun etmek deildir. Bir profesyonel muhasebeci, kamu karna hareket ederken, bu Etik Kural gzetecek ve uyacaktr. Eer bir profesyonel muhasebeci, yasa ya da dzenleme tarafndan bu Etik Kuraln belirli blmlerine uymaktan al konuluyorsa, bu Etik Kuraln tm dier ksmlarna uyacaktr.
100.3
Blm B ve Blm C, kavramsal erevenin belirli zel durumlarda nasl uygulanacan aklamaktadr. Bu blmler, temel prensiplerle uyum tehditlerini ele almak zere uygun olabilecek nlemlere rnekler salar. Bu blmler ayrca, tehditleri ele almak zere nlemlerin mevcut olmad durumlar ve dolaysyla da kanlmas gereken tehditleri oluturan durum ya da ilikileri tanmlar. Blm B serbest alan profesyonel muhasebecilerle ilgilidir 17
Profesyonel muhasebeci bu kavramsal ereveyi uygularken, mesleki yarg kullanacaktr.
Bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye drmek gerektiinde nlemler uygulamak. Profesyonel muhasebecinin, tehditlerin; makul ve bilgilendirilmi bir nc tarafn, tm spesifik bilgilerin ve durumlarn sz konusu zamanda profesyonel muhasebecinin eriiminde olduunu tartarak, temel prensiplerle uyumun ihlal edilmedii sonucuna varabilecei bir dzeyde olmadn belirledii durumda, nlemler gereklidir.
BLM A
Giri ve Temel Prensipler
100.4
Temel Prensipler (a)
Bu Etik Kuralla iinde kullanlan -ecek taks, profesyonel muhasebeci ya da firma zerinde -ecek taksnn kullanld spesifik hkmlere uymak iin bir ykmllk empoze etmektedir. Bu Etik Kural tarafndan bir muafiyet verilmedii srece uyum arttr.
Blm C baml alan profesyonel muhasebecilerle ilgilidir Serbest alan profesyonel muhasebeciler, belirli durumlaryla ilgili olarak Blm Cyi de ilgili bulabilirler.
100.5.1 Bir profesyonel muhasebeci, aadaki temel prensiplere uyacaktr (b)
Drstlk - btn mesleki ilikilerinde ve i ilikilerinde drst ve ak szl olmak zorundadr.
(c)
Tarafszlk - mesleki veya i yarglamalarnda nyarglara, kar atmalarna yer vermemeli veya bunun gibi dier eylerin gereksiz etkilerini nemsememeli, bunlara izin vermemelidir.
(d)
Mesleki Yeterlilik ve Gerekli zen - uygulamalar, yasalar ve teknik ereve ierisinde gncel gelimelere bal olarak, bir mteri veya iverenin doyurucu mesleki hizmet almasn gvence altna almak iin gerekli seviyede mesleki bilgi ve beceriyi korumas ve uygun teknik ve mesleki standartlarla uyum iinde olmal ve dikkatli hareket etmelidir.
(e)
Gizlilik - meslek ve i ilikilerinin bir sonucu olarak, elde edilen bilgilerin gizliliine sayg gstermek zorundadr, aa vurmak iin yasal, mesleki bir hak veya sorumluluk olmadka, tam ve zel yetkisiz olarak nc kiilere bu bilgileri aktaramaz. Meslek ve i ilikilerinin bir sonucu olarak, profesyonel muhasebecilerin veya nc kiilerin kiisel faydalar iin gizli bilgiler kullanlamaz. Mesleki Davran - konu ile ilgili yasalara ve dzenlemelere uymak zorunda, meslei gzden drecek herhangi bir hareketten kanmaldr.
18
100.6
100.7
100.8
Bir profesyonel muhasebeci, temel prensiplerle uyuma tehditleri tespit ettiinde ve bu tehditlerin deerlendirmesine dayanarak, bunlarn kabul edilebilir bir dzeyde olmadn belirlediinde, Profesyonel muhasebeci uygun nlemlerin mevcut olup olmadn ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygulanabilip uygulanamayacan belirleyecektir. Profesyonel muhasebeci bu karar verirken, mesleki yargy kullanacak ve makul ve bilgilendirilmi bir nc tarafn, tm spesifik bilgilerin ve durumlarn sz konusu zamanda profesyonel muhasebecinin eriiminde olduunu tartarak, nlemlerin uygulanmasyla tehditlerin ortadan kaldrld ya da kabul edilebilir bir dzeye indirildii bylece temel prensiplerle uyumun ihlal edilmedii sonucuna varp varamadn dikkate alacaktr. Bir profesyonel muhasebeci, temel prensiplere uyumu bozabilecek ilikiler ve durumlar bildii veya beklenebilir tehdit oluabileceini grd zaman, temel prensiplerle uyuma dair herhangi bir tehdidi deerlendirecektir. 19
Profesyonel muhasebecilerin altklar ortamlar, temel prensiplere uyumla ilgili bir takm zel tehditler ortaya kabilir. Temel prensiplere uyumla ilgili tehditleri yaratan tm durumlar tanmlamak ve uygun faaliyetlerini belirlemek imknszdr. Ayrca, szlemelerin nitelii ve alma grevleri farkl olabilir ve sonu olarak farkl nlemlerin uygulanmasn gerektiren farkl tehditler ortaya kabilir. Dolaysyla, bu Etik Kural, profesyonel muhasebecinin, temel prensiplere uyumla ilgili tehditleri belirlemesini, deerlendirmesini ve ele almasn gerektiren bir kavramsal ereve kurar. Kavramsal ereve yaklam, Bu Etik Kuraln etik artlaryla uyumlu olmada ve kamu karna hareket etme sorumluluklarn yerine getirmelerinde profesyonel muhasebecilere, yardmc olur. Temel prensiplerle uyuma kar tehdit oluturan farkl durumlara yer verir ve bir profesyonel muhasebeciyi, eer zellikle yasaklanmad ise duruma izin verilir sonucuna varmasndan alkoyar.
BLM A
Kavramsal ereve Yaklam
Bu temel prensiplerin her biri daha detayl olarak Blm 110150de tartlmtr.
100.9
100.10
Bir profesyonel muhasebeci, bir tehdidin nemini deerlendirirken nicel faktrler kadar nitel faktrleri de dikkate alacaktr. Bir profesyonel muhasebeci, kavramsal ereveyi uygularken, ister tehdidin ok byk olmas nedeniyle isterse de uygun nlemlerin mevcut olmamas ya da uygulanabilir olmamas nedeniyle, tehditlerin ortadan kaldrlamad ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilemedii durumlarla karlaabilir. Profesyonel muhasebeci bu tr durumlarda, dahil olduu belirli bir profesyonel hizmeti geri evirecek ya da devam etmeyecektir ya da gerekirse szlemeden (serbest alan muhasebeci olmas durumunda) veya iveren kurulutan (baml alan muhasebeci olmas durumunda) istifa edecektir Bir profesyonel muhasebeci bu Etik Kuraln bir maddesine kastsz olarak ihlal edebilir. Bu gibi kastsz ihlallerde, konunun niteliine ve trne bal olarak, temel prensiplere uyumun bozulmad farz edilebilir, yeter ki, bu ihlal kefedilir edilmez, ihlal hemen dzeltilsin ve herhangi bir nlem uygulamaya konulsun.
100.11
Tehditler ve nlemler 100.12
Profesyonel muhasebeci, Etik Kurallarn belirli bir artn uygularken, uygunsuz bir duruma sebep olabilecek ya da kamu karna olmayan, olaan d bir durumla karlarsa, profesyonel muhasebecinin meslek kuruluu ile ya da ilgili dzenleyici ile istiare etmesi tavsiye edilir.
Tehditler, geni bir ilikiler ve durumlar nedeniyle oluabilir. Bir iliki ya da durumun bir tehdit oluturduu durumlarda, bu tr bir tehdit, profesyonel muhasebecinin temel prensiplerle uyumunu tehlikeye atabilecei ya da tehlikeye att izlenimini verebilir. Bir durum ya da iliki bir den fazla tehdit oluturabilir ve bir tehdit, bir temel prensipten daha fazlasyla uyumu etkileyebilir. Tehditler, aadaki kategorilerin bir veya daha fazlasna girer: (a) Kiisel kar Tehdidi - profesyonel muhasebecinin yargsn ya da davrann uygunsuz bir biimde etkileyecek finansal veya dier kar tehdididir. Kendi kendini tefti tehdidi - mevcut bir hizmeti salamann bir paras olarak bir yarg olutururken muhasebecinin daya-
(b) 20
(c) (d)
Taraf tutma tehdidi - profesyonel muhasebecinin, mterinin ya da iverenin pozisyonunu savunduu, profesyonel muhasebecinin objektifliinin tehlikeye girdii noktadadr.
(e)
Yaknlk tehdidi - bir mteri ya da iverenle uzun ya da yakn bir iliki nedeniyle, profesyonel muhasebeci bu kiilerin karlarna fazlasyla sempatik yaklamas veya bu kiilerin ilerini fazlasyla kabul etmesi tehdididir.
100.13
nlemler, tehditleri ortadan kaldrabilecek ya da kabul edilebilir bir dzeyde azaltabilecek eylemler ya da dier nlemlerdir. Bunlar iki genel kategoriye ayrlmaktadr: (a) (b) Meslek, yasa ya da dzenlemelerle oluturulan nlemler ve alma ortamndaki nlemler.
Etik Kuraln B ve C blmleri, serbest alan ve baml alan profesyonel muhasebeciler iin oluabilecek tehditlerin kategorilerini srasyla aklamaktadr. Serbest alan profesyonel muhasebeciler ayrca, Blm Cyi de kendi zel durumlaryla ilgili bulabilirler.
Gzda tehdidi - profesyonel muhasebecinin zerinde usulsz etkilerde bulunma giriimleri de dahil gerek ya da alglanan basklar dolaysyla, profesyonel muhasebecinin, objektif hareket etmekten alkonulmas tehdididir.
100.14
Meslek, yasa, dzenlemelerle oluturulan nlemler aadakileri kapsar: Srekli mesleki geliim artlar Meslee girmek iin eitim, staj ve deneyimin artlar Kurumsal ynetiim dzenlemeleri 21
BLM A
naca, profesyonel muhasebeci ya da profesyonel muhasebecinin firmas veya iveren organizasyonu iindeki baka bir kii tarafndan nceden yaplm bir yarg ya da hizmetin sonularn uygun bir biimde deerlendiremeyecei tehdididir.
100.15 100.16
Mesleki standartlar
Mesleki veya dzenleyici denetleme ve disiplin prosedrleri
Etik Kuraln B ve C blmleri, serbest alan ve baml alan profesyonel muhasebeciler iin alma ortamlarndaki nlemleri srasyla aklamaktadr. Kimi nlemler, etik d davran belirlemek ve al koymak olasln arttrabilmektedir. Muhasebe meslei, yasa, dzenleme veya iveren organizasyonu tarafndan oluturulan bu tr nlemler, aadakileri ierir:
Profesyonel muhasebeci tarafndan hazrlanan raporlarnn, beyannamelerin, haberlemelerin ya da bilgilerin, yasal olarak yetkilendirilmi nc taraf tarafndan d incelemesi.
100.17 100.18
veren organizasyonu, meslek veya bir dzenleyici tarafndan yrtlen, meslektalar, iverenler ve halkn mesleki ve etik olmayan davranlara dikkat ekilmesine imkan veren, etkin, iyi bir biimde kamuya duyurulmu yaplm ikayet sistemleri. Ak bir ekilde belirlenmi etik artlarn ihlalini rapor etme grevi.
Etik atmalarnn zlmesi
Bir profesyonel muhasebecinin, bir atmay temel prensiplerle uyum ierisinde zmesi gerekebilir.
Formel ya da enformel uyumazlk zm srecini balatrken, aadaki faktrler ister tek tek isterse dier faktrlerle birlikte, karar alma srecin ile ligli olabilir: (b) (c) (d) (a) lgili hakikatler, Karlan etik sorunlar,
Sz konusu sorunla ilgili temel prensipler, Yerleik i prosedrleri; ve
22
(e)
100.19
100.20 100.21
Sorunun esaslarn, yaplm tm tartmalarn detaylarn ve sorunla ilgili olarak alnan kararlar belgelemek profesyonel muhasebecinin en ok menfaatine olan durum olabilir. Eer nemli bir atma zlemiyorsa, bir profesyonel muhasebeci ilgili meslek kuruluu veya yasal danmanlardan mesleki tavsiye almay dikkate alabilir. Eer konu ilgili meslek kuruluu ile isim belirtmeme temelinde ya da yasal haklarn korunmas altnda bir yasal danan ile tartlmsa, profesyonel muhasebeci genel olarak, gizlilik temel prensibini ihlal etmeden etik konular hakknda klavuzluk alabilir. Profesyonel muhasebecinin hangi durumlarda yasal danmanlk almay dikkate alabilecei durumlar farkllk gsterir. rnein; bir profesyonel muhasebeci bir sahtekrlkla kar karya kalm olabilir; bu olayn rapor edilmesi, profesyonel muhasebecinin gizlilie uyma sorumluluunu ihlal edebilir. Bu durumda, profesyonel muhasebeci rapor etme gereklilii olup olmadn belirlemek zere yasal tavsiye almay dikkate alabilir.
Bir konunun, organizasyonla veya organizasyon iinde bir atma ieriyorsa, profesyonel muhasebeci, ynetim kurulu, denetiler komitesi gibi organizasyonun ynetiiminden sorumlu kiilerle istiare edip etmemeyi dikkate alacaktr.
Bir profesyonel muhasebeci, ilgili faktrleri dikkate alarak, her bir olas eylem planlarnn sonularn tartarak, uygun eylem plann belirleyecektir. Eer sorunlar zlmemi kalrsa, profesyonel muhasebeci karara almada yardm iin firma ya da iveren organizasyon iindeki dier uygun kiilerle istiare etmeyi isteyebilir.
Alternatif eylem planlar.
100.22
Eer tm ilgili olaslklar tkettikten sonra, etik atma hala zmsz kald ise profesyonel muhasebeci, mmkn olduu hallerde, atmaya neden olan konuyla ilikili kalmay reddedecektir. Profesyonel muhasebeci, bu durumlarda, szleme ekibinden veya belirli bir grevinden ekilmenin ya da bir btn olarak szlemeden, firmadan veya iveren organizasyondan istifa etmenin uygun olup olmadn kararlatracaktr.
23
BLM A
KISIM 110 Drstlk 110.1 Meslek ve ilikileri ierisinde btn profesyonel muhasebecilerin ak szl ve drst olmas, gvenirlik prensibinin ykledii bir zorunluluktur. Gvenirlik ayrca adil olmak ve herkese gvenmek anlamndadr.
110.2
Eer profesyonel muhasebeci bu bilgilerin aadaki hususlar ierdiine inanyorsa, profesyonel muhasebeci raporlar, beyannameler, haberlemeler ya da dier bilgilerle, bilerek iliki kurmayacaktr: (a) (b) (c) Bariz bir biimde yanl veya yanltc beyanlar ieren, Dikkatsizce verilmi beyanlar veya bilgiler ieriyorsa; veya
110.3
Eer profesyonel muhasebeci, paragraf 110.2nin ierdii bir konuyla ilgili olarak deitirilmi raporu veriyorsa, profesyonel muhasebecinin paragraf 110.2yi ihlal etmedii farz edilecektir.
Bir profesyonel muhasebeci, muhasebecinin bu tr bir bilgi ile iliki olduunun farkna vardnda, muhasebeci bu bilgiyle iliiini kesmek zere admlar atacaktr.
Kapsanmas gereken bilgiler atlanlm veya gizlenmise ki bu tr bir atlama ya da gizleme yanltcla neden olur.
24
KISIM 120 120.1 Tarafszlk prensibi, tm profesyonel muhasebecilere, nyarg, kar atmas ve dier kiilerin usulsz etkilerden dolay mesleki veya ticari yarglarn tehlikeye drmeme zorunluluunu yklemektedir.
BLM A
Tarafszlk
120.2
Bir profesyonel muhasebeci, tarafszl zayflatabilecek durumlara maruz kalabilir. Bu tr durumlarn tamamnn belirlenmesi ve tanmlanmas mmkn deildir. Profesyonel muhasebeci, eer bir durum ya da iliki bu hizmetler ilgili olarak muhasebecinin mesleki yargsn nyargl ya da usulszce etkiliyor ise profesyonel muhasebeci bir mesleki hizmeti yerine getirmeyecektir.
25
KISIM 130 130.1
Mesleki Yeterlilik ve Gerekli zen (a)
Mesleki yeterlilik ve gerekli zen ilkesi btn profesyonel muhasebecilere, aadaki zorunluluklar yklemektedir. Mteriler veya iverenin yeterli mesleki hizmet almasn temin etmeyi gerektiren dzeyde mesleki bilgi ve becerisini tutmak; ve Mesleki hizmetleri salanrken, mevcut teknik ve mesleki standartlarla uyum iinde dikkatli hareket etmek.
(b) 130.2
Yeterli mesleki hizmet, bu hizmeti verirken mesleki bilgi be becerinin uygulanmasnda gl bir yargnn kullanmn gerektirir. Mesleki yeterlilik iki ayr faza ayrlabilir: (a) (b) Mesleki yeterliliin elde edilmesi; ve Mesleki yeterliliin elde tutulmas
130.3
130.4 130.5
Mesleki yeterliliin elde tutulmas, ilgili teknik, mesleki ve ticari gelimelerin srekli farknda olunmasn ve anlalmasn gerektirir. Srekli mesleki geliim, bir profesyonel muhasebecinin mesleki evre ierisinde yetkin bir biimde almas iin yetenekleri gelitirir ve idame ettirir. alkanlk; bir grevin gerekliliklerine uygun olarak dikkatli, doru ve zamannda hareket etme sorumluluunu kapsar. Bir profesyonel muhasebeci, profesyonel kapasitede, bir profesyonel muhasebecinin yetkisi altnda alan kiilerin uygun eitim ve denetime sahip olduklarn temin etmek zere makul admlar atacaktr.
130.6
Uygun olduu hallerde, bir profesyonel muhasebeci, mterilerini, iverenlerinin veya muhasebecinin profesyonel hizmetlerinin dier kullanclarn, hizmetlerin doasnda yer alan snrlamalardan farknda olmalarn salayacaktr.
26
KISIM 140 140.1 Gizlilik prensibi, profesyonel muhasebecilere kanmas gereken aadaki zorunluluklar yklemektedir: (a)
BLM A
Gizlilik
(b) 140.2
ayet aklamasn gerektiren yasal bir ey, mesleki bir hak veya vazife yoksa; uygun ve spesifik bir yetki olmadan meslek ve i ilikilerinin bir sonucu olarak elde edilmi gizli bilgileri firmaya veya iveren organizasyon dna aklamak, ve Meslek ve i ilikilerinin bir sonucu olarak elde edilmi gizli bilgileri, kendi kiisel faydalarna ya da nc taraflarn faydasna kullanmak.
140.3 140.4 140.5
Bir profesyonel muhasebeci, sosyal evre de dahil olmak zere gizlilii srdrecek, zellikle yakn i ortaklar veya ekirdek ya da yakn aile yesine kar usulsz aklama ihtimaline kar tetikte olacaktr. Profesyonel muhasebeci, mteri veya iveren organizasyon iindeki bilginin gizliliini koruyacaktr. Profesyonel muhasebeci, mstakbel mteri veya iveren tarafndan aklanan bilginin gizliliini koruyacaktr.
140.6
Bir profesyonel muhasebeci ile bir mteri veya iveren arasndaki ilikinin bitmesinden sonra bile, gizlilik prensibine uyma ihtiyac devam eder. Bir profesyonel muhasebeci, istihdamn deitirdii zaman veya yeni bir mteri edindii zaman, profesyonel muhasebecinin nceki tecrbelerinin kullanma yetkisi vardr. Ancak, Profesyonel muhasebeci, bir mesleki veya i ilikisi sonucu olarak, ister edindii isterse de ald hi bir gizli bilgiyi kullanmayacak ya da aklamayacaktr. 27
Bir profesyonel muhasebeci, profesyonel muhasebecinin kontrol altndaki alanlarn ve danmanlk ve yardm aldklar kiilerim, profesyonel muhasebecinin gizlilik ykmllne sayg gstermelerinin temin etmek zere makul admlar atacaktr.
140.7
Aadaki durumlar, profesyonel muhasebecinin gizli bilgiyi aklamas gereken veya gerekebilecek veya bu tr aklamalarn uygun olduu durumlardr: (a) (b) Yasa tarafndan izin verilen ve mteri veya iveren tarafndan yetkilendirilen aklamalar; Yasa tarafndan istenen aklamalar, rnein; (i) (ii) (c)
Yasal prosedr ak ierisinde, dokmanlarn retilmesi veya dier kantlarn salanmas, Gn na kan yasa inenmesinin, uygun kamu otoritelerine aklamas, ve
Yasa tarafndan yasaklanmad durumlarda, aadakileri aklamak iin mesleki grev veya hak vardr: (i) (ii) (iii) Bir ye kurulu veya meslek kuruluunun kalite incelemesine uyma, Bir ye kuruluun veya dzenleyici kuruluun soruturma veya teftiine cevap vermek, Teknik standartlar ve etik gereklilikler uymak.
140.8
Gizli bilgileri aklayp aklanmayacana karar verilirken, dikkate alnacak faktrler aadakileri kapsar: (a)
(iv)
Yasal kovuturmalarda, bir profesyonel muhasebecinin mesleki karlarn korunmak,
(b)
Yaplabilir olduu kadaryla, tm ilgili bilgilerin bilinip bilinmedii ve ispatlanp ispatlanmad; durumun, ispatlanmam olaylar, eksik bilgi ya da ispatlanmam hkmler ierdii durumlarda, eer varsa yaplacak aklamann eklini belirlerken profesyonel yarg kullanlacaktr;
Eer mteri veya iveren, bilginin profesyonel muhasebeci tarafndan aklanmasna izin verirse, karlar etkilenebilecek nc taraflar da dahil tm taraflarn karlarnn zarar grp grmeyecei;
28
(c)
29
BLM A
(d)
Haberlemenin hitap ettii taraflarn uygun alclar olup olmad.
Beklene haberlemenin ekli ve kime hitap ettii;
KISIM 150 150.1
Mesleki Davran
150.2
Profesyonel davran ilkesi, tm profesyonel muhasebecilerin ilgili yasalara ve dzenlemelere uymas, profesyonel muhasebecinin bildii ya da bilebilecei meslei gzden drc herhangi bir hareketten kanmas konusunda bir ykmllk zorunluluu getirir. Bu, makul ve bilgilendirilmi bir nc tarafn, o anda profesyonel muhasebecinin eriebildii tm spesifik olaylar ve durumlar dikkate alarak, meslein iyi nn aksi bir biimde etkiledii sonucuna vard eylemleri kapsar. Profesyonel muhasebeciler, kendileri ve ilerini pazarlarken ve tantrken, meslein itibarna glge drmeyecektir. Profesyonel muhasebeci, doru ve drst olacaktr ve: (a)
(b)
Sunabilecekleri hizmetler, sahip olduklar zellikler ya da kazandklar tecrbeler hakknda abartl iddialarda bulunmayacak; ya da Dier kiilerin almalarna ktleyici atflarda ya da aslsz kyaslarda bulunmayacaktr.
30
BLM B - SERBEST ALIAN PROFESYONEL MUHASEBECLER Ksm 200 Ksm 210 Ksm 220 Ksm 230 Ksm 240 Ksm 250 Ksm 260 Ksm 270 Ksm 290
Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32 kar atmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 44
Sayfa
Mesleki Grev . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39 kinci Grler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46 Mesleki Hizmetlerin Pazarlanmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . 50
cret ve Dier eit demeler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47 Hediye ve Arlama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51
Ksm 280 Ksm 291
Mteriden Emanet Olarak Alnan Varlklar . . . . . . . . . . . 52 Tarafszlk - Btn Hizmetler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 53
Bamszlk - Denetim ve nceleme Szlemeleri . . . . . . . 55 Bamszlk - Dier Gvence Szlemeleri . . . . . . . . . . . . 128
Aklama 20051 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162
31
BLM B
KISIM 200 Giri 200.1 Etik Kuraln bu blm A Blmnde yer alan kavramsal erevenin, belirli durumlarda serbest alan profesyonel muhasebecilere nasl uygulanacan gsterir. Bu blm, serbest alan bir muhasebecinin kar karya kalabilecei, temel prensiplerle uyumu tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durum ve ilikileri tanmlayamaz. Dolaysyla, serbest alan profesyonel muhasebecinin bu tr durum ve ilikiler iin tetikte olmas desteklenir. Serbest alan profesyonel muhasebeci drstlk, tarafszlk ya da meslein iyi hretine zarar veren ya da verebilecek ve dolaysyla temel prensiplere uyumsuz olan herhangi bir i, grev ya da faaliyete bilerek, katlmayacaktr.
200.2
Tehditler ve nlemler 200.3
Temel prensiplere uyulmas konusu, potansiyel olarak ok eitli koullar ve ilikiler tarafndan tehdit edilebilir. Tehditlerin nitelii ve ciddiyeti, bir denetim mterisine verilen hizmetlerin artlarna ve denetim mterisinin bir kamu karna haiz iletme olup olmadna, bir denetim mterisi olamayan gvence mterisine ya da gvence d mteriye ilikin olarak ortaya kp kmadna bal olarak deiiklik gsterebilir. Tehditler, aadaki kategorilerin bir veya daha fazlasna girer: (a) (c) (b) (d) (e) Kendi kendini tefti; Taraf tutma; Yaknlk; ve Gzda. Kiisel kar;
Bu tehditler, Etik Kuraln A Blmnde ilaveten ele alnmtr.
32
200.4
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci iin kiisel kar tehdidi oluturan durumlarn rnekleri unlar iermektedir:
Bir gvence ekibi yesinin, Gvence mterisinde dorudan bir finansal kar sahip olmas. Bir gvence ekibi yesinin, Gvence mteri ile belirgin bir biimde yakn bir i ilikisi ierisinde olmas.
Bir firmann, Bir mteriden gelecek olan toplam crete ar bir ekilde baml olmas. Bir firmann, nemli bir mteriyi kaybetme olaslna dair endie iinde olmas. Bir denetim ekibi yesinin, Denetim mterisi ile istihdam grmeleri ierisine girmesi.
BLM B
Bir firmann, Bir Gvence szlemesi ile ilgili olarak prim creti anlamas ierisine girmesi. Bir profesyonel muhasebecinin, Profesyonel muhasebecinin firmasnn bir yesi tarafndan daha nceden yrtlm bir profesyonel hizmetin sonularn deerlendirirken ciddi bir hata bulmas. Bir firmann, Sistemlerin tasarm ve uygulamas yapldktan sonra Finansal sistemlerin operasyonlarnn etkinlii hakknda bir gvence raporu yazmas,
200.5
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci iin kendi kendini tefti tehdidi oluturan durumlarn rnekleri unlar iermektedir:
Gvence ekibinin bir yesinin, imdi veya yakn zaman nce mterinin direktr veya yneticisi olmas,
Bir firmann, Gvence szlemesinin ana konular olan kaytlar oluturmak iin kullanlacak orijinal verileri hazrlamas,
Gvence ekibinin bir yesinin, mteri tarafndan imdi veya yakn zaman nce szlemenin konusu zerinde ciddi bir etkisi olan bir pozisyonda istihdam edilmi olmas. 33
200.6 200.7
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci iin tarafl tutma tehdidi oluturan durumlarn rnekleri unlar iermektedir: Firmann, bir denetim mterisinin hisselerin tantmn yapmas.
Firmann, bir gvence mterisine, gvence szlemesinin konu bilgisini dorudan etkileyen bir hizmet vermesi.
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci iin gzda tehdidi oluturan durumlarn rnekleri unlar iermektedir:
Bir profesyonel muhasebecinin, dava ama veya nc kiilerle anlamazlklarda, denetim mterisi adna bir avukat gibi hareket etmesi. Bir szleme ekibi yesinin ekirdek ya da yakn aile yesinin mterinin yneticisi ya da yetkilisi olmas. Bir szleme ekibi yesinin ekirdek ya da yakn aile yesinin, szlemenin konusu zerinde ciddi bir etkisi olan bir pozisyonda mterinin alan olmas.
200.8
Mterinin direktr ya da yetkilisinin veya bir alannn, szlemenin konusu zerinde ciddi bir etkisi olan bir pozisyonda, ksa sre nce szleme orta olarak hizmet vermi olmas. Profesyonel muhasebecinin, mteriden hediye veya ayrcalkl muamele kabul etmesi, eer ki deeri nemsiz ya da kk deilse. Serbest alan bir profesyonel muhasebeci iin gzda tehdidi oluturan durumlarn rnekleri aadakileri kapsar:
Gvence mteri ile uzun srekli iliki iinde olan kdemli personel.
Firmann, bir mteri szlemesinden atlmakla tehdit edilmesi.
34
Denetim mterisinin, eer firma, belirli bir ilem iin mterinin muhasebe muameleleri ile mutabk olmamaya devam ederse firma iin planlanm bir gvence-d szleme vermeyeceini belirtmesi, Firmann, mteri tarafndan mahkemeye bavurmakla tehdit edilmesi. Profesyonel muhasebecinin, tartmal konuda iverenin daha fazla uzmanla sahip olmas nedeniyle bir mteri alannn yargsna katlma konusunda bask yapldn hissetmesi. Firmaya, cretleri drmek iin, yaplan iin kapsamn usulsz bir ekilde drmesi iin bask yaplmas.
200.9
Tehditleri ortadan kaldrabilecek ya da kabul edilebilir bir dzeye indirgeyebilecek nlemler iki ana kategoride ayrlr: (a) (b) alma ortamndaki nlemler. Meslek, yasa ya da dzenlemelerle oluturulan nlemler; ve
Profesyonel muhasebecinin, eer muhasebeci bir denetim mterisinin usulsz muhasebe muamelesi ile ayn fikirde olmamas halinde planlanan primin verilmeyeceine dair firmann orta tarafndan bilgilendirilmesi.
200.10
Serbest alan profesyonel muhasebeci, tehditlerle en iyi nasl bahedeceini belirlemek zere, ister tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemler uygulayarak isterse de ilgili szlemeyi sonlandrma veya reddetme yoluyla m yarg da bulunacaktr. Serbest alan profesyonel muhasebeci bu yargy uygularken, makul ve bilgilendirilmi bir nc tarafn, tm spesifik bilgilerin ve durumlarn sz konusu zamanda profesyonel muhasebecinin eriiminde olduunu tartarak, nlemlerin uygulanmasyla tehditlerin ortadan kaldrld ya da kabul edilebilir bir dzeye indirildii bylece temel prensiplerle uyumun ihlal edilme35
Meslek, yasalar ya da dzenlemeler ile oluturulan nlemlerin rnekleri bu kurallarn A Blmnde, 100.14 paragrafnda tanmlanmtr.
BLM B
200.11 200.12
alma ortamnda, ilgili nlemler iinde bulunulan durumlara bal olarak deiiklik gsterecektir. ortam nlemleri, firma genelindeki nlemler ve szlemeye zg nlemlerden oluur.
dii sonucuna varp varamadn dikkate alacaktr. Bu dikkate alma, tehdidin ciddilii, szlemenin nitelii ve firmann yapsn gibi konulardan etkilenebilir.
alma ortamndaki firma apndaki nlemler aadakileri kapsar: Gvence ekibi yelerinin kamu yarar hareket etmeleri beklentisini oluturan firma liderlii.
Temel prensiplere uymann nemine arlk vermen firma liderlii. Szlemelerin kalite kontrolnn uygulamaya konmas ve izlenmesine dair politikalar ve prosedrler. Temel prensiplerle uyuma ynelik tehditleri belirleme, bu tehditlerin nemini deerlendirme ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemler uygulama ya da nlemler mevcut olmadnda uygulanamadnda ilgili szlemesi sonlandrma veya reddetme ihtiyacyla ilgili olarak belgelenmi politikalar,
Temel prensiplerle uyumu gerektiren belgelenmi i politikalar ve prosedrler.
Firma veya szleme ekibi yeleri ile mteri arasndaki karlar ya da ilikilerin belirlenmesine imkan verecek politikalar ve prosedrler. Bir gvence mterisine verilen gvence-d hizmetlerin artlar iin ayr raporlama yollar ile farkl ortak ve szleme ekipleri kullanma. Tek bir mteriden alnan gelire olan bamll izleyecek ve eer gerekirse ynetecek politikalar ve prosedrler.
36
Szleme ekibinin yesi olmayan kiileri szlemenin sonucunu usulsz bir biimde etkilemelerini yasaklayan politikalar ve prosedrler.
Bamszln gerekli olduu gvence mterilerinin ve ilgili iletmelerinin ortaklarn ve profesyonel personelini bilgilendirmek.
Politikalar ve prosedrlerle uyumu destekleyen bir disiplin mekanizmas.
200.13
alma ortamndaki szlemeye zg nlemlere rnekler aadakileri kapsar: Yaplan gvence-d ii inceleyecek ya da gerekirse baka trl neride bulunacak, gvence-d hizmetlere dahil olmam bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
Kendilerini ilgilendiren temel prensiplerle uyumla ilgili tm sorunlarda firma iindeki kdemli seviyelerle iletiimde bulunmak zere personeli cesaretlendiren ve destekleyen yazl politikalar ve prosedrler.
Yaplan gvence iini incelemek ya da gerekirse baka trl tavsiyede bulunmak zere, gvence ekibini yesi olmam bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, Bamsz yneticiler komitesi, mesleki dzenleyici kurulu veya dier bir profesyonel muhasebeci gibi bamsz bir nc tarafla istiarede bulunmak.
37
BLM B
Bir firmann politikalar ve prosedrlerini, bunlardaki tm deiiklikler de dahil, tm ortaklar ve profesyonel personele zamannda iletilmesi ve sz konusu politikalar ve prosedrler hakknda uygun eitim ve retim. Firmann kalite kontrol sisteminin uygun ilenmesinin izlenmesinden sorumlu olmak zere bir kdemli ynetimin yesinin atanmak
200.14
Etik sorunlar, mterinin ynetiiminden sorumlu kiilerle tartmak.
Verilen hizmetlerin nitelii ve alnan cretlerin kapsamn, mterinin ynetiiminden sorumlu kiilerle aklamak. Szlemenin bir blmm yerine getirmek ya da yeniden yapmak zere baka bir firmay dahil etmek. Kdemli gvence ekibi personelini rotasyona tabi tutmam.
200.15
Mterinin sistemleri ve prosedrleri iindeki nlemlere rnekler aadakileri kapsar: Mterinin, bir szlemeyi yrtmek zere bir firmann atanmasn onaylamak ya da kabul etmek zere ynetim dndan baka kiileri gerektirmesi.
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, szlemenin niteliine bal olarak, mterinin uygulamaya koymu olduu nlemlere de gvenebilir. Ancak, tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin sadece sz konusu bu nlemler gvenmek mmkn deildir.
Mterinin, ynetimsel kararlar almak zere tecrbeli ve kdemli yetkin alanlara sahip olmas.
Mterinin, gvence-d szlemeleri vermede tarafsz seenekleri temin edem i prosedrleri uygulamaya koymu olmas.
Mterinin, firmann hizmetlerine ilikin olarak uygun gzetim ve haberleme salayan bir kurumsal ynetiim yapsna sahip olmas.
38
KISIM 210
Mesleki Grev 210.1
Mteri Kabul
210.2
210.3
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, her hangi bir tehdidin ciddiyetini deerlendirecek ve tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Bu tip nlemlere rnekler aadakileri kapsar: Mteri, sahipleri, yneticileri ve ynetiim ve iletme faaliyetlerinden sorumlu olan kiiler hakknda bilgi ve anlama toplamak; veya
Temel prensiplere uyumu tehdit edebilecek, eer biliniyorsa, mteri konular, rnein mterinin illegal faaliyetleri (kara para aklama gibi) katlmas, sahtekrlk ya da pheli finansal raporlama uygulamalarn kapsar.
210.4 210.5
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, tehditleri kabul edilebilir dzeye drmenin mmkn olmad durumda, bu mteri ilikisine girmeyi reddedecektir. Serbest alan bir profesyonel muhasebecinin, tekrarlanan mteri szlemeleri iin kabul kararlarn periyodik olarak gzden geirilmesi tavsiye edilir.
Kurumsal ynetiim uygulamalar veya i kontrolleri gelitirmek iin mterinin taahhdn gvence altna almak.
39
BLM B
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, yeni bir mteri ilikisi kabul etmeden nce, bu kabuln temel prensiplere uyuma herhangi bir tehdit yaratp yaratmayacan belirleyecektir. Drstlk veya mesleki davrana ynelik potansiyel tehditler, rnein mteri (sahipleri, ynetimi veya faaliyetleri) ile alakal pheli konulardan kaynaklanabilir.
Szleme Kabul 210.6
210.7
Mesleki yeterlilik ve gerekli zen temel prensibi, serbest alan bir profesyonel muhasebeci zerinde, serbest alan profesyonel muhasebecinin sadece yerine getirmek zere yeterli olduu hizmetleri salamas hakknda bir sorumluluk ykler. Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, belirli bir mteri szlemesini kabul etmeden nce bu kabuln temel prensiplere uyuma ynelik bir tehdit oluturup oluturmayacan belirleyecektir. rnein, eer szleme ekibi szlemenin uygun bir biimde yrtlmesi iin gerekli yeterliliklere hakim deilse veya elde edemiyorsa, mesleki yeterlilik ve gereken zene ynelik bir kiisel kar tehdidi ortaya kar
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, tehditlerin ciddiyetini deerlendirecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Bu tip nlemlere rnekler aadakileri kapsar: Mterinin iinin nitelii, mterinin operasyonlarnn karmakl, szlemenin spesifik artlar ile yaplacak iin amac, nitelii ve kapsam hakknda uygun bir kavray edinmek.
lgili i kollar ve konu bilgileri hakknda bilgi edinmek.
Gerekli yeterliliklere sahip yeterli sayda personel grevlendirmek. Gerekli olduunda uzman kullanmak. Szlemenin yerine getirilmesi iin gereki bir zaman ereve zerinde anlamak.
lgili dzenleyici ya da raporlama artlaryla ilgili tecrbeye sahip olmak ya da edinmek.
Ancak bunlar tam olarak yapld zaman belli szlemelerin kabul edildiine dair makul gvence salamak zere tasarlanm kalite kontrol politikalar ve prosedrleriyle uyum gstermek.
40
210.8
Mesleki Grevdeki Deiiklik 210.9
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, bir uzmann tavsiyesine veya iine dayanmaya niyetlendii zaman, profesyonel muhasebeci, bu tr bir dayanmann garanti altna alnp alnmadn belirleyecektir. Dikkate alnacak faktrler unlar kapsar: hret, uzmanlk, kullanma hazr kaynaklar ve uygulamadaki mesleki ve etik standartlar. Bu tr bilgiler birliktelik yaplacak uzmanla daha nceki ilikiden veya baka kiilerle istiare edilerek elde edilebilir.
210.10
Baka bir serbest alan profesyonel muhasebecinin yerine gemesi istenen veya baka bir serbest alan profesyonel muhasebecinin elinde bulunan bir szlemeye teklif vermeyi dnen bir serbest alan profesyonel muhasebeci, szlemeyi kabul etmemek iin, nlemlerin uygulanmasyla ortadan kaldrlamayacak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilemeyecek, temel prensiplerle uyuma ynelik tehditler oluturabilecek durumlar gibi mesleki veya baka trl, herhangi bir sebebin olup olmadn belirleyecektir. rnein; eer serbest alan bir profesyonel muhasebeci btn ilgili gerekleri bilmeden nce szlemeyi kabul ederse, mesleki yeterlilik ve gerekli zene ynelik bir tehdit olabilir.
210.11
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, tehditlerin nemlilikleri belirleyecektir. Szlemenin niteliine bal olarak, neri deiikliklerle ilgili olarak gerekleri ve durumlar kurmak zere mevcut muhasebeciyle dorudan haberlemeyi gerektirebilir ki bylece serbest alan profesyonel muhasebeci, szlemeyi kabul etmenin uygun olup olmayacan kararlatrabilir. rnein; grevlendirmede deiiklik iin ak gerekeler, gerekleri tam olarak yanstmayabilir ve grevlendirmeyi kabl etme kararn etkileyebilecek, mevcut muhasebeci ile olan anlamazlklara iaret edebilir. Bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da bunlar kabul edilebilir bir seviyeye drmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri kapsar: Teklif sunma taleplerine cevap verirken, szlemeyi kabul etmeden nce mevcut muhasebeci ile temasa gemek talep edilecektir eklinde teklifte belirtilerek, bylece grevlendirme41
BLM B
210.12
Tehditler, nlemlerin uygulanmasyla ortadan kaldrlamad ya da kabul edilebilir bir seviyeye indirilemedii durumlarda, serbest alan profesyonel muhasebeci, baka bir biimde yeterli gereklerle tatmin olmamas halinde, szlemeyi reddedecektir.
Dier kaynaklardan gerekli bilgileri toplamak.
Szlemeyi kabul edip etmemeyi kararlatrmadan nce, mevcut muhasebecinin grne gre, aday muhasebecinin bilmesi gereken herhangi bir gerek ya da durum hakknda bilinen bilgileri salamak zere mevcut muhasebeciye sormak.
nin neden kabul edilmemesi gerektiine dair herhangi bir profesyonel ya da dier sebebin olup olmadna gre istekte bulunulabilir.
210.13
Serbest alan bir profesyonel muhasebeciden, mevcut muhasebecinin almalarna destekleyecek ya da ilave olacak almalar yapmas istenebilir. Bu durumlar, rnein yetersiz ya da eksik bilgiden sonulanan mesleki yeterlilik ve gerekli zene tehditler oluturabilir. Tm tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da Kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. nerilen iin mevcut muhasebecisini haberdar ederek, almay dzgn bir biimde yrtmek iin gerek duyulan her tr ilgili bilgiyi salamak iin mevcut muhasebeciye frsat tanmak, bu tr bir nleme rnektir. Mevcut muhasebeci, gizlilik ilkesine bal olmak zorundadr. Profesyonel muhasebeciye, yerine geecek muhasebeciyle, bir mterinin ilerini tartmas izninin verilmesi ya da tartmasnn zorunlu tutulmas, szlemenin kapsamna ve aadakilere bal olacaktr: (a) (b) Bunu yapmak iin daha nceden mterinin iznin alnp alnmadna; ya da lkeden lkeye deiiklik gsterebilecek, bu tr bir haberleme ya da aklama ile ilgili yasal ve etik gerekliliklere.
42
210.14
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci genel olarak, mevcut muhasebeci ile grmeye balaman nce, tercihen yazl olarak mterinin iznini alma ihtiyac iinde olacaktr. Bir kez izin alnnca, mevcut muhasebeci, ilgili talepleri yneten yasal veya dzenlemelere uyumlu olacaktr. Mevcut muhasebecinin bilgi salad durumlarda, bu drstlkle ve ak bir ekilde yaplacaktr. Eer aday muhasebeci, mevcut muhasebeci ile iletiime geemiyorsa, aday muhasebeci, nc taraflarn bilgileri veya mterinin kdemli ynetimi ya da ynetiiminden sorumlu olanlarn gemiinin aratrlmas gibi baka aralar yoluyla tm muhtemel tehditler hakknda bilgileri elde etmek zere makul admlar atacaktr.
Profesyonel muhasebecinin, gizli bilgilerin aklanmas zorunlu olan veya olabilecek ya da bu tr bir aklamann baka bir ekilde uygun olabilecei durumlar, bu Etik kurallarn A blm 140. Ksmda belirtilmitir.
43
BLM B
KISIM 220 220.1
kar atmas
220.2
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, kar atmas ortaya karabilecek durumlar belirlemek iin uygun adm atacaktr. Bu tr durumlar temel prensiplere uyuma ynelik tehditler oluturabilir. rnein; tarafszla ynelik bir tehdit, Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, bir mteri ile direk olarak rekabet ettii zaman ya da bir mterinin nemli bir rakibi ile ortak bir i ya da benzer bir dzenlemeye sahip olduu zaman ortaya kabilir. Tarafszlk ya da gizlilie ynelik bir tehdit de, serbest alan bir profesyonel muhasebeci, mnakaal konu ya da ilemle ilgili olarak birbirleriyle karlar almalar olan mterilere ya da uyumazlk iinde olan mterilere hizmet verdii zaman ortaya kabilir.
220.3
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, her hangi bir tehdidin ciddiyetini deerlendirecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, bir mteri ilikisini ya da spesifik bir szlemeyi kabul etmeden veya devam etmeden nce, mteri ya da nc bir tarafla olan ticari kar ya da ilikiler tarafndan ortaya km tm tehditlerin nemini deerlendirecektir. atmalarn artmasna neden olan durumlara bal olarak, genellikle aadaki nlemlerden birinin uygulanmas gereklidir: (a) Firmann bir kar atmasn olabilecek ticari karlar ya da faaliyetlerinin mteriye bildirilmesi ve bu gibi durumlarda hareket etmek zere mterilerinin izinlerinin alnmas; veya
(b)
(c)
Serbest alan profesyonel muhasebecinin, taraflarn karlarnn att bir konu ile ilgili olarak iki veya daha fazla taraf iin hareket ettiini, bilinen tm taraflara bildirilmesi ve bu ekilde hareket etmek zere onlarn onaynn alnmas; veya
Serbest alan profesyonel muhasebecinin, teklif edilen hizmetlerin hkmlerinde (rnein; belirli bir pazar sektrnde veya belirli bir hizmetle ilgili olarak) herhangi bir mteri iin
44
220.4
Profesyonel muhasebeci ayrca, aadaki ilave nlemlerin bir ya da daha fazlasn uygulayp uygulamamay da belirleyecektir: (a) (c) (d) (e) (b) Farkl szleme ekiplerinin kullanm;
ayrcalkl harekete etmeyeceinin bildirilmesi ve bu ekilde hareket etmek zere onlarn onaynn alnmas.
Bilgiye erimeyi engelleyen prosedrler (rnein, bu ekiplerin kati fiziksel ayrm, gizli ve gvenli veri doldurma); verenler ve firma partnerleri tarafndan imzalanm gizlilik szlemelerinin kullanlmas; ve
220.5
220.6
nlemlerin uygulanmasyla ortadan kaldrlamayan ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilemeyen, tarafszlk, gizlilik ya da mesleki davran da dahil olmak zere bir veya birden fazla temel prensibe ynelik bir tehdit oluturan bir kar atmas durumunda, serbest alan profesyonel muhasebeci, belirli bir szlemeyi kabul etmeyecek veya atmal bir ya da birden fazla szlemeden istifa edecektir.
lgili mteri szlemelerine dahil olmam kdemli bir kii tarafndan nlemlerin uygulanmasnn dzenli teftii.
karlarn atmal olduu ve daha nce mteri tarafndan onaylamann reddedildii bir konuyla ilgili olarak, bir mteri, serbest alan bir profesyonel muhasebeciden baka bir taraf (bu bir mevcut mteri olabilir de olmayabilir de) adna hareket etmek zere onaylamasn istemi olduu durumlarda, serbest alan profesyonel muhasebeci kar atmasna neden olan konudaki taraflardan bir iin hareket etmeye devam etmeyecektir.
45
BLM B
Szleme ekibi yeleri iin gvenlik ve gizlilik konularnda ak klavuzlar;
KISIM 230 230.1
kinci Grler
230.2
Serbest alan bir profesyonel muhasebeciden, mevcut bir mteri olamayan bir irket ya da iletme tarafndan ya da onlarn adna muhasebe, denetim, raporlama veya dier standartlar ya da belirli durumlar ya da ilemlere dair prensiplerin uygulamasna ynelik ikinci gr salamas talep edildii durumlar temel prensiplerle uyuma ynelik tehditler oluturabilir. rnein, ikinci grn mevcut muhasebeciye sunulan gereklere dayanmad durumlar veya yetersiz kantlara dayand durumlarda, mesleki yeterlilik ve zene ynelik bir tehdit ortaya kabilir. Tehdidin mevcudiyeti ve nemi, talebin koullarna ve bir profesyonel yargnn ifade edilmesi ile ilgili dier btn ulalabilen gereklere ve varsaymlara bal olacaktr.
230.3
Byle bir gr vermesi istenildiinde, serbest alan bir profesyonel muhasebeci, her hangi bir tehdidin ciddiyetini deerlendirecek ve tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Bu tip nlemlere rnekler; mevcut muhasebeciyle temasa gemek iin mterinin izninin alnmasn, mteriyle iletiim srasndaki herhangi bir gr evreleyen snrlamalarn tanmlanmasn ve mevcut muhasebeciye grn bir rneinin verilmesini kapsar.
Eer gr almak isteyen irket veya iletme, mevcut muhasebeci ile grlmesine izin vermeyecekse, serbest alan profesyonel muhasebeci tm durumlar da hesaba katarak, istenen grn verilmesinin uygun olup olmadna karar verecektir.
46
KISIM 240 240.1
cret ve Dier eit demeler
240.2
Tehdidin mevcudiyeti ve nemi, teklif edilen cret dzeyi ve bu cretle ilikin hizmetler gibi faktrlere bal olacaktr. Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri kapsar: Szlemenin artlar ve zellikle istenilen cretin gerekeleri ve teklif edilen cretin kapsad hizmetler hakknda mteriyi bilgilendirmek
Profesyonel hizmetlerle ilgili olarak mzakerelere girildiinde, serbest alan profesyonel muhasebeci, uygun grlen cret ne ise onu fiyat biebilir. Aslnda, bir serbest alan profesyonel muhasebecinin bakasndan daha dk bir fiyat teklifi vermesi, kendi iinde etik olmayan bir durum deildir. Bununla birlikte, teklif edilen cretlerin dzeyinden kaynaklanan, temel prensiplerle uyuma ynelik tehditler olabilir. rnein; eer teklif edilen cret, bu fiyata szlemenin uygulamadaki teknik ve mesleki standartlara gre yerine getirilmesini zora sokacak kadar dk ise mesleki yeterlilik ve zene ynelik kiisel kar tehdidi oluur.
240.3
artl cretler genellikle, belirli gvence-d hizmet tiplerinde kullanlr.1 Ancak, bunlar baz koullarda temel prensiplerle uyuma ynelik tehditler ortaya karabilir. Tarafszla ynelik kiisel kar tehdidi oluturabilirler. Tm bu tr tehditlerin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki faktrlere dayanacaktr: Szlemenin niteliine.
Grev iin uygun vakit ve kalifiye elemanlar atamak.
Denetim mterilerine ve dier gvence mterilerine salanan gvence-d hizmetler iin artl cretler, bu Etik Kurallarn Blm 290-291da irdelenmitir.
47
BLM B
240.4
Olas cret tutarlarnn eitliliine.
cretin belirlenmesinin gerekeleri.
Tm bu tr tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri kapsar: demelerinin gerekeleri hakknda mteriyle nceden yaplm yazl szleme.
lemin ktsnn veya sonucunun bamsz bir nc tarafa gzden geirilip geirilmeyecei.
Serbest alan profesyonel muhasebeci tarafndan yaplan iin ve cretlendirmenin gerekelerinin mstakbel mterilere aklama. Kalite kontrol politikalar ve prosedrleri. Serbest alan profesyonel muhasebeci tarafndan yaplan iin, bamsz bir nc tarafa gzden geirilmesi.
240.5
240.6
Baz durumlarda serbest alan profesyonel muhasebeci mteriyle ilgili olarak bir nerme creti veya komisyon alabilir. rnein; Serbest alan profesyonel muhasebeci talep edilen zel bir hizmeti yerine getiremedii durumda, cret, baka bir Serbest alan profesyonel muhasebeciye veya baka bir uzmana, sregelen bir mteriyi nermek iin alnm olabilir. Serbest alan profesyonel muhasebeci, nc bir taraftan (rnein bir yazlm satcsndan), bir mteriye mal ya da hizmetlerin satlmasna ilikin olarak komisyon alabilir. Bu tip bir nerme creti veya komisyonunu kabul etmek, tarafszlk ile mesleki yeterlilik ve zene ynelik kiisel kar tehdidi oluturur. Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, mteri edinmek iin neri creti deyebilir, rnein, mterinin baka bir Serbest alan profesyonel muhasebecinin mterisi olduu fakat, mevcut muhasebeci tarafndan verilmeyen zellikli hizmetler istemesi duru-
48
240.7
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri kapsar:
munda. Bu tip nerme cretinin denmesi de tarafszlk ile mesleki yeterlilik ve zene ynelik kiisel kar tehdidi oluturur.
240.8
Serbest alan profesyonel muhasebeci baka bir irketin tamamn veya bir ksmn firmann daha nceki sahiplerine veya varislerine ya da hak sahiplerine deme yaplaca artna gre alabilir. Bu tr demeler 240.5240.7 numaral paragraflarda geen referans olma creti veya komisyon olarak deerlendirilemez.
Mteriye nc bir tarafa mal ve hizmetlerin satlmasna ilikin olarak komisyon dzenlemeleri iin mteriden n mutabakat alnmas.
Baka bir Serbest alan profesyonel muhasebeciye nerilen mteri iin alnan bir nerme cretine ilikin tm dzenlemelerin mteriye aklanmas.
49
BLM B
Baka bir Serbest alan profesyonel muhasebeciye nerilen i iin denen nerme cretine ilikin tm dzenlemelerin mteriye aklanmas.
KISIM 250 250.1
Mesleki Hizmetlerin Pazarlanmas
250.2
Serbest alan profesyonel muhasebeci, reklam veya dier pazarlama yollaryla yeni bir i teklif ettii zaman, temel prensiplerle uyuma ynelik bir tehditler oluabilir. rnein; eer hizmetler, eserler veya rnler bu prensiple badamayan bir ekilde pazarlanrsa, profesyonel davran prensibine uyuma ynelik bir kiisel kar tehdidi ortaya kar. Serbest alan profesyonel muhasebeci, profesyonel hizmetleri pazarlarken, meslein nne zarar vermeyecektir. Profesyonel muhasebeci, doru ve drst olacaktr ve: (a) (b) Sunulan hizmetler ve ele edilmi nitelikler veya edinilmi tecrbeler hakknda abartl iddialarda bulunmayacaktr; ya da Baka kiinin almalarna ktleyici atflarda ya da aslsz kyaslarda bulunmayacaktr.
Eer, serbest alan profesyonel muhasebeci yapmay dnd reklam veya pazarlamann uygun olup olmad konusunda pheye derse, ilgili meslek kuruluu ile istiarede bulunmay dikkate alacaktr.
50
KISIM 260 260.1
Hediye ve Arlama
260.2
260.3
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, her hangi bir tehdidin ciddiyetini deerlendirecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Tehditlerin, nlemlerinin uygulanmasyla ortadan kaldrlamad veya kabul edilebilir bir dzeye indirilemedii durumda, serbest alan profesyonel muhasebeci byle bir teklifi kabul etmeyecektir.
Herhangi bir tehditlerin mevcudiyeti ve nemi teklifin niteliine, deerine ve amacna baldr. Makul ve bilgili bir nc tarafn, tm spesifik gerekleri ve artlar tartarak, teklif edilen hediye ve arlamalarn aka nemsiz ve alakasz olduu kansna varmas durumunda, serbest alan profesyonel muhasebeci yaplan teklifin, karar almay etkilemek ya da bilgi elde etmek zel niyeti olmadan, normal i ak erevesinde olduu sonucuna varabilir. Byle durumlarda, Serbest alan profesyonel muhasebeci genel olarak temel prensiplerle uyuma ynelik herhangi bir tehdidi, kabul edilebilir bir dzeyde olduu sonucuna varabilir.
51
BLM B
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci veya ekirdek ya da yakn aile yesine bir mteriden hediyeler ya da arlama teklif edilmi olabilir. Bu tr bir teklif temel prensiplere uyuma ynelik tehditler oluturabilir. rnein; bir mteriden hediye kabul edilirse tarafszla ynelik bir kiisel kar tehdidi veya yaknlk tehdidi ortaya kar; bu tr tekliflerin aleni yaplmas ihtimali, tarafszla ynelik bir gzda tehdidi ile sonulanr.
KISIM 270 270.1
Mteriden Emanet Olarak Alnan Varlklar
270.2
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, yasa tarafndan izin verilmi olmadka, mterinin paralarn veya dier varlklarn emanet olarak kabul etmeyecektir ve eer yleyse, bu tr varlklar elinde bulunduran serbest alan profesyonel muhasebeciye empoze edilen tm ilave yasal grevlere uygun olarak hareket edecektir. Mteriye ait varlklar elinde bulundurmak, temel prensiplere uyuma ynelik tehditler ortay karr; rnein, mterinin varlklarn elde tutmaktan kaynaklanan profesyonel davrana ynelik kiisel kar tehdidi vardr ve tarafszla ynelik kiisel kar tehdidi oluabilir. Bakalarna ait para (veya dier varlklar) emanet edilmi Serbest alan profesyonel muhasebeci, dolaysyla: (a) (c) (b) Bu tr varlklar sadece amacna uygun olarak kullanacak;
Bu tr varlklar, kiisel veya irketinin varlklarndan ayr tutacak; Bu varlklarn ve herhangi bir gelirin, kar paynn veya ortaya kan kazancn hesabn her an iin, bu hesaplardan sorumlu tm kiilere, vermeye hazr olacaktr; ve
(d) 270.3
Mterinin varlklarn elde tutmann dahil olduu hizmetler iin mteri ve szleme kabul prosedrlerinin bir paras olarak, Serbest alan profesyonel muhasebeci sz konusu varlklarn kayna hakknda uygun aratrmalar yapacak ve yasal ve dzenleyici ykmllkleri dikkate alacaktr. rnein, eer bu varlklar kara para aklama gibi illegal faaliyetlerden kaynaklanmsa, temel prensiplere uyuma ynelik bir tehdit olumutur. Bu tr durumlarda, Profesyonel muhasebeci yasal danmanlk almay dikkate alabilir.
Bu varlklar elde tutma ve hesap verme ile ilgili tm ilgili kanun ve dzenlemelere uyacaktr.
52
KISIM 280 280.1
Tarafszlk - Btn Hizmetler
280.2
280.3
280.4
Herhangi bir profesyonel hizmetin salanmas srasnda tarafszla ynelik tehditlerin mevcudiyeti, szlemenin zel artlarna ve serbest alan profesyonel muhasebecinin yapt iin niteliine bal olacaktr. Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, her hangi bir tehdidin ciddiyetini deerlendirecek ve tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri kapsar: Szleme ekibinden ayrlma. Tefti prosedrleri.
Gvence hizmeti veren bir serbest alan profesyonel muhasebeci, gvence mterisinden bamsz olacaktr. Dncede ve grnmde bamszlk, Serbest alan profesyonel muhasebecinin n yargsz, kar atmasz ya da dier kiileri usul bir biimde etkilemeksizin bir sonu aklamas ve bir sonu aklyor gzkmesi iin gereklidir. Ksm 290 ve 291, srada serbest alan profesyonel muhasebeci iin gvence szlemelerini yerine getirirken uyaca bamszlk artlar hakknda zel klavuzluk salar.
Tehdide neden olan finansal veya i ilikilerinin sonlandrlmas. Konuyu, firma iindeki daha st dzey ynetimle grmek.
53
BLM B
Serbest alan bir profesyonel muhasebeci, herhangi bir profesyonel hizmeti verirken, bir mteriyle veya mterinin direktrleri, yetkilileri veya alanlaryla olan karlar veya ilikilerinden kaynaklanan, tarafszlk temel prensibiyle uyuma ynelik tehditlerin olup olamadna dikkat edecektir. rnein; ailevi ya da kiisel veya i ilikisinden dolay tarafszla ynelik yaknlk tehdidi oluabilir.
Eer nlemler, tehdidi ortadan kaldrlamaz veya kabul edilebilir dzeye indiremezse, serbest alan profesyonel muhasebeci ilgili szlemeyi geri evirecek ya da sonlandracaktr.
Konuyu, mterinin ynetiiminden sorumlu kiilerle grmek.
54
BAIMSIZLIK-DENETM VE NCELEME SZLEMELER NDEKLER Blmn Yaps . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Networkler ve Network Firmalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
KISIM 290
Paragraf 290.1 290.4
Bamszla Kavramsal ereve Yaklam . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kamu karna Haiz letmeler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.13
lgili letmeler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.25
Belgelendirme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Szleme Dnemi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Birlemeler ve Almlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dier Konular . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kavramsal ereve Yaklamnn Bamszla Uygulanmas . . . . Finansal kar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.29
Krediler ve Teminatlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . likileri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ailevi ve Kiisel likiler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.102
290.100
290.39
290.33
290.30
290.124
290.118
Denetim Mterisinde stihdam . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Geici Eleman Atama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Denetim Mterisine Yakn Zamanda Verilen Hizmet . . . . . . . . .
290.127
290.142
290.134 290.143 55
KISIM 290
Ynetiimden Sorumlu Olanlar. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.27
290.28
Denetim Mterisinin Direktr ya da Yetkilisi Olarak Hizmet Vermek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kdemli Personelin (Ortak Rotasyonu Dahil) Denetim Mterisi ile Uzun Sreli likisi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Denetim Mterisine Verilen Gvence-d Hizmetlerin artlar . . Ynetim Sorumluluklar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.146 290.156 290.150
Muhasebe Kaytlar ve Finansal Tablolarn Hazrlanmas . . . . . . . .
209.162
Denetim Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dava Destei Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Vergi Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Deerleme Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.167
290.181
290.175 290.195
IT Sistemleri Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Hukuki Hizmetler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.207 290.214 290.209
290.201
e Alm Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Kurumsal Finans Hizmetleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . cretler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . cretler - Nisbi Byklk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Koullu cretler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.220
290.216 290.220
cretler - Gecikmi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . dllendirme ve Deerlendirme Politikalar . . . . . . . . . . . . . . . . . Hediye ve kramlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Alm ya da Potansiyel Davalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
290.224
290.223
290.230
290.228 290.231
Kullanm ve Datm Hakknda bir Kstlama eren Raporlar . . . .
290.500
56
Blmn Yaps 290.1
290.2
Bu blm, serbest alan bir profesyonel muhasebecinin finansal tablolar hakknda bir sonu ifade ettii gvence szlemeleri olan denetim ve inceleme szlemeleri iin bamszlk artlarn ele almaktadr. Bu szlemeler, finansal tablolarn tam seti veya tek bir finansal tablo hakknda rapor sunan denetim ve inceleme szlemelerinden oluur. Denetim ya da inceleme szlemeleri olmayan gvence szlemeleri iin bamszlk artlar Blm 291de ele alnmtr. Denetim raporunun kullanm ve datm konusunda bir snrlama ve belirli artlarn yerine getirilmesi belirtilen, denetim szlemeleri ieren baz durumlarda, bu blmdeki bamszlk artlar paragraf 290.500 ila 290.514 arasndaki hkmlere gre deitirilebilir. Yasa ya da dzenleme tarafndan istenilen finansal tablolar denetimi durumunda, deiiklie izin verilmez. Bu blmdeki terim(ler): (a) Denetim, denetim ekibi, denetim szlemesi, denetim mterisi ve denetim raporu, inceleme, inceleme ekibi, inceleme szlemesi, inceleme mterisi ve inceleme raporunu ierir, ve Firma, baka bir biimde belirtilmediyse, network firmasn ierir.
(b) 290.4 290.5 290.6
Bamszla Kavramsal ereve Yaklam
Bu blmn amac, bamszl elde etme ve korumak iin aada aklanan kavramsal ereve yaklamn uygulamada firmalara ve denetim ekibinin yelerine yardm etmektir. Bamszlk unlardan oluur:
Denetim szlemeleri durumunda, bu kamu karnadr ve dolaysyla bu Kural, denetim ekibinin yelerinin, firmalarn ve network firmalarndan bamsz olmasn gerektirir.
57
KISIM 290
290.3
(a)
(b)
Profesyonel yargy tehlikeye drecek etkilerden etkilenmeden bir sonu aklamaya imkan veren zihin durumudur ki bylece kiinin drstlkle hareket etmesine ve tarafszlk ve profesyonel phecilik kullanmasna imkan verir. nlemler de dahil olmak zere ilgili her trl bilgiye sahip olan ve makul bir nc kiinin; bir firmann veya gvence ekibi yesinin drstlne, tarafszlna ve profesyonel phecilie glge dt sonucuna hakl olarak ulamasna yol aacak kadar aikar olan olgu ve koullardan kanma. Bamszlk tehditlerini belirlemek Grnmde Bamszlk
Dncede Bamszlk
290.7
Kavramsal ereve yaklam, profesyonel muhasebeciler tarafndan unlara uygulanmaldr: (a) (c) (b) Belirlenen tehditlerin nemini deerlendirmek, ve
Profesyonel muhasebeci, uygun nlemlerin olmadn ya da tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye indirmek iin uygulanamadn belirlerse, profesyonel muhasebeci tehdidi oluturan durumlar ya da ilikileri ortadan kaldrmal ya da denetim szlemesini iptal ya da reddetmelidir. 290.8 Farkl koul veya bu koullarn bileimi bamszlk tehdidinin belirlenmesiyle ilgili olabilir. Bamszlk tehditleri yaratan tm durumlar tanmlamak ve uygun faaliyetlerini belirlemek imknszdr. Bu nedenle, bu Etik Kural, bamszla kar tehditleri belirlemeleri, deerlendirmeleri ve ele almalar iin firmalar ve denetim ekibi yelerin gerek duyduu kavramsal bir ereve kurar. Kavramsal ereve yaklam, bu Etik Kuraldaki etik artlar yerine getirmede Profesyonel muhasebeci bu kavramsal ereveyi uygularken, mesleki yarg kullanacaktr.
Bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye drmek gerektiinde nlemler uygulamak.
58
290.9
290.10
Paragraf 290.100 ve sonras, bamszla kavramsal ereve yaklamnn nasl uygulanacan aklar. Bu paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durumlar ve ilikileri ele almamaktadr.
serbest alan profesyonel muhasebecilere yardmc olur. Bamszla kar tehdit oluturan farkl durumlara yer verir ve bir profesyonel muhasebeciyi, eer zellikle yasaklanmad ise duruma izin verilir sonucuna varmasndan alkoyar.
290.11 290.12
Bir firma, bir szlemeyi kabul etme ya da devam etme ya da belli bir kiinin denetim ekibinin yesi olmasna karar verirken, bamszla ynelik tehditleri belirleyecek ve deerlendirecektir. Eer tehditler kabul edilebilir bir dzeyde deilse ve bir szlemeyi kabul etme ya da belli bir kiinin denetim ekibinin yesi olmasna karar verirken, firma, tehditleri ortadan kaldrma ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemlerin olup olmadn deerlendirecektir. Eer karar, bir szlemeye devam edip etmeme hakknda ise, firma, mevcut nlemlerin tehditleri ortadan kaldrma ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin etkili olmaya devam edip edemeyeceini ya da baka nlemler almaya ihtiya duyulup duyulmayacan ya da szlemenin iptal edilmesi gerekliliini belirleyecektir. Szleme sresince, firmann dikkatine ne zaman bir bamszlk tehdidi konusunda yeni bir bilgi gelirse, firma, tehdidin nemini, kavramsal ereve yaklamna gre deerlendirecektir. Bu blm boyunca, bamszlk tehdidine referans verilmektedir. Tehdidin nemini deerlendirirken, nicel olduu kadar nitel faktrler de dikkate alnacaktr.
Bu blm, pek ok durumda, firma iindeki kiilerin bamszlkla ilgili eylemler iin zel sorumluluklarn tanmlamamaktadr, nk sorumluluk bir firmann byklne, yapsna, organizasyonuna bal olarak deiir. Firma, Uluslararas Kalite Kontrol Standardna (ISQC) gre, ilgili etik artlar tarafnda istenildiinde bamszln korunduuna dair makul gvence salamak zere politikalar ve prosedrler tasarlanmak zorundadr. Ayrca, Uluslararas Denetim Standartlar (ISA), szlemeye uygulanacak bamszlk artlarna uyduu konusunda bir sonuca varmasn art koar. 59
KISIM 290
Networkler ve Network Firmalar 290.13
290.14
Eer bir firma bir network firmas olarak dnlrse, firmann network ierisindeki dier firmalarn finansal tablo denetim mterilerinden bamsz olmas gerekir (Bu Etik Kuralda baka bir biimde belirtilmedii srece). Bir network firmasna uygulanan bu blmdeki bamszlk artlar, iletmenin kendisinin bir firma tanmn karlamasna bakmakszn, danmanlk brosu ya da mesleki hukuk brosu gibi bir network firmas tanmna uyan tm iletmelere uygulanr.
290.15
290.16
Daha byk bir yapnn bir network olup olmadna ilikin karar, makul ve bilgili bir nc tarafn, tm spesifik gerekleri ve artlar tartarak, iletmelerin bir network oluturacak ekilde birletirildii muhtemel sonucuna varp varmad nda verilebilir. Bu kararn networkn geneline tutarl ekilde uygulanmas gerekecektir. Daha byk yapnn ibirliini amalad ve yap ierisindeki iletmeler arasnda kar veya maliyet paylamnn aka amaland hallerde, bir network olmas dnlr. Ancak, nemsiz maliyetlerin paylam kendi iinde bir network yaratmayacaktr. Buna ek olarak, maliyetlerin paylam sadece denetim metodolojilerinin, el kitaplarnn veya eitim kurslarnn gelitirilmesi ile ilgiliyse, bu da kendi iinde bir network yaratmayacaktr. Ayrca, ortak ekilde bir hizmet salamak veya bir rn gelitirmek amacyla oluan ve ilgisiz iletmeler arasndaki ortaklk kendi bana bir network yaratmayacaktr.
Mesleki hizmetler salamak becerilerini artrmak amacyla, firmalar sk sk dier firmalar ve iletmeler ile daha byk yaplar oluturur. Bu daha byk yaplarn bir network yaratp yaratmad, belirli gereklere ve artlara dayanr ve firmalarn ve iletmelerin yasal olarak ayr ve farkl olup olmadna dayanmaz. rnein, bir network oluturmak iin gerekli olan kriteri karlamayan daha byk bir yapnn sadece iin sevkini kolaylatrmas amalanabilir. Alternatif ekilde, daha byk bir yap yle bir yap olabilir ki ibirliini ve firmalarn ortak bir marka adn, ortak bir kalite kontrol sistemini veya nemli profesyonel kaynaklar paylamasn amalayabilir ve sonu olarak bir network olarak dnlebilir.
60
290.17
290.18
Daha byk yapnn ibirlii amalad ve yap ierisindeki iletmelerin ortak mlkiyeti, kontrol veya ynetimi paylat hallerde, bunun bir network olduu dnlr. Bu, kontrat veya baka aralar araclyla gerekletirilebilir
290.19
290.20
290.21
Daha byk yapnn, ibirlii amalad ve yap ierisindeki iletmelerin ortak bir marka ismi paylamalar durumunda, bunun bir network olduu dnlr. Ortak bir marka ad ortak paraflar veya ortak bir ad ierir. Firma, rnein bir firma ortann bir denetim raporunu imzalad durumda firma adnn bir paras olarak veya firma adyla birlikte ortak bir marka adn ierirse, firmann ortak bir marka ad kulland dnlr. Firmann bir networke ait olmamasna ve firma adnn paras olarak ortak bir marka ad kullanmamasna ramen, krtasiye veya tantc materyallerinde bir firmalar birliinin bir yesi olduuna ilikin atfta bulunuyorsa bir networke ait olduu grntsn verebilir. Dolaysyla, bir networke ait olduu algsndan kanmak amacyla bir firmann herhangi bir ortakl nasl tanmladn ok dikkatli dnmesi gerekmektedir.
61
KISIM 290
Daha byk yapnn, ibirlii amalad ve yap ierisindeki iletmelerin ortak bir i stratejisi paylamalar durumunda, bu bir network olduu dnlr. Ortak bir i stratejisini paylamak, ortak stratejik hedefleri gerekletirmek iin iletmeler tarafndan bir anlamay ierir. Bir iletmenin tek bana bir network firmas olmas dnlmez nk sadece profesyonel hizmet salamak iin bir teklif dolays ile baka bir iletme ile ibirlii yapan iletme network saylamaz.
Daha byk yapnn ibirlii amalad ve yap ierisindeki iletmelerin ortak kalite kontrol politikalarn ve prosedrlerini paylat hallerde, bunun bir network olduu dnlr. Bu amala, ortak kalite kontrol politikalar ve prosedrleri batan sona daha byk yapda tasarlanan, uygulanan ve izlenen kalite kontrol politika ve prosedrleri olacaktr.
290.22
290.23
Bir firma brosunun bir unsurunu satarsa, sat szlemesi bazen, ksa bir sre iin, firma ile hibir ba kalmamasna ramen unsurun firmann adn veya adn bir esini kullanmay srdrebileceini temin eder. Byle durumlarda, iki iletme de ortak bir ad altnda uygulama yapabilirken, gerekler, bunlarn ibirlii amalayan daha byk bir yapya ait olmaddr ve dolaysyla bunlarn network firmalar olmaddr. Bu iletmelerin, dardaki taraflara kendilerini tantrken network firmalar olmadklarn nasl aklayacaklarn dikkatlice dnmeleri gerekmektedir.
Daha byk yapnn, ibirlii amalad ve yap ierisindeki iletmelerin profesyonel kaynaklarn ciddi bir ksmn paylamalar durumunda, bunun bir network olduu dnlr. Profesyonel kaynaklar unlar ierir: Mteri verisi, fatura ve zaman kaytlar gibi firmalarn bilgi deiiminde bulunmasn mmkn klan ortak sistemler; Ortaklar ve personel;
Teknik veya ikoluna zel konular, gvence szlemeleri iin ilemleri veya olaylar danmak iin teknik departmanlar; Eitim kurslar ve imknlar. Denetim metodolojisi veya denetim el kitaplar; ve
290.24
Paylalan profesyonel kaynaklarn nemli olup olmadnn ve bu nedenle firmalarn network firmalar olup olmadnn belirlenmesi ilgili gereklere ve artlara dayanarak yaplmaldr. Personel veya mteri veya piyasa bilgisi deiimi yaplmadan ortak denetim metodolojisi veya denetim el kitaplar ile snrl paylalan kaynaklarn bulunduu hallere paylalan bilgilerin nemli olarak dnlmesi muhtemel deildir. Ayns ortak eitim abalarna uygulanr. Oysa personelin ortak bir havuzdan ekildii veya ortak bir teknik departmann firmalarn izlemesi gereken teknik tavsiyeyi katlmc firmalara salamak amacyla daha byk yap ierisinde oluturulduu yerlerde olduu gibi paylalan kaynaklarn insan veya bilgi deiimini gerektirdii hallerde, makul ve bilgili nc tarafn paylalan kaynaklarn nemli olduu sonucuna varmas daha muhtemeldir.
62
Kamu karna Haiz letmeler 290.25
Blm 290, baz iletmelerdeki kamu kar boyutunu yanstmak iin ilave maddeler iermektedir. Bu blmn amac iin kamu karna haiz iletmeler unlardr: (a) (b) Borsada ilem gren tm iletmeler; ve Aada tanmlanan tm iletmeler: (i) (ii)
Dzenleme ya da yasayla bir kamu karna haiz iletme olarak tanmlanm;
letmenin doas, rnein ok saydaki hissedarlar iin bir emanet kapasitesinde varlklar olan. rnekler, finansal kurulular ierebilir, rnein bankalar ve sigorta irketleri ve emeklilik fonlar, lek, ve alan says
lgili letmeler 290.27
Denetim mterisinin, borsaya kaytl bir iletme olmas durumunda, bu blmde denetim mterine yaplan referans, mterinin ilgili iletmeleri kapsar (baka bir biimde belirtilmedii srece). Tm dier denetim mterileri iin, bu blmde denetim mterine yaplan referans, mterinin dorudan ya da dolayl olarak zerinde 63
KISIM 290
290.26
Firmalar ve ye kurulular; ek iletmeleri ya da belirli kategorideki iletmelerin, kamu karna haiz iletmeler olarak kabul edip etmeyecekleri konusunda karara varmalar beklenir. nk bu iletmeler byk saylara ve ok geni paydalara sahiptirler. Dikkate alnmas gereken faktrler unlardr:
Borsada ilem gren iletmelerin denetimlerine uygulanan bamszlk artlaryla ayn uyum iinde yrtlmesi, yasa ya da dzenleme tarafndan art koulan denetime tabi olan Bu tr bir dzenleme, denetim dzenleyicisini de ieren herhangi bir ilgili dzenleyici tarafndan yaynlanabilir.
Ynetiimden Sorumlu Olanlar 290.28
kontrol olduu ilgili iletmeleri kapsar. Denetim ekibi, mterinin baka bir iletmesinin dahil olduu bir iliki ya da durumun, firmann mteriden bamszlnn etkilendiini dndnde buna inanmak iin sebebi olduunda, denetim ekibi bamszlk tehditlerini belirlerken ve deerlendirirken bu ilgili iletmeyi dahil edecek ve gerekli nlemleri uygulayacaktr.
Bu Kural, uygulanan denetim standartlar, yasa ya da dzenleme tarafndan art koulmasa bile, firmann grne gre bamszlk zerinde makul bir etkisi olabilecek ilikiler ve dier konularla ilgili olarak firma ile denetim mterisinin ynetiiminden sorumlu olanlar arasnda dzenli iletiimde bulunulmas desteklenir. Bu tr bir iletiim, ynetiimden sorumlu olanlarn aadakileri yapmasna imkan verir: (a) (b) (c) Bamszlk tehditlerini belirlemede ve deerlendirmede firmann yargsn dikkate alma; Bu tehditleri ortandan kaldrma ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygulanan nlemlerinin uygunluunu dikkate alma; Gerekli icraatlarda bulunmak. Bu tr bir yaklam, gzda verme ve yaknlk tehditleri ile ilgili olarak zellikle yardmc olabilir.
Belgelendirme 290.29
Belgelendirme, bamszlk artlarna uygunlukla ilgili olarak sonu olutururken profesyonel muhasebecinin yargsnn kantlarn salar. Belgelendirmenin olmamas, bir firmann belli bir konuyu dikkate alp almadnn ya da bamsz oolup olmadnn stergesi deildir. Profesyonel muhasebeci, bamszlk artlaryla uygunlukla ilgili sonularn ve bu sonular destekleyen tm ilgili tartmalarn maddelerini belgelendirecektir. Dolaysyla: (a) Bir tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemler gerektiinde, profesyonel muhasebeci tehdidin niteliini ve
64
(b)
tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygulanan ya da mevcut nlemleri belgelendirecektir,
Szleme Dnemi 290.30
Bir tehdit, nlem alnmasnn gerekli olup olmadnn belirlenmesi iin ciddi bir analiz gerektiinde profesyonel muhasebeci bu nlemlerin gerekli olmad nk tehdit kabul edilebilir bir dzeyde sonucuna varrsa, profesyonel muhasebeci, tehdidin niteliini ve sonucun gerekesini belgelendirecektir.
290.31
Bir irket firma tarafndan gr bildirilecek finansal tablolarn kapsad veya daha sonraki dnemde denetim mterisi olursa, firma, aadaki bamszlk tehdidi yaratabilecek durumlar belirleyecektir; (a) Finansal tablolarn kapsad dnem veya daha sonraki dnemde ancak denetim szlemesinin Kabul edilmesinden nce, denetim mterisi ile olan finansal veya i ilikileri; veya Denetim mterisine verilen nceki hizmetler.
290.32
(b)
Eer finansal tablolarn kapsad dnemde veya sonrasnda ancak denetim ekibinin denetim hizmetlerine balamasndan nce ve bu hizmetlere, denetim szlemesi dneminde izin verilmemi ise bu hizmetlerin verilmesinin bamszl tehdit edecei gz nnde bulundurulacaktr. Eer tehdit kabul edilebilir bir dzeyde deil ise, denetim szlemesi ancak tehdidin ortandan kaldrlmas ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilmesi iin nlemler uygulanyorsa kabul edilecektir. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: 65
KISIM 290
Denetim mterisinden bamszlk hem szleme sresince hem de finansal tablolarn kapsad sre boyunca gereklidir. Szleme dnemi, denetim ekibinin denetim hizmeti vermesi ile balar. Szleme dnemi, denetim raporunun yaynlanmas ile sona erer. Szleme grevinin devam eden i niteliinde olmas durumunda, szleme grevi her iki tarafn da profesyonel ilikisinin sona erdiini beyan etmesi veya final denetim raporunun yaynlanmasndan daha sonra sona erer.
Gvence d hizmetini veren personelin denetim grevine dahil edilmemesi;
Denetim ve gvence d ilerin uygun olduuna dair gerekli grldnde, profesyonel muhasebeci gr almak, ya da
Birlemeler ve Almlar 290.33
Hizmetinin sorumluluunu alabilmeye imkn verecek kapsamda; ya gvence d hizmetinin sonularnn gzden geirmesinin salamas iin baka bir firma grevlendirmek ya da sunulan gvence d hizmetinin baka bir firma tarafndan yeniden yaplmasn salamak.
290.34
Birleme ya da almn yrrlk tarihiyle birlikte, bu Etil Kurala gre izin verilmeyen tm mevcut kar ya da ilikileri sonlandrmak zere gerekli admlar atacaktr. Ancak, eer sz konusu mevcut bir kar ya da iliki birleme ya da almn yrrlk tarihiyle birlikte mantkl bir biimde sonlandrlamyorsa, rnein ilgili iletme, yrrlk tarihinde firma tarafndan sunulan baka bir gvence-d hizmet salaycsna dzgn bir biimde geii salayamyorsa, firma bu tr kar ya da iliki nedeniyle ortaya kan tehdidi belirleyecektir. Tehdit ciddiletike, firmann tarafszlnn ihlal edilmesi ve deneti olarak devam edemeyecek olma ihtimali artar. Tehdidin nemi aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: kar ya da ilikinin nitelii ve ciddiyeti, lgili iletme ilikisinin nitelii ve ciddiyeti (rneini ilgili iletme itirak mi ana ortaklk m?), ve
Bir iletme, birleme ya da alm sonucunda, bir denetim mterisinin ilgili iletmesi haline geldiinde, firma, birleme ya da almn yrrlk tarihinden sonra bamszln ve dolaysyla denetim szlemesine devam edebilmesini etkileyebilecek, ilgili iletmelerle ilgili nceki ve imdiki karlarn ve ilikilerini, mevcut nlemleri gz nnde bulundurarak, belirleyecek ve deerlendirecektir.
kar ya da ilikinin kabul edilebilir bir biimde sonlandrlmasna kadar geecek srenin uzunluu.
66
290.35
Eer ynetiimden sorumlu olanlar, firmadan deneti olarak devam etmesini talep ederse, firma ancak aadakiler olursa bunu yapacaktr: (a) kar ya da iliki mmkn olduunca kabul edilebilir en ksa srede ve her halkarda birleme ya da almn yrrlk tarihinden alt ay ierisinde sonlandrlacak,
Firma, birleme ya da almn yrrlk tarihinde kar ya da ilikinin kabul edilebilir bir biimde neden sonlandrlamayacann nedenlerini ve tehdidin ciddiyetinin deerlendirmesini, ynetiimden sorumlu olanlarla tartacaktr.
(b)
Denetim veya gvence d ilerin uygun olduuna dair profesyonel muhasebeci gr almak,
290.36
Firma, birleme ya da almn yrrlk tarihinden nce denetim konusunda ciddi bir i miktar tamamlam olabilir ve ksa bir sre ierinde kalan denetim prosedrlerini tamamlayabilecek olabilir. Byle durumlarda, eer ynetiimden sorumlu olanlar, firmadan, paragraf 290.33de belirtilen kar ya da ilikiye devam ederken, deneti67
Hizmetinin sorumluluunu alabilmeye imkan verecek kapsamda; ya gvence d hizmetinin sonularnn gzden geirmesinin salamas iin baka bir firma grevlendirmek ya da sunulan gvence d hizmetinin baka bir firma tarafndan yeniden yaplmasnn salanmas.
Firmann, finansal tablolar hakknda gr bildiren bir yesi olmayan, szleme kalite kontrol incelemesine eit bir inceleme yrtecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak,
KISIM 290
(c)
Bu tr bir kar ya da ilikiye sahip herkes, bu blmde izin verilmeyen gvence-d bir hizmet verme yoluyla ortaya kan da dahil, denetim iin szleme ekibinin bir yesi ya da szlemenin kalite kontrol incelemesinde sorumlu kii olmayacaktr, Gerektiinde uygun gei nlemleri uygulanacaktr ve bu nlemler ynetiimden sorumlu olanlarla tartacaktr. Gei nlemleri rnekleri aadakileri ierir;
mi tamamlamalarn talep ederse, firma ancak aadakiler olursa bunu yapacaktr: (a)
(b) (c) 290.37
Bu tr kar ya da iliki tarafndan oluturulan tehdidin ciddiyetini deerlendirip ve bu deerlendirmeyi ynetiimden sorumlu olanlarla tartlmas, Denetim raporunun yaynlanmasndan nce denetiliin braklmas Paragraf 290.35 (b)-(c) artlarna uyulmas,
290.38
Paragraf 290.33 ila 290.36 arasnda kapsanan nceki ve imdiki karlar ve ilikiler ele alnrken, firma, tm artlar yerine getirilmi olsa bile, tarafszln zarar greceine dair kar ve ilikilerin ortaya kard tehdidin nemini koruyup korumadn deerlendirecekler ve eer koruyorsa, firma denetilii brakacaktr.
Dier Konular 290.39
Profesyonel muhasebeci, birleme ya da almn yrrlk tarihinde sonlandrlmam olacak, paragraf 290.34 ve 290.36da kapsanan tm kar ve ilikileri ve neden sonlandrlmayacana dair sebepleri, uygulanan gei nlemlerini, ynetiimden sorumlu olanlarla yaplan tartma sonularn ve nceki ve imdiki kar ve ilikilerin neden tarafszln zarar greceine dair kar ve ilikilerin ortaya kard tehdidin nemini koruyup korumadnn gerekesini, belgeleyecektir.
Bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olduu durumlar olabilir. Bu tr bir dikkatten kaan ihlal olursa, bu durum genel olarak, firmann bamszl korumak iin ISQC tarafndan art koulanlara eit uygun kalite kontrol politikalar ve prosedrlerinin olmas halinde, bamszla zarar vermedii varsaylacak ve tespit edildiinde, bu ihlalin derhal dzeltilmesi ve tehdidin ortadan kaldrlmas ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilmesi iin gerekli tm nlemler uygulanr. Firma, konuyu ynetiimden sorumlu olanlarla tartmay deerlendirecektir. 290.40 ila 290.99 arasndaki paragraflar bilerek bo braklmtr.
68
Kavramsal ereve Yaklamnn Bamszla Uygulanmas;
Finansal karlar
290.102 Bir denetim mterisinde finansal kar bulundurmak, kiisel kar tehdidi oluturabilir. Olumu herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve nemi aadakileri baldr: (a) (c) (b) Finansal karn dorudan ya da dolayl olmas, ve Finansal karn maddi nemi. Finansal kar elinde bulunduran kiinin rol,
290.103 Finansal karlar, bir arac (rnein, kolektif yatrm arac, emlak ya da trst) vastasyla elde tutulabilir. Bu tr bir finansal karn dorudan m yoksa dolayl m olduunu belirlemek, yararlanan kiinin yatrm arac zerinde bir kontrole sahip olup olmadna ya da yatrm kararlarn etkileme gcne dayanacaktr. Yatrm arac zerinde kontrol ve yatrm kararlarn etkileme gc mevcut olduunda, bu 69
KISIM 290
290.101 290.102 ila 290. 126 arasndaki paragraflar, finansal kar, bor ya da teminatn maddi nemine ya da i ilikilerinin nemine referanslar iermektedir. Bir kii iin bu tr bir karn nemli olup olmadn belirleme amacyla, kiinin ve kiinin ekirdek aile yelerinin mterek net serveti dikkate alnabilir.
290.100 290.102 ila 290.231 arasndaki paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek zel durumlar ve ilikileri ele almamaktadr. Bu paragraflar, potansiyel tehditleri ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygun olabilecek nlem ekillerini tanmlar, ek olarak hibir nlemin tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremeyecei belli durumlar aklar. Bu paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durumlar ve ilikileri aklamaz. Firma ve denetim ekibi yeleri, benzer fakat ayn olmayan durum ve ilikilerin etkilerini deerlendirecek ve tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde paragraf 200.12 ila 200.15 arasndaki nlemlerde dahil olmak zere, uygulanabilecek nlemlerin uygulanp uygulanmayacan belirleyecektir.
290.104 Eer bir denetim ekibini yesi ya da onun birinci derece aile yesi ya da bir firma, denetim mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla, u saylanlarn hi birinin, mteride dorudan bir finansal kar ya da nemli bir dolayl finansal kar bulunmamaldr: denetim ekibinin yesi, bu kiinin ekirdek aile yesi, ya da firma. 290.105 Denetim ekibini yesinin, denetim ekibinin bir yesinin yakn aile yesinin, denetim mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahip olduunu bildii durumda, bir kiisel kar tehdidi oluur. Bu tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Denetim ekibinin yesi ile yakn aile yesi arasndaki ilikinin nitelii, ve Finansal karn yakn aile yesinin iin maddi nemi.
Kural, bu finansal kar dorudan finansal kar olarak tanmlar. Tam tersine, yararlanan kiinin yatrm arac zerinde bir kontrole sahip olmad ya da yatrm kararlarn etkileme gc bulunmadnda bu Kural, bu finansal kar dolayl finansal kar olarak tanmlar.
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Yakn aile yesi finansal karn tamamn ya da dolayl finansal karn tatmin edici bir ksmn en ksa zamanda elden karmal ki geri kalan kar artk maddi neme sahip olmasn,
Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, ya da Kiiyi denetim ekibinden karmak.
70
290.106 Eer bir denetim ekibini yesi, bu kiinin ekirdek aile yesi ya da bir firma, denetim mterisinde kontrol karlarna sahip bir iletmede dorudan ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse ve mteri bu iletme iin nemli ise ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, u saylanlarn hi birinin bu tr bir finansal kar bulunmamaldr: denetim ekibinin yesi, bu kiinin ekirdek aile yesi, ve firma. 290.107 Bir denetim mterisinde, firmann dorudan ya da nemli bir dolayl finansal karnn emeklilik fayda plan tutulursa, kiisel kar tehdidi oluur. Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr.
290.108 Eer denetim szlemesi ile ilgili olarak grevli szleme ortann bulunduu ofisteki dier ortaklar ya da onlarn ekirdek aile yeleri, denetim mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla ne bu ortaklar ne de onlarn ekirdek aile yeleri bu tr bir denetim mterisinde bu tr herhangi bir finansal kara sahip olmayacaklardr. 290.109 Denetim szlemesi ile ilgili olarak grevli szleme ortann bulunduu ofisin, bu ortan greve atanm olduu ofis olmasna gerek yoktur. Dolaysyla, szleme ortann, denetim ekibinin yelerinden farkl bir ofiste bulunmas durumunda, ortan bu szlemeyle ilgili olarak hangi ofiste ilerini yrteceini belirlemede mesleki yarg kullanlacaktr.
290.110 Eer denetim mterisine, gvence d hizmet salayan dier ortaklar ve ynetim alanlar, ie mdahaleleri asgari dzeyde olanlar hari, ya da bunlarn ekirdek aile yeleri, denetim mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla ne bu alanlar ne de onlarn ekirdek aile yeleri, bu tr denetim mterileriyle bu tr herhangi bir finansal kara sahip olmayacaklardr. 71
KISIM 290
290.111 Paragraf 290.108 ve 290.110a ramen, (a) (b)
Denetim szlemesi ile ilgili olarak grevli szleme ortann bulunduu ofisteki dier ortan ya da
290.112 Firma, denetim ekibinin bir yesi veya bu kiinin ekirdek aile yesinin, bir iletme de finansal kar varsa ve denetim mterisinin de bu iletmede finansal kar varsa, kiisel bir kar tehdidi ortaya kabilir. Ancak, eer finansal kar nemsiz ise ve denetim mterisi bu iletme zerindeki nemli bir etki tatbik etmiyorsa bamszla zarar vermedii varsaylacaktr. Eer bu kar taraflardan herhangi biri iin nem arz ediyorsa ve denetim mterisi bu iletme zerinde nemli bir etkiye sahipse, tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirecek herhangi bir nlem yoktur. Dolaysyla firma, bu tr bir kara sahip olmamal ve bu tr bir kara sahip herkes, denetim ekibinin yesi olmadan nce: (a) (b) karn tatmin edici bir ksmn elden karmal ki geri kalan kar artk maddi nemini yitirir kar elinden karmal; ya da
Ancak, ekirdek aile yesinin finansal kar elden karma ya da hisse senedi edinme hakk durumunda bu hakk kullanma hakk varsa, finansal kar en ksa srede elden karlr ya da kullanlr.
Denetim mterisine, gvence d hizmet salayan dier ortak veya ynetim alanlarnn, ekirdek aile yeleri tarafndan, denetim mterisinde bir finansal kara sahip olmas, eer finansal kar ekirdek aile yesinin istihdam haklarnn (rnein, emeklilik ya da hisse senedi edinme hakknda ilikin plan) bir sonucu olarak elde edilmise ve gerektiinde, herhangi bir bamszlk tehdidini ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlem uygulanmsa, bamszla zarar vermedii varsaylacaktr.
290.113 Bu iletmede denetim mterisinin direktrnn, grevlisinin ya da kontrole yetkili sahibinin de finansal kara sahip olduunun bildii durumda, eer denetim ekibini yesinin ya da bu kiisinin ekirdek aile yesinin ya da firmann, bir iletme ile dorudan bir finansal 72
kara sahip ise bir kiisel kar, yaknlk ya da gzda tehdidi oluabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Profesyonelin denetim ekibi zerindeki rol; letmenin sahipliinin dar m yoksa geni mi olduu; Finansal karn maddi nemi.
karn yatrmcya iletmeyi etkileme ya da ciddi bir biimde etkileme kabiliyeti verip vermedii; ve
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Finansal kar olan denetim ekibinin yesini denetim ekibinden karmak, ya da
290.114 Mtevelli olarak, firma veya denetim ekibinin bir yesi veya bu kiinin ekirdek aile yesi, bir denetim mterisinde dorudan bir finansal kar ya da nemli bir dolayl finansal karnn olmas, kiisel kar tehdidi oluturur. Benzer ekilde, aadaki durumlarda kiisel kar tehdidi oluur: (a) (b) (c) Denetim ile ilgili olarak szleme ortann alt ofisteki dier ortan, e mdahaleleri asgari dzeyde olanlar hari, denetim mterisine, gvence d hizmet salayan dier ortaklar ve ynetim alanlar; ya da
Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
Bu kiilerin, denetim mterisinde mtevelli olarak, dorudan bir finansal kar ya da nemli bir dolayl finansal kar olan ekirdek aile yeleri. 73
KISIM 290
Bu tr bir kar, aadaki durumlar hari elde tutulmamaldr: (a) (b) (c) (d)
Ne mtevelli ne mtevellinin ekirdek aile yesi ne de firma mtevellinin lehtar olmadklarnda;
Mtevelli tarafndan denetim mterisinde tutulan kar, mtevelli iin maddi bir nemi olmadnda; Mtevelli, mtevellinin ekirdek aile yesi ya da firma, denetim mterisinde, bir finansal kar kapsayan herhangi bir yatrm kararna nemli etkide bulunmadnda.
Mtevelli, denetim mterisi zerindeki ciddi etkisi olmadnda;
290.115 Denetim ekibi yeleri, aadaki dier kiiler tarafndan, denetim mterisinde herhangi bir bilinen finansal kar bulundurulmasndan kaynaklanan bir kiisel kar tehdidi olup olmadn belirleyeceklerdir: (a) (b) Denetim ekibi yesiyle yakn kiisel ilikisi olan bireyler.
Yukarda belirtilenler dnda firmann ortaklar ve profesyonel alanlar ya bunlarn ekirdek aile yeleri;
Bu karlarn bir kiisel kar tehdidi yaratp yaratmad aadaki gibi faktrlere bal olacaktr: Firmann organizasyon, operasyon ve raporlama yaps; ve Denetim ekibi yesiyle ile bu kii arasndaki ilikinin nitelii.
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiisel ilikisi olan denetim ekibinin yesini, denetim ekibinden karmak,
74
Denetim ekibi yesini, denetim szlemesiyle ilgili olarak ciddi kararlar almasn engellemek ya da Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
290.116 Eer firma, ortak, firma alan ya da bu kiilerin ekirdek aile yeleri, denetim mterisinden, rnein miras, hediye ya da birlemenin bir sonucu olarak, denetim mterisinden dorudan bir finansal kar alrlarsa ve bu blme gre bu karn elde tutulmasna izin verilmiyorsa, bu durumda: (a) Eer kar firma tarafndan alndysa, finansal kar ivedi bir biimde elden karlacaktr ya da dolayl finansal karn yeterli bir miktar elden karlacaktr ki geri kalan kar artk nemli olmasn;
(b)
(c)
Eer kar denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi tarafndan alndysa, finansal kar alan kii ivedi bir biimde finansal kar elden karlacaktr ya da dolayl finansal karn yeterli bir miktar elden karlacaktr ki geri kalan kar artk nemli olmasn; ya da Eer kar denetim ekibi yesi olmayan bir kii ya da bu kiinin ekirdek aile yesi tarafndan alndysa, finansal kar mmkn olduunca abuk elden karlacaktr ya da dolayl finansal karn yeterli bir miktar elden karlacaktr ki geri kalan kar artk nemli olmasn. Finansal karn elden karlmasnda gecikme durumunda, herhangi bir nlemin gerekli olup olmadna dair bir karar alnacaktr.
290.117 Aadaki durumlarda, denetim mterisi ile olan bir finansal iliki ile ilgili bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olmas halinde, bunun bamszla zarar vermedii varsaylacak: (a)
Firma eer, denetim mterisinden satn alma, miras ya da dier kazanmlardan kaynaklanan finansal karlar, ivedi bir ekilde firmaya bildirmeyi gerektiren politikalar ya da prosedrler oluturmusa 75
KISIM 290
(b) (c)
Paragraf 290.116 (a)-(c) deki nlemler uygun bir biimde alnmsa,
Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak; ya da
Geri kalan tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde dier nlemleri uyguluyorsa. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Krediler ve Teminatlar
Firma, konuyu ynetiimden sorumlu olanlarla tartmay deerlendirecektir.
Kiiyi, denetim szlemesiyle ilgili olarak tm ciddi kararlar almalardan al koymak.
290.118 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir denetim mterisinden, denetim ekibi yesine ya da bu kiinin ekirdek aile yesine ya da firmaya verilen bir kredi ya da kredi teminat, bamszlk tehdidi oluturabilir. Eer bu kredi ya da teminat, normal borlanma prosedrleri, artlar ve koullar altnda verilmediyse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla ne bu denetim ekibi yesi ne bu kiinin birinci derece aile yesi ne de firma bu tr bir kredi ya da teminat kabul etmeyecektir.
290.119 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir denetim mterisinden, firmaya verilen bir kredi normal borlanma prosedrleri, artlar ve koullar altnda verildiyse ve bu kredi denetim mterisi ya da krediyi alan firma iin nemliyse, kiisel kar tehdidini kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nemler uygulamak mmkn olabilir. Denetime dahil olmam ve kredi szlemesine taraf olmam bir network firmasndan bir profesyonel muhasebeci tarafndan iin incelenmesi, bu tr bir nleme rnektir. 290.120 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir denetim mterisinden, denetim ekibi yesine ya da bu kiinin ekirdek aile yesine verilen bir kredi ya da kredi teminat, eer normal borlanma prosedrleri, 76
290.121 Eer firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, banka ve benzeri bir kurulu olmayan bir denetim mterisinden kredi kabul ederse ya da borlanma teminat alrsa, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki ancak kredi ya da teminatn hem (a) firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi hem de (b) mteri iin maddi nemi olmamas durumu hari hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. 290.122 Benzer ekilde, eer firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, bir denetim mterisine kredi verir ya da teminat ederse ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki ancak kredi ya da teminatn hem (a) firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi hem de (b) mteri iin maddi nemi olmamas durumu hari hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez.
artlar ve koullar altnda verildiyse bamszlk tehdidi yaratmaz. Mortgagelar, ak krediler, araba kredileri ve kredi kart bakiyeleri bu tr kredilere rnektir.
290.123 Benzer ekilde eer firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, banka, broker ya da benzeri bir kurulu olan bir denetim mterisinde mevduat ya da broker hesab varsa, eer bu mevduat ta da hesap normal ticari koullar altnda tutulmu ise bir bamszlk tehdidi olumaz. likileri 290.124 Bir firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi ile denetim mterisi ya da bunun ynetimi arasnda ticari ilikiler ya da ticari karlardan kaynaklanan yakn bir i ilikisi varsa bu kiisel kar ya da gzda tehdidi oluturabilir. Bu tip iliki rnekleri aadakileri ierir; Mteriyle ya da kontrol eden sahibi, direktr, yetkilisi ya da mteri iin kdemli ynetim fonksiyonlarn yerine getiren dier bir kiiyle ortak bir giriimde bir finansal kara sahip bulunmak, 77
KISIM 290
Firmann bir ya da daha fazla hizmet ya da rnn ile mteri bir ya da daha fazla hizmet ya da rnn bir araya getiren dzenlemeler ve iki tarafa da referans vererek bu paketi pazarlamak, Firmann, mterinin rn veya hizmetlerinin datmas ya da pazarlamas ya da mterinin, firmann rn veya hizmetlerinin datmas ya da pazarlamas dzenleyen datm ya da pazarlama dzenlemeleri.
Finansal kar ve i ilikisi, firma ve mteri ya da mterinin ynetimi iin nemsiz olmadka, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Bu nedenle, finansal kar maddi neme sahip olmadka ve i ilikisi nemsiz olmadka, i ilikisine girilmeyecek ya da nemsiz bir dzeye indirilecek ya da braklacaktr. Denetim ekibi yesi iin sz konusu finansal kar maddi neme sahip olmadka ve i ilikisi nemsiz olmadka, bu kii denetim ekibinden karlacaktr.
290.125 Firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesinin, kk hissedar olduu bir iletmede bir kar bulundurduu ve denetim mterisi, ya da bu mterinin direktr ya da alannn ya da bununla ilgi herhangi bir grubun da bu iletmede kar bulundurduu durumlarda bir i ilikisi bamszlk tehdidi oluturmaz, eer ki; (a) (b) Finansal kar, yatrmc ya da yatrmclar grubu iin maddi neme sahip deilse; ve
Eer i ilikisi, denetim ekibi yesinin ekirdek aile yesi ile denetim mterisi ya da bunun ynetimi arasnda ise tehdidin ciddiyeti deerlendirilecek ve tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr.
ilikisi; firma, denetim ekibi yesi ve bu kiinin ekirdek aile yesi ile mteri iin nemsiz ise;
78
(c)
290.126 Firma ya da denetim ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesinin bir denetim mterisinden mal ya da hizmet satn almas eer alveri normal i erevesinde ve piyasa koullar altnda yaplmsa, genel olarak bamszlk tehdidi yaratmaz. Ancak, bu alveri ilemleri kiisel kar tehdidi oluturan nitelik veya nemde olabilir. Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi denetim ekibinden karmak. Alveriin nemini ortadan kaldrmak ya da azaltmak;
Finansal kar, yatrmc ya da yatrmclar grubuna, kk hissedar olduu iletmeyi kontrol etme imkn vermiyorsa.
Ailevi ve Kiisel likiler
290.127 Bir denetim ekibi yesi ile denetim mterisinin direktr, grevlisi ya da belirli bir alan (rolne bal olarak) arasndaki aile ya da kiisel iliki olmas, yaknlk ya da gzda tehdidi yaratabilir. Bu tr bir tehdidin mevcudiyeti ve nemi, kiinin denetim ekibindeki sorumluluklar, aile yesinin veya dier kiilerin mterideki rol ve ilikinin yaknl gibi eitli faktrlere bal olacaktr. 290.128 Denetim ekibi yesinin ekirdek aile yesi; (a) (b) Denetim mterisinin direktr ya da yetkili ise, ya da
Ya da szleme veya finansal tablolarn kapsad herhangi bir dnem boyunca bu tr bir pozisyonda bulunmu ise bamszlk tehdidi ancak kiinin denetim ekibinden karlmasyla kabul edilebilir bir dzeye indirilebilir. likinin yaknl byle ise hibir nlem, tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, bu tr bir ilikisi olan hi kimse denetim ekibi yesi olmayacaktr. 79
Firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan ise,
KISIM 290
290.129 Bir denetim ekibi yesinin ekirdek aile yesi, mterinin finansal pozisyonunu, finansal performansn ya da nakit akn nemli derecede etkileyecek bir pozisyonda olan alan ise bamszlk tehdidi ortaya kar. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: ekirdek aile yesinin elinde tuttuu pozisyon, ve Profesyonelin denetim ekibi zerindeki rol,
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi denetim ekibinden karmak; ya da
290.130 Bir denetim ekibi yesinin yakn aile yesi, aadakilerden biri ise bamszlk tehdidi ortaya kar: (a) (b) Denetim mterisinin direktr ya da yetkili ise, ya da
Denetim ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, ekirdek aile yesinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Yakn aile yesinin elinde tuttuu pozisyon; ve Profesyonelin denetim ekibi zerindeki rol,
Denetim ekibinin yesi ile yakn aile yesi arasndaki ilikinin nitelii;
80
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi denetim ekibinden karmak; ya da
Denetim ekibi yesiyle ile bu kii arasndaki ilikinin nitelii. Bu kiinin elinde tuttuu pozisyon, Profesyonelin denetim ekibi zerindeki rol,
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Profesyoneli denetim ekibinden karmak; ya da
290.132 (a) denetim ekibinin yesi olmayan firma orta ya da alan ile (b) firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozis81
Denetim ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, yakn ilikisi olduu kiinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
KISIM 290
290.131 Denetim ekibi yesinin, ekirdek veya yakn aile yesi olmayan ancak firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunan direktr, yetkilisi ya da alan ile yakn ilikisi olmas bamszlk tehdidi oluturur. Bu tr bir ilikisi olan denetim ekibi yesi, firmann politikalar ve prosedrlerine gre istiare edecektir. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr:
Denetim ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, yakn aile yesinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
yonda bulunan denetim mterisinin direktr, yetkilisi ya da alan arasnda kiisel ya da ailevi bir ilikisi var ise; kiisel kar, yaknlk ya da gzda tehdidi oluturabilir. Bu tr ilikilerden haberdar olan firma ortaklar ve alanlar, firmann politikalar ve prosedrlerine gre istiare edecektir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Firma orta ya da alan ile mterinin direktr, yetkilisi ya da alan arasndaki ilikinin nitelii, Ortak ya da alannn mteride tuttuu pozisyon, Bu kiinin mteride tuttuu pozisyon, Firmann ortak ya da alannn denetim ekibiyle olan etkileimi,
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Ortak ya da alann sorumluluklarn denetim szlemesi zerindeki potansiyel etkisini azaltmak zere yaplandrmak; ya da
290.133 Aadaki durumlarda, ailevi ve kiisel ilikiler ile ilgili bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olmas halinde, bunun bamszla zarar vermedii varsaylacak: (a)
Yrtlen ilgili denetim iini inceleyen bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
Firma eer, bamszlk tehdidi oluturan ekirdek veya yakn aile yelerinin ya da dier kiisel ilikilerinin istihdam durumlarndaki deiikliklerden kaynaklanan herhangi bir ihlali ivedi bir ekilde firmaya bildirmeyi gerektiren politikalar ya da prosedrler oluturmusa,
82
(b)
(c)
Dikkatten kaan ihlal, denetim ekibini ekirdek aile yesi, mterinin direktr ya da yetkilisi olmas veya firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunmas ile ilgiliyse ve ilgili profesyonel denetim ekibinden karlmsa, Geri kalan tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde dier nlemleri uyguluyorsa. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: (i) (ii) Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, ya da lgili profesyoneli, szlemeyle ilgili olarak tm ciddi karar almalardan al koymak.
KISIM 290
Denetim Mterisinde stihdam
290.134 Denetim mterisinin direktr, yetkilisi ya da firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar veya finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunan alan, nceden denetim ekibinin yesi ya da firmann orta idi ise yaknlk ya da gzda tehdidi oluabilir. 290.135 Eer denetim ekibinin eski yesi ya da firmann eski orta, bu tr bir pozisyonla denetim mterisine katlrsa ve firma ile kii arasnda ciddi bir balant devam ediyor ise ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla, aadaki durumlar hari, eer denetim ekibinin eski yesi ya da firmann eski orta, denetim mterisine direktr ya da yetkili olarak ya da firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan olarak katlrsa, bamszln zarar grd farz edilecektir:
83
(a)
(b)
Sabitlenmi daha nceden belirlenmi dzenlemelere gre yaplmad srece, kii firmadan herhangi bir fayda ya da deme alma hakk yoksa ve kiiye verilen herhangi bir miktar firma iin nemli deilse; ve Kiinin, firmann i ya da profesyonel faaliyetlerine katlmaya devam etmiyorsa ya da katlr gzkmyorsa.
290.136 Eer denetim ekibinin eski yesi ya da firmann eski orta, bu tr bir pozisyonla denetim mterisine katlrsa ve firma ile kii arasnda ciddi bir balant devam ediyor ise herhangi bir yaknlk ya da gzda tehdidinin mevcudiyeti ve nemi aadaki faktrlere bal olacaktr: Bu kiinin mteride tuttuu pozisyon; Bu kiinin, denetim ekibiyle dahil olaca herhangi bir i;
Ortaya kan tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Mteriye katlan kii ile ilgili olarak yeterince tecrbeye sahip kiileri denetim ekibinde grevlendirmek; ya da Denetim plannn deitirmek;
Bu kiinin, denetim ekibi ya da firmadaki nceki pozisyonu, rnein kiinin mterinin ynetimi ya da ynetiimden sorumlu kiileri ile dzenli irtibat kurma sorumluluu olup olmad.
Bu kiinin, denetim ekibinin yesi olduu ya da firmann orta olduu zamandan beri geen sure; ve
290.137 Eer firmann eski orta, bu tr bir pozisyonla denetim mterisine nceden katlmsa ve iletme daha sonra firmann denetim mterisi olursa, bamszlk tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu teh84
Eski denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
290.138 Denetim ekibinin bir yesinin, gelecekte mteriye katlacan veya katlabileceini bilerek, denetim szlemesine katlmas durumunda, kiisel kar tehdidi ortaya kar. Firmann politikalar ve prosedrleri, denetim ekibi yelerinin mteri ile istihdam grmelerine girdiklerinde firmay bilgilendirmelerini gerektirecektir. Bu tr bir bildirimin alnmasnda, Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu kiinin denetim ekibindeyken ald tm nemli kararlar incelemesi.
KISIM 290
didi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr.
Kiiyi denetim ekibinden karmak; ya da
Kamu karna Haiz letme olan Denetim Mterileri
290.139 Ba denetim ortann, aadaki ekillerde kamu karna haiz iletme olan denetim mterisine katlmas durumunda yaknlk ya da gzda tehdidi ortaya kar: (a) (b) Firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan ise, letmenin direktr ya da yetkili ise, ya da
290.140 Firmann daha nceden Kdemli ya da Ynetici Orta (Genel Mdr veya edeeri) olan kiinin, kamu karna haiz iletme olan denetim mterisine aadaki ekillerde katlmas durumunda, bir gzda tehdidi oluur: 85
Ortan, ba denetim orta olmay brakmasna mteakiben kamu karna haiz iletme en az on iki aylk bir dnemi kapsayan denetlenmi finansal tablolar yaynlar ve ortan bu finansal tablolarn denetimiyle ilgili olarak nceden denetim ekibinin yesi olmamas durumu haricinde bamszln zarar grd farz edilecektir.
(a) (b)
letmenin muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan ise, letmenin direktr ya da yetkili ise, ya da Kiinin, firmann Kdemli ya da Ynetici Orta (Genel Mdr veya edeeri) olmasnn zerinden en az on iki ay gemedike bamszln zarar grecei farz edilecektir.
290.141 Bir irket birlemesinin sonucu olarak, eer eski ana denetim orta ya da firmann eski Kdemli ya da Ynetici Orta olan kii paragraf 290.139 ve 290.140da tanmland zere bir pozisyonda bulunuyorsa; ve: (a) (b) Pozisyon, irket birlemesi niyetiyle alnmad ise;
(c) (d)
Sabitlenmi daha nceden belirlenmi dzenlemelere gre yaplmad srece, firma tarafndan eski ortaa herhangi bir fayda ya da deme tek seferde denmedi ve ortaa denecek kalan bakiye firma iin nemli deil ise; Eski ortak, firmann i ya da profesyonel faaliyetlerine katlmaya devam etmiyorsa ya da katlr gzkmyorsa. Eski ortan, denetim mterisinde elinde tuttuu pozisyon, ynetiimden sorumlu olanlarla tartlmsa;
Geici Eleman Atama
bamszln zarar grmedii farz edilecektir.
290.142 Bir denetim mterisine, firma tarafndan eleman dn verilmesi, kiisel kar tehdidi yaratabilir. Byle bir yardm ancak ok ksa bir sre iin ve firmann personelinin aadaki ilere dahil olmamas durumunda verilebilir: (a) (b) Bu blmde izin verilmeyen gvence-d hizmetlerin salanmas; veya Ynetim sorumluluklarnn stlenilmesi.
Her durumda, denetim mterisi dn verilen elemann faaliyetlerinin ynlendirilmesi ve denetlenmesinden sorumlu olacaktr. 86
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: dn verilen eleman tarafndan yrtlen ilerin ilave incelemesini yapmak,
dn verilen elemana, geici eleman atamas sresince elemann yerine getirdii herhangi bir fonksiyon ya da faaliyet iin denetim sorumluluu vermemek; veya dn verilen eleman, denetim ekibi yesi olarak dahil etmemek.
Denetim Mterisine Yakn Zamanda Verilen Hizmet
290.143 Eer denetim ekibinin yesi, yakn zaman nce denetim mterisinin direktr, yetkilisi ya da alan olarak hizmet vermi ise kiisel kar, kendi kendini tefti ya da yaknlk tehdidi oluabilir. rnein, denetim ekibi yesinin mteride alrken hazrlam olduu muhasebe kaytlarnn finansal tablolarnn elementlerini deerlendirmesi gerektii durumda bu sz konusu olur. 290.144 Eer denetim ekibinin yesi, denetim raporunun kapsad dnem iinde denetim mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak veya firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlarnn veya finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan olarak hizmet vermi ise ortaya kan tehdit o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, bu kiiler denetim ekibinde grevlendirilmeyeceklerdir. 290.145 Eer denetim ekibinin yesi, denetim raporunun kapsad dnem ncesinde denetim mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak veya firmann gr bildirecei, mterinin muhasebe kaytlarnn veya finansal tablolarnn hazrlanmas zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan olarak hizmet vermi ise kiisel kar, kendi kendini tefti ya da yaknlk tehdidi oluabilir. rnein, denetim 87
KISIM 290
mterisi tarafndan istihdam edildii sre iinde, bir ndeki dnemde bu kii tarafndan bir karar alnm veya alma yaplm ise ortaya km tehdit, mevcut denetim szlemesinin bir paras olarak mevcut dnemde deerlendirilecektir. Tm tehditlerin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Bu kiinin, mteriden ayrld zamandan beri geen sre, ve Profesyonelin denetim ekibi zerindeki rol, Bu kiinin mteride tuttuu pozisyon,
Denetim Mterisinin Direktr ya da Yetkilisi Olarak Hizmet Vermek
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Denetim ekibi yesi olarak kii tarafndan yaplan iin incelemesini yapmak, bu tr bir nleme rnektir.
290.146 Eer firmann orta ya da alan, denetim mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak hizmet veriyorsa, ortaya kan kendi kendini tefti ve kiisel kar tehditleri o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, hi bir ortak ya da alan, denetim mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak hizmet vermeyecektir.
290.147 irket Genel Sekreteri pozisyonunun farkl yarg blgelerinde farkl anlamlar vardr. Grevler; personel ynetimi ve irket kayt ve dosyalarnn tutulmasndan irketin dzenlemelere uymasn temin etme ya da kurumsal ynetiim konularnda tavsiye sunmaya kadar deiiklik gsteren grevlere kadar farkllamaktadr. Genel olarak, bu grev iletmeyle yakn bir iliki ifade ediyor diye grlr. 290.148 Eer firmann orta ya da alan, denetim mterisinin Genel Sekreteri olarak hizmet veriyorsa, ortaya kan kendi kendini tefti ve taraf tutma tehditleri o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Paragraf 290.146ya ramen, uygulamaya yerel kanunlar, mesleki kurallar veya uygulamalarca zel olarak izin verilmesi halinde ve ynetimin tm ilgili kararlar alyor olmas kaydyla, grevler ve faaliyetler tutanaklarn ha-
88
290.149 irket sekretarya ilerini desteklemek zere rutin idari hizmetleri yapmak veya irket sekretaryal idari konular ile ilgili tavsiyede bulunmak, mteri ynetimi tm ilgili kararlar ald srece, genel olarak bamszla tehdit oluturmaz. Kdemli Personelin (Ortak Rotasyonu Dahil) Denetim Mterisi ile Uzun Sreli likisi Genel artlar
zrlanmas ve kanuni belgelerin saklanmas gibi rutin ve resmi idari ilemler ile snrl olacaktr. Bu artlarda, tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr.
Kiinin denetim ekibindeki rolne, Firmann yapsna, Denetim szlemesinin niteliine,
Mterinin ynetim ekibinin deiip deimediine, ve
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kdemli personeli denetim ekibinden rotasyona tabi tutmak,
Mterinin muhasebe ve raporlama konularnn niteliinin ya da karmaklnn deiip deimediine.
89
KISIM 290
290.150 Bir denetim szlemesinde uzun sre ayn kdemli personelin kullanlmas yaknlk ve kiisel kar tehdidi oluturur. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Kiinin, ne kadar sredir denetim ekibi yesi olduuna,
Kdemli personelin yapt ileri incelemek zere denetim ekibini yesi olmayan bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, ya da
Szlemenin, dzenli bamsz i ya da d kalite incelemeleri yapmak.
290.152 Paragraf 290.151e ramen, sreklilii zellikle denetim kalitesi iin nemli olan ba denetim ortaklarna, firmann kontrol dndaki ngrlemeyen artlar nedeniyle nadir durumlarda, tehdit ortadan kaldrlabildii ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilebildii srece, denetim ekibinde ilave bir yl daha izin verilir. rnein, ba denetim orta, ngrlemeyen sebepler nedeniyle, gerekli rotasyonun mmkn olmad durumlarda, gelecek szleme ortann ciddi bir gibi bir hastalk durum olabilir, denetim ekibinde ilave bir yl daha kalabilir. 290.153 Dier ortaklarn, bir kamu karna haiz iletme olan denetim mterisiyle uzun sreli ilikileri, yaknlk ve kiisel kar tehdidi oluturur. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Bu tr bir ortan ne kadar sredir denetim mterisi ile ilikide olduuna Eer varsa, kiinin denetim ekibindeki rolne,
290.151 Kamu karna haiz bir iletmenin denetimi ile ilgili olarak, bir kii yedi yldan fazla ba denetim orta olmayacaktr. Bu sre getikten sonra, kii mteri iin iki yl daha szleme ekibinin yesi ya da ba denetim orta olmayacak. Bu dnem boyunca, kii iletmenin denetimine katlmayacak, szleme iin kalite kontrol yapmayacak, teknik veya sektre-zel konular, ilemler ya da etkinliklerle ilgili olarak szleme ekibine ya da mteriye danmanlk yapmayacak ya da baka bir biimde szlemenin sonucunu dorudan etkilemeyecektir.
Kiinin, mterinin ynetimi ya da ynetiiminden sorumlu olan kiileriyle ilikilerinin niteliine, sklna ve kapsamna.
90
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Orta, denetim ekibinden rotasyona tabi tutmak veya aksi takdirde ortan denetim mterisi ile ilikisini sonlandrmak; veya Szlemenin, dzenli bamsz i ya da d kalite incelemeleri yapmak.
290.154 Bir denetim mterisi, kamu karna haiz bir iletme haline geldiinde, kiinin ba denetim orta olarak, denetim mterisinin kamu karna haiz bir iletme haline gelmesinden nce, denetim mterisine hizmet ettii srenin uzunluu, rotasyonun zamanlamas belirlenirken dikkate alnacaktr. Eer mteri kamu karna haiz iletme olduunda, kii ba denetim orta olarak, denetim mterisinde be ya da daha az yl hizmet etmise, kiinin szlemeden rotasyona tabi olmadan nce bu kapasite ile hizmet etmeye devam edebilecei yl says, yedi yldan hizmet verilmi yl saysnn karlmasdr. Eer mteri kamu karna haiz iletme olduunda, kii ana denetim orta olarak, denetim mterisinde alt ya da daha az yl hizmet etmise, ortan szlemeden rotasyona tabi olmadan nce bu kapasite ile en fazla iki ilave yl daha hizmet etmeye devam edebilir.
290.155 Firmann, kamu karna haiz bir iletme denetiminde ba denetim orta olarak hizmet verecek yeterli bilgi ve deneyime sahip ok az kiiye sahip olduu durumda, ba denetim ortaklarnn rotasyonu, msait bir nlem olmayabilir. Eer ilgili yasama blgesindeki bamsz bir dzenleyici, bu tr bir durumda ortak rotasyonundan bir muafiyet salamsa, bu tr bir dzenlemeye gre bamsz dzenleyicinin, dzenli bamsz d inceleme gibi belirli alternatif nlemler uygulamas artyla, kii yedi yldan daha uzun bir sre ba denetim orta olarak kalabilir.
91
KISIM 290
Denetim Mterisine Verilen Gvence-d Hizmetlerin artlar
290.156 Firmalar geleneksel olarak denetim mterilerine, beceri ve deneyimlerine uygun gvence-d hizmetler vermilerdir. Ancak, gvence-d hizmetleri sunmak firma ya da denetim ekibinin yelerinin bamszlna tehdit oluturabilir. Ortaya kan tehditler sklkla kendi kendini tefti, kiisel kar ve taraf tutma tehdididir.
290.157 Ticaretteki yeni gelimeler, finansman piyasalarndaki gelimeler, bilgi teknolojisindeki deiimler, denetim mterisine sunulabilecek her ey dahil gvence-d hizmetler listesi oluturulmasn mmkn klmaktadr. Belli bir gvence-d hizmet hakknda belirli bir klavuzluun bu blme dahil edilmemesi durumunda, kavramsal ereve bu durumlar deerlendirmede kullanlacaktr. 290.158 Firma, denetim mterisine gvence-d hizmet vermek zere bir szleme kabul etmeden nce, bu tr bir hizmet vermenin bamszlk tehdidi oluturup oluturmayaca dikkate alnacaktr. Belirli bir gvence-d hizmet nedeniyle ortaya kan herhangi bir tehdit deerlendirilirken, denetim ekibinin inanmak iin nedeni olduu, dier ilgili gvence-d hizmetlerin salanmasyla olumu her bir tehdide dikkat edilecektir. Eer ortaya kan tehdit nlemlerin uygulanmasyla kabul edilebilir bir dzeye indirilemiyorsa, gvenced hizmet verilmeyecektir.
290.159 Denetim mterisine verilen belirli gvence-d hizmetlerinin oluturabilecei bamszlk tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Ancak, ilgili iletme, birim ya da bu tr bir mterinin belirli bir finansal tablo kalemi ile ilgili olarak verilen bu tr bir hizmetin dikkatten kaan art, eer herhangi bir tehdit denetlenecek ilgili iletme, birim ya da belirli bir finansal tablo kalemi iin baka bir firma ile yaplacak ayarlamalarla kabul edilebilir bir dzeye indirildi ise ya da hizmetin sorumluluunu almaya yeterli imkn verecek kapsamda, gvence d hizmetinin baka bir firma tarafndan yeniden yaplanmas durumunda, bamszla zarar vermedii varsaylacaktr.
290.160 Bir firma, bu blm altnda baka trl kstlanmam olmas artyla, denetim mterisinin aadaki ilgili iletmelerine gvence-d hizmet verebilir: 92
(a) (b)
Denetim mterisi olmayan, denetim mterisi zerinde dorudan ya da dolayl kontrol olan bir iletme;
(c)
Denetim mterisi olmayan, mteride dorudan bir finansal kar bulunan iletme eer ki, bu iletme mteri zerinde nemli bir etkiye sahipse ve mterideki kar sz konusu bir iletme iin nemli ise; Denetim mterisi olmayan, denetim mterisiyle ortak kontrol altnda olan bir iletme.
(a)
(b)
(c)
Bu blm altnda kamu karna haiz bir iletme olan denetim mterisine sunulmasna izin verilmeyen hizmetler, mterinin kamu karna haiz iletme olmasndan nce ya da mmkn olduunca abuk sonlandrld ise; ve Firma, hizmetten kaynaklanan herhangi bir bamszlk tehdidini ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygular ise.
Kamu karna haiz bir iletme olmayan denetim mterisine, daha nceden verilmi gvence-d hizmet bu blmdeki artlarla uyumlu ise;
Ynetim Sorumluluklar
290.162 Bir iletmenin ynetimi, iletmenin hissedarlarnn karna en iyi hizmet iin iletmenin ynetiminde pek ok faaliyet yerine getirirler. Ynetim sorumluluu olan her bir faaliyeti belirtmek mmkn deildir. Ancak, ynetim sorumluluklar; beeri, finansal, fiziksel ve maddi olmayan varlklarn alm, konumlandrma ve kontrol ile 93
KISIM 290
290.161 Mterinin aadaki durumlarda bir kamu karna haiz iletme olmas durumunda, denetim mterisine verilen bir gvence-d hizmet, bamszlk tehdidi oluturmaz:
Eer ki (a) hizmetler kendi kendini tefti tehdidi oluturmaz nk bu hizmetlerin sonular denetim prosedrlerine tabi deildir ve (b) bu tr hizmetlerin hkmlerinden doan herhangi bir tehdit, nlemlerin uygulanmasyla ortadan kaldrlm ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilmi olduu sonucuna varmak kabul edilebilir ise.
290.163 Bir faaliyetin ynetim sorumluluu olup olmad, iinde bulunulan durumlara baldr ve yarg yrtlmesini gerektirir. Genel olarak ynetim sorumluluu olarak kabul edilebilecek faaliyetlere rnekler aadakileri ierir: Politikalar ve stratejik yn kurmak; lemleri yetkilendirmek; letmenin alanlarnn faaliyetleri iin sorumluluk almak ve ynlendirmek; Firmann ya da dier nc taraflarn hangi tavsiyelerini uygulamaya koyacana karar vermek;
ilgili ciddi kararlar almada dahil bir iletmeye nderlik etmeyi ve ynlendirmeyi kapsar.
Uygulamadaki finansal raporlama erevesine uygun olarak finansal tablolarn hazrlanmasn ve doru sunulmas iin sorumluluk almak; kontrol tasarm, uygulamas ve devam ettirilmesi iin sorumluluk almak.
290.164 Rutin ve idari faaliyetler ya da nem arz etmeyen konularla ilgili faaliyetler, genel olarak ynetim sorumluluu varsaylmazlar. rnein, ynetim tarafndan yetkilendirilmi nemsiz ilemlerin yerine getirilmesi ya da yasal beyannamelerin doldurulmasna dair tarihlerin takip edilmesi ve bu tarihler hakknda denetim mterisini bilgilendirmek, bir ynetim sorumluluu olarak varsaylmaz. Ayrca, sorumluluklarna son vermede ynetime yardm etmek iin tavsiye ve nerilerde bulunmak, bir ynetim sorumluluu stlenmek deildir. 290.165 Eer firma, denetim mterisi iin nceden ynetim sorumluluu stlenmise, ortaya kan kendi kendini tefti ve kiisel kar tehditleri o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. rnein, firmann hangi nerilerinin uygulamaya konulacan kararlatrmak, kendi kendini tefti ve kiisel kar tehditleri oluturacaktr. Ayrca, ynetim sorumluluu stlenmek yaknlk tehdidi de oluturur nk firma ynetimin gr ve kar94
290.166 Denetim mterisine gvence-d hizmet verirken, ynetim sorumluluu stlenme riskini bertaraf etmek iin, ynetimin bir yesinin ynetime zg sorumluluklar olan nemli yarg ve kararlar alma, hizmetlerin sonularnn deerlendirilmesi ve bu hizmetlerin sonularndan ortaya kan eylemlerin yaplmas sorumluluunu kabul etme sorumlu olduuna dair firmann tatmin edilmesi gerekecektir. Bu, firmann ynetim adna sehven herhangi bir nemli yarg ya da kararda bulunmas riskini azaltr. Bu risk, firmann mteriye sorunlarn tarafsz ve effaf bir analizi ve sunumuna dayanan yarglar ve kararlar alma frsat tandnda ilaveten azaltlm olur. Muhasebe Kaytlarnn ve Finansal Tablolarn Hazrlanmas Genel artlar
laryla ok yakndan ayn izgiye gelir. Dolaysyla, firma denetim mterisi iin ynetimi sorumluluu stlenmeyecektir.
Defter kaytlarn oluturmak ya da deitirmek veya ilemlerin hesap snflandrmalarn belirlemek; ve Kaynak belgelerini hazrlamak ya da deitirmek veya elektronik ya da dier biimlerde veri oluturmak, bir ilemin ortaya kn kantlamak (rnein, alm emirleri, maa zaman kaytlar ve mteri emirleri).
290.168 Denetim mterisine, muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarn hazrlanmas gibi muhasebe ve defter tutma hizmetleri vermek, firma bunun ardndan finansal tablolarn denetimini yapt zaman, kendi kendini tefti tehdidi oluturur. Muhasebe standartlar veya politikalar ile finansal tablo aklama artlarnn uygulanmas;
290.169 Denetim sreci, dier yandan firma ile denetim mterisinin ynetimi arasnda aadakileri ierebilecek, bir diyalog gerektirir:
95
KISIM 290
290.167 Ynetim, uygulamadaki finansal raporlama erevesine uygun olarak finansal tablolarn hazrlanmasn ve doru sunulmasndan sorumludur. Bu sorumluluklar aadakileri ierir:
Finansal ve muhasebe kontrolleri ile varlk ve borlarn raporlanan miktarlarnn belirlenmesinde kullanlan metotlarn uygunluu; veya
Kamu karna Haiz letme olmayan Denetim Mterileri
290.170 Benzer biimde, mteri firmadan hesap mutabakat problemleri ya da yasal raporlama iin bilgi analizi ve toplama gibi konularda teknik yardm isteyebilir. laveten, mteri mevcut finansal tablolarn bir finansal raporlama erevesinden dierine dntrlmesi (rnein, grup muhasebe politikalar ile uyum ya da Uluslararas Finansal Raporlama Standartlar gibi baka bir finansal raporlama erevesine geme) gibi muhasebe konular hakknda teknik tavsiye isteyebilir. Bu tr hizmetler, firmann mteri iin ynetim sorumluluu stlenmemesi halinde, genel olarak bamszlk tehdidi oluturmazlar.
Defter kaytlarn dzeltmeyi nermek. Bu faaliyetler, denetim srecinin normal bir paras olarak kabul edilir ve genel olarak bamszlk tehdidi oluturmazlar.
290.171 Firma, bu hizmetlerin rutin ya da mekanik nitelikte olduu kamu karna haiz iletme olmayan bir denetim mterisine, muhasebe kaytlarnn ve finansal tablolarn hazrlanmasyla ilgili olarak hizmet verebilir, bylece oluan herhangi bir kendi kendini tefti tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirilir. Bu tip hizmet rnekleri aadakileri ierir; 96 Mteri kaynakl verilere dayanarak maa hizmetleri vermek;
Mteri tarafndan kodlanm ilemlerin byk deftere ilenmesi; Mizandaki bilgilere dayanarak finansal tablolarn hazrlanmas. Mteri onayl kaytlarn mizana ilenmesi;
Denetim mterisinin belirlemi ya da onaylam olduu uygun muhasebe snflandrmas ilemlerin tutulmas;
Tm durumlarda, ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu tr hizmetlerin, denetim ekibi yesi olmayan bir kii tarafndan verilmesinin salanmas, Eer bu tr hizmetler denetim ekibi yelerinden biri tarafndan verilmise, yaplan iin incelenmesi iin uygun tecrbeye sahip bir ortak ya da kdemli yetkili yeden yararlanlmas.
290.173 Paragraf 290.172ye ramen, bir firma kamu karna haiz iletme olan bir denetim mterisinin birimleri ya da ilgili iletmeleri iin rutin ya da mekanik olan maa hizmetleri de dahil muhasebe ve defter tutma hizmetleri ile finansal tablolar veya dier finansal bilgileri hazrlama hizmeti verebilir eer ki bu hizmetleri veren personel denetim ekibinin yesi deilse ve; (a) Hizmetlerin verildii birimler ya da ilgili iletmelerin ortaklaa olarak firmann gr bildirecei finansal tablolar iin maddi olarak nemsiz olmas, ya da
(b)
Olaanst Durumlar
Konuyla ilgili hizmetlerin ortaklaa olarak birim ya da ilgili iletmenin finansal tablolar iin maddi olarak nemsiz olmas.
290.174 Baka bir ayarlama yapmak mmkn olmadnda, denetim mterisi iin olaanst veya dier beklenmedik durumlarda, bu blm altnda baka bir biimde izin verilmemi olan muhasebe ve defter tutma hizmetleri, denetim mterisine verilebilir. u hallerde bu 97
KISIM 290
290.172 Olaanst durumlar hari, firma kamu karna haiz iletme olan bir denetim mterisine maa hizmetleri de dahil olmak zere muhasebe ve defter tutma hizmetleri sunmayacak ve firmann daha sonra gr bildirecei finansal tablolar ya da finansal tablolara temel tekil eden finansal bilgileri hazrlamayacaktr.
tr bir durum olabilir: (a) muhasebe kaytlarnn ve finansal tablolarn zamannda hazrlanmas konusunda mteriye yardm etmek zere, mterinin sistemleri ve prosedrleri hakknda kaynaklara ve gerekli bilgiye sadece firmann sahip olmas durumunda ve (b) mteri iin ciddi zorluklarla sonulanabilecek hizmetleri sunmada firmann yetenekleri zerinde bir kstlama olmas durumunda (rnein, dzenleyici raporlama artlarnn yerine getirilmesinde baarszlktan kaynaklananlar). Bu tr durumlarda, aadaki artlar yerine getirilecektir: (a) (c) (b) Sunulan hizmetlerin sadece ksa bir zaman dnemi iin verilmesi ve tekrarnn beklenmemesi; ve Durumun, ynetiimden sorumlu olanlarla grlmesi. Bu hizmetleri sunan kiilerin denetim ekibi yesi olmamas;
Deerleme Hizmetleri Genel artlar
290.175 Deerleme; bir varlk, bir ykmllk ya da bir iletmenin tamam iin gelecekteki gelimeleri uygun metodolojilerin ve tekniklerin uygulanmas ile ilgili olarak varsaymlarda bulunulmas ve belli bir deer ya da deerler yelpazesinin tahminini yapmak iin her ikisinin bir kombinasyonundan oluur.
290.176 Bir denetim mterisi iin deerleme hizmeti yrtmek, kendi kendini tefti tehdidi oluturabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: 98 Deerleme metodolojisi ile dier nemli yarg konularnn belirlenmesi ve onaylanmasna mterinin dahil olma kapsamna. Mevcut metodolojiler ve mesleki klavuzlarn varlna. Standart ve mevcut metodolojileri ieren deerlemeler iin kalemin doasnda olan sbjektifliin derecesi. Deerlemenin, finansal tablolar zerinde nemli bir etkiye sahip olup olmayacana.
Deerlemeye temel tekil eden verinin gvenilirlii ve kapsamna.
Deerlemede kullanlan meblada nemli derecede dalgalanmaya (oynakla) neden olabilecek gelecek olaylara bamllk derecesine. Finansal tablolardaki aklamalarn kapsam ve aklna.
Ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu tr hizmetleri veren personelin, denetim szlemesine katlmamasna ynelik ayarlama yaplmas. Yaplan denetim ya da deerleme iini, deerleme hizmeti vermeye dahil olmam bir profesyonelin incelemesi,
290.177 Baz deerlemeler, nemli derecede bir sbjektivite iermezler. Bu durum, altta yatan varsaymlarn ya yasa ya da dzenlemeler tarafndan kurulmu ya da genel kabul grm olduu durumlarda ve kullanlan teknikler ve metodolojilerin genel kabul grm standartlara dayand ya da yasa veya dzenlemeler tarafndan tarif edildii durumlarda muhtemeldir. Bu tr durumlarda, iki veya daha fazla tarafa yrtlen bir deerlemenin sonularnn maddi olarak farkl olmamas muhtemeldir. 290.178 Eer firmadan, vergi raporlamas ykmllkleri ya da vergi planlama amalar iin denetim mterisine yardm etmek zere bir deerleme yapmas istenirse ve bu deerlemenin sonular finansal tablolar zerinde dorudan bir etkiye sahip olmayacak ise paragraf 290.191deki hkmler uygulanr. Kamu karna Haiz letme olmayan Denetim Mterileri
290.179 Denetim mterisinin, kamu karna haiz bir iletme olmad durumlarda, eer deerleme hizmetinin firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde nemli bir etkisi varsa ve deerleme ciddi derecede sbjektivite ieriyorsa, hibir nlem kendi kendini tefti 99
KISIM 290
tehdidini kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma denetim mterisine bu tr bir deerleme hizmetini vermeyecektir.
290.180 Eer deerlemelerin, ayr ayr ya da bir arda, firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde nemli bir etkisi olacaksa, firma kamu karna haiz bir iletme olan denetim mterisine deerleme hizmeti vermeyecektir. Vergi Hizmetleri 290.181 Vergi hizmetleri ok geni bir aralktaki hizmetlerden oluur, bunlar: Vergi beyan hazrlama, Muhasebe kaytlarnn hazrlanmas amal vergi hesaplamalar,
Vergi planlamas ve dier vergi danmanlk hizmetleri, ve Vergi uyumazlklarnn zmnde yardm
290.182 Belirli vergi hizmetlerini vermek, kendi kendini tefti ve taraf tutma tehdidi oluturur. Tm tehditlerin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: lgili vergi rejiminin karmakl ve bunu uygularken gerekli yargnn derecesi; Mterinin alanlarnn vergi uzmanlklarnn dzeyi. Szlemenin belirli karakteristikleri; ve
Bir denetim mterisine firma tarafndan verilen vergi hizmetleri, bu geni balklarn her biri altnda ayr ayr ele alnsa da uygulamada bu faaliyetler genellikle birbiriyle alakaldr.
Vergi otoritelerinin, tartmal vergileri deerlendirdii ve ynettii sistem ve firmann bu sreteki rol;
100
Vergi Beyan Hazrlama,
Muhasebe Kaytlarnn Hazrlanmas Amal Vergi Hesaplamalar Kamu karna Haiz letme olmayan Denetim Mterileri
290.184 Denetim mterisi iin, daha sonra firma tarafndan denetlenecek muhasebe kaytlarnn hazrlanmas amacyla, cari ve ertelenmi vergi ykmllklerinin (ya da varlklarnn) hesaplamalarnn hazrlanmas, kendi kendini tefti tehdidi oluturur. Bu tehdidin ciddiyeti aadakilere dayanacaktr: (a) (c) (b) lgili vergi yasa ve dzenlemesinin karmakl ve bunlar uygularken gerekli yargnn derecesi, Mterinin personelinin vergi uzmanlklarnn dzeyi. Tutarlarn finansal tablolar zerindeki nemlilii.
Bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye drmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
101
KISIM 290
290.183 Vergi beyan hazrlama hizmetleri, ilgili vergi otoritelerine verilmesi gereken vergi borcu miktar da dahil vergi raporlama ykmllkleri bilgilerini hazrlayarak ve doldurarak (genellikle standart formlar zerinde) mteriye yardmc olmay ierir. Bu hizmetler, gemi ilemler ile ilgili vergi beyan konusunda tavsiyede bulunmak ve denetim mterisi adna vergi otoritelerinin ilave bilgi ve analiz (izlenmi olan yaklamn aklamalarn ve teknik desteini salamay ierir) taleplerine cevap vermeyi de ierir. Vergi beyan hazrlama hizmetleri genellikle, tarihi bilgiye dayanr ve prensip olarak emsaller ve mevcut uygulamalar da iererek, mevcut vergi yasalarna gre bu tarihi bilgilerin analizini ve sunumunu ierir. Ayrca, vergi beyanlar vergi otoritesinin uygun grd her trl inceleme ya da onay srelerine tabidir. Dolaysyla, bu tr hizmetleri sunmak, eer ynetim yaplan nemli yarglarda dahil beyanlarn sorumluluunu alyorsa, genel olarak bir bamszlk tehdidi oluturmaz.
Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak;
Eer bu hizmet denetim ekibi yesi tarafndan yaplmsa, vergi hesaplamalarnn incelenmesi iin uygun tecrbeye sahip bir ortak ya da kdemli yetkili yeden yararlanmak; ya da Bir d vergi profesyonelinden hizmet hakknda gr toplamak.
Kamu karna haiz iletme olan denetim mterileri
290.186 Bu blm altnda baka bir biimde izin verilmemi olan, muhasebe kaytlarnn hazrlanmas amacyla, denetim mterisine cari ve ertelenmi vergi ykmllklerinin (ya da varlklarnn) hesaplamalarnn hazrlanmas, denetim mterisinin baka bir ayarlama yapmasnn mmkn olmad olaanst veya dier beklenmedik durumlarda, denetim mterilerine verilebilir. u hallerde bu tr bir durum olabilir: (a) cari ve ertelenmi vergi ykmllklerinin (ya da varlklarnn) zamannda hazrlanmas konusunda mteriye yardm etmek zere, mterinin ileri hakknda kaynaklara ve gerekli bilgiye sadece firmann sahip olmas durumunda, ve (b) mteri iin ciddi zorluklarla sonulanabilecek hizmetleri sunmada firmann yetenekleri zerinde bir kstlama olmas durumunda (rnein, yasal raporlama artlarnn yerine getirilmemesinden kaynaklananlar). Bu tr durumlarda, aadaki artlar yerine getirilecektir: (a) (c) (b) Sunulan hizmetlerin sadece ksa bir zaman dnemi iin verilmesi ve tekrarnn beklenmemesi, ve Durumun, ynetiimden sorumlu olanlarla grlmesi. Bu hizmetleri sunan kiilerin denetim ekibi yesi olmamas,
290.185 Olaanst durumlar hari, firma, denetim mterisinin kamu karna haiz bir iletme olmas halinde, firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olan muhasebe kaytlarnn hazrlanmas amacyla, cari ve ertelenmi vergi ykmllklerinin (ya da varlklarnn) vergi hesaplamalarn hazrlamayacaktr.
102
Vergi Planlamas ve Dier Vergi Danmanlk Hizmetleri
290.187 Vergi planlama ya da dier vergi danmanl hizmetleri, mteriye ilerini vergi konusunda nasl etkin olarak yaplandracan tavsiye etmek ya da yeni bir vergi yasas ya da dzenlemesinin uygulanmas hakknda tavsiyede bulunmak gibi ok geni bir aralktaki hizmetlerden oluur.
290.188 Tavsiyenin, finansal tablolarda yanstlacak konular etkileyecek olduu durumlarda, kendi kendini tefti tehdidi oluabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Finansal tablolardaki vergi tavsiyesi iin uygun muamelenin belirlenmesine dahil olan sbjektifliin derecesi; Vergi tavsiyesinin sonucunun finansal tablolar zerinde sahip olaca maddi etkinin kapsam;
Vergi tavsiyesinin etkinliinin finansal tablolardaki muhasebe muamelelerine ya da sunumuna dayanp dayanmad ve muhasebe muameleleri ya da sunumun ilgili finansal raporlama erevesine uygunluuna dair phenin olup olmad; Mterinin alanlarnn vergi uzmanlklarnn dzeyi; Tavsiyenin, vergi yasas ya da dzenlemesi, dier emsaller veya mevcut uygulamalarla ne derece desteklendii;
rnein, tavsiyenin ak bir biimde vergi otoritesi ya da dier emsallerle, mevcut uygulamalarla desteklendii ya da vergi yasasnda yaygn olduuna dair bir gerekesi olmas durumunda vergi planlamas ya da dier vergi danmanl hizmetlerinin verilmesi genel olarak bamszlk tehdidi oluturmaz.
Vergi muamelesinin, zel bir hkmle desteklenip desteklenmedii ya da aksi takdirde finansal tablolarn hazrlanmasndan nce vergi otoritesi tarafndan ortadan kaldrlp kaldrlmad.
103
KISIM 290
290.189 Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak;
Hizmet hakknda denetim ekibine tavsiye verecek ve finansal tablo muamelelerini inceleyecek, vergi hizmeti salamaya katlmam, bir vergi profesyoneli kullanmak; Bir d vergi profesyonelinden hizmet hakknda gr toplamak; ya da
290.190 Vergi tavsiyesinin etkinliinin finansal tablolardaki belli bir muhasebe muamelesine ya da sunuma dayand durumlarda ve: (a) Denetim ekibinin, ilgili muhasebe muamelelerinin ya da sunumun ilgili finansal raporlama erevesine gre uygunluu konusunda makul bir phesi olduu durumda; ve
Vergi otoritelerinden n-bilgi ya da tavsiye almak.
(b)
290.191 Firmadan, denetim mterisine vergi hizmetleri sunarken, vergi raporlama ykmllkleri ya da vergi planlama amalar iin mteriye yardmc olacak bir deerleme yapmas da istenebilir. Deerleme sonucunun, finansal tablolar zerinde dorudan bir etkisi olaca durumlarda, 290.175 ila 290.180 paragraflarnda yer alan deerleme hizmetleriyle ilgili hkmler geerlidir. Yrtlen deerlemenin sadece vergi amal olduu ve deerleme sonucunun finansal tablolar zerinde dorudan bir etkisi olmad durumlarda (finansal 104
Kendi kendini tefti tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem, tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma denetim mterisine bu tr bir vergi tavsiyesi vermeyecektir.
Vergi tavsiyesinin kts ya da sonularnn, firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde nemli bir etkiye sahip olaca durumlarda;
tablolarn sonularnn sadece vergi ile ilgili muhasebe kaytlar yoluyla etkilenmesi durumudur), eer finansal tablolar zerindeki bu etkiler nemsiz ise ya da deerleme vergi otoritesi veya benzer bir dzenleyici otorite tarafndan d incelemeye tabi ise genel olarak bamszlk tehdidi oluturmaz. Eer, deerleme bu tr bir d incelemeye tabi deilse ve etki finansal tablolar iin nemli ise ortaya kan tm tehditlerin mevcudiyeti ve nemi aadaki faktrlere dayanacaktr: Deerleme metodolojisinin, vergi yasas ya da dzenlemesi, dier emsaller veya mevcut uygulamalarla ne derece desteklendii ve deerlemeye has sbjektivitenin derecesi. Deerlemeye temel tekil eden verinin gvenilirlii ve kapsamna,
Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak, Denetim iini ya da vergi hizmetinin inceleyecek bir profesyonel kullanmak,
Vergi Uyumazlklarnn zmnde Yardm
Vergi otoritelerinden n-bilgi ya da tavsiye almak.
290.192 Vergi otoriteleri, belirli bir konuda mterinin iddiasn reddettiine dair mteriye bildirimde bulunduysa ve vergi otoritesi ya da mteri konunun resmi bir dava muamelesinde, rnein yarg ya da mahkemede, karara balanmas iin bavuru yapmsa ve firmann vergi uyumazlnn zmnde denetim mterisini temsil ettii hallerde, taraf tutma ya da kendi kendini tefti tehdidi ortaya kabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr:
105
KISIM 290
Ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Firmann, vergi uyumazlnn konusu olan bir tavsiyede bulunmu olup olmad; Konunun, vergi yasas ya da dzenlemesi, dier emsaller veya mevcut uygulamalarla ne derece desteklendii; Davann kamu yararna yrtlp yrtlmedii; ve Uyumazln zmnde ynetimin oynad rol.
Uyumazln sonucunun firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde hangi boyutta nemli bir etkisinin olaca;
Ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak; Hizmetler hakknda denetim ekibine tavsiye verecek ve finansal tablo muamelelerini inceleyecek; Bir d vergi profesyonelinden hizmet hakknda gr toplamak. Vergi hizmeti salamaya katlmam, bir vergi profesyoneli kullanmak;
290.193 Vergi hizmetlerinin, bir vergi konusunun zlmesinde, bir kamu durumas ya da mahkeme nnde denetim mterisi iin savunma olarak hareket etmeyi iermesi ve konu olan tutarn firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olmas durumunda, ortaya kan taraf tutma tehdidi o kadar ciddidir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma denetim mterisi iin but tr hizmet vermeyecektir. Neyin kamu durumas ya da mahkemeyi oluturduu, o lkede vergi mahkemelerinin nasl grldne gre belirlenecektir.
106
290.194 Ancak, firma bir kamu durumas ya da mahkeme nnde grlmekte olan konu ile ilgili olarak denetim mterisi iin danmanlk roln srdrmekten (rnein, belirli bilgi taleplerine cevap vermek, yrtlen i hakknda fiili hesaplar ya da kant salamak veya vergi konularn analiz etmede mteriye yardmc olmak) alkonulamaz. Denetim Hizmetleri Genel artlar
290.195 denetim faaliyetlerinin kapsam ve hedefleri ok eitlilik gsterir ve iletmenin bykl ve yaps ile ynetim ve ynetiimden sorumlu kiilerin gereksinimlerine baldr. denetim faaliyetleri aadakileri ierebilir: Finansal ve faaliyet bilgilerinin incelenmesi finansal ve faaliyet bilgilerinin belirlenmesi, llmesi, snflandrlmas ve raporlanmas iin kullanlan aralarn incelenmesi ve ilemler, bilanolar ve prosedrlerin detayl test edilmesini de ieren tek tek kalemlerin gzden geirilmesi, letmenin finansal olmayan faaliyetlerini de ieren iletme faaliyetlerinin ekonomiklik, verimlilik ve etkinliinin incelenmesi, ve Yasalar, dzenlemeler ve dier d artlar ile ynetim politikalar ve direktifleri ile dier i artlarla uyumun incelenmesi. kontroln izlenmesi kontrollerin incelenmesi, faaliyetlerinin izlenmesi ve gelimelerin tavsiye edilmesi,
290.196 denetim hizmetleri, denetim mterisinin i denetim faaliyetlerinin yrtlmesinde denetim mterisine yardmc olmay ierir. Denetim mterisine verilen i denetim hizmetlerinin artlar, eer firma sonradan bir d denetim sresinde i denetim ilerini kullanrsa, bamszla kar kendi kendini tefti tehdidi oluturur. Mterinin i denetim faaliyetlerinin ciddi bir blmn yapmak, i denetim hizmetlerini sunan firma personelinin bir ynetim sorumluluu stlenmesi ihtimalini artrr. Eer firmann personeli, denetim m107
KISIM 290
290.197 Ynetim sorumluluklarn stlenmeyi ieren i denetim hizmetlerinin rnekleri aadakileri ierir: denetim politikalarnn ya da i denetim faaliyetlerinin stratejik ynn belirlemek; denetim faaliyetlerinden kaynaklanan hangi tavsiyelerin uygulanacana karar vermek; Ynetim adna, i denetim faaliyetlerinin sonularn ynetiimden sorumlu olan kiilere rapor etmek; letmenin i denetim alanlarnn faaliyetleri iin sorumluluk almak ve ynlendirmek;
terisine i denetim hizmetleri sunarken bir ynetim sorumluluu stlenirse, ortaya kan tehdit o kadar ciddidir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firmann personeli denetim mterisine i denetim hizmetleri sunarken bir ynetim sorumluluu stlenmeyecektir.
alanlarn veri eriim haklarndaki deiiklikleri inceleme ve kabul etme gibi i kontroln bir ksmn oluturan prosedrleri yerine getirmek; Firmann, i denetim iinin kapsamn belirlemeden sorumlu olduu ve (a)-(f)de belirtilen bir veya daha fazla konuda sorumlulua sahip olduu durumlarda, i denetim fonksiyonunun tamam ya da nemli bir ksmn oluturan, outsource edilmi i denetim hizmetlerini yrtmek. Mterinin, tercihen st ynetim iinden, i denetim faaliyetlerinden her zaman sorumlu olacak ve i kontroln tasarm, uygulamaya konulmas ve srdrlmesi sorumluluunu kabul eden, uygun ve ehil bir kaynak atamas; kontrol tasarm, uygulamas ve devam ettirilmesi iin sorumluluk almak; ve
290.198 Bir ynetim sorumluluu stlenmeyi nlemek iin firma ancak aadaki konularda tatmin olursa, i denetim hizmetleri sunacaktr: (a)
108
(b) (c) (d) (e)
Mterinin ynetiminin ya da ynetiimden sorumlu olan kiilerinin, i denetim hizmetlerini incelemesi, deerlendirmesi ve kapsam, risk ve skln onaylamas;
Mterinin ynetiminin, i denetim hizmetlerinin yeterliliini ve bunlarn performansndan kaynaklanan bulgular deerlendirmesi; Mterinin ynetiminin, i denetim faaliyetlerinden kaynaklanan hangi tavsiyelerin uygulanacan deerlendirmesi ve kararlatrmas ve uygulama srecini ynetmesi; ve
290.199 Firmann, bir i denetim fonksiyonu iini kulland durumlarda, ISAlar prosedrlerin performansnn, bu iin uygunluunu deerlendirmesini gerektirir. Firmann, denetim mterisine i denetim hizmeti salamak zere bir szleme kabul etmesi ve bu hizmetlerin sonularnn d denetim yrtlrken kullanlacak olmas, denetim ekibinin, bu sonular uygun bir biimde deerlendirmeden ya da i denetim iinin firmann yesi olmayan kiiler tarafndan yrtlmesi halinde kullanlacak profesyonel pheciliin ayn derecesini yapmada bu i denetim hizmetinin sonularn kullanacak olmas ihtimali nedeniyle, bir kendi kendini tefti tehdidi ortaya kar. Bu tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: lgili finansal tablo miktarlarnn nemlilii; Sz konusu finansal tablo miktarlaryla ilgi ifadelerin yanl ifade riski; ve denetim hizmetinin zerine konacak gvenilirlik derecesi.
Mterinin ynetiminin, i denetim faaliyetlerinden kaynaklanan nemli bulgular ve tavsiyeleri ynetiimden sorumlu olan kiilere rapor etmesi.
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. denetim hizmeti yrtmek zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak, bu tr bir nleme rnektir.
109
KISIM 290
290.200 Denetim mterisinin, bir kamu karna haiz iletme olmas durumunda, firma aadakilerle ilgili olarak i denetim hizmetleri sunmayacaktr: (a) (b) (c) Genel artlar Finansal raporlama zerindeki i kontrollerin nemli bir blm; Mterinin muhasebe kaytlarna ya da firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olan, ayr ayr ya da bir arada, bilgi reten finansal muhasebe sistemleri; Firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olan, ayr ayr ya da bir arada, miktarlar ya da aklamalar.
IT Sistemleri Hizmetleri
290.201 Bilgi teknolojisi (IT) sistemleri ile ilgili hizmetler, donanm ya da yazlm sistemlerinin tasarm ya da uygulamasn ierir. Bu sistemler, finansal raporlama zerindeki i kontroln bir blmn oluturan kaynak verileri bir araya getirebilir veya muhasebe kaytlar ya da finansal tablolar etkileyen bilgileri retebilir veya sistem denetim mterisinin muhasebe kaytlar, finansal raporlama veya finansal tablolar zerindeki i kontrol ile alakal olmayabilir. Sistem hizmetleri sunmak, hizmetlerin ve IT sistemlerinin niteliine bal olarak kendi kendini tefti tehdidi oluturabilir. 290.202 Aadaki IT sistemleri hizmetlerinin, firmann personeli ynetim sorumluluu stlenmedii srece, bamszlk tehdidi oluturmayaca varsaylr: (a) (b)
Finansal raporlama zerindeki i kontrolle alakal olmayan IT sistemlerinin tasarm ya da uygulamaya konmas; Muhasebe kaytlar ya da finansal tablolarn nemli bir ksmn oluturan bilgi retmeyen IT sistemlerinin tasarm ya da uygulamaya konmas;
110
(c)
(d)
Firma tarafndan gelitirilmemi, hazr muhasebe ya da finansal bilgi raporlama yazlmlarnn uygulamaya konmas eer mteri ihtiyalarn karlamak iin gerekli olan uyarlama nemli deilse; ve Baka bir servis sunucusu ya da mteri tarafndan tasarlanan, uygulamaya konulan ya da yrtlen sistemle ilgili olarak deerlendirme ve tavsiyede bulunulmas
Kamu karna haiz iletme olmayan denetim mterileri
290.203 Kamu karna haiz iletme olmayan bir denetim mterisine (a) finansal raporlama zerindeki i kontroln nemli bir blmn oluturan ya da (b) mterinin muhasebe kaytlar veya firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olan bilgileri reten IT sistemlerinin tasarm ya da uygulamaya konulmasna dahil olmak, kendi kendine tefti tehdidi oluturur.
KISIM 290
290.204 Aadakileri garanti altna alan uygun nlemlerin alnmamas halinde, kendi kendini tefti tehdidi, bu tr hizmetlere izin vermek iin fazla yksektir: (a) (b) Mterinin, bir i kontrol sistemini kurma ve izleme sorumluluunu stlenmesi; Mterinin, donanm ya da yazlm sisteminin tasarm ve uygulamaya konulmasyla ilgili olarak, tm ynetim kararlarn alma sorumluluunu, tercihen st ynetim iinden, ehil bir alana vermesi; Sistemin tasarm ve uygulamaya konmasnn yeterliliini ve sonularn, mterinin deerlendirmesi;
(c) (d) (e)
Srecin tasarm ve uygulamaya konmasyla ilgili olarak tm ynetim kararlarn mterinin vermesi; Mterinin, sistemin (donanm ve yazlm) yrtlmesinden ve sistemin kulland veya rettii veriden mterinin sorumlu olmas.
111
290.205 Denetimin bir paras olarak, belirli bir IT sisteminin zerine konacak gvenilirlik derecesine bal olarak, bu tr gvence-d hizmetleri sadece denetim ekibi yesi olmayan ve firma iinde farkl raporlama izgilerine sahip personelle verip vermeme konusunda bir karar verilecektir. Geri kalan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Denetim ya da gvence-d ii inceleyecek bir muhasebe profesyoneli kullanmak, bu tr bir nleme rnektir. Kamu karna haiz iletme olan denetim mterileri 290.206 Denetim mterisinin, kamu karna haiz bir iletme olmas durumunda, firma aadakilerle ilgili olarak IT sistemlerinin tasarm ya da uygulamaya konulmasn ieren hizmetleri sunmayacaktr: (a) (b)
Finansal raporlama zerindeki i kontrollerin nemli bir blm oluturan;
Dava Destei Hizmetleri
Mterinin muhasebe kaytlarna ya da firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olan, bilgi reten.
290.207 Dava destei hizmetleri, uzman grg tan olarak hareket etme, dava ya da dier yasal uyumazlk sonucunda alacak ya da bor olabilecek tahmin edilen zararlarn ya da dier miktarlarn hesaplanmas ve belge ynetimi ve geri almnda yardmc olma gibi faaliyetleri kapsayabilir. Bu hizmetler, kendi kendini tefti ya da taraf tutma tehdidi oluturabilir.
290.208 Eer firma, bir denetim mterisine dava destek hizmeti veriyor ise ve bu hizmet firmann gr bildirecei finansal tablolar etkileyen zarar ve dier miktarlarn tahminini ieriyorsa, paragraf 290.175 ila 290.180 arasnda yer alan deerleme hizmeti artlar takip edilecektir. Dier dava destei hizmetleri durumunda, ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. 112
Hukuki Hizmetler
290.209 Hukuki hizmetler, bu blmn amac iin, kiinin sunduu hizmetin ya bu hizmetlerin saland lkelerin mahkemeleri nnde hukuku uygulamaya kabul edilmi olmas ya da kiinin hukuku uygulamak iin gerekli yasal eitime sahip olmas durumundaki tm hizmetler olarak tanmlanr. Bu tr hukuki hizmetler, lkeye bal olarak, kontrat destei, dava, birlemeler ve alm hukuki danmanl ve mterinin i hukuk birimlerine destek verme ve yardm etme gibi, mteriye salanan hem kurumsal hem de ticari hizmetleri kapsayan, geni ve farkl alanlar ierebilir. Denetim mterisi olan bir iletmeye hukuk hizmetleri salamak, hem kendi kendini tefti hem de taraf tutma tehdidi oluturabilir. 290.210 Bir ilemin yrtlmesinde (rnein, kontrat destei hukuki danmanlk, hukuki durum tespiti ve yeniden yaplandrma) denetim mterisini destekleyen hukuki hizmetler, kendi kendini tefti tehdidi oluturabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Hizmetin niteliine; Hizmetin, bir denetim ekibi yesi tarafndan salanp salanmadna;
Ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Hukuki hizmetler salamaya dahil olmam bir profesyonelin, hizmetler hakknda denetim ekibine danmanlk salamas ve tm finansal tablo muamelelerini incelemesi. Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak; veya
Mterinin finansal tablolaryla ilgili olarak herhangi bir konunun nemliliine.
113
KISIM 290
290.211 Bir uyumazlk ya da davada, denetim mterisi iin savunucu rolnde hareket etmek, ilgili miktarn firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olmas durumunda, o kadar nemli bir taraf tutma ve kendi kendini tefti tehdidi oluturur ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma denetim mterisi iin but tr hizmet vermeyecektir.
290.212 Firmadan, bir uyumazlk ya da davada, denetim mterisi iin bir savunma rolnde hareket etmesi istenmise, ilgili miktarn firmann gr bildirecei finansal tablolar iin nemli olmamas durumunda, firma ortaya kan tm taraf tutma ve kendi kendini tefti tehditlerinin nemini deerlendirecek ve tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak; veya Hukuki hizmetler tavsiyesi salamaya dahil olmam bir profesyonelin, hizmetler hakknda denetim ekibine danmanlk salamas ve tm finansal tablo muamelelerini incelemesi.
e Alm Hizmetleri Genel artlar
290.213 Bir denetim mterisinin hukuk ileri iin firmann bir orta ya da bir alann, Ba Hukuk Maviri olarak atanmas, o kadar nemli bir kendi kendini tefti ve taraf tutma tehdidi oluturur ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Ba Hukuk Mavirlii pozisyonu genel olarak bir irketin hukuk ileri iin geni bir sorumluluu olan kdemli bir ynetim pozisyonudur ve bu nedenle, firmann hibir yesi denetim mterisi iin bu tr bir grevlendirmeyi kabul etmeyecektir.
290.214 Bir denetim mterisine, ie alm hizmetleri sunmak, kiisel kar, yaknlk ya da gzda tehditleri oluturabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: stenilen yardmn nitelii; ve
114
Ortaya kan herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Tm durumlarda, mterinin namna arabulucu olarak hareket etme de dahil olmak zere firma ynetim sorumluluu stlenmeyecek ve ie alm karar mteriye braklacaktr. Firma, bu tr hizmetleri genel olarak bir dizi bavuru sahibinin mesleki niteliklerini incelemek ve onlarn greve uygunluu hakknda tavsiyede bulunmak gibi hizmetler sunabilir. Ayrca, firma adaylarla grme yapabilir ve finansal muhasebe, idari ya da kontrol pozisyonlar iin adayn yeterlilikleri konusunda neride bulunabilir.
e alnacak kiinin rol.
290.215 Firma, kamu karna haiz bir iletme olan denetim mterisine, mterinin muhasebe kaytlar ya da firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde ciddi etkisi olacak bir pozisyona iletmenin direktr ya da yetkilisi veya kdemli ynetimi ile ilgili olarak, aadaki ie alm hizmetlerini sunmayacaktr:
Bu tr bir pozisyon iin adaylarn aratrlmas ya da aranmas; ve Sz konusu pozisyonlar iin mstakbel adaylarn referans aratrmalarnn yrtlmesi.
Kurumsal Finans Hizmetleri
290.216 Aadaki gibi hizmetleri kapsayan kurumsal finans hizmetleri salamak: Kurumsal stratejiler gelitirmede denetim mterisine yardm etmek; Devir ilemleri hakknda danmanlk yapmak; Denetim mterisinin elde etmesi iin muhtemel hedefleri belirlemek;
115
KISIM 290
Finansman artrc ilemlerde yardm etmek; ve Yaplanma tavsiyesinde bulunmak,
taraf tutma ve kendi kendini tefti tehdidi oluturabilir. Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak; veya Kurumsal finans hizmeti tavsiyesi salamaya dahil olmam bir profesyonelin, hizmetler hakknda denetim ekibine danmanlk salamas ve tm finansal tablo muamelelerini incelemesi.
290.217 Kurumsal finans hizmeti salamak, rnein bir kurumsal finans ileminin yaplandrlmas hakknda neri ya da firmann gr bildirecei finansal tablolarda rapor edilecek mebla dorudan etkileyecek finansal ayarlamalar hakknda neride bulunmak, kendi kendini tefti tehdidi oluturabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Finansal tablolardaki kurumsal finans tavsiyesinin kt ya da sonular iin uygun muamelenin belirlenmesine dahil olan sbjektifliin derecesi;
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiin116
Kurumsal finans tavsiyesinin etkinliinin finansal tablolardaki belirli bir muhasebe muamelesine ya da sunumuna dayanp dayanmad ve ilgili muhasebe muamelesi ya da sunumun uygunluunun ilgili finansal raporlama erevesine gre olmadna dair phenin olup olmad.
Kurumsal finans tavsiyesinin ktsnn hangi derecede finansal tablolarda kaydedilen meblalar dorudan etkileyecei ve bu meblalarn hangi derecede finansal tablolar iin nemli olaca; ve
de nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu hizmeti sunmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak; veya Mteriye kurumsal finans hizmeti tavsiyesi salamaya dahil olmam bir profesyonelin, hizmetler hakknda denetim ekibine danmanlk salamas ve tm finansal tablo muamelelerini incelemesi. Denetim ekibinin, ilgili muhasebe muamelelerinin ya da sunumun ilgili finansal raporlama erevesine gre uygunluu konusunda makul bir phesi olduu durumda; ve
290.218 Kurumsal finans tavsiyesinin etkinliinin finansal tablolardaki belli bir muhasebe muamelesine ya da sunuma dayand durumlarda ve: (a)
290.219 Tantmn yapma, denetim mterisinin hisselerinin ticaretini yapma ya da aracln yapmaya dahil olunan kurumsal finans hizmetleri verme, o kadar belirgin bir taraf tutma ya da kendi kendini tefti tehdidi oluturur ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma denetim mterisine bu tr bir vergi tavsiyesi vermeyecektir. cretler cretler Nisbi Byklk
Kendi kendini tefti o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez, bu durumda kurumsal finans tavsiyesi verilmeyecektir.
290.220 Denetim mterisinden alnan toplam cret, denetim grn veren firmann toplam cretlerinin byk bir ksmn oluturuyorsa, bu mteriye bamllk ve mteriyi kaybetme endiesi, kiisel kar 117
KISIM 290
(b)
Kurumsal finans tavsiyesinin kts ya da sonularnn, firmann gr bildirecei finansal tablolar zerinde nemli bir etkiye sahip olaca durumlarda;
ya da gzda tehdidi oluturur. Bu tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Firmann kkl bir firma m yoksa yeni mi olduu; ve Firmann yapsna;
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: D kalite kontrol incelemeleri; ve Mteriye bamll azaltmak;
Mterinin nitel ve/veya nicel olarak firma iin nemi.
290.221 Denetim mterisinden alnan cretler, bir ortan mterilerinden gelen gelirinin byk bir ksmn ya da firmann bir yetkilisinin gelirinin nemli bir ksmn temsil ettii durumlarda da kendi kendini tefti ya da gzda tehdidi ortaya kar. Tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr:
Kilit denetim yarglarnda, mesleki dzenleyici kurulu ya da bir profesyonel muhasebeci gibi nc tarafla danma.
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: 118 Denetim mterisine bamll azaltmak; i inceleyecek ya da gerektiinde tavsiye verecek bir profesyonel muhasebeci kullanmak; Szlemenin, dzenli bamsz i ya da d kalite incelemeleri yapmak.
Ortak ya da yetkili ortaklarn cretlerinin hangi derecede mteriden kaynaklanan cretlere baml olduuna.
Mterinin nitel ve/veya nicel olarak ortak ya da yetkili iin nemine; ve
290.222 Denetim mterisinin bir kamu karna haiz iletme olmas durumunda ve ard ardna iki yl, denetim mterisinden ve ilgili iletmelerinden alnan toplam cretlerin (paragraf 290.27deki etmenler gz nne alnarak), mterinin finansal tablolar hakknda gr bildiren firmann ald toplam cretin %15inden daha fazlasn temsil ettii durumlarda, firma denetim mterisinin ynetiiminde sorumlu olan kiilere, sz konusu cretin, firmann ald toplam cretin %15inden daha fazlasn temsil ettiini aklayacak ve tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin aadaki nlemlerin hangisini uygulayacan tartacak ve seilen nlemi uygulayacaktr: kinci yln finansal tablolar zerinde denetim grnn yaynlanmasndan nce, finansal tablolar hakknda gr bildiren firmann yesi olmayan bir profesyonel muhasebeci, bu szlemenin bir kalite kontrol inceleme szlemesi yrtr ya da bir mesleki dzenleyici kurulu, szleme kalite kontrol incelemesine (yaynlanma-ncesi inceleme) edeer olan bu szleme incelemesini gerekletirir; veya
Toplam cretin belirgin bir biimde %15i gemesi durumunda, firma bu tehdidin neminin, bu tr bir yaynlanma-sonras inceleme ile tehdidin kabul edilebilir bir dzeye indirilemeyeceini belirleyecek ve bylece bir yaynlanma-ncesi incelemenin gerekli olup olmadn belirleyecektir. Bu tr durumlarda, bir yaynlanma-ncesi inceleme yrtlecektir. Daha sonra, her yl cretin %15i gemesi durumunda, ynetiimden sorumlu olanlara aklama ve birlikte tartma meydana gelecek 119
kinci yln finansal tablolar zerinde denetim grnn yaynlanmasndan sonra ve nc yln finansal tablolar zerinde denetim grnn yaynlanmasndan nce, finansal tablolar hakknda gr bildiren firmann yesi olmayan bir profesyonel muhasebeci ya da bir mesleki dzenleyici kurulu, szleme kalite kontrol incelemesine (yaynlanma-sonras inceleme) edeer olan ikinci yln denetiminin incelemesini gerekletirir.
KISIM 290
cretler Gecikmi
ve yukardaki nlemlerden biri uygulanacaktr. Eer cret belirgin bir biimde %15i gemi ise, firma bu tehdidin neminin, bu tr bir yaynlanma-sonras inceleme ile tehdidin kabul edilebilir bir dzeye indirilemeyeceini belirleyecek ve bylece bir yaynlanma-ncesi incelemenin gerekli olup olmadn belirleyecektir. Bu tr durumlarda, bir yaynlanma-ncesi inceleme yrtlecektir.
290.223 Eer denetim mterisinden alnacak cret uzun sre tahsil edilememise, zellikle gelecek yl iin denetim raporunun yaynlanmasndan nce, nemli bir miktar tahsil edilmemi ise kiisel kar tehdidi oluabilir. Genel olarak firmann, sz konusu cretin denmesini, sz konusu denetim raporunun yaynlanmasndan nce istemesi beklenir. Eer cret, raporun yaynlanmasndan sonra tahsil edilmiyorsa, tm tehditlerin mevcudiyeti ve nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Denetim szlemesinde yer almam ilave bir profesyonel muhasebecinin tavsiyede bulunmas ya da yaplan ii incelemesi, bu tr bir nleme rnektir. Firma, gecikmi cretin nemi nedeniyle, gecikmi cretlerin mteriye verilen bir krediye edeer olarak kabul edilip edilmeyeceini ve firma iin yeniden grevlendirmenin ya da denetim szlemesine devam etmenin uygun olup olmadn belirleyecektir. Koullu cretler 290.224 Koullu cretler, firma tarafndan yaplm bir ilemin ya da hizmetlerin sonucu ile ilgili olarak, esaslar nceden belirlenerek hesaplanm cretlerdir. Bu blm bal altnda, mahkeme veya dier kamu otoritelerince belirlenen cretler koullu cret olarak saylmazlar. 290.225 Bir denetim szlemesi ile ilgili olarak firma tarafndan alnan dorudan ya da dolayl olarak oluan bir koullu cret, rnein bir arac vastasyla, o kadar ciddi bir kiisel kar tehdidi oluturur ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma bu tr hibir cret anlamasna girmeyecektir.
120
290.226 Bir denetim mterisine verilen gvence-d hizmet ile ilgili olarak firma tarafndan alnan dorudan ya da dolayl olarak oluan bir koullu cret, rnein bir arac vastasyla, de bir kiisel kar tehdidi oluturur. Aadaki koullarda, ortaya kan tehdit o kadar belirgindir ki hibir nlem, tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. (a)
(b) (c)
cret, finansal tablolar hakknda gr bildirecek firma tarafndan alnmsa ve bu cret bu firma iin nemliyse ya da nemli olmas bekleniyorsa, cret, denetimin ciddi bir blmne katlan bir network firmas tarafndan alnmsa ve bu cret bu firma iin nemliyse ya da nemli olmas bekleniyorsa, Gvence-d hizmetin sonucu ve dolaysyla cretin miktar, finansal tablolardaki ciddi bir meblan denetimiyle ilgili gelecekteki ya da imdiki yargsna balysa.
290.227 Bir denetim mterisine verilen gvence-d hizmet iin firma tarafndan alnan dier koullu cret iin tm tehditlerin mevcudiyeti ve nemi aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Olas cret tutarlarnn eitlilii; Hizmetin nitelii; ve zerinde koullu cretin belirlenecei konunun sonucunu, uygun bir otoritenin belirleyip belirlemedii; Olay ya da muamelenin, finansal tablolar zerindeki etkisi.
Tm tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Gvence-d hizmeti yapmak zere, denetim ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak.
lgili denetim iini inceleyecek ya da gerektiinde tavsiye verecek bir profesyonel muhasebeci kullanmak; ya da
121
KISIM 290
Dolaysyla, bu tr dzenlemeler kabul edilmeyecektir.
dllendirme ve Deerlendirme Politikalar
290.228 Denetim ekibinin bir yesinin, denetim mterisine gvence-d hizmetlerin satlmas konusunda deerlendirilmi ya da dllendirilmi olduu durumlarda, kiisel kar tehdidi oluur. Bu tehdidin ciddiyeti aadakilere dayanacaktr: Sz konusu hizmetlerin satlmasna bal olan kiinin dl ya da performans deerlendirmesinin oran; Kiinin denetim ekibindeki rolne; ve
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve eer tehdit kabul edilebilir bir dzeyde deil ise, firma sz konusu kii iin ya dl plann ya da deerlendirme srecini revize edecek veya tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nemler alacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Bu kiileri denetim ekibinden karmak; ya da Denetim ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
Promosyon kararnn sz konusu hizmetin satndan etkilenip etkilenmedii.
Hediye ve Arlama
290.229 Ba denetim ortann, ortan denetim mterisine gvence-d hizmetlerin satlmasnda ortan baarsna dayanarak deerlendirilmeyecek ya da ve dllendirilmeyecektir. Bu durum, firmann ortaklar arasndaki normal kar-paylam dzenlemelerini yasaklamay amalamamaktadr.
290.230 Bir denetim mterisinden hediye veya arlama kabul etmek kiisel kar veya yaknlk tehdidi oluturabilir. Firmann veya denetim ekibinin bir yesinin kabul edecei hediye ve arlamalarn, bunlarn deerleri aka nemsiz olmad srece, yarataca tehditler o kadar nemlidir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir seviyeye indirilemez. Dolaysyla, firma veya denetim ekibinin bir yesi bu tr hediye ve arlamalar kabul etmeyecektir. 122
Alm ya da Potansiyel Davalar
290.231 Firma veya denetim ekibinin bir yesi ile denetim mterisi arasnda bir dava olumas veya oluma olasl durumunda, kiisel kar veya gzda tehditleri oluur. Mteri ynetimi ve denetim ekibinin yeleri arasndaki ilikiler, mterinin ticari faaliyetlerinin btn ynleri asndan, tam drstlk ve tam aklkla tanmlanmaldr. Eer, firma ve mteri ynetimi, ynetimin tam aklama istekliliini etkileyen alm ya da potansiyel dava ile kart pozisyonlarda kalrlarsa, kiisel kar ve gzda tehdidi ortaya kar. Bu tehditleri ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Davann nemlilii; ve Davann, bir nceki denetim szlemesiyle ilgili olup olmad.
290.232 ila 290.499 arasndaki paragraflar bilerek bo braklmtr.
Eer bu nlemler tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmiyorsa, yaplacak en uygun hareket denetim szlemesinden ekilmek veya bu grevi kabul etmemek olacaktr.
Yaplan ii inceleyecek bir profesyonel muhasebeci kullanmak.
Eer dava denetim ekibinin bir yesini kapsyorsa, bu kiiyi denetim ekibinden karmak; ya da
123
KISIM 290
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Kullanm ve Datm Hakknda bir Kstlama eren Raporlar Giri 290.500 Blm 290da yer alan bamszlk artlar tm denetim szlemelerine uygulanr. Ancak, raporun kullanm ve datm hakknda bir kstlamann olduu denetim szlemelerinin dahil olduu belli durumlarda ve 290.501 ila 290.502 arasndaki paragraflarda belirtilen durumlarn olmas halinde, bu blmdeki bamszlk artlar, 290.505 ila 290.514 arasndaki paragraflarda belirtildii gibi deitirilebilir. Bu paragraflar sadece, (a) esasa ilikin ynlerden, uygulamada olan finansal raporlama erevesine uygun olarak finansal tablolarn gerek ve doru bir gr verdii ya da doru bir biimde sunulduu, doru bir sunum erevesi durumu da dahil esasa ilikin ynlerden, uygulamada olan finansal raporlama erevesine uygun olarak finansal tablolarn hazrland olumlu ya da olumsuz ekilde bir sonu salamay amalayan ve (b) kullanm ve datm hakknda bir kstlama ieren denetleme raporu olmas halindeki zel amal finansal tablolar hakkndaki bir denetim szlemesi ne uygulanabilir. Yasa ya da dzenleme tarafndan istenilen finansal tablolar denetimi durumunda, deiiklie izin verilmez. 290.501 Ksm 290n artlarnda deiiklie, eer raporun mstakbel kullanclar (a) raporun amac ve snrlamalar hakknda bilgili ve (b) deitirilmi bamszlk artlarnn uygulanmas iin aka mutabk iseler izin verilir. Raporun amac ve snrlamalar hakknda bilgi, szlemenin nitelii ve kapsamn oluturmaya, mstakbel kullanclar adna hareket etme yetkisi bulunan temsilciler tarafndan, dorudan ya da dolayl olarak katlm yoluyla mstakbel kullanclar tarafndan elde edilebilir. Bu tr bir katlm, bamszlk tehditlerinin deerlendirilmesiyle ilgili olan durumlarn ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin gerekli uygun nlemler de dahil olmak zere bamszlk konular hakknda mstakbel kullanclarla iletiimde ve uygulanacak deitirilmi bamszlk artlarna dair mstakbel kullanclarn mutabakatn almada firmann kabiliyetini artracaktr.
290.502 Firma, denetim szlemesinin hkmleriyle ilgili olarak uygulanacak bamszlk artlar konusunda mstakbel kullanclarla iletiim 124
290.503 Eer firma, ayn mteri iin kullanm ve datm hakknda bir kstlanma iermeyen bir denetim raporu da yaynlarsa, 290.500 ila 290.514 arasndaki paragraflardaki artlar, bu denetim szlemesi iin olan 290.1 ila 290.232 arasndaki paragraflardaki artlara uygulanan artlar deitirmez.
kurabilir (rnein, szleme mektubunda). Mstakbel kullanclarn, szleme terimlerinin kurulduu zamanda spesifik olarak isimleriyle tanmlanmam olduu bir kullanc grubu (rnein, bir sendikasyon kredisi anlamasndaki bor verenler) olmas halinde, bu kullanclar temsilci tarafndan zerinde anlalan bamszlk artlarndan haberdar edileceklerdir (rnein, temsilci tarafndan firmann szleme mektubunun kullanclara aklanmas).
290.505 290.500 ila 290.502 arasndaki paragraflarda belirtilen artlarn salanm olmas halinde, kamu karna haiz iletmelerin denetim szlemelerine uygulanan 290.100 ila 290.232 arasndaki paragraflardaki ilave artlarn uygulanmas gerekli deildir. lgili letmeler 290.506 290.500 ila 290.502 arasndaki paragraflarda belirtilen artlarn salanm olmas halinde, denetim mterisine yaplan referanslar, mterinin ilgili iletmelerini kapsamaz. Ancak, mterinin ilgili iletmesinin dahil olduu bir iliki ya da durumun, firmann mteriden bamszlnn deerlendirilmesiyle ilgili olduunu, denetim ekibinin bilmesi ya da buna inanmas iin sebebi olmas halinde, denetim ekibi bamszlk tehditlerini belirler ve deerlendirirken ve uygun nlemleri uygularken, ilgili iletmeyi dahil edecektir.
125
KISIM 290
290.504 Yukarda belirtilen durumlarda izin verilen Ksm 290n artlarndaki deiiklikler, 290.505 ila 290.514 arasndaki paragraflarda aklanmtr. Ksm 290n tm dier artlaryla ilgili olarak uyumlu olmak zorunludur. Kamu karna Haiz letmeler
Networkler ve Network Firmalar
290.507 290.500 ila 290.502 arasndaki paragraflarda belirtilen artlarn salanm olmas halinde, firmaya yaplan referans, network firmalarn kapsamaz. Ancak, bir network firmasnn herhangi bir kar ve ilikisi tarafndan tehdit ortaya ktnn, denetim ekibinin bilmesi ya da buna inanmas iin sebebi olmas halinde, bamszlk tehditleri deerlendirilirken bu firmalar dahil edilecektir. Finansal karlar, Krediler ve Teminatlar, Yakn Ticari likiler ile Ailevi ve Kiisel likiler
290.508 290.500 ila 290.502 arasndaki paragraflarda belirtilen artlarn salanm olmas halinde, 290.102 ila 290.145 arasndaki paragraflardaki ilave artlar sadece szleme ekibi yeleri, birinci derece aile yeleri ve yakn aile yelerine uygulanr. 290.509 Ayrca, 290.102 ila 290.145 arasndaki paragraflarda akland zere, bamszlk tehdidinin denetim mterisi ile aadaki denetim ekibi yeleri arasndaki kar ve ilikilerden kaynaklanp kaynaklanmadna gre bir deerlendirme yaplacaktr: (a) (b) Teknik ve sektre zel konular, ilemler ve olaylar hakknda danmanlk yapanlar; ve in kalite kontroln gzden geiren kiiler de dahil kalite kontrol hizmeti sunanlar.
Denetim szlemesinin performansyla ilgili olarak szleme ekibinin, denetim szleme ortann cretini neren ya da dorudan denetimini, ynetimini ya da dier gzetimini salayan kiiler de dahil denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek firma iindeki dier kiiler (firmann Kdemli ya da Ynetim Orta (Genel Mdr veya edeer) olan kii tarafndan szleme orta ardndan gelen tm zerindeki kdemli dzeyler dahil) ile denetim mterisi arasndaki kar ya da ilikiler tarafndan ortaya ktna inanmasna dair sebebi varsa, tm tehditlerin nemine dair bir deerlendirme yaplacaktr.
126
290.510 290.108 ila 290.11 arasndaki paragraflar ile 290.113 ila 290.115 arasndaki paragraflarda akland zere, szleme ekibinin, kiiler tarafndan denetim mterisinde tutulan finansal karlar tarafndan ortaya ktna inanma sebebi olduu tm tehditlerin nemi konusunda da bir deerlendirme yaplacaktr.
290.511 Bamszlk tehdidinin, kabul edilebilir bir dzeyde olmad durumlarda, bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek zere nlemler uygulanacaktr.
290.512 290.106 ila 290.115 arasndaki paragraflarda belirtilen artlar firmann karlarna uygulanrken, eer firma denetim mterisinde dorudan ya da dolayl olarak ciddi bir finansal kara sahipse, ortaya kan kiisel kar o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma bu tr bir finansal kara sahip olmayacaktr.
KISIM 290
Denetim Mterisinde stihdam
290.513 290.134 ila 290.138 arasndaki paragraflarda akland zere, herhangi bir istihdam ilikisinden kaynaklanan tm tehditlerin nemine dair bir deerlendirme yaplacaktr. Ortaya kan tehdidin kabul edilebilir bir dzeyde olmad durumlarda, bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek zere nlemler uygulanacaktr. Uygun olabilecek nlemlere rnekler, paragraf 290.136da belirtilenleri kapsar. Gvence-d Hizmetlerin artlar 290.514 Eer firma, bir denetim mterisi iin kullanm ve datm kstlanm bir rapor yaynlamak zere bir szleme yrtyorsa, 290.156 ila 290.1232 arasndaki paragraflardaki artlar, 290.504 ila 290.507 arasndaki paragraflarla ilgili olarak uyacaktr.
127
BAIMSIZLIK- DER GVENCE SZLEMELER NDEKLER Paragraf 291.1 291.4
KISIM 291
Blmn Yaps . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Bamszla Kavramsal ereve Yaklam . . . . . . . . . . . . . . . . . . Beyan Esasl Gvence Szlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dorudan Raporlamal Gvence Szlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . .
Gvence Szlemeleri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Kullanm ve Datm Hakknda bir Kstlama eren Raporlar . . . . oklu sorumlu Taraflar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Belgelendirme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Szleme Dnemi . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Dier Konular . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
291.20
291.17
291.12
291.29
291.28
291.21
291.30 291.33
Kavramsal ereve Yaklamnn Bamszla Uygulanmas; . . . . 291.100
Finansal kar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.104
Krediler ve Teminatlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.113 likileri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.119 Ailevi ve Kiisel likiler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.121
Gvence Mterisinde stihdam . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.128
Gvence Mterisine Yakn Zamanda Verilen Hizmet . . . . . . . . . . 291.132 128
Gvence Mterisinin Direktr ya da Yetkilisi Olarak Hizmet Vermek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.135 Kdemli Personelin Gvence Mterileri ile Uzun Sreli likisi . . 291.139 Gvence Mterisine Verilen Gvence-d Hizmetlerin artlar . . 291.140
Ynetim Sorumluluklar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.143
Dier Konular . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.148
cretler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.151 cretler - Gecikmi
cretler - Nisbi Byklk . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.151 Koullu cretler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.154 Hediye ve Arlama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.158
. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.153
Alm ya da Potansiyel Davalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291.159
129
KISIM 291
Blmn Yaps 291.1
291.2
Bu blm, denetim ve inceleme szlemesi olmayan gvence szlemeleri iin bamszlk artlarn ele almaktadr. Denetim ve inceleme szlemeleri iin bamszlk artlar Blm 290da ele alnmtr. Eer gvence mterisi ayn zamanda denetim ya da inceleme szlemesi mterisi ise, Blm 290daki artlar firma, network firmas ve denetim ya da inceleme ekibi yeleri iin de uygulanr. Gvence raporunun kullanm ve datm konusunda bir snrlama ve belirli artlarn yerine getirilmesi belirtilen, gvence szlemeleri ieren baz durumlarda, bu blmdeki bamszlk artlar paragraf 291.21 ila 291.27 arasndaki hkmlere gre deitirilebilir. Gvence szlemeleri, kriterlere gre konunun deerlendirilmesi veya lmnn sonucu hakknda mstakbel kullanclarn gven derecelerini ykseltmek zere tasarlanmtr. Denetim ve Gvence Standartlar Kurulu tarafndan yaynlanan Gvence Szlemeleri iin Uluslararas ereve (Gvence erevesi), bir gvence szlemesinin unsurlarn ve hedeflerini tanmlar ve Uluslararas Gvence Szlemeleri Standartlarnn (ISAE) uygulanaca szlemeleri belirler. Gvence szlemesinin unsurlar ve hedeflerinin aklamalar iin, Gvence erevesine baknz.
291.3
Temel tarafszlk prensipleri ile uyumlu olmak, gvence mterilerinden bamsz olmay gerektirir. Gvence szlemeleri durumunda, bunun anlam kamu kardr ve dolaysyla bu Etik Kurallar tarafndan istenilen, gvence ekipleri yelerinin ve firmalarn gvence mterilerinden bamsz olmaldr ve firmann inanmak iin sebebi olduu, network firmalarnn karlar ve ilikilerince olumu tm tehditlerin deerlendirilmelidir. Gvence ekibi, gvence mterinin bir ilgili iletmesinin dahil olduu bir iliki ya da durumun, firmann mteriden bamszlnn deerlendirilmesiyle ilgili olduunu bildiinde ya da buna inanmak iin sebebi olduunda, gvence ekibi bamszlk tehditlerini belirlerken ve deerlendirirken bu ilgili iletmeyi dahil edecek ve gerekli nlemleri uygulayacaktr.
130
Bamszla Kavramsal ereve Yaklam 291.4
291.5
Bu blmn amac, bamszl elde etme ve korumak iin aada aklanan kavramsal ereve yaklamn uygulamada firmalara ve gvence ekibinin yelerine yardm etmektir. Bamszlk unlardan oluur: (a) Dncede Bamszlk
(b)
Profesyonel yargy tehlikeye drecek etkilerden etkilenmeden bir sonu aklamaya imkan veren zihin durumudur ki bylece kiinin drstlkle hareket etmesine ve tarafszlk ve profesyonel phecilik kullanmasna imkan verir. Grnmde Bamszlk nlemler de dahil olmak zere ilgili her trl enformasyon konusunda bilgi sahibi olan ve makul bir nc kiinin; bir firmann veya gvence ekibi yesinin drstlne, tarafszlna ve profesyonel phecilie glge dt sonucunda hakl olarak ulamasna yol aacak kadar aikar olan olgu ve koullardan kanma. Bamszlk tehditlerini belirlemek;
291.6
Kavramsal ereve yaklam, profesyonel muhasebeciler tarafndan unlara uygulanmaldr: (a) (c) (b) Belirlenen tehditlerin nemini deerlendirmek; ve
Profesyonel muhasebeci, uygun nlemlerin olmadn ya da tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye indirmek iin uygulanamadn belirlerse, profesyonel muhasebeci tehdidi oluturan durumlar ya da ilikileri ortadan kaldrmal ya da gvence szlemesini iptal ya da reddetmelidir.
Bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir seviyeye drmek gerektiinde nlemler uygulamak.
131
KISIM 291
291.7
291.8
eitli farkl koul veya bu koullarn bileimi bamszlk tehdidinin belirlenmesiyle ile ilgili olabilir. Bamszlk tehditleri yaratan tm durumlar tanmlamak ve uygun faaliyetlerini belirlemek imkanszdr. Bu nedenle, bu Etik Kural, bamszla kar tehditleri belirlemeleri, deerlendirmeleri ve ele almalar iin firmalar ve gvence ekibi yelerin gerek duyduu kavramsal bir ereve kurar. Kavramsal ereve yaklam, bu Etik Kuraldaki etik artlar yerine getirmede serbest alan profesyonel muhasebecilere yardmc olur. Bamszla kar tehdit oluturan farkl durumlara yer verir ve bir profesyonel muhasebeciyi, eer zellikle yasaklanmad ise duruma izin verilir sonucuna varmasndan alkoyar. Paragraf 291.100 ve sonras, bamszla kavramsal ereve yaklamnn nasl uygulanacan aklar. Bu paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durumlar ve ilikileri ele almamaktadr.
Profesyonel muhasebeci bu kavramsal ereveyi uygularken, mesleki yarg kullanacaktr.
291.9
291.10
Bir szlemeyi kabul etme ya da devam etme ya da belli bir kiinin gvence ekibinin yesi olmasna karar verirken, bir firma, bamszla kar tm tehditleri belirlemeleri ve deerlendirmelidir. Eer tehditler kabul edilebilir bir dzeyde deilse ve bir szlemeyi kabul etme ya da belli bir kiinin gvence ekibinin yesi olmasna karar verirken, firma, tehditleri ortadan kaldrma ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemlerin olup olmadn deerlendirecektir. Eer karar, bir szlemeye devam edip etmeme hakknda ise, firma, mevcut nlemlerin tehditleri ortadan kaldrma ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin etkili olmaya devam edip edemeyeceini ya da baka nlemler almaya ihtiya duyulup duyulmayacan ya da szlemenin iptal edilmesi gerekliliini belirleyecektir. Szleme sresince, firmann dikkatine ne zaman bir tehdit konusunda yeni bir bilgi gelirse, firma, tehdidin nemini, kavramsal ereve yaklamna gre deerlendirecektir. Bu blm boyunca, bamszlk tehdidine referans verilmektedir. Tehdidin nemini deerlendirirken, nicel olduu kadar nitel faktrler de dikkate alnacaktr.
132
291.11
Gvence Szlemeleri 291.12
Bu blm, pek ok durumda, firma iindeki kiilerin bamszlkla ilgili eylemler iin zel sorumluluklarn tanmlamaktadr, nk sorumluluk bir firmann byklne, yapsna, organizasyonuna bal olarak deiir. Firma, ISQCa gre, ilgili etik standartlar tarafnda istenildiinde bamszln korunduuna dair makul gvence salamak zere politikalar ve prosedrler tasarlanmak zorundadr.
291.13
Gvence erevesinde daha fazla akland zere, bir gvence szlemesinde serbest alan profesyonel muhasebeci, kriterlere gre konunun deerlendirilmesi veya lmnn sonucu hakknda mstakbel kullanclarn (sorumlu taraftan baka) gven derecelerini ykseltmek zere tasarlanm bir sonu aklar. Bir konunun deerlendirme ya da lmnn sonucu, kriterin konuya uygulanmasndan kaynaklanan bilgidir.Konu bilgisi terimi bir konunun deerlendirme ya da lmnn sonucu anlamnda kullanlmaktadr. rnein, ereve i kontroln (konu bilgisi) etkinlii hakknda beyann, i kontrole, srece (konu) COSO2ya da CoCo3(kriter) gibi i kontrol etkinliini deerlendirmek iin bir ereve uygulanmasndan kaynaklandn syler. Gvence szlemesi, beyan esasl ya da dorudan raporlama olabilir. Her iki durumda da ayr taraf ierir: serbest alan profesyonel muhasebesi, sorumlu taraf ve mstakbel kullanclar.
291.14 291.15
291.16
2 3
Beyan esasl gvence szlemesinde, konunun deerlendirmesi ya da lm sorumlu tarafa yaplr ve konu bilgisi, mstakbel kullanclara salanm olan sorumlu tarafa yaplm bir beyan formundadr. Dorudan raporlamal gvence szlemesinde, serbest alan profesyonel muhasebeci ya dorudan konunun deerlendirmesi ya da
Kontrol - entegre ereve The Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission. Kontrol Deerlendirme Klavuzu - CoCo Prensipleri Kanada Ruhsatl Muhasebeciler Enstits, Kontrol Kurulu Kriterleri.
133
KISIM 291
Beyan Esasl Gvence Szlemeleri 291.17
lmn yapar veya mstakbel kullanclara salanmam olan deerlendirme ya da lm yaplm olan sorumlu taraftan bir sunum edinir. Konu bilgisi, mstakbel kullanclara, gvence raporunda salanr.
291.18
Beyan esasl gvence szlemelerinde, gvence ekibi yelerinin ve firmann gvence mterisinden (lgili taraf; ilgili konu bilgisi ve ilgili konudan sorumlu olan kii) bamsz olmas gerekmektedir. Bu tr bamsz olma gereklilii gvence ekibi yesiyle ve mterinin ilgili konu bilgisi (finansal tablolar) zerinde direkt ve nemli etkisi olabilecek direktrlerle, yneticilerle ve alanlarla olan ilikilerin yasaklanmasn ierir. Ayrca, grevin ilgili konusu zerinde direkt ve nemli etkisi olabilecek mteri alanlaryla olan ilikinin bamszla glge drecek tehdit oluturup oluturulmad dikkate alnmaldr. Firmann herhangi bir tehdidin, network firmas karlar ve ilikilerinden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirme yaplacaktr.4
291.19
Neyin bir network firmas olduu hakknda bilgi iin baknz paragraf 290.13 ila 90.24
Beyan esasl gvence szlemelerinde; sorumlu tarafn ilgili konu bilgisinden sorumlu olduu ancak ilgili konudan sorumlu olmad durumlarda, gvence ekibi yelerinin ve firmann ilgili konu bilgisinden sorumlu olan taraftan (gvence mterisi) bamsz olmas gerekmektedir. Ayrca firmann, herhangi bir tehdidin, gvence ekibinin bir yesinin, firmann, network firmasnn ve ilgili konudan sorumlu tarafn karlar ve birbirleriyle olan ilikilerden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirme yaplacaktr.
Beyan esasl gvence szlemelerinin ounda, sorumlu taraf ilgili konu bilgisi ve ilgili konudan sorumludur. Ancak, baz grevlerde sorumlu taraf ilgili konudan sorumlu olmayabilir. rnein, serbest alan profesyonel muhasebeci, kullanclara datlmak zere, evre konusunda bilirkii tarafndan hazrlanan rapora dayanarak gvence szlemesi ifa ediyorsa ilgili konu bilgisinden sorumlu kii evre konusunda bilirkiilik yapan kiidir, ancak iletme ilgili konudan (srdrebilir uygulamalar) sorumludur.
134
Dorudan Raporlamal Gvence Szlemeleri 291.20
Kullanm ve Datm Hakknda bir Kstlama eren Raporlar 291.21
Dorudan raporlamal bir gvence szlemesinde, gvence ekibi yelerinin ve firmann gvence mterisinden (konu bilgisinden sorumlu taraf) bamsz olmas gerekmektedir. Firmann herhangi bir tehdidin, network firmas karlar ve ilikilerinden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirmede yaplacaktr. Raporun kullanm ve datm hakknda bir kstlamann olduu gvence szlemelerinin dahil olduu belli durumlarda ve paragraf 291.22de belirtilen durumlarn olmas halinde, bu blmdeki bamszlk artlar deitirilebilir. 290.501 Ksm 291n artlarnda deiiklie, eer raporun mstakbel kullanclar (a) raporun amac, konu bilgisi ve snrlamalar hakknda bilgili ve (b) deitirilmi bamszlk artlarnn uygulanmas iin aka mutabk iseler izin verilir. Raporun amac, konu bilgisi ve snrlamalar hakknda bilgi, szlemenin nitelii ve kapsamn oluturmaya, mstakbel kullanclar adna hareket etme yetkisi bulunan temsilciler tarafndan, dorudan ya da dolayl olarak katlm yoluyla mstakbel kullanclar tarafndan elde edilebilir. Bu tr bir katlm, bamszlk tehditlerinin deerlendirilmesiyle ilgili olan durumlarn ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin gerekli uygun nlemler de dahil olmak zere bamszlk konular hakknda mstakbel kullanclarla iletiimde ve uygulanacak deitirilmi bamszlk artlarna dair mstakbel kullanclarn mutabakatn almada firmann kabiliyetini artracaktr.
291.22
Firma, gvence szlemesinin hkmleriyle ilgili olarak uygulanacak bamszlk artlar konusunda mstakbel kullanclarla iletiim kurabilir (rnein, szleme mektubunda). Mstakbel kullanclarn, szleme terimlerinin kurulduu zamanda spesifik olarak isimleriyle tanmlanmam olduu bir kullanc grubu (rnein, bir sendikasyon kredisi anlamasndaki bor verenler) olmas halinde, bu kullanclar temsilci tarafndan zerinde anlalan bamszlk artlarndan haberdar edileceklerdir (rnein, temsilci tarafndan firmann szleme mektubunun kullanclara aklanmas). 135
KISIM 291
291.23
291.24
291.25
Yukarda belirtilen durumlarda izin verilen Ksm 291n artlarndaki deiiklikler, 291.25 ila 291.27 arasndaki paragraflarda aklanmtr. Ksm 291n tm dier artlaryla ilgili olarak uyumlu olmak zorunludur.
Eer firma, ayn mteri iin kullanm ve datm hakknda bir kstlanma iermeyen bir gvence raporu da yaynlarsa, 291.25 ila 291.27 arasndaki paragraflardaki artlar, bu gvence szlemesi iin olan 291.1 ila 291.159 arasndaki paragraflardaki artlara uygulanan artlar deitirmez. Eer firma, ayn mteri iin kullanm ve datm hakknda bir kstla ieren ya da iermeyen bir denetim raporu da yaynlarda, Ksm 290n artlar bu denetim szlemesine uygulanacaktr.
Paragraf 291.21 ve 291.22de belirtilen artlarn salanm olmas halinde, 291.104 ila 291.134 arasndaki paragraflardaki ilave artlar tm szleme ekibi yeleri ile bunlarn ekirdek aile yelerine uygulanr. Ayrca, bamszlk tehdidinin gvence mterisi ile aadaki dier gvence ekibi yeleri arasndaki kar ve ilikilerden kaynaklanp kaynaklanmadna gre bir deerlendirme yaplacaktr: (a) (b) Teknik ve sektre zel konular, ilemler ve olaylar hakknda danmanlk yapanlar; ve in kalite kontroln gzden geiren kiiler de dahil kalite kontrol hizmeti sunanlar.
291.26
291.21 ile 291.22 arasndaki paragraflarda belirtilen artlar salansa bile, eer firma gvence mterisinde dorudan ya da dolayl olarak ciddi bir finansal kara sahip olduysa, ortaya kan kiisel -
Gvence szlemesinin performansyla ilgili olarak szleme ekibinin, gvence mterisi ile gvence szleme ortann cretini neren ya da dorudan denetimini, ynetimini ya da dier gzetimini salayan kiiler de dahil denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek firma iindeki dier kiiler arasndaki kar ya da ilikiler tarafndan ortaya ktna inanmasna dair sebebi varsa, 291.104 ile 291.134 arasndaki paragraflarda belirtilen artlara gre, tm tehditlere dair de bir deerlendirme yaplacaktr.
136
291.27
oklu Sorumlu Taraflar 291.28
Firmann herhangi bir tehdidin, network firmas karlar ve ilikilerinden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirme de yaplacaktr.
kar o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma bu tr bir finansal kara sahip olmayacaktr. Ayrca, firma 291.113 ila 291.159 arasndaki paragraflarda akland zere bu blmn dier uygun artlaryla da uyumlu olacaktr.
ster beyan esasl ister dorudan raporlamal olsun baz gvence szlemelerinde birok sorumlu taraf olabilir. Bu tip szlemelerde her bir sorumlu tarafa bu blmde bahsedilenlerin uygulanmasnn yararl olup olmadnn belirlenmesinde firma; firmann, gvence ekibinin bir yesinin ve sorumlu tarafn karlar ve birbirleriyle olan ilikileri tarafndan yaratlan bamszla glge drecek tehdidin ilgili konu bilgisi dahilinde aka nemsiz olup olmadn hesaba katar. Bu aadaki gibi faktrlerin dikkate alacaktr: Belirli bir sorumlu tarafn sorumlu olduu konu bilgisinin nemliliinin (veya ilgili konunun); Szlemeyle ilikili kamu karnn derecesi.
Belgelendirme 291.29
Belgelendirme, bamszlk artlaryla uygunlukla ilgili olarak sonu olutururken profesyonel muhasebecinin yargsnn kantlarn salar. Belgelendirmenin olmamas, bir firmann belli bir konuyu dikkate alp almadnn ya da bamsz olduunun gstergesi deildir.
Profesyonel muhasebeci, bamszlk artlaryla uygunlukla ilgili sonularn ve bu sonular destekleyen tm ilgili tartmalarn maddelerini belgelendirecektir. Dolaysyla: 137
KISIM 291
Eer firma, belirli bir sorumlu tarafla olan bu tr kar ve ilikilerden kaynaklanan bamszlk tehdidinin, nemsiz ve yersiz olduunu belirlerse bu blmdeki tm artlarn bu sorumlu tarafa uygulanmas gerekli olamayabilir.
(a)
(b)
Bir tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nlemler gerektiinde, profesyonel muhasebeci tehdidin niteliini ve tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygulanan ya da mevcut nlemleri belgelendirecektir; Bir tehdit, nlemlerin yeterli olduu ve profesyonel muhasebecinin bu nlemlerin zaten tehdidin kabul edilebilir bir dzeyde olduu iin olmad sonucuna vardn belirlemek iin ciddi bir analiz gerektirdiinde, profesyonel muhasebeci tehdidin niteliini ve sonucun gerekesini belgelendirecektir.
Szleme Dnemi 291.30
291.31
Bir irket, firma tarafndan gr bildirilecek konu bilgisinin kapsad veya daha sonraki dnemde gvence mterisi olursa, firma, aadaki bamszlk tehdidi yaratabilecek durumlar belirleyecektir: (a)
Gvence mterisinden bamszlk hem szleme sresinde hem de konu bilgisinin kapsad sre boyunca gereklidir. Szleme dnemi, gvence ekibinin belirli bir szlemeyle ilgili olarak gvence hizmeti vermesi ile balar. Szleme dnemi, gvence raporunun yaynlanmas ile sona erer. Szleme grevinin devam eden i niteliinde olmas durumunda, szleme grevi her iki tarafn da profesyonel ilikisinin sona erdiini beyan etmesi veya final gvence raporunun yaynlanmasndan daha sonra sona erer.
291.32
Eer konu bilgisinin kapsad dnemde veya sonrasnda ancak gvence ekibinin gvence hizmetlerine balamasndan nce ve bu hizmetlere, gvence szlemesi dneminde izin verilmemi ise bu hizmetlerin verilmesinin bamszl tehdit edecei gz nnde bulundurulacaktr. Eer tehdit kabul edilebilir bir dzeyde deil ise, gvence szlemesi ancak tehdidin ortandan kaldrlmas ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilmesi iin nlemler uygulanyorsa kabul edilecektir. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
(b)
Konu bilgisinin kapsad dnem veya daha sonraki dnemde ancak gvence szlemesinin kabul edilmesinden nce, gvence mterisi ile olan finansal veya i ilikileri; veya Gvence mterisine verilen nceki hizmetler.
138
Gvence d hizmetini veren personelin gvence grevine dahil edilmemesi;
Gvence ve gvence d ilerin uygun olduuna dair profesyonel muhasebeci gr almak, ya da
Ancak, gvence-d hizmet henz tamamlanmadysa ve gvence szlemesiyle balantl olarak profesyonel hizmetlerin balamasndan nce bu hizmetin tamamlanmas veya iptal edilmesi mmkn deilse, firma ancak aadaki durumlarda tatmin olursa gvence hizmetini kabul edecektir: (a) (b)
Hizmetinin sorumluluunu alabilmeye imkan verecek kapsamda; ya gvence d hizmetinin sonularnn gzden geirmesinin salamas iin baka bir firma grevlendirmek ya da sunulan gvence d hizmetinin baka bir firma tarafndan yeniden yaplanmasn salanmas.
Gvence-d hizmetin ksa bir sre iinde tamamlanaca; veya Mterinin, ksa bir sre iinde baka bir servis salaycsna gei iin ayarlamalar yapt.
291.33
Bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olduu durumlar olabilir. Bu tr bir dikkatten kaan ihlal olursa, bu durum genel olarak, firmann bamszl korumak iin ISQC tarafndan art koulanlara eit uygun kalite kontrol politikalar ve prosedrlerinin olmas halinde, bamszla zarar vermedii varsaylacak ve tespit edildiinde, bu ihlal derhal dzeltilecek ve tehdidin ortadan kaldrlmas ya da kabul edilebilir bir dzeye indirilmesi iin gerekli tm nlemler uygulanr. Firma, konuyu ynetiimden sorumlu olanlarla tartmay deerlendirecektir. 291.34 ila 291.99 arasndaki paragraflar bilerek bo braklmtr.
139
KISIM 291
Dier Konular
Hizmet dnemi boyunca, gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Ayrca, konu ynetiimden sorumlu olanlarla tartlacaktr.
Kavramsal ereve Yaklamnn Bamszla Uygulanmas;
291.100 291.104 ila 291.159 arasndaki paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek zel durumlar ve ilikileri ele almamaktadr. Bu paragraflar, potansiyel tehditleri ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin uygun olabilecek nlem ekillerini tanmlar ve hibir nlemin tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremeyecei belli durumlar aklar. Bu paragraflar, bamszla kar tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durumlar ve ilikileri aklamaz. Firma ve gvence ekibi yeleri, benzer fakat ayn olmayan durum ve ilikilerin etkilerini deerlendirecek ve tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde paragraf 200.11 ila 200.14 arasndaki nlemlerde dahil olmak zere, uygulanabilecek nlemlerin uygulanp uygulanmayacan belirleyecektir.
291.102 200501 aklamalar, gvence szlemeleri iin bu blmde kapsanan bamszlk artlarnn uygulanmas konusunda ilave klavuzluk salamaktadr.
291.101 Bu paragraflar, kavramsal erevenin gvence szlemelerine nasl uygulandn gstermektedir ve gvence szlemelerinin ounluunda b,r sorumlu taraf olduunu ve bu sorumlu tarafn da gvence mterisi olduunu aklayan 291,28 paragraf ile bir arada okunmaldr. Ancak baz gvence szlemelerinde iki ya da daha fazla sorumlu taraf olabilir. Bu tr durumlarda, firmann, herhangi bir tehdidin, gvence ekibinin bir yesinin, firmann, network firmasnn ve ilgili konudan sorumlu tarafn karlar ve birbirleriyle olan ilikilerden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirme yaplacaktr. Kullanm ve datm hakknda snrlama olan gvence raporlar iin paragraflar, 291.21 ila 291.27 arasndaki paragraflar balamnda okunmaldr.
291.103 291.104 ila 290. 120 arasndaki paragraflar, finansal kar, bor ya da teminatn maddi nemine ya da i ilikilerinin nemine referanslar iermektedir. Bir kii iin bu tr bir karn nemli olup olmadn belirleme amacyla, kiinin ve kiinin birinci derece aile yelerinin kombine net serveti dikkate alnabilir.
140
Finansal karlar
291.104 Bir gvence mterisinde finansal kar bulundurmak, kiisel kar tehdidi oluturabilir. Olumu herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve nemi aadakileri baldr: (a) (c) (b) Finansal karn dorudan ya da dolayl olmas; Finansal kar elinde bulunduran kiinin rol;
291.105 Finansal karlar, bir arac (rnein, kolektif yatrm arac, emlak ya da trst) vastasyla elde tutulabilir. Bu tr bir finansal karn dorudan m yoksa dolayl m olduunu belirlemek, yararlanan kiinin yatrm arac zerinde bir kontrole sahip olup olmadna ya da yatrm kararlarn etkileme gcne dayanacaktr. Yatrm arac zerinde kontrole ve yatrm kararlarn etkileme gc mevcut olduunda, bu Kural, bu finansal kar dorudan finansal kar olarak tanmlar. Tam tersine, yararlanan kiinin yatrm arac zerinde bir kontrole sahip ya da yatrm kararlarn etkileme gc olmadnda, bu Kural, bu finansal kar dolayl finansal kar olarak tanmlar.
Finansal karn maddi nemi.
291.106 Eer bir gvence ekibini yesi ya da onun birinci derece aile yesi ya da bir firma, gvence mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla, u saylanlarn hi birinin, mteride dorudan bir finansal kar ya da nemli bir dolayl finansal kar bulunmamaldr: gvence ekibinin yesi, bu kiinin ekirdek aile yesi, ya da firma. 291.107 Gvence ekibini yesinin, gvence ekibinin bir yesinin birinci derecede bir aile yesinin, gvence mterisi ile dorudan bir finansal kara ya da nemli bir dolayl finansal kara sahip olduunu bildii durumda, bir kiisel kar tehdidi oluur. Bu tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Gvence ekibinin yesi ile yakn aile yesi arasndaki ilikinin nitelii; ve
141
KISIM 291
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Yakn aile yesi finansal karn tamamn ya da dolayl finansal karn tatmin edici bir ksmn en ksa zamanda elden karmal ki geri kalan kar artk maddi neme sahip olmasn, Kiiyi gvence ekibinden karmak.
Finansal karn yakn aile yesinin iin maddi nemi.
Gvence ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, ya da
291.108 Eer gvence ekibinin bir yesi, bu kiinin ekirdek aile yesi ya da bir firma, gvence mterisinde kontrol karlarna sahip bir iletmede dorudan ya da nemli bir dolayl finansal kara sahipse ve mteri bu iletme iin nemli ise ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, u saylanlarn hi birinin bu tr bir finansal kar bulunmamaldr: gvence ekibinin yesi, bu kiinin birinci dereceden aile yesi, ya da firma.
291.109 Mtevelli olarak, firma veya gvence ekibinin bir yesi veya bu kiinin ekirdek aile yesi, bir gvence mterisinde dorudan bir finansal kar ya da nemli bir dolayl finansal karnn olmas, kiisel kar tehdidi oluturur. Bu tr bir kar, aadaki durumlar hari elde tutulmamaldr: (a) (b) (c) Ne mtevelli ne mtevellinin ekirdek aile yesinin ne de firmann mtevellinin lehtar olmadklarnda; Mtevelli tarafndan gvence mterisinde tutulan kar, kayyum iin maddi bir nemi olmadnda; Mtevelli, gvence mterisi zerindeki ciddi etkisi tatbik edemediinde;
142
(d)
291.110 Gvence ekibi yeleri, aadaki dier kiiler tarafndan, gvence mterisinde herhangi bir bilinen finansal kar bulunduranlar tarafndan ortaya karlm bir kiisel kar tehdidi olup olmadn belirleyeceklerdir: Gvence ekibi yesiyle yakn kiisel ilikisi olan bireyler.
Mtevelli, mtevellinin ekirdek aile yesi ya da firma, gvence mterisinde, bir finansal kar kapsayan herhangi bir yatrm kararna nemli etkide bulunmadnda.
Yukarda belirtilenler dnda firmann ortaklar ve profesyonel alanlar ya bunlarn ekirdek aile yeleri,
Bu karlarn bir kiisel kar tehdidi yaratp yaratmad aadaki gibi faktrlere bal olacaktr: Firmann organizasyon, operasyon ve raporlama yaps; ve Gvence ekibi yesiyle ile bu kii arasndaki ilikinin nitelii.
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Gvence ekibi yesini, gvence szlemesiyle ilgili olarak ciddi karar almadan al koymak; ya da Gvence ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
291.111 Eer firma, gvence ekibinin yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, gvence mterisinden, rnein miras, hediye ya da birlemenin bir sonucu olarak, denetim mterisinden dorudan bir finansal kar alrlarsa ve bu blme gre bu karn elde tutulmasna izin verilmiyorsa, bu durumda:
143
KISIM 291
Kiisel ilikisi olan gvence ekibinin yesini, gvence ekibinden karmak;
(a)
(b)
Eer kar firma tarafndan alndysa, finansal kar ivedi bir biimde elden karlacaktr ya da dolayl finansal karn yeterli bir miktar elden karlacaktr ki geri kalan kar artk nemli olmasn; ya da
291.112 Aadaki durumlarda, gvence mterisi ile olan bir finansal iliki ile ilgili bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olmas halinde, bunun bamszla zarar vermedii varsaylacak: (a)
Eer kar gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi tarafndan alndysa, finansal kar alan kii ivedi bir biimde finansal kar elden karlacaktr ya da dolayl finansal karn yeterli bir miktar elden karlacaktr ki geri kalan kar artk nemli olmasn.
(b) (c)
Firma eer, gvence mterisinden satn alma, miras ya da dier kazanmlardan kaynaklanan finansal karlar, ivedi bir ekilde firmaya bildirmeyi gerektiren politikalar ya da prosedrler oluturmusa; Paragraf 291.111 (a)-(b) de alnan nlemler uygun bir biimde alnmsa; Geri kalan tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde dier nlemleri uyguluyorsa. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
Gvence ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak; ya da
Kiiyi, gvence szlemesiyle ilgili olarak tm ciddi karar almalardan al koymak.
144
Krediler ve Teminatlar
291.113 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir gvence mterisinden, gvence ekibi yesine ya da bu kiinin ekirdek aile yesine ya da firmaya verilen bir kredi ya da kredi teminat, bamszlk tehdidi oluturabilir. Eer bu kredi ya da teminat, normal borlanma prosedrleri, artlar ve koullar altnda verilmediyse, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi ortadan kaldramaz. Dolaysyla ne bu gvence ekibi yesi ne bu kiinin birinci derece aile yesi ne de firma bu tr bir kredi ya da teminat kabul etmeyecektir.
291.114 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir gvence mterisinden, firmaya verilen bir kredi normal borlanma prosedrleri, artlar ve koullar altnda verildiyse ve bu kredi gvence mterisi ya da krediyi alan firma iin nemliyse, kiisel kar tehdidini kabul edilebilir bir dzeye indirmek iin nemler uygulamak mmkn olabilir. Ne gvence szlemesine dahil olmu ne de krediyi alm bir network firmasndan bir profesyonel muhasebeci tarafndan iin incelenmesi, bu tr bir nleme rnektir. 291.115 Banka ya da benzeri bir kurulu olan bir gvence mterisinden, gvence ekibi yesine ya da bu kiinin ekirdek aile yesine verilen bir kredi ya da kredi teminat, eer normal borlanma prosedrleri, artlar ve koullar altnda verildiyse bamszlk tehdidi yaratmaz. Mortgagelar, ak krediler, araba kredileri ve kredi kart bakiyeleri bu tr kredilere rnektir.
291.116 Eer firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, banka ve benzeri bir kurulu olmayan bir gvence mterisinden kredi kabul ederse ya da borlanma teminat alrsa, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki ancak kredi ya da teminatn hem firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi hem de mteri iin maddi nemi yoksa hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. 291.117 Benzer ekilde, eer firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, bir gvence mterisine kredi verir ya da teminat ederse ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki 145
KISIM 291
291.118 Benzer ekilde eer firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi, banka, broker ya da benzeri bir kurulu olan bir gvence mterisinde mevduat ya da broker hesab varsa, eer bu mevduat ta da hesap normal ticari koullar altnda tutulmu ise bir bamszlk tehdidi olumaz. likileri 291.119 Bir firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi ile gvence mterisi ya da bunun ynetimi arasndaki yakn bir i ilikisi, ticari ilikiler ya da ticari karlardan kaynaklanr ve kiisel kar ya da gzda tehdidi oluturabilir. Bu tip iliki rnekleri aadakileri ierir; Mteriyle ya da kontrol eden sahibi, direktr, yetkilisi ya da mteri iin kdemli ynetim fonksiyonlarn yerine getiren dier bir kiiyle ortak bir giriimde bir finansal kara sahip bulunmak; Firmann bir ya da daha fazla hizmet ya da rnn ile mteri bir ya da daha fazla hizmet ya da rnn bir araya getiren dzenlemeler ve iki tarafa da referans vererek bu paketi pazarlamak;
ancak kredi ya da teminatn hem firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesi hem de mteri iin maddi nemi yoksa hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez.
Finansal kar ve i ilikisi, firma ve mteri ya da mterinin ynetimi iin nemsiz olmadka, ortaya kan kiisel kar tehdidi o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Bu nedenle, finansal kar maddi neme sahip olmadka ve i ilikisi nemsiz olmadka, i ilikisine girilmeyecek ya da nemsiz bir dzeye indirilecek ya da braklacak. 146
Firmann, mterinin rn veya hizmetlerinin datmas ya da pazarlamas ya da mterinin, firmann rn veya hizmetlerinin datmas ya da pazarlamas dzenleyen datm ya da pazarlama dzenlemeleri.
Gvence ekibi yesi durumunda, sz konusu finansal kar maddi neme sahip olmadka ve i ilikisi nemsiz olmadka, bu kii gvence ekibinden karlacaktr.
291.120 Firma ya da gvence ekibi yesi ya da bu kiinin ekirdek aile yesinin bir gvence mterisinden mal ya da hizmet satn almas eer alveri normal i erevesinde ve piyasa koullar altnda yaplmsa, genel olarak bamszlk tehdidi yaratmaz. Ancak, bu alveri ilemleri kiisel kar tehdidi oluturan nitelik veya nemde olabilir. Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Alveriin nemini ortadan kaldrmak ya da azaltmak; Kiiyi gvence ekibinden karmak.
Eer i ilikisi, gvence ekibi yesinin ekirdek aile yesi ile gvence mterisi ya da bunun ynetimi arasnda ise tehdidin ciddiyeti deerlendirilecek ve tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr.
Ailevi ve Kiisel likiler
291.121 Bir gvence ekibi yesi ile gvence mterisinin direktr, grevlisi ya da belirli bir alan (rolne bal olarak) arasndaki aile ya da kiisel iliki, yaknlk ya da gzda tehdidi yaratabilir. Bu tr bir tehdidin seviyesinin mevcudiyeti ve nemi, kiinin gvence ekibindeki sorumluluklar, aile yesinin veya dier kiiler mterideki rol ve ilikinin yaknl gibi eitli faktrlere bal olacaktr. 291.122 Gvence ekibi yesinin ekirdek aile yesi: (a) (b) Gvence mterisinin direktr ya da yetkili ise, ya da
147
KISIM 291
291.123 Bir gvence ekibi yesinin ekirdek aile yesi, szlemenin konu bilgisini nemli derecede etkileyecek bir pozisyonda olan alan ise bamszlk tehdidi ortaya kar. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: ekirdek aile yesinin elinde tuttuu pozisyon; ve Profesyonelin gvence ekibi zerindeki rol.
Ya da szleme veya konu bilgisinin kapsad herhangi bir dnem boyunca bu tr bir pozisyonda bulunmu ise bamszlk tehdidi ancak kiinin gvence ekibinden karlmasyla kabul edilebilir bir dzeye indirilebilir. likinin yaknl byle ise hibir nlem, tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, bu tr bir ilikisi olan hi kimse gvence ekibi yesi olmayacaktr.
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi gvence ekibinden karmak; ya da Gvence ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, ekirdek aile yesinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
291.124 Bir gvence ekibi yesinin yakn aile yesi, aadakilerden biri ise bamszlk tehdidi ortaya kar: Gvence mterisinin direktr ya da yetkili ise; ya da
Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Yakn aile yesinin elinde tuttuu pozisyon; ve
Gvence szlemesinin konu bilgisi zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan ise, Gvence ekibinin yesi ile yakn aile yesi arasndaki ilikinin nitelii; Profesyonelin gvence ekibi zerindeki rol.
148
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi gvence ekibinden karmak; ya da Gvence ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, yakn aile yesinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
291.125 Gvence ekibi yesinin, ekirdek veya yakn aile yesi olmayan ancak gvence szlemesinin konu bilgisi zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunan direktr, yetkilisi ya da alan ile yakn ilikisi olmas bamszlk tehdidi oluturur. Bu tr bir ilikisi olan gvence ekibi yesi, firmann politikalar ve prosedrlerine gre istiare edecektir. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Gvence ekibi yesiyle ile bu kii arasndaki ilikinin nitelii; Bu kiinin elinde tuttuu pozisyon; Profesyonelin gvence ekibi zerindeki rol.
291.126 (a) gvence ekibinin yesi olmayan firma orta ya da alan ile (b) gvence szlemesinin konu bilgisi zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunan gvence mterisinin direktr, yetkilisi ya da alan arasnda kiisel ya da ailevi bir iliki; kiisel kar, yaknlk ya da gzda tehdidi oluturabilir. Herhangi bir tehdidin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: 149
Gvence ekibinin sorumluluklarn yaplandrmak ki bylece profesyonel, yakn ilikisi olduu kiinin sorumluluunda olan konularla ilgilenmez.
KISIM 291
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Profesyoneli gvence ekibinden karmak; ya da
Firma orta ya da alan ile mterinin direktr, yetkilisi ya da alan arasndaki ilikinin nitelii; Ortak ya da alannn mteride tuttuu pozisyon; Kiinin mterideki rolne.
Firmann ortak ya da alannn gvence ekibiyle olan etkileimi;
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Ortak ya da alann sorumluluklarn gvence szlemesi zerindeki potansiyel etkisini azaltmak zere yaplandrmak; ya da
291.127 Aadaki durumlarda, ailevi ve kiisel ilikiler ile ilgili bu blmn dikkatinden kaan bir ihlalin olmas halinde, bunun bamszla zarar vermedii varsaylacak: (a)
Yrtlen ilgili gvence iini inceleyen bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
(b)
Firma eer, bamszlk tehdidi oluturan ekirdek veya yakn aile yelerinin ya da dier kiisel ilikilerinin istihdam durumlarndaki deiikliklerden kaynaklanan herhangi bir ihlali ivedi bir ekilde firmaya bildirmeyi gerektiren politikalar ya da prosedrler oluturmusa; Dikkatten kaan ihlal, gvence ekibini ekirdek aile yesi, mterinin direktr ya da yetkilisi olmas veya gvence szlemesinin konu bilgisi zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunmas ile ilgiliyse ve ilgili profesyonel gvence ekibinden karlmsa; Geri kalan tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde dier nlemleri uyguluyorsa. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir:
(c)
150
Gvence ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak, ya da
Gvence Mterisinde stihdam
lgili profesyoneli, szlemeyle ilgili olarak tm ciddi karar almalardan al koymak.
291.128 Gvence mterisinin direktr, yetkilisi ya da gvence szlemesinin konu bilgisi zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda bulunan alan, nceden gvence ekibinin yesi ya da firmann orta idi ise yaknlk ya da gzda tehdidi oluabilir. 291.129 Eer gvence ekibinin eski yesi ya da firmann eski orta, bu tr bir pozisyonla gvence mterisine katlrsa herhangi bir yaknlk ya da gzda tehdidinin mevcudiyeti ve nemi aadaki faktrlere bal olacaktr: Bu kiinin mteride tuttuu pozisyon; Bu kiinin, gvence ekibiyle dahil olaca herhangi bir i;
Bu kiinin, gvence ekibinin yesi olduu ya da firmann orta olduu zamandan beri geen sure; ve
Tm durumlarda, kii firmann i ya da profesyonel faaliyetlerine katlmaya devam etmeyecektir.
Bu kiinin, gvence ekibi ya da firmadaki nceki pozisyonu, rnein kiinin mterinin ynetimi ya da ynetiimden sorumlu kiileri ile dzenli irtibat kurma sorumluluu olup olmad.
Ortaya kan tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Sabitlenmi daha nceden belirlenmi dzenlemelere gre yaplmad srece, kii firmadan herhangi bir fayda ya da de151
KISIM 291
Kiinin alaca herhangi bir miktarn firma iin nemli olmamasna ynelik dzenlemeler yapmak; Gvence szlemesi iin plan deitirmek; Mteriye katlan kii ile ilgili olarak yeterince tecrbeye sahip kiileri denetim gvence grevlendirmek; ya da
me alma hakkna sahip olmamasna ynelik dzenlemeler yapmak;
291.130 Eer firmann eski orta, bu tr bir pozisyonla gvence mterisine nceden katlmsa ve iletme daha sonra firmann gvence mterisi olursa, tm bamszlk tehditlerinin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr.
Eski gvence ekibi yesinin almalarn inceleyecek bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak.
291.131 Gvence ekibinin bir yesinin, gelecekte mteriye katlacan veya katlabileceini bilerek, gvence szlemesine katlmas durumunda, kiisel kar tehdidi ortaya kar. Firmann politikalar ve prosedrleri, gvence ekibi yelerinin mteri ile istihdam grmelerine girdiklerinde firmay bilgilendirmelerini gerektirecektir. Bu tr bir bildirimin alnmasnda, Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kiiyi gvence ekibinden karmak; ya da Bu kiinin denetim ekibindeyken ald tm nemli kararlar incelemesi.
Gvence Mterisine Yakn Zamanda Verilen Hizmet
291.132 Eer gvence ekibinin yesi, yakn zaman nce gvence mterisinin direktr, yetkilisi ya da alan olarak hizmet vermi ise kiisel kar, kendi kendini tefti ya da yaknlk tehdidi oluabilir. rnein, gvence ekibi yesinin mteride alrken hazrlam olduu 152
291.133 Eer gvence ekibinin yesi, gvence raporunun kapsad dnem iinde gvence mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak veya gvence szlemesinin konusu zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan olarak hizmet vermi ise ortaya kan tehdit o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, bu kiiler gvence ekibinde grevlendirilmeyeceklerdir.
ilgili konu elementlerini deerlendirmesi gerektii durumda bu sz konusu olur.
291.134 Eer gvence ekibinin yesi, gvence raporunun kapsad dnem ncesinde gvence mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak veya gvence szlemesinin konusu zerinde ciddi etkisi olan bir pozisyonda alan olarak hizmet vermi ise kiisel kar, kendi kendini tefti ya da yaknlk tehdidi oluabilir. rnein, gvence mterisi tarafndan istihdam edildii sre iinde, bir ndeki dnemde bu kii tarafndan bir karar alnm veya alma yaplm ise ortaya km tehdit, mevcut gvence szlemesinin bir paras olarak mevcut dnemde deerlendirilecektir. Tm tehditlerin mevcudiyeti ve ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Bu kiinin, mteriden ayrld zamandan beri geen sre; ve
KISIM 291
Bu kiinin mteride tuttuu pozisyon;
Gvence Mterisinin Direktr ya da Yetkilisi Olarak Hizmet Vermek
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Gvence ekibinin bir paras olarak kii tarafndan yaplan iin incelemesini yapmak, bu tr bir nleme rnektir.
Profesyonelin gvence ekibi zerindeki rol.
291.135 Eer firmann orta ya da alan, gvence mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak hizmet veriyorsa, kendi kendini tefti ve kiisel kar tehditleri o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, hi bir ortak ya da alan, gvence mterisinin direktr ya da yetkilisi olarak hizmet vermeyecektir. 153
291.136 irket Genel Sekreteri pozisyonunun farkl yarg blgelerinde farkl anlamlar vardr. Grevler; personel ynetimi ve irket kayt ve dosyalarnn tutulmasndan irketin dzenlemelere uymasn temin etme ya da kurumsal ynetiim konularnda tavsiye sunmaya kadar deiiklik gsteren grevlere kadar farkllamaktadr. Genel olarak, bu grev iletmeyle yakn bir iliki ifade ediyor varsaylr. 291.137 Eer firmann orta ya da alan, gvence mterisinin Genel Sekreteri olarak hizmet veriyorsa, ortaya kan kendi kendini tefti ve taraf tutma tehditleri o kadar belirgindir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Paragraf 291.135ya ramen, uygulamaya yerel kanunlar, mesleki kurallar veya uygulamalarca zel olarak izin verilmesi halinde ve ynetimin tm ilgili kararlar alyor olmas kaydyla, grevler ve faaliyetler tutanaklarn hazrlanmas ve kanuni belgelerin saklanmas gibi rutin ve formal idari ilemler ile snrl olacaktr. Bu artlarda, tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr.
291.138 irket sekretarya ilerini desteklemek zere rutin idari hizmetleri yapmak veya irket sekretaryal idari konular ile ilgili tavsiyede bulunmak, mteri ynetimi tm ilgili kararlar ald srece, genel olarak bamszla tehdit oluturmaz. Kdemli Personelin Gvence Mterileri ile Uzun Sreli likisi 291.139 Bir gvence szlemesinde uzun sre ayn kdemli personelin kullanlmas yaknlk ve kiisel kar tehdidi oluturur. Bu tehditlerin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Kiinin, ne kadar sredir gvence ekibi yesi olduuna; Kiinin gvence ekibindeki rolne; Firmann yapsna; Gvence szlemesinin niteliine;
Mterinin ynetim ekibinin deiip deimediine; ve
154
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Kdemli personeli gvence ekibinden rotasyona tabi tutmak; Kdemli personelin yapt ileri incelemek zere gvence ekibini yesi olmayan bir profesyonel muhasebeciye sahip olmak; ya da
lgili konunun nitelii ya da karmaklnn deiip deimediine.
Gvence Mterisine Verilen Gvence-d Hizmetlerin artlar
Szlemenin, dzenli bamsz i ya da d kalite incelemeleri yapmak.
155
KISIM 291
291.141 Belli bir gvence-d hizmet hakknda spesifik klavuzluun bu blme dahil edilmemesi durumunda, kavramsal ereve belirli durumlar deerlendirmede kullanlacaktr.
291.140 Firmalar geleneksel olarak gvence mterilerine, beceri ve deneyimlerine uygun gvence-d hizmetler vermilerdir. Ancak, gvence-d hizmetleri sunmak firma ya da gvence ekibinin yelerinin bamszlna tehdit oluturabilir. Ortaya kan tehditler sklkla kendi kendini tefti, kiisel kar ve taraf tutma tehditlerdir.
291.142 Firma, gvence mterisine gvence-d hizmet vermek zere bir szleme kabul etmeden nce, bu tr bir hizmet vermenin bamszlk tehdidi oluturup oluturmayaca dikkate alnacaktr. Belirli bir gvence-d hizmet nedeniyle ortaya kan herhangi bir tehdit deerlendirilirken, gvence ekibinin inanmak iin nedeni olduu, dier ilgili gvence-d hizmetlerin salanmasyla olumu her bir tehdide dikkat edilecektir. Eer ortaya kan tehdit nlemlerin uygulanmasyla kabul edilebilir bir dzeye indirilemiyorsa, gvence-d hizmet verilmeyecektir.
Ynetim Sorumluluklar
291.143 Bir iletmenin ynetimi, iletmenin hissedarlarnn karna en iyi hizmet iin iletmenin ynetiminde pek ok faaliyet yerine getirirler. Ynetim sorumluluu olan her bir faaliyeti belirtmek mmkn deildir. Ancak, ynetim sorumluluklar; beeri, finansal, fiziksel ve maddi olmayan varlklarn alm, konumlandrma ve kontrol ile ilgili ciddi kararlar alma da dahil bir iletmeye nderlik etmeyi ve ynlendirmeyi kapsar. 291.144 Bir faaliyetin ynetim sorumluluu olup olmad, iinde bulunulan durumlara baldr ve yarg yrtlmesini gerektirir. Genel olarak ynetim sorumluluu olarak kabul edilebilecek faaliyetlere rnekler aadakileri ierir: Politikalar ve stratejik yn kurmak, lemleri yetkilendirmek letmenin alanlarnn faaliyetleri iin sorumluluk almak ve ynlendirmek, Firmann ya da dier nc taraflarn hangi tavsiyelerini uygulamaya koyacana karar vermek, ve
291.146 Gvence mterisi iin ynetim sorumluluu stlenmek bamszlk tehdidi oluturabilir. Eer firma, gvence hizmetinin bir paras olarak nceden ynetim sorumluluu stlenmise, ortaya kan kendi kendini tefti ve kiisel kar tehditleri o kadar belirgindir ki hibir 156
291.145 Rutin ve idari faaliyetler ya da nem arz etmeyen konularla ilgili faaliyetler, genel olarak ynetim sorumluluu varsaylmazlar. rnein, ynetim tarafndan yetkilendirilmi nemsiz ilemlerin yerine getirilmesi ya da yasal beyannamelerin doldurulmasna dair tarihlerin takip edilmesi ve bu tarihler hakknda gvence mteriyi bilgilendirmek, bir ynetim sorumluluu olarak varsaylmaz. Ayrca, sorumluluklarna son vermede ynetime yardm etmek iin tavsiye ve nerilerde bulunmak, bir ynetim sorumluluu stlenmek deildir.
kontrol tasarm, uygulamas ve devam ettirilmesi iin sorumluluk almak.
291.147 Gvence szlemesinin mevzusu ya da konu bilgisi ile ilgili olarak, bir ynetim sorumluluu stlenme riskini bertaraf etmek iin, ynetimin bir yesinin ynetime zg sorumluluklar olan nemli yarg ve kararlar alma, hizmetlerin sonularnn deerlendirilmesi ve bu hizmetlerin sonularndan ortaya kan eylemlerin yaplmas sorumluluunu kabul etme sorumlu olduuna dair firmann tatmin edilmesi gerekecektir. Bu, firmann ynetim adna sehven herhangi bir nemli yarg ya da kararda bulunmas riskini azaltr. Bu risk, firmann mteriye sorunlarn tarafsz ve effaf bir analizi ve sunumuna dayanan yarglar ve kararlar alma frsat tandnda ilaveten azaltlm olur. Dier Konular 291.148 Firma, bir gvence szlemesinin konusu ile ilgili olarak, bir gvence-d hizmet salad zaman, bamszlk tehdidi ortaya kabilir. Bu tr durumlarda, szlemenin konusu firmann dahil olmasnn nemi deerlendirilecektir ve kabul edilebilir bir dzeyde olmayan herhangi bir kendi kendini tefti tehdidinin, nlemlerin uygulanmasyla kabul edilebilir bir dzeye indirilip indirilemeyeceine dair bir deerlendirme yaplacaktr.
nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma gvence mterisine gvence hizmeti sunarken, gvence hizmetinin bir paras olarak ynetim sorumluluu stlenmeyecektir. Eer firma, gvence mterisine sunduu dier herhangi bir hizmeti bir paras olarak ynetim sorumluluu stlenirse, bu sorumluluun konu ve firma tarafndan salanan gvence szlemesinin konusu ile ilgili olmadnn garantisi verilecektir.
291.149 Eer firma, daha sonra bir gvence szlemesinin konusu olacak, ilgili konunun hazrlanmasna dahil olursa, bir kendi-kendini tefti tehdidi ortaya kabilir. rnein, eer firma ileriye ynelik finansal bilgi gelitirmi ve hazrlam ve daha sonra bu bilgi hakknda gvence salamsa bir kendi-kendini tefti tehdidi ortaya kar. Dolaysyla, firma bu tr hizmetlerin artlar tarafndan ortaya kan herhangi bir kendi-kendini tefti tehdidinin nemini deerlendirecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. 157
KISIM 291
291.150 Firmann, bir gvence mterisinin konusunun bir blmn oluturan bir deerleme yrtmesi halinde, firma herhangi bir kendikendini tefti tehdidinin nemini deerlendirecek ve bu tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulayacaktr. cretler cretler Nisbi Byklk
291.151 Gvence mterisinden alnan toplam cret, sonu aklayan firmann toplam cretlerinin byk bir ksmn oluturuyorsa, bu mteriye bamllk ve mteriyi kaybetme endiesi, kiisel kar ya da gzda tehdidi oluturur. Bu tehdidin ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Firmann yapsna; Firmann kkl bir firma m yoksa yeni mi olduu; ve
Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Mteriye bamll azaltmak; D kalite kontrol incelemeleri; ve
Mterinin nitel ve/veya nicel olarak firma iin nemi.
291.152 Gvence mterisinden alnan cretler, bir ortan mterilerinden gelen gelirinin byk bir ksmn durumlarda da kendi kendini tefti ya da gzda tehdidi ortaya kar. Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. i inceleyecek ya da gerektiinde tavsiye verecek, gvence ekibinin yesi olmam bir profesyonel muhasebeci kullanmak, bu tr bir nlemdir.
Kilit gvence yarglarnda, mesleki dzenleyici kurulu ya da bir profesyonel muhasebeci gibi nc tarafla danma.
158
cretler Gecikmi
291.153 Eer gvence mterisinden alnacak cret uzun sre denmemi kalrsa, eer varsa, gelecek dnem iin gvence raporunun yaynlanmasndan nce nemli bir miktarn denmemi ise kiisel kar tehdidi oluabilir. Genel olarak firmann, sz konusu cretin denmesini, bu tr bir raporunun yaynlanmasndan nce istemesi beklenir. Eer cret, raporun yaynlanmasndan sonra denmemi kalrsa, tm tehditlerin mevcudiyeti ve nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Gvence szlemesinde yer almam dier bir profesyonel muhasebecinin tavsiyede bulunmas ya da yaplan ii incelemesi, bu tr bir nleme rnektir. Firma, gecikmi cretin nemi nedeniyle, gecikmi cretlerin mteriye verilen bir krediye edeer olarak kabul edilip edilmeyeceini ve firma iin yeniden grevlendirmenin ya da denetim szlemesine devam etmenin uygun olup olmadn belirleyecektir. Koullu cretler 291.154 Koullu cretler, firma tarafndan yaplm bir ilemin ya da hizmetlerin sonucu ile ilgili olarak, esaslar nceden belirlenerek hesaplanm cretlerdir. Bu blm bal altnda, mahkeme veya dier kamu otoritelerince belirlenen cretler koullu cret olarak saylmazlar. 291.155 Bir denetim szlemesi ile ilgili olarak firma tarafndan alnan dorudan ya da dolayl olarak oluan bir koullu cret, rnein bir arac vastasyla, o kadar ciddi bir kiisel kar tehdidi oluturur ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, firma bu tr hibir cret anlamasna girmeyecektir.
KISIM 291
291.156 Bir gvence mterisine verilen gvence-d hizmet ile ilgili olarak firma tarafndan alnan dorudan ya da dolayl olarak oluan bir koullu cret, rnein bir arac vastasyla, de bir kiisel kar tehdidi oluturur. Eer, gvence-d hizmetin sonucu ve dolaysyla cretin miktar, gvence szlemesinin konusu iin nemli olan bir konu ile ilgili gelecekteki ya da imdiki yargya balysa, ortaya kan tehdit o kadar ciddidir ki hibir nlem bu tehdidi kabul edilebilir bir dzeye indiremez. Dolaysyla, bu tr dzenlemeler kabul edilmeyecektir. 159
291.157 Bir gvence mterisine verilen gvence-d hizmet iin firma tarafndan alnan dier koullu cret iin tm tehditlerin mevcudiyeti ve nemi aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Olas cret tutarlarnn eitlilii; Hizmetin nitelii; ve zerinde koullu cretin belirlenecei konunun sonucunu, uygun bir otoritenin belirleyip belirlemedii; Olay ya da muamelenin, konu bilgisi zerindeki etkisi.
Tm tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Gvence-d hizmeti yapmak zere, gvence ekibi yesi olmayan profesyonelleri kullanmak.
lgili gvence iini inceleyecek ya da gerektiinde tavsiye verecek bir profesyonel muhasebeci kullanmak; ya da
Hediye ve kramlar
291.158 Bir gvence mterisinden hediye veya ikram kabul etmek kiisel kar veya yaknlk tehdidi oluturabilir. Firmann veya gvence ekibinin bir yesinin kabul edecei hediye ve ikramlarn bunlarn deerleri aka nemsiz olmad srece, yarataca tehditler o kadar nemlidir ki hibir nlem bu tehditleri kabul edilebilir bir seviyeye indirilemez. Dolaysyla, firma veya gvence ekibinin bir yesi bu tr hediye ve ikramlar kabul etmeyecektir. Aktel ya da Kar Davalar 291.159 Firma veya gvence ekibinin bir yesi ile denetim mterisi arasnda bir dava olumas veya oluma olasl durumunda, kiisel kar veya gzda tehditleri oluur. Mteri ynetimi ve gvence ekibinin yeleri arasndaki ilikiler, mterinin ticari faaliyetlerinin btn ynleri asndan, tam drstlk ve tam aklkla tanmlanmaldr. Eer, firma ve mteri ynetimi, ynetimin tam aklama istek160
liliini etkileyen aktel ya da kar dava ile kart pozisyonlarda kalrlarsa, kiisel kar ve gzda tehdidi ortaya kar. Bu tehditleri ciddiyeti aadaki gibi faktrlere dayanacaktr: Davann nemlilii; ve Davann, bir nceki gvence szlemesiyle ilgili olup olmad.
Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: Yaplan ii inceleyecek bir profesyonel muhasebeci kullanmak. Eer dava gvence ekibinin bir yesini kapsyorsa, bu kiiyi gvence ekibinden karmak; ya da
Eer bu nlemler tehditleri kabul edilebilir bir dzeye indirmiyorsa, yaplacak en uygun hareket gvence szlemesinden ekilmek veya bu grevi kabul etmemek olacaktr.
161
KISIM 291
Aklama 200501 (IESBAnn Etik Kurallarn akln gelitirme projesinden dolay ortaya kan deiikliklerle uyumlu olmas iin Temmuz 2009da revize edilmitir)
Blm 291in Finansal Tablo Denetimi Szlemesi-olmayan Gvence Szlemelerine Uygulanmas
Bu aklama Blm 291deki finansal tablo denetim szlemesi olmayan gvence szlemelerinin uygulanmasna klavuzluk salamaktadr.
Bu aklama, finansal tablo denetimi olmayan gvence szlemelerine zg uygulama sorunlar zerine odaklanmaktadr. Blm 291de tm gvence szlemelerinin bamszlk artlar ile ilgili aklamalar bulunmaktadr. rnein; paragraf 291.3, firmann herhangi bir tehdidin, network firmas karlar ve ilikilerinden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirmede yaplacan belirtmektedir. Bu aklama ayrca, gvence ekibinin, bu tr bir gvence mterisinin ilgili iletmesinin, firmann mteriden bamszln deerlendirmeyle ilgili olduuna inanmak iin sebebi varsa, gvence ekibinin bamszlk tehditlerini deerlendirirken ve gerektiinde nlemler uygularken ilgili iletmeyi dahil etmesini de aklar. Bu konular, spesifik olarak bu aklamada ele alnmamtr. 291.12 Uluslararas Denetim ve Gvence Standartlar Kurulu tarafndan yaynlanan uluslararas Gvence Szlemeleri erevesinde akland zere, bir gvence szlemesinde serbest alan profesyonel muhasebeci, kriterlere gre konunun deerlendirilmesi veya lmnn sonucu hakknda mstakbel kullanclarn (sorumlu taraftan baka) gven derecelerini ykseltmek zere tasarlanm bir sonu aklar. Beyan Esasl Gvence Szlemeleri Beyan esasl gvence szlemesinde, konunun deerlendirmesi ya da lm sorumlu tarafa yaplr ve konu bilgisi, mstakbel kullanclara salanm olan sorumlu tarafa yaplm bir beyan formundadr. Beyana dayanan bir gvence anlamasnda, konu bilgisinden sorumlu ve belki de konudan sorumlu taraftan bamsz olmak gereklidir. Sorumlu tarafn konudan deil de konu bilgisinden sorumlu olduu beyan esasl gvence szlemelerinde, sorumlu taraftan bamsz olunmas gerekir. 162
Ayrca firmann, herhangi bir tehdidin, gvence ekibinin bir yesinin, firmann, network firmasnn ve ilgili konudan sorumlu tarafn karlar ve birbirleriyle olan ilikilerden kaynaklandna inanmas iin sebebi varsa bir deerlendirme yaplacaktr. Dorudan Raporlamal Gvence Szlemeleri Dorudan raporlamal gvence szlemesinde, serbest alan profesyonel muhasebeci ya dorudan konunun deerlendirmesi ya da lmn yapar veya mstakbel kullanclara salanmam olan deerlendirme ya da lm yaplm olan sorumlu taraftan bir sunum edinir. Konu bilgisi, mstakbel kullanclara, gvence raporunda salanr. oklu Sorumlu Taraflar
Dorudan raporlamal bir gvence szlemesinde, konudan sorumlu olan sorumlu taraftan bamsz olunas gerekir. Hem beyan esasl gvence szlemelerin de hem de dorudan raporlamal gvence szlemelerinde, pek ok sorumlu taraf olabilir. rnein, serbest alan bir muhasebeciden bir dizi mstakil sahipli gazetenin aylk datm istatistikleri hakknda gvence vermesi istenebilir. Bu grev, her bir gazetenin kendi datmn lt ve istatistiklerin mstakbel kullanclara ak bir beyanda sunulduu, bir beyan esasl gvence szlemesi olabilir. Alternatif olarak, bu grevlendirme, bir beyann olmad ve gazetelerden yazl bir temsiliyetin olabildii ya olmad, dorudan raporlamal bir gvence szlemesi olabilir.
(a) Belirli bir sorumlu tarafn sorumlu olduu konu bilgisinin nemliliinin (veya ilgili konunun); ve (b) Szlemeyle ilikili kamu karnn derecesi.
163
AIKLAMA 2005-01
Bu tip szlemelerde her bir sorumlu tarafa blm 291de bahsedilenlerin uygulanmasnn gerekli olup olmadnn belirlerken firma; firmann, gvence ekibinin bir yesinin ve sorumlu tarafn karlar ve birbirleriyle olan ilikileri tarafndan yaratlan bamszla glge drecek tehdidin ilgili konu bilgisi dahilinde aka nemsiz olup olmadn hesaba katar. Bu, aadakileri hesaba katacaktr:
Eer firma, belirli bir sorumlu tarafla olan bu tr ilikilerden kaynaklanan bamszlk tehdidinin, nemsiz ve yersiz olduunu belirlerse bu blmdeki tm artlarn bu sorumlu tarafa uygulanmas gerekli olamayabilir. rnek Aadaki rnek Ksm 291in uygulanmasn gstermektedir. Mterinin ayn zamanda firmann ya da bir network firmasnn finansal tablo denetim mterisi olmad kabul edilmitir.
Firma, birbirinden bamsz 10 irketin tespitli petrol rezervlerinin toplam hakknda gvence salamak zere grevlendirilmitir. Her bir irket, kendi rezervlerini (konu) belirlemek zere corafi ve mhendislik anketleri yrtmtr. Serbest alan profesyonel muhasebecinin, szleme iin uygun bir kriter olarak belirleyecei, bir rezervin ne zaman tespit edilmi saylabileceini belirlemek iin kurulu kriterler vardr. 31.12.20X0 itibariyle, her bir irketin tespitli rezervleri aadaki gibidir: Tespit edilmi petrol rezervleri Bin varil 5.200 3.260 725
irket 1 irket 2 irket 3 irket 4 irket 5 irket 6 irket 7 irket 8 irket 9 irket 10 Toplam 164
15.000 39.126 175 6.700
345
24.135 104.301 9.635
Szleme farkl ekillerde yaplandrlabilir: Beyan Esasl Gvence Szlemeleri A1 A2 D1 Her bir irket kendi rezervini ler ve firma ve mstakbel kullanclara beyan verir.
Dorudan Raporlamal Gvence Szlemeleri
irketlerden ayr bir iletme, rezervleri ler ve durumu firma ve mstakbel kullanclara beyan verir.
Yaklamn Uygulanmas A1
D2
Her bir irket rezervini ler ve rezervlerini kurulu tespitli rezervleri lme kriterlerine gre ltn yazl bir beyanla firmaya bildirir. Bu beyan, mstakbel kullanclara ak deildir. Firma irketlerin bazlarnn rezervlerini dorudan ler.
Bu szlemede birden fazla sorumlu taraf vardr ( irket 110). Firma, tm irketler iin bamszlk hkmlerini uygulamann gerekli olup olmadn belirlerken, belirli bir irketle bir kar ya da ilikinin, kabul edilebilir bir dzeyde olmaya bir bamszla ynelik tehdit oluturup oluturmayacan hesaba katacaktr. Bu aadaki gibi faktrlerin dikkate alacaktr: Raporlanacak toplam rezervlerle ilgili olarak irketin tespitli rezervlerinin, nemliliini; ve Szlemeyle alakal kamu karnn derecesini (paragraf 290.20).
Her bir irket kendi rezervini ler ve firma ve mstakbel kullanclara beyan verir.
Bu irketler iin hangi bamszlk hkmlerinin uygulanacan belirledikten sonra, gvence ekibi ve firmann, gvence mterisi olarak grlebilecek tm sorumlu taraflardan bamsz olmas art olacaktr (paragraf 291.28). 165
AIKLAMA 2005-01
rnek olarak Firma 8 toplam rezervlerin %0.17sn salamaktadr, dolaysyla irket 8le olan bir i ilikisi ya da kar, toplam rezervinin yaklak %37.5ini oluturan irket 6yla olan benzer bir ilikiden daha az tehlike yaratacaktr.
A2
Firma, rezervleri len ve durumu firma ve mstakbel kullanclara beyan eden bu iletmeden bamsz olacaktr. Bu iletme, konu bilgisinden sorumlu deildir ve dolaysyla firmann inanmak iin sebebi olduu, konu bilgisinden sorumlu tarafla olan karlar/ilikilerden dolay ortaya km tm tehditlerin bir deerlendirmesi yaplacaktr (paragraf 291.19). Bu szlemede, konu bilgisinden sorumlu birden fazla sorumlu taraf vardr.( irket 110) Yukardaki A1 rneinde tartld zere, belirli bir irketle bir kar ya da ilikinin, kabul edilebilir bir dzeyde olmaya bir bamszla ynelik tehdit oluturup oluturmayacan hesaba katacaktr. D1 Her bir irket rezervlerini kurulu tespitli rezervleri lme kriterlerine gre ltn yazl bir beyanla firmaya bildirir. Bu beyan, mstakbel kullanclara ak deildir.
irketlerden ayr bir iletme, rezervleri ler ve durumu firma ve mstakbel kullanclara beyan verir.
Bu szlemede birden fazla sorumlu taraf vardr.( irket 110) Firma, tm irketler iin bamszlk hkmlerini uygulamann gerekli olup olmadn belirlerken, belirli bir irketle bir kar ya da ilikinin, kabul edilebilir bir dzeyde olmaya bir bamszla ynelik tehdit oluturup oluturmayacan hesaba katacaktr. Bu aadaki gibi faktrlerin dikkate alacaktr: Raporlanacak toplam rezervlerle ilgili olarak irketin tespitli rezervlerinin, nemliliini; ve Szlemeyle ilikili kamu karnn derecesi (paragraf 291.28).
rnek olarak Firma 8 rezervlerin %0.17sn salamaktadr, dolaysyla irket 8le olan bir i ilikisi ya da kar, toplam rezervinin yaklak %37.5ini oluturan irket 6yla olan benzer bir ilikiden daha az tehlike yaratacaktr.
Bu irketler iin hangi bamszlk hkmlerinin uygulanacan belirledikten sonra, gvence ekibi ve firmann, gvence mterisi olarak grlebilecek tm sorumlu taraflardan bamz olacaktr (paragraf 291.28). Uygulama D1 rneinin ayns olacaktr. D2 Firma irketlerin bazlarnn rezervlerini dorudan ler.
166
Ksm 300 Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ksm 310 Potansiyel atmalar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ksm 330 Yeterli Uzmanlkla Hareket Etme . . . . . . . . . . . . . . . . Ksm 320 Bilginin Hazrlanmas ve Raporlanmas . . . . . . . . . . . Ksm 340 Finansal karlar . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Ksm 350 Rvetler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
Sayfa 172 176 168
174 178
180
167
BLM C
BLM C - BAIMLI ALIAN PROFESYONEL MUHASEBECLER
KISIM 300 Giri 300.1 Etik Kuraln bu blm Ksm Ada yer alan kavramsal erevenin, belirli durumlarda baml alan profesyonel muhasebecilere nasl uygulanacan gsterir. Bu blm, baml alan bir muhasebecinin kar karya kalabilecei, temel prensiplerle uyumu tehdit oluturan ya da oluturabilecek tm durum ve ilikileri tanmlayamaz. Dolaysyla, baml alan profesyonel muhasebecinin bu tr durum ve ilikiler iin tetikte olmas desteklenir. Yatrmclar, alacakllar, iverenler ve i dnyasnn dier sektrlerinin yan sra hkmetler ve bir btn olarak toplum; ileri iin baml alan profesyonel muhasebecilerin almalarna gerek duyabilir. Profesyonel muhasebeciler; gerek kendi iveren kurulularnn gerekse nc kiilerin gerek duyabilecei finansal ve dier bilgilerin hazrlanmas ve rapor edilmesi konusunda bireysel olarak ya da birlikte sorumlu olabilirler. le ilgili eitli konularda etkili finansal ynetim salama ve yetkin nerilerde bulunma sorumluluuna da sahip olabilirler.
300.2
300.3
300.4
Baml alan Profesyonel muhasebeci cretli bir alan, ortak, ynetici (icradan sorumlu olabilir ya da olmayabilir), iyeri sahibi ynetici, bir ya da daha fazla iveren kurulu iin gnll ya da herhangi bir ekilde alan bir kii olabilir. Eer varsa iveren kurulu ile olan ilikinin yasal biiminin, profesyonel muhasebecinin tad etik sorumluluklar ile bir ilgisi yoktur.
300.5
Baml alan profesyonel bir muhasebecinin; iveren kuruluunun meru amalarn gerekletirmesine destek olma sorumluluu vardr. Bu kurallar profesyonel bir muhasebecinin bu sorumluluunu gereince yerine getirmesini engellemek gibi bir ama tamad gibi, anlamazlklarn ortaya kabilecei koullar temel prensiplere kesinkes uyulmasn gzeterek ele alr.
Baml alan profesyonel bir muhasebeci bir kurulu iinde kdemli bir pozisyona sahip olabilir. Kdem arttka olaylar, uygulamalar ve tavrlar etkileme becerisi ve olana da artacaktr. Dolaysyla profesyonel bir muhasebeciden, bir iveren kuruluta st yne-
168
300.7
Temel prensiplere uyulmas konusu, potansiyel olarak ok eitli koullar ve ilikiler tarafndan tehdit edilebilir. Tehditlerin ou aadaki kategorilere girer: (a) (c) (b) (d) (e) Kiisel kar; Taraf tutma; Yaknlk; ve Gzda. Kendi kendini tefti;
300.8
Baml alan profesyonel bir muhasebeci iin kiisel kar tehdidi yaratabilecek durumlara rnekler, aadakileri kapsar: veren kuruluta bir finansal karlar bulundurmak ya da krediler veya bor almak, veren kurulu tarafndan sunulan tevik demesine katlmak; stihdam gvencesi endiesi;
Bu tehditler bu kurallarn Ksm A sayfalarnda daha ayrntl olarak ele alnmtr.
Kurumsal varlklarnn uygun olmayan bir ekilde kiisel olarak kullanlmas; veren kurulu dndan gelen ticari bask.
300.9
Baml alan bir profesyonel muhasebecinin alm kararn destekleyen bir fizibilite almas yaptktan sonra i birlemesi iin uygun muhasebe muamelesini belirlemesi, kendi kendini tefti tehdidi yaratan bir koul rneidir. 169
BLM C
300.6
Baml alan profesyonel muhasebeci drstlk, tarafszlk ya da meslein iyi hretine zarar veren ya da verebilecek ve dolaysyla temel prensiplere uyumsuz olan herhangi bir i, grev ya da faaliyete bilerek, katlmayacaktr.
timin etik davranlara verdii nemi vurgulayan etik deerlere dayal bir kltr tevik etmesi beklenir
300.10
300.11
Baml alan profesyonel muhasebeciler, iveren kurulularnn meru ama ve hedeflerini gerekletirmesine destek olurken kuruluun pozisyonunun tantmn yapabilir; ancak bu yndeki ifadelerin aslsz ya da yanltc olmamas gerekir. Bu tr hareketler genellikle bir taraf tutma tehdidi oluturmaz. letme tarafndan istihdam edilmi birinci derece veya yakn aile yesinin, iletmenin finansal raporlamasn kararlar almas durumunda iveren kuruluun finansal raporlamasndan sorumlu olmas. kararlarn etkileyen, i kontaklar ile uzun sreli ilikileri. Deerinin nemsizlii aka belli olmadka hediye ya da kayrmac davranlarn kabul edilmesi.
Baml alan bir profesyonel muhasebeci iin yaknlk tehdidi oluturabilecek koullarn rnekleri aadakileri ierir:
300.12
Baml alan bir profesyonel muhasebeci iin gzda tehdidi oluturabilecek koullarn rnekleri aadakileri ierir: Bir muhasebe ilkesinin uygulanmas ya da finansal bilginin raporlanma biimi ile ilgili bir anlamazlk nedeniyle profesyonel muhasebeci ya da birinci dereceden veya yakn bir aile bireyinin iten karlma ya da grev deiiklii ile tehdit edilmesi. Baskn bir kiiliin karar alma srecini etkilemeye almas, rnein i szlemelerinin imzalanmas ya da bir muhasebe ilkesinin uygulanmas konusunda.
300.13
Baml alan Profesyonel muhasebecilerin karlatklar tehditleri ortadan kaldran ya da kabul edilebilir bir dzeye indirgeyen nlemler iki ana kategoride ele alnr: (a) (b) Meslek, yasalar ya da dzenlemeler ile oluturulan nlemler; ve alma ortamndaki nlemler.
170
300.14
alma ortamndaki nlemler aadakileri kapsar:
veren kuruluun kurumsal denetim sistemleri ya da dier denetim yaplanmalar. veren kuruluun etik ve davran kurallar programlar. veren kuruluun, stn nitelikli yetkin eleman istihdamnn nemini vurgulayan ie alm prosedrleri.
Gl i kontrol mekanizmalar. Uygun disiplin sreleri.
Etik davrann nemini ve alanlarn etik kurallara uygun hareket etmelerinin beklendiini vurgulayan bir lider. alan performansnn kalitesinin salanmasna ve izlenmesine ynelik politika ve prosedrler.
veren kuruluun politika ve prosedrlerinin, bunlardaki her trl deiikliklerin tm alanlara zamannda bildirilmesi ve bu politika ve prosedrler ile ilgili uygun eitim programlar.
300.15
Baml alan Bir profesyonel muhasebeci iveren kurulu iinde dier kiilerin etik d davran ya da hareketlerinin sreceine inand takdirde yasal gr almay dnmelidir. Kullanlabilecek tm nlemlerin tketildii ve tehdidin kabul edilebilir bir dzeye indirgenmesinin mmkn olmad ar durumlarda baml alan profesyonel muhasebeci iveren kurulutan istifa etmesinin uygun olaca sonucuna varabilir. 171
Bir dier uygun profesyonel muhasebeci ile gr alverii.
veren kurulu alanlarnn, kendilerini kayglandran her trl etik sorunlar cezalandrlma korkusu duymakszn st kademelere iletmelerine olanak veren ve onlar bu ynde tevik eden politika ve prosedrler.
BLM C
Meslek, yasalar ya da dzenlemeler ile oluturulan nlemlerin rnekleri bu kurallarn Ksm A, 100.14 paragrafnda ayrnt olarak verilmitir.
KISIM 310 310.1
Potansiyel atmalar
310.2
veren kurulua kar olan sorumluluk neticesinde baml alan profesyonel muhasebeci temel prensiplere uyumu dolayl veya dolaysz tehdit eden eylem ve davranlarda bulunma basks altnda kalabilir. Byle bir bask ak veya zmni olabilir ve/veya ef, mdr, direktr veya iveren kuruluta alan dier bir kii tarafndan gelebilir. Baml alan Profesyonel muhasebeci aadaki saylanlar hakknda bask altnda kalabilir: Kanun veya mevzuata aykr davranma. Teknik ve profesyonel standartlara aykr davranta bulunma. Etik olmayan veya kanun d ynetim stratejileri izleme. o o veren kuruluun denetileri; veya Dzenleyiciler. zellikle aada saylanlara ve dier kiilere yalan syleme veya bilerek yanltma (sessiz kalarak yanltmak dahil):
Baml alan Profesyonel bir muhasebecinin i dnyasnda temel prensiplere uyma zorunluluu vardr. Ancak kimi zaman iveren kurulua kar olan sorumluluklar ve temel prensiplere uyma zorunluluu arasnda atmalar ortaya kabilir. Doaldr ki, baml alan profesyonel bir muhasebeci iveren tarafndan konulan meru ve etik amalar ile bu amalar destekleyici kural ve prosedrleri desteklemelidir. Ancak, temel prensiplere uyma konusunda bir tehdit oluursa, baml alan profesyonel muhasebeci, tehdide verecei cevab belirlemek zere Ksm 10^de aklanan kavramsal ereve yaklamn uygulayacaktr.
Aadakiler ile balantl aklamalar ieren olaylar yanl gsteren finansal veya finansal-olmayan raporlar karmak veya baka bir ekilde dahil olmak: o Finansal tablolar;
172
o o o 310.3
Vergisel ykmllkler;
Yukarda bahsi geen basklar sonucu ortaya kan tehditlerin nemi, gzda verme tehditleri gibi, deerlendirilmeli ve aka nemsiz olmad dnlrse birtakm nlemler alnmal ve bu nlemler tehditleri ortadan kaldracak veya kabul edilebilir dzeye ekecek derecede uygulanmaldr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: veren kuruluun iinde atma zmne ynelik prosesler oluturmak; Hukuki tavsiye almak. veren kuruluun iinden veya bamsz bir profesyonelden veya uygun bir profesyonel organdan tavsiye almak;
Sermaye piyasas dzenleyicileri tarafndan istenen raporlar.
173
BLM C
Hukuki ykmllkler; veya
KISIM 320 320.1
320 Bilginin Hazrlanmas ve Raporlanmas
320.2
Baml alan profesyonel muhasebeciler sklkla kamuya aklanmak zere veya iveren organizasyonun ierindeki ya da dndaki dier kiiler tarafndan kullanlmak zere bilginin hazrlanmas ve raporlanmas iine dahil olmaktadrlar. Bu bilgiler, tahminler ve bteler, finansal tablolar, ynetim deerlendirmeleri ve analizleri ile iletmenin finansal tablolarnn denetimi sresince denetilere verilen ynetim temsil mektubu gibi finansal ve ynetsel bilgileri ierebilir. Baml alan Profesyonel muhasebeci bu bilgileri doru, drst ve ilgili profesyonel standartlara uygun olarak hazrlamal ki hazrlanan bu bilgiler kendi balamnda anlalabilsin. veren organizasyonun genel amal finansal tablolarn hazrlanmas veya onaylanmas iin sorumluluu bulunan bir baml alan profesyonel muhasebeci bu finansal tablolarn ilgili finansal raporlama standartlarna gre hazrlandna kanaat getirmelidir.
320.3
Baml alan bir profesyonel muhasebeci, bir profesyonel muhasebecinin aada akland ekilde sorumlu olduu bilgileri tutmak zere makul admlar atmaldr: (a) (b) Ticari ilemlerin, varlklarn veya borlarn zn ak bir biimde aklayan; Olaylar tm ynleriyle doru ve btn olarak yanstma. Zamannda ve uygun bir ekilde bilgi snflayan ve kaydeden; ve
320.4
Temel prensiplere uymaya ynelik tehditler, rnein bamszla ya da profesyonel yeterlilik ve gerekli zene ynelik kiisel kar veya gzda tehditleri, baml alan bir profesyonel muhasebecinin iinde yanltc bilgiye bask yoluyla (ister dardan isterse de kiisel kazan olaslyla) veya bakalarnn davranlar sonucu ortak olmas sonucu ortaya kabilir.
(c)
174
320.5
320.6
Sz konusu bu tehditlerin nemlilii basknn kayna ve bilginin yanltc olma ve olabilme derecesi gibi faktrlere bal olacaktr. Tehditlerin nemlilii deerlendirilmeli ve aka nemsiz olduu dnlmyorsa, bu tehditleri ortadan kaldrmak veya kabul edilebilir dzeye ekmek gerektiinde nlemler uygulanmaldr. Sz konusu bu nlemler iveren organizasyon iindeki st dzey alanlarla, denetim komitesi veya organizasyonun ynetiimden sorumlu olan kiilerle veya ilgili meslek kuruluuyla istiareyi kapsar. Tehdidin kabul edilebilir bir dzeye ekilmesi mmkn deilse, baml alan profesyonel bir muhasebeci yanltc olan bilgiye ortak olmay ya da devam etmeyi reddetmelidir. Baml alan profesyonel muhasebeci bilmeden yanltc bilgiye karm olabilir. Baml alan profesyonel muhasebeci bunun farkna varnca, bu bilgiden balarn koparmak iin gerekli admlar atacaktr. Baml alan profesyonel muhasebeci rapor etme gereksinimi olup olmadn belirlemede, yasal danmanlk almay dikkate alabilir. Baml alan profesyonel muhasebeci ayrca, istifa edip etmemeyi de dikkate alabilir.
175
BLM C
KISIM 330 330.1
Yeterli Uzmanlkla Hareket Etme
330.2
Mesleki yeterliliin ve gerekli zenin temel prensibi, baml alan bir profesyonel muhasebecinin bir ii ancak yeterli eitim ve tecrbeye sahip olmas ya da bunlar edinebilecei durumda olmas koulunda almasn gerektirir. Baml alan bir profesyonel muhasebeci, ne ivereni sahip olduu tecrbe ve bilgi birikimi konusunda bilerek yanltmamal ne de gerektiinde uygun uzman nerisi ve destei almaktan da kanmamaldr. Baml alan bir profesyonel muhasebecinin, uygun mesleki yeterlilik ve gereken zen derecesiyle grevlerini yerine getirmesinde tehdit oluturan durumlar aadakileri ierir:
Grevleri gerektii biimde yerine getirmek iin gerekli olan bilginin eksik, kstl ya da baka bir biimde yetersiz olmas. Grevleri gerektii biimde yerine getirilmek iin gerekli olan kaynaklarn yetersiz olmas. Yetersiz tecrbe, eitim ve/veya renim.
lgili grevleri gerektii biimde yerine getirmek ya da bitirmek iin gerekli olan srenin yetersiz olmas.
330.3
Bu tehdidin ciddiyeti, meslekteki muhasebecinin kiilerle alma kapsam, iteki grece kdeme ve ie uygulanan gzetim ve denetim dzeyi gibi unsurlara bal olacaktr. Tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlem uygulanacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: lave danmanlk veya eitimin alnmas;
lgili grevlerin yerine getirilmesi iin yeterli zamann salanmas; Gerektiinde aada belirtilen kiilerden birine danlmas; Gerekli uzmanla sahip birinden destek alnmas;
176
o o 330.4 o
veren kurum iindeki kdemlilere; lgili mesleki kurulua.

BLM C
Bamsz uzmanlara; veya
Risklerin ortadan kaldrlamad, ya da makul bir seviyeye indirilemedii durumlarda, baml alan profesyonel muhasebeciler, sz konusu grevi yerine getirmeyi reddedip reddetmemeyi dikkate alacaklardr. Eer baml alan profesyonel muhasebeci, grevi reddetmenin uygun olduu sonucuna ularsa, bunun gerekeleri de aka anlatlmaldr.
177
KISIM 340 340.1
Finansal karlar
Baml alan profesyonel muhasebecilerin finansal karlar olabilir ya da ekirdek veya yakn aile yelerinin finansal karlarnn olduunu biliyor olabilir ki bu da belli durumlarda temel prensiplere uyum asndan tehdit oluturabilir. rnein tarafszlk ve gizlilie ynelik kiisel karlar tehdidi, finansal anlamda kazan salamak uruna, fiyata duyarl bilgi zerinde maniplasyon yapmaya gd ve frsatnn mevcut olmas nedeniyle ortaya kabilir. Kiisel karlar tehdidi oluturabilen durumlara rnekler, baml alan profesyonel muhasebeci veya ekirdek aile yesinin aadaki durumlarn kapsar veren organizasyondaki dolayl veya dolaysz finansal kar bulundurmas ve bu finansal karn deerinin baml alan profesyonel muhasebeciler tarafndan verilen kararlar tarafndan dorudan etkilenebilir olmas; Karla alakal bir ikramiye iin uygun olmas ve bu ikramiyenin deerinin baml alan profesyonel muhasebeciler tarafndan verilen kararlar tarafndan dorudan etkilenebilir olmas;
340.2
veren organizasyondaki dolayl veya dolaysz hisse senedi bulundurmas ve bu bunun deerinin baml alan profesyonel muhasebeciler tarafndan verilen kararlar tarafndan dorudan etkilenebilir olmas; veren kuruluun o anda veya gelecekte hisse senedine evrilebilir hisse opsiyonlarna dolayl veya dolaysz sahip olunmas; ya da
Herhangi bir tehdidin nemi deerlendirilecek ve bu tehditleri ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Baml alan profesyonel muhasebe-
veren organizasyonda hisse senedini elde edebilme veya belli hedeflere ulalmas durumunda performansla ilikili ikramiye iin hak kazanm olmas.
178
ci, tehdidin nemliliini deerlendirirken ve gerekli olduu durumlarda, tehdidi ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek zere uygun nlemleri uygulamak zere deerlendirilen, finansal karn niteliini deerlendirecektir. Bu, finansal karn nemliliini deerlendirmeyi ve bunun dolayl m dolaysz m olduunu belirlemeyi kapsar. Bir organizasyonda neyin nemli ya da deerli olduu, kiiden kiiye deiecektir, kiisel durumlara bal olacaktr. Bu tip nlem rnekleri aadakileri ierir: 340.3
Kdemli ynetiminin cretlerinin seviyesini ya da eklini belirlemek zere ynetimden bamsz bir komitenin politikalar ve prosedrleri. Btn ilgili karlarn ve iveren kuruluun ynetiiminde sorumlu kiilere ynelik ilgili hisselerle ilem yapma planlarn, i politikalara uygun olarak aklamak. Gerektiinde, iveren kurulutaki kdemli kiilerle istiarede bulunmak. ve d denetim prosedrleri.
Gerektiinde iveren kuruluun ynetiiminden sorumlu kiilerle ya da ilgili meslek kurulularyla istiarede bulunmak. Etik Konular hakknda ve yasal snrlamalar ve potansiyel iten renenlerin ticareti ile ilgili dier dzenlemeler hakknda gncel eitim.
Baml alan bir profesyonel muhasebeci, kiisel kazan iin bilgiyi maniple etmeyecek ve gizli bilgiyi kullanmayacaktr.
179
BLM C
KISIM 350 Rvetler 350.1 Teklif Alma
350.2
Baml alan bir profesyonel muhasebeci veya ekirdek ya da yakn aile yesine rvet teklif edilmi olabilir. Rvetler; hediye, arlama, ncelikli muamele ve arkadala veya sadakate uygun olmayan ricalar gibi birok ekilde olabilir. Rvet teklifleri temel prensiplere uyuma ynelik tehditler oluturabilir. Baml alan profesyonel muhasebeci veya ekirdek aile ferdi rvet teklifi ald zaman, durum deerlendirilecektir. Rvet teklifi; davran veya karar haksz olarak etkilemek, kanun d veya drst olmayan davrana tevik etmek veya gizli bilgi edilmeye ynelik olduunda tarafszlk ve gizlilie kar kiisel kar tehdidi oluturur. Bu tr bir rvetin kabul edilmesi ile tarafszlk veya gizlilie kar gzda tehditleri ortaya kar ve bunu halka aklanmas tehditleri izler ve hem baml alan profesyonel muhasebecinin hem de ekirdek ya da yakn aile yesinin itibarna zarar verir. Bu tehditlerin mevcudiyeti ve nemi teklifin niteliine, deerine ve arkasndaki amaca baldr. Eer makul ve bilgilendirilmi bir nc taraf, tm spesifik gerekleri ve durumlar tartarak, teklifin nemsiz olduunu ve etik olmayan davran tevik etme amal olmadn dnmesi halinde, baml alan profesyonel muhasebeci teklifin iin normal icaplar dahilinde yapld sonucuna varabilir ve genellikle temel prensiplerle uyuma ynelik nemli bir tehdit olmad sonucuna varabilir. Tehditlerin nemi deerlendirilecek ve bunlar ortadan kaldrmak ya da kabul edilebilir bir dzeye indirmek gerektiinde nlemler uygulanacaktr. Tehditlerin, nlemlerinin uygulanmasyla ortadan kaldrlamad veya kabul edilebilir bir dzeye indirilemedii durumda, baml alan profesyonel muhasebeci rveti kabul etmeyecektir. Temel prensiplere uyuma ynelik gerek ya da ak tehditlerin, yalnzca rvetin kabul edilmi olmasndan dolay kmam olmas ancak, bazen, teklifin yaplm olmas gereinden dolay olmas nede-
350.3
350.4
180
(a)
(b)
Bu tr tekliflerin yapldnda hemen iveren organizasyonun st dzey ynetimini veya ynetiiminden sorumlu kiileri haberdar etmek; Teklifin nc taraflarn - rnein meslek kuruluunu ya da teklifi yapan kiinin iverenini haberdar etmek; ancak baml alan profesyonel muhasebeci byle bir adm atmadan nce yasal danmalk almay dikkate alabilir; ve
(c)
(d)
ekirdek ya da yakn aile yelerini, rnein istihdam durumlar dolaysyla, potansiyel olarak rvet teklifleriyle sonulanabilecek pozisyonlarda olmalar halinde, ilgili tehdit ve nlemler hakknda bilgilendirmek; ve
Teklifte Bulunma 350.5
ekirdek ya da yakn aile yelerinin, iveren kuruluun rakipleri veya potansiyel tedarikileri tarafndan istihdam edilmi olmas durumunda, iveren organizasyonun st dzey ynetimini veya ynetiiminden sorumlu olan kiileri haberdar etmek.
350.6
Baml alan profesyonel muhasebeci, bir kiinin veya kuruluun yarglarn ya da karar verme srecini etkilemek veya gizli bir bilgi edinmek zere rvet teklif etmesinin beklendii ya da baka bir bask altnda olduu bir durumda olabilir. Bu tr bir bask iveren organizasyon iinden, rnein bir i arkada veya amirden gelebilir. Bask ayrca, iveren kuruluun avantajna olacak, baml alan profesyonel muhasebeciyi muhtemelen uygunsuz bir etkileyecek olan eylemleri veya i kararlarn neren dardaki bir kiiden veya kurululardan gelebilir.
181
BLM C
niyle, ek nlemler alnacaktr. Baml alan Profesyonel muhasebeci sz konusu teklifler nedeniyle ortaya km tm tehditleri deerlendirecek ve aadaki eylemlerin bir veya daha fazlasnn yaplp yaplmayacan deerlendirecektir:
350.7 350.8
Baml alan profesyonel muhasebeci, nc bir tarafn profesyonel yargsn usulsz olarak etkileyecek bir rvet teklifinde bulunmayacaktr.
Etik olmayan bir rvet teklifi yaplmas basksnn, iveren organizasyonun iinden geldii durumda, baml alan profesyonel muhasebeci bu Etik Kurallarn A blmnde aklanan etik atmalarn zmne ilikin prensip ve klavuzlar izleyecektir.
182
TANIMLAR
Bu Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar, iinde geen terimler yanlarnda yazl anlamlar ifade etmektedir: Kabul edilebilir dzey
Gvence Mterisi
Aadakiler ile sorumlu olan kii (kiiler):
(a) Dolaysz raporlama szlemesinde, konu ile ilgili sorumlu olan kii; veya
Gvence Szlemesi
Profesyonel muhasebecinin deerlendirme sonucundan veya konunun belli bir kritere gre deerlendirilmesinden sorumlu olan kii dnda kalan hedef kitlenin gven derecesini artrmak maksad ile gr bildirmesi. (Gvence Szlemelerinde klavuzluk iin Uluslararas Denetim ve Gvence Standartlar Kurulu tarafndan karlan; Uluslararas Denetim Standartlar (ISA), Uluslararas nceleme Szlemeleri Standartlar (ISRE) ve Uluslararas Gvence Szlemeleri Standartlar (ISAE) uyguland bir gvence szlemesinin unsurlarn ve hedeflerini aklayan ve szlemeleri tanmlayan, Uluslararas Gvence Szlemeleri erevesine baknz)
(b) Beyan esasl bir szlemede konu bilgisinden sorumlu olan ve konudan sorumlu olabilecekler.
Gvence ekibi
(a) Gvence szlemesi iin szleme ekibinde yer alan tm yeler; ve 183
TANIMLAR
Reklam
Makul ve bilgilendirilmi bir nc tarafn, tm spesifik bilgilerin ve durumlarn sz konusu zamanda profesyonel muhasebecinin eriiminde olduunu tartarak, temel prensiplerle uyumun ihlal edilmedii sonucuna varabilecei bir dzeydir. Halka profesyonel muhasebeciler tarafndan profesyonel i dnyasnda sunulan hizmetlerin iletilmesi.
(b) Firma iinde inceleme szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek aadakiler dahil, tm dier kiiler:
(i) Gvence szlemesinde sorumlu ortaa gvence iinin performans asndan direk ynetim veya dier izleme metotlarn sunan veya performans karl alaca deerleri neren kiiler. Finansal tablolar denetimi asndan sorumlu ortan zerinde bulunan ve firmann icra kurulu bakanna kadar uzanan pozisyondaki tm kiiler; (ii) Gvence ii iin teknik ve sektre zel konular, ilemler ve olaylar hakknda danmanlk yapanlar; ve
Denetim mterisi
Denetim szlemesi
Bir firmann, bir denetim szlemesi yrtt bir iletme. Mterinin, borsada ilem gren bir iletme olmas durumunda, denetim mterisi her zaman ilgili iletmelerini de kapsayacaktr. Mterinin, borsada ilem gren bir iletme olmamas durumunda, denetim mterisi, mterinin zerinde dorudan ya da dolayl kontrol olduu ilgili iletmelerini de kapsar.
(iii) Gvence szlemesi iin kalite kontrol hizmeti sunan iin kalite kontroln gzden geiren kiiler dahil;
Serbest alan bir profesyonel muhasebecinin, uygulamadaki finansal raporlama erevesine uygun olarak, finansal tablolarn esasa ilikin ynlerden hazrlanp hazrlanmadna (veya esasa ilikin ynlerden, gerek ve doru bir gr verdii ya da doru bir biimde sunulduu) dair bir gr aklad, bu tr bir szlemenin Uluslararas Denetim Standartlarna gre yrtlm olduu, makul bir gvence szlemesidir. Bu, yasa ya da dier dzen-
184
Denetim ekibi
(b) Firma iinde denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek aadakiler dahil, tm dier kiiler: (i) Denetim szlemesinin performansyla ilgili olarak szleme ekibinin, denetim szleme ortann cretini neren ya da dorudan denetimini, ynetimini ya da dier gzetimini salayan kiiler de dahil denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek firma iindeki dier kiiler (firmann Kdemli ya da Ynetim Orta (Genel Mdr veya edeer)
TANIMLAR
(a) Denetim szlemesi iin szleme ekibinde yer alan tm yeler; ve
lemelerle art koulan bir denetim olan Yasal Denetimi kapsar.
(ii) Szleme iin teknik ve sektre zel konular, ilemler ve olaylar hakknda danmanlk yapanlar; ve (iii) Szleme iin kalite kontrol hizmeti sunan iin kalite kontroln gzden geiren kiiler dahil;
Yakn aile Koullu cretler
Firma tarafndan yaplm bir ilemin sonucu ya da hizmetlerin sonucu ile ilgili olarak nbelirleme temeline gre hesaplanm cret. Mahkeme veya baka bir kamu otoritesi tarafndan belirlenen cret baml cret deildir. 185
Ana-baba, ocuk veya ekirdek aile ferdi olmayan karde.
(c) Denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek bir network firmas iindeki tm kiiler:
Dorudan finansal kar Bir finansal kar:
(a) Direk olarak bir ahs veya tzel kii tarafndan sahip olunan ve kontrol altnda olunan (gnll olarak bakalar tarafndan iletilenler dahil); veya
Direktr veya yetkili Szleme orta
(b) Gerek ya da tzel kiinin kontrol altnda bulunan veya yatrm kararlarn etkileme yetisi olan bir kolektif yatrm arac, mlk, vakf veya dier araclar yolu ile sahip olunan finansal kar. lkeden lkeye deiebilecek unvanlara baklmakszn, iletmenin ynetiminden sorumlu ya da edeer bir kapasitede hareket eden kiiler.
Szleme kalite kontrol incelemesi
Raporun karlma esnasnda veya ncesinde, szleme ekibinin yapt nemli yarglarn ve raporu olutururken vardklar sonularn objektif olarak deerlendirmesini salamak zere tasarlanm bir sretir.
Firma, szlemeden ve szlemenin performansndan ve firma adna karlan rapordan sorumlu olan ve gerektiinde, bir profesyonel, hukuki veya dzenleyici organdan uygun otoriteye sahip ortak veya dier kiiler.
Szleme ekibi
Mevcut muhasebeci
Szlemeyi yrten tm ortaklar ve personel ile szleme zerinde gvence prosedrlerini yerine getiren, firma ya da bir network firmas tarafndan tutulmu herkes. Bu, firma ya da bir network firmas tarafndan tutulmu d uzmanlar iermez.
Hali hazrda denetim iini yapan veya bir mteri iin muhasebe, vergi, danmanlk veya benzeri hizmetleri yrten profesyonel muhasebeci.
186
D uzman
Finansal kar
Finansal tablolar
Firmann Gr Bildirecei Finansal Tablolar Firma
Tek bir iletme durumunda, bu iletmenin finansal tablolar. Grup finansal tablolar olarak da bahsedilen, konsolide finansal tablolar, durumunda, konsolide finansal tablolar. (b) Bu gibi taraflar mlkiyet, ynetim veya dier aralar araclyla kontrol eden bir tzel kii.
lgili notlar da dahil, bir iletmenin, belirli bir tarihteki ekonomik kaynaklarn ya da ykmllklerini ya da finansal raporlama erevesine uygun olarak bir zaman dilimindeki deiiklikleri gstermeyi amalayan, tarihsel finansal bilginin yapsal bir sunumu. lgili notlar genel olarak, nemli muhasebe politikalarnn bir zeti ile dier aklayc bilgilerden oluur. Bu terim, finansal tablolarn tam bir seti ile ilikilendirilebilir, fakat tek bir finansal tabloya rnein, bilano ya da gelir-gider tablosuna ve ilgili aklayc notlara da gnderme yapabilir.
(a) ahs uygulayc, profesyonel muhasebecilerin ortaklk veya irketleri;
(c) Bu gibi taraflarca mlkiyet, ynetim veya dier aralar araclyla kontrol edilen bir tzel kii 187
TANIMLAR
Bu karla dorudan balantl, byle bir kar ve trevi alma hak ve ykmll dahil olmak zere, bir irketin hisse senedi veya dier ipotek, bor senedi, kredi veya dier bor enstrmanlarndaki bir kar
Muhasebe ya da denetim dnda bir alanda bilgi, beceri ve tecrbe sahibi olan ve bu alandaki almas, yeterli uygun kantlar toplamada profesyonel muhasebeciye yardm etmede kullanlan bir kii (firmann ya da bir network firmasnn, geici personeli de dahil, orta ya da profesyonel personelin bir yesi olmayan kii) ya da organizasyon.
Tarihi Finansal Bilgi
ekirdek aile Bamszlk
Dolayl finansal kar
(b) Grnrde bamszlk - nlemler de dahil olmak zere ilgili her trl enformasyon konusunda bilgi sahibi olan ve makul bir nc kiinin; bir firmann, denetim veya gvence ekibi yesinin drstlne, tarafszlna ve profesyonel phecilie glge dt sonucunda hakl olarak ulamasna yol aacak kadar aikar olan olgu ve koullardan kanma.
(a) Dncede bamszlk - profesyonel yargy tehlikeye drecek etkilerden etkilenmeden bir sonu aklamaya imkn veren zihin durumudur ki bylece kiinin drstlkle hareket etmesine ve tarafszlk ve profesyonel phecilik kullanmasna imkan verir.
Bamszlk:
E (veya edeeri) veya bakmakla ykml olunan kii.
Temel olarak iletmenin muhasebe sisteminden karlan, gemi dnemlerde oluan ekonomik olaylar hakknda ya da gemite bir zamandaki anlardaki ekonomik durumlar ya da koullar hakkndaki belirli bir iletmeyle ilgili olarak finansal terimlerde gsterilen bilgiler.
Ba denetim orta
Szleme orta, szleme kalite kontrol incelemesinden sorumlu kii ve eer varsa, firmann gr bildirecei finansal tablolarn denetimiyle ilgili olarak nemli konular zerinde kilit kararlar ya da yarglarda bulunan szleme ekibindeki dier denetim ortaklar. inde bulunulan durumlara ve denetim-
Gerek ya da tzel kiinin kontrol altnda bulunmayan veya yatrm kararlarn etkileme yetisi olmayan bir kolektif yatrm arac, mlk, vakf veya dier araclar yolu ile sahip olunan finansal kar.
188
Borsaya kaytl irket
(a) birlii amalayan; ve
Network firmas Ofis
(b) Kar veya maliyet paylamn aka amalayan veya ortak mlkiyet, kontrol veya ynetim, ortak kalite kontrol politikalar ve prosedrleri, ortak iletme stratejisi, ortak bir marka-adnn kullanmn veya profesyonel kaynaklarn nemli bir parasn paylaan. Ayr bir alt-birim ster corafi olarak isterse de bro olarak organize olmu ayr bir alt-grup. Bir networke ait olan bir firma veya iletme
Profesyonel muhasebeci Bir IFAC ye kuruluunun yesi olan bir kii.
Serbest alan Fonksiyonel snflamaya bakmakszn (rnein, deprofesyonel muhasebeci netim, vergi veya danmanlk) bir firmada profesyonel hizmetler sunan profesyonel muhasebeci. Bu terim ayrca, serbest alan profesyonel muhasebecilerin oluturduu bir irket iin de kullanlr. 189
Baml alan Ticari, snai, hizmet, kamu sektr, eitim, kar amaprofesyonel muhasebeci c gtmeyen sektr, dzenleyici kurullar veya profesyonel kurulular gibi alanlarda istihdam edilmi ya da crac veya icrac-olmayan kapasitede tutulmu profesyonel muhasebeci veya bu tr iletmelerle szlemeli profesyonel muhasebeci
TANIMLAR
Network
Hisse senetleri, paylar veya bor senetleri geerlilii kabul edilmi bir borsada kote edilmi ya da kaytl olan veya geerlilii kabul edilmi bir borsa ya da edeer dier bir organn dzenlemelerine gre pazarlanan irket. Aadaki niteliklerdeki daha byk bir yapdr:
deki kiilerin rolne bal olarak, dier denetim ortaklar rnein, nemli itirakler ya da birimlerden sorumlu olan denetim ortaklarn kapsayabilir.
Profesyonel hizmetler
Kamu karna Haiz letmeler
(a)
Muhasebe, denetim, vergi, ynetim danmanl ve finansal ynetim hizmetlerini de ieren, muhasebecilik veya ilgili becerilerin gerektiren profesyonel muhasebeciler tarafndan yaplan hizmetler. Borsada ilem gren iletme, ve letme:
(b)
(i) Dzenleme ya da yasayla bir kamu karna haiz iletme olarak tanmlanm,
lgili letme
Mteri ile aadaki ilikilerden herhangi birine sahip iletme; (a) Mteri zerinde dorudan ya da dolayl kontrol bulunan iletme eer ki bu mteri sz konusu iletme iin nemli ise;
(ii) Borsada ilem gren iletmelerin denetimlerine uygulanan bamszlk artlaryla ayn uyum iinde yrtlmesi, yasa ya da dzenleme tarafndan art koulan denetime tabi olan Bu tr bir dzenleme, denetim dzenleyicisini de ieren herhangi bir ilgili dzenleyici tarafndan yaynlanabilir.
(b) Mteride dorudan bir finansal kar bulunan iletme eer ki bu iletme mteri zerinde nemli bir etkiye sahipse ve mterideki kar sz konusu bir iletme iin nemli ise; (c) Mterinin dorudan ya da dolayl kontrolnn bulunduu iletme; (d) Mterinin veya (c)de akland ekilde mteriyle alakal bir iletmenin, sz konusu iletme zerinde nemli bir etkisinin olmasna neden olan dorudan bir etkiye sahip olduu ve bu karn mteri ve (c)de belirtilen mterinin ilgili iletmesi iin nemli olan iletme; ve 190
nceleme mterisi nceleme szlemesi
Bir firmann, bir inceleme szlemesi yrtt bir iletme.
(e) Mteri ile birlikte mterek kontrol altnda bulunan irket (karde irket) eer ki karde irket ve mterinin ikisinin de hem mteri hem de karde iletmeyi kontrol eden iletme iin nemli ise. Uluslararas nceleme Szlemeleri Standartlarna veya edeerine gre yrtlm, serbest alan bir profesyonel muhasebecinin, bir denetimin gerektirdii tm kantlar salamayan prosedrler temelinde, muhasebecinin, finansal tablolarn, tm ynlerden uygulamadaki finansal raporlama erevesine uygun olarak hazrlanmadna inanmasna neden olan muhasebecinin dikkatini eken herhangi bir durum olup olmad konusunda bir sonu bildirdii gvence szlemesi.
nceleme ekibi
(b) Firma iinde inceleme szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek aadakiler dahil, tm dier kiiler:
(a) Gvence szlemesi iin szleme ekibinde yer alan tm yeler; ve
(i) nceleme szlemesinin performansyla ilgili olarak szleme ekibinin, denetim szleme ortann cretini neren ya da dorudan denetimini, ynetimini ya da dier gzetimini salayan kiiler de dahil denetim szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek firma iindeki dier kiiler (firmann Kdemli ya da Ynetim Orta (Genel Mdr veya edeer) olan kii tarafndan szleme orta ardndan gelen tm zerindeki kdemli dzeyler dahil) ile denetim mterisi arasndaki kar 191
TANIMLAR
(ii) Szleme iin teknik ve sektre zel konular, ilemler ve olaylar hakknda danmanlk yapanlar; ve (iii) Szleme iin kalite kontrol hizmeti sunan iin kalite kontroln gzden geiren kiiler dahil;
ya da ilikiler tarafndan ortaya ktna inanmasna dair sebebi varsa, tm tehditlerin nemine dair bir deerlendirme yaplacaktr.
zel amal finansal tablolar Ynetiimden sorumlu olanlar
Spesifik kullanclarn finansal bilgi ihtiyalarn karlamak zere tasarlanm bir finansal raporlama erevesine gre hazrlanm finansal tablolar.
(c) nceleme szlemesinin sonucunu dorudan etkileyebilecek bir network firmas iindeki tm kiiler.
letmenin stratejik yn ile iletmenin hesap verebilirlii ile ilgili ykmllklerini gzetmek zere sorumlu olan kiiler Bu, finansal raporlama srecinin gzetimini ierir.
192
Yrrlk Tarihi
Bu Etik Kuraln yrrlk tarihi, 1 Ocak 2011dir; daha nce kabulne izin verilmitir. Aadaki geici hkmlere tabiidir: Kamu karna Haiz letmeler 1. Etik Kurallarn, Ksm 290, denetim ya da inceleme mterisinin bir kamu karna haiz iletme olmas durumunda, ilave bamszlk artlarn ierir. Kamu karna haiz iletmenin yeni tanm ve paragraf 290.26 daki klavuzlar nedeniyle uygulanacak olan ilave hkmler 1 Ocak 2012de yrrle girecektir. Ortak rotasyonu artlar iin, geici hkmler aada paragraf 2 ve 3te yer almaktadr. Ba denetim orta yeni terimindeki tanma uyan bir ortak olmas nedeniyle ve ortan, szleme kalite kontrol incelemesinden sorumlu szleme orta ya da kiisi olmamas nedeniyle Paragraf 290.151deki rotasyon artlarna tabi olan bir ortak iin, rotasyon artlar 15 Aralk 2011 ve sonrasnda balayan yllarn finansal tablolarnn denetimleri ya da incelemeleri iin yrrlkte olacaktr. rnein, bir takvim yl sonu denetim mterisi olmas halinde, szleme kalite kontrol incelemesinden sorumlu szleme orta ya da kiisi olmayan bir ba denetim orta, yedi ya da daha fazla yl (yani, 20032010 denetimleri) ba denetim orta olarak hizmet etmi ise, bir yl daha ba denetim orta olarak hizmet ettikten sonra (yani, 2011 denetimini tamamladktan sonra) rotasyon olmas gerekecektir. Bu rollerden birini stlenmeden hemen nce mteri iin baka bir ba denetim orta rolnde hizmet vermi ve 15 Aralk 2010 ve sonrasnda balayan ilk mali yln banda, alt ya da daha az sreyle szleme kalite kontrol incelemesinden sorumlu szleme orta ya da kiisi olarak alm bir szleme orta ya da szleme kalite kontrol incelemesinden sorumlu bir kii iin, rotasyon artlar 15 Aralk 2011 ve sonrasnda balayan yllarn finansal tablolarnn denetimleri ya da incelemeleri iin yrrlkte olacaktr. rnein, bir takvim yl sonu denetim mterisi olmas durumunda, drt yl boyunca (yani, 20022005 denetimleri) baka bir ba denetim orta rolnde ve daha sonra be yl boyunca) ya193
Ortak Rotasyonu 2.
3.
YRRLK TARH
Gvence-d Hizmetler 4.
ni 20062010 denetimleri) szleme orta olarak hizmet etmi bir ortak, bir yl daha szleme orta olarak hizmet ettikten sonra (yani, 2011 denetimini tamamladktan sonra) rotasyon olmas gerekecektir. Paragraf 290.156290.219, bir denetim ya da inceleme mterisine verilen gvence-d hizmetlerin artlarn ele alr. Eeri Bu Etik Kuraln yrrlk tarihinde, bir denetim ya da inceleme mterisine hizmet sunulmakta ve bu hizmetler 2005 Haziran Etik Kurallarna (2006da revize edilmi olan) gre izin verilmi fakat ya yasaklanm ya da revize Etik Kurala gre kstlamalara tabi ise firma ancak bu hizmetler 1 Ocak 2011 iin kontrat edilmi ve bu tarihten nce balamsa ve 1 Temmuz 2011den nce bitirmek zere bu tr hizmetleri sunmaya devam edebilir. Paragraf 290.222, kamu karna haiz bir mterinin denetimi ya da incelemesi ile ilgili olarak, st ste iki yl bu mteri ve ilgili iletmelerinden alnan toplam cret (paragraf 290.27deki hususlara tabii olarak), finansal tablolar hakknda gr bildiren firmann toplam cretlerinin %15inden fazlasn temsil ediyorsa, ikinci yln denetiminin n ya da son yaynlanma incelemesi (paragraf 290.22de akland zere) yaplacaktr. Bu art, 15 Aralk 2010 ve sonrasnda balayan yllar kapsayan finansal tablolarnn denetimleri ya da incelemeleri iin yrrlkte olacaktr. rnein, bir takvim yl sonu denetim mterisi olmas durumunda, eer 2011 ve 2012 iin mteriden alnan toplam cretler %15 eiini gemi ise, 2012 finansal tablolarnn denetimi ile ilgili olarak n ya da son yaynlanma incelemesi uygulanacaktr. Paragraf 290.229, ba denetim ortann, ortan denetim mterisine gvence-d hizmetlerin satlmasnda ortan baarsna dayanarak deerlendirilmeyeceini ve dllendirilmeyeceini aklar. Bu art, 1 Ocak 2012de yrrle girer. Fakat, ba denetim orta, denetim mterisine gvence-d hizmetlerin satndaki bu ortan, 1 Ocak 2012den nce yaplm olan deerlendirmesine gre, 1 Ocak 2012den sonra dl alabilir.
cretler - Nisbi Byklk 5.
dllendirme ve Deerlendirme Politikalar 6.
194

Profesyonel Muhasebeciler İçin Etik Kurallar El Kitabı

Uploaded by

Document Information

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

Profesyonel Muhasebeciler İçin Etik Kurallar El Kitabı

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

eviren Yldz ZTRK

TRMOB YAYINLARI : 402 ISBN : 978 - 975 - 555 -198 -2

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Dizgi - Dzenleme Tuncay TEKYILDIZ

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

International Federation of Accountants

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI Bu El Kitabnn Kapsam 2010 BASKISI

Bu El Kitab Nasl Dzenlendi

Bu el kitabnn ierii aadaki blmler eklinde dzenlenmitir:

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Uluslararas Kamu Sektr Muhasebe Standartlar

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Kk ve Orta Byklkteki Muhasebe Brolar Komitesi

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Uluslararas Eitim Bildirimleri El Kitab

Profesyonel Muhasebeciler in Etik Kurallar El Kitabi

Uluslararas Kamu Sektr Muhasebe Bildirimleri El Kitab

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI NDEKLER

NSZ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .13 BLM A - IESBA KURALININ GENEL UYGULANII . . . . . . . .16

250 Mesleki Hizmetlerin Pazarlanmas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .50 260 Hediye ve Arlama . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .51

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

300 Giri . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .168

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Nail SANLI TRMOB Genel Bakan 15

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

BLM A IESBA KURALININ GENEL UYGULANII Sayfa

Ksm 100 Giri ve Temel Prensipler . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

KISIM 100 100.1

Profesyonel muhasebeci bu kavramsal ereveyi uygularken, mesleki yarg kullanacaktr.

Giri ve Temel Prensipler

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Temel Prensipler (a)

100.5.1 Bir profesyonel muhasebeci, aadaki temel prensiplere uyacaktr (b)

Drstlk - btn mesleki ilikilerinde ve i ilikilerinde drst ve ak szl olmak zorundadr.

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Kavramsal ereve Yaklam

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Tehditler ve nlemler 100.12

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Mesleki veya dzenleyici denetleme ve disiplin prosedrleri

Etik atmalarnn zlmesi

Sz konusu sorunla ilgili temel prensipler, Yerleik i prosedrleri; ve

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

Alternatif eylem planlar.

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

KISIM 130 130.1

Mesleki Yeterlilik ve Gerekli zen (a)

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI

140.3 140.4 140.5

PROFESYONEL MUHASEBECLER N ETK KURALLAR EL KTABI