You are on page 1of 8

‫استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ‪20‬‬

‫حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌‬

‫فهرست‌ مندرجات‌‬

‫شماره‌ بند‬
‫‪1‬‬ ‫دامنه‌ كاربرد‬ ‫‪.‬‬
‫‪2‬‬ ‫تعاريف‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 4‬ـ ‪3‬‬ ‫ارتباط‌ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 10‬ـ ‪5‬‬ ‫نفوذ قابل‌ ملحظه‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 13‬ـ ‪11‬‬ ‫روشهاي‌ حسابداري‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪11‬‬ ‫ـ روش‌ ارزش‌ ويژه‌‬
‫‪12‬‬ ‫ـ روش‌ بهاي‌ تمام‌شده‌‬
‫‪13‬‬ ‫ـ تفاوت‌ روشهاي‌ ارزش‌ ويژه‌ و بهاي‌ تمام‌شده‌‬
‫‪ 21‬ـ ‪14‬‬ ‫كاربرد روش‌ ارزش‌ ويژه‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪15‬‬ ‫ـ سرقفلي‌‬
‫‪16‬‬ ‫ـ معاملت‌ درون‌ گروهي‌‬
‫‪ 18‬ـ ‪17‬‬ ‫ـ تاريخ‌ گزارشگري‌‬
‫‪19‬‬ ‫ـ رويه‌هاي‌ حسابداري‌‬
‫‪ 21‬ـ ‪20‬‬ ‫ـ ساير موارد‬
‫‪ 28‬ـ ‪22‬‬ ‫صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪25‬‬ ‫ـ ترازنامه‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬
‫‪26‬‬ ‫ـ صورت‌ سود و زيان‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬
‫‪27‬‬ ‫ـ صورت‌ سود و زيان‌ جامع‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬
‫‪28‬‬ ‫ـ صورت‌ جريان‌ وجوه‌ نقد تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬
‫‪ 31‬ـ ‪29‬‬ ‫صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ واحد سرمايه‌گذار‬ ‫‪.‬‬
‫‪32‬‬ ‫كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪ 34‬ـ ‪33‬‬ ‫تغييرات‌سرمايه‌گذاري‌‬ ‫‪.‬‬
‫‪35‬‬ ‫افشا‬ ‫‪.‬‬
‫‪36‬‬ ‫تاريخ‌ اجرا‬ ‫‪.‬‬
‫‪37‬‬ ‫مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌‬ ‫‪.‬‬
‫استاندارد حسابداري‌ شماره‌ ‪20‬‬
‫حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌‬

‫اين‌ استاندارد بايد با توجه‌ به‌ "مقدمه‌اي‌ بر استانداردهاي‌ حسابداري‌" مطالعه‌ و بكارگرفته‌ شود‪.‬‬

‫دامنه‌ كاربرد‬
‫‪ . 1‬اين ‌ استاندارد بايد براي ‌ حسابداري ‌ سرمايه‌گذاري ‌ در واحدهاي ‌ تجاري ‌ وابسته ‌ در صورتهاي‌‬
‫مالي‌‌ تلفيقي‌‌ و صورتهاي‌‌ مالي‌‌ جداگانه‌‌ واحد سرمايه‌گذار بكار گرفته‌‌ شود ‌ ‪ .‬الزامات‌‌ اين‌‬
‫استاندارد‌ ‌در‌ ‌مورد‌ ‌كليه‌‌ واحدهاي‌‌ سرمايه‌گذار‌ ‌از‌ ‌جمله‌‌ شركتهاي‌‌ تخصصي‌‌ سرمايه‌گذاري‌‬
‫كاربرد دارد ‪.‬‬

‫تعاريف‌‬
‫‪ . 2‬اصطلحات‌ ذيل‌ در اين‌ استاندارد با معاني‌ مشخص‌ زير بكار رفته‌ است‌ ‪:‬‬
‫‪ .‬واحد تجاري‌ وابسته ‌ عبارت‌ است‌ از يك‌ واحد سرمايه‌پذير كه‌ واحد سرمايه‌گذار در آن‌ نفوذ‬
‫قابل‌ ملحظه‌ دارد ‪ ،‬اما واحد تجاري‌ فرعي‌ يا مشاركت‌ خاص‌ واحد سرمايه‌گذار نيست‌ ‪.‬‬
‫‪ .‬نفوذ‌ ‌قابل‌‌ ملحظه‌‌ عبارت‌‌ است‌‌ از‌ ‌توانايي‌‌ مشاركت‌‌ در‌ ‌تصميم‌گيريهاي‌‌ مربوط‌‌ به‌‬
‫سياستهاي‌ مالي‌ و عملياتي‌ واحد تجاري‌‪ ،‬ولي‌ نه‌ در حد كنترل‌ سياستهاي‌ مزبور ‪.‬‬
‫‪ .‬كنترل‌‌ ‌عبارت‌‌ است‌‌ از توانايي‌‌ هدايت‌‌ سياستهاي‌‌ مالي‌‌ و عملياتي‌‌ يك‌‌ واحد تجاري‌‌ به‌‬
‫منظور كسب‌ منافع‌ اقتصادي‌ از فعاليتهاي‌ آن‌ ‪.‬‬
‫‪ .‬واحد تجاري ‌ فرعي‌‌ عبارت ‌ است ‌ از يك ‌ واحد تجاري ‌ كه ‌ تحت ‌ كنترل ‌ واحد تجاري ‌ ديگري‌‬
‫(واحد تجاري‌ اصلي‌) است‌ ‪.‬‬
‫‪ .‬روش‌‌ ارزش‌‌ ويژه‌‌ يك‌‌ روش‌‌ حسابداري‌‌ است‌‌ كه‌‌ براساس‌‌ آن‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ در تاريخ‌‬
‫تحصيل ‌ به ‌ بهاي ‌ تمام‌شده ‌ ثبت ‌ مي‌شود و پس ‌ از آن ‌ بابت ‌ تغيير در سهم ‌ واحد سرمايه‌گذار از‬
‫خالص‌‌ داراييهاي‌‌ واحد‌ ‌سرمايه‌پذير‌ ‌پس‌‌ از‌ ‌تاريخ‌‌ تحصيل‌‌ ‪‌ ‌ ‌،‬تعديل‌‌ مي‌شود‌ ‌ ‌‪‌ ‌.‬سهم‌‌ واحد‬
‫سرمايه‌گذار از نتايج‌ عملكرد واحد سرمايه‌پذير در صورت‌ سود و زيان‌ منعكس‌ مي‌شود ‪.‬‬
‫‪ .‬روش‌‌ بهاي‌‌ تمام‌شده‌‌ يك‌‌ روش‌‌ حسابداري‌‌ است‌‌ كه‌‌ براساس‌‌ آن‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ به‌‌ بهاي‌‬
‫تمام‌شده ‌ ثبت ‌ مي‌شود ‪ .‬در اين ‌ روش‌‪ ،‬واحد سرمايه‌گذار ‪ ،‬سود حاصل ‌ از سرمايه‌گذاري ‌ را‬
‫تنها تا ميزاني‌‌ به‌‌ عنوان‌‌ درآمد شناسايي‌‌ مي‌كند كه‌‌ از محل‌‌ سودهاي‌‌ خالص‌‌ انباشته‌‌ واحد‬
‫سرمايه‌پذير بعد از تاريخ‌ تحصيل‌ سرمايه‌گذاري‌‪ ،‬دريافت‌ مي‌شود ‪.‬‬

‫ارتباط‌ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير‬


‫‪ . 3‬سرمايه‌گذاري ‌ در ساير واحدهاي ‌ تجاري‌‪ ،‬ابزاري ‌ رايج ‌ براي ‌ گسترش ‌ دامنه ‌ فرصتها يا فعاليتهاي ‌ يك ‌ واحد تجاري ‌ است‌‪ .‬در‬
‫مواردي ‌ ارتباط ‌ بين ‌ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير از ارتباط ‌ معمول ‌ بين ‌ واحد تجاري ‌ و سهامدار‪ ،‬فراتر نمي‌رود‪ .‬اما‪ ،‬در‬
‫موارد ديگر‪ ،‬ارتباطي‌ـ خاص‌ـ بين‌ـ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير وجود دارد كه‌ـ ويژگي‌ـ آن ‌‪ ،‬توان‌ـ واحد سرمايه‌گذار در‬
‫كنترل‌ يا اعمال‌ نفوذ بر سياستهاي‌ مالي‌ و يا عملياتي‌ واحد سرمايه‌پذير است‌‪.‬‬

‫‪ . 4‬در مواردي ‌ كه ‌ چنين ‌ ارتباط ‌ خاصي ‌ بين ‌ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير وجود دارد‪ ،‬واحد سرمايه‌پذير يا يك ‌ واحد‬
‫تجاري‌ـ فرعي‌ـ يا يك‌ـ واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ (طبق‌ـ تعاريف‌ـ اين‌ـ استاندارد) است ‌‪ .‬تفاوت‌ـ بين‌ـ واحد تجاري‌ـ فرعي‌ـ و واحد تجاري‌‬
‫وابسته‌‪ ،‬عموماً در ميزان ‌ توانايي ‌ واحد سرمايه‌گذار براي ‌ اعمال ‌ نفوذ در سياستهاي ‌ مالي ‌ و عملياتي ‌ واحد سرمايه‌پذير است‌‪ .‬در‬
‫مورد واحد تجاري ‌ فرعي‌‪ ،‬توان ‌ اعمال ‌ نفوذ به ‌ دليل ‌ كنترل ‌ واحد سرمايه‌گذار بر واحد سرمايه‌پذير فراگير است‌‪ .‬در مورد واحد‬
‫تجاري ‌ وابسته ‌ توان ‌ اعمال ‌ نفوذ كمتر از تسلط ‌ فراگير است ‌ و واحد سرمايه‌گذار فاقد كنترل ‌ بر واحد سرمايه‌پذير مي‌باشد‪ .‬براي‌‬
‫اينكه‌ يك‌ واحد سرمايه‌پذير به‌ عنوان‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ شناخته‌ شود بايد نفوذ واحد سرمايه‌گذار بر آن‌‪ ،‬قابل‌ ملحظه‌ باشد‪.‬‬
‫نفوذ قابل‌ ملحظه‌‬
‫‪ . 5‬يك ‌ واحد سرمايه‌گذار زماني ‌ داراي ‌ نفوذ قابل ‌ ملحظه ‌ است ‌ كه ‌ بتواند به ‌ طور مستقيم ‌ در سياستهاي ‌ مالي ‌ و عملياتي ‌ واحد‬
‫تجاري‌ وابسته‌ دخالت‌ كند‪ .‬در اين‌ حالت‌‪ ،‬واحد سرمايه‌گذار در انتظار نتايج‌ سياستهاي‌ واحد سرمايه‌پذير نمي‌ماند بلكه‌ از واحد‬
‫سرمايه‌پذير به ‌ عنوان ‌ ابزاري ‌ براي ‌ انجام ‌ بخشي ‌ از فعاليتهاي ‌ خود استفاده ‌ مي‌كند‪ .‬با گذشت ‌ زمان‌‪ ،‬واحدتجاري ‌ وابسته ‌ عموماً‬
‫سياستهايي‌ـ را بكار مي‌گيرد كه‌ـ با استراتژيهاي‌ـ واحد سرمايه‌گذار سازگار است‌ـ و از اجراي‌ـ سياستهايي‌ـ خلف‌ـ منافع‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌گذارـ ـخودداري‌ـ مي‌كند‪.‬ـ ـبنابراين‌ـ اگرـ ـواحدـ ـسرمايه‌پذيرـ ـبه‌ـ طورـ ـمستمرـ ـسياستهاي‌ـ ناسازگارـ ـباـ ـاستراتژيهاي‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌گذار را اعمال‌ كند‪ ،‬واحد سرمايه‌گذار داراي‌ نفوذ قابل‌ ملحظه‌ در واحد سرمايه‌پذير نيست‌‪.‬‬

‫‪ . 6‬تعيين‌ توان‌ اعمال‌ نفوذ قابل‌ ملحظه‌‪ ،‬نيازمند اعمال‌ قضاوت‌ در هر مورد خاص‌ است‌‪ .‬موارد زير مجموعه‌ عواملي‌ است‌ كه‌ به‌‬
‫تنهايي‌ يا در مجموع‌‪ ،‬ممكن‌ است‌ مبين‌ وجود نفوذ قابل‌ ملحظه‌ باشد‪:‬‬
‫الف‌ ‪ .‬قدرت‌ رأي‌ كافي‌ واحد سرمايه‌گذار در واحد سرمايه‌پذير‪.‬‬
‫ب‌ ‪ .‬عضويت‌ در هيأت‌مديره‌ يا ديگر اركان‌ اداره‌كننده‌ مشابه‌ واحد سرمايه‌پذير‪.‬‬
‫ج‌ ‪ .‬مشاركت‌ در تصميم‌گيري‌ براي‌ پرداخت‌ يا نگهداري‌ سود واحد سرمايه‌پذير‪.‬‬
‫د ‪ .‬مشاركت‌ در ساير فرايندهاي‌ سياست‌گذاري‌ واحد سرمايه‌پذير‪.‬‬
‫ه ‪ .‬معاملت‌ عمده‌ بين‌ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير‪.‬‬
‫و ‪ .‬تبادل‌ كاركنان‌ رده‌ مديريت‌‪.‬‬
‫ز ‪ .‬وابستگي‌ به‌ اطلعات‌ فني‌ اساسي‌‪.‬‬

‫‪ . 7‬دخالت ‌ واحد سرمايه‌گذار در واحد تجاري ‌ وابسته ‌ معمولً از طريق ‌ انتخاب ‌ اعضاي ‌ هيأت‌مديره ‌ (يا ساير اركان ‌ اداره‌كننده‌‬
‫مشابه ‌) صورت‌ـ مي‌گيرد‪ ،‬اما ممكن‌ـ است‌ـ از قراردادهاي‌ـ ديگري‌ـ ناشي‌ـ شود كه‌ـ به‌ـ واحد سرمايه‌گذار اجازه‌ـ مشاركت‌ـ مؤثر در‬
‫سياست‌گذاري‌ را مي‌دهد‪.‬‬

‫‪ . 8‬اعمال ‌ نفوذ قابل ‌ ملحظه ‌ اساساً بدون ‌ دارا بودن ‌ قدرت ‌ رأي ‌ كافي‌‪ ،‬بعيد است ‌ و به ‌ همين ‌ دليل ‌ داشتن ‌ ميزان ‌ خاصي ‌ از حق‌‬
‫رأي ‌ در واحد سرمايه‌پذير به ‌ عنوان ‌ فرض ‌ وجود نفوذ قابل ‌ ملحظه ‌ تلقي ‌ مي‌شود‪ .‬براي ‌ دستيابي ‌ به ‌ ميزان ‌ معقولي ‌ از يكنواختي‌‬
‫در عمل‌‪ ،‬فرض ‌ براين ‌ است ‌ كه ‌ در غياب ‌ شواهدنقض‌كننده‌‪ ،‬در مواردي ‌ كه ‌ واحد سرمايه‌گذار (به ‌ طور مستقيم ‌ يا غيرمستقيم ‌ از‬
‫طريق‌ واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌) حداقل‌ ‪ 20‬درصد از قدرت‌ رأي‌ در واحد سرمايه‌پذير را داشته‌ باشد‪ ،‬داراي‌ نفوذ قابل‌ ملحظه‌ در‬
‫واحد سرمايه‌پذير است ‌‪ .‬برعكس‌‪ ،‬در مواردي ‌ كه ‌ واحد سرمايه‌گذار (به ‌ طور مستقيم ‌ يا غيرمستقيم ‌ از طريق ‌ واحدهاي ‌ تجاري‌‬
‫فرعي ‌) كمتر ازـ ‪ 20‬ـدرصد قدرت‌ـ رأي‌ـ در واحد سرمايه‌پذير را داشته‌ـ باشد‪ ،‬چنين‌ـ فرض‌ـ مي‌شود كه‌ـ سرمايه‌گذار نفوذ قابل‌‬
‫ملحظه‌ـ ندارد‪ ،‬مگر اينكه‌ـ چنين‌ـ نفوذي‌ـ را بتوان‌ـ به‌ـ روشني‌ـ اثبات‌ـ كرد‪ .‬مالكيت‌ـ بخش‌ـ قابل‌ـ توجه‌ـ يا اكثريت‌ـ سهام‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌پذير توسط‌ واحدي‌ ديگر‪ ،‬لزوماً مانع‌ اعمال‌ نفوذ قابل‌ ملحظه‌ توسط‌ سرمايه‌گذار نمي‌شود‪.‬‬

‫‪ . 9‬در تصميم‌گيري ‌ راجع ‌ به ‌ اينكه ‌ آيا قدرت ‌ رأي ‌ واحد سرمايه‌گذار موجب ‌ نفوذ قابل ‌ ملحظه ‌ در واحد سرمايه‌پذير مي‌شود‪،‬‬
‫ممكن‌ـ است‌ـ لزم‌ـ باشد به‌ـ قدرت‌ـ ساير سهامداران ‌‪ ،‬توجه‌ـ شود‪ .‬براي‌ـ مثال ‌‪ ،‬ممكن‌ـ است‌ـ اين‌ـ قدرت‌ـ متعلق‌ـ به‌ـ تعداد معدودي‌‬
‫سهامدار بزرگ‌ يا اينكه‌ متعلق‌ به‌ تعداد نسبتاً زيادي‌ از سهامداران‌ كوچك‌ باشد‪.‬‬
‫‪ . 10‬قدرت‌ رأي‌دهي‌ واحد سرمايه‌گذار در واحدتجاري‌ وابسته‌ بايد از حقوق‌ مالكيت‌ واحد سرمايه‌گذار در سهام‌ آن‌ واحد متمايز‬
‫شود‪ .‬قدرت ‌ رأي‌دهي ‌ در تعيين ‌ وجود نفوذ قابل ‌ ملحظه ‌ مهم ‌ است ‌‪ .‬حقوق ‌ مالكيت ‌ واحد سرمايه‌گذار براي ‌ محاسبه ‌ سهم ‌ آن‌‬
‫واحد از سود يا زيان‌ و خالص‌ داراييهاي‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ كاربرد دارد‪.‬‬

‫روشهاي‌ حسابداري‌‬
‫روش‌ ارزش‌ ويژه‌‬
‫‪ . 11‬ويژگيهاي‌ اصلي‌ روش‌ ارزش‌ ويژه‌ به‌ شرح‌ زير است‌‪:‬‬
‫الف‌‪ .‬سرمايه‌گذاري‌ ابتدا به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ ثبت‌ مي‌شود‪،‬‬
‫ـب‌ـ ‪ .‬مبلغ‌ـ دفتري‌ـ سرمايه‌گذاري‌ـ به‌ـ ميزان‌ـ سهم‌ـ واحد سرمايه‌گذار از سود يا زيان‌ـ واحد سرمايه‌پذير بعد از تاريخ‌ـ تحصيل‌‬
‫افزايش‌ يا كاهش‌ مي‌يابد‪،‬‬
‫ج ‌ ‪ .‬سهم ‌ واحدسرمايه‌گذار از سود يا زيان ‌ واحد سرمايه‌پذير بعد از تاريخ ‌ تحصيل‌‪ ،‬در صورت ‌ سود و زيان ‌ واحد سرمايه‌گذار‬
‫منظور مي‌شود‪،‬‬
‫د ‪ .‬مبلغ‌ دفتري‌ سرمايه‌گذاري‌ به‌ ميزان‌ سود سهام‌ دريافتي‌ يا دريافتني‌ از واحد سرمايه‌پذير كاهش‌ مي‌يابد‪،‬‬
‫ـه ‪ .‬مبلغ‌ـ دفتري‌ـ سرمايه‌گذاري‌ـ در صورت‌ـ لزوم ‌‪ ،‬به‌ـ ميزان‌ـ سهم‌ـ واحد سرمايه‌گذار از تغيير در حقوق‌ـ صاحبان‌ـ سرمايه‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌پذير بعد از تاريخ ‌ تحصيل ‌ كه ‌ آثار آن ‌ در صورت ‌ سود و زيان ‌ واحد سرمايه‌پذير انعكاس ‌ نيافته ‌ است ‌ (از قبيل ‌ تغييرات‌‬
‫ناشي‌ از تجديد ارزيابي‌ داراييهاي‌ ثابت‌ مشهود) تعديل‌ مي‌شود‪.‬‬

‫روش‌ بهاي‌ تمام‌شده‌‬


‫‪ . 12‬در روش ‌ بهاي ‌ تمام‌شده‌‪ ،‬سرمايه‌گذاري ‌ در ساير واحدهاي ‌ تجاري ‌ در زمان ‌ خريد به ‌ بهاي ‌ تمام‌شده ‌ ثبت ‌ مي‌شود‪ .‬واحد‬
‫سرمايه‌گذار‪ ،‬تنها سود سهام‌ دريافتي‌ يا دريافتني‌ از محل‌ سودهاي‌ تحصيل‌شده‌ توسط‌ واحد سرمايه‌پذير "بعد از تاريخ‌ تحصيل‌"‬
‫را به‌ عنوان‌ درآمد شناسايي‌ مي‌كند‪ .‬سود سهام‌ دريافتي‌ يا دريافتني‌ از محل‌ سود قبل‌ از تاريخ‌ تحصيل‌ به‌ عنوان‌ بازيافت‌ بخشي‌‬
‫از بهاي‌ تمام‌شده‌ سرمايه‌گذاري‌ تلقي‌ مي‌شود و مبلغ‌ دفتري‌ سرمايه‌گذاري‌ به‌ آن‌ ميزان‌ كاهش‌ مي‌يابد‪.‬‬

‫تفاوت‌ روشهاي‌ ارزش‌ ويژه‌ و بهاي‌ تمام‌شده‌‬


‫‪ . 13‬تفاوتهاي‌ عمده‌ روشهاي‌ ارزش‌ ويژه‌ و بهاي‌ تمام‌شده‌ به‌ شرح‌ زير است‌‪:‬‬
‫الف‌‪ .‬در روش ‌ بهاي ‌ تمام‌شده‌‪ ،‬سودهاي ‌ تقسيم‌نشده ‌ و زيانهاي ‌ تحمل‌شده ‌ به ‌ وسيله ‌ واحد سرمايه‌پذير در صورتهاي ‌ مالي ‌ واحد‬
‫سرمايه‌گذار منعكس‌ـ نمي‌شود‪ .‬به‌ـ علوه ‌‪ ،‬با محدود كردن‌ـ شناسايي‌ـ درآمد ناشي‌ـ از سرمايه‌گذاري‌ـ به‌ـ سود سهام‌ـ دريافتي‌ـ يا‬
‫دريافتني‌ـ از واحد سرمايه‌پذير‪ ،‬ـلزوماً ارتباطي‌ـ بين‌ـ سود ـسهام‌ـ ناشي‌ـ از سرمايه‌گذاري‌ـ افشا ـشده‌ـ در ـصورتهاي‌ـ مالي‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌گذار و نتايج‌ عملكرد واقعي‌ واحد سرمايه‌پذير در دوره‌هاي‌ مالي‌ مختلف‌ وجود ندارد‪.‬‬
‫ب ‌ ‪ .‬در روش ‌ ارزش ‌ ويژه‌‪ ،‬سرمايه‌گذار سهم ‌ خود از سود‪ ،‬زيان ‌ و اندوخته‌هاي ‌ واحدتجاري ‌ وابسته ‌ را صرفنظر از ميزان ‌ توزيع‌‬
‫سود به‌ وسيله‌ واحد سرمايه‌پذير‪ ،‬شناسايي‌ مي‌كند‪.‬‬

‫كاربرد روش‌ ارزش‌ ويژه‌‬


‫‪ . 14‬براي ‌ محاسبه ‌ مبالغي ‌ كه ‌ با استفاده ‌ از روش ‌ ارزش ‌ ويژه ‌ در صورتهاي ‌ مالي ‌ تلفيقي ‌ منعكس ‌ مي‌شود از ضوابطي ‌ مشابه ‌ با‬
‫ضوابط‌ تلفيق‌ استفاده‌ مي‌شود‪.‬‬

‫سرقفلي‌‬
‫‪ . 15‬در زمان‌ تحصيل‌ سرمايه‌گذاري‌‪ ،‬هر گونه‌ تفاوت‌ (اعم‌ از مثبت‌ يا منفي‌) بين‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ تحصيل‌ و سهم‌ سرمايه‌گذار از‬
‫ارزش‌ـ منصفانه‌ـ خالص‌ـ داراييهاي‌ـ قابل‌ـ تشخيص‌ـ واحد تجاري‌ـ وابسته ‌‪ ،‬به‌ـ عنوان‌ـ سرقفلي‌ـ يا سرقفلي‌ـ منفي‌ـ طبق‌ـ استاندارد‬
‫حسابداري‌ شماره‌ ‪ 19‬با عنوان‌ تركيب‌ واحدهاي‌ تجاري‌ در نظر گرفته‌ مي‌شود‪ .‬سهم‌ سرمايه‌گذار از سود يا زيان‌ بعد از تحصيل‌‬
‫از بابت‌ موارد زير تعديل‌ مي‌شود‪:‬‬
‫الف‌‪ .‬تفاوت‌ استهلك‌ داراييهاي‌ استهلك‌پذير برمبناي‌ ارزش‌ منصفانه‌ و مبالغ‌ دفتري‌ آنها‪ ،‬و‬
‫ب‌ ‪ .‬استهلك‌ سرقفلي‌ يا سرقفلي‌ منفي‌‪.‬‬
‫معاملت‌ درون‌ گروهي‌‬
‫‪ 16‬ـ‪ .‬در مواردي‌ـ كه‌ـ سود يا زيان‌ـ تحقق‌ـ نيافته‌ـ ناشي‌ـ از معاملت‌ـ بين‌ـ واحد سرمايه‌گذار (يا واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ فرعي‌ـ مشمول‌‬
‫تلفيق‌ـ آن ‌) و واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ در مبلغ‌ـ دفتري‌ـ داراييهاي‌ـ يكي‌ـ از آن‌ـ دو واحد منظور شده‌ـ است ‌‪ ،‬بخش‌ـ مربوط‌ـ به‌ـ سهم‌‬
‫سرمايه‌گذار حذف ‌ مي‌شود‪ .‬از آنجا كه ‌ سرمايه‌گذاري ‌ در واحد تجاري ‌ وابسته ‌ بيانگر سهم ‌ سرمايه‌گذار از خالص ‌ داراييهاي ‌ واحد‬
‫تجاري‌ـ وابسته‌ـ است ‌‪ ،‬حذف‌ـ سود يا زيان‌ـ تحقق‌ـ نيافته‌ـ موجب‌ـ تعديل‌ـ آن‌ـ و همچنين‌ـ سهم‌ـ سرمايه‌گذار از سود يا زيان‌ـ واحد‬
‫تجاري ‌ وابسته ‌ مي‌شود‪ .‬در صورتي ‌ كه ‌ چنين ‌ معاملتي ‌ شواهدي ‌ دال ‌ بر كاهش ‌ ارزش ‌ آن ‌ داراييها يا هر دارايي ‌ مشابه ‌ ديگري‌‬
‫ارائه‌ كند‪ ،‬زيان‌ كاهش‌ ارزش‌ شناسايي‌ مي‌شود‪.‬‬

‫تاريخ‌ گزارشگري‌‬
‫‪ . 17‬واحد سرمايه‌گذار در كاربرد روش‌ ارزش‌ ويژه‌ از آخرين‌ صورتهاي‌ مالي‌ واحد سرمايه‌پذير استفاده‌ مي‌كند‪ .‬هنگامي‌ كه‌ بين‌‬
‫تاريخهاي‌ـ گزارشگري‌ـ واحد سرمايه‌گذار و واحد سرمايه‌پذير تفاوت‌ـ وجود دارد‪ ،‬واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ به‌ـ منظور استفاده‌ـ واحد‬
‫سرمايه‌گذار‪ ،‬اغلب‌ صورتهاي‌ مالي‌ خود را براساس‌ همان‌ تاريخ‌ صورتهاي‌ مالي‌ واحد سرمايه‌گذار تهيه‌ مي‌كند‪ .‬هنگامي‌ كه‌ انجام‌‬
‫اين‌ كار غيرعملي‌ است‌‪ ،‬مي‌توان‌ از صورتهاي‌ مالي‌ تنظيم‌ شده‌ براساس‌ تاريخهاي‌ مختلف‌ گزارشگري‌ استفاده‌ كرد به‌ شرط‌ اين‌‬
‫كه‌ پايان‌ دوره‌ مالي‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ بيش‌ از سه‌ ماه‌ قبل‌ از پايان‌ دوره‌ مالي‌ واحد سرمايه‌گذار نباشد‪.‬‬

‫‪ . 18‬هنگامي‌ كه‌ صورتهاي‌ مالي‌ با تاريخهاي‌ گزارشگري‌ متفاوت‌ مورد استفاده‌ قرار مي‌گيرد‪ ،‬در ارتباط‌ با آثار معاملت‌ يا ساير‬
‫رويدادهاي‌ـ عمده‌ـ بين‌ـ واحد سرمايه‌گذار و واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ كه‌ـ در فاصله‌ـ زماني‌ـ بين‌ـ تاريخ‌ـ صورتهاي‌ـ مالي‌ـ واحد تجاري‌‬
‫وابسته‌ و تاريخ‌ صورتهاي‌ مالي‌ واحد سرمايه‌گذار رخ‌ داده‌ است‌‪ ،‬تعديلت‌ لزم‌ انجام‌ مي‌شود‪.‬‬

‫رويه‌هاي‌ حسابداري‌‬
‫‪ 19‬ـ‪ .‬صورتهاي‌ـ مالي‌ـ واحد سرمايه‌گذار معمولً براساس‌ـ رويه‌هاي‌ـ حسابداري‌ـ يكسان‌ـ در مورد معاملت‌ـ و رويدادهاي‌ـ مشابهي‌‬
‫تهيه‌ مي‌شود كه‌ در شرايط‌ يكسان‌ رخ‌ داده‌اند‪ .‬در موارد بسياري‌‪ ،‬چنانچه‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ از رويه‌هاي‌ حسابداري‌ متفاوت‌ با‬
‫رويه‌هاي‌ـ اتخاذشده‌ـ توسط‌ـ واحد سرمايه‌گذار در مورد معاملت‌ـ و ساير رويدادهاي‌ـ مشابهي ‌ كه‌ـ در شرايط ‌ يكسان‌ـ رخ‌ـ داده‌اند‬
‫استفاده ‌ كند‪ ،‬صورتهاي ‌ مالي ‌ واحد تجاري ‌ وابسته ‌ به ‌ منظور استفاده ‌ واحد سرمايه‌گذار از روش ‌ ارزش ‌ ويژه‌‪ ،‬تعديل ‌ مي‌شود‪ .‬اگر‬
‫محاسبه‌ اين‌ تعديلت‌ ممكن‌ نباشد‪ ،‬معمولً اين‌ واقعيت‌ افشا مي‌شود‪.‬‬

‫ساير موارد‬
‫‪ . 20‬چنانچه ‌ سرمايه‌گذار يك‌ گروه ‌ باشد‪ ،‬سهم‌ آن ‌ در واحد تجاري‌ وابسته‌ عبارت ‌ از مجموع‌ سهام‌ متعلق‌ به‌ واحد تجاري ‌ اصلي‌‬
‫و واحدهاي ‌ تجاري ‌ فرعي ‌ آن ‌ است ‌‪ .‬سهام ‌ متعلق ‌ به ‌ ساير واحدهاي ‌ تجاري ‌ وابسته ‌ براي ‌ تعيين ‌ سهم ‌ واحد سرمايه‌گذار در نظر‬
‫گرفته‌ نمي‌شود‪ .‬در مواردي‌ كه‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ خود داراي‌ واحدهاي‌ تجاري‌ فرعي‌ و وابسته‌ باشد سهم‌ واحد سرمايه‌گذار از‬
‫نتايج‌ عملكرد و خالص‌ داراييها با استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌‪ ،‬براساس‌ ارقام‌ گزارش‌شده‌ در صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌ (شامل‌ سهم‌‬
‫سرمايه‌گذار از نتايج‌ـ عملكرد و خالص‌ـ داراييهاي‌ـ واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ وابسته‌)‪ ،‬پس‌ـ از اعمال‌ـ تعديلت‌ـ لزم‌ـ براي‌ـ انعكاس‌ـ اثر‬
‫رويه‌هاي‌ حسابداري‌ متفاوت‌‪ ،‬محاسبه‌ مي‌شود‪.‬‬

‫‪ 21‬ـ‪ .‬اگر در روش‌ـ ارزش‌ـ ويژه ‌‪ ،‬سهم‌ـ واحد سرمايه‌گذار از زيانهاي‌ـ واحد تجاري‌ـ وابسته ‌‪ ،‬مساوي‌ـ يا بيش‌ـ از مبلغ‌ـ دفتري‌‬
‫سرمايه‌گذاري‌ شود‪ ،‬واحد سرمايه‌گذار معمولً احتساب‌ سهم ‌ زيان‌ خود را متوقف ‌ مي‌كند و سرمايه‌گذاري‌ به‌ ارزش‌ صفر گزارش‌‬
‫مي‌شود‪ .‬زيانهاي ‌ اضافي ‌ تنها تا ميزان ‌ تعهدات ‌ قطعي ‌ واحد سرمايه‌گذار يا پرداختهاي ‌ انجام‌شده ‌ از طرف ‌ واحد تجاري ‌ وابسته‌‬
‫براي ‌ تسويه ‌ تعهدات ‌ آن ‌ كه ‌ توسط ‌ واحد سرمايه‌گذار تضمين ‌ شده ‌ يا به ‌ نحو ديگري ‌ تعهد شده ‌ است ‌‪ ،‬شناسايي ‌ مي‌گردد‪ .‬در‬
‫صورتي‌ـ كه‌ـ واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ بعداً سود گزارش‌ـ كند‪ ،‬واحد سرمايه‌گذار تنها پس‌ـ از پوشش‌ـ سهم‌ـ خود از خالص‌ـ زيانهاي‌‬
‫شناسايي‌ نشده‌‪ ،‬مي‌تواند سهم‌ خود از سود را به‌ حساب‌ گيرد‪.‬‬

‫صورتهاي‌ مالي‌ تلفيقي‌‬


‫‪ . 22‬حسابداري‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ در واحد تجاري‌‌ وابسته‌‌ به‌‌ منظور انعكاس‌‌ در صورتهاي‌‌ مال ‌‬
‫ي‬
‫تلفيقي‌‌ بايد‌ ‌به‌‌ روش‌‌ ارزش‌‌ ويژه‌‌ انجام‌‌ شود‌ ‌‪‌ ‌ ‌،‬مگر‌ ‌اينكه‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ تنها‌ ‌به‌‌ منظور‬
‫واگذاري‌‌ در آينده‌‌ نزديك‌‌ تحصيل‌‌ و نگهداري‌‌ شود كه‌‌ در اين‌‌ صورت ‌‪ ،‬حسابداري‌‌ آن‌‌ بايد به‌‬
‫روش‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ انجام‌ گيرد ‪.‬‬

‫‪ 23‬ـ‪ .‬از آنجا كه‌ـ تأثير نفوذ قابل‌ـ ملحظه‌ـ يك‌ـ واحد سرمايه‌گذار در واحد تجاري‌ـ وابسته‌ـ كمتر از كنترل‌ـ است ‌‪ ،‬تلفيق‌ـ كامل‌‬
‫صورتهاي ‌ مالي ‌ آنها‪ ،‬ارتباط ‌ بين ‌ اين ‌ دو شخصيت ‌ قانوني ‌ را اغراق‌آميز نشان ‌ مي‌دهد‪ .‬از سوي ‌ ديگر‪ ،‬شناخت ‌ درآمد حاصل ‌ از‬
‫سرمايه‌گذاري ‌ بر مبناي ‌ سود سهام ‌ دريافتي ‌ يا دريافتني‌ ممكن ‌ است‌ شاخص ‌ مناسبي ‌ براي ‌ درآمد تحصيل ‌ شده ‌ به ‌ وسيله ‌ واحد‬
‫سرمايه‌گذار در ارتباط‌ با سرمايه‌گذاري‌ در واحد تجاري‌ وابسته‌ نباشد‪ ،‬زيرا اين‌ سود ممكن ‌ است‌ رابطه‌ ناچيزي‌ با عملكرد واحد‬
‫تجاري ‌ وابسته ‌ داشته ‌ باشد‪ .‬از آنجا كه ‌ واحد سرمايه‌گذار داراي ‌ نفوذي ‌ قابل ‌ ملحظه ‌ در واحد تجاري ‌ وابسته ‌ است ‌‪ ،‬نسبت ‌ به‌‬
‫عملكرد آن‌ واحد و در نتيجه‌‪ ،‬نسبت‌ به‌ بازده‌ سرمايه‌گذاري‌ خود نيز تا حدي‌ مسئوليت‌ دارد‪ .‬واحد سرمايه‌گذار براي‌ نشان‌ دادن‌‬
‫اين ‌ مسئوليت ‌ و اعمال ‌ اين ‌ مباشرت‌‪ ،‬دامنه ‌ صورتهاي ‌ مالي ‌ تلفيقي ‌ خود را گسترش ‌ مي‌دهد تا سهم ‌ خود از نتايج ‌ عمليات ‌ اين‌‬
‫واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ وابسته‌ـ را در آن‌ـ منظور كند و به‌ـ اين‌ـ ترتيب ‌‪ ،‬اطلعاتي‌ـ درباره‌ـ سودآوري‌ـ و سرمايه‌گذاري‌ـ ارائه‌ـ مي‌كند كه‌‬
‫براساس‌ـ آن‌ـ مي‌توان‌ـ نسبتهاي‌ـ مفيدتري‌ـ را محاسبه‌ـ كرد‪ .‬در نتيجه ‌‪ ،‬بكارگيري‌ـ روش‌ـ ارزش‌ـ ويژه‌ـ باعث‌ـ مي‌شود تا گزارشگري‌‬
‫خالص‌ داراييها و سود خالص‌ واحد سرمايه‌گذار به‌ گونه‌اي‌ سودمندتر انجام‌ شود‪.‬‬

‫‪ . 24‬واحد سرمايه‌گذار بايد استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ را از تاريخي‌ كه‌ يكي‌ از دو وضعيت‌‬
‫زير روي‌ مي‌دهد ‪ ،‬متوقف‌ كند ‪:‬‬
‫‌الف‌‌‪‌ .‬نفوذ‌ ‌قابل‌‌ ملحظه‌‌ بر‌ ‌واحد‌ تجاري‌‌ وابسته‌‌ را‌ ‌از‌ دست‌‌ دهد‪‌ ‌،‬اما ‌تمام‌‌ يا‌ بخشي‌‌ از‬
‫سرمايه‌گذاري‌ خود را حفظ‌ كند ‪ ،‬يا‬
‫ب‌ ‪ .‬واحد تجاري‌ وابسته‌ تحت‌ محدوديتهاي‌ شديد و بلندمدتي‌ فعاليت‌ كند كه‌ به‌ توانايي‌ آن‌ در‬
‫انتقال‌ وجوه‌ به‌ واحد سرمايه‌گذار‪ ،‬به‌ نحوي‌ عمده‌ لطمه‌ وارد كند ‪.‬‬
‫مبلغ‌ دفتري‌ سرمايه‌گذاري‌ در زمان‌ توقف‌ بكارگيري‌ روش‌ ارزش‌ ويژه‌ بايد از آن‌ تاريخ‌ به‌ بعد‬
‫به ‌ عنوان ‌ بهاي ‌ تمام‌شده ‌ سرمايه‌گذاري ‌ تلقي ‌ شود ‪ .‬در صورتي ‌ كه ‌ در دوره‌هاي ‌ آتي ‌ ‪ ،‬واحد‬
‫سرمايه‌گذار مبالغي ‌ بابت ‌ سود سهام ‌ از محل ‌ سود قبل ‌ از تاريخ ‌ تغيير روش ‌ دريافت ‌ كند‪ ،‬اين‌‬
‫مبالغ‌ بايد از مبلغ‌ دفتري‌ سرمايه‌گذاري‌ كسر شود ‪.‬‬

‫ترازنامه‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬


‫‪ . 25‬سهم‌ واحد سرمايه‌گذار از خالص‌ داراييهاي‌ واحد سرمايه‌پذير بايد به ‌ عنوان ‌ سرمايه‌گذار ‌‬
‫ي‬
‫بلندمدت‌‌ و به‌‌ صورت‌‌ جداگانه‌‌ در ترازنامه‌‌ تلفيقي‌‌ واحد سرمايه‌گذار درج‌‌ شود ‌ ‪ .‬سرقفلي‌‬
‫ناشي ‌ از تحصيل ‌ واحدتجاري ‌ وابسته ‌ ‪ ،‬پس ‌ از كسر استهلك ‌ يا ذخيره ‌ كاهش ‌ ارزش ‌‪ ،‬بايد در‬
‫مبلغ‌ دفتري‌ سرمايه‌گذاري‌ منظور ‪ ،‬اما به‌ صورت‌ جداگانه‌ افشا شود ‪.‬‬

‫صورت‌ سود و زيان‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬


‫‪ . 26‬سهم‌‌ واحد‌ ‌سرمايه‌گذار‌ ‌از‌ ‌سود‌ ‌يا‌ ‌زيان‌‌ فعاليتهاي‌‌ عادي‌‌ واحد‌ ‌تجاري‌‌ وابسته‌‌ بايد‌ ‌در‬
‫صورت ‌ سود و زيان ‌ تلفيقي ‌ واحد سرمايه‌گذار ‪ ،‬بلفاصله ‌ بعداز سود يا زيان ‌ فعاليتهاي ‌ عادي‌‬
‫گروه ‌ منعكس ‌ شود ‪ .‬استهلك ‌ يا حذف ‌ سرقفلي ‌ ناشي ‌ از تحصيل ‌ واحد تجاري ‌ وابسته ‌ كه ‌ در‬
‫محاسبه‌‌ سهم ‌ واحد سرمايه‌گذار از سود يا زيان ‌ فعاليتهاي ‌ عادي ‌ واحد تجاري ‌ وابسته‌‌ منظور‬
‫شده ‌ است ‌ بايد افشا شود ‪ .‬سهم ‌ واحد سرمايه‌گذار از اقلم ‌ غيرمترقبه ‌ واحد تجاري ‌ وابسته‌‬
‫بايد جدا از اقلم‌ غيرمترقبه‌ گروه‌ منعكس‌ شود ‪.‬‬

‫صورت‌ سود و زيان‌ جامع‌ تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬


‫‪ . 27‬سهم ‌ واحد سرمايه‌گذار از مبالغ ‌ سود يا زيان ‌ شناسايي‌شده ‌ واحد تجاري ‌ وابسته ‌ بايد در‬
‫صورت ‌ سود و زيان ‌ جامع‌ منعكس ‌ شود و در صورت‌ با اهميت‌ بودن ‌ براساس ‌ هر سرفصل ‌ در‬
‫متن‌ صورت‌ سود و زيان‌ جامع‌ يا در يادداشتهاي‌ توضيحي‌‪ ،‬جداگانه‌ نشان‌ داده‌ شود ‪.‬‬

‫صورت‌ جريان‌ وجوه‌ نقد تلفيقي‌ واحد سرمايه‌گذار‬


‫‪ . 28‬سودهاي‌ دريافت‌شده‌ از بابت‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحد تجاري‌ وابسته‌ بايد به‌ عنوان‌ يك‌ قل ‌‬
‫م‬
‫مجزا در صورت‌ جريان‌ وجوه‌ نقد تلفيقي‌ ‪ ،‬در سرفصل‌ بازده ‌ سرمايه‌گذاريها و سود پرداختي‌‬
‫بابت‌‌‌ تأمين‌‌‌ مالي‌‌‌ منعكس‌‌‌ شود‌ ‌مگر‌ ‌در‌ ‌مواردي‌‌‌ كه‌‌‌ فعاليت‌‌‌ اصلي‌‌‌ واحد‌ ‌تجاري‌‌‌ ‪،‬‬
‫سرمايه‌گذاري‌‌ باشد‪‌ ‌.‬ساير‌ ‌جريانهاي‌‌ نقدي‌‌ بين‌‌ سرمايه‌گذار‌ ‌و‌ ‌واحدتجاري‌‌ وابسته‌‌ بايد‌ ‌در‬
‫سرفصل‌‌ مناسب ‌ با توجه‌‌ به ‌ ماهيت‌‌ فعاليت ‌ ايجادكننده ‌ جريان ‌ نقدي ‌ درج ‌ شود ‪ .‬ساير اقلم‌‬
‫جريانهاي‌ نقدي‌ واحد تجاري‌ وابسته‌ نبايد در صورت‌ جريان‌ وجوه‌ نقد تلفيقي‌ منظور شود ‪.‬‬

‫صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ واحد سرمايه‌گذار‬


‫‪ . 29‬سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ در صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ واحد سرمايه‌گذار ك ‌‬
‫ه‬
‫صورتهاي‌ مالي ‌ تلفيقي‌ منتشر مي‌كند بايد به‌ بهاي‌ تمام‌شده‌ پس‌ از كسر ذخيره‌ كاهش‌ دائمي‌‬
‫در ارزش‌‌ يا مبلغ‌‌ تجديد ارزيابي‌‌ به‌‌ عنوان‌‌ يك‌‌ نحوه‌‌ عمل‌‌ مجاز جايگزين‌‌ ‪ ‌ ،‬منطبق‌‌ با رويه‌‬
‫حسابداري‌‌ واحد سرمايه‌گذار در مورد سرمايه‌گذاريهاي‌‌ بلندمدت‌‌ طبق‌‌ استاندارد حسابداري‌‬
‫شماره‌ ‪ 15‬با عنوان‌ "حسابداري‌ سرمايه‌گذاريها" منعكس‌ شود ‪.‬‬

‫‪ . 30‬در مواردي‌ كه ‌ واحد سرمايه‌گذار صورتهاي ‌ مالي ‌ تلفيقي ‌ منتشر نمي‌كند بايد مبالغ ‌ مربوط‌‬
‫به‌ واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ را با استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ و به‌ شرح‌ زير ارائه‌ كند‪:‬‬
‫الف‌ ‪ .‬تهيه‌ و ارائه‌ مجموعه‌ صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ ‪ ،‬يا‬
‫ب‌ ‪ .‬افشاي‌ اطلعات‌ مكمل‌ در يادداشتهاي‌ توضيحي‌ صورتهاي‌ مالي‌ واحد سرمايه‌گذار ‪.‬‬

‫‪ . 31‬واحدهاي ‌ سرمايه‌گذار علوه ‌ بر صورتهاي ‌ مالي ‌ تلفيقي‌‪ ،‬بنا به ‌ ملحظات ‌ قانوني‌‪ ،‬صورتهاي ‌ مالي ‌ جداگانه ‌ نيز تهيه ‌ و ارائه‌‬
‫مي‌كنند‪ .‬براي‌ـ انعكاس‌ـ سرمايه‌گذاري‌ـ در واحدهاي‌ـ تجاري‌ـ وابسته‌ـ در صورتهاي‌ـ مالي‌ـ جداگانه‌ـ واحد سرمايه‌گذار‪ ،‬از روشهاي‌‬
‫مختلفي‌ مانند روش‌ بهاي‌ تمام‌شده‌‪ ،‬تجديد ارزيابي‌ و ارزش‌ ويژه‌ استفاده‌ مي‌شود‪ .‬استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ موجب‌ شناسايي‌‬
‫سودهاي ‌ تحقق ‌ نيافته ‌ در دفاتر قانوني ‌ و صورتهاي ‌ مالي ‌ واحد سرمايه‌گذار مي‌شود‪ .‬اما از سوي ‌ ديگر اين ‌ روش ‌ باعث ‌ مي‌شود‬
‫نتايج ‌ عملكرد به ‌ صورت ‌ واقعي‌تر در صورتهاي ‌ مالي ‌ جداگانه ‌ واحد سرمايه‌گذار انعكاس ‌ يابد‪ .‬اما دليل ‌ دوم ‌ نمي‌تواند توجيهي‌‬
‫قوي‌ براي‌ استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ در دفاتر واحد سرمايه‌گذار باشد زيرا نتايج‌ عملكرد واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ با استفاده‌ از‬
‫روش ‌ ارزش ‌ ويژه ‌ در مجموعه ‌ كاملتري ‌ به ‌ نام ‌ صورتهاي ‌ مالي ‌ تلفيقي ‌ براي ‌ استفاده‌كنندگان ‌ ارائه ‌ مي‌شود و براي ‌ تصميم‌گيري‌‬
‫مي‌توان ‌ به ‌ اين ‌ مجموعه ‌ كامل ‌ اتكا كرد‪ .‬بنابراين ‌ استفاده ‌ از بهاي ‌ تمام‌شده ‌ يا مبالغ ‌ تجديد ارزيابي ‌ براي ‌ انعكاس ‌ سرمايه‌گذاري‌‬
‫در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ در دفاتر قانوني‌ و صورتهاي‌ مالي‌ جداگانه‌ مناسب‌تر است‌‪.‬‬

‫كاهش‌ دائمي‌ در ارزش‌‬


‫‪ . 32‬در صورت‌‌ كاهش‌‌ دائمي‌‌ در ارزش‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ در يك‌‌ واحد تجاري‌‌ وابسته‌‌ ‪ ‌ ،‬مبلغ‌‬
‫دفتري‌‌ آن‌‌ بايد براي‌‌ شناسايي‌‌ كاهش‌‌ مزبور تقليل‌‌ يابد ‌ ‪ .‬براي‌‌ شناسايي‌‌ اين‌‌ كاهش‌‌ ‪ ‌ ،‬هر‬
‫سرمايه‌گذاري‌ بايد به‌ طور جداگانه‌ در نظر گرفته‌ شود ‪.‬‬
‫تغييرات‌ سرمايه‌گذاري‌‬
‫‪ . 33‬در صورت ‌ فروش ‌ سرمايه‌گذاري ‌ در واحد تجاري ‌ وابسته ‌ ‪ ،‬سود يا زيان ‌ حاصل ‌ از فرو ‌‬
‫ش‬
‫سرمايه‌گذاري‌‌ برابر عوايد حاصل‌‌ از فروش‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ منهاي‌‌ مبلغ‌‌ دفتري‌‌ آن‌‌ در زمان‌‬
‫فروش‌ است‌ ‪.‬‬

‫‪ . 34‬در مواردي‌‌ كه‌‌ سرمايه‌گذاري‌‌ در واحد تجاري‌‌ كه‌‌ قبل ً‌ براساس‌‌ روشي‌‌ به‌‌ غير از ارزش‌‬
‫ويژه‌‌ ارائه‌‌ مي‌شد به‌‌ دليل‌‌ افزايش‌‌ ميزان‌‌ مالكيت‌‌ سهام‌‌ ‪ ‌ ،‬واجد اعمال‌‌ روش‌‌ ارزش‌‌ ويژه‌‬
‫شود ‪ ،‬ارزش‌ منصفانه‌ داراييها و بدهيهاي‌ قابل‌ تشخيص‌ تحصيل‌شده‌ و همچنين‌ مبلغ‌ سرقفلي‌‬
‫يا سرقفلي‌ منفي‌ به‌ تاريخ‌ هر خريد عمده‌ بايد به‌ طور جداگانه‌ تعيين‌ شود ‪.‬‬

‫افشا‬
‫‪ . 35‬علوه‌ بر موارد پيشگفته‌‪ ،‬موارد زير بايد در رابطه ‌ با واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ در صورتهاي‌‬
‫مالي‌ افشا شود ‪:‬‬
‫الف ‌‪ .‬فهرستي‌‌ از واحدهاي‌‌ تجاري‌‌ وابسته‌‌ عمده‌‌ شامل‌‌ نام ‌‪ ،‬ماهيت‌‌ فعاليت‌‌ و نسبت‌‌ حقوق‌‬
‫مالكيت‌ يا ميزان‌ سهام‌ با حق‌ رأي‌ (چنانچه‌ متفاوت‌ باشد) در واحد تجاري‌ وابسته‌ ‪.‬‬
‫ب ‌ ‪ .‬دوره ‌ مالي ‌ يا تاريخ ‌ ترازنامه ‌ واحد تجاري ‌ وابسته‌‪ ،‬در مواردي ‌ كه ‌ تاريخ ‌ گزارشگري ‌ آن ‌ با‬
‫تاريخ‌ گزارشگري‌ واحد سرمايه‌گذار متفاوت‌ است‌ ‪.‬‬
‫ج‌ ‪ .‬روشهاي‌ حسابداري‌ مورد استفاده‌ براي‌ اين‌ سرمايه‌گذاريها ‪.‬‬
‫د ‪ .‬دليل‌ عدم‌ استفاده‌ از روش‌ ارزش‌ ويژه‌ براي‌ سرمايه‌گذاريهاي‌ بيش‌ از ‪ 20‬درصد ‪.‬‬

‫تاريخ‌ اجرا‬
‫‪ . 36‬الزامات ‌ اين‌‌ استاندارد در مورد كليه ‌ صورتهاي ‌ مالي‌كه ‌ دوره‌مالي‌آنهااز تاريخ ‌ ‪ 1/1/1380‬و‬
‫ع مي‌شود ‪ ،‬لزم‌الجراست‌ ‪.‬‬ ‫بعد از آن‌ شرو ‌‬

‫مطابقت‌ با استانداردهاي‌ بين‌المللي‌ حسابداري‌‬


‫‪ 37‬ـ‪ .‬به‌ـ استثناي‌ـ موارد مندرج‌ـ در بندهاي‌ـ ‪ 29‬ـو ‪ ، 30‬با اجراي‌ـ الزامات‌ـ اين‌ـ استاندارد‪ ،‬مفاد استاندارد بين‌المللي‌ـ حسابداري‌‬
‫شماره‌ ‪ 28‬با عنوان‌ حسابداري‌ سرمايه‌گذاري‌ در واحدهاي‌ تجاري‌ وابسته‌ نيز رعايت‌ مي‌شود‪.‬‬