ZESZYTY NAUKOWE UNIWERSYTETU SZCZECISKIEGO nr 765

Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia nr 61 (2013)

s. 139148

Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw

finansowo-ksigowych ujcie statystyczne
Anna Nowak

Streszczenie: Cel celem artykuu jest prba zidentyfikowania przyczyn oszustw finansowo-ksigowych,
a take osb odpowiedzialnych za popenione przestpstwa. Metodologia badania analiza krytyczna na podstawie literatury oraz bada ankietowych Stowarzyszenia Biegych ds. Przestpstw i Naduy Gospodarczych
(ACFE). Wynik identyfikacja dwch grup spoecznych najbardziej skonnych do popeniania przestpstw
gospodarczych. Wyodrbniono rwnie motywy psychologiczne i ekonomiczne, ktre mog by przesank
wystpujcych naduy. Oryginalno/Warto artyku dotyczy wanego i aktualnego problemu zwizanego z rachunkowoci.
Sowa kluczowe: oszustwa finansowo-ksigowe, przestpczo gospodarcza

Wprowadzenie
Analiza dotychczasowych bada naukowych, dotyczcych oszustw ksigowych wskazuje,
e powicono im stosunkowo niewiele uwagi. Wikszo projektw bya realizowana
w nurcie kryminologii. Pionierem w tej dziedzinie by kryminolog z Indiana University
E.H. Sutherland prowadzcy badania nad naduyciami popenianymi na szkod akcjonariuszy przez dyrektorw z wyszych sfer. On te po raz pierwszy uy okrelenia przestpstwa biaych konierzykw (white collar crimes) w 1939 roku.
Badania nad tym tematem byy kontynuowane w latach 50. XX wieku przez jego studenta D.R. Cresseya, ktry skupi si w szczeglnoci na defraudacji. Opracowa on teori
zwan trjktem oszustw, ktra pozwalaa wyjani istot naduy finansowych. Zgodnie
z ni, na popenienie przestpstwa maj wpyw trzy czynniki: odczuwanie silnej potrzeby
finansowej (presja), dostrzeenie okazji oraz racjonalizacja.
Analizujc te czynniki, naley stwierdzi, e:
presja, motyw dotyczy potrzeby, na przykad braku moliwoci wywizania si ze
spaty prywatnych dugw, niemonoci porozumienia si z przeoonym lub ch
podniesienia standardu ycia,
racjonalizacja odnosi si do postawy sprawcy przestpstwa oraz oznacza atwo
w usprawiedliwianiu oszukaczych zachowa,
okazja oznacza faktyczn moliwo popenienia naduycia.

mgr Anna Nowak, Katedra Pomiaru i Kontroli Wynikw, Instytut Rachunkowoci, Wydzia Nauk Ekonomicznych i Zarzdzania, Uniwersytet Szczeciski, e-mail: anna.nowak@wneiz.pl.

140

Anna Nowak

Trjkt oszustwa (rys. 1) sta si jedn z najczciej cytowanych w literaturze przedmiotu teorii z zakresu analizy przestpczoci gospodarczej.
Presja

Okazja

Racjonalizacja

Rysunek 1. Trjkt oszustw

rdo: opracowanie wasne.

Kolejne badania naukowe nad oszustwami finansowymi byy prowadzone przez S. Albrechta, K. Howea i M. Romneya. Na pocztku lat 80. XX wieku zebrali oni informacje
o ponad 200 oszustwach zidentyfikowanych przez audytorw wewntrznych. Szersz analiz objto motywy dziaania sprawcw przestpstw, do ktrych zaliczono (Wells 2006:
15):
nieodpart ch bogacenia si,
ycie ponad stan,
wysokie zaduenie osobiste,
niewspmierno wynagrodzenia do odpowiedzialnoci,
bliskie powizania z klientem,
kombinatorstwo,
nieumiarkowanie w grach hazardowych,
pokonanie systemu jako wyzwanie,
nadmiern presj ze strony otoczenia i rodziny.
Wynikiem tej analizy byo wyodrbnienie okoo 80 sygnaw ostrzegawczych o moliwoci popenienia oszustwa.
W tym samym czasie zaczto rwnie prowadzi inne analizy z zakresu naduy gospodarczych. Oparte byy na badaniach ankietowych. R.C. Hollinger i J.C. Clark przeprowadzili badanie sondaowe, obejmujce grup 10 000 pracownikw amerykaskich przedsibiorstw. Zdefiniowali oni dwie podstawowe kategorie oszukaczych zachowa pracownikw: wykroczenia przeciwko mieniu i naruszenie norm wydajnociowych. W wyniku
analizy kwestii zwizanych z kradzie, stwierdzili, e istnieje zaleno midzy zaniepokojeniem danej osoby stanem prywatnych finansw a nasileniem kradziey w jednostce
gospodarczej. Z kolei najwiksz patologi z zakresu naruszenia wydajnoci byo przeduanie przerw w pracy.
Kolejne szerokie badania ankietowe byy prowadzone przez Stowarzyszenie Biegych
ds. Przestpstw i Naduy Gospodarczych (ang. Association of Certified Fraud Examiners
ACFE), ktre poczwszy od 1996 roku, systematycznie przeprowadza sondae na temat
konkretnych przykadw naduy gospodarczych, z jakimi biegli spotkali si w swojej
praktyce (Kutera 2008: 17).

Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw finansowo-ksigowych ujcie statystyczne

141

1. Psychologiczne i ekonomiczne motywy oszustw finansowo-ksigowych

Bez wzgldu na to, jak funkcjonuj mechanizmy przestpczoci gospodarczej naley sklasyfikowa przyczyny i rda tego zjawiska. Badania i obserwacje przeprowadzone
w Stanach Zjednoczonych ukazuj, e stosowanie oszustw w ksigowoci spowodowao,
i zaczto zwraca uwag na aspekt psychologiczny w ksztatowaniu i sterowaniu danymi
w ksigowoci.
Podstawowym czynnikiem psychologicznym wymuszajcym manipulacj i oszustwa
ksigowe przez menederw jest ch utrzymania wasnych posad. Mimo wzrastajcej
konkurencji na rynku musz wykaza si osigniciem odpowiednich wynikw finansowych. W przypadku wystpienia trudnoci z osigniciem postawionych celw, zaczynaj
stosowa zabiegi, polegajce na manipulacjach ksigowych.
Wycig szczurw, staa presja konkurencji oraz wszechogarniajca ch zyskw powoduj, e zarzd stara si wykaza dobre wyniki przedsibiorstwa. Jeeli w rocznym
sprawozdaniu finansowym pokae, e sytuacja przedsibiorstwa pogorszya si, moe zniechci inwestorw oraz straci kredyty i zlecenia. Ta ciga presja zewntrzna powoduje,
e zarzd jest skonny pokazywa lepsz sytuacj kierowanej przez siebie jednostki gospodarczej ni w rzeczywistoci, nawet wtedy, gdy wysoko wynagrodzenia zarzdu nie zaley od wynikw spki.
Innym psychologicznym rdem oszustw w ksigowoci, wystpujcych po stronie
audytorw, jest brak dostatecznej fachowoci, a gwnie brak odwagi, aby si do tego przyzna. Tak jak prawo, suby audytorskie i kontrolne nie nadaj za rozwojem gospodarki,
tak coraz czciej audytor nie jest w stanie rzetelnie zweryfikowa natury skomplikowanych zdarze gospodarczych, gdy wymaga to znacznej wiedzy specjalistycznej oraz dowiadczenia branowego, ktrych czsto nie posiada (Kamela-Sowiska 2006: 110).
Przyczyny oszustw zwizane z cechami psychologicznymi zarzdw, scharakteryzowa
P. Gut. W ich ramach wyrni on nastpujce czynniki (Gut 2006: 125127):
1) kierownictwo ma motywy do zaangaowania si w oszukacz sprawozdawczo
finansow, na co mog wskazywa nastpujce przesanki:
nadmierne zainteresowanie utrzymaniem bd podwyszeniem giedowych kursw akcji oraz deniem do osigania zyskw, tendencyjnie stosujc niekonwencjonalne rozwizania w zakresie rachunkowoci,
struktura wynagrodzenia kierownictwa, w ktrej znaczc cz stanowi premie, prawo do otrzymania akcji lub inne formy dodatkowego wynagradzania,
ktrych wysoko zaley od osigania nadmiernie wygrowanych celw, dotyczcych wynikw dziaalnoci operacyjnej, sytuacji finansowej lub przepywu
rodkw pieninych,
zobowizanie si wobec analitykw, kredytodawcw i innych stron trzecich do
realizacji nadmiernie wygrowanych lub wyranie nierealistycznych planw,
stosowanie nielegalnych rodkw, sucych zmniejszeniu zyskw ze wzgldw
podatkowych;
2) kierownictwo nie zajmuje i nie uzewntrznia odpowiedniego stanowiska wobec
kontroli wewntrznej i sprawozdawczoci finansowej, na co mog wskazywa
w szczeglnoci:
nieprowadzenie skutecznej polityki informacyjnej i niewspieranie wartoci lub
zasad etyki obowizujcych w jednostce lub te propagowanie nieodpowiednich
wartoci i zasad etycznych,

142

Anna Nowak

zdominowane przez jedn osob lub ma grup osb przy jednoczesnym braku
skutecznej kontroli ze strony osb sprawujcych nadzr,
nienadzorowanie w odpowiedni sposb istotnych kontroli,
niezdolne skorygowa wykryte saboci systemu kontroli wewntrznej bez zbdnej zwoki,
wyznaczanie pracownikom operacyjnym nadmiernie wygrowanych zada finansowych,
wyrane lekcewaenie organw regulacyjnych,
konsekwentnie zatrudnianie nieskutecznie dziaajcy personel ksigowy, informatyczny i zajmujcy si rewizj wewntrzn;
3) czonkowie zarzdu, niezwizani organizacyjnie z zagadnieniami finansowymi, aktywnie uczestnicz lub angauj si w wybr zasad rachunkowoci lub dokonywanie
znaczcych kwotowo szacunkw;
4) wystpuje znaczna rotacja czonkw zarzdu, rady nadzorczej lub kierownictwa
rnych szczebli;
5) stosunki midzy kierownictwem a obecnym lub poprzednim biegym rewidentem
s napite, w szczeglnoci mog o tym wiadczy:
czste kontrowersje z obecnym lub poprzednim biegym rewidentem dotyczce
spraw zwizanych z rachunkowoci, badaniem, sprawozdawczoci,
nierealistyczne wymagania wobec biegego rewidenta, np. wyznaczenie nierealistycznych terminw przeprowadzania badania lub przekazania sprawozdania,
formalne lub nieformalne ograniczenia nakadane na biegego rewidenta, nadmierne ograniczenie dostpu osb i informacji lub moliwoci skutecznej wymiany informacji biegego rewidenta z osobami sprawujcymi nadzr,
prby zdominowania biegego rewidenta przez kierownictwo znajdujce wyraz
w prbach wpywania na zakres wykonywanej przez niego pracy.
A. Bela i E. Bolesawska rwnie odwouj si w swojej pracy do przyczyn wystpowania oszustw finansowych, wrd ktrych wyrniaj (Bela, Bolesawska 2005: 14):
ch polepszenia sytuacji materialnej,
niedocenianie w pracy,
uraone ambicje,
brak perspektyw wybicia si,
brak perspektyw rozwoju zawodowego,
konkurencja (przekupstwo pracownika),
brak identyfikacji pracownika z organizacj, w ktrej pracuje,
zakres obowizkw odpowiedzialno, do ktrej zostay niejednoznacznie przypisane,
traktowanie przedsibiorstwa jako prywatnego folwarku,
niskie pace oraz brak perspektyw zwikszenia pac,
przekonanie oszusta, e ukaranie jest mao prawdopodobne, poniewa kontrola wewntrzna le funkcjonuje.
Wrd przyczyn ekonomicznych oszustw mona dodatkowo wyrni globalizacj
i zmian skali prowadzenia biznesu. Dawne przedsibiorstwa rodzinne przeksztaciy si
z czasem w przedsibiorstwa krajowe, a pniej w midzynarodowe. Skomplikowane wielopoziomowe struktury holdingowe, skadajce si z wielu spek zalenych i stowarzyszonych, rozrzuconych po caym wiecie i dziaajcych w rnych branach oraz w rnych

Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw finansowo-ksigowych ujcie statystyczne

143

formach prawnych, staj si coraz mniej przejrzyste i zrozumiae, a tym samym staj si
dogodnym obszarem do manipulacji.
Kolejnym rdem oszustw ksigowych o charakterze ekonomicznym jest brak precyzyjnego podziau kompetencji poszczeglnych organw jednostki gospodarczej. W kontekcie tym wane jest przejrzyste rozdzielenie funkcji rady nadzorczej, zarzdu oraz dyrektora wykonawczego. Jednym z czynnikw, majcych gwarantowa uczciwo, jest niezalena rada nadzorcza, w ktrej skad wchodz osoby spoza korporacji, niezwizane w komercyjny sposb z jednostk. Zarzd natomiast musi mie jasn wizj tego, gdzie chce doprowadzi przedsibiorstwo, musi wiedzie, jak zarzdza ryzykiem lub wynagradza kadr
menedersk. Nieprzestrzeganie tych zasad to pole do oszustw.
rdem naduy w rachunkowoci jest zawsze ekonomia. Biegy rewident powinien
bardzo dobrze zna mechanizmy gospodarcze, gdy to wanie one wskazuj na prardo
oszustw w ksigowoci.
Ekonomiczne wskaniki przestpstw mona skatalogowa. W. Wsowski jako najistotniejsze wskaza ponisze sygnay (Wsowski 2003: 65):
niezwykle szybki wzrost zyskownoci, zwaszcza w porwnaniu z innymi przedsibiorstwami w danym sektorze,
nienaturalne zmiany w zestawieniach finansowych lub zmiana trendu w ksztatowaniu si wanych wskanikw finansowych,
umowy biznesowe trudne w uzasadnieniu, jeli chodzi o sens ich zawierania oraz
nieodpowiadajce celom przedsibiorstwa,
wysokie salda na rachunkach bankowych w rajach podatkowych, dla ktrych istnienia trudno wytumaczy,
znaczce transakcje z podmiotami powizanymi, ktrych przeprowadzenie trudno
uzasadni w racjonalny sposb
nadmierna zoono struktury organizacyjnej przedsibiorstwa oraz istnienie wielu
nietypowych podmiotw prawnych,
zbyt dobre wyniki finansowe lub te znaczco lepsze od konkurencji, przy jednoczesnym braku wystpowania znaczcych rnic w produktywnoci i efektywnoci
prowadzonej dziaalnoci,
silnie rozproszona lokalizacja dziaalnoci przedsibiorstwa ze zdecentralizowanym
kierownictwem oraz niska jako sprawozdawczoci wewntrznej,
znaczne, nienaturalne lub bardzo zoone transakcje pod koniec roku finansowego,
praktyki ksigowe nieodpowiadajce normom branowym,
groba bankructwa,
brak penej otwartoci kierownictwa na pytania z zakresu sprawozda finansowych,
przypadki braku egzekwowania kodeksu etycznego poprzez zawieszenie stosowania
jego norm w celu przeprowadzenia transakcji, bdcych z nim w sprzecznoci,
niech do wprowadzenia komrki audytu wewntrznego lub audytora zewntrznego,
przesadnie optymistyczne owiadczenia prasowe lub informacje dla inwestorw,
owiadczenia zarzdu zmierzajce do przekonania inwestorw co do potencjalnego
wzrostu,
problemy w finansowaniu dziaalnoci, przy rwnoczesnym raportowaniu wzrostu
dochodw,
ustawiczne wykonywanie planw, skutkujce wypat menederom maksymalnych
premii za osigane wyniki.

144

Anna Nowak

2. Charakterystyka sprawcw oszustw finansowo-ksigowych

W celu zidentyfikowania sprawcw naduy posuono si cyklicznym Raportem do Narodw sporzdzanym przez ACFE. Jest to organizacja non-profit, wystpujca w Polsce
pod nazw Stowarzyszenie Biegych ds. Przestpstw i Naduy Gospodarczych ACFE
Polska. Stowarzyszenie to zrzesza osoby zawodowo zajmujce si zapobieganiem i wykrywaniem oszustw oraz naduy gospodarczych.
W tegorocznym raporcie mona znale informacje o wpywie wieku, pci, wyksztacenia oraz zajmowanego stanowiska na czstotliwo i rozmiary naduy. Dane dotycz 1388
przypadkw dotyczcych naduy zawodowych.
Jeeli chodzi o wiek sprawcw to analizujc rysunek 2, mona zauway, e najwikszej liczby naduy w latach 2010 i 2012 dokonali pracownicy midzy 36 a 45 rokiem
ycia. S to osoby o ugruntowanej pozycji w przedsibiorstwie, z dowiadczeniem, jednak
na tyle modzi, e ich skonno do ryzyka jest cigle wysoka.

Rysunek 2. Wpyw wieku pracownikw na czstotliwo naduy w latach 2010 i 2012

rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 174).

Kolejny rysunek (rys. 3) pokazuje zaleno wprost proporcjonaln midzy wiekiem

a wielkoci strat w 2010. Mona przypuszcza, e osoby starsze zajmoway kierownicze
stanowiska, dlatego decydoway o operacjach w firmach. Jednak w 2012 nastpia zmiana
i grup generujc najwiksze straty s osoby w wieku 5155 lat.

Rysunek 3. Wpyw wieku pracownikw na redni wielko strat w latach 2010 i 2012
rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 175).

Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw finansowo-ksigowych ujcie statystyczne

145

Mimo i odsetek naduy popenianych przez mczyzn i kobiety (rys. 4) jest zbliony,
to straty spowodowane naduyciami, ktrych dopuszczali si mczyni, byy ponad dwa
razy wiksze od strat powodowanych przez kobiety (rys. 5).

Rysunek 4. Wpyw pci pracownikw na czstotliwo naduy w roku 2010 i 2012

rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 165).

Rysunek 5. Wpyw pci pracownikw na redni wysoko strat w latach 2010 i 2012
rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 169).

Rysunek 6 przedstawia struktur poziomu wyksztacenia oszustw. 54% sprawcw

naduy miao wyksztacenie wysze. Podobnie byo w roku 2010, gdy osoby z wyszym
wyksztaceniem oraz ukoczonymi studiami podyplomowymi stanowili 52% sprawcw
naduy.
Zmienno w czasie wpywu wyksztacenia na poziom strat ukazano na rysunku 7.
Wskazuje on, e sprawcy z wyszym wyksztacenia powoduj wiksze straty. Moe to by
spowodowane tym, e osoby lepiej wyksztacone zajmuj w przedsibiorstwach wysze
stanowiska. Przyczyn takiego ksztatowania si zjawiska moe rwnie by znacznie
wiksza wiedza tych osb o sposobach i moliwociach dokonywania naduy finansowych.

146

Anna Nowak

Rysunek 6. Wpyw wyksztacenia pracownikw na czstotliwo naduy w latach 2010 i 2012

rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 183).

Rysunek 7. Wpyw wyksztacenia pracownikw na redni wielko naduy w latach 2010

i 2012
rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 186).

Wrd wszystkich dziaw przedsibiorstw, pi z nich dominuje pod wzgldem liczby

popenianych w nich naduy. A 22% wszystkich przypadkw oszustw wystpuje w dziale ksigowoci, kolejne to dzia operacyjny, dzia sprzeday, menederowie oraz dzia obsugi klienta (rys. 8).

Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw finansowo-ksigowych ujcie statystyczne

147

Rysunek 8. Relacja midzy dziaem przedsibiorstwa a czstotliwoci naduy w latach 2010

i 2012
rdo: opracowanie wasne na podstawie (Report to the Nations 2012: 188).

Z powyszych danych wyania si obraz czterdziestoletniego mczyzny z wyszym

wyksztaceniem, ktry jest zatrudniony w dziale ksigowoci, a do jego gwnych zada
naley dokonywanie drobnych naduy finansowych. Kolejn grup podejrzanych s
szedziesicioletni mczyni rwnie wyksztaceni, ktrzy piastuj wysokie stanowiska.
Trzymajc wadz, dopuszczaj si naduy na wielk skal.

Uwagi kocowe
Zakres przestpstw gospodarczych mona ograniczy poprzez wdroenie odpowiednich
rozwiza. Wiele z nich jest postulowanych przez rodowiska przedsibiorcw i przez
samych ksigowych. Mona wrd nich wymieni:
ujednolicenie zasad prowadzenia rachunkowoci w obszarach szczeglnie skomplikowanych oraz pozostajcych poza jednoznacznymi regulacjami Ustawy
o rachunkowoci (Piat 2006),
podniesienie pozycji prawnej i zawodowej ksigowego odpowiedzialnego za sporzdzanie sprawozdania finansowego (Rochowicz 2005),
zwikszenie nadzoru publicznego nad biegymi rewidentami w celu zapewnienia
wysokiej jakoci usug audytorskich, potrzeba wprowadzenia takiego nadzoru, organizowanego przez niezalen instytucj publiczn, wynika z projektowanej nowelizacji przepisw Unii Europejskiej dotyczcych firm audytorskich (Piat 2006a),
podniesienie rangi kontroli wewntrznej w podmiotach szczeglnie wanych dla
bezpieczestwa obrotu gospodarczego (spki giedowe, najwiksze przedsibiorstwa pastwowe) poprzez wprowadzenie instytucji audytora wewntrznego z prawnie zagwarantowan niezalenoci od podmiotu, w ktrym wykonuje swoje zadania (Mazurek 2007: 594).

148

Anna Nowak

Mona si spotka rwnie z odmienn opini. A. Kamela-Sowiska uwaa, e wysze

sankcje karne za oszustwa ksigowe oraz nowo powstae instytucje nadzoru nie rozwi
problemu.
W zwizku z powyszym, aby ograniczy wystpowanie przestpczoci gospodarczej,
bardziej zasadne wydaje si rozwijanie cech i umiejtnoci mikkich. Poniewa przestpstwa maj znaczcy wymiar psychologiczny, uzasadnione wydaje si by zwrcenie szczeglnej uwagi na caociow edukacj i wpajanie zasad etycznego postpowania osobom
zajmujcych si rachunkowoci.

Literatura
Bela A., Bolesawska E. (2005), Oszustwa finansowe. Podrcznik audytora, Warszawa.
Gut P. (2006), Kreatywna ksigowo a faszowanie sprawozda finansowych, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa.
Kamela-Sowiska A. (2006), Psychologiczne i ekonomiczne rda oszustw ksigowych, Zeszyty Teoretyczne
Rachunkowoci t. 32, Warszawa.
Kutera M. (2008), Rola audytu finansowego w wykrywaniu przestpstw gospodarczych, Wydawnictwo Difin,
Warszawa.
Mazurek S. (2007), Faszerstwa i bdy w sprawozdaniach finansowych oraz ich wpyw na ocen wypacalnoci
przedsibiorcw, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczeciskiego nr 455, Szczecin.
Piat K. (2006), Ksigowo bdzie jednolita, Rzeczpospolita 2.10.2006.
Piat K. (2006a), Nadzr nad audytorami bdzie rozszerzony, Rzeczpospolita 4.05.2006.
Report to the Nations on occupational fraud and abuse 2012 (2012), Global Fraud Study, ACFE.
Rochowicz P. (2005), Buchalter wyszej kategorii to mniejsze ryzyko, Rzeczpospolita 8.12.2005.
Wsowski W. (2003), Faszowanie sprawozda finansowych, Biblioteka Menedera i Bankowca, Warszawa.
Wells J.T. (2006), Naduycia w firmach. Vademecum, Zapobieganie i wykrywania, Wydawnictwo LexisNexis,
Warszawa.

IDENTIFYING CAUSES AND PERPETRATORS OF THE FINANCIAL ACCOUNTING FRAUDS

STATISTICAL APPROACH
Abstract: Purpose the main purpose of the article is determine reasons of financial accounting frauds. As
well as, people responsible for them. Design/Methodology/Approach based on the data from literature and
the questionnaire survey made by the Association of Certified Fraud Examiners, critical analysis was
performed. Findings two social group with the highest risk of economic crime have been identified.
Psychological and economical reasons, which can indicate occurring frauds, were defined.
Keywords: financial accounting fraud, economic crime

Cytowanie
Nowak A. (2013), Identyfikacja przyczyn i sprawcw oszustw finansowo-ksigowych ujcie statystyczne, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczeciskiego nr 765, Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia nr 61, t. 2,
Wydawnictwo Naukowe Uniwersytetu Szczeciskiego, Szczecin, s. 139148; www.wneiz.pl/frfu.