Comeeu tine 4y D Sou. so (%) TENT fas garantias para toruar efetivos tas direitos, quer em face dos particu: ares, quer em face do Estado mesmo"? ‘A Constitui¢do assegura a concretude dos direitos fundamentais, Por- tanto,a violacio de quaisquer desses direitos deve acionar os mecanismnos de controle previstos no ordenamento juridico, a fim de que sejam re- compostos ¢ restabelecidos os interesses violados. E é exatamente a segu- ranga juridica que promove a efetividade dos preceitos constitucionais, na busca do equilibrio das relagdes juridicas e da paz social Especificamente no ambito da interpretacio e aplicagio das normas ela Administragao Tributéria,a seguranca juridica somente se materia- liza mediante a observancia dos principios que devem reger a imposigao tributiria e as agbes do proprio Fisco Na busca de realizar a seguranca juridica, 0 exercicio do dever-po- der de fiscalizar,langare arrecadar os créditos tributrios deverd reger-se de modo a procurar o equilfbrio da relacio juridico-tributiria visando Conciliar o interesse do Fisco na arrecada¢ao com o respeito aos direitos individuais A atividade administrativa deve sec exercida, sempre, nos estritos li- mites da legalidade, inclusive no tocants a0 respeito aos direitos e garan- Gas fundamentais dos contribuintes. Nao se deve confundir ointeresse pi- blico (o bem comum em geral) com o interesse da Administracdo Publica (@ forma como os Srgios governamentzis véem o interesse piblico) Mister se faz, em conseqiiéncia, que sejam rigorosamente observa- dos os prinefpios que se encontram assegurados constitucionalmente ¢ gue devem direcionar cada momento da cadeia tributitia, desde a edi- Ho das leis até o iter das agbes dos agentes do Fisco, seja na fase do pro- cedimento fiscal, seja em sede do processo administrativo-tributirio, sob pena de subversio do sistema juridicoe de eivarse de ilegalidade eilegi- Limidade os respectivos atos administrativos e instalando-se a insegu- ranga na relagio Fisco-contribuinte ' VILANOVA, Lourival “Protego jurisdicional dos direitos numa sociedade em de- senvolvimento” In: Anais da IV Conferéncic Nacional da Ordem dos Advogados do Brasil Sao Paulo, out. 1970, Séo Paulo: Unidas, 1970, p. 139 O IMPOSTO SOBRE A RENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA 1, CONCEITO Para se perscrutar um conceito, esse colocado como um seletor de pro- priedades' e caracteres, mister se faz, antes de qualquer outra atividade, conhecero significado dos stmbolos e signos que o compem, sob os aspec- tos sintético-semantico-pragmiticos, e que foram utilizados na elabora- [do do texto, bem como em relacao ao contexto.em que eles vio inserir-se. A significagao* dos simbolos utilizados pela linguagem juridica é obtida partindo-se da linguagem natural utilizada pelo legislador na ela- boracio da norma,* permeada de locugies téenicas que poderao ensejar, ‘esse sentido ver: VILANOVA, Lourival.Asestruturas lgicas 0 sistema do diteito ‘Postiv. Sto Paulo: Max Limonad, 1997, p. 88-89. * Para Tércio Sampaio Ferraz J, significa é apontac para algo ou estar em lugar de algo. Introducdo ao estudo do direto, Sto Paulo: Atlas, 1994, p.25.J8 segundo Paulo de Barros Carvalho, significado ¢ 0 suportefsico que se refere a algum, ‘objeto do mundo do qual extratamos um conceito ou juizo que éasignificagao. (Curso de dreito tributério, 6. ed. ao Paulo: Saraiva, 1993, p.7. * De acordo com Paulo de Barros Carvalho, “a linguagem do legislador é uma lin ‘guage natural, penetrada,em certa porsio, por termos elocugbestécnicas. Nem poderia ser de outra maneira. Os membros das Casas Legislativas, em pafses que seinclinam por um sistema democritico de governo,representam os Vitios segoa IMPOSTO SOBRE A RENDAE PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA, em alguns casos, imprecisbes, das quais resultardo vagiieza e ambighidade para se construir 0 enteadimento do verdadeiro sentido da norma juridica ‘Ao operador do Dircito, portanto, sejajuiz, autoridade administra tiva, advogado etc. cabe, por meio de uma atividade cognoscitiva (inte lectual-cientifica) utilizar um processo depurativo ¢ interpretativo, bus- cando eliminar as imprecis6es e construir/revelar 0 sentido e o alcance ‘dos simbolos colocados nos textos das leis, visando a determinasao do seu melhor/correto significado. . im yore « Renda e Proventos de Qualquer Natureza encon- tra cusuporte reel ro artigo 153, Il, da Constituigdo Federal, o qual cexpressamente dé competéncia & Unido para institut-lo, fixa os principios {que o norteiam e delineiam a sua regra-matriz de incidéncia, bem como, zo artigo 43 do Cédigo Tributério Nacional, que procura normatizar 0s aspectos gerais do citado imposto e definir os elementos que 0 compéem. O Imposto sobre a Renda, além de se destinar a cumprir os fins de arre- cadagdo, uma vez que representa uma das maiores fontes de recursos no Sa ren ii atten re i acesanicean eres ieee bet eee aterm Se ere nee Sentech nee {0 IMPOSTO SCORE A RENDA E PROVENTOS DE QUALOUERNATUREZA 65 Brasil (34% em relagao a todos os outros tributos federais ~ representando 18,68% do PIB brasileiro, perdendo, apenas, para o ICMS cuja arrecadagao representa 22,02% do PIB),’ também, contribui para a realizag4o dos fandamentos do Estado, & medida que pode ser utilizado como instru- mento de equilibrio das desigualdades socioeconémicas ¢ regionais e presta-se a melhor distribuicdo de riquezas, no sentido da efetivacao da igualdade ¢ justiya fiscal e social Eimportante ressaltar que a lei ordinéria, ao disciplinar o Imposto so- brea Renda e Proventos de Qualquer Natureza, distingue as pessoas fisicas das pessoas juridicas ao considerar como hipétese de incidéncia, para essas, © lucro (receitas menos custos e despesas) e para as pessoas fisicas o ren- dimento bruto (0s ingress0s —todo 0 produto do capital, do trabalho ou da ‘combinagio de ambos), De tal afirmagio se pode concluir que a discus- so acerca da definigao do que seja “renda” e“proventos de qualquer natu- reza” somente faz sentido em relagdo & tributagao das pessoas fisicas. No intuito de descobrir o significado que melhor se enquadre aos objetivos visados pela lei, no que se refere a definigao do Imposto sobrea Renda e Proventos de Qualquer Natureza, mister se faz, inicialmente, pes- guisar a amplitude semantica dos signos utilizados na elaboracio do res- pectivo tipo legal. Deve-se observar que 0s vocibulos utilizados na linguagem juridica, além dos significados puramente semAntico e contextual, ainda poderao assumir diversas conotacdes quando aplicados a determinada ciéncia ou em um ramo do Direito, Em conseqiiéncia, é preciso também buscar 0 sentido especifico a ser dado a cada vocdbulo em relagao a0 ambito do Di- reito em que ele se encontra inserido. * De acordo com dacios relativos ao ano dle 1939, claborados pela Secretaria da Re- ceita Federal, consultados & pagina da internet. Consoante a citada fonte, a arrecada¢ao do Imposto sobre a Renda representou. 5,2496 do PIB nacional, enquanto os demais tributos canstituem a seguinte rela- ‘fo percentual no total de tributosfederais arrecadados; ContribuigBes sociais— 40,12% (Coins ~21,24%; PIS/Pasep —6 49%; CSLL.~4,82%45 Contribuigdo do Ser- vidor — 2,07; Fundaf - 0,249); IPI — 7,90%; CPMF ~ 5,259: Impostos sobre 0 (Comércio Exterior ~8,229496;e outras receitas —6,36%. ‘Deacordo com os artigos 37 e219 do vigente Regulamento do Imposto sobre Renda «Proventos de Qualquer Natureza — RR — aprovado pelo Decreto n. 3000/1999,UDI SUORE A NENUAE MGWENIUS UE UURLUER NATUNEZA oe "Na construc do significado a ser considerado para determinado sim- bolo, ainda € necessario distinguir 0 sentido pragmético, dado pelo ho- ‘mem comum a determinado vocébulo, do sentido técnico-juridico que deveri ser entendido como relacionado eaplicado a norma juridica,o qual Fequer uma interpretaclo consenténea com o mundo das normas, nao S6 em relagdo a uma norma determinada, mas também visualizando, no seu contexto, a norma no conjunto de todo 0 ordenamento juridico, 2. PERSCRUTANDO-SE AS DEFINIGOES 2.1 “Imposto”, “renda” e “proventos de qualquer natureza” De acordo com a Constituicao Federal, artigo 145, 0 imposto é uma das espécies do género tributo. O vocdbulo tributo deriva do latim tributum, ‘que significa imposto, contribuicao. J4 0 vocébulo imposto deriva do latim impositum ~ de imponere, que significa impor, prescrever. Quando relativo a tributos, ele quer significar ‘uma imposicdo do Estado e revela uma obrigagdo que nasce da lei (ex lege), independentemente de qualquer acordo ou vontade do contribuinte ¢ de qualquer agdo do Poder Piblico.’ No caso dos tributos, uma contri- buigio compulsoria, Importa salientar que aquele que paga 0 tributo é 0 contribuinte, isto 6 toda pessoa que contribui com a parte que Ihe é atribuida, E toda a pessoa que faz. uma contribuicao. De acordo com José Juan Ferreiro Lapatza.“Podemos definir el impuesto como tuna oblegacién de Derecho Pablicoestabelecida por la Ley para el sostenimiento de los gastos pilicos conforme al principio de capacidade". Curso de derecho fi- ‘nanciero espanol. 20.ed, Madrid: Marcial Pons, 1998, p, 193, Segundo Roque An- ‘onio Carrazza, “juridicamentefalando, imposto é uma modalidade de tributo que tem por hipétese de incidéncia um fato qualquer no consistente numa agio c>- tata’. Curso de direito coftstitucional tibutdrio, 12. ed, S4o Paulo: Malheitos, 1999, 348. Jé para José Afonso daSilva, “Imposto ¢o tributo cuja obrigagdo tem por fato gerador uma situacio independente de qualquer atividade estatal especif «em favor ou relativa a0 contribuinte” Curso de direto constnuciona. 9. ed, ‘0 Paulo: Malheiros, 1994, p. 598, oT As expressoes “renda” e“proventos de qualquer natureza’? porinte ‘grarem a linguagem comum, quando utilizadas na elaboragao da norma jrfdica, poderdo ensejar imprecisdes em relagio a0 objetivo e ao signifi cado que deverdo revelar, e gerar incertezas em decorréncia da vagueza ¢ ambiguidade que encerram, necessitando ser decodificadas ¢ eliminadas pelo aplicador e intérprete da lei. Etimologicamente, 0 vocibulo renda é formado do verbo latino red- dere, significando “render’ termo plurivoco, que pode assumir acepBes diversas, de acordo com a respectiva aplicacio, como produzin, pagar, restituir. O sentido etimol6gico e correntio de rendas (que da origem @ rédito) refere-se a “juros ou interesses produzidos pelo capital” Originariamente, renda queria propriamente exprimir 05 juros ou interesses recebidos ou pagos pela inversto ou aplicagao de capitais, ot pela exploragio de bens de natureza imobilidria, também servinde para designar os rendimentos ou frutos produzidos pelo capital aplicado ou referit-se a juros pagos pelo capital utilizado? A palavra renda ainda pode significar: i) tecido, xadrez,teia, obra de matha, relativamente a espaco € dimens0es; ii) receita, rendimento, 4quantia recebida, censo, fruto, lucro liquido, beneficio, produto, lucrati- vo, rendoso, no tocante a vontade da sociedade; ii) aquisigao, ganho, ganhanca, em referéncia as relagbes de posse e propriedade em geral; iv) sentido de propriedade; v) ornamento, lavor, adoro, adereso, em relacdo as afeigdes pessoais; vi) riqueza, fartura; vii) quantia recebida periodicamente por proprietério que aluga bens méveis ou imovei viii) produto auferido da aplicagao de capital Ovocabulo provento, deriva do latim proventus,significando o resul- tado, lucro, crédito, £ 0 lucro ou ganho obtido em um negécio, tem sen- tido andlogo a proveito ou resultado obtido. * Para Roberto Quiroga Mosquera, as expresses “rendas” e “proventos de qual: quer natureza’, como estdo inseridas no texto constitucional, sto termos lingtisticos extrados da linguagem comum, e impregnados de sentido tecnico «por isso mesmo, vagos ¢ embiguos revelando preciso qusilo wus sew si nificados. Renda e proventos de qualquer natureza~ imposto eo conceito cons: titucional Sdo Paulo: Dalética, 1996, p. 36. * Ovverbo latino reddere deu origer a palavearédito. Em Direto Publico das Fi nnangas,o vocabulo “rendas” ¢empregado para designar também o prépriotitulo ‘que produz esses uros ou que representa esses mesmosjuros.IYPOSTO SOBRE A RENDA E PROVENTOS DE (© termo provento também pode significar: i) aquisicao, renda, ga star; i ira que se tira de alguma coisa; hana, conquistar; ii) vantagem financeira que se ti iti) ganho, proveito, lucro; iv) remuneragao aqueles que exercem uma profissio liberal; v) remunerayao de servidor pébliey; vi) pagamnento rregular recebido do estado por militar inativo, Para Roberto Quiroga Mosquera, “a palavra ‘renda’ ¢ a expressio “proventcs de qualquer natureza, utilizadas na Constituicio Federal, si termos vagos e ambfguos. [..] Vagos, pois hd imprecisio quanto ao seu significaco denotativo. Ambiguos, pois, hi preciso quanto a0 seu significado conotativo.”” 'Na busca da significagao do contetido semantico das palavras “ren- da" e“preventos de qualquer natureza’ vias teorias procuram expicar +¢justificar as definigdes dos termos legais, tais como: 4) ateoria econémica, que visualiza a renda como uma riqueza nova derivada de fonte produtiva, considerando-se como tal a renda liquida (renda bruta menos despesas para a produgio dos rendi- ‘mentos), sendo que para alguns ainda ¢ essencial que haja o con- semo da renda; b) asteorias fiscais:i) a teoria da renda-produto, para a qual arenda sempre uma riqueza nova material, derivada de fonte produtiva, periédica, considerada como renda liquida (renda bruta menos a dedugio dos gastos para a conservacao e reconstrucio do ara Roberto Quiroga Mosquera, "o significado das palavras pode ser entendi- do em seu sentido denotativo (a classe das cosas, objetose situagaes que iden- tifiamss com uma determinada palavra ou frase) e conotativo (o conjunto de caracerities e propriedades que devem preencher as coisas, objeos est gfe reese etc por una determin paleo oat? Renda eproventos de qualquer natureza~ 0 imposto eo conceito constitucional Sao Paulo: Dialética, 1996, p. 36. Gelinas dered os cones deena ede ponte sone is Der p. 18 Puasa aes do Dero gue tea defo ees poer er ees cn ds) nda come auto que mp eins fe een ‘apron cm dermento nov enc uecomel ae ecto Stele donrscme vty peur ounce dos ore toe BALEEIN. Amor Diets war bo endo for DERE Mitel ten Math de eet: oes, 1998 p23 © ‘apital); ii) a teoria da renda-acréscimo patrimonial, que ve a renda como todo ingresso, desde que passivel de avaliagio em ‘moeda, independentemente de o ingresso ter sido consumido ou ‘einvestido, considerando na apuracao da renda liquidaa dedugao dos gastos para a obteneao dos ingressas e para a manutencao da fonte; it) a teorialegalista, para a qual é renda tudo © que a lei estabelecer (essa teoria teve, entre outros, como um dos seus grandes defensores, Rubens Gomes de Sousa), De acordo com Henry Tilbery, duas teorias bisicas, com diversas va- ‘antes, sintetizam o pensamento acerca do conceito de renda: “a teoria da fonte (souree income theory) de um lado, a ‘teoria do acréscimo pa- trimonial’ (increment of wealth theory) de outro. A primeira teoria de fundo econdmico, considerava como renda o fluxo de riquezas durante jum determinado perfodo. J a segunda teoria, entendia ser renda o acrés- imo liquido do patriménio dentro de um determinado periodo."® Segundo Misabel Derzi, apesar das severas criticas, no que se tefere &confusio conceitual” existente em torno das expressdes"renda”epro- ventos de qualquer natureza’ hé, na doutrina e na jurisprudéncia, pon- tos pacificos em relagao a: a) renda € produto, fluxo ou acréscimo patrimonial, inconfundivel com © Patriménio de onde promana, assim entencido capital, o trabalho ou a sua combinagéo: b)provento & forma especica de rendimento tributdvel, ecnicamiente compreendida como 0 que & ‘fruto nfo da realzagio imediata © si. Imultanea de um patriménio, mas sim, do acréscimo patrimonial re~ Sultante de uma atividade que jé cessou, mas que ainda produz ren iments, como os beneficios de origem previdenciria, pensdes ¢ aposentadoria. |& proventos em acepgio ampla, como acréscimos Patrimonaisndo resultant do captal ou do trabalho, so todos que les de ‘origem ifctas e bem aqueles cuja origem néo seja identifiivel ou comprovével’ ©) 0s acréscimos patrimoniais sempre pressup6em a disponibilidade econémica ou juridica, sendo certo que, mesmo néo havendo a ju- "" TILBERY, Henry. rc MARTINS, les Ganda (Coord). Comentdrios ao Cigo Ti- brutério Nacional. S40 Paulo: Saraiva, 1999. Ip. 282nm Ins SUA HEN E PROVENTOS DE QUALQUERNATUREZA pia Taree, Moorea ate oN ridica, a incorporagio flsica e material ao patriménio do contribuinte melhor convém aos citados vocibulos é, exatamente, que eles se referem a sempre necessri: “renda” ou "provento” que revelem acréscimos patrimonia +4) no Bras, traiconaimente, quer na Constiigio quer nas les, tem-se feito a mesma derenviagin e, somente a propésito da paszoa uric, fala-se em patiiméniofixo ¢ circulate, capital prdprio aheto, 3 frn de * J4 08 conceitos juridico-positivos correspondem a construgbes de ca- tegorias normativas que sdo obtidas a posteriori Eles somente poderio ser apreendidos empiricamente apéso conhecimento de um determinado Aireito positivo. Para José Souto Maior Borges, esses conceitos somente oderdo ser considerados e aplicaveis em um ambito de validade deter- minado, no espago e no tempo, pelo ordenamento juridico brasileiro.” Consoante as lies de Dino Jarach, “no existe un concepto de renta 0 rédito a priori que obligue al Estado a cefirse a l en el momento de crear lun impuesto ala renta; s6lo existe un concepto normative y éste pod en Ia esfera cientifica ser objeto de critica bajo diversos éngulos [..]"" Henry Tilbery, igualmente, entende que “do ponto de vista do ditei- to tibutério, o conceito de renda, constante da lei, é a realidade objetiva para todos os efeitos” Logo, serdo “renda” e “proventos de qualquer natureza” os que a lei definir como tais, do que se infere, na verdade, que esses conceitos deverao ser considerados como categorias juridico-positivas.Saliente-se, contudo, que 0 vocabulo lei deve ser considerado como abrangente dos preceitos constitucionais que fixam a regra-matriz dos tributos, uma vez que, no ™ O mestre José Souto Maior Borges cta como exemplo de categoriaslogico-ju- ridieas: as nogbes de direito subjetives o dever Fico; objeto; a rlagia ju dca, Ainda segundo Souto, “Os supremos prineipios logico-jurfdicos, de indo. Je essencialmente formal tém apoio em certos axiomat, (..] S80 formais esses principio porque nada adiantam sobre o contetido concreto das normas juridi «as, Valem para todo contetido juridicamente possive, e por isto s80 universais eeabsolutos” Langamento tributario, So Paulo: Malheiros, 1999, p. 94-95, BORGES, José Souto Maior. Langamento tributiria. Sto Paulo: Malheiros, 1999, p. 94, JARACH, Dino. Finanzas publicas y derecho tributario. 2, ed. Buenos Aires: Abeledo-Perrot,p. 478 ‘TILBERY, Henry. In: MARTINS, Ives Gandra (Coord). Comentrios ao Cdigo Tri- bburio Nacional. So Paulo: Saraiva, v1, 1999, p 285 é José Artur Lima Gon- salves, entende que é totalmente incompativel com o subsistema constitucional tributério brasileiro deixar-se inteiramente a critério do legslador ordindrio a definigao de renda. Impesto sobrea renda. do Paulo: Malheiros, 1997, p. 194-195. OMPOSTO SOBRE A RENOAE PROVENTOS DEQUALQUERNATUREZA 6) ‘nosso ordenamento, o Texto Supremo 0 vefculo competente para escul- pir o arquétipo que determina cada hip6tese tributaria Em respeito por tal verdade cristalina, contudo, deve-se colocar essa afirmagao sob relativa reserva, pois, na pritica,o significado que vem sendo dado as expresses “renda” e “proventos de qualquer natureza” tem sido mais no sentido de ajusté-los aos regimes vigentes, as condigdes socioeconémicas ¢ as necessidades de arrecada¢ao do que utilizé-los de acordo com os postulados de justga fiscal que sao inerentes 4 Lei consti- tucional.”” Nesse sentido so as lgoes de Rubens Gomes de Sousa, para quem “36 ocasionalmente o direito positivo observa, ainda assim imperteita- ‘mente, um conceito tedrico de renda. O que vale dizer que, para o legis- lador fiscal, a nogao de rendimento tributavel é totalmente empfrica: os resultados da arrecadagao prevalecem sobre a preocupagao de aprimo- ramento cientifico do sistema tributério”" O significado, a amplitude eo alcance dos conceitos de“renda’ e“pro- ventos de qualquer natureza’, constantes no artigo 43, Ie II, do CIN, ndo poderso ser visualizados de forma isolada. Bles deverdo, sempre, ser considerados em relagio 20 todo do ordenamento juridico brasileiro, especialmente, como subordinados ao arquétipo do imposto e aos significados semanticos dos vocdbulos como foram estruturados e colo- cados no Texto constitucional. Deve-se considerar, também, que a Constituigao Federal, a0 fixar a repartigao das competéncias tributarias, dada a rigidez dos seus manda- ‘mentos, eo estabelecer os principios que devem reger as exacbes, na ver- dade, jd prefixou a regra-matriz de incidéncia dos tributos, as definigoes ¢ as respectivas hipéteses a serem consideradas pelo legislador ordindrio. A Carta Magna foi rigida eexaustiva ao estabelecer as competéncias, delinear ¢ limitar o ambito de atuagio do legislador ordinario tendo de- terminado, previamente, 0 ambito semantico dos vocabulos que com- Sobre a justficativa de que os doutrinadores buscam adequar os conceitos de renda as necessidades de arrecadagio de justia fiscal ver: TILBERY, Henry. In: MARTINS, Ives Gandra (Coord). Comentarios ao Cédigo Tibutario Nacional io Paulo: Saraiva v. 1, 1999, 285, 3 SOUSA, Rubens Gomes de.“A evolugio do conceto de rendimento tributs 1. 14, out.-der. 1970, p. 339-346,INPOSTO SOBRE A RENDA € PROVENTOS DE QUALQUERNATUREZA poem a exagao e fixado os pressupostos e 0s principios que deveriam ser obedecidos na claboragao das normas infraconstitucionais, quer sejam leis complementares, quer sejam leis ordindrias, a fim de ser preservada a unidade do sistema. Releva observar, gualmente,quea inteireza da norma juridica, que esta- belecearegra-matriz de incidéncia dos tributos, se completa com a conjuga- {40 da materialidade prevista no Texto constitucional com os demais crité- ros previstos nas leis ordinarias. Por exemplo, a base de célculo,aaliquota,a periodicidade de incidéncia, a sujeigi0 passiva. As leis ordinirias, a0 dispor sobre esses critérias, todavia, no poderdo exceder, distorcer ou desvirtuar 0s signfcados dos simbolos como foram determinados na Lex Mater. ‘A regra-matriz de incidéncia do Imposto sobre a Renda deve ser cons- truida, entdo, como um imperativo,a partir do significado que os vocdbu- los assumem no texto constitucional, conjugada com os principios que notteiam a tributagao. Inexiste qualquer espaco para a liberdade de agio do legislador ordindrio, bem assim o intérprete eaplicador da lei somente podem atuar dentro dos limites constitucionais, na consideragao do que seja 0 conceito de “renda” e de “proventos’, que jd se encontram previa~ mente definidos. Ocampo de atuacao das normasinfraconstitucionais¢ restrito,estando adstrito aos contornos e principios colocados na Carta Magna que informam toda a matéria. Entendimento em contrarioiria de encontro exatamente aos limites em que deverao ser exercidas as competéncias tributarias. Nese sentido, sio as lides de Lapatza, para quem os tributos que gr: ‘vam as rendas sio a expresso mais clara do ideal de justica vigente e, “pre cisamente por ello, por el incuestionable liderazgo que tales impuestos tie- nen en los sistemas tributarios contemporéneos, st configuracién debe responder claramente a dos exigencias muy claras. Desde el punto de vista ‘material, el impuesto debe responder fielmente a los principios consti- tucionais que informan la ordenaci6n de los tributos, porque, dada la per- sionalizacién del tributo, éste constituye el mejor banco de prueba para hacer realidad los dictados constitucionales”* ® LAPATZA, José Juan Ferveiro. Curso de derecho tributario, 14.ed. Madrid: Mar- cial Pons, parte especial, 1998, p. 52. Igualmente, €o pensamento de LEMKE, Gisele. Imposto derenda os conceitos de renda e de disponibilidade econdmica ¢ juridica, S20 Paulo: Dialtica, 1998, p. 31. (0 INPOSTO SOBRE A BENDA E PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA Na opiniao de Bulhoes Pedreira, igualmente, a lei ordindria “nao é livre para escolher qualquer base imponivel e hé de respeitar 0 conceito de ‘renda e proventos de qualquer natureza’ constante da Constituigaar as definig6es adotadas pela lei ordinéria devem ser construfdas e inter- pretadas tendo em vista discriminagao constitucional de competéncias, tributdrias, e estdo sujeitas ao teste de constitucionalidade em fungao da sua compatibilidade com essa discriminacao”” Para Henry Tilbery,apesar de parecer que o artigo 43 do CTN fornece uma definico do fato gerador do citado imposto, na verdade, no se deve esquecer que a funcio desse artigo nao é dar uma definigéo legal de fato gerador, mas, como lei complementar a Constituigao, apenas, para fins de discriminacao de rendas, marcar os contornos do campo de inci- dencia do imposto,estabelecendo os limites dentro dos quais 0 legisla- dor ordinario pode dispor sobre o respectivo fato gerador.* De acordo com Hugo de Brito Machado, realmente, deve buscar-se o conceito de renda no Direito Positivo. Entretanto, segundo ele, nao se pode admitir que olegislador ordinério desfrute de inteiraliberdade para considerar renda tudo quanto quiser, uma vez que a Constituigao Federal estabeleceu um sistema rigido de discriminacao de competéncias tribu- ‘arias, o qual deverd ser exercido com a observancia dos preceitos consti- tucionais respectivos, e ndo de modo inteiramente livre. Nesse mesmo sentido, sao as ligdes de José Artur Lima Gongalves, para quem “o conceito constitucionalmente pressuposto de renda limita a manipulagzo, pelo legistador ordinario, dos componentes da respec- tiva base de céleulo”* © PEDREIRA, Bulhoes. mposto de renda, Rio de Janciro: juste, 1971 iter 2.10 (03), Também em sentido contrério& opinio aqui colocada é José Artar Lima Gongalves,o qual entende que é totalmente incompativel om osubsistema cons- titucionaltributério brasileiro se deixar intetamente a crtério do legislador or- dindrio a definigio de renda. Imposto sobre a renda, Sao Paulo: Malheiros, 1997, p. 194-195, ‘TILBERY, Henry, ny MARTINS, ves Gandra (Coord.). Comenniros ao Ctigo Thi= utdrio Nacional. Sto Paulo: Saraiva v. I, 1999, p. 286. MACHADO, Hugo de Brito. in: NASCIMENTO, Carlos Valder do (Coord). Co- ‘mentérios ao Ciigo Tributrio Nacional 4d, Rio de Janeiro: Forense, 1999, p88. GONGALVES, José Artur Lima. Imposto sobre a renda — pressupostos constitu- cionais $40 Paulo: Malheiros, 1997, p. 21534 para Sacha Calmon Navarro Coélho, a jungao das disposig6es con- tidas no artigo 150, le I, da Constituigdo Federal, revela o desejo “do coi tituinte de tornar o imposto de renda geral (incidindo sobre todos os ren- dimentos), universal (pago por todos), igual (para os iguais) e desigual em dada classe de pessoas, na medida de suas desigualdades, em homena- gem & capacidade contributiva, em razao da qual a progressividade se justapSea proporcionalidade na técnica de incidéncia do gravame”. Ainda para esse mesite,tais determinacSes sao cogentes e “enderecadas ao le- gislador ordinario e controlaveis pelo Poder Judiciério, cabendo ao Exe- cutivo unicamente cumprir a Constituicao” Segundo Klaus Tipke, “como os impostos pessoais s6 podem surgir da renda (disponivel) ¢ 0s das empresas somente do lucro, 0 principio da capacidade contributiva determina, em seu contetido: todo cidado deve pagar impostos em conformidade com o montante de sua renda dispo- nivel para o pagamento de impostos; toda empresa deve pagar impostos de acordo cor o montante de seu lucro”* De tais premissas, pode-se concluir que o ponto de partida para se construir o significado dos simbolos que compdem a hipétese de inci- déncia do Imposto sobre a Renda ¢, especialmente, dos vocdbulos “renda” “proventos de qualquer natureza’,efetivamente, €0 Texto constitucional ‘que, 20 lado da distribuigdo das competéncias tributarias e dos princi- Pos, fixe os pressupostos que regem 0 citado imposto, imitam e devem orientar a atividade do legislador ordinério. Para que se possa construir, assim, 0 significado dos vocébulos que so o substrato do IR, mister se faz buscar a Constituicao Federal, a qual, no seu artigo 146, Il, a, conferiu a lei complementar, apenas, o poder de estabelecer as normas gerais e pressupostos acerca da definigao de tributos «€ stas espécies, respectivos fatos geradores/hipdteses de incidéncia, ba- ses de célculo e contribuintes, cuja competéncia deve ser exercida em total subordinaao aos preceitos constitucionais. A Carta Magna, assim, buscou vincular a elabora¢ao das normas pelo legislador infraconstitucional, na COELHO, Sicha Calmon Navarro, Curso de diretotriburdrio brasileiro. 3. Rio de Janeizo: Forense, 1999, p. 312, * TIPKE, Klaus. “Sobre a unidade da ordem jurdicatributéra Trad. SCHOUERI, Luis Eduardo, In: Direito ributdrio estudos em homenagem a Brandio Macha. do, So Paulo: Dialtica, 1998, p. 64, {O1MPOSTO SOBRE A RENDAE emissdo de normas subseqtientes, aos princ{pios ¢ significados fixados previamente pelo legislador constitucional. Em conseqiiéncia, para se revelar o significado dos simbolos que ‘compdem a regra-matriz de incidéncia do Imposto sobre a Renda, faz-se preciso visualizar os vocébulos contido nas leis, conjugando as definicbes constantes nelas e nas normas gerais, eis complementares, com os princt- pios constitucionais gerais da legalidade, da igualdade, do minimo vital, do nio-confisco, da razoabilidade e da proporcionalidade; 0s especificos as matérias tributirias, como os da capacidade contributiva e da pessoa lidade; e, também, aqueles dirigidos especialmente ao Imposto sobre a Renda, como os da universalidade, da generalidade, da progressividade.”” Deve ser criticada, por conseguinte, a alteracio procedida no artigo 43 do CTN, pela Lei Complementar n. 104/2001, que actescentou os pard- ¢grafos primeiro e segundo ao dispositive, expressemente, tentou intro- duziraincidéncia do IR sobre receita”,Aadmissibilidade de tal prescrigo resultard em desvirtuar, lagrantemente, os preceitos constitucionais que regem a exacao, bem como o eaput do proprio artigo que serefere a renda e provento como acréscimo patrimonial. ‘A incidéncia do Imposto sobre a Renda nunca poderé dar-se sobre simples ingressos. Sempre deverdo ser respeitados o actéscimo patrimo- nial, a progressividade e a revelagdo da capacidade contributiva, Admite-se relativa ressalva, contudo, em relacio as rendas e proventos oritundos ou ha- vvidos no exterior, pela impossibilidade fitica de, em relago 20s mesmos, serem efetivados os principios constitucionais, como a generalidade capacidade contributiva. A confirmagio de tal entendimento € encontrada na leitura do pr6~ prio artigo 43 do CN, do qual se infere que, se no inciso segundo desse ‘mesmo artigo foi colocado que seriam proventos de qualquer natureza 0s acréscimos patrimoniais nao compreendidos no inciso primeiro, logo, a renda, gualmente, s6 poderd ser entendida como um acréscimo patri- ‘monial, iqueza nova, nesse caso proveniente do produto do capital, do trabalho ou da combinagio de ambos. (O mestre Rubens Gomes de Sousa, é afirmava que, nos primérdios da elaboracio do conceito de renda introduzido na legislacio brasileira, essa foi tomada na sua concepgao clissica de renda com o significado de > Osprincipios constitucionais que norteiam a incidéncia do Imposto sobre Ren- da foram apresentados no Capitulo 1 desta obra.ea INPOSTO SOBRE A RENDA € PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA acréscimo patrimonial eriqueza nova, revelada por trés fatores: i) provira renda de fonte ja constante do patrimonio do titular (capital), ou di- retamente referivel a ele (trabalho), ou resultante da combinagao de am- ‘bos; i) a renda deve ser suscetivel de proveito ou utilizacio pelo titular (consumo, poupanga ou investimento), sem implicar no esgotamento ou redugio da fonte produtora, 0 que implica a periodicidade do rendimen- to, isto €, a capacidade de reproduzir-se a intervalos de tempo, pois, do con- tririo, a sua utilizacao envolveria a parcela do proprio capital; ii) a renda deve resultar da exploracio da fonte pelo titular, o que exclui do conceito de renda, as doagoes, herancas elegados, que sdo considerados como acrésci- ‘mos patrimoniais com a natureza de “capital” ¢ ndo de “rendimento"” © exame da incidéncia do Imposto sobre a Renda e dos conceitos re- lativos ao que sejam “renda’ e “proventos’, passa, necesséria e primeira- mente, pela visualizagao da regra-matriz do tributo contida no Sistema Constitucional Tributario. [A Magna Carta, de modo rigido e especifco, no tocante as exagdes tri- butérias: detalha, delimitae fixa o ambito do exercicio das competéncias; discrimina as espécies tributérias sobre as quais poders ser exercida essa competéncia; e crava quais os princfpios que deverao reger a tributacio. Além dos principios especificos, a Constituigao ainda consagra princi- pios gerais, direitos e garantias individuais que deverdo reger, também, @ incidéncia dos tibutos. Visualizando-s o sistema juridico como uma unidade que é,a inves- tigagdo de qualquer incidéncia tributdria inicia-se, assim, pelo exame do todo, a partir dos destgnios constitucionais, para se concluir que a regra- matriz dos impostos, em prestigio e respeito a Lex Mater, encontra-se em sede constitucional. Entendimento em contrério, resultaria em admitira possibilidade de o legislador ordindrio poder fugir rigidez constitucio- nal eestabelecer espécies tributérias ao sabor dos interesses e injungoes de politicas tributérias de cada momento. Conclui-se, portanto, que o significado dos vocibulos renda e pro- ventos de qualquer natureza ea definigao que melhor se enquadra nos de- signios constitucionais, para o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qual- quer Natureza,¢ de que a exagdo: © SOUSA, Rubens Gomes de. Pareceres 3 ~ imposto de renda, Séo Paulo: Resenha ‘Tibutéria, 1976, p. 274-275 = {OIMPOSTO SOBRE ARENA EPROVENTOSDE QUALQUERNATUREZA 69 4) Incide sobre as rendas e proventos de qualquer natureza que cons- ‘ituam acréscimos patrimoniais, riquezas novas, para o benet idrio (os excedentes as despesas ¢ custos necessérios para auferir 0s rendimentos e & manutengdo da fonte produtora e da sua fa- lia), sobre 05 quais ele haja adquirido e detenha a respectiva posse ou propriedade e estejam a sua livre disposicéo, econdmica u juridicamente; ii) Deve ser dimensionada levando em consideragao a periodicidade necessiria 8 sua quantificacao, por meio da progressividade, a fim deatender a pessoalidade, de modo a aferir areal capacidade , outubro de 2001, aA evolugiio histérica da tributagio aconteceu em diversas etapas: pas- sandlo de rma fase inicial de exigéncia de tributos sobre o individuo; para, Posteriormente, incidir a tributagdo sobre o patriménio; depois, sobre a despesa individual; em seguida, sobre o produto do capital; até chegar & fase em que, sob a justificativa dos Estados de procurarem aferir a capa- cidade contributiva dos individuos ¢ realizarem a justiga fiscal na repar- ticdo da carga tributaria, foi dada maior énfase & incidéncia de tributos sobre 05 rendimentos. Para alguns, jé em Roma e Atenas existia © Imposto sobre a Renda, en- quanto, segundo outros, ele surgiu em Florenga, sob o nome de Decima Sealata. Entretanto, hé certa unanimidade de todos em reconhecerem que historia moderna do citado imposto tem sua origem na Inglaterra.” (Como desenvolvimento da economia, que passou de uma base essen- ialmente imobilidria para, posteriormente, uma economia capitalist, os Estados procuraram buscar novas formas de taxacio que pudessem, de modo mais agile prético, prover os cofres piblicos de receitas, objetivos que se consideraram plenamente alcancados por meio do Imposto sobre aRenda. A implantagio do Imposto sobre a Renda ganhou maior expresso, passando a expandir-se entre os pases, haja vista sua esséncia econémico- politco-social Eleé um tributo que sempre se prestou.a ser um instrumento de justica social, quando, sua incidéncia procurou absorver parte das ren- das pessoais eserviu para distribuir melhor as riquezas, em contraposicio as distorgoes existentes anteriormente na estruturacéo das outras imposi- bes tributdrias, em que os menos favorecidos sustentavam as classes pri- vilegiadas e 0s donos do poder. Pode-se considerar, assim, que o Imposto sobre a Renda teve sua ori- gem por volta do ano de 1798, na Inglaterra, criado inicialmente com a finalidade de captar recursos para o financiamento das guerras contra a Franca, sendo depois adotado por varios outros paises. Entretanto, somente no século XIX, ainda na Inglaterra, é que o aludido imposto foi implantado «em definitivo, com o nome de Income Tax. © Gisele Lemke, na nota n. 6 da sua obra, menciona que Dejalma Campos fala em Decima Sealataenquanto Rubens Gomes de Sousa fala em Decima Scalatina,Im- posto de renda ~os conceitos de renda e de disponibilidade econdmica ejuriica, ‘io Paulo: Dialética, 1998, p. 13. ‘No Brasil, apesar de na época do Império existiremn tentativas no intuito de ser ctiada essa capécie de tributo,e jf no ano de 1891 haver sido apre- sentado a0 Ministro da Fazenda, Ruy Barbosa, um arrazoado em que se defendia a criagao do referido imposto, somente em 1922, com a ediglo da Lei. 4.625, no seu artigo 3°, é que foi institufdo 0 Imposto sobre a Renda. No perioclo colonial, existia um imposicdo do género do Imposto so- bbre a Renda, denominado de “décima secular” ou “direta’, que recafa sobre todos os interesses e rendas, tinha uma aliquota de 10%, submetendo-se a ele todas as pessoas, independentemente de condigdo ou qualidade. Na Lei Orsamentéria n, 2.321, datada do ano de 1910, pela primeira -vez, apareceram 0s impostos sobre dividendos e sobre industria e profis- 80es, englobados sob o titulo “Imposto de Renda’. A Constituicio de 1891 nao fez mengao ao Imposto sobre a Renda. Entretanto, por meio da com- peténcia residual, foi aberta a possibilidade para que ele fosse instituido. ‘No primeiro regulamento do Imposto sobre a Renda ~Decreto n. 17.390 de 1926, baixado para disciplinar a aludida Lei n, 4625/1922, partir do qual passoua ser efetivamente cobrado 0 imposto,a respectivatributagdo {oi fixada com base na pessoalidade e progressividade. O Imposto sobre a Renda, entretanto, somente adquiriu dignidade constitucional com a Cons- tituigdo de 1934. Posteriormente, sucedeu-se uma diversidade de diplomas legis: leis, decretos-leis e regulamentos, numa verdadeira “inflagio” normativa, alguns ainda hoje em vigor, que procuraram adaptar a tributacio do im- posto as necessidades e interesses socioeconomicos, de acordo com as politicas vigentes em cada periodo, Entre os anos de 1930 e 1954, foram introduzidas varias modifica- {Ses na estruturacao do Imposto sobre a Renda, ressaltando-se aquelas Teferentes a tributagio dos rendimentos percebidos por estrangeiros re- sidentes no Brasil, a responsabilidade dos espélios ¢ a introducio da tri- butagdo na fonte sobre os rendimentos assalariados, no ano 1954. ‘No ano de 1964, ocorreram profundas alteragbes na forma de céleulo do Imposto sobre a Renda, com a Lei n. 4.537/1964, sendo importante ‘“" Deacordo com o artigo 31 da Len. 4625/1922, 0 Imposto sobre a Renda foi assim ATALIBA, Geraldo. Hipstese de incidéncia tributéria, Sto Paulo: Malheiros, 1998, p.53104 __ Pst SOBEE A RENDA & PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA ‘pelo legislador, como suficientes para ensejar 0 surgimento da relagao ju: ‘idico-tributaria, [Nas ligbes de Paulo de Barros de Carvalho, a norma juridico-tribu- ‘tiria € o dever-ser que caracteriza a imputacdo juridico-normativa por meio da “cépula-dedntica” entre o antecedente (descritor ~ que traz a potese abstrata do fato) ¢ 0 consequiente (prescritor ~ que prescreve a re- lagao jurtdica, a obrigagao).[..] A hipotese alude a um fato ea conseqiién- cia prescreve os efeitos juridicos que o acontecimento iré propaga” Impende ressaltar que entre a hipétese eo consequente nao existe grau de preeminéncia. Ambos se complementam no momento em que existe ‘uma relagao implicacional entre si, como no dizer de Loutival Vilanova: “No interior de cada proposigao, temos antecedentes (hipsteses) ¢ con- seqilentes (teses), que Kelsen chama pressupostos € conseqiiéncias. Da- ‘mos por assente que ¢ relagao implicacional que articulao interior de cada proposi¢ao vem deonticamente modalizada’? ‘esse sentido, ¢importante o pensamento de José Roberto Vieira, para quem “uma vez que temos a descrigao de um fato na hipdtese, necessa- riamente encontraremos af um conjunto de critérios, aspectos, elemen tos ou dados que nos possibilitem identificar tal fato quando ocorrido no mundo das realidades tangiveis.E desde que na conseqaéncia temos uma relagio prescrita, também ai precisamos encontrar igual conjunto que nos permita individualizar esta relagao, quando concretizada a hip6teses”.” Por conseguinte, qualquer norma, ¢ como nao poderia deixar de ser, a regra-matriz de qualquer tributo & composta por uma hipétese (que des- reve o fato — descritor) ¢ uma conseqiiéncia (que prescreve 0s efeitos ju: ridicos que o acontecimento irédifundir—o prescritor).O descritor desig- 1a o antecedente no:mativo,¢ 0 prescritor, 0 seu conseqiiente, © CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direitoributdrio. So Paulo: Saraiva, 2000, . 236, Ainda, nas ligbes desse professor, descrever& “oferecer um conjunto de critérios para oreconhecimento de certo objeto’ ou, ainda, enumerar oscaracteres aque distinguem unm pessoa ou coisa”. CARVALHO, Paulo de Barros. Teoria da ‘norma tributéria, Sto Paulo: Max Limonad, 1998, p. 123. > LOURIVAL, Vilanova. As estruturas logieas¢ o sistema do direto positive. Sao Paulo: Max Limonad, 1997, p. 112 VIEIRA, José Roberto, A regra-matriz de incidéncia do IPI. Curitiba: jurué, 1993, p.57, /AREGRA MATRUZ O€INCIDENCIA DO IMFOSTO SOBRE ARENDA 105 © miicleo logico-estrutural da regra-matriz de incidéncia dos tribu- tos, desse modo, é composto por elementos que gozam de unicidade e inteireza I6gica, como unidades indivisiveis, identificados como: i) nahipotese: 0 critério material (o comportamento da pessoa fsica ou juridica cujo nticleo éa acao indicada no verbo) € 0s critérios espacial (condigao de lugar) e temporal (condigao de tempo), que subordinam o comportamento humano; ¢ ii) no conseqtiente, a identificagao da relagio juridico-tributéria: 0 critério pessoal (sujeitos ativo e passivo) ¢ 0 critério quantitative (base de célculo e aliquota). Ocorrido.em concreto, na vida real, um evento (transmudado.em fato juridico-tributério quando traduzido em linguagem competente) que se ajuste e possa se adequar inteira e perfeitamente a descricao hipotética da norma," ocorrerd, nesse exato momento, automtica e infalivelmente, a incidéncia tributéria, como ja dizia Becker, instalando-se 0 vinculo re- lacional juridico-tributario. Nao existe obrigacao tributaria anteriormente a incidéncia. A ink déncia tributaria somente exsurge quando estiverem inteiramente real zados e completos todos os elementos que compdem e estéo previstos na A constatacao de tal verdade € imprescindivel para se poder iden tificar, com precisio,o momento em que ocorre o fato gerador do tribu- {o, com reflexos diretos e inafastaveis para 0 conhecimento: da lei a ser aplicada; do momento em que surge obrigagao e a consequente relacao juridico-tributétia; do nascimento do crédito tributério; da forma de langa- mento tributério a que se submete a exagao; do prazo legal dado a Admi- nistragdo Tributéria para que exerca o seu direito de langat ete. reconhecimento dessa verdade cristalina leva & conclusio de a tipicidade em matériatributéria ter por substrato que somente havers a in- cidéncia tributaria quando ocorrer no mundo factual a total subsungao do "De acordo com Paulo de Barros Carvalho, 2 construcio final do arquétipo da nor ‘a juridica resulta de um labor cientifico érduo e esforsado do jutista, no sentido de arranjar ecompor os preceitos que seencontram dispetsos, tendo em vista que asleis no trazem normas jurdicas organicamente agregadas que permitam com facilidade identificar a regea-matria de incidéncia dos tributos, Curso de direito tributdrio. So Paulo: Saraiva, 2000, p. 238.fato & norma, Essa subsungio 56 se dard se o fato concreto da vida real adequar-se minuciosamente a norma ¢, apenas, nesse exato e preciso mo- ‘mento, ese forem atendidos e realizados, inteira efielmente, todos os crité- ros estabelecidos em abstrato na hipétese de incidéncia prevista na norma. Nesse sentido, € que o mestre Paulo de Barros Carvalho, revendo po- sicionamento anterior, expe que “a subsungio, porém, como operacio 6- gica que 6, nao se verifica simplesmente entre iguais, mas entre linguagens de niveis diferentes. Em homenagem a precisiio que devemos incessan- temente perseguir,o certo ¢falarmos em subsungao do fato a norma, pois ambos configuram linguagens"? A regra-matriz dos tributos encontra-se pré-configurada no Texto cons- titucional, tendo em vista que, por a Magna Carta ser rigida e exaustiva no tocante a fixacao de principios, competénciase limites, nao poderia ela deixar a0 sabor dos interesses ¢ injungées do momento poderem ser alte- radas as espécies trbutérias na sua raiz. Nao se pode admitira liberdade do legislador ordindtio para estabe- lecer 0s conceitos ¢ a significagdo semantica dos vocdbulos que retratam (8 elementos que compdem a regra-matriz de incidéncia tributaria, nem que eles sofram o influxo de outros interesses que nao sejam aqueles que se colocam na esséncia do ordenamento. O contrario resultaria em se aco- ther que as competéncias tributdrias pudessem ser usurpadas e gerados con. flitos entre os préprios entes tributantes. ‘As exagbes tributérias tem que guardar a necesséria seguranga juri- dlica para que haja establidade nas relagSes entre o Bstado e o cidadio/ contribuinte 2. O FATO GERADOR TRIBUTARIO. 2.1 A locucdo “fato gerador” do imposto __Hé certa ambighidade na locugao “fato gerador”, haja vista que ela é utilizada para nomear entidades ontologicamente distintas. Ao mesmo tempo em que ela serve para designar o fato concreto oua situago de fato, [revista em abstrato na lei, cuja ocorréncia no mundo real dé nascimen- "CARVALHO, Peulode Barros. Curso de direitotributéri. Séo Paulo: Saraiva, 2000, 243, to a obrigagao tributéria e @ conseqiente relagdo juridico-tributaria, também é usada para indicar a propria hipétese de incidéncia, abstra- ta, descrita na lei, que estabelece a materialidade do contetido do fato gue deverd ocorrer no mundo real.” No presente livro, serio adotadas 2s expressoes “hipstese de inci- dénci’, para identificar 0 contetido da norma em abstrato, e“fato gera- dor”, para qualificar e indicar 0 fato concreto, cujo acontecimento no mundo real faz nascer, nfalivel e inexoravelmente, a obrigagao tributé- ria, por serem essas as expressies mais correntes ¢ comuns. Deacordo com Amilcar de Aratijo Facio, “fato gerador é pois, 0 fato,o ‘conjunto de fatos ou o estado de fato, a que o legislador vincula 0 nasci- ‘mento da obrigagio juridica de pagar um tributo determinado” Acrescen- {a,ainda,esse autor que“ fato geradorse determina pela conseqiéncia juridi- ‘ca que se destina a produit” e “para configurar-se a obrigacdo tributria,€ necessirio que ocorra ofato gerador. Quando se verifica a ocorréncia do fato gerador, diz-se que, juridicamente, houvea incidéncia do tributo"* No sentido de a expresséo "fat gerador” ser cheia de ambighdades, Alfredo Au- gusto Becker aduz que, na verdade, tl expresso "no gera cosa alguma além de ‘onfusto intelectual”. Teoria geal do dreivo tributdrio, Sao Paulo: Saraiva, 972, 288, Ié para CARVALHO, Paulo de Barras. Curso de direito tributdro. 13. ed.S30 Paulo: Saraiva, 2000, p. 157, "Vas locugoestém sido sugeridas pelos especialstas do Direto Tributério, para bem designar o antecedente ou suposto das normas ‘que prescrevem as prestagies de indole fiscal. Fala-se em situacdo-base, pressu~ ‘posto de fato do tributo, suport fico, fato impontvel,hipdtese de incidéncia, fato gerador ete” A locusao tee origem na Franga, com Gaston Jee, na doutri- na pita, vias expressSes foram ullzadas para designar tanto fato da vida real ‘como a descrigdo desse fat em abstrato na lei, tendo sido Geraldo Ataliba quem ‘rop6s aquets mais aceitas at hoje, como “hipdtese de incidéncia’ para a situagso abstrata dali e"fato imponivel” para fato concreto,o qual édenominado como fatojuriicotributério por Paulo de BarrosCarvalho. (ATALIBA, Geraldo. Hipétese de incidéncia tributdria, 2, €, S40 Paulo: RT, 1975). (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso dedretotribuasrio, cit. 160),nesse mesmo sentido séoaslgdes desse autor nna obra: Teoria da norma tibutdria. Sao Paulo: Max Limoned, 1998, p. 116. PALCAO, Amiear de Arasj, Fato gerador da obrigagio tributiria. 5. ed. Rio de Janeiro: Forense, 1994, p.2, 49 ¢ 63. Segundo esse autor, vrias sio as expressdes ‘usadas para designar fto gerador: porte fitico (do alemao steuertarbestand),fato ‘mponivel (do espanol hecho imponible)situacto base ou pressupostos de fato do tributo (do italiano fatipece ributaria),108 __ M60 TO SOBRE ARENDAE PRCVENTOS DE QUALQUER NATUREZA Acerca do assunto,igualmente,releva observarasligdes de Dino Jarach, ‘para quem “el hecho juridico tributario, es dicidir, el presupuesto de hecho al cual la le vineula el nacimiento dela relacion tributaria’: Para ele, fato imponivel nao cria por si s6 a obrigacéo, somente o faz por meio de uma lei. Aduz, ainda, esse mestre, que “esta conexi6n entre el hecho imponible yla norma demuestran que el hecho imponible es tn “hecho juuridico' 0, dicho com otras palabras, es um hecho que por voluntad de laley, produce efectos juridicos”!® © Cédign Tributério Nacional trata do fato gerador da obrigagao tributaria nos seguintes dispositivos: ‘rt. 14 Fato gerador da obrigacio principal & a situacSo definida er lei como necessiria e sucente & sua ocorréncia, [t. IIS, Fato gerador da obrigaglo acesséria & qualquer stuagéo, que, na forma da legiiagdo aplcivel, impte a prética ov a abstengo de ato que no configure obrigasio principal 2.2 A dicotomia do fato gerador: complexivo ou instantaneo Com vista identificago do momento de ocorréncia do fato gera- dor dos tributos, levando em consideragdo os seus elementos integran- tes em relacdo ao tempo, a doutrina, que teve como seu maior defensor Amilcar de Aratijo Falcao, estabeleceu a classificagao dicotémica de fato getador, em complexivo ¢ instantaneo."* Enquadrar-se-ia como complexivo o fato gerador que resultasse de ‘um processo de formagao ao longo do tempo, integrado por varios fatores que iriam ocorrendo em um determinado perfodo, apés 0 qual aconte- ceria o fato final. Tal espécie seria constituida por um conjunto de fatos, circunstancias e acontecimentos ocorridos no curso de um determinado periodo de tempo, os quais deveriam ser computados de forma engloba- da, considerando-se que somente estaria completa a ocorténcia do fato gerador apés 0 respectivo ciclo de formagao ou aperfeigoamento do fato. ° JARACH, Dino. hecho imponible 3. < Buenos Aires Abledo-Penot,1996,p.65ena obra Finanzas pubis y derecho trai, 2. ed. Buenos Aes: Abeled-Perot 385 FALCAQ, Amilear de Arajo. Foo gerador da obrigaao trbutdria. Rio de Jane 10: Forense, 1994, p. 71-74 /AREGRA MATRYZ DE NODENCIADO IMPOSTO SOBRE ARENDA, 9 J4 0 fato gerador instantaneo seria aquele que se verificasse e esgo- tasse em, apenas, um tinico instante ou em determinada unidade de tempo, revelado em cada fato ocorrido isoladamente considerado. Severas criticas sto levantadas pela doutrina contra a classificagao dos fatos geradores em instantineos ¢ complexivos, chegando mesmo alguns autores, como Sacha Calmon Navarro Coéiho, aafirmar que essa dicotomnia “€absolutamentefalsa absolutamente init?” Paulo de Barros Carvalho insurge-se, igualmente, contra essa classifi- «ago, questionando, inclusive, o proprio vocébulo “complesive’, expon- do que tal adjetivo nao tem existéncia no portugués, por se tal palavra oriunda do vocabulério italiano (originado de compless), que no vernécu- lo significa complexo, com o sentido de integral, inteiro e tota* Releva observar, no tocante & citada classificacao, que as hipoteses tributérias gozam de caréter conceitual unitério. Uma vez ocorrido 0 fato que se subsume inteiramente & hipétese, haverd infalivelmente a in- cidéncia, ransmudando-seo evento da vida real em fato gerador do tribu- to. Somente a partir desse momento se poder falar em nascimento da obrigagao tributéria, Observando-se 0s componentes fiticos que integram a espécie clas- sificada como complexiva, é flagrante a constatagao de que cada um, iso- ladamente, nao tem o poder de deflagrar o nascimento da obrigacao tri- butéria. O acontecimento da vida real somente ganharé efeitos fiscais se forem atendidos todos os critérios (material, espacial, temporal, pessoal, quantitativo) previstos na regra-matriz de incidéncia, e estiverem pre- sentes todos os elementos nela descritos. esse sentido, ensina Paulo de Barros Carvalho que, “se 0 chamado fato getador complexivo aflora no mundo juridico, propagando seus efei- tos, apenas em determinado instante, € fora convir em que, anteriormen- te Aquele momento, nao ha que falar-se em obrigagao tributéria”” COBLHO, Sacha Calmon Navarro, "Periodcidade do imposto de tends’. In Revista de Dieito Tributirio, So Paulo, n 63,1993, p. 50. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de dreitotributdrio. 13. ed. Sao Paulo: Sataiva, 2000, p. 262-267. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de dreito tributario, 13. ed S40 Paulo: Sa +aivs, 2000, p. 178, E, deese mecmo autor, Teoria da norma tributdria. 3. ed. S50 Paulo: Max Limonad, 1993, p, 137-138,y S77 Segundo 0 mencionado professor, cujo pensamento éacolhido inte: Famente nesta obra, 0s fatos geradores sempre seriam instantaneos, pois, ‘por mais complexo que seja o fato objeto de consideragao pela lei tri butitia, s6 se poderé falar em fato gerador’ no momento exato que estiver completa a figura tipica”. Para ele, ainda, somente em um’ “preciso instante” € que se pode reputar como ocorrido o evento factual que faz nascer a obrigagiio tributéria, ndo “tendo cabimento a: classificacao bipartida ado- tada unanimemente pela doutrina”” Esse, igualmente, é 0 magistério de Héctor B. Villegas, inclusive fazen- do referéncia ao pensamento de Paulo de Barros Carvalho, ao entender que “es absolutamente necesario que el legislador tenga por ‘realizado’ el hecho imponible en una especifica, concreta y exacta unidad de tiempo, aun cuando para ello deba—en alguns casos recurrir ala fccin juridica. Larazén porla cual la ley requiere fijar un preciso momento, e debe a que esse preciso momento es fundamental para uns serie de aspectos relati- ‘vos a debida aplicacién de la ley tributaria’”. Segundo Paulo Ayres Barreto, “é absolutamente irrelevante 0 cotejo. entre certos ingressos € desembolsos que se verifique um dia ou mesmo horas antes do instante, fixado por lei, como o de ocorréncia do fato tri- Dutdrio, assim como nenhum relevo tem © mesmo cotejado em horas apés a definigao legal de ocorréncia do fato juridico tributario. bressai, assim, de forma evidente, o carder instantineo de ocorréncia esse fato tributario”” Em sentido contrérioa opiniao aqui defendida, colocam-se aqueles que advogam a classificagio dos tributos em simples ou complexos, ins- tantaneos ou complexivos.entre eles encontrando-se, por exemplo, Dino Jarach, Amiflear de Aratijo Falcao e Luciano Amaro. Para Luciano Amaro, a utilidade de tal classificaco néo é meramente didatica, pois, sio importentes para efeito de aplicacaa da lei no tempo Para ele, o principio da irzetroatividade exige lei anteriot ao periodo de ® CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de diretotributdri, 13.04. Sto Paulo: Sa aiva, 2000, p.178. E, desse mesmo autor, Teoria da norma tributdria 3.ed. S40 Paulo: Max Limonad, 1998, p. 137-138, + VILLEGAS, Héctor B. Curso de finanzas, derecho financier y ributaria. 7. ed. Buenos Aires: De Palma, 1998, p. 273 e279. [BARRETO, Paulo Ayres. Imposto sobrea renda e propos de transfertncia, Sdo Paulo: Dialética, 2001, p. 83. _ AREGIM-MATRIZ DE INODENCA LO B51 SUE AEN uw apuragio e nao apenas ao termo final desse periodo. Entretanto, 2ss¢ au- tor aduz, ainda, escudado em Geraldo Ataliba ¢ Cléber Giardinc, que se deve reconhecer que o Imposto sobre a Renda, haja vista as suas peculia~ ridades, pode ser comparado aos impostos sobre a propriedade, os quais, apesar de incidirem por periods certos de tempo, so radicalmente di- versos dos demais tributos assim considerados, do que se infere que de- vvam ser clasificados separadamente.” Perscrutando-se o cere da questio relativa a existéncia, ou nao, de fatos geradores complexivos, considerando-se como complexivos aqueles fatos que sao formados em um lapso de tempo, mister se faz visualizar os elementos que compéem o tipo legal no seu conjunto, os quais formam. ‘uma unidade, um determinado fato gerador. Tal assertiva, contudo, nao significa desprestigio 8 circunstancia de que todo evento acontece em de- terminadas condigdes materiais de espaco ¢ tempo, em que o reconhe~ Tendo em vista que a discussio sobre os lucros ea respectivatributagio e forma de apuraglo, cro real, arbitrado ou presumido, em confron‘o com disciplina- ‘mento nalleiordindris, requer um estado mais aprofundado, no sentido de inves tigar a corresio de tas incidéncias, neste trabalho deixa-se de fazer uma andlise ‘mais detalhada sobre tal assunto, tendo em vista ndo sero objetivo pretendio, Sobrea limitagdo de 30% para a compensagio dos prejulzs fiscais, er: QUEIROZ, MAIA, Mary Elbe Gomes. “A impossbilidade de limitacio de 30% para a ‘compensagao de prejuzos fiscais na apurago das bases de ciiculo do IRPY e da, CCSLL’ In: Revista de Direto Tributiri. Szo Paulo: Malheiros, . 72, 2000. ‘SOUSA, Rubens Gomes de. “Um caso de ficgao legal no diritotributirio:a pauta ‘devalores como basede clculo do ICM I: Revista de Direito Pubic, v. 1, p. 16. [Nesse sentido sio as ligBes de Robert Alexy: “Un juex ideal, al que Dowrkin llama‘ Hercules, equipado com ‘superman skill learning, patience and acumen’ es decir, com habilidad, sabiduria pacienca y agudeza sobrehumanas,estaria en situacién de encontrar la Gnica respuesta correcta. Al jez real coresponde la tarea de aproximarse este ideallo més postbile” Citagao deacordo com Ronald, Dworkin: “Para este propésito he inventado un abogado dota de habilidad, ceeudicén, paciencia y perspicacia sobrehurmanas,a quem llamaré Hercules” Los ‘derechos en serio. Batcelona: Planeta ~ Agostini. Trad. Marta Guastavino, 1993, 176.‘““ — Aconclusioa que se chega na atualidade, portanto, diante das des- figuragdes praticadas contra a regra-matrz, os principios e 0 arquétipo constitucional do imposto, é a de que ou se muda a Carta Magna para al- terar a regra-matria de incidéncia tributéria, ou se muda a lei ordinéria para que ela posss adequat-se aos preceitos constitucionais, em respeito & seguranca do préprio ordenamento juridico. A primeira hipétese demanda a introdugao de outra espécie tributa- ria que nio seré o Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natu- reza, para enquadrar esse novo tributo de acordo com a estrutura que se encontra nas leis ordinérias, 0 que demandaria procedimento especifi- 0, como esta previsto, também, no texto constitucional Essa ope constituir-se-ia na maior das afrontas resultaria em inse- suranga juridica, com o abalo total das vigas mestras de todo o sistema ju ridico, inclusive por serem os principios que esculpem a tributagio como verdadeiras “léusulas pétreas’, que ndo podem ser modificadas nem mes- ‘mo por Emenda Constitucional, 34a segunda possibilidade € tnica que atende a todos os primados da ordem juridica, com vista & preservacdo do sistema e da seguranga juri- dica em um Estado Democratico de Direito, Urge que se retome o caminho da obediéncia aos designios consti- tucionais, 0 que demanda, necesséria e irremediavelmente, que sejam procedidas alteracdes na legislagao infraconstitucional para enquadré-la ovamente nos valores constitucionalmente consagrados. Releva observar que ndo se pode esquecer a necessidade do Estado de captar recursos. Entretanto, essa busca nao podera dar-se sobre aqueles que se encontram sem maiores defesas contra a forga das corporagdes € situam-se na base da pirimide da capacidade contributiva. A tinica conclusio, portanto, que atende aos primados constitucionais no sentido de ser mantida e preservada a ordem juridica, é de que as leis do Imposto sobrea Renda é que deverao procurar ajustar-se aos preceitos constitucionais. Caso tal enquadramento resulte em reduzir a arrecadacao, essa deverd ser compensada exatamente pelo cumprimento, também, dos outros prin- cipios constitucioaais, como a generalidade, a progressividade, a univer- salidade, a capacidade contributiva e a justia fiscal. AAFRONTA ACS PRINCIPIOS CONSTITUCIONAS NAINUIDENLIN DU FSH 3 Nao se pode admitir que a necessidade de arrecadar sobreponha-se a0 respeito pelos direitos fundamentais e desfgnios constitucionais, sob pena de subversio de todo o sistema juridico. 2. CONFRONTO DAS REGRAS DE INCIDENCIA DO IMPOSTO DE RENDA COM OS PRIMADOS CONSTITUCIONAIS Da anilise das formas de incidéncia do IR para as pessoas fsicas, uma ver que hoje a tributacao se dé em supostas “bases correntes’ tendo ern vista que as dedugbes das poucas despesas que sio admitidas também si limitadas, bem assim levando-se em consideragao as sistemiticas de recolhimentos do imposto sob as formas de retencio na fonte, exclusiva- ‘mente de fonte, de modo definitivo e em separado dos demais rendimentos, a invasdo do minimo constitucional, constata-se,efetivamente, quehé uma ‘verdadeira quebra da isonomia e uma injustica fiscal que consagram uma fagrante violagéo aos principios constitucionais na fixagéo dessa exagio, como a seguir passa-se a examinar. 2.1 Principio da legalidade A legalidade no ambito tributatio, essa considerada no seu sentido amplo para alcangar a Constituigao como a Lex Mater, consubstancia-se nas atribuigdes de competéncia ¢ na tipicidade da regra-matriz de inci- déncia prevista constitucionalmente. nnjugando-se a regra-matriz do IR, que tem seus contornos € esse coutldon nv sede consitucional, s dsposigdes do CTN, conclui-se que, efetivamente, est perpetrada uma afronta & legalidade & medida que o significado dos vocébulos “renda” e “proventos”, caracterizados como “acréscimo patrimonial” e “riqueza nova’, esta sendo inteiramente desvirtuado. Para atender ao primado constitucional, o Imposto sobrea Renda deve incidir, apenas, sobre as riquezas que configurem “acréscimos patrimo- Sobre o entendimento adotado acerca da tributacio em “bases correntes’ vet © Capitulo 3, subitem 4.1.3.5, desta obra,362 _IMPOSTO SOBRE A RENOA E PROVENTOS Dé QUALQUER NATUREZA niais”, cuja quantificagao somente poders dar-se em um periodo de tempo suficiente que possibilite o seu dimensionamento. Ainda, a respectiva base de célculo, que confirmaré a materialidade da hipotese, terd de ser 0 resultado das “rendas” ou “proventos’, menos as despesas necessérias a respectiva percepgao € 4 manutengio da fonte pro . Daclos constantes da Apostila da Fscola de Administragio Parendlria, iscipli Sistema e Administragdo Tributéria, concurso de AFRF/1998/1999, p. 55, forne- «idos pela Coordenasao do Sistema de Arrecadacio e Cobranga da Secretaria da [eceita Federal (Cosar/SRF).Os dados podem ser consultads, também, na pagina da internet: , As outras formas de incidéncia do IR afrontam, igualmente, a lega- lidade, no tocante a sistemética considerada como exclusivamente de fonte; de forma definitiva e em separado dos demais rendimentos; de gamhos de capital e ganhos liquidos. Sem que tais valores sejam compu~ tados com o total das rendas ou proventos na apuracio do ajuste, quebra~ se a legalidade também no que diz respeito & verificabilidade dos “acrés- cimos patrimoniais” de cada perfodo e do correto dimensionamento da base de célculo do tributo. © conjunto desses rendimentos nao é considerado para a correta quantificagao do fato gerador tributério, a fim ce atender & progressivi- dade, a pessoalidade, & generalidade e & universalidade, resultando, tam- bbém, que essas formas de tributago violam a capacidade contributiva e a propria isonomia na tributagao do IR. Na verdade, em atensdo aos primados constitucionais, a incidéncia do TR para as pessoas fisicas pode ser qualquer outto tipo de exacio, menos © Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza, cujos ar- ‘quétipo e regra-matriz encontram-se prefigurados constitucionalmente. O no atendimento dos prineipios que delineiam os contornos da regra-matriz de incidéncia do IR afronta a legalidade e a propria cons- titucionalidade da respectiva exacio. 2.2 Princit da igualdade Em que pese a igualdade nao dever ser de maneira absoluta, mas vi- sualizada de modo a tratar jgualmente os iguais e desigualmente os desi- guais, ainda assim existe uma discriminagdo no tratamento da lei ordindria em relagio & propria esséncia da tributacao do Imposto sobrea Renda. Arregra-matriz do imposto, como prevista constitucionalmente, nao far nenhuma distingio entre o que sejam os “acréscimos patrimoniais” a serem tributados pelo IR, seja relativamente as pessoas juridicas seja em relagZo as pessoas fisicas. Contudo, enquanto a lei ordindria estabelece a incidéncia do IR para as pessoas juridicas com base nos lucros, para as pessoas fisicas ela preve a tributagdo com base na renda bruta auferida (ingressos menos algumas poucas despesas limitadas). Considerando que.a Constituigao Federal, ao tratar do Imposto sobre a Renda, nio distinguiu as pessoas fisicas das pessoas juridicas, existe uma 2,366 _IMPOSTO SOBRE ARENNDA € PROVENTOS DE QUALQUER NATUREZA ‘ofensa a esse principio constitucional.A incidéncia sobre as rendas e pro- ‘ventos das pessoas fisicas, em relagao as pessoas juridicas, ocorre de modo mais desfavordvel, especialmente para as assalariadas. Para as pessoas fiscas, a tributagao incide sobre o total das rendas/ren- dimentos eproventos, sendo permitidas, apenas, as dedugoes de algumas despesas e ainda de forma limitada (por exemplo: R$ 1.998,00 ~ despesa com educagio; RS 1.272,00— por dependente; nao se admite a deducio de despesas com remédios, impostos pagos como IPTU e IPVA etc.). JA para as pessoas jurfdicas, a tributagio ocorre sobre os lucros, os ex- cedentes, considerados como: receitas menos 0 total dos custos e despesas necessérias a percepgdo dos rendimentos ea manutencao da fonte pagadora, bemassim éadmitida a compensacao de prejuizos fiscas. A tributacdo das pessoas juridicas, sim, caracteriza-se efetivamente como incidéncia sobre “acréscimos patrimoniais’, salvo a inconstitucionalidade perpetrada com a limitagao da compensagao dos prejutzos fiscais em 30% do lucro real. Saliente-se, também, a grande injustiga fiscal hoje revelada no trata- ‘mento desigual dado em favor daqueles que tém maior capacidade contri- butiva, como pode ser visto, por exemplo, nas declaragdes feitas perante a ‘Comissio Parlamentar de Inquérito ~ CPI - dos Bancos, em que o préprio, Secretario da Receita Federal reconheceu o alto grau de sonegacdo das pes- soas juridicas, que, segundo ele, praticamente ndo pagam impostos. Tal fato enseja a conclusio de que, na verdade, a classe assalariada & quem. arca com 0 maior énus tributério, tanto como contribuinte como consu- midora dos produtos no final da cadeia produtiva. [As pessoas fisicas, especialmente as assalariadas, sio submetidas & tributacio do Imposto sobre a Renda na fonte, tributo quase que “inso- negavel”, mensalmente, no momento da percepgao dos rendimentos du- rante o curso do ano e antes da ocorréncia do fato gerador. Jé. as pessoas juridicas, exceto as prestadoras de servigos (estas sofrem a retencao do IR no percentual de 1,5% sobre o valor recebido) e aquelas que “optam” pela forma de apuracio de resultados com base em estimativa mensal, somente esto obrigadas ao pagamento do imposto apés a ocorréncia dos respec- tivos fatos geradores, quando apuram seus lucros com base em periodi- Cidade trimestral, A retengio do Imposto sobre a Renda na fonte, 20 longo do curso do ano-calendario, como est4 atualmente estruturada, coma admissibilidade de que sejam computadas, apenas, algumas despesas, também viola a AAERONTA 0S PRINCIPOS CONSTITUCONAS NAINCIDENCADO MPOSTO 367 igualdade a medida que, apesar da previsto legal de restituigdo do TR que foi retido pelas fontes pagadoras no ano subsequlente, constata-se, segundo estatisticas da Secretaria da Receita Federal, na verdade, que 90% do valor dessas restituigdes referem-se a contribuintes situados em faixa de renda de até R$ 1,500,00, o que revela que‘o dimensionamento das “antecipagdes” do imposto de renda na fonte incide com maior carga sobre 08 assalariados de renda mais baixa.” Importa, ainda, observar os seguintes dados, em relagao aos contribuintes pessoas fisicas: — 43,29 recebem rendimentos de até RS 1.000,00 mensais; ~ 24% recebem rendimentos entre R$ 1.000,00 e R$ 1.500,00; 9% recebem rendimentos acima de R$ 10.000,00. A disparidade entre o IR pago pelas pessoas juridicas, especialmente as instituig6es financeiras, bem assim o imposto incidente na fonte sobre rendimentos de capital e 0 pago pelas pessoas fisicas, especialmente sob ‘forma de fonte, consoante dados da propria Secretaria da Receita Federal (em milhoes de reais), pode ser visivelmente identificada por meio da observagdo dos seguintes dados:” 72002 CONTRIBUINTE nar Re Pessoas [IRPF 4461 Fisicas [TR Fonte Assalariados 21.582 22.479 ‘Total Pessoas Fisicas 25.640 26.940 Pessoas | Instituigdes Financeiras 2361 5.700 Juridicas | Demais PI 14.623 28.193 “Total Pessoas Juridicas 16984 33.893 TR Fonte Rendimentos de Capital 15.212 16.361 ‘Os dados podem ser consultados, também, na pégina da internet -, acessado em 23/07/2003, (Os dados podem ser consultados, também, na pégina da internet , acessado em 23/07/2003.500s DIUSINKE A RENLAE PHOVENIUS Ut QUALQUER NATUREZA Campre destacar, também, a distorgao entre a incidéncia do IR das “pessoas juridicasefisicas verificada a partir do ano-calendario de 1996, tendo ‘em vista que até 0 ano de 1995 a aliquota para tributagio das pessoas jurcicas ‘era de 25%, com a previsio de um adicional de IR & aliquota de 12% (Iucro seal acima de RS 183,000,00) ¢ 18% (Iucro real acima de R$ 780.000,00). Com a edigdo da Lei n, 9249/1995, a aliquota foi reduzida para 15% (permanecendo até hoje), apenas sendo aplicavel um adicional de 10% sobre o que exceder 0 lucro de R$ 20.000,00, enquanto as pessoas fisicas continuaram a softer a incidéncia do imposto, nesse mesmo periodo, as alfquotas de 15 e 27,5%, que permanecem até hoje. Ressalte-se que 0s luctos ¢ dividendos distribuidos pelas pessoas ju 1icas 20s seus s6cios e acionistas,sejam residentes no Brasil ou no exte- rior, sdo isentos de tributacdo. ‘Vale salientar que entre as proprias pessoas fisicas, gualmente, cons- tata-se uma disparidade de tratamento, uma vez que até o ano de 1995 a tributagdo para elas se dava com base em trés aliquotas (15%, 25% e 35%). Aaliquota de 35% era aplicada sobre rendimentos acima de R$ 12.709,24 (consoante a IN SRFn. 18/1995). A partir do ano de 1996, com a edigo da Lei n, 9.250/1995, 0 IR para as pessoas fisicas passou a ter somente duas aliquotas: 15% e 27,59. Quaisquer valores acima de R$ 2.115,01 sofrerao a incidéncia do IR de maneira igual, & mesma aliquota de 27,5% ¢ uma parcela a deduzir de RS 423,00. A distorgo na tributagdo que ofende a igualdade exsurge, também, na distingdo entre o tratamento adotado na incidéncia do imposto entre as rendas” ou “proventos” que sio submetidos a uma pretensa tabela pro- sgressiva e aquele dado aos rendimentos ou ganhos tributados exclusiva- ‘mente na fonte ¢ ganhos de capital e ganhos liquidos em renda varisvel."” ‘Tis rendimentos sio submetidos a tributagao por meio de aliquotas, fixas e menores (por exemplo, 15% — ganho de capital, ou 20% ~aplicagdes financeiras de renda fixa e no mercado de renda variével) que aquelas da tabela progressiva (15% ou 2796), bem assim tais rendimentos nao mais silo submetidos a incidéncia no computo do ajuste anual, para fins de serem alcancados pela progressividade e universalidade do IR. % Sobre o conceito de ganho de capital erenda variével, ver o Capitulo 3, subitem 422.1, desta obra |AAFRONTA AOS PRINCIPIOS CONSTITUCONAS NAINCIOENCIA DO IMPCSTO 269 ‘Cumpre destacar que ainda existem algumas isengdes, com relagio a esses ganhos tributados em definitivo e em separado dos demais rendi- ‘mentos, no incidindo a tributagao sobre: sengao para o ganho de capital quando o valor de alienagao for inferior a RS 20,000,00, considerado co- ‘mo bem de pequeno valor senga0 para o valor de aplicagdes no mercado derenda varidvel para oconjunto de operagdes igual ou inferior aR$4.143,50. ssa distingdo na incidéncia do imposto distorce a propria distribuiga0 do émus da carga tributéria entre contribuintes que percebam os mesmos va~ lores de fontes diferentes, como, por exemplo, quando se tratar derendimentos ssubmetidos a tabela progressiva eacima de R$ 2.115,01,quesero tributadosa ‘umaaliquota de 27,596, Casoamesma quantiatvesseorigem em ganho liquido ‘btido no mercado de renda variével (mercado de risco), sobre o ctado valor hhaveria a incidéncia do imposto a uma aiquota de, apenas, 20%. ‘Do ponto de vista meramente tributério,éinegavel que hé um privi- Légio na tributagao do capital em detrimento do trabalho. Sem se adentrar nos motivos extrajuridicos que o justificam (como a captacao de investi~ ‘mento em bolsas ou a tentativa deevitar a fuga de capitais), ouna injustica de tal op¢ao politico-econdmica do Estado, Existe, inclusive, um limite de isengao sobre o qual nfo hé tibutagéo ‘no mercado de renda variavel (ganhos liquidos resultantes de aplicasoes de até RS 4.143,50 nio softem tributagéo). Igualmente, hé uma isengao para 6 ganho de capital na alienagao de bem considerado como de pequeno valor (valor de alienagao até R$ 20.000,00), bem como para o ganho de ca- pital auferido na alienagéo do tinico imével que a pessoa possua, cujo ‘valor nao ultrapasse RS 440.000,00 (desde que nao tenha efetuado outra alienagao nos times cinco anos). Saliente-se que, na tributacio de renda variavel, também poderio ser considerados todos os custos e gastos feitos para a respectiva percepro ¢, ainda, poderio ser computados os prejuizos anteriormente havidos cem aplicagdes nesses mercados. ‘lei admite, ainda, a possibilidade de compensagao de prejutzos no tocante as pessoas fisicas, com relagdo & apuragao dos resultados da ativi- dade rural, ; ‘Vislumbra-se, também, uma quebra da igualdade entre as proprias pessoas fisicas que percebem rendimentos do trabalho assalariado ¢ do trabalho autonomo. ‘Na apuragio da base de célculo a ser submetida a tabela progressiva, consagra-se uma desigualdade, pois as pessoas fisicas que percebem ren-