oRfor ; Scee j RELI LOL Fan a JOSE ARTUR LIMA GONGALVES Cte tweet ce eee ed Pee er ce eee eee at) fica comprometida. Alerta o leitor pera os desvios que @ mé compreensao deslas inafastéveis premissas acarreta, incentivando a tarefa de revisdo, dos pressupostos: ‘constitucionais para o esludo do tema, bem como para a necesséria adogao de proce- Poe erst on ace eo Pata tanto, loca a discuss do imposto sobre a renda no plano constituciona}, ‘demenstrando que esse & 0 ponto de partida de toda e qualquer perqultig2o acerca da pete ernie eu ceca ey ‘coeréncia interna do sistema tributsrio constitucional brasileiro. i ere ec ote Perce ue nic ey Pent renee erent cee Torr eee PreretteN i cre ue ae perecenmerer tere rrr tower Rue assim, aiprocedéncia de qualquer tentatva de sustentapdo uzdosstemauricico Peeeek eee enc ku ed oa Petes eee eet eu ee Tr eed Cd eer ers ee ere or Beene rers eae eee a ec Beep er ri e peice ‘A adequada compreensdo destes piessupostos constlucionais exporado’ pelo Pied eee eee cu ek Cie eee eed Perret ate eerste ent Tu eee a orclge permenant ee meee eran erate ce ig bapererreiarerttni i tcc ec cous rece nerer rte eMac ae VEN MT =itehsy DITORES I == Ta eA. PRESSUPOSTOS CONSTITUCIONAIS Ae EM MC Ae7 APLICACAO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IMPOSTO SOBRE A RENDA 7.1 Quesidoemtinentemente constitucional. 7.2 Imperativ lgico da exis- téncia do conceito pressuposto. 7.3 Conceto consttucionalmente pres. siuposta de renda: 7.3.1 Conceitos préximos — 7.3.2 Conceito press posto: 7.3.2.1 Saldo postive ~ 7.3.2.2 Entradas e saidas — 7.32.3 Pe viode: 73.23.1 Perfodo constitucionalmente pressuposto — 7.3.3 St jeito passivo (uma referencia), 74 Relagdo determinant entre criérios quantitative e material. 7.5 Contetido do conceitode renda, na doutrina 2.6 Necessériareferénciaa elementos componentes da base de edleulo do imposto sobrea renda. 7.7 Corregdo monetéria: 7.7.1 Adverténciaprévia — 7.22 Aumento e redugdo da carga — 7.7.3 Correglo monetiria e Indices —7.74 Reffexdo. 7.8 Alguns exeriplos. 71 Questao eminentemente constitucional A Constituigéo, no art, 153, Il outorga competéncia & Unido ara instituir imposto sobre a renda. Limita-se ela a esta singela referéncia: “renda e proventos de qualquer natureza’’ Como ja tivemos oportunidade de ressaltar, considerando que © texto constitucional serviu-se da técnica de referir-se ao critério material da regra-matriz de incidéncia tributdria para o fim de roceder a reparticio de competéncia tributéria impositiva, ocon- ceito “renda e proventos de qualquer natureza” foi utilizado para esse fim, sendo intuitive que o respectivo Ambito nao poders fi- car & disposicao do legislador ordindrio, Admitir 0 contrério implica conferir ao legislador infraconsti- tucional competéncia para bulir com o ambito das préprias com- eténcias tributérias impositivas constitucionalmente estabele das, o que é — para quem aceita o pressuposto bisico do escalo- namento hierérquico da ordem jurfdica — impossivel. [APLICACAO DAS CATEGORIZACOES PROPOSTAS AO IR mm A propria Constituigao forneceré, portanto, ainda que de fo: ‘ma implicita, haurivel de sua compreensio sistematica, o conte do do conceito de renda por ela — Constituigo — pressuposto, 7.2 Imperativo légico da existéncia do conceito pressuposto Nido hi outra solugto logico-sistemétiea para essa questio. Admitindo-se que é a Constituicao que confere ao legislador infraconstitucional as competéncias tributérias impositivas, 0 Amnbito semantico dos vefculos lingiifsticos por ela adotados para traduzir o contetido dessas regras de competéncia nao pode ficar 4 disposigo de quem recebe a outorga de competéncia. A questio de direito colocada, portanto, s6 pode ser compre- endida e analisada em face das normas constitucionais que re- gem a matéria. Xavier de Albuquerque’ demonstrou a natureza constitucio- nal das regras definidoras das competéncias impositivas, no Bra- sil: “Esse cardter rigido e fechado do nosso sistema constitucional tributério provém da Emenda n. 18, de 1965, 4 Constituiggo de 1946, cujo art. 6° 0 explicitava sob a formula categérica de que ‘os. impostos componentes do sistema tributério nacional sfio exclu- sivamente os que constam desta Emenda’. Mantiveram-no as Constituigtes subseqiientes, com a tinica excecéo de possiveis ‘outros impostos, passiveis de instituig2o no Ambito da competén- cia residual da Unido. Desse modo, os impostos integrantes do sistema continuaram a ser os ‘previstos nesta Constituigao’ (art. 18, caput, da Constituicéo de 1969) ou ‘discriminados nesta Cons- tituigdo’ (art. 146, IIL, a, da Constituicao de 1988). (.. Os conceitos que correspondemas diferentes espécies de impostos — preleciona Pontes de Miranda —, se constam da Constituigio, sio conceitos de direito constitucional, e nao de legislacao ordindria. O legislador ordinério somente pode trabalhar com as varidveis que determi- nam 0 valor do imposto, ou de algum dos elementos do suporte fatico (eg., tantos por cento, se a renda excede de x); nao pode alterar, de modo nenhum, 0 conceito do imposto; imposto de trans- missio de propriedade imobiliria, como imposto sobre circula- 1. "ISS e Planos de Satide”,iim IMPOsTO SOBRE A RENDA $0 de mercadorias, € 0 que se considera tal na Constituigdo: a revelacdo do que ele é entra na classe das questées de interpreta- sao da Constituicao” Dai que, segundo o mesmo autor, “(... a regra juridica, que se diz sobre o imposto ‘a descreve, como seu suporte fatico, o que a Constituicao previu”. E acrentata: “Assim é, porque, como anota Aliomar Baleeiro, a primeira fonte do Direito Tributirio, no Bra- sil, ‘brota da propria Constituigdo’. Esse mesmo Mestre disserta em outra passagem: “Fato gerador e base de célculo sdo conceitos Constitucionais (Emenda n. 1/1969, arts. 18, §§ 2° e 5%, 21, § 1°) indissocialmente vinculados 4 legalidade, porque fornecem 0 cle- mento fundamental para a identificagao, a classificagao e a dife- renciasao dos impostos, que a Constituigao, nos arts. 21 a 26, dis- criminou e distribuiu a Unido, aos Estados-membros e aos Muni- cipios"? Oplano desta anélise —a exemplo do que ocorre com os pres- supostos anteriormente vistos — também é constitucional. Prin- cipios e normas constitucioneis informam substancialmente a matéria e devem nortear sua intelecgdo. E que s6 assim estardo sendo prestigiados os principios; e repita-se, o sentido, contetido @ alcance dos principios constitucionais da legalidade, da igual- dade, da anterioridade, da capacidade contributiva, da indelega- bilidade de fungdes, da seguranca juridica etc. s6 podem, eviden- temente, ser perquiridos a partir das normas constitucionais, sis- tematicamente consideradas. Seria absurdo — no se pode admi- 2. Jé escrevemos, em conjunto com Geraldo Atalibs: “Por isso tudo é ue, jf ma Constituigao, se deduzem critérios idéneos para eleigéo (pela ei ordinétia) da base de célculo dos tributos. Tal lei, de resto, 6 serd constitu sional quando se comporte nos lindes dessa esfera de atuagio autorizada Constitucionalmente, abstendo-se de indicar — como base —fatores que nada tem a ver como objetivo fato submetido i tributagio. Dal que, respeitando ¢ obedecendo esas exigéncias, em geral, indiquem as leis tributdrias como base de eélculo, grandezas tastes & natureza essencial dofatotributadt (vg. 0 valor da operasio, no caso do ICMS, 0 preso do servigo, no caso do impos. to sobre servigos; o montante da renda, no caso do imposto sobre a rena, ¢ assim por diante). Dy mesmo modo ¢ possivel verificar que, sempre que ¢ lel se afasta dessa exigéncia implicita do sistema, a atuagao do legislador(e, em certas hipéteses, da prépria administragdo) vem sendo, sempre e fata, ‘mente, condenada pelo Poder Judiciério” (Patecer inédito) APLICAGAO DAS CATEGORIZACOES PROPOSTAS AO IR i {ir— quea pesquisa do sentido alcance de princfpios constitucio- nals pudesse ficar sujeita a prescriqoes da legislacéo ordindria ou de atos administrativos. Tais principios fundamentais devem ser compreendidos a partir de sistema de normas igualmente funda. mentais, da-Constituigéo Federal Ada Pellegrini Grinover® enfatiza essa exigéncia meto- dologica: “..) € importante notar que todos os dispositivos cons. titucionais devem ser interpretados & luz dos principios adotados pela propria Constituicéo"” E til, também, a transcrigao de trecho de voto do Ministro Leitéo de Abreu,* no qual ficou assentada, com extrema felici. dade ¢ precisio, a légica do raciocinio hermenéutico necessario a solucio de conflitos dependentes da interpretacao da Consti. tulgdo: “Em primeiro lugar, no vale argumentar com normas de direito comum para estabelecer limites a principios funda. mentais, a normas, por isso mesmo, universais, normas necess4- rlas, reconhecidas como tais pelo nosso pais. Em lugar de se ar- gumentar da lel ordindria para a norma fundamental, a fin de Limitar-Ihe o sentido e a eficécia, 0 que cumpre é angumentar dos principios estabelecidos na declaragao de direitos para os preceltos de lei ordinaria, para subordinar estes diltimos aos primeiros”. Como jd vimos, exaustivamente, boa parcela da doutrina afir- ma que sistema juridico é o conjunto harménico, unitério e orde- nado de principios e normas. Organizado a partir de critério hie- rarquico — no qual as diversas regras (elementos) so providas de diferentes funcbes e intensidace eficacial —, a primeira tarefa go intérprete € reconhecer quais os principios que se sobrepdem aos demais, para assim compor um todo harménico e ordenado. O ensinamento de Tércio Sampaio Ferraz Jr® é uma vez mais esclarecedor: “Partimos do principio hermenéutico da unidade da Constituigao. Este principio nos obriga a vé-la como um arti. 3. “O Contencioso Administrativo na Emenda n. 7/77", in Revista da groxtradoria-Cera do Estado de Sto Paulo, juno de 1977, pp. 247 ess (esp-p. 26), 4. Trecho de voto exarado no acérdio do RE 86297-SP, STP Pleno, in RDP 39200, 5 Interpretagdoe Estudos da Constituigto de 1988, p. 59,7 IMPOSTO SOBRE A RENDA culado de sentido. Tal articulado, na sua dimensio analitiea, & dominado por uma légica interna que se projeta na forma de wma organizagio hierdrquica.(...) Perdendo-se a unidade, perde-se a di mensio da seguranga e da certeza, o que faria da Constituigao um instrumento de arbitrio” (g.n.) A luz dessas premissas deve ser efetuada a andlise 2 que nos propomos. 7.3 Conceito constitucionalmente pressuposto de renda Sedimentado, por um lado, que o conceito de renda nao pode ficar — e nao fica—a disposicao do legistador infraconstitucional e que, por outro lado, o conceito de renda nao esté explicitado no texto constitucional, impoe-se deduzir um conceito de renda pres- suposto pela Constituigao. Antes de qualquer outra cogitagio, saliente-se que, para nds, 0 conceito de renda é género que encampa a espécie “proventos de qualquer natureza”, razao pela qual referiremos aqui apenas 0 género, sem preocupagio de tra- tar separadamente da espécie.* Advertiu J. L. Bulhées Pedreira:” “A nogio de renda que nos interessa n3o é a utilizada pela ciéncia econdmica nem a que teo- ricamente seja a mais perfeita para as finangas puiblicas, mas a que se ajusta ao sistema tributério nacional definido na Consti: tuigdo Federal em vigor. Esse é 0 conceito que permitiré conhecer 0s limites da competéncia da Unido ao definir a base imponivel do imposto sobre a ‘renda e proventos de qualquer natureza’, ¢ que servird de padrao para apreciat, em cada caso, a consti tucionalidade das leis tributarias federais, estaduais e munici- pais”. Propée-se, aqui, na linka do método sugerido por Alfredo Becker a discussio do que é tido como ébvio, dos conceitos esta- 6. Para exaustiva anslise do significado da expressio “proventos de qualquer natureza”, vejase a extraordinéria dissertagio de mestrado (PUC- 1/1896) entitulada “O Conceito Constitucional de Renda e Proventos de (Qualquer Natureza”, de Roberto Quiroga Fe lnposta de Renda, 2.11, § 2. 8. Teoria Geral do Direito Tributéri. APLICAGKO DAS CATEGORIZAGDES PROPOSTAS AO IR ns belecidos como pacificamente assentes. Essa rediscusso traré importantes conseqiiéncias na compreensio das disposigses infraconstitucionais. Essas conseqiiéncias chegam a ser surpreendentes para os que nunca exercitaram essa rediscussio do ébvio, exigindo um hu- milde e completo desvestir-se de preconceitos, de informagées viciadas adrede recebidas — que na maioria das vezes limitam-se 20 dominio de disposicdes infraconstitucionais, ou de definigées, doutrindrias (formuladas a partir de doutrina estrangeira, sem as cautelas da verificacao de pertinéncia sistematica com 0 direito trasileiro). Entéo, para proficuo atingimento da tarefa a que nos propo- mos neste instante — de buscar o conceito constitucionalmente pressuposto de renda —, énecessério, por um momento, esque- cer-se o plano infraconstitucional, abstrair-se a doutrina e jgnorar a perspectiva metajuridica da ciéncia das finangas, Sobre essa — ciéncia das financas —, aliés, Geraldo Ataliba® observou: “Muy por el contrario, la ciencia de las finanzas no tiene nada de dogma- fico; y por lo tanto no considera asf al derecho. Ella discute el de- echo, lo critica, seftala erréres, fallas y deficiencias, propone su alteracién y sustitucién. Y lo que es més, reduce a la norma aun simple dato, contiguo a otros innumerables, que toma en consi- deracién en su elaboracién cientifica”. Voltemos nossas atengdes & busca do conceito de renda — como vimos, necessariamente pressuposto pela Constituigao — {que nko foi explicitado pelo Texto Maior. importa, aqui, recordar as jé analisadas ligdes de Souto Maiot Borges, Pontes de Miranda, ‘A.R. Sampaio Déria, Aliomar Beleeiro, Ruy Barbosa, Carlos Maximiliano e outros, no sentido de que os preceitos implicitos a0 s80 inferiores aos explicitos.”” Nesse primeiro momento, enfatize-se, estaremos procuran- do afastar as cogitagdes infraconstitucionais, bem como as con- tribuigdes doutrinérias e de direito comparado — a elas voltare- 9, *Recursos Jurfdicos del Contribuyente”, in Estudios sobre Medios de Defensa y Otros Temas Fiscales, Revista del Tribunal Fiscal del Estado de México, primer numero extraordinario, p. 29. ~ 10. Veja-se o item 3.2.2.1 Principios Implicitos, supra16 IMPOSTO SODRE A RENOA mos nossa atengio, em seguida. Procuremos, agora, extrair so- mente do texto constitucional as informagoes necessérias & com- preensio do conceito coastitucionalmente pressuposto de ren- da Parece util recordar que toda a radicacao do subsistema tri- butério & constitucional, pelo simples fato de que, sendo a ago estatal de tributar uma agresso — consentida pelo sistema —& liberdade e & propriedade, na propria Constituicdo sero detecta- dos os mecanismos de contengio a esta tio grave agressio. O direité constitucional dos povos ocidentais existe exatamen- te para assegurar suas opgbes valoratives fundamentais de prote- 80a liberdade e seu corolério, a propriedade. Este é 0 valor, este Go principio a favor do qual o constituinte brasileiro optou, sobe ranamente. ‘Admitir-se discussio acerca da amplitude dealcance do prin- cipio, em fuunglo das calibragdes inerentes ao processo de tradu- zir em nova formulagio simbolégica 0 teor do principio constity ional, é uma coisa. Jé outra, bem diferente, é tentar contornar 0 prinefpio, como se ele nao existisse, A primeira discussio, s6 40 ‘a admite quem nao se familiarizou com as coisas da semiética e da teoria da comunicacéo em geral; a segunda, s6 a admite quem despreza a nogao de sistema ou quem no conhece o dizeito posi tivo brasileiro. Entdo, do mesmo modo que se assentou na doutrina a nogio constitucionalmente pressuposta de tributo— conceito fundamen- tal, na linguagem de Terdn, ao redor do qual se organiza © subsistema constitucional tributério — como prestagbes coativas, patrimoniais e pecunidrias, unilaterais, postas por lel, de forma genérica, em decorréncia de ato tipico e licito, para custelo das despesas do Estado e em beneffcio do interesse comum, entende- mds que é possivel delimitar o conceito constitucionalmente pres- suposto de renda. A técnica utilizada pelos que se desineumbiram da tarefa de circunscrever 0 conceito constitucionalmente pressuposto de tri- buto foi a de estremé-lo de entidades préximas, porém nfo com- pletamente com ele identificadas. Procuremos seguir © mesmo caminho. APLICAGHO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AOR m 7.3.1 Conecitas priximas Identificamos, no texto constitucional, alguns conceitos que, de um modo ou de outro, aproximamse, tangenciam ou influen no conceito de renda. Tal ocorre com “faturamento”, “patriménio”, “capital”, “lucro”, “ganho”, “resultado” etc. Vejamos alguns deles. “Faturamento” é referido pela Constituigao no art. 195, I. “"Faturamento” é nogdo descompromissada com qualquer resul- tado comparativo. “Faturamento” é mero ingtesso; é a soma dos valores das faturas; éa grandeza do conjunto de ingressos decor- rentes do conjunto de faturas emitidas Ensinou Geraldo Ataliba:” “Nao se registra divergéncias na boa doutrina, seja comercial, seja tributéria, a respeito do con- ceito juridico de faturamento. (...) Ora, faturamento € soma de faturas. Estas s40 ‘contas’ ou ‘notas’ que o comerciante expede ao realizar vendas mercantis. Logo, a soma das faturas (faturamento) 6a soma dos pregos das vendas mercantis” E, portanto, na dinamica da vida das sociedades empresétias, tum dos elementos que, na qualidade de ingressos, devem ser con- siderados para compreensio da mutagao patrimonial (para mafor ‘ou para menor) ocorrida em um determinado perfodo. E é devido a esse seu inerente descomprometimento com a idéia de cmputo da mutagdo do patriménio das pessoas, que a nogdo de faturamento éneutra e imprestavel para a significagao de capacidade contribu- tiva, Deveras, isoladamente considerado, 0 faturamento naoéele- mento idéneo para a avaliado de capacidade contributiva, posto que, confrontado com eventuais saidas, pode ter sua aparente vo- cago para “signo presuntivo de riqueza” (na expresso de Becker) totalmente aniquilada Ea razio é simples: é que nao se “titula” de forma definitiva o produto do faturamento. Somente a parcela do faturamento que remanesga na titularidade da sociecacle empresaria apés a consi- deracio das saidas relevantes ¢ que passa a manifestar certa ca pacidade contributiva. Antes dessa operagao”{de dedugao) © faturamento é neutro. E toc fator neutzo em relagio as situagées, coisas ou pessoas consideradas &, por definigdo, inidéneo para 11. "Venda de Minérios — Faturamento — PIS", in RDA 1961316.18 |MPOSTO SOBRE A RENDA distingui-las,* umas das outras, como se da na identificagio de capacidade contributiva para imposigao de énus tributével pro- porcional e isénomo. Para fins deste estudo basta, no entanto, concluirmos que a expresso “faturamento”, utilizada pelo art. 195, J, da Constitui- cio, refere-se a ingressos, de forma descompromissada em rela~ 0 a nocdo de resultado (positivo ou negativo), o que jé é suficien- te para estremé-la da idéia de renda. “Capital” aparece no texto constitucional nos seguintes arts. 156, § 2% I, 165, § 18, § 2°e § 5°, I, 167, Ill, 170, 1X, 172, 192, Il, 222, § 1? e§ 2%; e, no Ato das Disposicdes Constitucionais Transitérias, a expresso aparece no artigo 52, I. ‘Aexpressio “capital” é tomada pela Constituigao na acepgao de investimento permanente, de titulagao de um patriménio, em nada relacionando-se a natureza dindmica e relativa (comparati- ‘va entre dois estados patrimoniais) que caracteriza a nogao de renda (voltaremos a essa nogio). “Lucto”, por sua vez, é expresso que aparece nos seguintes artigos da Constituigao: 7, XI, 172, 173, § 4° e 195, I. Nas Disposi- g6es Transit6rias, surge no artigo 72, Ill. Em todas as referéncias a expressao “lucro” é tomada como resultado positivo de atividade empresarial, de mais-valia obtida por sociedade empreséria. £, portanto, nogéo parcial em relagéo & renda; é, por assim dizer, espécie do género renda. Lucro € nogéq menos ampla que renda. Alocugio “ganho” surge nos arts. 201, § 4*e 218, § 4*da Cons- tituigdo, para referir ingressos, de forma descompromissada da nogao de saldo positivo. Alheia-se, portanto, de conceito signifi- cante de aptidao para contribuir para os gastos publicos. “Resultado”, por sua vez, € utilizado nos arts. 7%, XI, 20, § 1°, 71, VIL, 77, § 3*, 109, V, 111, § 2%, 176, § 2°, 195, § 8%, 231, § 3° e 235, IX, todos da Constituigao, e 12, § 1° do Ato das Disposigdes Cons- titucionais Transit6rias. Em todas as referéncias, “resultado” é tomado como situacao terminal de um processo, sem qualifica- Ao valorativa relativamente 3 manifestaao de capacidade contri- butiva. 12. Veja-se Celso AntOnio Bandeira de Mello, O Conteido uridica do Prin- cipio da Igualdade, p. 30. [APLICAGKO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IR 19 “Patrimonio”, a seu turno, surge tios arts. 5, XLV e LXXIIL, 23,1, 24, VU, 30, IX, 49, 1,129, I, 144, 145, § 18, 150, VI, “a” e“c”, § 24, § 3 e § 4%, 156, § 2%, I, 213, I, 216, § 1% § 4%, 219, 225,§ 18, Te § 4°, 239, § 2%, da Constituicdo, e 36 e 51, § 3° do Ato das Disposi- goes Transitérias. ‘Todas as referéncias a patriménio objetivam significar con- junto estético de bens ou direitos titulados por uma pessoa, pui- blica ou privada. Importante salientar que no mesmo sentido (de conjunto es- tético de bens ou direitos) a Constituicdo faz referencia & expres- sio “fortuna” (no artigo 153, VI), para o fim de outorgar & Unido competéncia tributéria impositiva, o que jé bastaria para concluir, de forma peremptéria, que fortuna e, em nossa opinido, patri- miénio so conceltos que a prépria Constituiggo tratou de diferen- ciar do conceito de renda (lembre-se que nossa proposta é a de localizar e identificar na prépria Constituicao os elementos que permitam delimitar 0 coriceito de renda por ela pressuposto). 7.3.2 Conceito pressuposto ‘ Identificados e apartados esses conceitos préximos, encon- traremos pardmetros minimos que, muito embora genéricos ¢ car- regados de incertezas — que servirio de pretexto para abusos do legislador ordinério e, até mesmo, da administracdo —, consti- tuem 0 conterido semantico mfnimo do conceito constitucional- mente pressuposto de renda E traduzimos esse contetido da seguinte maneira: (i) saldo positive resultante do (ii) confronto entre (iia) certas ehtradas e (Gib) certas safdas, ocorridas ao longo de um dado (ii) perfodo. Desdobremos a conceituagio proposta em seus elementos essenciais, para cabal esclarecimento. 73.21 Saldo positivo Em primeiro lugar, vejamos a nogao de (i) saldo positive, Ve- remos, mais adiante, que a doutrina — seja a nacional, seja a alienfgena—é tio exuberante quanto repleta de diferentes posicio- namentos acerca do significado desse saldo positivo.180 IMPOSTO SOBRE A RENDA A idéia de saldo positivo traduz a nogao de plus, de extra, de algo a mais, de acréscimo. Fécil perceber, preliminarmente, que essas nogbes representam dados relativos, dados que pressupdem a suia comparacdo com outro ou outros, Deveras, ndo se constata acréscimo, nao se vislumbra plus, a nao sera partir de um dado preestabelecido, sobre o qual o acrés- cimo, 0 plus, possa ser reputado como havido. Essa colocagao evidencia, de forma extraordinéria, a contra- Posigao da (1) “dindmica” insita a idéia de renda a (2) “estatica” peculiar’a idéia de patriménio. Rubens Gomes de Sousa” escreveu: “(.. tomou-se insuficien- te 0 proceso biblico de medigao da riqueza pela extensio do patri- ménio, estava nascida a idéia de distinguir o capital do rendimen- to pelaatribuigéo, ao primeiro, de um carter estitico,e, ao segun- do, de um cardter dindmico, por isso mesmo, a nogao de renda ligourse um elemento temporal, de que o coneeito de capital con- tinuou independente. Capital seria, portanto, o montante do patriménio encarado nim momento qualquer de tempo, ao pas- ‘$0 que renda seria 0 acréscimo do capital entre dois momentos ‘determinados”. Renda haver4, portanto, quando houver sido detectado ur acréscimo, um plus; tenha ele, ou nao, sido consumido; seja ele, ou no, representado por instrumentos monetérios, direitos, ou por bens, imateriais ou fisicos, méveis ou iméveis, agora nao im. Porta (veremos em seguida a utilizago que dessas categorias faz a doutrina), Para que haja renda, deve haver um acréscimo patrimonial — aqui entendido como incremento (material ou imaterial, repre- sentado por qualquer espécie ce direitos ou bens, de qualquer natureza — 0 que importa € o valor em moeda do objeto desses direitos) — ao conjunto liquido de direitos de um dado sujeito. Veja-se, a propésitn, a ligdo de J. L. Bulhdes Pedreira, que se refere nocao de patriménio como sendo um conjunto de direitos “(~) cujo contetido esta sujeito a freqiientes modificagées em ra- Zo de mutagio, acréscimo ou exclusao de elementos”. 13. “A Evolugio do Conceito de Rendimento Tributével”, in RDP 14/340. 14, Finangas ¢ Demonstragdes Financeiras da Compania, p. 133 'APLICAGAO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IR 181 Para completar a referéncia ao saldo positivo, é necessério abordar a nogao de prejuizos (saldos negativos) anteriormente sofridos pela sociedade empresaia. £ que os prejutaos, yonfron. tados aos saldos positivos posteriores, devem sei totalinente re- Cuperados antes que se possa cogitar da existéncia de renda (sal- do positivo). Deveras, prejuizos anteriores tém que ser deduzidos do sal- do positivo, para que se possa contemplar acrésci efeti. vamente obtido; do contrario, estaré sendo tributado © préprio atriménio da sociedade empreséria.* E que prejuizo implica, sempre, urna redusio de pattiménio, que, dependendo da sua intensidade, pode eliminar o efeito incrementador de entradas relevantes que, por sua vez, até 0 montante do prejufzo, nio fa- zem mais que recompor o patriménio previamente existente. Ea tributagao do patriménio, no Brasil, nao se confunde com a tributagio da renda, sendo impossivel tomar, validamente, uma competéncia impositiva pela outra. Com 0 costumieiro brilho, Mizabel Derzi® assentou: “Com oucas excesdes, na maior parte desses paises, os Textos Magnos ‘40 omissos quanto a pessoalidade do imposto de renda, a uni- versalidade, & progressividade ou a capacidade econémica de contribuir. O legislador ordinario de tais ordens juridicas, ao con- {rério do que se passa em nosso Pais, encontra, entio, um espago de liberdade criativa mais amplo, no qual as amarras constitucio- nais sao frouxas (..). Diferente é a realidade juridica nacional, em que um rigido sistema constitucional bitola de forma mais estrei- {2 0 legislador ordinario. £ possivel instituir entre nés, imposto sobre o patriménio como ja existe em outros pafses (Alemanha, Franga etc.). Mas isso s6 pode ser feito dentro das regras consti. tucionais brasileiras, no exercfcio da competéncia residual da Unido, sem a utilizagao promiscua ou o disfarce do imposto de renda”, 15, Veja-se A. R. Sampaio Déria, “A Incidéncia da Contribuiggo Social © Compensagio de Prejufzos Acumulados”, in RDT 53/89, . 16, “Tiibutaglo da Renda versus Tributagio do Patriménio"; in Imposto de Renda — Questdes Atuais e Emergentes, p16, eati IMPOSTO SODRE A RENDA 73.2.2 Entradas e safdas ‘Vejamos, agora, a afirmacao de que a renda é 0 saldo positive resultante (ji) do confronto entre (ji.a) certas entradas e (jib) cer- tas saldas. A percepsio de renda — jé.assentada como acréscimo— de- corre de confronto entre elementos que “acrescem” ao que deno- minamos aqui como patriménio e elementos que “subtraem” do patriménio. Annogio de patriménio, que € estdtiva, sofre acréscimes e de- cxéscimos, aumentos e diminuicdes, ao longo do tempo, poden- do, se e quando o saldo dessas ocorréncias for positivo, detectar- se a ocorréncia de renda. Arestrigio a “certas” entradas e “certas” saidas é imperativo do corte necessério & anélise, somente, daqueles eventos que te- nham ontologicamente significado relacionado ao conceito do acréscimo patrimonial que entendemos configurar renda, Nesta medida, nem todo ingresso é relevante para o canceito de renda — por exemplo, o ingresso decorrente de financiamento 0 0 aumento de capital pelos s6cios séo totalmente descompro- missados com a nogio de acréscimo —, impondo-se selecionar, somente, as entradas que possam significar 0, ou influir no, pes- quisado incremento. Do mesmo modo, os ingressos financeiros recebidos como Pagamento pela alienagio de elementos integrantes do patriménio 36 serdo relevantes a partir do valor pelo qual outrora aqueles foram nele incorporados (trata-se do que, no jargao legal, deno- mina-se de ganho de capital); o mesmo ocorre com o recebimento {ingresso) de pagamentos de indenizagdes, que — até atingi grandeza financeira necesséria a cumprir a sua fungio p: de tornar o patriménio indene —configuram mera reposigdo patri- monial (deixa de existir o bem desapropriado e passa a existir a disponibilidade financeira — representada por moeda corrente 0u por titulos —, deixa de existir determinado direito lesadc e pas- sa.a existir a disponibilidade financeira). . ‘Tém-se, nessas hipéteses, mera rearrumagio patrimonial, com ‘substituig4o de elementos, sem alteracdo para maior; onde havia ‘determinado ativo, passa a haver, em substituigio, caixa ou rece- [APLICAGKO DAS CATEGORIZACOES PROPOSTAS AO IR 13 biveis, da mesma intensidade ou poder de compra, assim por diante. Dé-se o mesmo com o ingresso de capitais de terceiros — por exemplo, a titulo de financiamento — quando cresce 0 caixa ‘mas, concomitantemente, passa a existir uma obrigacao (divida) Ra mesma intensidade, de forma que néo hé incremento patri- monial Iiquido, - Osnesmo se dé com as safdas. Nao se admite que todas elas possam ter a virtude, o efeito juridico de servir de elemento neu- ttalizador de ingressos, para fins de confronto e constatagio de eventual saldo positivo. Daf referirmos “certas” safdas, AAs safdas que representarem consumo — utilizacio, dispo- nibilizagao, pelo titular do patrimOnio — de acréscimos que se- jam relevantes para o cémputo e eventual configuragao de saldo positive no perfodo considerado ndo recebem a qualificacao juri- dica de elementos redutores, no confronto. 7323 Perfodo Finalmente, impoe-se a andlise da idéia de (Iii) periodo. 6 ecessirio considerar-se um perfodo de tempo dentro do. qual sero consideradas as entradas e safdas relevantes.” ‘Trata-se do lapso de tempo compreendido entre (a) um dado marco inicial e (b) um dado marco final. No (a) marco inicial par- te-se (a.) de uma situagao patrimonial prévia, para confronto, e (a.i) comecam a ser juridicamente relevantes as entradas e sai- das. No (6) marco final, procede-se ao confronto (b.i) entre as en- tradas e saidas —juridicamente relevantes — ocorridas no perio- do e (bii) entre 0 saldo do periodo considerado — que termina neste marco final — e a situagao existente no inicio do perfodo. Sem a nogio de periodo — e tempo —, todos os ingressos e saidas perdem qualquer significado comparativo. Sem o termo final — que s6 existe se se pressupoe existente um perfodo e um termo inicial — nao ha corte para processamento do confronto 17, Sobre a imprescindibilidade da nogfo de perfodo para célcuo da renda, ve-se, também, Narciso Amor6s Rica, "O Perfodo ¢ o Nascimento da RelagSo Tributéria no Imposto Espanhol sobre a Renda da Pessoa Jurid. a", in Prinepios Trbuldros no Dirt Brasileiro e Compara, p, S18,ss IMPOSTO SOBRE A RENDA entre ingressos e safdas, que se sucederiam em interminével ca- deia de fendmenos sem significado. Enesse sentido a opinio de J. L. Bulhdes Pedreira: “A idéia eum perfodo de tempo integra necessariamente a nogao de ren- da’ "Nao s6 pela necessidade togica de sua existéncia decomre a exigéncia sistemética da Constituigao de impor @ idéia de perio- do para aferigéo da existéncia de renda. Cremos que é possivel inferir que a Constituigao trabalha, toda ela, com um padrio tem- poral basico, que seria, por coeréncia e unidade sistemética — como vimos, predicados desejéveis da prépria aogio de sistema —aplicavel e definidor da nogao de periodo necesséria, repita-se uma vez mais, a verificagio da percepao de renda 7.3.2.3.1 Perfodo constitucionalmente pressuposto — A Consti- tuigdo trabalha com o dado explicito da anualidade para regular uma enorme quantidade de relagées juridicas. Tod o funciona- mento do Estado é calcado — assim nos aspectos organizacionais e financeizos como nos politicos — em intervalos de doze meses, perfodos anuais. Vejamos. Aexpressdo “anual” é utilizada pela Constituigo nos seguin- tes arts.:31, § 2° e § 3, 48, U, 49, 1X, 57, 71, 1, §4°, 74,1, 84, XXII XXIV, 87, Il, 165, 1, § 1%, § 2%, § 42, § 5, § 7%, $8, §9%, 1, 166, § 1%, | §5%, 1, § 48, § 6%, § 8, 167, 1, § 18, 183, § 42, 212, 214, 239, §32, NoAto das Disposicdes Constitucionais Transitorias, por sua vez, a ex- pressdo “anual” aparece nos arts. 5, § 1°,1, § 2,1, 47,§ 1? 57,82°, Jéa expresso “ano” ¢ utilizada pela Constituigao nos seguin- tes arts.: 5%, LXX, “b”, 72, XXV, XXDK, “a” e “b”, XXXII, 88, VII, 12, TL “a/b”, 14, § 18,1, I, "b” e “c",§3%,"a","b", "c”, “a”, §83,L I, 26, 27, § 1%, 28, 29, 1, I, 30, VIN, 34, V, “a”, 35, 1,37, Il, 40, I, IIL, “a”, “b’, “e", "a", 41, 42, § 48, § 88, 44, pardgrafo Unico, 45, § 1, 46, § 1", § 28, 52, pardgrafo tinico, 57, § 4%, 58, 73, § 1%, 1, 1V,§ 3°, 81, § 1°, 82, 87, 89, VIL, 93, 0, “b", VI, 94, 95, 98, Il, 101, 104, pardgrafo nico, 107, II, 111 § 1°, 117, 121, § 2%, 123, pardgrafo tinico, I, 128, $14, §3%, §5% 1, “a”, 131, § 1, 153, § 2% Il, 182,§4%, Il, 183, 184, 189, 191, 192, § 3, 201, § 6*, 202, I, I, Il, § 1", 208, IV, 222, 223, § 5%, 226, 18. Imposto de Renda, p. 2.10.(03). No mesmo sentido, veja-se Geraldo Ataliba e outros, “Periodicidade do IR”, in RDT 63/15 es. [APLICAGKO DAS CATEGORIZAGOES PROFOSTAS AO IR as § 6°, 227, § 3¢, I, 228, 230, § 28, 233, § 2%, § 38, 235, V, “a” e"b", VILL, IX, “a” e “b". Eno Ato das Disposigdes Constitucionais Transité- rias, a expresso “ano” aparece nos seguintes azts.: 3%, 10, Il, “a”, 11, 12, § 1%, § 28, § 4%, 19, 26, 27, § 9°, 33, paragrafo nico, 35, 36, 37, 38, pardgrafo tinico, 40, 41, § 1°, 42, 43, 44, § 1°, 50, 51, 53, V, 57, § 1*, 60, 61, 67. ‘Toda a amarragao organizacional do funcionamento do Esta- do brasileiro é, de acordo com a sistemética constitucional, calca- da na idéia de periodo anual. Dentre as intimeras referéncias & nogao de perfodo anual, saliente-se que a organizacao e funciona mento dos aspectos € das questées financeiras (ogamentos, pre- vis6es; gastos, investimentos etc.) de que trata a Constituigao sio todos eles bas€ados eth perfodos de doze meses. Jéa locugéo“mensal” (més ou mensalmente), aparece nos arts. 162, 168, 201, § 5*, § 6°, 202, 203, V, e 239, § 3, da Constituigao; e 34, 54, 58, pardgrafo tinico, e 72, § 1°, do Ato das Disposigées Consti- tucionais Transitérias. Note-se que, além da reduzida freqiiéncia do recurso & nogdo mensal de periodo, em nenhuma delas a Cons- tituigdo tomou essa nogio (mensal) como cémputo de alguma_ grandeza, limitando-se a dela servir-se para estabelecimento de prazos, termos de pagamento etc. A partir de uma consideraco sistematica da Constituigao, ensamos que as exigéncias implicitas & nosdo de perfodo, como ‘corre com 0 conceito de renda, devam ser consideradas em har- monia com as demais disposicdes que tratam da mesma questio. Parece, portanto, que — em matéria de imposto sobre a renda. a Constituicdo ndo se limita a impor, implicitamente, a considera- sao de um perfodo. Entendemos que ela estabelece — ainda que de forma também implicita ~ que esse perfodo seja anual. Que essa definigao do periodo possa admitir algumia tergi- versagao, de maior ou menor intensidade, compreendemos, em face da generalizada — legitima ou’ simulada, por conveniéncia — ignorancia das coisas da Constituico. Todavia — veremos melhor oportunamente —, nio é livre o legislador infracons- {itucional para pretender estabelecer periodo que nao seja sufi- nte para a realizagao do ¢onftonto de entradas ¢ safdas. Essa medida seré dada, no plano e no instante prélegislativo, pela cién-186 IMPOSTO SOURE A KENDA cia das finangas e pela economia. Se se pretender nao adotar 0 critério anual — implicitamente pressuposto pela Constituigao estard a lei sujeita a exame dé constitucionalidade perante 0 Po- der Judiciério; e, demonstrado que, nas circunstancias que envol- vem o particular interessado — ramo de atividade, conjuntura econémico-financeira em certo momento hist6rico etc. —, 0 perio- do definido por lei ndo se coaduna as exigéncias da realizagao do confronto entre entradas e saidas relevantes, deverd o comando legislativo ser considerado invélido, por vicio de constitucio- nalidade. A consideragao da inafastabilidade dla idéia de periodo para cogitagio da nogdo de renda acarreta, em si mesma, importantis- sima explicitagio — de terminativa clareza — do contetido e al- cance dos principios da anterioridade e irretroatividade da lei mais gravosa — to constantemente amesquinhados e desprezados em ia de imposto sobre a renda. Iniciado 0 perfodo — a partir do marco inicial —, nenhuma alteragdo normativa — mais gravosa — operaré efeitos sobre os elementos (entradas ¢ saidas) e sobre © confronto que deve ser verificado no termo final. Os efeitos juridicos — a prépria rele- vancia ou irrelevancia, bem como seu potencial incrementador, nas entradas, e redutor, nas safdas — dos eventos que tenham lugar no decorrer do periodo tém seu regime congelado no termo inicial. ‘Do mesmo modo, as regras disciplinadoras do modo e forma de elaboragao do confronto final congelam-se, permanecendo imutdveis, até o inicio do periodo seguinte. Essa imutabilidade do regime jurfdico no curso do periodo, jé o afirmamos, configu- ra diteito adquirido do particular. Tal compreensao é clara e insofisiavel, servindo de importante ferramenta tecnol6gica para 4 solugdio ou prevengao de conflitos. Assim definida a materialidade — de que se serviu a Consti- tuigdo para proceder A repartigdo de competéncias impositivas — do conceito constitucionalmente pressuposto de renda, encontra- se adequadamente deduzido o ambito da respectiva competéncia tributaria impositiva da Unido, vinculando de forma absoluta- mente peremptéria, inquestiondvel e intranspontvel a liberdade do legislador ordinario. [APLICAGKO DAS CATEGORIZACOES PROPOSTAS AO IR 187 De todo recomendével seria, portanto, que o legislador infra- constitucional — que, na feliz expresséo de Paolo Biscaretti di Ruffia,” , légica e cronologicamente, o primeiro intérprete da Constituigdo— se familiarizasse com o texto e a sistemética cons- titucional, buscando conhecer e dominar, a0 menos, 6s limites da amplitude de sua competéncia normativa, para poder desenvol- vver sua atividaide legislativa dentro do ambito material de com- peténcia que Ihe foi outorgada. Tal, todavia — propositada ou acidentalmente —, nao se dé. 7.3.3 Sujeito passio (uma referéncia) Todas essas colocagdes jé nos permitem proceder a mais um desdobramento. Por um lado, sendo renda a matéria tributdvel, 0 imposto que sobre ela recai deve considerar seu especifico mon- tante, e nada além, como base de célculo do valor a pagar. Por outro lado, a necesséria conexao, ao substantivo “renda”, do ver- bo “auferir” (inquestionavelmente aceito como o mais adequado a hipétese) implica que s6 pode ser dbrigado a pagar esse tributo a pessoa que concretamente realizou o fato significado por tal verbo, ou seja, aquele que auferiu a renda. £ que, ao fornecer, expressamente, a materialidade e, implici- tamente, o contetido e alcance da referida materialidade, a Cons- tituigo, novamente de forma implicita, j4 fornece os elementos aproximativos necessarios ao conhecimento da base de cdlculo, bem como 0 sujeito passivo alcansével pela norma de tributagao —aquele que, na esteira da utilissima ligao de Héctor Villegas,” €0 destinatério constitucional do tributo.”* Afirmamos, portanto, a predefinicdo constitucional do desti natério da carga do imposto sobre a renda. Ao referir a materialidade “renda”, a Constituigo impoe sua conexdo ao verbo transitivo “auferir”; e tal nao se dd somente por 19. "Costituzioni Italiana Dopo Un Ventenio”, in Studi in Onore di Giuseppi Chiarelli, v2, p. 785. 20. Curso de Finanzas, Derecho Financiero y Tribulario, v1, pp-20, 221 222, e “Sujeito passivo no imposto sobre a renda”, in RDP 19. 21. Veja-se também Marcal Justen Filho, Sujeigto Passiva Tibutéria, p. 262,8 IMPOSTO SOBRE A RENOA questdes de natureza gramatical ou de estilo. Novamente, nossa afirmagio tem radicagao na consideragao do sistema constitucio- nal e respectivo subsistema tributério. Nessa ordem de consideragdes, facilmente depreende-se que. o exercicio da competéncia tributéria impositiva, em matéria de imposto sobre a renda esté contida pelas severas exigéncias dos princtpios da pessoalidade, da capacidade contributiva, da uni- versalidade (artigo 145, § 1", da Constituicio) — desdobramentos do principio da igualdade (arts. 5* e 150, I). E por essas razées, a Constituigéo previamente define — de forma indisputavel pelo legislador infraconstitucional — o desti- natério constitucional do imposto sobre a renda, como aquele que a aufere. O critério pessoal, no que diz respeito & sujeigao passiva da regra-matriz de incidéncia do imposto sobre a renda, a ser ob- jeto de norma infraconstitucional, jé est, portanto, predefinido pela propria Constituicao Federal. Ja manifestamos,” no passado, essa nossa convicgao, nos seguintes termos: “Recordando, pois, aquelas nogées intro- dutérias, percebemos que a Constituigdo estabelecé diversos pardmetros que guiarao a eleicdo do sujeito passivo da obriga- gio tributiria, A primeira exigéncia com relagao ao sujeito pas: sivo éa de que ele seja eleito pela lei para assumir este papel. S6 a lei pode criar uma regra-matriz de incidéncia; consequente- mente, nela devem estar descritos todos os critérios necessarios A existéncia desta, dentre os quais encontra-se o critério pessoal. Em face dessa exigéncia do principio da legalidade, ja afigura- se como imprescindivel, também, o respeito ao principio da isonomia, uma vez que esta consiste na igualdade na propria lei, ‘como jé salientado. Nao basta, portanto, que a eleicao do sujeito passivo seja veiculada por lei. Essa indicagio é limitada, em nosso entender, pela prépria Constituicao. Esse diploma, de maneira mais ou menos flexivel, indica os possiveis sujeitos pas- sivos, ou as possibilidades que o legislador infraconstitucional tem para elegé-los, sempre sob a sombra do principio da isono- mia. 22. “Principios Informadores do Critério Pessoal da Regra-matriz de Incidéncia Tributéria”, in RDT 23-24. APLICAGAO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IR 9 “Essa afirmagio nao é pacificamente aceita, mas acreditamos na sua exatidao em face da premissa de que, nos tributos néo vin- culados, a norma tributéria sempre descreve no seu antecedente uma ago ou um estado que tenha contetido econémico, que tra- duza certa capacidade econémica. Por via obliqua, se admitirmos ‘essa premissa, temos que ligé-la, inexoravelmente, a um (ou mais de um) ente titular dessa capacidade econdmica. Esta capacidade pertence a alguém, e esse alguém deve ser o eleito para sujeito passivo da obrigacao tributéria pelo legislador infraconstitucional. Essa é a tarefa desse Poder Legiferante, descobrir o titular da ca- pacidade econémica indicada pela Constituicgo” (p. 261). Esta afirmagio 6 desdobramento da seguinte proposigao de Amilcar Falcdo:* “Os pressupostos estabelecidos para a incidén- cia em cada caso, traduzem conseqiientemente indices de capaci dade econdmica adotados pelo legislador para que a prestagio tributéria ocorra. Jé se vé que o fator relevante para a instituico do tributo no é a forma juridica por que se exteriorize o fato ge- rador, mas, a realidade econémica, ou seja, a relagdo econdmica que se efetua sob aquela forma externa. A alusio 2 forma juridica, portanto, representa uma fSrmula eliptica através da qual, por motives de concisio léxica, se pretende exprimir a relagdo econd- mica nela subjacente”, E, com a costumeira objetividade, Geraldo Ataliba e Cléber Giardino esclarecem o amago da questio: “Na pr6pria designa- do constitucional do tributo ja vern implicitamente dite ‘quem’ ‘serd_0_s24 Sujelto passivo. No quadro dos contornos furdamen- tais da hipétese de incidéncia dos tributos — que estadelece a Constituigéo Federal ao instituir e partilhar competéncias tribu- térias, entre Unido, Estados e Municipios —esté referido, inclusi- ve osujeito passivo do tributo, aquela pessoa que, por imperativo constitucional, terd seu patriménio diminuido, como conseqiié cia da tributacio’, A desconsideracao desta pressuposicao constitucional relati- va 20 destinatério da carga tributéria do imposto sobre a renda da lugar a sérios equivocos, especialmente em matéria de reten- 23, Introdugao ao Direito Tributério, p. 134 24. “ICM — Diferimento”, p. 53.190 IMPOSTO SOBRE A RENDA s40 na fonte e da tributasao de negécios internacionais (part larmente aqueles contratados sob condicéo de “pagamentos quidos de impostos”*), nao podendo ser pacificamente admitida. 74 Relasdo ieterminante entre critérios quantitativo e material Retomando a nocao preliminarmente abordada neste tépico, a Constituigdo — ao referir 0s fatos tributaveis (no caso, aludindo & renda) — preestabelece, prefixa (de forma inafastavel pela le- gislagdo infraconstitucional) a definigao legal da base de célculo do tributo. A lei nao pode adotar outra dimensio como base, sob pena de desviar-se do padrao constitucional. E que o critério quantitativo da regra-matriz de incidéncia tributéria — no pertinente a base de célculo — tem a virtude de descaracterizar 0 préprio critério material, quando com ele for incompativel. A lisao de Paulo de Barros Carvalho é terminativa, pela objetividade e exaustao; diz ele: “Demasiadas razées exis- tem, portanto, para que o pesquisador, cintado de cautelas diante dos freqijentes defeitos da redacio legal, procure comparar a medida estipulada como base de célculo com a indicagio do cri- tério material, explicito na regra de incidéncia. A grandeza have- 14 de ser mensuradora adequada da materialidade do evento, constituindo-se, obrigatoriamente, de uma caracteristica peculiar 20 fato juridico tributério. Bis a base de célculo, na sua funsio comparativa, confirmando, infirmando ou afirmando o verdadeiro 25. Interessante notar que essa questio evidenciaafalicia das importa: Goes acriticas de nogdes do direito comparado para solugio de questées in- fernas, submetidas ao sistema constitucional brasileiro. Vejam-se, a propési to Continental Illinois Corp. x Commissioner (docket n. 5.931-83, US Tax Court), Nissho Iwai American Corp. x Commissioner (docket n. 4598-85, US Tax Court) e Riggs National Corp. x Comsnissioner (docket n. 24.368-89, US Tax Court), que, tratando das repercussées da retengio.do imposto sobre 4 renda brasileiro (sobre juros de empréstimos cancedidos por instituigdes financeiras nozte-americanas) no imposto sobre a renda norte-americano, ‘evidencia 0 conflto entre a prevaléncia da assungio do encazgo econdmico do tributo—sob a ética do sistema constitucional dos EUA — em contraposi- So & predeterminagio de destinatério constitucional da carga tributéria — 0b a stica do sistema constitucional brasileiro. 26, Curso de Direito Tributério, p. 204 [APLICAGAO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IR an critério material da hipétese tributaria. Confirmando, toda vez que houver perfeita sintonia entre 0 padrao de medida e o nticleo do fato dimensionado. Infirmando, quando for manifesta a in- compatibilidade entre a grandeza eleita e o acontecimento que 0 legislador declara como medula da previsao fética. Por fim, afir- mando, na eventualidade de ser obscura a formulagao legal, pre- valecendo, entdo, como critério material a hipétese, a agio-tipo que est sendo avaliada. Introduzimos uma nocéo de induvidosa operatividade, para a qual convocamos todas as atengdes: haven- do desencontro entre os termos do binémio (hipdtese de incidén- cia e base de cflculo), a base é que deve prevalecer. Por isso, temo condao de infbrmar o critério material oferecido no texto, que ser4_s substitufdo por aquele outro que percebemos medido” Destarte, quando o legislador pretender instituir imposto so- bre a renda, estaré constitucionalmente obrigado a prever que 0 cAlculo do tributo se faca exclusivamente sobre o montartte da ren- da efetivamente verificada. A base de célculo é elemento essencial e decisivo para a plenae correta definigto do tributo. Na verdade, é por meio da base que se pode verificar — dado o necessario liame ou nexo I6gico que deve ela manter com 0 chamado critério material da regra-matriz, de incidéncia tributéria (0 fato tributado) — a verdadeira consis- téncia da situacdo submetida a tributaci A circunstancia de estar-se na presenca de efetiva tributagio de renda —~ critério material da regra-matriz respectiva — s6 verdadeiramente afirmada quando o critério legalmente eleito (base de célculo) para conversdo desse fato em cifra econémica revela-se compativel com a consisténcia material do fato dado como “pressuposto” pela Constituigio e “posto” pela lei: a renda efetivamente auferida ou percebida. Negar isso sera admitir que a Constituicéo se tenha desdo- brado em preceitos e formulacées intiteis, que o Legislativo e'6 Executivo, por via obliqua, podem tranqiilamente desprezar, ins- taurando a inseguranga, o casuismo e o arbitzio nas relagbes tri butarias. Por isso tudo € que jé na Constituigdo deduzem-se crité- ios idéneos para eleigdo (pela lei ordinéria) da base de célculo dos tribiitos.in IMPOSTO SOBRE A RENDA Dat que — para respeitar e implementar essas diretrizes — devam as leis tributadrias indicar, como base de célculo, grande- zas insitas & natureza essencial do fato tributado (0 valor da ope- ragdo, no caso do ICMS; o prego do servico, no caso do ISS; 0 va~ lor do im6vel, no caso do IPTU; 0 montante da renda, no caso do imposto sobre a renda; etc.) desvendando o que Geraldo Ataliba denominou de “perspectiva dimensfvel da materialidade da hi- pétese de incidéncia”.” Qualquer que seja o conceito de renda adatado, drivida néo pode haver, repita-se, quanto & necessidade de que ocorra um gé nnho patrimonial (acréscimo patrimonial) efetivo pelo sujeito passi- vo, sob pena de nao se configurar a hipétese constitucional do imposto sobre a renda. 7.5 Contetido do conceito de renda, na doutrina Construgées doutrindrias acerca dessa questo nao faltam, convergindo, todas elas, para os elementos essenciais que acima foram expostos (saldo positivo decorrente de confronto entre ele- mentos verificados dentro de um periodo), Horacio Garcia Belsunce,* depois de referir diversas concep- gbes econdmicas,” sintetiza os pontos em comurm nelas encontra- dos, afirmando que essas nogdes fornecerao a “fuente de inspira- cién o de referencia de los sistemas tributarios positives” (p. 74) Segundo o autor, as diversas opinides econémicas convergem nos seguintes aspectos: (a) renda é sempre uma riqueza “nova”, seja ou nao consumida; (b) essa riqueza nova pode ser “material ou material”; (c) essa riqueza deve derivar de uma “fonte produto- 1a”; (d) 6 irrelevante sea riqueza nova tenha ou no sido realiza- da e separada do capital ou fonte produtora; (e) renda é renda li- quida, obtida depois de certas dedugdes (que variam de autor para autor, sendo predominante a nocao de que sao dedutiveis os 27. No mesmo sentido, veja-se Aires Barreto, Base de Céleulo, Aliquota e Princtpios Constitucionais, pp. 37, 38 e 83. 28. El Concepto de Rao, 29, Adam Smith, David Ricardo, Thinen, Jean Say, Thomas Malthus, John Stuart Mill, Biersack, Roscher, Adolf Held, Hermann, Adolf Wagner, Weiss, Alfred Marshall, Neumann, Irving Fisher e Giuseppe Ugo Papi. APLICAGKO DAS CATEGORIZAGOES PROFOSTAS AO IR 193 ‘gastos necessérios para obtencao e produgdo da renda); (6) a ren- da pode ser monetéria (dinheiro), em espécie (bens ou direitos) ou real (poder de compra, dimensionado pelo poder aquisitivo da renda monetéria ou em espécie). E propée uma sintese de todas as opinides econdmicas que analisa, nos seguintes termos: “Rédito es la riquesa nueva, mate- rial o inmaterial, que deriva de una fuente productiva, que puede ser periédica y consumible y que se expresa en moneda, en especie ‘en los bienes o servicios finales que pueden adquirirse con la conversi6n del metdlico o bienes recibidos como renta inmediata” (0b. cit, pp. 84 € 85). Em seguida, Garcfa Belsunce passa a analisar a opiniéo de diversos estudiosos do direito, dividindo-os em dois grandes blo- 0s, (a) 08 adeptos da chamada teoria da “renda-produto”, vincu- lada as doutrinas econémicas, que considera a renda como um produto derivado do capital, e (b) os adeptos da chamada teoria da “renda-incremento patrimonial” (ou “renda-ingresso” ou “en- trada”), que procura apartar-se das concepgées econdmicas, alar- gando a amplitude do conceito de renda para nele incluir todo incremento patrimonial, ingresso ou entrada. Depois de analisar as propostas de diversos juristas® adep- tos da doutrina da “renda-produto” Belsunce sintetiza 0 conteti- do desse pensamento, da seguinte maneira: (a) renda é sempre uma riqueza nova e material; (b) a riqueza deve derivar de uma fonte produtiva e durdvel (que resista ou subsista a produgao da renda); (c) a riqueza nova deve ser periédica (ou suscetivel de sé- lo), como conseqiiéncia da subsisténcia da fonte produtora; (d) nao é indispensdvel que a riqueza nova seja realizada (passivel de permuta por moeda) e separada (independéncia ou autono- iia fisica da renda em relagao a fonte) do capital; (e) renda é sem- pre renda Ifquida, resultante da dedugio, da renda bruta, de to- dos os gastos necessérios para sua obtencao e para conservagio & manutengdo (teposigdo) da fonte produtora; (f) a renda pode ser 30, Na ala dos adeptos da doutrina da “renda-produto”, analisa as opines deO. Quarta, Gerbino, Edwin Seligman, Batistels, Jacopo Tivaroni, Charles A. Colin, Edgard Allix e Marcel Lecerele, C, Pehr, Antonio de de Marco, Henry Laufenburger, Ramon Valdés Costa, b. ct, pp. 88. 119.194 IMPOSTO SOBRE A RENDA monetéria ou em espécie (ainda que, nesta hipétese, deva expres- sar-se em moeda). Sintetiza as manifestagbes dos adeptos da teoria da “renda- produto” nos seguintes termos:". "Rédito es la riquesa nueva material (periédica o susceptible de serlo) que fluye de una fuente productiva durable y que se espresa en términos monetarios”. Em seguida, passa a analisar a opinio dos adeptos™ da teo- ria da “renda-incremento patrimoniel” ou “renda-ingresso”, que resume nos seguintes aspectos principais: (a) renda é todo ingres- 0 proveniente de coisas materiais, bens imateriais ou servigos; (b) 0 ingresso pode estar acumulado ao patriménio ou haver sido consumido, tudo dentro de um perfodo determinado; (c) oingresso pode ser periédico, transitério ou acidental, e nao ¢ necessario que se mantenha intacta a fonte produtora, que pode, inclusive, desaparecer com 0 ato de producao; (4) nao é necessario que 0 ingresso esteja separado ou realizado; (e) 0 ingresso deve ser li- guido, ou seja, deve deduzir-se o patriménio acumulado no ii ‘Go do perfodo, bem como os gastos que tenham sido necessérios Qui titeis para obter o ingresso ou conservar a fonte produtora; (f) 6 ingresso deve ser sempre expressado em moeda. Sintetiza as manifestagdes dos que pregam a teoria da “ren- da-ingresso” nos seguintes termos:® "Rédito es todo ingreso neto ou bienes materiales, inmateriales 0 servicios valuables en dinero, periGdico, transitorio o accidental, de cardcter oneroso 0 gratuito, que importe un incremento neto del patrimonio de un individuo en un perfodo determinado de tiempo, esté acumulado 0 haya sido consumido y que se exprese en términos monetarios”. Rubens Gomes de Sousa" adota a perspectiva segundo a qual érenda aquilo que a lei disser que é: “Nao seria, portanto, exage- rado ampliar a definigéo para dizer que o imposto de renda ¢ aquele que incide sobre o que a lei define como renda”. Desneces- 31. 0b. cit, p. 132. 32. Na ala dos adeptos da doutrina da "renda-ingresso”, analisa as opi ides de Georg Schana, F. Gartner, Robert Murray Haig, V, Gobbi, Benvenuto Griziotti, Henry C. Simons, Achille Denato Giannini, Luigi Hinaudi, Ezio ‘Vanoni, John F. Due, ob. cit, pp. 133 a 181. 133 Ob. cit, p. 186, ‘3A. “Evolucio do Conceito de Rendimento Tributivel”, p. 339. APLICAGKO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AOIR 195 sétio salientar que esta. opinido do pioneiro mestre é absoluta~ mente incompativel — note-se que a Constituigio de 1946 j4 se servia do conceito de renda para outorga de competéncia impo- sitiva — com as premissas estabelecidas neste trabalho, Tendo sido formulada em 1950, no entanto, possuia a virtude de — muito embora viciada pelo excesso natural do pioneirismo — buscar critério tendente a abandonar 0 manicbmio juridico tributério que Becker denunciou no inicio da década seguinte, o que jé basta para, uma vez mais, engrandecer o respeito que merece a obra de Gomes de Sousa. Impée-se, todavia, o dever de afirmar sem me- suras que esta permissividade — manifestada na opiniéo de Rubens Gomes de Sousa — ina legalista da nogio de r _daé incompativel com o subsistema constituci i sileiro. Alls, na sua obra de 1969, J. L. BulhOes Pedreira® j4 denun- ciava o primarismo deste entendimento, fixando diretriz sélida e coerente, nos seguintes termos: “Mas leiordindria, ao definiros rendimentos ou a renda sujeitos ao tributo, info ¢ lure para esco- her qualquer base imponivel, e ha de respeitar o conceito de ‘rendia “e proventos de qualquer natureza’ constante da Constituigio: a5 definigbes adotadas pela lei ordindria devem ser construidas ¢ interpretadas tendo em vista a discriminagio constitucional de competéncias tributirias, e esto sujeitas ao teste de consti- tucionalidade em fungdo de sua compatibilidade com essa discri- minagio. (..) © conhecimento do conceito de renda é, portanto, indispensdvel para o julgamento da constitucionalidade da lei fe~ deral que define a base de calculo do imposto de ‘renda e proventos de qualquer natureza’ que a Constituigdo atribui a Unio; ou das leis estaduais e municipais que instituam impostos ou taxas que, sob outras designagées, incicam realmente sobre a renda, E pare esse efeito, nem o legislador nem o intérpreteé linre para adotar o con- ceito de renda de sua preferéncia: deve procurar aquele que melhor juste ao sistema de distribuigto de competéncias tributérias constantte da Constituigio” (g.n.). E, mais adiante, agrega: “(..) a0 definir a renda tributivel 0 Congreso Nacional tem o seu poder limitado pelo sistema constitucio- 35. Imposto de Renda, 2.10.(02).196 IMPOSTO SOBRE A RENDA nal de distribuisio do poder tributério,e fica sujeito & verificasao, pelo Poder Judiciério, da conformidade dos conceitos legais com 0s princfpios da Constituigao. O Congresso pode restringir ou li- lar 0 conceito de renda e proventos de qualquer natureza cons tante da Constituigdo, mas ndo aniplié-lo além dos limites compati- veis com a distribuicao constitucional de rendas” (g.n.) (p. 2.11.(20)). Todas as premissas estabelecidas no presente estido, que ini- cia com a anilise de um exemplo — o dos EUA — de sistema jurfdico alienigena, exatamente para estremé-lo do brasileiro, re- algando-se e evidericiando-se as peculiaridades decorrentes da rigidiez do sistema nacional, conduzem a firme e inexordvel con- clusdo de que 0 conceito de renda — tendo sido utilizado para implementagao de reparticao constitucional de competéncia tri- butéria impositiva — é constitucionalmente pressuposto, no po- dendo ficar (por exigéncia légico-sistematica) & disposigio do le- gislador infraconstitucional. Da anilise do diteito comparado, constatamos que o subsis- tema constitucional tributério brasileiro revela inéditos exaus- tividade e grau de detélhamento, néo encontrando paradigmas em outros sistemas. Jé invocamos as ligdes de Geraldo Ataliba, que, pioneiramente, alcou a questao ao seu plano apropriado, que € 0 constitucional, apartando o sistema brasileiro, por suas pecu- liaridades, dos sistemas alienfgenas. Bulhées Pedreira, com sua habitual lucidez, também ressalva o plano constitucional da ques- tao —aliés, em matéria de imposto sobre a renda, ele & dos poucos que, quando se defronta com as intrincadas questées legais e re- gulamentares, contébeis ¢ societdrias que citcundam a matéria, ndo perde a visdo global e mantém o respeito as exigé maticas da Constituigao. ‘Nao hi, portanto, como pretender sustentar, seriamente, que © conceito de renda possa ter sido deixado a disposico do legis- lador infraconstitucional, no Brasil. siste- 36.8 lustrativo invocarmos a ligio de Mizabel Deri, reiterando tudo quanto dissemos sobre as peculiaridades do sistema conattueional bras iro: “A Consttuicio brasileira 6 mais minucioss eves das Caras Cons. Siucionais, em mairia inanceizae tributdra. Uma tansposiglo spressada [APLICAGKO DAS CATEGORIZACOES PROPOSTAS AO IR 7 Retornando ao conceito de renda, J. L. Bulhdes Pedreira” tra- ta da questao nos seguintes termos: “H4 quatro coneeitos bésicos de renda — trés econémicos e um financeiro. (...) O financeiro pertence ao plano em que o Direito distribui entre as pessoas po- der sobre os recursos, a moeda e o resultado da atividade evond- mica” (p. 167). (..) “O objeto do imposto nao renda consumida nem produzida, mas renda de pessoas, o1 sujeitos de direito. O conceito fiscal de renda corresponde, portanto, ao conceito eco- ndmico de renda individual ou repartida; mas com este ndo coin- cide nem se confunde porque pertence 2o plano financeiro, no qual o Direito organiza —mediante a defiricao dos direitos e obri- gagbes patrimoniais — a atividade econ6mica social” (p. 173). (..) “Percebemos e medimos a renda das pessoas como fluxos de di- reitos patrimoniais que acrescem ao seu patriménio. A renda fi- nanceira no consiste, entretanto, nos direitos, mas no objeto des- ses direitos. Os direitos so instrumentos para distribuir a renda entre as pessoas, e nao a prépria renda. Renda é a moeda, ou 0 valor em moeda do objeto dos direitos” (p. 176). E arremata: “A nosso ver, o CTN nao define o conceito constitu- cional, mas conceito diferente — de ‘acréscimo de poder econdmi- de institutos ou ténicas de presungio e simplificagio usuais em outros pal- ses, esbarram, via de regra, em obstéculos constitucionais inatransponiveis Basta considerar que a maior parte das Cartas atuais nfo contém um rol expresso das limitagSes ao poder de tributr, exceglo feita 20 principio da legalidade, Algumas, como a italiana, ainda mencionam o principio da ca- pacidade contributiva ea proibiglo de se erartributo novo, apés a aprova- ‘fo da lei orgamentéria, Mas outras so silentes em tudo, o que nao impediw. — como no poderia deixar de ser — que a doutrina e a jurisprudéncia de- dduzissem 0 principio da legalidade, diretamente da necesséria subordina~ ‘40 dos atos administratives do Estado & lei e o principio da capacidade contributiva, diretamente do mais amplo principio da igualdade. f 0 caso. da Constituigio alema (art. 20, § 3"). Nao obstante, a nossa Constituigio, além de conter uma segio propria, enumerativa das limitagSes a0 poder de tributar, ‘sem prejuizo de outras garantias assezuradas aos contribuintes” (art. 150), estabelece a mais rigida das discriminagdes de competéncia tribu- ria entre os entes estatais, Assim a confusio entre os conceitoa de lucro € patriménio, ou luero e receta, acareeta graves ccnsequéncias” (p. 111), in “Teibutagioda Renda “versus” Tibutagdo do Patrménio”, in mpostode Renda — Questies Atuaise Emergente. 37. Imposto sobre a Renda — Pessoas Juric.oe Je US1U SUBKE A KENDA co’. A constitucionalidade dessa definigéo ainda néo foi submeti- da a qualquer teste” (g.n, (p. 176). Como se vé, qualquer que seja o conceito de renda adotado, presentes esto as nogdes de (i) ganho patrimonial resultante de (ii) confronto entre elementos (ingressos e saidas) verificados (ii) ao longo de certo perfodo. As definigSes podem variar em diver- 08 aspectos (renda auferida, renda consumida, aumento patri- monial, ganho de capital ete.), mas nao resta —de toda a gama de estudos até hoje elaborados sobre o conceito de renda — nenhu- ma diivida quanto a necessidade de ocorréncia de (a) ganho efeti- ‘Vo, (b) dentro de um determinado perfodo. Deveras, a Constituigao somente admite a incidéncia de im- posto sobre a renda quando tenha havido alteragio positiva no Patriménio do contribuinte, no periodo. Fora dai, nio se admite (@ Constituigo nao tolera) incidéncia de imposto sobre a renda. E tal constatacio 86 € possivel ao cabo de um periodo de tempo determinado, dentro do qual a renda tenha sido auferida e a0 cabo do qual ela possa ser quantificada. 7.6 Necesséria referéncia a elementos componentes da base de céleulo do imposto sobre a renda Alliberdade do legislador infraconstitucional é, portanto, bas- tante restrita. A Constituicio jé tratou de delimitar, em largas li- nhas, 0 critério material da hipétese e, por via obliqua, jé circuns- sreveu a base e a sujeicdo passiva, definindo o destinatério cons- titucional da carga tributéria ea medida desta. £ dentro desta apertada moldura que o legislador ordinério pode movimentar-se. Avbase de célculo do imposto de renda das pessoas juridicas resulta de procedimento complexo, integrada que 6 por ingressos © safdas de recursos, acréscimos e decréscimos no valor intrinse- co de bens, tudo computado dentro de certo perfodo — cremos, anual — pressuposto pela Constituigao, de modo insuperdvel. Por meio da contabilidade comercial — registros dos valores de cada ium desses elementos — elal tir de determina- ‘Ges da lei societaria, obtém-se ¢~Tucro liqui cio” (ca- tegoria definida na chamada lei ‘Por ‘Olu APLICAGAO DAS CATEGORIZAGOES PROFOSTAS AO IR 199 cro liquido do exercicio, assim obtido, sofre a incidéncia da lei tributdria que prescreve certos ajustes — por adigdes, exclusées ou compensagées —, resultando na categoria definida como “Iu- cro real”, esse sim, representativo da base de célculo do imposto sobre a renda da pessoa juridica, Pois bem. Essa cadeia de eventos, a que devem corresponder rigorosos langamentos contabeis, que se sucedem ao longo do periodo, € traduzida — segundo a técnica contébil — em langa- mentos numéricos significantes de unidades de moeda corrente nacional. Os valores desta forma estocados na contabilidade — em unidades de moeda — correspondem a lancamentos hist6ricos, imutaveis e indiferentes & eventual perda de poder aquisitivo da moeda, representativos dos diversos fenémenos que a lei reputou. relevantes para efeito de integracao, com fungéo positiva ou ne gativa, na base de célculo do imposto sobre a renda. Apesar dos esforgos do governo federal tendentes a encobrir este fato, ndo ¢ supérfluo relembrar que, na presenga de inflagéo, as unidades historicamente lancadas na contabilidade deixam de tefletir o poder intrinseco de compra da moeda, que tem seu po- der de troca emasculado em proporcao inversa ao ritmo do fené- meno inflaciondrio. Ela (moeda) vé comprometido seu poder “aquisitivo” e sua aptidzo natural de servir como instrumento de troca. Com isso, a contabilidade perde sua qualidade de espelho de uma realidade e softe deformagées caricaturais monstruosas. A contabilidade deixa, assim, de atender & sua funcio primordial, to bem definida na feliz expressao de Fabio Comparato™* “As regras de contabilidade tém natureza técnica, existem para secugao de determinada finalidade: a informacao exata do estado -sconémico de uma entidade” ~— Histérica, sucessiva e cronologicamente armazenados, os lan- samentos contabeis de per si considerados resultam, na presenca de fendmeno inflaciondrio, em um aglomerado disforme, incoe- rente, insignificativo e iniitl de elementos heterogéneos, posto que cada valor langado (conjunto de unidades de moeda corrente na- 38. "O Inredentismo da ‘Nova Contabilidade' e as Operagies de ‘Lea sing’, in RDM 6851,\ 20 IMPOSTO SOBRE A RENDA ional) — em determinado momento dentro do periodo de apu- redo diabasedecileulo— ters naturess (medida da aptidao para servir como instrumento de troca) distinta. Logo, 0 que deveria ser um sistema harménico e coordenado de elementos, organiza- do de acordo com regras constantes, transforma-se em genuna balbtirdia numérica. + Surge, assim, a corresio monetaria como técnica tendente a neulralizar 0s efeitos que o fendmeno inflaciondrio produz sobre as unidades de moeda corrente nacional. Visa a tornar homogé- neos os montantes lancados na contabilidade, ao longo do perio- do de apuracio da base de célculo do imposto sobre a renda. Isto de forma tal que — quando os elementos homogeneizados sio reunidos para (relacionando-se entre si, de acordo con certs re as) comporem um resultado — terminem por configurar valor Erente, dom sgnendo fielmente espelhador de uma realidade, Portanto, na presenga de inflacio, se a correo monetatia dos, langamentos contdbeis inexistir ou for distorcidamente efetuada, diversos efeitos dai decorrerio, e dessas distorg5es podem advir conseqiiéncias tributérias em matéria de imposto sobre a fenda, tais como: (a) reaucao da base de célculo; (b) aumento de base de célculo; (c) extrapolago da competéncia impositiva constitucio- nalmente outorgada 4 Uniao, etc 7.7.4 Adtvertincia prévia Antes que algum incauto seja tomado de perplexidade pelo fato de estarmos abordando a questo da correcio monetéria em momento no qual ela acaba de ser “expurgada” do dizeito posit vo; salientamos que — conforme se verd a seguir —, tendo ela —corregio monetaria— influéncia direta na quantificagao da base 39. Veja-se 0 art. 4" da Lei 9.24995, que dispée o seguinte: “Fia revo ada a correo monetiia das demonsirages anancstas de que wate Lein.7.799, de 10 dejunho de 1989, ¢ o1art. 8a Lein. 8.200, de28 de junho de 191, Parégrafo tinico, Fica vedada a utilizagio de qualquer sistema de corregdo monetéria de demonstragées financeiras, inclusive para fins socie- tarios”. APLICACAO DAS CATEGORIZAGOES PROPOSTAS AO IR 201 de célculo do imposto sobre a renda, a sua aplicagiio — da corre- Gio — nio esté a disposicéo do legislador infraconstitucional. Sua manipulagao pelo legislador federal — de forma comis- siva ou omissiva — é poss{vel quando acarretar redugio do tribu- to, devido a caracterfstica — jé analisada — da facultatividade do exercicio da competéncia tributéria impositiva. Todavia, quando servir de elemento incrementador do tributo devido, estard a manifestacao limitada a que nao acarrete a deturpac&o da materialidade —no caso, auferit renda — constitucionalmente fi xada, Entéo; é juridicamente irrelevante a eventual pretensao do legislador ordinario de desprezar os efeitos do fendmeno inflacio- nario sobre os elementos que influiréo na base de éélculo do im- posto sobre a renda a pagar. Se essa pretensio acarretar aumento da carga tributéria, ou desvirtuacdo da materialidade, o particu. lar terd direito de ver tais efeitos reconhecidos. £ que esse direito é assegurado aos particulates diretamente pela Constituicao Fe- deral, podendo qualquer interessado recorrer a0 Judiciério, as- sim na agdo como na omisséo do legislador ordinério. Annecessidade de tratamento doutrinério da questo decorre dos efeitos do fendmeno inflacionétio e seus reflexos sobre o con- ceito de renda constitucionalmente pressuposto, e néo do even- ‘ual tratamento legislativo (infraconstitucional) da questio. Nao importa a intensidade do fendmeno inflacionério, bas- ando que ele exista para que o particular tenha o direito — que pode ou nao ser exercido, de acordo com suas préprias convenién- Cias e sujeito ao seu soberano arbitrio— de exigir judicialmente 0 seu reconhecimento. 7.7.2. Aumento e redugio da carga ImpOe-se a distingao entre as hipéteses nas quais a imple- mentagdo incorreta da corregéo monetéria das demonstragées fi- nanceiras (i) acarreta aumento da base de cileulo do imposto so- bre a renda do contribuinte daquelas nas quais a implementagio da referida correcao monetéria (ii) acarreta redugdo da base tributdvel. 6 que estas diferentes hipéteses terio regimes juridi- cos distintos.