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  • ABC - Prática - Caldeira Et Al.

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    WL ma nt Rath im aN Tea a CONTABILIDADE -GESTAO | | Nal DE NN E DE RESULTADOS | 1S PRATICO int | 200 CAS0S DE APLICACKO RESOWIDES smbrando a defini¢ao dada pelo CIMA - Official Terminology, 0 ABC "consiste numa uigdo de custos 8s unidades de custos com base no beneficio recebido de activida- ido os gastos indirectos o principal tema de preocupaco do ABC, este relaciona queles gastos indirectos com as actividades que os causam, originam ou direccionam rive) para serem incorridos ou suportados em primeiro lugar € subsequentemente alterados. Estas actividades sio designadas por “cost drivers’, ou seja, direccionadores | O quadro a seguir compara, em sintese, o sistema ABC/CE + e os sistemas tradicionais, _ ou funcionais. ~__Gustalo Tradicionat Custeio baseado Actividades 1° Estadio ‘Afectagao de custos & fabrica ou 20s departamentos P Estadio ‘Avibuigao dos custos aos produtas | Atribuig8o dos custos ‘Afoctagao de custos as actividades © CIMA~The Chartered institute of Management Accountants Cop. 7 ~ Custoio Baseade nae Aetividades (CBA) ~ Actvty-Basod Costing (ABC) coating. Custeio Tadicionat Custelo baseado Actividades Tipo de afectagao | Imputagao do tipo intensivo Enfase na afectacao directa de custos ena afectagio através de direccionadores de custos Condutores ou | Ao nivel das unidades produzidas | Ao nivel das unidades produzidas direccionadores de ce outros que no as unidades de custos produzidas Dadas as caracteristicas do sistema ABC, ele é aplicavel a praticamente todos os am- bientes empresariais. Um sistema ABC opera da seguinte forma: 41° ~ Identficagao das principais actividades que se desenrolam no interior das orga zagoes. Dever-se-a ter presente que na aproximagSo tradicional, a primeira abordagem é funcional, isto 6, so identificadas as fungbes (industrial, comercial, fnanceira, etc) @ sdo-lhes atribuidos custos. No ABC, este abordagem é substituida pelas actividades. Um erro comum é o tentar fazer a aproximacao pelas actividades, mas partindo das fungdes e procurar as ac- tividades no seu interior. Isto pode conduzir a um risco no caminho para a methor utilizagdo do ABC. Tera de estar sempre presente que no ABC se procuram actividades e nao fungdes. A regra do “conhece-te a ti proprio" tem aqui total aplicacao, 2° - Identificago dos factores que determinam a dimensao dos custos de uma activi- dade (ou seja, que causam os custos dessa actividade). Sao designados por “cost-drivers, actividades que originam custos. Exemplos: ‘Actividades Cost Drivers Encomendas. NP de Ordens de Encomenda Movimentagao de materials IN? de kg de materiais movimentados Programacio da producio 'N® de Ordens de Produgao langadas Expediczo IN? de Expedigies efectuadas : Ineroducto »= Juntar todos os custos de cada actividade em agrupamentos ou grupos de custos, cost pools (situag3o equivalente aos centros de custos utilizadas nos métodos de custeio tradicionais). ~ Imputar 0s gastos indirectos de suporte com base na sua utilizagao pela actividade. Autilizacao de uma actividade por parte de um produto é mensurada pelo nimero de cost drivers da actividade que gera. Por exemplo, 0 custo da actividade Encomendas totalizou 250.000 €. Foram efec- tuadas 50.000 ordens de encomenda (cost driver) Cada produto suportara 5 € por cada ordem que emite e um lote que exigiu cinco ordens seré debitado por 25 €. esquema a seguir apresenta uma sintese da visio global do ABC/CBA e as fungées fos dois tipos de cost drivers. ‘Custos Indirectos: = Item 1 = Item 2 = Item 3 1° Estadio adores de Recursos Afectacao de Recursos ole = Cost driver 10 ~ n? horas 10 ~ Cost driver 20 ~ n® horas 20 ~Actividade Z 2° Estadio Direccionadores de Acti Imputacao dos gastos das 1, ~ N° Operaces G actividades l = N° Operacdes H Objectos de Custo ~ Produtos ou Servigos: = Produto A = Produto B = Servigo M = Servigo N Visio do ABC/CBA: 0s tipos de aireccionadores de custos (cost drivers) 339 (Gap, 7 ~ Custelo Baseado nas Revividedes (CBA) ~ Acthity Based Costing (NBC) No sentido de aprofundar este tema vao ser apresentados casos de aplicagéo resolvidos. Os dois mples e tém por objectivo a util de imputaco em cada um dos sistemas: 0 tradicional e 0 ABC. 0s casos de aplicagao n® 5 en® 4 ja aprofundam as questdes das diferengas de volume entre os produtos. 0 caso n® 5, para além de lidar com 0 tema des volumes aprofunda ‘a heterogeneidade da dimensio dos produtos; foi preparado com o intuito de provocar algum “alarme” nos seus utilizedores, mas a0 mesmo tempo, demonstrar que um mau sistema de contebilidade de gesto ¢ de informacdo pode destruir uma organizacdo. Foi preparado tendo em mente 0 que se passou na indiistria automével ocidental quando ‘em confronto com a japonesa, em especial, a partir do inicio da década de 1970 e de que ainda hoje, em parte, se sentem os efeitos. Os restantes casos exploram a aplicagao do ABC em diversos contextos, Gao das técnicas E notério nestes casos de aplicagao que o ABC reconhece as diferencas nos consumos relativos incorporados e distribui os montantes mais apropriados a cada produto. 0 caso de aplicacdo do ABC aos servigos resulta da possibilidade da sua utilizago des de 0 inicio, no sentido de evitar alteragées bruscas nas mudancas de sistema de custeio. CASO DE APLICACAO NP 4 - APROXIMACAO BASEADA NAS ACTIVIDADES Este caso de aplicagao tem 0s seguintes objectivos: 4° ~ Explicar as razdes do seu desenvolvimento e fazer a comparagao com o sistema tradicional de absorgao. 29 Analisar as vantagens, mas também as limitacdes do ABC para a informacio elabo- rada pela Contabilidade de Gestio. Desenvolvimentos: 1° ~ Explicar as razées do seu desenvolvimento ¢ fazer a comparacio com o sistema tradicional de absorgao. © sistema tradicional de absorgio para imputago dos gastos indirectos de fa- brico foi desenvolvido numa época em que as organizagées, de um modo geral, 340 (Caso de aplcapao n* 4 ricavam um conjunto limitado de produtos e, a0 mesma tempo, o vator daque- {es gastos representava uma pequena parte dos custos. As matérias-primas @ a ino-de-obra directa (MOD) constituiam 0 grosso do conjunto e a sua distribuigao a relativamente facil. Por outro lado, uma imperfeigdo na imputagao dos gastos “indirectos nao era relevante. © partir do meio da década de 1970 esta situacdo alterou-se consideravelmente, | pelo que, se conclu: que era necesséria uma nova aproximacéo aos custos de fabricacio e a0s custos das organizaqées, no seu todo. “AMOD passou a decrescer e, por vezes, nao representa mals de 5% 2 10% do custo do produto. A tecnologia avangada de produgio conduziu ao apareci- mento e a0 aprofundamento de novas tarefas e actividades de apoio do tipo indirecto. (Os novos tipos de produtos e a complexidade que thes esté inerente,a diversidade @ heterogeneidade dos produtos e os diferentes volumes de producéo, aumenta~ ram o ntimero daquelas actividades de apoio. Por outro lado, era necessario um ins~ ‘trumento adequado para gerir e controlar estas novas actividades, cada vez mais dispendiosas. ‘A sua reparticao aos produtos exigiu outras aproximacdes, uma vez que, se reco- mnheceu que as tradicionais nao eram apropriadas. ‘Aconcorréncia & cada vez mais acentuada no actual meio ervolvente de negécios a distorgbes na informacao sobre os custos dos produtos sio, cada vez com mais frequéncia, a porta para o insucesso das empresas, Informagio sobre a rendibi- lidade de clientes e de segmentos do mercado vital para competir neste meio envolvente. Tarnou-se ébvio que novas aproximagées seriam necessarias. 0 ABC constitui uma dessas abordagens. (© ABC ultrapassa 0 grave problema dos diferentes volumes de producSo assocla~ dos a cada produto porque identifica as actividades e os seus cost-drivers, faz a hhierarquizacdo das actividades, estabelece agrupamentos (cast pools) para cada actividade e os custos so repartidos por aqueles agrupamentos, que sao depois distribuidos pelos produtos ou servigos. A hierarquia das actividades mostra o nivel de actividades ao qual os diferentes ‘ustos so Incorridos ou suportados e pode assumir a seguinte forma: (Cop. 7 ~ Custcio Boseado nas Actividades (CBA) ~ Activity Based Costing (ABC) tigadas as unidades ou aos produtos individualmente considerados (product-unit based) ligadas aos Lotes (batch-based) de suporte aos produtos (product-sustaining) de suporte aos processos (process-sustaining) de suporte linha de produgao (production line-sustaining) de suporte a fabrica ou & empresa (factory-sustaining ou foclity-sustaining) 2° ~ Analisar as vantagens mas também as limitagdes do ABC para a informagio elabo- rada pela Contabilidade de Gestio, A informasdo elaborada pela Contebilidade de Gestao através do ABC serve para auxiliar os decisores nas suas tarefas de planeamento (preparar os planos e os ‘orcamentos), controto (monitorizar e controlar as operagées), tomada de decisao (fixar precos, promover ou descontinuar produtos ou negécios ou partes de negé- ios) e desenvolver ou redesenhar produtos existentes, novos produtos ou novos negécios. CASO DE APLICAGAO N° 2 ~ O CUSTEIO TRADICIONAL £ 0 ABC: UMA PRIMEIRA AVALIAGAO A-empresa RENASCER fabrica dois produtos, REN e ASCER, que utilizam os mesmos ‘equipamentos e processos de produgao. Em relag3o ao més de Junho de 20XS so co- nhecidos os seguintes elementos: (Quantidades produzidas Horas de MOD/unidade Horas de MAQUINA/unidade IN® preparagbes para fabricagao Ordens de encomenda Em relacdo aos gastos indirectos de fabricagao (GGF) que totalizaram 570.000 € foi possivel a sua divisdo do seguinte modo: ~ relacionados com a actividade das maquinas: (Caso de aplcagio nt 2 relacionados com a actividade de preparagao para fabricagéo: 40.000 € = relacionados com a actividade de gestao das encomendas: 90.000 € a) Nosistema de custeio tradicional, utilzando a taxa horaria da MOD como base de imputagao. _ a) Sistema de custeio tradicional, utiizando a taxa hordria da MOD como base de Im- _ putagio = REN: 5,000 unidades "4 hora = 5.000 horas MOD = ASCER: 10,000 unidades * 2 horas = 20.000 horas MOD ~ Total = 25,000 horas MOD Taxa de imputagéo dos GGF = 570,000 €/25.000 h MOD = 22,80 €/h MOD Imputacao dos GGF pelos produtos: = REN: 1 hora*22,80€/h MOD = 22,80 €/unidade = ASCER: 2 horas * 22,80 €/h MOD = 45,60 €/unidade ») Sistema ABC, utilizando os “cost drivers” com base nas actividades Em relagio a actividade das maquinas tem-se 0 seguinte: = REN: 5,000 unidades * 3 horas MAQ = 15.000 Hm ~ ASCER: 10.000 unidades “1 hora MAQ. = 10.000 Hm ~ Total = 25.000 Hm = Custos com maquinas: 440,000 €/25.000 Hm = 17,60 €/Him, = Custos com preparacdes (set-ups): 40.000 €/50 set-ups = 800,00 €/set-up Custos com ordens de clientes: 90.000 €/75 ordens = _1.200,00 €/ordem (Cop. 7 ~ Cuctsio Boceado nas Actividades (CBA) ~ Activty!aced Costing (ABC) Distribuigao dos GGF por produto: REN ASCER ‘Custos com maquinas: 7 15.000 Hm "17460 € ~__|__ 264.000 € z 10.000 Hm * 17,60 € - 176.000 € Custos com preparagbes (set ups) 110 set ups * 800,00 € oe ~__ 8.000 € 40 set-ups * 800,00 € s2o00€ | Custos com ordens de clientes 15 erdens*1200€ 18,000 € jet 60 ordens"1.200€ att 72.000 € otal 290.000 € 280.000 € Unidades fabricadas 5.000 10.000 GGF/unidede 58,00€ 28,00€ Através do quadro comparativo a seguir, é possivel verificar que no caso de maiores ‘volumes, 0s valores do ABC so inferiores aos do tradicional. No caso de menores volumes, a situacao & oposia. REN ‘ASCER {5.000 unidades) | (10.000 unidades) = Tradicional 2280€ 45,60 € [>= ABC ~_ 58,00 € 2800€ 3 Diferenca (2-4) 35,20 =17,60€ “4= Diferena % (/1) 154 4% ~ 38,656 Este caso pode ser associado ao mercado automével durante a década de 60 ¢ até meados da década de 80, do século passado, entre as marcas ocidentals e as orien- sais, Por um tado, as empresas orientals, que jé seguiam sistemas de custeio aproximados ‘20 que veio a ser designado pelo ABC, apresentavam automéveis de gama baixa e média, com grandes volumes de produco e com precos inferiores aos ocidentais, que utilizavam sistemas de custeio tradicionais. Por outro, as empresas orientais nao se concentraram nos automéveis de gama alta, com volumes de produgao menores, deixando, numa primeira fase, esse segmento para as empresas ocidentais; neste segmento, 0 sistema ABC tende a apresentar custos superiores ao sistema tradicio- nal ‘Caso de apleario nt 2 Tradicional ABC Astomsvais Automévele ‘gama bara Volume de produsao Grau de complexidade acordo com os dados deste caso, utilizando o custeio de absorcao total, o produto ER esta sobreavaliado, enquanto o REN esté subavaliado, quando 0s valores so comparados com 0 ABC. rifica-se 0 fenémeno da subsidia¢ao intema ou cruzada pelos custos. Ou seja, OASCER esta a subsidiar 0 REN. Provavelmente e a médio prazo, estas situagdes rendem a compensar-se, em especial, Se 0S seus mercados nao forem muito compe- itivos, mas a nivel individual os erros de avaliacdo sao relevantes. E podergo sé-lo ™ ainda mais se o mercado em que se posicionam for competitive e se os responsaveis _da empresa estiverem a tomar decisoes baseadas nos custos. = Por exemplo, utilizando o sistema tradicional, se 2 empresa utiliza a prtica de um cost- ‘plus de 50%, os pregos de venda sdo de 34,20 € para o REN e de 68,40 € para o ASCER. | No caso do REN aquele prego nao cobre o custo de 58,00 € obtide através do ABC, 0 que | conduza um prejutzo de 23,80 € por unidade. Ou seja, este prejulzo esta a ser suportado + pelos lucros obtidos no ASCER, com um prego de venda de 68,40 € e com um custo de _ 28,00 € obtido através do ABC, o que conduz a um lucro de 40,40 € por unidade, _ Se os mercados destes produtos fossem concorrenciais, o ASCER teria dificuldades 0 fenémeno da subsidiacéo interna ou cruzada pelos custos é verficado em muitos as0s da vida real. No entanto, difcilmente seré encontrado em mercados competitivos. 345 (Cap. 7 ~ Custeio Basendo nas Actividades (CBA) ~ Activity aved Costing (RBC) CASO DE APLICACAO N° 3 - O SISTEMA DE CUSTEIO ABC - UMA APROXIMACAO SIMPLES A-cempresa Beta, Lda. utiliza 0 método de custeio ABC para calculo e analise do custo dos seus produtos. No més de Fevereiro fabricou 2.000 unidades do produto A que corresponderam a 20 ordens de fabrico e 10.000 unidades do produto B que corresponderam também a 20 ordens de fabri 0 produto A consome a matéria-prima X e o produto B a materia-prima V. 0 custo das matérias-primas consumidas foi o sequinte: Matéria-Prima X 30.000 € Matéria-PrimaY 150,000 € (Os custos de transformagao foram analisados e tratados na éptica do método ABC, sen- do definidas as seguintes actividades: Produgio Montagem, Preparagio de maquinas Accada uma das actividades esto associados os seguintes custos: Producéo 528.000 € Montage: 337500€ Preparagao de méquinas -33.600€ ‘Sabe-se, ainda, que cada ordem de fabrico origina uma preparacio das maquinas e que os ‘tempos (minutos) de trabalho das maquinas, por unidade de produto, sao 0s sequintes: Produgéo Montagem Produto A 30 90 Produto B 30 30 Pretende-se: 0 calculo dos custas totais e unitarios dos produtos A e B, pelo método ABC, relativa- ‘mente ao més em andlise, tendo em conta os dados fornecidos e sabendo que nao havia produtos em vias de fabrico nem no inicio, nem no fim do més. 346 (Caso de aptcacio nt 4 [RESOLUGRO DO CASO DE APLICACAO Ne 3 Calcuto do custo unitario de cada gerador ou indutor de custo (‘cost-driver") ‘Aatividades Custos (€)[Gerador [N° de geradores | Gusto unit Producio ——_|“s28000,00| “Him | e000 38.00 Montagem 337500,00| Hm | ~~ ~~eo00 #215 Preperagio de maquinas | 33.6000 ~n® de OF 40 346,00 Calculo do custo de produsao totale unitario cm roto unico) | ace | Yaore | MEET vate 1 Matévas-primas | 3em0000)— 750,00000 Zaatvidades fee as Produgio _|-_8800 | "7.600 “sa00000|~—sio00 | aaa 00p0 Montagem _| #249 3.000 | 726.562,50| — 5.000 74093750 Preparagie de miquinas |“ e4o00] ~~ 20| 1680000| 201 taaoono Teal custs tansformaSo [331.362,50 66773750 3.CIPA (1+ 2) $17.737,50 4. CIPA nitro 847 CASO DE APLICACAG NP 4 - CUSTEIO TRADICIONAL OU ABC? "ta alguns quadros técnicos, mas poucas figuras e os gastos com inspeccbes e contro. 9 sto menares. As horas de equipamento utilizadas s8o superiores as do livra Os dados econémicos unitarios de cada produto s0 0s sequintes Livro GROW Papel (450 9 3 4 €/kg) Gop. 7 = Gusteio Baseada nas Acthadeo (CBA) ~ ActiitySased Costing (NEC) cents, Livro GROW. Tinta de impressdo (60 ml a 60 €/1) [Equipamentos (10 minutos @ 24 €/hora) GGFabrico (10 minutos a 48 €/nore) Tolal dos custos Prego de venda Resultado Revista FINANSTERS Papel (100 ga 2 €9) Tinta de impressio (150 mia 60 €/)_ Equipamentos (15 minutos a 24 (hora) 6.GFabrico (15 minutos a 48 G/nora) 12,00 Teta dos custos 77a0€ Prego de vera = 33.20€ Resultado 600€ 0s responsavels pela empresa PRINCIPE DOS LIVROS estio preacupados com a infor- macao recebida e questionam o sistema de custeio tradicional utitizado. Decidiram, por isso, abordar 2 imptementagio do sistema ABC, no sentide de obterem uma imputacao dos GGF mais adequada. Foram seleccionadas trés pools de actividades: custos com propriedade intelectual (72%), custos com inspeccdes ¢ controlo (22%) e custos com preparagées dos equipar imentos (set ups) (6%), Os GGF foram distribuidos de acordo com o ABC e verificou-se que o livro GROW deve- ria suportar mais 0,16 € e que a revista FINANSTERS deveria ter uma reducao nos GGF imputados de 0,60 €. Em termos percentuais, aquelas alteragBes correspondem a 2% (0,16 €/8,00 €) ¢ 5% (0.60 €/12,00 ©, Pretende-se: Serd relevante 2 atteragio do sistema de custeio? Porqué? RESPOSTA: (© ABC apresenta alguns problemas na sua Implementagéo e 0 custo na gestio dos ccustos sera acrescido. 348 asa de apticagie at S "Na estrutura dos custos de cada um dos produtos, os custos variéveis so mais relevan- tes (54% no livro e 56 % na revista), Por outro lado, os custos indirectos ou fixos apresentam uma estrutura espectfica cor- respondendo, 72% a direitos de propriedade e 22% a controlo. Estes valores explicarn Porque razdo as variagées na imputagao com base no ABC no foram marcantes face 20 sistema tradicional. Arubrica das preparacies dos equipamentos presenta um valor residual (6%), embora Sela a pool de actividades em que as variacdes no tratamento ABC/Tradicional so mais importantes. A decisio de mudar de sistema de custeio tendera a conduzir a informacéo mais ade- quads ¢ 0 tratamento dos dados seré diferente. Porém, os custos assoclads 3 imple- Mentaco do ABC terdo de ser avaliados. 05 Projectos da empresa para o futuro, se os houver, poderdo ajudar a decidir em relax do 8 melhor decisio. CASO DE APLICACAO NP 5 - O METODO Asc: INTRODUCAO AO PROBLEMA DOS MULTIPLOS PRODUTOS ‘A empresa TEXTILE fabrica 3 produtos que utilizam os mesmos equipamentos e os mesmos processos de producéo, Para o custelo dos produtos é utilizedo um sistema tradicional, mas face a deciséo de internacionalizagao ests a testaro sistema ABC como alternativa, Os decisores da TEXTILE tém dificuldade em compreender como podem Concorrer com dois dos seus prodltas. ‘Alguns dos principais elementos sdo a seguir apresentados. cadres por nied produ Unieaes Materais(@)_| Woes MOD | Horse Equin®™ | _ Proame Feaion 10} asm 15 im 1300, [rau cn 494m | 2500 Produto € 125 | _4,0Hn 304m 15.000 Os custos com a MOD si 12 € por hora e 0s gastos Indicectos de fabricagdo s4o impu tados na base das horas maquina, sendo de 50 € 0 custo da hora maquina ATEXTIL quer comparar os custos obtidas com base em cada ur dos sistemas de custeio, 349 Gap. 7 ~ Custelo Baseado nas Aetitdades (CBA) ~ ActvtyBased Costing {ABC} Porém, para utilizar o ABC 0 especialista de custos seleccionou um grupo de activida- des: preparagio dos equipamentos (set-ups), equipamentes, movimentagio de materiais e inspeceao. Os gastos indirectos de fabricagao esto distribuidos por aquelas actividades nas se- guintes proporgdes: Movimentagao de mater 15% Preparagio de equipamentos 35% Equipamentos 20% Inspecgao 30% Total 00% _—| Por outro lacio, 05 volumes de actividade associados com as linhas de produtos so os seguintes: N? de set-ups Nr inspecsBes.| Equip."-horas [Proautoa 80 150) 2250 Produto B 129 180) 2.500 Produtoc 300 70 45.000 700) 000) 49.750 RESOLUCAO DO CASO DE APLICACAO N° 5 ‘A) Com utilizacao do sistema de custeto tradicional Custo unitatio por cada tipo de produto: Materiis MOD Méquiras Volume : Mig. © Ah Him Unidades Nora a 10 os 15 1500 2.250 8 6 45 1 2500 2500 C125 4 3 45000 45,000 49.750 Mop 12 @/Hih Maquinas 50. €Hm calcul dos custos unitarios e dos gastos indirectos por produto constam dos quacros a seguir: A 8 c Materials 10,00€ 600€ 12,50€ MoD 600€ 1800 12,00€ ceotinaeta. A Gor 75,00€ Total 91,00€ Produtos Volume A 1500 B 2500 c 15.000 Total 8 5000€ 7400€ G6F/un. 75,00 € 5000€ 150,00 € B) Com utilizagao do sistema ABC c 150,00 € 17450€ GGF/total 11250000 € 1125.000,00 € 2,250,000,00 € 2.487500,00 € aso de aplicseio n” 5 Analise dos gastos indirectos de produgio par actividade e calculo das taxas de cada cost-driver, % Setups 35 Equipamentos 20 Mow. materials 15 Inspecgao 30 100 Distribuigdo dos GGF de cada a GGF/Activ. Cost drivers 870625,00 € 700 497500,00 € 49.750 373.125,00€ 240 746,250,00 € 1.000 2.487500,00 € Produto B Gastos NP cast Gastos Indirectos drivers Indirectos Produto A, NP cost drivers Setups 80 99500€ Equipamento 2250 22.500€ Mov. materiais 24 -37313€ Inspecgao 150 111938 € 271.250€ 120 149.250€ 2500 25.000 € 2 65297€ 180 134325€ 373872 € ‘Taxa/Cost driver, 1.243,75 €/set-up 10,00 Hm, 1.554,69 €/mov. 746,25 €/insp idade por cada um dos trés produtos Produto € N° cost Gastos drivers Indirectos 500 621.875€ 45.000 450.0006 174 270.516€ 670 499.988 € 1.842378 € Compute da distribuicao dos GCF por produto com base no ABC N° de Unidades Custo unit? GGF Produto A 1.500 180,83 € Produto B 2500 149555 € Produto ¢ 15.000 122,83 € Comparacao dos valores dos GGF distribuidos por sistema de custeio Tradicional ABC Produto A 75,00€ 180,83 € Produto B 50.00€ 149,55 € Produto € 150,00 € 12285 € 17 ~ Custeio Bereade nae Aethidades (CBA) - ActiityBased Costing (ABC) Os produtos A e B, com menor volume de produgo, apresentam custos de GF im- putados muito superiores no ABC do que no tradicional 0 produto C, ao contrario, tendo maior volume de produ¢ao, apresenta custos de GGF imputados inferiores no ABC do que no tradicional Por dltimo,a comparacao dos custos de produgSo apurados por cada sistema de custelo Produto A Produto B Produto ¢ Tadicional s10€ 740€ IAS € ABC 196,83 € 173,55 € A733 € CASO DE APLICAGAO N° 6 - PROBLEMAS ASSOCIADOS AO SISTEMA DE CUSTEIO POR ABSORCAO E APROXIMACAO AO ABC PARA OS ULTRAPASSAR: Com este caso, pretende-se: 1) Caracterizagio do meio envolvente actual e comparago com o existente até ha algumas décadas atrés. ') Representagio gratica dos custos obtidos peto sistema de custelo por absorcao ou tradicional ou baseado no volume e 05 custos efectivos no novo contexte industrial. A subsidiagdo entre produtos. ©) Decisées necessarias para uma aproximag3o dos sistemas de custeio 20 novo meio envolvente. ‘Tratamento dos temas apresentados: 4) Caracterizagio do meio envolvente actual e comparago com o existente até ha algumas décadas atrés. Até ha algumas décadas, aproximadamente até final da década de 60 e principio da década de 70 do século XX, as empresas operavam em ambientes estavels e podiam fabricar 0s mesmos produtos (ou os mesmos tipos de produtos) durante muito tem- 0.0 contexto era de existéncia de um grau de certeza considerével em relac3o a0 ‘meio envolvente. Os custos directos com as matérias-primas ¢ mdo-de-obra eram relevantes e atingiam cerca de 80% a 85%, ficando para 0s gastos indirectos de fabrico nao mais de 20%. sistema de custeto tradicTonal baseado no volume para imputagao dos gastos indirectos de fabrico aos produtos fornecia dados razoavel- ‘mente confidveis e sem grande margem de risco. 352 ») (Caso de aptiencio nt 6 Porém, 0 meio envolvente iniciou uma transformacSo profunda e as técnicas'e os ‘meios de producao tornaram-se obsoletos, © mesmo acontecendo aos processos de tratamento da informagao para a andlise dos custos ¢ ra a gestao. orgadas areduzira dimens3o dos seus lotes ce fabricac do produtos cada vez mais adaptados 8s necessidades de outro modo, as em As empresas foram: efectivas dos consumidores. Dito esas com maior poder e dimensao comecaram a forcar aquelas de potenciais em reais, oferecendo novos produtos, Por outro lado, aqueles novos produtos tornaram-se X05 € 0 seu ciclo d necessidades, tomnando- crescentemente mais com Vida ficou mais cu 0, passando de 20 anos ou mais para 3, 4 anos ou ainda menos. ‘Amator complexidade e a menor dimensio dos ram obsoleto lotes de fabricagao depressa torna- nadequado o sistema de custelo t No fundo, este sistema de cust io fornecia informacao sobre valores médios entre, Por um Lado, os custos dos produtos com maior e menor volume e, por outro, os custos dos produtos com maior e com menor complexidade. Em consequ cia, 0S custos dos produtos com maior volume e menos complexos ustos mais elevados do que os cu quanto e ao contratio, os custos dos prod apres: apresentavam 10 reais (sobrevalorizaco), en: tos com menor volume e mais complexos vam custos mais baixos do que os custos reais (subvalorizacao) A tazao principal para estas distorcées foi a forma como eram tratados os gastos Indirectos de fabricagao, ja muito mais elevados no novo contexto industrial. Representacao grafica dos custos obtidos pelo sistema de custelo por absorcio ou tradicional ou baseado no volume e os custos efectivos no novo contexto industrial. A ssubsidiacao entre produtos. Intermédia — | | | subrato Baixa Elevada Grau de Complexidade Cop, 7 ~ Custeio Baseado nas Actividades (CBA) - Activtyased Costing (ABC) ©) Decisées necessérias para uma aproximagao dos sistemas de custeio ao novo meio envolvente. © ABC ~ activity-based costing ou CBA ~ custeio baseado nas actividades veio au- mentar a fiabilidade e 0 grau de exactidao no tratamento dos custos indirectos. © principio de base foi o estabelecimento de relagdes de causalidade diferentes. Pata 0 ABC, os produtos CAUSAM as actividades e as actividades CAUSAM os custos. Produtos CAUSAM Actividades cAUSAM, Custos CASO DE APLICACAO N° 7 - APLICAGAO DO ABC A EMPRESA INDUSTRIAL COM DIFERENTES VOLUMES DE PRODUCAO ENTRE OS PRODUTOS ‘Aempresa Indiistria Volumes utiliza 0 sistema de custeio tradicional para célculo dos Custos industrials dos seus quatro produtos: 1, 2, 3 e 4, Estes produtos apresentamn Quantidades de fabricagéo e de vendas muito diferentes, tendo-se para cada més: dos produtos 1 e 2 so fabricadas e vendidas apenas 10 unidades, e dos produtos 3 € 4 si0 febricadas e vendidas 100 unidades. Produtos 1 2 3 4 (Quantidades 10 40 100 100 05 gastos indirectos de fabricagéo so Imputados aos produtos com base nas horas de ro-de-obra directa utilizadas por cada produto, © custo da hora de mao-de-obra directa & 9,375 € Os gastos indirectos do periodo foram 57.750 €/més. (case de aplicie a 7 COvteve-se 0 quadro de Informacio respeitante & produgo do més © que @ seguir se | a ‘Custo Uridoses | w Prue] gtx, | Hors MODY | Horas Equp"7 Proawat | progetes | "naterats, | teenth | “Sige” | "Cmanse 7 7 z 315 z z 2 10 2 150 3 3 3 100 8 375 1 1 Z 700 a 150 3 3 a Tea NOD 70h indi | isans RESOLUCAO DO CASO DE APLICACAO N° 7 ‘Com base nos elementos apresentados vao ser calculados os custos industriais totais e por produto no periodo. Nestes termos, os custos industriais totais e por produto no periodo foram os seguintes, sendo todos os valores denominados em €: 1 2 3 4 Total Materials Directos. 375 4.500 3.750 15.000 20625 Moo 93,75 281,25 9375 29125 4125 Gast, Indivectos 1.3125 3.9375 15125 39375 57750 178425 «5.71875 ««A7B1ZS 574875 82.500 Unid.Produzidas 10 10 100 100 20 Custo/unidade —178,125€ © STL875E€ «178125 571,875€ Aempresa parece competitiva nos produtos 1, 2 e 3, mas tem dificuldades em se impor no produto 4. Segundo os seus responsaveis teré de vender praticamente sem lucro, ‘caso contrario, estaré fora do mercado. Os seus precos de venda sao 0s abaixo indicados tem por suporte uma margem cost-plus de 35%. Exceptua-se 0 produto 4, vendido quase em break-even. fom ©) 1 2 3 4 Vendas moar] 77203| 24047| 5720 Case de apleaeio n* 7 gpteve-se 0 quadro de informacao respeitante & producio do més e que a seguir se B esenta: Unidades | N° Produgdes | yest, | Horas MOD/ | HorasEquip~/ : Produziéas | noPeiodo | Mien | unidade | unigade 1 70 z 375 7 1 2 40 2 wo |S 3 3 00 3 375 | i £ 4 100 10 150 | 3 3 2 N°hores MOD #0_Hh Gindih 25 € E por produto no period. Nestes termos, os custos industriais totais e por produto no periodo foram os sequintes, _sendo todos 05 valores denominados em €: 7 1 2 3 4 Total | Materiais Directos 375 1500 3.750 15.000 20.625 7) 93,75 21,25 9375 29125 4125 Gast Indirectos 13125 3.9375 13.125 39.375 57750 178125 5.71875 178125 © s71875 82500 Uni Produzidas 10 10 100 100 220 Custo/unidade 178,125€ S74875€ —178,125€ —s71,875€ ‘Aempresa parece competitiva nos produtos 1, 2 e 3, mas tem dificuldades em se impor no produto 4. Segundo os seus responséveis terd de vender praticamente sem lucro, __ 20 contrério, estaré fora do mercado. Os seus pregos de venda so os abaixo indicados __ © tém por suporte uma margem cost-plus de 35% Exceptua-se 0 produto 4, vendido quase em break-even, (em a 2 3 4 572.0 (Cap. 7 - Custeio Boseade nee Rctidados (CBA) ~ Activity Based Costing (RBC) Porém, a empresa sente dificuldades, dado que apresenta prejuizos no total e no en- tende a razio para tal, uma vez que a fixacao de 1,35 sobre 0 custo industrial parece suficiente. Ser de abandonar o produto 4? Sera de aumentar a produgao e vendas dos outros tres produtos? ‘Assuma que fo nomeado responsavel pelo calculo dos custos da empresa. Na primeira reunigo de trabalho com o Director-Geral 0 tema fundamental foi a situacdo em que a Indistria Volumes se encontra. ‘Apés uma semana de estudo dos processos de producio, decidiu que a melhor decisao seria a introdugao do custelo por actividades. A sua primeira decisao teve por suporte a ~andlise dos gastos indirectos e as actividades a eles associados. Seleccionou quatro actividades: testes de curto prazo, movimentacdo de materiais, pre- paracao de equipamentos e programacao e expedi¢ao. Os gastos indirectos foram divi dios da seguinte forma: Gastos Indirectos (em) “Testes de Curto Prazo 5.775.00 Movimentagao de materiais 1443750 _| Preparagao de Equipamentos 20.475,00 Pragramacao e Expedicao 17062,50 [Totat 57.750,00 0s cost-drivers utilizados foram diferentes, mas numa primeira fase escotheu apenas dois: para os testes de curto prazo escolheu as horas de maquina; para as restantes escolheu 0 niimero de produces no periode (production runs). ‘A distribuigdo dos gastos indirectos ficou apresentada como segue, assim como, se a5- sociam 0s outros custos directos de materials e MOD: fom ©) 1 2 3 4 | Totat Materials Directos 375,00 | 150000 | 3.750,00 | 15.000,00 | 20625,00 MOD 9375 | 20125 | 93750 | 2812.50 | 425,00 Gastos Indirectos: | “Testes de Curto Prazo asias | _393,75 | 131250 | 393750 | 5.75.00 Movimentagao de materiais | 4.31250 | 131250 | 5.25000 | 6562.50 | 1443750 | eee SSeS (Caso de aplicacio n? 7 fem) i 2 3 4] Totat Preparagio de Equipamentos |” 1.064.36 | 161,36] 7244545 | 930687 20.475,00 Programacao e Expediggo | 155414 | 1551.14 | 620455 755,68 | 17.062,50 “Total Gastos Indirectos 85625 | 5.11875 [2021250 | 2756250 | 5775000 | “Total Custos Industriais 525,00 | 6.900,00 | 24.900,00 | 45.375,00 | 82,500.00 Com base nesta nova informacéo preparou um quadro comparativo da distribuigao dos gestos indirectos e dos custos totais, nos dois sistemas: ABC e tradicional, [compart Gastsinarecos Daeg fem © Z z 3 2 Gato econ 43150 | 393730 | Taizs00 | Gaarago Cust por cos 485625 | 52095 | 2071250 | arse2s0 | Oleenge 354875 | “aeta5 | 700150 | anasaso (Comparagio Custos industrais Totals fom €) 1 2 3 4 | Custeio Tradicfonat 1.78125 17812,50 | 5718750 Custeio por Actividades 5.325,00 575,00 _| ida 30} 6.900,00 | 24.900,00 Diferenga Total 7354375_| -1.182,25 | -708750_| 1181250 Diferenca/unidade 354375 | ~118,125 [70875 | 11825 CCusto Ind, Unit? - Comparagio fem) 1 2 3 4 Custeio Wadicional 7825 |" s7ua75 | aveaas | _s7ag75 Custelo por Actividades [532500 | “690.000 | 249,000 | 453750 As clferengas entre os valores obtides para os custos, __Televantes. Especial importancia tem de ser dada aos ci 4dos gastos indirectos, por sub: Por um e por outro sistema, sé0 Os tesutados obtidos para um e para outro sistema de cute sdoesclarecedores da © jaaldade que a empresa vive.0 sistema de custeiotracicionalem utlizacio, ests ane Informagies evades, a contibuir pare o exacerbar de prejutos de pevden competi 357 cap. 7 = Custelo Baceada nas Actividades (GBA) - ActiityBaced Costing (HEC) tivas e nao aproveitamento de oportunidades. E urgente alterar o sisterna de custeio passando para 0 ABC, pois s6 assim se compreenderdo os comportamentas dos concor- rentes ea forma de actuar do mercado. Tesultados/unidade pelo sistema tradicional eng a z 3 4 Yendas naga? | 77203 | __24047 | _$72,00 Custos waas | s7uas| 1783 | 5718 "Resultados 62,34 200,16 6254 0,13, Rosuttados/anidade pelo sistema ABC fem® a z 3 4 vendas aaoay | 77203 | 24047 | _572,00 | custos 53250 | 69000 | 249,00 | 453,75, Resultados at =292,03 82,03, =a53 | 11825 ‘A-empresa pensava que 0 produto 4 era 0 problema e afinal ¢ o mais rendavel. Os pro- dutos 1 3 so problematicos, em especial, o produto 1 (muito problemitico}.0 produto 2 esti Longe de ser o grande cash-cow, embora seja rendavel. CASO DE APLICAGAG N° 8 ~ APLICACAO DO ABC A EMPRESA INDUSTRIAL COM PRODUTOS: HETEROGENEOS E COM DIFERENTES VOLUMES DE PRODUCAG ‘empresa Heterogénea utiliza o sistema de custeio tradicional para calculo dos custos industriais dos seus quatro produtos: M, N, 0 € P. Os produtos fabricados apresentam ‘volumes muito diferentes, sendo o M de pequena produgdo, 0 N e 0 0 sao de dimensao média, enquanto 0 P apresenta grandes volumes ern cada més. Pradutos M N OPE HEH: Quantidades 25 70 250. 1.000) 0s gastos indirectos de fabricaao so imputados aos produtos com base nas horas de mao-de-obra directa utilizadas por cada produto. 358 DE (Cop. 7 ~ Custeio Baseado nas Actividades (CBA) ~ Actiity.ased Costing (ABC) Os resultados apresentados foram muito chocantes para os responsveis que acharam ue tudo estava errado e com o seu apoio decidiram: ~_Implementar de imediatoo sistema ABC activity-based costing, ABP activity-based pricing e posteriormente, no total, o ABM - activty-based management. ~ Eliminar de imediato a fabricacio do produto M, dado que era uma causa rele- ‘ante para os prejuizos operacionais da empresa, nao obstante o reduzido nd- mero de unidades. Se necessério, por razdes de satisfacdo de clientes, comprar ‘aquele produto no mercado para venda aos clientes, mesmo sem lucro, no senti- do de evitar potenciais fugas. ~_Rever com rigor a fabricagéo do produto 0, uma vez que acarreta prejuizos con sideraveis @ representa 18,6% das unidades produzidas. ~ Consolidar 2 fabricagio do Produto Pe aprofundar as suas vendas, que afinal é aque \e que suporta 0 conjunto da produco e da empresa. Se necessirio, reduzir um ouco 0 preco de venda tendo presente o itervalo de pregos no mercado [450-456] ~ Aprofundar as vendas do Produto N, uma vez que é rendavel e 0 seu volume de vendas € muito reduzido, CASO DE APLICACAO N° 9 - APROXIMACAO ALTERNATIVA AO ABC - COM BASE EM RACIOS UTILIZACAO EM VEZ DAS TAXAS DE COST DRIVERS ‘A empresa CALDEIRA apresentou a sequinte informaggo referente ao seu Orcamento para o ano 20X1, Produto 1a | ProdutoJv | Produto [ Vendas e Producao (unidades) _| 100.000 80.000 60.000 Prego de venda/unidade (@) 675 1095 Custo primo/unidade (©) a | 78 Departamento miquinas i: 5 7 {horas/maquina por unidade) Hae Departamento montagem 7 7 : {(horas/nomem por unidade) 384 Os gastos indirectos dizem respeito 30 Departamento de Méquinas no montante de 1.008.000 € e 20 Departamento de Montagem no montante de 2.185.000 €. Fol possivel analisar os gastos indirectos incorporando-os em" cst pools" da sequinte forma: Caso de aplcagio nt 8 “Agrupamento de Custos (cost pool) Condutor de Custos (cost-driver) © (Quantidade/ano Compras e Aprovision. 420.000 _| Ordens a fornecedores 11.200 Processamento de ordens 780.000 _| Ordens de clientes 32,000 Preparagao equipamentos 130.000 | N® preparayoes 520 _ | Servigos maquinas 1.069.649 | Horas maquina 340.000 [Servigos montagem | 793.351 | HorasMOD 1,060.00, 395.000 Conhece-se ainda a seguinte informacéo: ProdutoJA | ProdutoIV | Produto CV Total N° preparagdes, 120 200, 200 320 ‘Ordens de clientes 8.000 8.000 76.000 32.000 ‘Ordens a fornecedores 3.000 4.000 4200 11.200 PEDE-St a) Demonstracao dos Resultados pelo sistema tradicional de absorgao b) Demonstracao dos Resultados pelo sistema ABC, com racios de utilizacdo, sem utilizar as taxas por condutor de custos (cost driver) ‘RESOLUCAO DO CASO DE APLICACAO N° 9 a) Demonstracao dos Resultados pelo sistema tradicional de absorgio © primeiro passo seré a imputacio dos gastos indirectos dos departamentos de méquinas ¢ de montagem. 1,008,000.00€ 17 14 Mag Departamento de Maquina: 840.000 H Mag. 2.185.000,00 € Departament - artamento de Mortage = 0.060 H MOD, ,06132075 €/4 MOD A repartigao pelos trés produtos seré como segue: ‘ORCAMENTO DOS GASTOS INDIRECTOS: Sistema Tradicional ProdutoJA | Produtolv | Produtocv | Total 100.000 | 80.000 Unidades Produzidas/Vendidas Cop, 7 = Custelo Baseado nos Actividades (CBA) ~ ActivityBasod Costing (ABC) sistema Tradicional ‘ORGAMENTO DOS GASTOS INDIRECT Total Horas maquina/unidade Horas mAquina/produto 840,000, Gastos indirectos: 1,2 @/Him 1.008.000 € | Horas MOD montagem/unidade Horas MOD montagem/produto 1.060.000 Gastos indirectos: 2,06132075 €/#1 MOD 2.185.000 € Com base nos elementos obtidos e nos de origem ¢ possivel apresentar a Demnons- tragao dos Resultados. ‘DEMONSTRAGAO DOS RESULTADOS: SISTEMA TRADICIONAL, oral Unidades Produzidas/Ven= 240.000 24,720.00 € 20.730.000 € | 3.990.000 € Gastos Indirectos: Depart Miquinas 1.008.000 € Depart. Montagem 2.185.000 € 797.000 € Demonstracio dos Resultados pelo sistema ABC, com racios de utilizagzo, sem uti zar as taxas por condutor de custos (cast driver) DISTRIBUIGAO DOS CUSTOS INDIRECTOS PELOS PRODUTOS Custos Actividade Unidades Produzidas/Vendidas ‘Compras e Aprovisionamentos IN? Ordens Fornecedores: "420.000 € Processamento de Ordens N° Ordens Clientes 780,000 € reparagoes Equipamentos Caso de aplisese n* 8 conttuas. ___[DISTRIBUIGRO DOS CUSTOS INDIRECTOS PELOS PRODUTOS Produto | Produto | Produto | TotatActi-| Custos aA NW |__| vidade | Actividade N° Preparagbes azo] 200| 200 520 |” 130.000 € Servigos Maquinas [_N? Horas Maquina 200,000 | 400.000 | 240,000 840,000 | 1.069.649 € Servigos Montage H a 'N? Horas Montagem 700,000 240.000 | 120.000 | 2.060.000 | 793.351 € Apartir deste quadro a distribuigao dos custos por actividade por cada um dos tres Produtos ¢ feita com base nos racios de utilizagao dessa actividade por cada um dos -produtos, Dao-se alguns exemplos: Produto. Compras e aprovisionamentos: (3.000/11.200} "420,000 € = (racio de utilizagao = 26,79%) Processamento de ordens: (8.000/32.000) * 780,000 € =195,000 € (acio de utitizacao = 25,0%) Servigos de Montagem: (700,000/1.060.000] * 793.351 € =523.911 € (cio de utitizagao = 66,04%) Produto CV: Compras e aprovisionamentos: (4.200/11.200) * 420,000 € =157500 € ("acio de utitizagao = 37,50%) Processamento de ordens: (16.000/32.000) * 780,000 € =390.000 € (acio de utilizagdo = 50,0%) O quadro a sequir resume todas as distribuigdes pelos produtos: 'APROXIMAGAO DO ABC COM BASE NOS RACIOS DE UTILIZACAO ProdutoJA | Produtosv | Produtocv | Total Compras e Aprovisiona~ mentos 112500€| _is0000€} 157500€| _420.000€ | Processamento de Ordens | 195.000€| 195.000€| 390.000€| 7800006 PreparagBes Equipamentos| 30000€| soocd€| sae] _130.000€ Servigos Maquinas 25as7ee| 5095s7€| 30s.614e| 1069649 ‘Servigos Montagem szssie| 179627€| a9i3€| 793351€ Total 1.116.089 €| 1.083.983 ¢€| _992.927€| 5.193.000€ (Gap. 7 ~ Custelo Baseado nas Actividades (CBA) ~ ActvtyBased Casting (ABC) Deste modo, a Demonstragio dos Resultados através do ABC seré como segue: DEMONSTRAGAO RESULTADOS: SISTEMA ABC COM BASE NOS RACIOS DE UTILIZAGAO Unidades Produzidas/ Vendidas Vendas Custo Primo Contribuigéo Imediata Gastos Indirectos: Compras e Aprovisionementos Processamento de Ordens Preparagées Equipamentos Servigos Méquinas Servigos Montage Total Gastos Indirectos Resultado Produto JA 100.000 Produto JV 80,000 6.750,000€ 1.400.000 € 4,800,000 € 10,080,000€ 1,950,000 112500€ 195,000€ 30,000€ 254678 € 523.911 € 1.116.089 € 833.911 € 1.320.000 € 150.000 € 195,000 € 50,000 € 509.357 € 179.627 € 1.083.983 € 236.017 € Produto CV 60,000 6.570.000 € 5.850.000 € 720.000 € 157500 € 390,000 € 50.000 € 305.614 € 89.913 € 992.927 € 272.927 € Total 240,000 24720.000€ 20.730.000 € 3.990.000 € 420.000 € 780.000 € 130,000 € 1.069.649 € 793.354 € 3.193.000 € 797.000 € Autilizaco de cost drivers tem como suporte 0 quadro abaixo e conduz aos mesmos resultados. DISTRIBUICAO CUSTOS INDIRECTOS PELOS PRODUTOS, com utilizacio de cost drivers Unidades Produzidas/ Vendidas Compras e Aprovisionamentos N° Ordens Fornecedores Custo por Ordem: 37,50 € Processamento de Ordens INP Ordens Clientes Custo por Ordem: 24,375 € Preparacies Equipamentos N° Preparagdes Custo por Preparacao: 250€ Servigas Maquinas NP Horas Maquina Custo por Hora Méquina: 41,2739 € Servigos Montagem Produto JA 100.000 3.000 112500€ 8.000 195,000€ 120 30.000 € 200.000 254678 € Produtos 20,000 4900 150,000 € 8.000 195,000€ 200 50.000 € 400.000 509.357 € Produto CV 60.000 4200 157500€ 16,000 390,000€ 200 50.000 € 240.000 305.614€ Total 240.000 11.200 420.000 € 32.000 780.000 € 520 130.000€ 840.000 1.069.649 € contin. ‘caso de aplicacdo n° 10 ceotinvt. DISTRIBUIGKO CUSTOS INDIRECTOS PELOS PRODUTOS, com utilizago de cost drivers ProdutoJA —PradutoJV ProdutoCV Total N° Horas Montagem 7oo.000 240000 += 120000 3.050.000 Custo por Hora Montagem: 0,74844€ 523911 179627€ —«B9BISE —-795351€ Pode fazer-se agora a comparagao dos resultados obtides pelos dois sistemas de custeio. ‘COMPARACAO RESULTADOS POR SISTEMAS DE CUSTEIO ProdutoJA ProdutosV Produto CV Unidedes Produzidas/Vendidas 100.000 80,000 60.000 Tradicional 2670TS€ 345.283 184642 E ABC BRL — 256017 © -272.927€ COMPARAGKO CUSTOS UNITARIOS POR SISTEMAS DE CUSTEIO ProdutoJA —ProdutoJV Produto CV Unidades Produzidas/Vendidas tooo00€ — so000€ ——6n.000€ ‘Tadicionat 64eS€ 138 ABE «10642 E ABC 5916€ — 13955E 11405 Prego de Venda e1s0€ 142,506 9750€ Pelo ABC, 0 produto CV (com menor volume) ¢ geracior de prejulzos, enquanto 0 pro-

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