‫اﻟﺠﻤﮭﻮرﯾـﺔ اﻟﺠﺰاﺋـﺮﯾﺔ اﻟﺪﯾــﻤﻘﺮاﻃﯿﺔ اﻟــﺸﻌﺒﯿﺔ‬

‫وزارة اﻟﺘﻌﻠﯿﻢ اﻟﻌﺎﻟﻲ واﻟﺒﺤﺚ اﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﻌﺮﺑﻲ ﺑﻦ ﻣﮭﯿﺪي ‪ -‬أم اﻟﺒﻮاﻗﻲ ‪-‬‬
‫ﻛﻠﯿﺔ اﻟـﻌﻠﻮم اﻹﻗﺘﺼﺎدﯾـﺔ واﻟﻌﻠﻮم اﻟﺘﺠﺎرﯾـﺔ وﻋﻠﻮم اﻟﺘـﺴﯿﯿﺮ‬

‫رﻗﻢ اﻟﺘﺴﺠﯿﻞ‪............. :‬‬

‫اﻟﺸﻌﺒﺔ‪ :‬اﻟﻌﻠﻮم اﻟﺘﺠﺎرﯾﺔ‬

‫دور اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﺨﺎرﺟﯿﺔ ﻓﻲ اﻟﺤﺪ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬

‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫دراﺳﺔ ﻣﯿﺪاﻧﯿﺔ ﻟﻌﯿﻨﺔ ﻣﻦ اﻷﻛﺎدﻣﯿﯿﻦ واﻟﻤﮭﻨﯿﯿﻦ‬

‫ﻣﺬﻛﺮة ﻣﻜﻤﻠﺔ ﺿﻤﻦ ﻣﺘﻄﻠﺒﺎت ﻧﯿﻞ ﺷﮭﺎدة ﻣﺎﺳﺘﺮ أﻛﺎدﯾﻤﻲ ﻓﻲ اﻟﻌﻠﻮم اﻟﺘﺠﺎرﯾﺔ‬
‫ﺗﺨﺼﺺ‪ :‬ﻣﺮاﺟﻌﺔ وﺗﺪﻗﯿﻖ‬

‫إﺷﺮاف اﻷﺳﺘﺎذة‪:‬‬ ‫ﻣﻦ إﻋﺪاد اﻟﻄﺎﻟﺐ‪:‬‬

‫د‪ .‬ﻧﺴﺮﯾﻦ ﺑﻦ زواي‬ ‫‪ ‬ﻣﻌﺎذ ﺑﻮﻋﺮوج‬
‫ﻟﺠﻨﺔ اﻟﻤﻨﺎﻗﺸﺔ‬

‫رﺋﯿﺴﺎ‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ أم اﻟﺒﻮاﻗﻲ‬ ‫أ‪ .‬ﻣﺮداﺳﻲ ﺷﻮﻗﻲ‬

‫ﻣﻨﺎﻗﺸﺎ‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ أم اﻟﺒﻮاﻗﻲ‬ ‫أ‪ .‬اﻟﻌﺎﯾﺐ ﺻﺒﺮﯾﻨﺔ‬
‫ﻣﺸﺮﻓﺎ‬ ‫ﺟﺎﻣﻌﺔ أم اﻟﺒﻮاﻗﻲ‬ ‫د‪ .‬ﺑﻦ زواي ﻧﺴﺮﯾﻦ‬

‫اﻟﺴﻨﺔ اﻟﺠﺎﻣﻌﯿﺔ ‪2016 /2015‬‬

 ‫ﺷﻜــﺮ ﻭﺗﻘـــﺪﻳﺮ‬

‫ﺍﳊﻤﺪ ﻭﺍﻟﺸﻜﺮ ﷲ ﻋﺰ ﻭﺟﻞ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻮﻓﻴﻖ ﻭﺍﻟﺘﻴﺴﲑ ﻟﻨﺎ ﻋﻠﻰ ﺇﲤﺎﻡ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻌﻤﻞ‬

‫ﺍﳌﺘﻮﺍﺿﻊ ﻭﺑﻌﺪ‪:‬‬

‫ﻻﻳﺴﻌﲏ ﻭﺃﻧﺎ ﺑﺼﺪﺩ ﻭﺿﻊ ﺍﻟﻠﻤﺴﺎﺕ ﺍﻷﺧﲑﺓ ﳍﺬﺍ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺇﻻ ﺃﻥ ﺃﺗﻘﺪﻡ ﲜﺰﻳﻞ‬

‫ﺍﻟﺸﻜﺮ ﻭﺃﲰﻰ ﻋﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ ﺇﱃ ﺍﻷﺳﺘﺎﺫﺓ ﻧﺴﺮﻳﻦ ﺑﻦ ﺯﻭﺍﻱ ﻋﻠﻰ ﻗﺒﻮﳍﺎ ﺍﻹﺷﺮﺍﻑ ﻋﻠﻰ‬

‫ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺗﻮﺟﻴﻬﺎ‪‬ﺎ ﻭﺣﺮﺻﻬﺎ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮ‪.‬‬

‫ﻭﻧﺸﻜﺮ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺳﺎﻫﻢ ﺑﺈﳒﺎﺯ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻛﻞ ﻣﻦ ﻣﻮﻗﻌﻪ ﻭ ﻟﻮ ﺑﻜﻠﻤﺔ ﻃﻴﺒﺔ‬

‫ﻣﺸﺠﻌﺔ‪.‬‬
 ‫ﺇﻫــــﺪﺍﺀ‬

‫ﺇﱃ ﻣﺬﻫﻠﻲ ﺍﻷﻭﻝ ﺍﳌﺘﻌﺎﻇﻢ ﺑﺎﳊﻨﺎﻥ‪ ،‬ﺇﱃ ﺍﻟﱵ ﲤﻠﻚ ﺟﻮﺍﺯ ﺳﻔﺮﻱ ﻟﻠﺠﻨﺔ‬
‫‪-‬ﻭﺍﻟﺪﰐ ﺍﻟﻜﺮﳝﺔ ﺑﺎﺭﻙ ﺍﷲ ﰲ ﻋﻤﺮﻫﺎ‪-‬‬

‫ﺇﱃ ﻗﺪﻭﰐ ﺍﻟﺪﺍﺋﻤﺔ ﰲ ﺍﳊﻴﺎﺓ‪ ،‬ﺇﱃ ﻧﲑﺍﺱ ﺍﻟﻌﻄﺎﺀ ﺍﳌﺒﺬﻭﻝ ﻭﻣﻌﻠﻤﻲ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫‪-‬ﻭﺍﻟﺪﻱ ﺍﻟﻔﺎﺿﻞ ﺑﺎﺭﻙ ﺍﷲ ﰲ ﻋﻤﺮﻩ‪-‬‬

‫ﺇﱃ ﻛـﻞ ﺃﺷﻘـﺎﺋـﻲ ﻭ ﺷـﻘﻴﻘـﺎﰐ ﻛـﻞ ﻭﺍﺣـﺪ ﺑﺈﺳـﻤﻪ‬

‫ﺇﱃ ﻛـﻞ ﻓـﺮﺩ ﻣﻦ ﺃﻓـﺮﺍﺩ ﻋﺎﺋﻠﱵ ﻛﻞ ﻭﺍﺣـﺪ ﺑﺈﺳـﻤﻪ‬

‫ﺇﱃ ﻛﻞ ﺃﺻﺪﻗﺎﺋﻲ‬

‫ﺇﱃ ﻛـﻞ ﻣﻦ ﺳﺎﻋﺪﱐ ﻋﻠﻰ ﺇﲤﺎﻡ ﻋﻤﻠﻲ ﻫﺬﺍ‪ ،‬ﺃﻫـﺪﻱ ﺛـﻤﺮﺓ ﺟـﻬـﺪﻱ‬
‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫ﻓﻬﺮﺱ ﺍﶈﺘﻮﻳﺎﺕ‬

‫ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ‬ ‫ﺍﶈﺘﻮﻯ‬
‫ﺷﻜﺮ ﻭﺗﻘﺪﻳﺮ‬
‫ﺇﻫﺪﺍﺀ‬
‫‪I‬‬ ‫ﻓﻬﺮﺱ ﺍﶈﺘﻮﻳﺎﺕ‬
‫‪V‬‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳉﺪﺍﻭﻝ‬
‫‪VI‬‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻷﺷﻜﺎﻝ ﻭﺍﻟﺮﺳﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﻴﺔ‬
‫‪VII‬‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﻼﺣﻖ‬
‫ﺃ‪-‬ﺝ‬ ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬
‫‪42-1‬‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪1‬‬ ‫ﲤﻬﻴﺪ‬
‫‪2‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻣﺪﺧﻞ ﻣﻔﺎﻫﻴﻤﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪2‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺗﻌﺮﻳﻔﻬﺎ‬
‫‪2‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪5‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪6‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‬
‫‪6‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪9‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪11‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﳏﺪﺩﺍﺕ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻋﻼﻗﺘﻬﺎ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫‪12‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﳏﺪﺩﺍﺕ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪13‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻋﻼﻗﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫‪15‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪15‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪15‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬
‫‪17‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬
‫‪18‬‬ ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﻓﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫‪21‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﻭﺳﺎﺋﻞ ﻭﺃﺩﻭﺍﺕ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫‪I‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫‪21‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺩﻟﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ‬

‫‪22‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﰲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫‪24‬‬ ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﺩﻭﺍﺕ ﺍﻹﺣﺼﺎﺀ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪25‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪25‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﻣﻔﻬﻮﻡ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫‪26‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪26‬‬ ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﳘﻴﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪27‬‬ ‫ﺭﺍﺑﻌﺎ‪ :‬ﺍﻷﺭﻛﺎﻥ ﺍﻟﺸﻜﻠﻴﺔ ﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪29‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺳﻠﻮﻛﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﺔ‬
‫‪29‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪29‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‬
‫‪31‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳌﻴﺪﺍﱐ‬
‫‪31‬‬ ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ‬
‫‪33‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﻭﺻﻼﺣﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪33‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪36‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺻﻼﺣﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪37‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺁﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪37‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪39‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪42‬‬ ‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫‪83-44‬‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪44‬‬ ‫ﲤﻬﻴﺪ‬
‫‪45‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺃﺳﺎﺳﻴﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪45‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭﻫﺎ‬
‫‪45‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪47‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪48‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪50‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻨﻈﻮﺭﻫﺎ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ‬

‫‪II‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫‪50‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪51‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺍﳌﻨﻈﻮﺭ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪53‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪53‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑــﺎﺡ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﺪﺧﻞ‬
‫‪54‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪55‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‬
‫‪55‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻮﻗﻴﺖ‬
‫‪57‬‬ ‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ‬
‫‪59‬‬ ‫ﺭﺍﺑﻌﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﻭﺍﻟﻌﺮﺽ‬
‫‪60‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰱ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﱎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫‪63‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪63‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻜﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ‬
‫‪63‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻜﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪66‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺒﺜﻖ ﻣﻦ ﺍﻹﲢﺎﺩ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪67‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪67‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﶈﻮﺭﻱ ﻭﺇﻃﺎﺭ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ‬
‫‪72‬‬ ‫ﺍﻟﻔﺮﻉ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺗﻌﺰﻳﺰ ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪74‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻭﺍﻻﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﻄﺒﻘﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺃﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫‪82‬‬ ‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‬
‫‪105-84‬‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪84‬‬ ‫ﲤﻬﻴﺪ‬
‫‪85‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫‪85‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﳎﺘﻤﻊ ﻭﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫‪85‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﳎﺘﻤﻊ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫‪85‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫‪III‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫‪86‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﺩﺍﺓ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫‪87‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺻﺪﻕ ﺍﻷﺩﺍﺓ‬
‫‪88‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﳋﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﳌﺪﺭﻭﺳﺔ‬
‫‪88‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ ﻭﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫‪88‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬
‫‪89‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫‪90‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬
‫‪90‬‬ ‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬
‫‪92‬‬ ‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬
‫‪93‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬
‫‪94‬‬ ‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫‪94‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫‪97‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫‪100‬‬ ‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫‪105‬‬ ‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‬
‫‪107‬‬ ‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬
‫‪111‬‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬
‫ﺍﳌﻠﺨﺺ‬

‫‪IV‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳉﺪﺍﻭﻝ‬

‫ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ‬ ‫ﻋﻨﻮﺍﻥ ﺍﳉﺪﻭﻝ‬ ‫ﺭﻗﻢ ﺍﳉﺪﻭﻝ‬

‫‪4‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‬ ‫)‪(1-1‬‬
‫‪9‬‬ ‫ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﳉﻮﺍﻧﺐ ﺍﳌﻌﺘﻠﻘﺔ ﲟﻬﺎﻣﻬﺎ‬ ‫)‪(1-2‬‬
‫‪11‬‬ ‫ﺗﻄﻮﺭ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺟﻌﺔ ﻭﻣﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺃﳘﻴﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬ ‫)‪(1-3‬‬
‫‪61‬‬ ‫ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬ ‫)‪(2-1‬‬
‫‪86‬‬ ‫ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫)‪(3-1‬‬
‫‪87‬‬ ‫ﻣﻘﺎﻳﺲ ﻟﻴﻜﺎﺭﺍﺕ ﺍﳋﻤﺎﺳﻲ‬ ‫)‪(3-2‬‬
‫‪87‬‬ ‫ﻣﻌﺎﻳﲑ ﲢﺪﻳﺪ ﺍﲡﺎﻩ‬ ‫)‪(3-3‬‬
‫‪88‬‬ ‫ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬ ‫)‪(3-4‬‬
‫‪89‬‬ ‫ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬ ‫)‪(3-5‬‬
‫‪91‬‬ ‫ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬ ‫)‪(3-6‬‬
‫‪92‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬ ‫)‪(3-7‬‬
‫‪93‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬ ‫)‪(3-8‬‬
‫‪94‬‬ ‫ﺇﲡﺎﻫﺎﺕ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫)‪(3-9‬‬
‫‪97‬‬ ‫ﺇﲡﺎﻫﺎﺕ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ‬ ‫)‪(3-10‬‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪101‬‬ ‫ﺇﲡﺎﻩ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫)‪(3-11‬‬

‫‪V‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻷﺷﻜﺎﻝ ﻭﺍﻟﺮﺳﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﻴﺔ‬

‫ﺍﻟﺼﻔﺤﺔ‬ ‫ﻋﻨﻮﺍﻥ ﺍﻟﺸﻜﻞ‬ ‫ﺭﻗﻢ ﺍﻟﺸﻜﻞ‬

‫‪14‬‬ ‫ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﲔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫)‪(1-1‬‬
‫‪16‬‬ ‫ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬ ‫)‪(1-2‬‬
‫‪18‬‬ ‫ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻓﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬ ‫)‪(1-3‬‬
‫‪89‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬ ‫)‪(3-1‬‬
‫‪90‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬ ‫)‪(3-2‬‬
‫‪91‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬ ‫)‪(3-3‬‬
‫‪92‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬ ‫)‪(3-4‬‬
‫‪93‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬ ‫)‪(3-5‬‬

‫‪VI‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﻬﺎﺭﺱ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﻋﻨﻮﺍﻥ ﺍﳌﻠﺤﻖ‬ ‫ﺭﻗﻢ ﺍﳌﻠﺤﻖ‬

‫ﳕﻮﺫﺝ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫)‪(1‬‬
‫ﻗﻴﻤﺔ ﺁﻟﻔﺎ ﻛﺮﻭﻧﺒﺎﺥ‬ ‫)‪(2‬‬
‫ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﲞﺼﻠﺌﺺ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‬ ‫)‪(3‬‬
‫ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫)‪(4‬‬
‫ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫)‪(5‬‬
‫ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫)‪(6‬‬

‫‪VII‬‬
‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬
 ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫ﺃﺩﺕ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟﺼﻌﺒﺔ ﺍﻟﱵ ﻣﺴﺖ ﻣﻌﻈﻢ ﺩﻭﻝ ﺍﻟﻌﺎﱂ ﺑﺸﻜﻞ ﻭﺑﺂﺧﺮ ﺇﱃ ﻗﻴﺎﻡ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‬
‫ﻭﺍﳌﻨﻈﻤﺎﺕ ﺑﺈﺗﺒﺎﻉ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﻓﻨﻮﻥ ﺇﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺗﺘﻤﺜﻞ ﰲ ﲡﻤﻴﻞ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺇﻇﻬﺎﺭﻫﺎ ﺑﻐﲑ ﺻﻮﺭ‪‬ﺎ ﺍﳊﻘﻴﻘﻴﺔ‪ ،‬ﳑﺎ‬
‫ﺃﺩﻯ ﺇﱃ ﻋﺪﻡ ﺍﳌﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺑﺘﻠﻚ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳉﻬﺎﺕ ﺍﳌﺴﺘﻔﻴﺪﺓ ﺳﻮﺍﺀ ﻛﺎﻧﺖ ﺩﺍﺧﻠﻴﺔ ﺃﻡ ﺧﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻴﺴﺘﻄﻴﻊ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺐ ﻭﺑﻨﺎﺀ ﻟﺮﻏﺒﺔ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺃﻥ ﻳﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻣﺎ ﻳﻌﺮﻑ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﺫﻟﻚ ﺑﻘﺼﺪ ﲡﻤﻴﻞ ﺍﻟﺼﻮﺭﺓ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﻜﺴﻬﺎ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺓ ﰲ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‬
‫ﻭﻣﺮﻛﺰﻫﺎ ﺍﳌﺎﱄ ﺇﺫ ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻣﺎ ﺗﻀﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺬﻳﺔ ﺗﺼﻮﺭﺍ‪‬ﺎ ﻋﻦ ﺭﻗﻢ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﺮﻳﺪ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻨﻪ ﻳﻘﻮﺩﻫﺎ ﰲ‬
‫ﺫﻟﻚ ﺩﻭﺍﻓﻌﻬﺎ ﻟﺘﻌﻈﻴﻢ ﺍﳌﻜﺎﻓﺂﺕ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﻭﻣﺎ ﻳﺘﻮﻗﻌﻪ ﻛﺒﺎﺭ ﺍﳌﻼﻙ ﻣﻦ ﺗﻮﺯﻳﻌﺎﺕ ﻧﻘﺪﻳﺔ ﺃﻭ ﻋﻴﻨﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ‬
‫ﺗﺒﲔ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ ﻛﺒﲑﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻤﻮ ﺍﻟﻈﺎﻫﺮﻱ ﰲ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﱵ ﺣﺪﺛﺖ ﰲ ﺍﻟﺜﻤﺎﻧﻴﻨﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻥ ﺍﳌﺎﺿﻲ ﻛﺎﻧﺖ ﻧﺘﻴﺠﺔ‬
‫ﳋﻔﺔ ﺍﻟﻴﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻟﻴﺴﺖ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻨﻤﻮ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻛﺎﻥ ﻫﻨﺎﻟﻚ ﺿﻐﻂ‬
‫ﻹﻧﺘﺎﺝ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺃﻓﻀﻞ ﰲ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﺍﻟﺬﻱ ﻛﺎﻥ ﻣﻦ ﺍﻟﺼﻌﺐ ﺇﳚﺎﺩ ﺗﻠﻚ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪.‬‬

‫ﻭﻗﺪ ﺃﺻﺒﺢ ﻣﻔﻬﻮﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﳏﻞ ﺗﺮﻛﻴﺰ ﻭﺍﻫﺘﻤﺎﻡ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺑﺸﻜﻞ ﻛﺒﲑ ﺟﺪﺍ‬
‫ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﻷﺧﲑﺓ ﺧﺎﺻﺔ ﺑﻌﺪ ﺃﺣﺪﺍﺙ ﺇ‪‬ﻴﺎﺭ ﺷﺮﻛــﺔ )ﺇﻧﺮﻭﻥ( ﻭﻏﲑﻫﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﺮﺍﺋﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺍﻟﱵ‬
‫ﲪﻠﺖ ﺷﺮﻛﺔ )ﺁﺭﺛﺮ ﺃﻧﺪﺭﺳﻮﻥ( ﺟﺰﺀ ﻣﻦ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺇ‪‬ﻴﺎﺭﻫﺎ ﻟﻜﻮ‪‬ﺎ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﳌﺴﺌﻮﻭﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺣﺴﺎﺑﺎ‪‬ﺎ‪،‬‬
‫ﻭﺍ‪‬ﺎﻣﻬﺎ ﺑﺎﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﻣﺴﺘﻐﻠﺔ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﻌﺎﳉﺎﺕ ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻈﻬﺮ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﻐﲑ ﺷﻜﻠﻬﺎ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ ﻭﺍﻟﺼﺤﻴﺢ‪.‬‬

‫ﻭﻟﻘﺪ ﺗﺰﺍﻳﺪﺕ ﺃﳘﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺃﺻﺒﺤﺖ ﻣﻦ ﺍﳌﻴﺎﺩﻳﻦ ﺍﻟﻮﺍﺳﻌﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻄﻮﺭﺕ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺘﻮﺍﺻﻞ‬
‫ﻭﻣﻠﺤﻮﻅ‪ ،‬ﻭﻷﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺗﺒﺪﺃ ﻋﻨﺪ ﺇﻧﺘﻬﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻓﻬﻲ ﺗﻌﺘﱪ ﻭﺳﻴﻠﺔ ﻛﻔﻴﻠﺔ ﻭﻣﺆﻫﻠﺔ ﻟﻠﺤﻜﻢ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻣﺪﻯ ﺗﻌﺒﲑ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﻋﻦ ﺍﻟﻮﺍﻗﻊ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﺍﳌﻌﺎﺵ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﺇﺫ ﺗﻌﺘﱪ ﺍﻟﻮﻛﻴﻞ ﻭﺍﻟﻀﺎﻣﻦ ﰲ ﻧﻔﺲ‬
‫ﺍﻟﻮﻗﺖ ﻟﻠﻮﻗﻮﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺪﻯ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ ﺑﺎﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻟﺸﻜﻞ ﻣﻦ ﺟﻬﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﳉﻮﻫﺮ ﻣﻦ ﺟﻬﺔ‬
‫ﺃﺧﺮﻯ‪.‬‬

‫ﺇﺫ ﺃﻧﻪ ﰲ ﺍﻟﺒﺪﺍﻳﺔ ﻛﺎﻧﺖ ﻭﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻨﺼﺐ ﻋﻠﻰ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﻟﻐﺶ ﰒ ﺗﻄﻮﺭﺕ ﺇﱃ ﺇﺑﺪﺍﺀ‬
‫ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﻋﻦ ﻋﺪﺍﻟﺔ ﻭﺻﺪﻕ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﲟﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ‬

‫أ‬
 ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫ﺣﺎﻻﺕ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻒ ﻗﺪ ﻧﺸﻂ ﻭﺑﺪﺃ ﻣﺮﺓ ﺃﺧﺮﻯ ﳛﺘﻞ ﺍﻟﺼﺪﺍﺭﺓ ﰲ ﺃﻭﺍﺋﻞ ﺍﻟﺜﻤﺎﻧﻴﻨﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻥ ﺍﳌﺎﺿﻲ ﻧﺘﻴﺠﺔ‬
‫ﻟﻔﺸﻞ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﺸﺎﺭﻳﻊ ﻭﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﺇﻓﻼﺳﻬﺎ ﻭﺍﻹ‪‬ﻴﺎﺭﺍﺕ ﻏﲑ ﺍﳌﺘﻮﻗﻌﺔ ﻟﻠﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻝ‪ ،‬ﻏﲑ ﺃﻥ ﻃﺒﻴﻌﺔ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻛﻮ‪‬ﺎ ﺗﻘﻊ ﰲ ﺍﳌﻨﻄﻘﺔ ﺍﻟﺮﻣﺎﺩﻳﺔ ﻣﺎ ﺑﲔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﻣﺎ ﺑﲔ ﺍﻹﺣﺘﻴﺎﻝ ﺍﻟﺼﺮﻳﺢ ﻫﻲ‬
‫ﻣﺎ ﻳﺪﻓﻊ ﻟﻄﺮﺡ ﺍﻟﺴﺆﺍﻝ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺘﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﺇﺷﻜﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻭ ﻣﻦ ﳎﻤﻞ ﻣﺎ ﺳﺒﻖ ﻓﺈﻥ ﺍﻹﺷﻜﺎﻟﻴﺔ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﳍﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﳝﻜﻦ ﺻﻴﺎﻏﺘﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺤﻮ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬

‫"ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﺠﻠﻰ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻗﺪﺭ‪‬ﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺗﺪﻧﻴﺘﻬﺎ" ؟‬

‫ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺴﺆﺍﻝ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻲ ﺑﺪﻭﺭﻩ ﻳﻘﻮﺩ ‪‬ﻤﻮﻋﺔ ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﺍﻟﻔﺮﻋﻴﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻫﻞ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ؟‬

‫‪ -‬ﻫﻞ ﻫﻨﺎﻙ ﺩﻭﺭ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ؟‬

‫‪ -‬ﻫﻞ ﻳﻮﺟﺪ ﺗﺄﺛﲑ ﻟﻨﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ؟‬

‫‪ -2‬ﻓﺮﺿﻴﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻟﻺﺟﺎﺑﺔ ﻋﻦ ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﺍﻟﱵ ﻃﺮﺣﺖ ﺳﺎﺑﻘﺎ ﰎ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺺ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺩﻭﺭ ﻣﻬﻢ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩ‪‬ﺎ ﺗﺄﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -3‬ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﰲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻌﺮﻓﺔ ﳐﺘﻠﻒ ﺗﻘﻨﻴﺎ‪‬ﺎ ﻭﺃﺳﺎﻟﻴﺒﻬﺎ ﻭﺍﻟﺪﻭﺍﻓﻊ ﺍﶈﻔﺰﺓ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺘﻬﺎ؛‬

‫ب‬
 ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫‪ -‬ﺍﻟﻮﻗﻮﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺪﻯ ﻗﺪﺭﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﳌﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲤﺎﺭﺱ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ‬
‫ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ؛‬

‫‪ -‬ﺇﺑﺮﺍﺯ ﺩﻭﺭ ﻛﻞ ﻣﻦ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺗﻌﺰﻳﺰ ﺍﻟﺒﺤﻮﺙ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻭﻓﺘﺢ ﺁﻓﺎﻕ ﺟﺪﻳﺪﺓ ﻟﺘﻨﺎﻭﻝ ﺟﻮﺍﻧﺐ ﺃﺧﺮﻯ ﻣﻦ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -4‬ﺃﳘﻴﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﺗﺴﺘﻤﺪ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺃﳘﻴﺘﻬﺎ ﻣﻦ ﺧﻄﻮﺭﺓ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘﻄﻠﺐ‬
‫ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﺫﺍﺕ ﻏﺮﺽ ﻋﺎﻡ ﺑﻜﻞ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﻭﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺑﻌﻴﺪﺍ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﺤﻴﺰ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﺃﳘﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺿﻤﺎﻥ ﲤﺜﻴﻞ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﻟﻠﻮﺍﻗﻊ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﺷﻜﻼ ﻭﺟﻮﻫﺮﺍ‪.‬‬

‫‪ -5‬ﺃﺳﺒﺎﺏ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﳌﻮﺿﻮﻉ‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺮﻏﺒﺔ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﻭﺍﻹﳌﺎﻡ ‪‬ﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺍﻷﳘﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﳛﻀﻰ ‪‬ﺎ ﻛﻞ ﻣﻦ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﲤﺎﺷﻲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻮﺿﻮﻉ ﻣﻊ ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺗﺪﻗﻴﻖ؛‬

‫‪ -6‬ﻣﻨﻬﺞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﰲ ﺿﻮﺀ ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻭﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺟﻮ ﲢﻘﻴﻘﻬﺎ ﻭﺇﺧﺘﺒﺎﺭ ﻓﺮﺿﻴﺎ‪‬ﺎ ﰎ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﳌﻨﻬﺞ ﺍﻹﺳﺘﻨﺒﺎﻃﻲ ﻣﻦ‬
‫ﺧﻼﻝ ﺍﻷﺳﻠﻮﺏ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻲ‪ ،‬ﻓﺎﻷﺳﻠﻮﺏ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﻳﺴﺘﺨﺪﻡ ﰲ ﻭﺻﻒ ﺧﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﻈﺎﻫﺮﺓ ﺍﳌﺪﺭﻭﺳﺔ ﻭﻫﻮ‬
‫ﻭﺻﻒ ﺍﳌﺘﻐﲑﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺃﻣﺎ ﺍﻷﺳﻠﻮﺏ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻲ ﻓﻘﺪ ﰎ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻪ ﰲ ﺩﺭﺍﺳﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺪﺍﺧﻞ ﺃﻱ ﻭﺻﻒ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ‬
‫ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﳌﻨﻬﺞ ﺍﻹﺳﺘﻘﺮﺍﺋﻲ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺃﺳﻠﻮﺏ ﺗﺄﺳﻴﺲ ﺇﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻭ ﺗﻮﺯﻳﻌﻪ ﻋﻠﻰ ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪.‬‬

‫ت‬
 ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫‪ -7‬ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‬

‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ )ﻟﻴﻨﺪﺍ ﺣﺴﻦ ﳕﺮ ﺍﳊﻠﱯ‪ ،(2009 ،‬ﺩﻭﺭ ﻣﺪﻗﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺁﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﻷﺭﺩﻧﻴﺔ‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ ﺍﻷﻭﺳﻂ ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ‪.‬‬

‫ﲤﺤﻮﺭﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﻣﺪﻗﻘﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺁﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻫﺪﻓﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻟﻠﻮﻗﻮﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺪﻭﺭ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ ﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻮﺻﻠﺖ ﺍﻟﺒﺎﺣﺜﺔ ﺇﱃ ﺃﻥ ﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﳍﻢ ﺩﻭﺭ ﻫﺎﻡ ﰲ‬
‫ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻓﺎﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻳﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ )ﺑﻮﺳﻨﺔ ﲪﺰﺓ‪ ،(2012 ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ– ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻋﻴﻨﺔ‬
‫ﻣﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻔﺮﻧﺴﻴﺔ–‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﺩﺭﺍﺳﺎﺕ‬
‫ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻭﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻌﻤﻘﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻄﻴﻒ‪.‬‬

‫ﻳﺪﻭﺭ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﺪﻭﺭ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﺆﺩﻳﻪ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻫﺪﻓﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﱃ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻣﺪﻯ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ‬
‫ﻟﺴﻠﻮﻙ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺍﲡﺎﻩ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺗﻮﺻﻠﺖ ﺇﱃ ﺃﻥ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﺴﺘﺤﻘﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﻮﺟﺐ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺗﻀﺨﻴﻢ ﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ )ﺍﳋﺸﺎﻭﻱ ﻭﺍﻟﺪﻭﺳﺮﻱ‪ ،(2008 ،‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ‬
‫ﻭﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ‪.‬‬
‫ﻫﺪﻓﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﻫﻢ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﻇﻞ ﻣﺎ ﻳﻌﺮﻑ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻊ‬
‫ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﺇﱃ ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻠﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﰒ ﺑﻴﻨﺖ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫ﺃﻳﻀﺎ ﺩﻭﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺒﺜﻖ ﻣﻦ ﺍﻹﲢﺎﺩ ﺩﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰒ ﺑﻴﻨﺖ ﺃﳘﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻭﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻭﺟﻮﺩ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻻﲡﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻠﻜﺸﻒ ﻭﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻦ ﺃﺑﺮﺯﻫﺎ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﳉﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﻟﻠﻤﺪﻗﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺩﻭﺭ ﻣﻬﻢ ﻭﳏﻮﺭﻱ ﰲ‬
‫ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻭﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫ث‬
 ‫ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬

‫‪ -‬ﻣﺎ ﳝﻴﺰ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻋﻦ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‬

‫ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺇﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﺷﺒﻴﻬﺔ ﺑﺎﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﺃﺳﻬﻤﺖ ﰲ ﺇﺛﺮﺍﺀ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ‪ ،‬ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﺬﻩ‬
‫ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺗﻘﻴﺲ ﺩﻭﺭ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺗﻘﻴﺲ ﺃﺛﺮ‬
‫ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ ﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺗﻘﻠﻴﺼﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -8‬ﻫﻴﻜﻞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻟﻘﺪ ﰎ ﺗﻘﺴﻴﻢ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﱃ ﺛﻼﺛﺔ ﻓﺼﻮﻝ ﺣﻴﺚ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ ﺇﱃ ﺍﻟﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﺗﻀﻤﻦ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﳐﺘﻠﻒ ﺍﳌﻔﺎﻫﻴﻢ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻣﻦ ﺗﻌﺮﻳﻒ ﻭﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ‬
‫ﻭﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪ ،‬ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﻣﻘﺎﻳﻴﺲ‬
‫ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺳﻠﻮﻛﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪.‬‬

‫ﻭﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﺇﱃ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻣﻔﻬﻮﻣﻬﺎ ﻭﻣﻨﻈﻮﺭﻫﺎ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻭﺩﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺘﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ ﻭﺃﺳﺎﻟﻴﺒﻬﺎ ﻭﺳﻴﺘﻢ ﻋﺮﺽ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ‪.‬‬

‫ﻛﻤﺎ ﺳﻴﺘﻢ ﲣﺼﻴﺺ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺣﺎﻟﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺇﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻋﻠﻰ ﻋﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﻣﻜﺎﺗﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﻭﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ ﺍﳌﺨﺘﺼﲔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺳﻴﺘﻢ ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﺬﻱ ﻣﻦ ﺧﻼﻟﻪ ﻳﺘﻢ ﺇﺧﺘﺒﺎﺭ‬
‫ﻓﺮﺿﻴﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪.‬‬

‫ج‬
 ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﲤﻬﻴﺪ‬

‫ﻟﻘﺪ ﺣﻀﻴﺖ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﺎﻫﺘﻤﺎﻡ ﻛـﺒﲑ ﰲ ﺃﻭﺍﺳـﻂ ﻣﺴـﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘـﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﻭﺍﻟﺒـﺎﺣﺜﲔ‪،‬‬
‫ﻓﻬﻲ ﻣﻦ ﺍﳌﻮﺍﺿﻴﻊ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﲑﻫﺎ ﺍﳉﻤﻌﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﰲ ﲨﻴـﻊ ﺃﳓـﺎﺀ ﺍﻟﻌـﺎﱂ ﺃﳘﻴـﺔ ﺧﺎﺻـﺔ‪ ،‬ﻧﻈـﺮﺍ ﳊﺴﺎﺳـﻴﺔ‬
‫ﺗﻘﺎﺭﻳﺮﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻟﻜﻮ‪‬ﺎ ﻭﺳﻴﻠﺔ ﳌﺮﺍﻗﺒﺔ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺴﲑﻳﻦ‪.‬‬

‫ﺗﻌﺘﱪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﻨﺘﻈﻤﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﺍﻟﺪﺍﻟﺔ ﻋﻠـﻰ ﺍﻷﺣـﺪﺍﺙ ﺍﻹﻗﺘﺼـﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟـﱵ ﻗﺎﻣـﺖ‬
‫‪‬ﺎ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻭﺑﺈﺗﺒﺎﻉ ﺃﺳﻠﻮﺏ ﻣﻨﻬﺠﻲ ﻭﺍﺳـﺘﺨﺪﺍﻡ ﺃﺩﻭﺍﺕ ﻛﻔﻴﻠـﺔ ﻟﻠﻮﺻـﻮﻝ ﺇﱃ ﺭﺃﻱ ﻓـﲏ ﳏﺎﻳـﺪ ﺣـﻮﻝ‬
‫ﻣﺪﻯ ﺩﻻﻟﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﻟﻠﻤﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ ﳍﺎ‪ ،‬ﻓﻠﻠﻤﺮﺍﺟﻌـﺔ ﺃﻧـﻮﺍﻉ ﳐﺘﻠﻔـﺔ ﻭﻳـﺪﻭﺭ‬
‫ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺗﻮﺍﻓﺮ ﺍﻹﺳﺘﻘﻼﻝ ﻭﺍﳊﻴﺎﺩ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟـﻊ ﺍﳋـﺎﺭﺟﻲ ﻳﻌـﺰﺯ ﺍﻟﺜﻘـﺔ‬
‫ﰲ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺒﺪﻳﻪ ﰲ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻗﺴﻢ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺇﱃ ﺛﻼﺛﺔ ﻣﺒﺎﺣﺚ ﻛﺎﻵﰐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻣﺪﺧﻞ ﻣﻔﺎﻫﻴﻤﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ؛‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ؛‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﻭﺳﻠﻮﻛﻴﺎﺕ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻣﺪﺧﻞ ﻣﻔﺎﻫﻴﻤﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺇﻥ ﻇﻬﻮﺭ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﺎﻥ ﺃﻣﺮﺍ ﺣﺘﻤﻴﺎ ﻟﻌﺪﺓ ﺃﺳﺒﺎﺏ ﺃﳘﻬﺎ ﺍﳊﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﺭﺃﻱ ﻓﲏ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﻫﻲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﻨﺘﻈﻤﺔ‬
‫ﺗﻄﻮﺭﺕ ﻋﱪ ﻣﺮﺍﺣﻞ ﺗﺎﺭﳜﻴﺔ ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﺳﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﻭﺿﻊ ﻣﻔﻬﻮﻡ ﺟﺪﻳﺪ ﳍﺎ ﻳﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺲ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﻣﺒﻨﻴﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻣﺒﺎﺩﺉ ﻭﻓﺮﻭﺽ ﰲ ﻇﻞ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻓﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺗﻌﺮﻳﻔﻬﺎ‬

‫ﻭﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺇﱃ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺗﻄﻮﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺗﺎﺭﺧﻴﺎ ﻭﺗﻌﺮﻳﻔﻬﺎ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﻌﺘﱪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻗﺪﳝﺔ ﻗﺪﻡ ﺍﻹﻧﺴﺎﻥ ﰲ ﺻﺮﺍﻋﻪ ﻣﻊ ﺍﻟﻄﺒﻴﻌﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺇﺷﺒﺎﻉ ﺣﺎﺟﺎﺗﻪ‪ ،‬ﻋﻜﺲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﱵ ﱂ‬
‫ﺗﻌﺮﻑ ﰲ ﺷﻜﻞ ﻣﻨﻈﻢ ﺇﻻ ﺑﻌﺪ ﺇﺧﺘﺮﺍﻉ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﻭﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻨﻘﻮﺩ ﻭﺣﺪﺓ ﻗﻴﺎﺱ ﻗﻴﻢ ﺍﻟﺴﻠﻊ ﻭﺍﳋﺪﻣﺎﺕ ﺍﳌﺘﺒﺎﺩﻟﺔ‪ 1،‬ﻓﻌﻠﻰ‬
‫ﺍﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺃﻥ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﺎﻥ ﻗﺒﻞ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻇﻬﺮﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻣﻊ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﻟﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﱂ‬
‫‪2‬‬
‫ﺗﺘﻄﻮﺭ ﺇﻻ ﺑﻌﺪ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﻫﺬﺍ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﺗﺒﺎﻉ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﻘﻴﺪ ﺍﳌﺰﺩﻭﺝ‪.‬‬

‫ﺇﻥ ﺍﳌﺘﺘﺒﻊ ﻟﻠﺤﻀﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻘﺪﳝﺔ‪ ،‬ﻭﺧﺎﺻﺔ ﺣﻀﺎﺭﺓ ﻭﺍﺩﻱ ﺍﻟﺮﺍﻓﺪﻳﻦ ﻭﺣﻀﺎﺭﺓ ﻭﺍﺩﻱ ﺍﻟﻨﻴﻞ‪ ،‬ﰒ ﺍﳊﻀﺎﺭﺓ ﺍﻹﻏﺮﻳﻘﻴﺔ‬
‫ﻭﺑﻌﺪﻫﺎ ﺍﳊﻀﺎﺭﺓ ﺍﻟﺮﻭﻣﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﻳﻼﺣﻆ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﳌﻼﻣﺢ ﺍﻷﻭﱃ ﻣﻦ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺇﻫﺘﻤﺎﻡ ﻫﺬﻩ‬
‫ﺍﳊﻀﺎﺭﺍﺕ ﺑﺎﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻷﳘﻴﺘﻬﺎ ﰲ ﺍﶈﺎﻓﻈﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻤﺘﻠﻜﺎﺕ ﻭﺗﺘﺒﻊ ﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪ 3.‬ﻭﻳﺸﲑ ﺑﻌﺾ‬
‫ﺍﻟﻜﺘﺎﺏ ﺇﱃ ﺃﻥ ﺃﺻﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﻌﻮﺩ ﺍﱃ ﺍﻟﺴﻠﻄﺎﺕ ﺍﳌﺼﺮﻳﺔ ﺍﻟﻘﺪﳝﺔ ﺍﻟﱵ ﻋﻴﻨﺖ ﻓﺎﺣﺺ ﻣﺴﺘﻘﻞ ﻟﻠﺴﺠﻼﺕ ﻋﻨﺪ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﻀﺮﻳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺗﺒﻊ ﺫﻟﻚ ﺍﻹﻏﺮﻳﻖ )ﺍﻟﻴﻮﻧﺎﻥ( ﰒ ﺍﻟﺮﻭﻣﺎﻥ ﰒ ﺍﻹﻗﻄﺎﻉ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﺒﻼﺀ ﺍﻹﳒﻠﻴﺰ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻋﻴﻨﻮﺍ ﻣﺮﺍﺟﻌﲔ‬
‫ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻨﻬﺎ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﳋﺪﻡ‪ 4،‬ﻭﻟﻘﺪ ﰎ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺍﻟﻌﺼﻮﺭ ﺍﻟﻮﺳﻄﻰ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪ "،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺜﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪،2008 ،‬‬
‫ﺹ‪.7 :‬‬
‫‪ 2‬ﺧﺎﻟﺪ ﺃﻣﲔ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ‪" ،‬ﻋﻠﻢ ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﻭﺍﺋﻞ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2001 ،‬ﺹ‪.17 :‬‬
‫‪ 3‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻷﻟﻮﺳﻲ‪" ،‬ﺍﻟﻄﺮﻳﻖ ﺇﱃ ﻋﻠﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺀ ﺍﻷﻭﻝ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺍﳉﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻔﺘﻮﺣﺔ‪ ،‬ﻃﺮﺍﺑﻠﺲ‪ ،‬ﻟﻴﺒﻴﺎ‪ ،2003 ،‬ﺹ‪.21 :‬‬
‫‪ 4‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﺍﳌﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪ ﺍﳊﺪﻳﺚ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﺼﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،2009 ،‬ﺹ‪30 :‬‬

‫‪2‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﻉ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻛﺎﻥ ﻭﻛﻼﺀ ﺍﳌﻼﻙ ﺍﻻﻗﻄﺎﻋﻴﲔ ﻳﺮﺍﺟﻌﻮﻥ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﻔﻼﺣﲔ ﻭﻗﺪ ﺃﺳﺘﺨﺪﻡ ﻟﻔﻆ )‪(audite‬‬
‫‪1‬‬
‫ﻟﻠﺪﻻﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬

‫ﻏﲑ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﺼﻒ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻰ ﻭﺟﻪ ﺍﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﻣﻨﺬ ﺑﺪﺍﻳﺔ ﺍﻟﻘﺮﻥ ﺍﳊﺎﺩﻱ ﻋﺸﺮ‪ ،‬ﺷﻬﺪ ﻇﻬﻮﺭ ﺑﻌﺾ‬
‫ﺍﻟﺘﻄﻮﺭﺍﺕ ﺍﳍﺎﻣﺔ ﻛﻨﺸﻮﺀ ﺍﳌﺪﻥ ﻭﺍﺗﺴﺎﻉ ﻧﺸﺎﻃﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻇﻬﻮﺭ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﻄﻮﺍﺋﻒ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺍﺯﺩﻫﺎﺭ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ‪،‬‬
‫ﻭﻇﻬﻮﺭ ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ﺍﻷﺭﻭﺑﻴﺔ ﻛﻤﺮﺍﻛﺰ ﻫﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺒﺎﺩﻻﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻭﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﺬﻟﻚ ﻓﻘﺪ ﺷﻬﺪﺕ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺗﻄﻮﺭﺍ ﻭﺗﻘﺪﻣﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﻣﺜﻠﺔ ﺫﻟﻚ ﺣﺪﻭﺙ ﺗﻄﻮﺭ ﰲ ﻣﺴﻚ ﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﻭﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻋﺪﺩ ﻣﻦ‬
‫ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ‪ ،‬ﻭﺗﺮﺣﻴﻞ ﺍﳌﻔﺮﺩﺍﺕ ﻣﻦ ﺩﻓﺘﺮ ﺇﱃ ﺩﻓﺘﺮ ﺁﺧﺮ ﻛﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻛﺬﻟﻚ ﰎ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﻷﻭﻝ ﻣﺮﺓ ﰲ ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﺒﻀﺎﺋﻊ ﺍﻟﱵ ﳚﻠﺒﻬﺎ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭ ﻣﻦ ﻭﺭﺍﺀ ﺍﻟﺒﺤﺎﺭ‬
‫ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﻟﺴﻔﻦ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺇﺳﺘﺨﺪﻣﺖ ﺣﻜﻮﻣﺔ ﺑﻴﺰﺍ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﻋﺎﻡ ‪ 1394‬ﰲ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‬
‫ﺍﳊﻜﻮﻣﻴﺔ ﻟﻐﺮﺽ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﻣﻨﻊ ﺇﺧﺘﻼﺱ ﺍﻷﻣﻮﺍﻝ‪ ،‬ﻭﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﺍﻟﻌﺼﻮﺭ ﺍﻟﻮﺳﻄﻰ ﺣﺪﺙ ﺗﻄﻮﺭ ﻫﺎﻡ‬
‫ﻭﺟﻮﻫﺮﻱ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻫﻮ ﻇﻬﻮﺭ ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﻟﻘﻴﺪ ﺍﳌﺰﺩﻭﺝ ﻭﺍﻟﺬﻱ ﻭﺭﺩ ﰲ ﻛﺘﺎﺏ ﻟﻠﻮﻗﺎﺑﺎﺷﻴﺒﻴﻮ ﻧﺸﺮﻩ ﻋﺎﻡ‬
‫‪ 1494‬ﺑﱪﻳﻄﺎﻧﻴﺎ ﻭﻗﺪ ﺃﺩﺕ ﺳﻬﻮﻟﺔ ﺍﺳﺘﻌﻤﺎﻝ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﻭﻣﻨﻄﻘﻴﺘﻪ ﺇﱃ ﺍﻧﺘﺸﺎﺭ ﺗﻄﺒﻴﻘﻪ ﰲ ﺃﺭﻭﺑﺎ‪ ،‬ﺫﻟﻚ ﺍﻹﻧﺘﺸﺎﺭ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﻟﺬﻱ ﺳﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﺗﻄﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬

‫ﺇﻻ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﺘﺒﻊ ﻟﺘﺎﺭﻳﺦ ﺗﻄﻮﺭ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻌﺼﺮ ﺍﳊﺪﻳﺚ )ﺑﺪﺍﻳﺔ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﺼﻒ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻥ‬
‫ﺍﻟﻌﺸﺮﻳﻦ( ﰲ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺩﻭﻝ ﺍﻟﻌﺎﱂ ﳚﺪ ﺃ‪‬ﺎ ﳕﺖ ﻭﺗﻄﻮﺭﺕ ﰲ ﻇﻞ ﻓﻜﺮﺓ ﺍﻧﻔﺼﺎﻝ ﺍﳌﻠﻜﻴﺔ ﻋﻦ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺫﻟﻚ‬
‫ﳊﺎﺟﺔ ﻣﻼﻙ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺍﱃ ﺭﺃﻱ ﻣﻬﲏ ﻣﺴﺘﻘﻞ ﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﰲ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﻮﺍﺭﺩﻫﺎ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ‪ 3،‬ﻭﻟﻘﺪ‬
‫ﺇﺗﺴﻊ ﳎﺎﻝ ﻭﻧﻄﺎﻕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻟﻴﺸﻤﻞ ﳑﺘﻠﻜﺎﺕ ﻭﻣﺸﺎﺭﻳﻊ ﺍﻟﻘﻄﺎﻉ ﺍﳋﺎﺹ ﻧﻈﺮﺍ ﻹﺗﺴﺎﻉ ﳎﺎﻝ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬
‫ﻭﺇﻧﺘﺸﺎﺭ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﳑﺎ ﺃﺩﻯ ﺇﱃ ﺍﻟﺒﺪﺃ ﺑﺘﻨﻈﻴﻢ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻛﺎﻥ ﻇﻬﻮﺭ ﺃﻭﻝ ﻣﻨﻈﻤﺔ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﰲ ﻣﻴﺪﺍﻥ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﺎﻡ ‪ 1581‬ﰲ ﻓﻨﻴﺴﻴﺎ ﺑﺈﻃﺎﻟﻴﺎ ﲢﺖ ﺇﺳﻢ )‪ (Roxanti‬ﻟﺘﻜﻮﻳﻦ ﺍﳋﱪﺍﺀ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﺇﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﻣﺪﺭﺳﺔ‬
‫‪4‬‬
‫ﻣﻴﻼﻥ ﺍﻟﱵ ﺃﻧﺸﺄﺕ ﺳﻨﺔ ‪.1739‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﲔ ﺍﻟﻘﺎﺿﻲ ﻭﺣﺴﲔ ﺩﺣﺪﻭﺡ‪" ،‬ﺃﺳﺎﺳﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﰲ ﻇﻞ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﻭﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻣﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﻮﺭﺍﻕ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪،‬‬
‫ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،1999 ،‬ﺹ‪.2 :‬‬
‫‪ 2‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻷﻟﻮﺳﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.25-24 :‬‬
‫‪ 3‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.30 :‬‬
‫‪ 4‬ﺧﺎﻟﺪ ﺃﻣﲔ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ‪" ،‬ﻋﻠﻢ ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﻠﺒﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻀﺮﻳﺔ ﻭ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﻭﺍﺋﻞ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭ ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2001 ،‬ﺹ‪.18 :‬‬

‫‪3‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻭﰎ ﰲ ﺍﺳﻜﺘﻠﻨﺪﺍ ﻋﺎﻡ ‪ 1854‬ﺇﻧﺸﺎﺀ ﻣﻌﻬﺪ ﻣﻬﲏ ﳐﺘﺺ ﺑﺈﺳﻢ ﻣﻌﻬﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ ﺑﺄﺩﻧﱪﺓ‪ ،‬ﻭﺇﺯﺩﻳﺎﺩ‬
‫ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﻀﺮﻭﺭﺓ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺗﺄﻫﻴﻞ ﻋﻠﻤﻲ ﻭﻋﻤﻠﻲ ﻋﺎﻝ ﻟﻸﺷﺨﺎﺹ ﻗﺒﻞ ﺇﻧﻀﻤﺎﻣﻬﻢ ﻟﻌﻀﻮﻳﺔ ﺍﳉﻤﻌﻴﺎﺕ ﻭﺍﳌﻌﺎﻫﺪ‬
‫ﻭﺍﻟﻨﻘﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻠﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺻﻼﺣﻴﺘﻬﻢ ﰲ ﲢﻤﻞ ﺃﻋﺒﺎﺀ ﻭﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻭﳕﻮ ﺍﻻﲡﺎﻩ ﺇﱃ‬
‫ﺇﻟﺰﺍﻡ ﺍﳌﺸﺎﺭﻳﻊ ﺑﺘﺴﺠﻴﻞ ﻋﻤﻠﻴﺎ‪‬ﺎ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ ﻭﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻬﺎ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻭﺟﺐ ﻗﺎﻧﻮﻥ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﳒﻠﻴﺰﻱ ﻋﺎﻡ ‪ 1862‬ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺍﳌﺮﺍﻗﺐ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ‪ ،‬ﺑﺮﺃﻳﻪ ﺍﳌﻬﲏ ﺣﻮﻝ ﺻﺤﺔ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﻮﺿﻊ ﻣﻌﺎﻳﲑ‬
‫ﻭﻗﻮﺍﻋﺪ ﻵﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺷﻬﺪ ﺍﻟﻌﺎﻡ ‪ 1917‬ﺻﺪﻭﺭ ﳏﺎﻭﻟﺔ ﺃﻭﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﻣﻌﻬﺪ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﲡﺎﻩ‪ ،‬ﰒ ﺗﻌﻤﻴﻤﻬﺎ ﰲ ﻋﺎﻡ ‪ 1973‬ﺑﺼﻴﺎﻏﺔ ﺩﻟﻴﻞ ﺁﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ‬
‫ﺑﺸﻜﻠﻪ ﺍﳌﻮﺳﻊ‪ ،‬ﻇﻬﻮﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﻣﻦ ﺍﳌﻘﻮﻣﺎﺕ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻷﻱ ﻣﻬﻨﺔ ﻣﺘﻄﻮﺭﺓ ﻭﻗﺪ ﺻﺪﺭﺕ ﻫﺬﻩ‬
‫ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺘﻮﻳﺎﺕ ﺍﻟﻘﻄﺮﻳﺔ ﻭﺍﻹﻗﻠﻴﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺍﶈﺎﻭﻻﺕ ﺍﳉﺎﺩﺓ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﻗﻴﺎﻡ ﻣﻌﻬﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ‬
‫ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﻋﺎﻡ ‪ 1954‬ﺑﺈﺻﺪﺍﺭ ﻛﺘﻴﺐ ﺑﻌﻨﻮﺍﻥ )ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ(‪ ،‬ﺳﺒﻘﺘﻬﺎ ﻭﺧﻠﺘﻬﺎ‬
‫ﺟﻬﻮﺩ ﳑﺎﺛﻠﺔ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻀﻤﺎﺭ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﻣﻨﻈﻤﺎﺕ ﻗﻄﺮﻳﺔ ﻭﺇﻗﻠﻴﻤﻴﺔ ﻭﺍﻻﲢﺎﺩ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺍﳌﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ‬
‫‪ 1،1977‬ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻠﺨﺺ ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(1-1‬ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻲ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‬

‫ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬ ‫ﺍﻵﻣﺮ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‬

‫ﻣﻌﺎﻗﺒﺔ ﳐﺘﻠﺴﻲ ﺍﻷﻣﻮﺍﻝ ﻭﲪﺎﻳﺔ‬ ‫ﺭﺟﻞ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﺃﻭ ﺍﻟﻜﺎﺗﺐ‬ ‫ﺍﳌﻠﻚ‪ ،‬ﺍﻹﻣﱪﺍﻃﻮﺭ‪ ،‬ﺍﻟﻜﻨﻴﺴﺔ‪،‬‬ ‫ﻣﻦ ‪ 2000‬ﺳﻨﺔ ﻓﺒﻞ ﺍﳌﻴﻼﺩ ﺇﱃ‬
‫ﺍﳌﻤﺘﻠﻜﺎﺕ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ‬ ‫ﺳﻨﺔ ‪1700‬‬
‫ﻣﻨﻊ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﻣﻌﺎﻗﺒﺔ ﺍﳌﺨﺘﻠﺴﲔ‬ ‫ﺍﶈﺎﺳﺐ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ‪ ،‬ﺍﶈﺎﻛﻢ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 1700‬ﺇﱃ ‪1800‬‬
‫ﻭﲪﺎﻳﺔ ﺍﳌﻤﺘﻠﻜﺎﺕ‬ ‫ﻭﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬
‫ﲡﻨﺐ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ‬ ‫ﺷﺨﺺ ﺧﺒﲑ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺃﻭ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ ﻭﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 1850‬ﺇﱃ ‪1900‬‬
‫ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‬ ‫ﻗﺎﻧﻮﻧﻴﺎ‬

‫ﲡﻨﺐ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺗﺄﻛﻴﺪ‬ ‫ﺷﺨﺺ ﺧﺒﲑ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﰲ ﺍﶈﺴﺒﺔ ﺃﻭ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ ﻭﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 1900‬ﺇﱃ ‪1940‬‬
‫ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬ ‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻴﺔ‬

‫‪ 1‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻷﻟﻮﺳﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.26-25 :‬‬

‫‪4‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻬﺎﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﻭﻋﺪﺍﻟﺔ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺸﻬﺎﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺍﺣﺘﺮﺍﻡ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻟﺸﻬﺎﺩﺓ ﻋﻠﻰ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺍﺣﺘﺮﺍﻡ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺷﺨﺺ ﺧﺒﲑ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ‪ ،‬ﺍﻟﺒﻨﻮﻙ ﻭﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬ ‫ﻣﻦ‪ 1940‬ﺇﱃ ‪1970‬‬
‫ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﺸﺎﺭﺓ‬
‫ﺷﺨﺺ ﺧﺒﲑ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻨﻈﻤﺎﺕ‪ ،‬ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 1970‬ﺇﱃ ‪1990‬‬
‫ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﺸﺎﺭﺓ‬
‫ﺷﺨﺺ ﺧﺒﲑ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﰲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫ﺍﳊﻜﻮﻣﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻨﻈﻤﺎﺕ‪ ،‬ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬ ‫ﺑﻌﺪ ﺳﻨﺔ ‪1990‬‬
‫ﻭﺍﻹﺳﺘﺸﺎﺭﺓ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻓﺎﺗﺢ ﺳﺮﺩﻭﻙ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻟﻠﺤﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺍﻟﻨﻬﻮﺽ ﲟﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪-‬‬
‫ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﻟﻸﻟﻮﻣﻨﻴﻮﻡ )‪ (ALGAL‬ﺑﺎﳌﺴﻴﻠﺔ‪ ،"-‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ‪ ،‬ﻓﺮﻉ‬
‫ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺃﻋﻤﺎﻝ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﻋﻠﻮﻡ ﲡﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﳏﻤﺪ ﺑﻮ ﺿﻴﺎﻑ‪،‬‬
‫ﺍﳌﺴﻴﻠﺔ‪ ،2004 ،‬ﺹ‪.25 :‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﻌﺪﺩﺕ ﺍﻟﺘﻌﺎﺭﻳﻒ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺎﻭﻟﺖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺇﻻ ﺃﻥ ﲨﻴﻌﻬﺎ ﺗﺘﻔﻖ ﰲ ﻣﻀﻤﻮﻥ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﻌﻰ ﺇﱃ‬
‫ﲢﻘﻴﻘﻬﺎ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻌﺮﻑ‪:‬‬

‫ﺑﺄ‪‬ﺎ "ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﻨﻈﻤﺔ ﳉﻤﻊ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻣﻮﺿﻮﻋﻲ ﻟﻸﺩﻟﺔ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﲟﺰﺍﻋﻢ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺑﺸﺄﻥ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﻭﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻟﻠﻤﺸﺮﻭﻉ ﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﲤﺎﺷﻲ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﻣﻊ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻘﺎﺋﻤﺔ ﻭﺗﻮﺻﻴﻞ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺇﱃ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻴﻬﺎ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳌﻌﻨﻴﲔ ‪‬ﺎ"‪.‬‬

‫ﻭﺗﻌﺮﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺑﺄ‪‬ﺎ "ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﻹﻧﺘﻘﺎﺩﻱ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺳﺠﻼﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻭﻣﺴﺘﻨﺪﺍ‪‬ﺎ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ‬
‫ﺷﺨﺺ ﺧﺎﺭﺟﻲ ﲟﻮﺟﺐ ﻋﻘﺪ ﻳﺘﻘﺎﺿﻰ ﺃﺗﻌﺎﺑﺎ ﻟﻨﻮﻋﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﳌﻄﻠﻮﺏ ﻣﻨﻪ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ‪‬ﺪﻑ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ‬
‫‪2‬‬
‫ﻋﻦ ﺻﺪﻕ ﻭﻋﺪﺍﻟﺔ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ ﺧﻼﻝ ﻓﺘﺮﺓ ﻣﻌﻴﻨﺔ"‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ ﻧﺼﺮ ﻋﻠﻲ ﻭﺷﺤﺎﺗﺔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺷﺤﺎﺗﺔ‪" ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺑﻴﺌﺔ ﺍﳋﺼﺨﺼﺔ ﻭﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻝ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺍﻹﻟﻜﺘﺮﻭﻧﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‬
‫ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،2004 ،‬ﺹ‪.12 :‬‬
‫‪ 2‬أﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﻣﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺪﻳﺚ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﺼﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2005 ،‬ﺹ‪.16 :‬‬

‫‪5‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺃﻣﺎ ﻣﻨﻈﻤﺔ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﻔﺮﻧﺴﻴﺔ ﻓﻘﺪ ﻋﺮﻓﺘﻬﺎ ﺑﺄ‪‬ﺎ "ﻃﺮﻳﻘﺔ ﻣﻨﻬﺠﻴﺔ ﺗﺘﻢ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﻣﻬﲏ ﺑﺎﺳﺘﻌﻤﺎﻝ ﳎﻤﻮﻋﺔ ﻣﻦ‬
‫ﺗﻘﻨﻴﺎﺕ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﳍﺪﻑ ﺃﺻﺪﺍﺭ ﺣﻜﻢ ﻣﻌﻠﻞ ﻭﻣﺴﺘﻘﻞ ﺑﺎﺗﺒﺎﻉ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﻭﻛﺬﺍ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﻭﻓﺎﻋﻠﻴﺔ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺘﻨﻈﻴﻢ"‪.‬‬
‫ﻭﻋﺮﻓﺖ ﺃﻳﻀﺎ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ "ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺄﺩﻯ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﻣﺆﻫﻞ ﻭﺣﻴﺎﺩﻱ ﻟﻠﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ‬
‫ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﻣﺰﺍﻋﻢ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺘﺤﻘﻖ ﻣﻨﻬﺎ ﺗﺘﻌﻠﻖ ﺑﺄﻧﺸﻄﺔ ﻭﺃﺣﺪﺍﺙ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣﻄﺎﺑﻘﺔ ﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻣﻊ ﻣﻌﺎﻳﲑ‬
‫ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻘﺮﺭﺓ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﲨﻊ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﺃﺩﻟﺔ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻊ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻦ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻸﻃﺮﺍﻑ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ‬
‫‪2‬‬
‫ﻟﺘﻠﻚ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺔ ﻹﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻬﺎ ﰲ ﺇﲣﺎﺫ ﻗﺮﺍﺭﺍ‪‬ﺎ"‪.‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﻌﺎﺭﻳﻒ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺃﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻫﻲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﺍﳊﻴﺎﺩﻱ ﻣﻦ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﻣﺰﺍﻋﻢ‬
‫ﻣﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺄﻧﺸﻄﺔ ﻭﺃﺣﺪﺍﺙ ﺇﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻄﺎﺑﻘﺘﻬﺎ ﻣﻊ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪ ،‬ﰒ ﺗﻮﺻﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺫﻟﻚ ﺇﱃ‬
‫ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻷﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﻌﺪﺩﺕ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻏﲑ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﻠﺘﻘﻲ ﰲ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ‪ ،‬ﻷﻥ ﺍﻹﺧﺘﻼﻑ ﻳﻜﻤﻦ ﰲ ﺍﻟﺰﺍﻭﻳﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻨﻈﺮ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﻣﻦ‬
‫ﺧﻼﳍﺎ‪ ،‬ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺗﻮﺿﻴﺢ ﳐﺘﺼﺮ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻷﻧﻮﺍﻉ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﻧﻄﺎﻕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺗﻨﻘﺴﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻟﻨﻄﺎﻕ ﺇﱃ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﺎﻣﻠﺔ‪ :‬ﺇﻥ ﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﻫﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﱵ ﲣﻮﻝ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺇﻃﺎﺭﺍ ﻏﲑ ﳏﺪﺩ ﻟﻠﻌﻤﻞ‬
‫ﺍﻟﺬﻱ ﺳﻴﺆﺩﻳﻪ‪ ،‬ﻭﻓﻴﻬﺎ ﻳﺴﺘﺨﺪﻡ ﺭﺃﻳﻪ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﰲ ﲢﺪﻳﺪ ﺩﺭﺟﺔ ﺍﻟﺘﻔﺎﺻﻴﻞ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ ﻣﻦ ﺃﻋﻤﺎﻝ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪ ﻣﺮﺍﺟﻊ‬

‫‪1‬‬
‫‪LIONEL Collins et Gérard Vallion, "Audit et Contrôle interne", Aspects Financiers Opération‬‬
‫‪et stratégique, 4eme édition , Dalloz, paris,1992, p:17.‬‬
‫‪ 2‬ﺃﻣﲔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺃﲪﺪ ﻟﻄﻔﻲ‪" ،‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻦ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳋﺎﻃﺌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪،‬‬
‫ﻣﺼﺮ‪ ،2005 ،‬ﺹ‪.2 :‬‬

‫‪6‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﺴﺆﻭﻻ ﻋﻦ ﺃﻱ ﺃﺿﺮﺍﺭ ﺗﻨﺸﺄ ﻋﻦ ‪‬ﺎﻭﻧﻪ ﰲ ﺃﻱ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﻣﻦ ﻧﻮﺍﺣﻲ ﺍﻟﻌﻤﻞ‪ ،‬ﺃﻭ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﳑﺎﺭﺳﺔ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳌﻬﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﻣﻨﻪ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‪.‬‬
‫ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﻜﻮﻥ ﻧﻄﺎﻕ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻏﲑ ﳏﺪﺩ‪ ،‬ﻭﻻ ﺗﻀﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺃﻭ ﺍﳉﻬﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫‪2‬‬
‫ﺃﻳﺔ ﻗﻴﻮﺩ ﻋﻠﻰ ﻧﻄﺎﻕ ﺃﻭ ﳎﺎﻝ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪.‬‬

‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ‪ :‬ﻭﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ ﻫﻮ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻘﺘﺼﺮ ﻓﻴﻪ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻠﻰ ﺑﻌﺾ‬
‫ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﻌﻴﻨﺔ ﺃﻭ ﻫﻮ ﲟﺜﺎﺑﺔ ﺫﻟﻚ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻮﺿﻊ ﻓﻴﻬﺎ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻘﻴﻮﺩ ﻋﻠﻰ ﻧﻄﺎﻕ ﻓﺤﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﻟﻠﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻻ ﻳﻜﻮﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﺴﺆﻭﻻ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﻦ ﺃﻱ ﺃﺿﺮﺍﺭ ﺗﻨﺸﺄ ﺃﻭ ﻳﺘﻢ ﺍﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ‬
‫ﺑﺎﻟﺮﺟﻮﻉ ﺇﱃ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﺃﻭ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺃﻭ ﻣﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﺗﻜﻮﻥ ﺍﳊﺪﻭﺩ ﺍﳌﻔﺮﻭﺿﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻗﺪ ﻣﻨﻌﺘﻪ ﻣﻦ‬
‫ﻓﺤﺼﻬﺎ‪ ،‬ﻭﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺣﺎﻻﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ ﻋﻤﻞ ﺇﺗﻔﺎﻕ ﻛﺘﺎﰊ ﳛﺪﺩ ﻓﻴﻪ ﺍﳌﻄﻠﻮﺏ ﻣﻨﻪ‬
‫ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﻪ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﳚﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺃﻥ ﻻ ﻳﺬﻛﺮ ﺑﻮﺿﻮﺡ ﰲ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ ﺗﻔﺎﺻﻴﻞ ﻣﺎ ﺃﺩﺍﻩ ﻣﻦ ﻋﻤﻞ ﻭﺫﻟﻚ ﺣﱴ ﻻ ﻳﻘﻊ ﻋﻠﻴﻪ‬
‫‪3‬‬
‫ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻣﺎ ﱂ ﻳﻨﺺ ﻋﻠﻴﻪ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺗﻔﺎﻕ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‬
‫ﺗﻨﻘﺴﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ ﺇﱃ ﻧﻮﻋﲔ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﻟﺰﺍﻣﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﱵ ﳛﺘﻢ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻠﺘﺰﻡ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺑﻀﺮﻭﺭﺓ ﺗﻌﻴﲔ ﻣﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺧﺎﺭﺟﻲ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺣﺴﺎﺑﺎ‪‬ﺎ ﻭﺍﻋﺘﻤﺎﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳍﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﰒ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﻋﺪﻡ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺘﻠﻚ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻗﻮﻉ‬
‫‪4‬‬
‫ﺍﳌﺨﺎﻟﻒ ﲢﺖ ﻃﺎﺋﻠﺔ ﺍﻟﻌﻘﻮﺑﺎﺕ ﺍﳌﻘﺮﺭﺓ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﻟﱵ ﺗﻄﻠﺒﻬﺎ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺃﻭ ﺃﺻﺤﺎ‪‬ﺎ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﲟﻌﲎ ﻋﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﺇﻟﺰﺍﻡ ﻗﺎﻧﻮﱐ‬
‫‪5‬‬
‫ﳛﺘﻢ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﻫﺬﻩ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻗﺪ ﺗﻜﻮﻥ ﻛﺎﻣﻠﺔ ﺃﻭ ﺟﺰﺋﻴﺔ ﺣﺴﺐ ﻇﺮﻭﻑ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﻣﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺃﻭ ﺣﺠﻢ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ‬
‫ﳝﻜﻦ ﺗﻘﺴﻴﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻦ ﺯﺍﻭﻳﺔ ﻣﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺇﱃ ﻧﻮﻋﲔ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪" ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻮﺭﺍﻕ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2007 ،‬ﺹ‪.15 :‬‬
‫‪ 2‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،1993 ،‬ﺹ‪.47 :‬‬
‫‪ 3‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.15 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪ ،‬ﳏﻤﺪ ﺍﻟﻔﻴﻮﻣﻲ ﳏﻤﺪ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﺘﻨﻈﲑ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﲑﻭﺕ‪ ،‬ﻟﺒﻨﺎﻥ‪ ،1990 ،‬ﺹ‪.4 :‬‬
‫‪ 5‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.17 :‬‬

‫‪7‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺃ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺸﺎﻣﻠﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ‪ :‬ﻭﺗﻌﲏ ﺃﻥ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﲟﺮﺍﺟﻌﺔ ﲨﻴﻊ ﺍﻟﻘﻴﻮﺩ ﻭﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﺴﺠﻼﺕ‬
‫ﻭﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﳌﺴﺘﻨﺪﺍﺕ‪ ،‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﻳﻘﻮﻡ ﲟﺮﺍﺟﻌﺔ ﲨﻴﻊ ﺍﳌﻔﺮﺩﺍﺕ ﳏﻞ ﺍﻟﻔﺤﺺ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺍﳌﻼﺣﻆ ﺃﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺗﺼﻠﺢ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺎﺕ ﺻﻐﲑﺓ ﺍﳊﺠﻢ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻧﻪ ﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﻛﺒﲑﺓ ﺍﳊﺠﻢ ﺳﻴﺆﺩﻱ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺇﱃ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺃﻋﺒﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺗﻌﺎﺭﺿﻬﺎ ﻣﻊ ﻋﺎﻣﻠﻲ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﱵ ﳛﺮﺹ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﻋﺎ‪‬ﺎ‬
‫‪1‬‬
‫ﺑﺎﺳﺘﻤﺮﺍﺭ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‪ :‬ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﲟﺮﺍﺟﻌﺔ ﺟﺰﺀ ﻣﻦ ﺍﻟﻜﻞ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺎﺧﺘﺒﺎﺭ‬
‫ﻋﺪﺩ ﻣﻦ ﺍﳌﻔﺮﺩﺍﺕ )ﻋﻴﻨﺔ( ﻟﻜﻲ ﲣﻀﻊ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻔﺤﺺ‪ ،‬ﻣﻊ ﻣﺮﺍﻋﺎﺓ ﺿﺮﻭﺭﺓ ﺗﻌﻤﻴﻢ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻋﻠﻰ ﳎﻤﻮﻉ‬
‫ﺍﳌﻔﺮﺩﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﰎ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﻫﺬﺍ ﺍﳉﺰﺀ ﻣﻨﻬﺎ )ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ(‪.‬‬
‫ﻭﻟﻘﺪ ﺃﺩﻯ ﻛﱪ ﺣﺠﻢ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺗﻌﺪﺩ ﻋﻤﻠﻴﺎ‪‬ﺎ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﻛﺒﲑﺓ ﻭﺇﻫﺘﻤﺎﻡ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺑﺄﻧﻈﻤﺔ‬
‫ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‪ ،‬ﺇﱃ ﺿﺮﻭﺭﺓ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻔﺤﺺ ﻋﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺩﻭﻥ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺷﺎﻣﻠﺔ‬
‫‪2‬‬
‫ﳍﺎ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺗﻮﻗﻴﺖ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀ ﺍﻻﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ‬
‫‪3‬‬
‫ﺗﻨﻘﺴﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﳍﺬﺍ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﺇﱃ ﻧﻮﻋﲔ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ‪ :‬ﺗﻌﺘﱪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ‪‬ﺎﺋﻴﺔ ﺇﺫﺍ ﺑﺪﺃﺕ ﺑﻌﺪ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻋﻦ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﻳﺘﻢ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﻜﻠﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﻭﻳﻨﺎﺳﺐ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳌﻨﺸﺂﺕ ﺍﻟﺼﻐﲑﺓ ﺍﳊﺠﻢ ﻭﺍﳌﻨﺸﺂﺕ ﻣﺘﻮﺳﻄﺔ ﺍﳊﺠﻢ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ ﻫﻲ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻭﺍﻟﻔﺤﺺ ﺃﺛﻨﺎﺀ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﺳﻮﺍﺀ ﺃﻛﺎﻧﺖ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺗﺘﻢ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻣﻨﺘﻈﻤﺔ ﺃﻭ ﻏﲑ ﻣﻨﺘﻈﻤﺔ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺗﺘﻤﻴﺰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ ﺑﻌﺪﺓ ﻣﺰﺍﻳﺎ ﻋﻨﺪ‬
‫ﻣﻘﺎﺭﻧﺘﻬﺎ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﳍﺪﻑ ﻣﻦ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺃ‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻮ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﺍﻟﺸﺎﺋﻊ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﻳﻬﺪﻑ ﺇﱃ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻐﺮﺽ ﻗﻴﺎﻡ‬
‫ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﺈﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻪ ﺍﳌﻬﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﻣﻄﺎﺑﻘﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ ﻣﻊ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ‪،‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.48 :‬‬

‫‪ 2‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.49-48 :‬‬
‫‪ 3‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.16 :‬‬

‫‪8‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻭﻳﺘﻢ ﺫﻟﻚ ﺇﺳﺘﻨﺎﺩﺍ ﺇﱃ ﺃﺩﻟﺔ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻛﺎﻓﻴﺔ ﻳﺘﻢ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻣﻦ ﺧﻠﻴﻂ ﻣﻨﺎﺳﺐ ﻣﻦ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ‬
‫ﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‪ :‬ﻭ‪‬ﺪﻑ ﺇﱃ ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﺇﻟﺘﺰﺍﻡ ﺍﳌﻮﻇﻔﲔ ﻭﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﺍﳌﻌﻤﻮﻝ ‪‬ﺎ‬
‫ﺃﻭ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﳏﺪﺩﺓ ﺃﻭ ﺑﻠﻮﺍﺋﺢ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﺃﻭ ﺑﺎﻟﺘﻌﻠﻴﻤﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻘﺮﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺟﻬﺎﺕ ﺇﺷﺮﺍﻓﻴﺔ ﺧﺎﺭﺟﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‬
‫ﺑﺎﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺼﺪﺭﻫﺎ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﻌﻠﻴﺎ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫ﺝ‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ‪ :‬ﻭﺗﻌﲏ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﳌﻨﻈﻢ ﻷﻧﺸﻄﺔ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ – ﻏﲑ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ -‬ﺃﻭ ﺟﺰﺀ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﲢﻘﻴﻘﺎ ﻷﻫﺪﺍﻑ‬
‫ﻣﻌﻴﻨﺔ ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺘﻘﻴﻴﻢ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﻭﲢﺴﻴﻨﻪ ﻭﺗﻄﻮﻳﺮﻩ‪ ،‬ﻭﺇﺻﺪﺍﺭ ﺍﻟﺘﻮﺻﻴﺎﺕ ﺑﺸﺄﻥ ﻣﺎ ﳚﺐ ﺍﲣﺎﺫﻩ ﻣﻦ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﰲ ﻫﺬﺍ‬
‫ﺍﳋﺼﻮﺹ‪ 1،‬ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻘﺪﻡ ﻣﻠﺨﺺ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻷﻧﻮﺍﻉ‪.‬‬
‫ﺟﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(1-2‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﳉﻮﺍﻧﺐ ﺍﳌﻌﺘﻠﻘﺔ ﲟﻬﺎﻣﻬﺎ‬

‫ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬ ‫ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺔ‬ ‫ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫ﻧﻮﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬

‫ﺭﺃﻱ ﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﺻﺪﻕ ﻭﻋﺪﺍﻟﺔ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻣﻠﺨﺺ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﲢﺪﻳﺪ‬
‫ﺩﺭﺟﺔ ﻭﻣﺪﻯ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﻔﺎﻳﺔ ﻭﺍﻟﻔﻌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺇﻋﻄﺎﺀ‬
‫ﺍﻟﺘﻮﺻﻴﺎﺕ‬
‫ﻣﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ‬ ‫ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﻻﺩﺍﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ‬ ‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ‬
‫ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﻴﺔ ‪ ،‬ﻭﺃﻳﺔ ﻣﺘﻄﻠﺒﺎﺕ‬ ‫ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ‬ ‫ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‬
‫ﺃﺧﺮﻯ‬
‫ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺔ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬ ‫ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻞ ﻭﺍﻷﺩﺍﺀ‬
‫ﺃﻭ ﺍﳉﻬﺔ ﺍﳌﺴِﺆﻭﻟﺔ‬ ‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻞ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﺇﺑﺮﺍﻫﻴﻢ ﻃﻪ ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪،‬‬
‫ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻨﺼﻮﺭﺓ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2004 ،‬ﺹ‪.17 :‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﺴﻌﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺇﱃ ﲢﻘﻴﻖ ﻋﺪﺓ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺿﻤﻦ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺇﻻ ﺃﻧﻪ ﺣﺮﻱ ﺑﻨﺎ ﺃﻥ ﻧﻌﻴﺪ ﻃﺮﺣﻬﺎ‬
‫ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻛﺜﺮ ﺗﻔﺼﻴﻞ ﻭﻛﻤﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻵﻟﻮﺳﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.64-63 :‬‬

‫‪9‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺭﺋﻴﺴﻴﺔ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻹﲢﺎﺩ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ‪ ،‬ﻓﺈﻥ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻫﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺇﻥ ﺍﳍﺪﻑ ﻣﻦ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻌﺪﺓ ﰲ ﺇﻃﺎﺭ ﻣﺒﺎﺩﺉ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻫﻮ ﲤﻜﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ‬
‫ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻪ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻳﺴﺎﻋﺪ ﺭﺃﻱ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ )ﻋﻠﻰ ﺃﻱ‬
‫ﺍﻷﺣﻮﺍﻝ( ﺃﻻ ﻳﻔﺘﺮﺽ ﺃﻥ ﺭﺃﻱ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻫﻮ ﺗﺄﻛﻴﺪ ﳌﺎ ﺳﺘﻜﻮﻥ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﰲ ﺍﳌﺴﺘﻘﺒﻞ‪ ،‬ﺃﻭ ﺃﻧﻪ ﲟﻮﺟﺒﻪ ﺗﻌﻤﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺷﺌﻮﻥ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺑﻔﻌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻛﻔﺎﺀﺓ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺧﺎﺻﺔ‬
‫ﺗﻌﺘﱪ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﱵ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻫﺎ ﻫﻲ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﰲ ﺳﺒﻴﻞ ﲢﻘﻴﻖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ‪،‬‬
‫ﻓﺈﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﻓﺮﻋﻴﺔ ﻋﻠﻴﻪ ﺃﻭﻻ ﺃﻥ ﳛﻘﻘﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻫﻲ ﺍﻟﺴﺘﺔ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﻔﺤﺺ ﺃﺭﺻﺪﺓ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻫﺬﻩ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﻛﺄﻫﺪﺍﻑ ﻭﺳﻴﻄﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺘﱪ ﺣﻠﻘﺔ ﻭﺻﻞ ﺑﲔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ‬
‫‪2‬‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﻔﺮﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻵﰐ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﺟﻮﺩ‪ :‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻭﺍﳋﺼﻮﻡ ﺃﻭ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﻣﻮﺟﻮﺩﺓ ﻓﻌﻼ ﰲ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﻣﻌﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﻻﻛﺘﻤﺎﻝ‪ :‬ﻳﻌﲏ ﺃﻥ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻭﺍﳋﺼﻮﻡ ﻭﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻭﺍﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻗﺪ ﰎ ﻗﻴﺪﻫﺎ ﰲ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ‬
‫ﻭﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﻛﺎﻣﻠﺔ‪ ،‬ﻭﺃﻧﻪ ﻻ ﻳﻮﺟﺪ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﻏﲑ ﻣﺴﺠﻠﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﳌﻠﻜﻴﺔ‪ :‬ﻳﻌﲏ ﺃﻥ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻭﺍﳌﻤﺘﻠﻜﺎﺕ ﳑﻠﻮﻛﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﰲ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﻣﻌﲔ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﺍﳋﺼﻮﻡ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﲤﺜﻞ ﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎ ﺣﻘﻴﻘﻴﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﰲ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﻣﻌﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ‪ :‬ﺃﻥ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻭﺍﳋﺼﻮﻡ ﻗﺪ ﰎ ﺗﻘﻴﻴﻤﻬﺎ ﻭﻗﻴﺪﻫﺎ ﺑﻘﻴﻤﺘﻬﺎ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻋﺮﺽ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺼﺪﻕ ﻭﻋﺪﺍﻟﺔ‪ :‬ﺃﻥ ﻛﺎﻓﺔ ﻣﻜﻮﻧﺎﺕ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻗﺪ ﰎ ﺍﻻﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ‬
‫ﻭﻋﺮﺿﻬﺎ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﺳﻠﻴﻤﺔ‪ ،‬ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻭﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﺼﻠﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺎﻣﺪ ﻃﻠﺒﺔ ﳏﻤﺪ ﺃﺑﻮ ﻫﻴﺒﺔ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺯﻣﺰﻡ ﻧﺎﺷﺮﻭﻥ ﻭﻣﻮﺯﻋﻮﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،2011 ،‬ﺹ‪.16 :‬‬
‫‪ 2‬ﻭﻟﻴﻢ ﺗﻮﻣﺎﺱ ﻭﺇﻣﺮﺳﻮﻥ ﻫﻨﻜﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺗﻌﺮﻳﺐ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﲪﺪ ﺣﺎﻣﺪ ﺣﺠﺎﺝ‪ ،‬ﻛﻤﺎﻝ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﺳﻌﻴﺪ‪ ،‬ﺍﻟﻜﺘﺎﺏ ﺍﻷﻭﻝ‪ ،‬ﺩﺍﺭ‬
‫ﺍﳌﺮﻳﺦ ﻟﻠﻨﺸﺮ‪ ،‬ﺍﻟﻘﺎﻫﺮﺓ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2006 ،‬ﺹ‪.45 :‬‬

‫‪10‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺷﺮﻋﻴﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ :‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻭﺍﳋﺼﻮﻡ ﻭﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻭﺍﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻗﺪ ﰎ‬
‫ﺇﺣﺘﺴﺎﺏ ﻗﻴﻤﺘﻬﺎ ﺑﺪﻗﺔ‪ ،‬ﻭﰎ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﻫﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﺴﻠﻄﺔ ﺍﳌﺨﺘﺼﺔ ﻗﺎﻧﻮﻧﺎ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﻠﻮﺍﺋﺢ ﻭﺍﻟﻨﻈﻢ ﺍﻟﻨﺎﻓﺬﺓ‪،‬‬
‫ﻭﲤﺖ ﰲ ﺍﻷﻏﺮﺍﺽ ﻭﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﺮﲰﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲢﻘﻖ ﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻠﺨﺺ ﺗﻄﻮﺭ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(1-3‬ﺗﻄﻮﺭ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺃﳘﻴﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬

‫ﺃﳘﻴﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‬ ‫ﻣﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ‬ ‫ﺍﳍﺪﻑ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‬

‫ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬
‫ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ‪‬ﺎ‬ ‫ﺑﺎﻟﺘﻔﺼﻴﻞ‬ ‫ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﺍﻹﺧﺘﻼﺱ‬ ‫ﻗﺒﻞ ﻋﺎﻡ ‪1500‬‬

‫ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ‪‬ﺎ‬ ‫ﺑﺎﻟﺘﻔﺼﻴﻞ‬ ‫ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﺍﻹﺧﺘﻼﺱ‬ ‫‪1850-1550‬‬

‫ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ‪‬ﺎ‬ ‫ﺑﻌﺾ ﺍﻻﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻭﻟﻜﻦ‬ ‫‪-‬ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﺍﻹﺧﺘﻼﺱ‬ ‫‪1905-1850‬‬
‫ﺍﻷﺳﺎﺱ ﻫﻮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ‬ ‫‪-‬ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻻﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﻟﺘﻼﻋﺐ‬
‫ﺇﻋﺘﺮﺍﻑ ﺳﻄﺤﻲ‬ ‫ﺑﺎﻟﺘﻔﺼﻴﻞ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‬ ‫‪-‬ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﺳﻼﻣﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ‬ ‫‪1933-1905‬‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‬
‫‪-‬ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﻟﺘﻼﻋﺐ‬
‫ﺑﺪﺍﻳﺔ ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ‪‬ﺎ‬ ‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‬ ‫‪-‬ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﺳﻼﻣﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ‬ ‫‪1940-1933‬‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‬
‫‪-‬ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻻﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﻟﺘﻼﻋﺐ‬
‫ﺇﻫﺘﻤﺎﻡ ﻭﺗﺮﻛﻴﺰ ﻗﻮﻱ‬ ‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‬ ‫ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﺳﻼﻣﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ‬ ‫‪1960-1940‬‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ ﻭﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ ﻧﺼﺮ ﻋﻠﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ– ﺍﳌﻔﺎﻫﻴﻢ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‬
‫ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ –" ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2002 ،‬ﺹ‪.5 :‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﳏﺪﺩﺍﺕ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻋﻼﻗﺘﻬﺎ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﳏﺪﺩﺍﺕ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺃﻳﻀﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬

‫‪11‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﳏﺪﺩﺍﺕ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﺸﲑ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺇﱃ ﻣﺪﻯ ﻗﺪﺭﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻠﻰ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ ﰲ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻹﻋﻼﻥ ﻋﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻫﻨﺎﻙ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻘﺎﻳﻴﺲ ﺍﻟﱵ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﲢﺪﺩ ﺟﻮﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ‬
‫ﺑﻌﺾ ﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﻫﺬﻩ ﺍﶈﺪﺩﺍﺕ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺣﺠﻢ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ :‬ﻭﺗﻘﺎﺱ ﺑﻌﺪﺩ ﺯﺑﺎﺋﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻓﻜﻠﻤﺎ ﻛﱪ ﺣﺠﻢ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﻠﻤﺎ ﲢﺴﻦ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪،‬‬
‫ﺇﻻ ﺃﻥ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﻋﺎﺭﺿﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﲰﻌﺔ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ :‬ﺣﻴﺚ ﺗﻮﺟﺪ ﻋﻼﻗﺔ ﺇﳚﺎﺑﻴﺔ ﺑﲔ ﲰﻌﺔ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﲟﺎ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ‬
‫ﺗﻔﺴﲑ ﻧﺴﺒﺔ ﳐﻔﻀﺔ ﻣﻦ ﺇﲨﺎﱄ ﺍﻟﺘﻐﲑ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻟﻘﻠﺔ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﱵ ‪‬ﺘﻢ ﺑﺎﻟﺴﻤﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﻭﺍﻟﺘﻔﺘﻴﺶ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻲ‪ :‬ﻭﻫﻮ ﳝﺜﻞ ﻣﺘﻐﲑ ﺇﳚﺎﰊ ﻣﻊ ﺟﻮﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﲟﺎ ﲤﺜﻠﻪ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻣﻦ‬
‫ﺩﺍﻓﻊ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﻴﲔ ﳓﻮ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻡ ﺑﺎﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻋﻨﺪ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﲣﺼﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺃﻭ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﺼﻨﺎﻋﺔ‪ :‬ﺣﻴﺚ ﺗﻮﻓﺮ ﺍﳌﻌﺮﻓﺔ ﺍﻟﺘﺨﺼﺼﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺃﻭ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻳﻌﻤﻞ ‪‬ﺎ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﳏﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻣﻦ ﺑﻨﺎﺀ ﺃﺣﻜﺎﻡ ﻗﻮﻳﺔ ﻭﻣﺘﻤﻴﺰﺓ ﲟﺎ ﺗﻨﻌﻜﺲ ﺇﳚﺎﺑﺎ ﻋﻠﻰ ﺟﻮﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﺪﺓ ﺧﺪﻣﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ :‬ﲝﻴﺚ ﻳﻔﺴﺮ ﺫﻟﻚ ﺃﻥ ﻃﻮﻝ ﻣﺪﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﻀﻌﻒ ﻣﻦ ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻧﻈﺮﺍ ﻟﺘﻮﻃﺪ‬
‫ﻋﻼﻗﺘﻪ ﺑﺎﻹﺩﺍﺭﺓ ﲟﺎ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﻳﺴﻤﺢ ﳍﺎ ﺑﺄﻥ ﲤﺎﺭﺱ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺃﳘﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ :‬ﻫﻨﺎﻙ ﻋﻼﻗﺔ ﺳﻠﺒﻴﺔ ﻣﻊ ﺟﻮﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻧﻈﺮﺍ ﳌﺎ ﲤﺜﻠﻪ ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‬
‫ﺑﻨﺴﺒﺔ ﻛﺒﲑﺓ ﻣﻦ ﺇﲨﺎﱄ ﺇﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﳌﺮﺟﻌﺔ ﺃﻱ ﺗﺸﻜﻞ ﺿﻐﻂ ﻋﻠﻰ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪ :‬ﻓﻬﻲ ﲤﺜﻞ ﻣﻘﻴﺎﺱ ﻣﺰﺩﻭﺝ ﻓﻘﺪ ﺗﺪﻓﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻟﺒﺒﺬﻝ ﺟﻬﺪ ﺃﻛﱪ ﲟﺎ ﻳﻨﺘﺞ ﺟﻮﺩﺓ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ‪،‬‬
‫ﺃﻣﺎ ﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﺴﻠﺐ ﻗﺪ ﺗﻜﻮﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﻷﺗﻌﺎﺏ ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺳﻴﻠﺔ ﺿﻐﻂ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺃﻭ ﺣﺎﻓﺰ ﻟﻠﺘﻐﺎﺿﻲ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﻼﻋﺒﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺗﻌﺮﺽ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻟﻠﻤﺴﺎﺀﻟﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﲢﻘﻖ ﺗﺄﺛﲑ ﻧﻔﺴﻲ ﺇﳚﺎﰊ ﳛﻘﻖ ﺭﺍﺩﻉ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ‬
‫ﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ‪.‬‬

‫‪12‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﺄﻫﻴﻞ ﻭﻣﻬﺎﺭﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪ :‬ﺗﺆﺩﻱ ﺩﻭﺭﺍ ﻫﺎﻣﺎ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﻭﻣﻌﺎﳉﺔ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﲟﺎ‬
‫‪1‬‬
‫ﻳﻨﻌﻜﺲ ﺇﳚﺎﺑﻴﺎ ﻋﻠﻰ ﺟﻮﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻋﻼﻗﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‬

‫ﻳﺘﻀﺢ ﻣﻦ ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻣﺎ ﺳﺒﻘﺖ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻪ ﺇﱃ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺎﺕ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﺃﻧﻪ ﻻ ﻳﻠﺰﻡ‬
‫ﻭﺟﻮﺩ ﻋﻼﻗﺔ ﺑﲔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻴﻤﻜﻦ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻱ ﻧﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﺎ ﺩﺍﻣﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‬
‫ﻛﻤﻴﺔ ﻭﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺘﺤﻘﻴﻖ‪ ،‬ﻭﻣﺎ ﺩﺍﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻗﺪ ﺇﺗﻔﻖ ﻣﻊ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻵﺧﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺃﻭ ﺍﳌﻘﺎﻳﻴﺲ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﺩﺭﺟﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ‪.‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺟﻬﺔ ﺃﺧﺮﻯ ﻓﺈﻥ ﻣﻌﻈﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺎﺕ ﺗﺸﺘﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺮﻑ ﲨﻌﻴﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺑﺄ‪‬ﺎ "ﻋﻤﻠﻴﺔ ﲤﻴﻴﺰ‪ ،‬ﻭﻗﻴﺎﺱ‪ ،‬ﻭﺗﻮﺻﻴﻞ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﲤﻜﻦ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﲣﺎﺫ ﺃﺣﻜﺎﻡ‬
‫ﻭﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﻣﺪﺭﻭﺳﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻫﻲ ﺍﳌﻮﺻﻞ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺇﱃ ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻨﻴﺔ ﻋﺎﺩﺓ ﰲ ﺷﻜﻞ ﻗﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﻣﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻣﻮﺿﻮﻉ ﺃﻱ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻫﻮ ﰲ ﺍﻟﻌﺎﺩﺓ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲢﺘﻮﻱ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺸﺮﻭﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪ ،‬ﻓﻤﻌﻈﻢ ﺍﻷﺩﻟﺔ ﺍﻟﱵ ﳚﻤﻌﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻭﻳﻘﻮﻣﻬﺎ ﺗﺘﻜﻮﻥ ﻣﻦ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﺄﺧﻮﺫﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﱯ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ ﻭﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﲎ ‪‬ﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻫﻲ ﰲ ﻣﻌﻈﻢ ﺍﻷﺣﻴﺎﻥ ﺗﺄﻛﻴﺪﺍﺕ‬
‫ﻋﻦ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺃﺣﺪﺍﺙ ﺃﺧﺮﻯ ﳍﺎ ﺃﳘﻴﺔ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺃﺭﺻﺪﺓ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﻧﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﻭﺍﻷﺣﺪﺍﺙ‪.‬‬
‫ﻭﺃﺧﲑﺍ ﻓﺈﻥ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﻌﻠﻨﺔ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﺘﻄﺎﺑﻖ ﻣﻌﻬﺎ ﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻫﻲ ﻣﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪،‬‬
‫ﻭﻋﻠﻰ ﺫﻟﻚ ﻓﺈﻧﻪ ﻻ ﻳﻠﺰﻡ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﺿﻠﻴﻌﺎ ﰲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻜﺲ ﻓﺈﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﺧﺒﲑﺍ‬
‫ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺗﺆﺩﻱ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺇﱃ ﺧﻠﻖ ﻗﻮﺍﺋﻢ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺃﺧﺮﻯ ﻣﻔﻴﺪﺓ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻻ ﺗﺆﺩﻱ ﻋﺎﺩﺓ ﺇﱃ ﺧﻠﻖ‬
‫ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﺃﻭ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺇﳕﺎ ‪‬ﺪﻑ ﺇﱃ ﺇﺿﻔﺎﺀ ﺍﻟﺜﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺯﻳﺎﺩﺓ ﻗﻴﻤﺘﻬﺎ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺗﻘﻴﻴﻢ‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻧﺎﻗﺪﺓ ﻭﺗﻮﺻﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻨﺎﻗﺪ‪ 2،‬ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻮﺿﺢ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﲔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﲰﲑ ﻛﺎﻣﻞ ﳏﻤﺪ ﻋﻴﺴﻲ‪" ،‬ﺃﺛﺮ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﻟﻠﺒﺤﻮﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ‪ ،2‬ﺟﺎﻣﻌﺔ‬
‫ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،2008 ،‬ﺹ‪.8 :‬‬
‫‪ 2‬ﻣﺴﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻀﲑ‪"،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻔﺎﻫﻴﻢ ﻭﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ"‪ ،‬ﻣﻄﺎﺑﻊ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻠﻚ ﺳﻌﻮﺩ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪ ،1992 ،‬ﺹ‪.8 :‬‬

‫‪13‬‬
 ‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ)‪ :(1-1‬ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﲔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬

‫ﻣﺪﺧﻼت‬
‫اﻟﻤﺴﺘﻨﺪات واﻟﺒﯿﺎﻧﺎت اﻷوﻟﯿﺔ‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻟﻤﺆﯾﺪة ﻟﻠﻌﻤﻠﯿﺎت اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬

‫إﻋﺪاد اﻟﺘﻘﺎرﯾﺮ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ وﻓﻘﺎ‬

‫ﻣﺨﺮﺟﺎت‬
‫ﻟﻤﺒﺎدئ اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻟﻤﺘﻌﺎرف‬
‫اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬
‫ﻣﺪى ﺗﻮاﻓﻖ اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬
‫ﻋﻠﯿﮭﺎ‬
‫ﻣﻊ اﻟﻤﻌﺎﯾﯿﺮ اﻟﻤﻘﺮرة‬
‫ﺗﻘﺮﯾﺮ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬
‫ﻣﺨﺮﺟﺎت‬ ‫اﻟﺘﻘﺎرﯾﺮ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬ ‫)اﻟﺮأي اﻟﻔﻨﻲ اﻟﻤﺤﺎﯾﺪ(‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬

‫ﺗﻮﺻﯿﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻟﻔﺤﺺ‬

‫ﺗﻮﺻﯿﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ اﻟﻌﻤﻠﯿﺎت اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬
‫واﻟﺘﻘﯿﯿﻢ‬

‫ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬

‫)اﺗﺨﺎذ اﻟﻘﺮارات(‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﲪﺰﺓ ﺑﻮﺳﻨﺔ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ – ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻋﻴﻨﺔ ﻣﻦ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻔﺮﻧﺴﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ‪ ،‬ﻏﲑ ﻣﻨﺸﻮﺭﺓ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ‬
‫ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻓﺮﺣﺎﺕ ﻋﺒﺎﺱ‪ ،‬ﺳﻄﻴﻒ‪ ،2012 ،‬ﺹ‪.21 :‬‬

‫‪14‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﻋﺮﻓﺖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﻄﻮﺭﺍ ﰲ ﺍﻷﺩﻭﺍﺭ ﺍﳌﺘﻮﺧﺎﺓ ﻣﻨﻬﺎ ﻭﰲ ﺍﻟﻮﺳﺎﺋﻞ ﻭﺍﻷﺩﻭﺍﺕ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻌﺘﻤﺪﺓ ﺑﻐﻴﺔ‬
‫ﲤﻜﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻱ ﻓﲏ ﳏﺎﻳﺪ ﺣﻮﻝ ﻣﺪﻯ ﺩﻻﻟﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‬
‫ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ ﳍﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺈﳒﺎﺯ ﻣﻬﺎﻣﻪ ﺍﳌﻮﻛﻠﺔ ﺇﻟﻴﻪ ﻛﻤﺎ ﻳﻨﺒﻐﻲ ﻓﺈﻧﻪ ﻳﺴﲑ ﻭﻓﻖ ﻣﻨﻬﺠﻴﺔ ﻋﻠﻤﻴﺔ‬
‫ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﲢﺘﻮﻱ ﻋﻠﻰ ﺧﻄﻮﺍﺕ ﻣﺘﺴﻠﺴﻠﺔ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻋﻠﻰ ﺗﻘﻨﻴﺎﺕ ﻭﻭﺳﺎﺋﻞ ﺗﺘﻼﺋﻢ ﻣﻊ ﻛﻞ ﺧﻄﻮﺓ ﻣﻦ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺳﲑﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﺘﻢ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳋﻄﻮﺍﺓ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬

‫ﻣﻦ ﺍﳌﻬﻢ ﺟﺪﺍ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﻤﻞ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻓﻌﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﺃﻥ ﻳﻔﻬﻤﻮﺍ ﺍﶈﻴﻂ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﺍﻟﻮﺍﺳﻊ ﺍﻟﺬﻱ‬
‫ﻳﻌﻤﻞ ﺑﻪ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪ ،‬ﲟﺎ ﰲ ﺫﻟﻚ ﺃﺛﺮ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺔ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‪ ،‬ﻭﺍﳌﻨﺎﻃﻖ ﺍﳉﻐﺮﺍﻓﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﻤﻞ ﺿﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‬
‫ﻭﻇﺮﻭﻓﻬﺎ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻄﻮﺭ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﻀﺮﺍﺋﺐ ﻭﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﺎﺕ ﺍﶈﻠﻴﺔ ﻭﺍﻟﺼﻔﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺰﺍﻭﳍﺎ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪،‬‬
‫‪1‬‬
‫ﻓﻴﺠﺐ ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ‪ ،‬ﻭﺍﳌﻨﺘﺠﺎﺕ ﻭﻃﺮﺍﺋﻖ ﺍﻹﻧﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﻄﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻄﺒﻘﺔ‪.‬‬

‫ﻟﺬﻟﻚ ﻓﺈﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻳﺒﺪﺃ ﺍﻧﻄﻼﻗﺘﻪ ﰲ ﺗﻨﻔﻴﺬﻩ ﳌﻬﻤﺘﻪ ﺑﺎﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﳏﻞ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻗﻴﺎﻣﻪ ﲜﻤﻊ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺍﳌﻌﻄﻴﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺣﻮﳍﺎ‪ ،‬ﻷﻥ ﻋﻠﻰ ﺿﻮﺀ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻫﺬﻩ ﺍﳋﻄﻮﺓ‬
‫ﳛﺪﺩ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻔﺎﺻﻴﻞ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ ﺍﻟﻼﺣﻘﺔ ﻻﳒﺎﺯ ﻣﻬﻤﺘﻪ‪ ،‬ﺃﻣﺎ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﻣﻘﺪﺍﺭ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﻟﱵ‬
‫‪2‬‬
‫ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﲜﻤﻌﻬﺎ ﻓﻴﺘﺤﺪﺩﺍﻥ ﺣﺴﺐ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﻭﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪.‬‬

‫ﻭﻫﺬﻩ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺧﻄﻮﺍﺕ ﻓﺮﻋﻴﺔ ﻳﻮﺿﺤﻬﺎ ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﲔ ﺍﻟﻘﺎﺿﻲ ﻭﺣﺴﲔ ﺩﺣﺪﻭﺡ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.122-121 :‬‬
‫‪ 2‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ ﺃﺑﻮ ﺳﺮﻋﺔ‪" ،‬ﺍﻟﺘﻜﺎﻣﻞ ﺑﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳉﺎﺭﺟﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪،‬ﻛﻠﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪ ،2010 ،3‬ﺹ‪. 76 :‬‬

‫‪15‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ )‪ :(1-2‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﳌﺆﺳﺴﺔ‬ ‫ﺃ‪ -‬ﺃﺷﻐﺎﻝ ﺃﻭﻟﻴﺔ‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﳌﻬﲏ‬
‫‪ -‬ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﳌﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﲔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ‬
‫‪ -‬ﺣﻮﺍﺭ ﻣﻊ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ‬ ‫ﺏ‪ -‬ﺇﺗﺼﺎﻻﺕ ﺃﻭﱃ ﻣﻊ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬
‫‪ -‬ﺯﻳﺎﺭﺍﺕ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﻜﻮﻳﻦ ﺍﳌﻠﻒ ﺍﻟﺪﺍﺋﻢ‬ ‫ﺝ‪ -‬ﺇﻧﻄﻼﻕ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ ﺍﻟﺘﺪﺧﻞ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.68 :‬‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺷﺮﺡ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ ﺍﻟﻔﺮﻋﻴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﺍﻟﱵ ﺗﻀﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺃﻭﻟﻴﺔ‪ :‬ﻫﻲ ﺧﻄﻮﺓ ﻳﻄﻠﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺧﻼﳍﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﳑﺎ ﻳﺴﻤﺢ‬
‫ﻟﻪ ﺑﺎﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﳏﻴﻄﻬﺎ ﻭﻣﻌﺮﻓﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻘﻄﺎﻉ‪ ،‬ﻭﻣﺎ ﻛﺘﺐ ﺣﻮﻟﻪ ﻭﺧﺼﻮﺻﻴﺎﺗﻪ ﻭﺣﻮﻝ‬
‫ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ‪ ،‬ﳑﺎ ﳝﻜﻨﻪ ﻣﻦ ﺇﺳﺘﺨﺮﺍﺝ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﻘﺎﺭﻧﺔ ﻣﺎ ﺑﲔ ﻣﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﻟﻘﻄﺎﻉ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺇﺗﺼﺎﻻﺕ ﺃﻭﱃ ﻣﻊ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ :‬ﻳﺘﻌﺮﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﳋﻄﻮﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ ﻭﻣﺴﲑﻱ ﳐﺘﻠﻒ‬
‫ﺍﳌﺼﺎﱀ ﻭﳚﺮﻱ ﺣﻮﺍﺭﺍ ﻣﻌﻬﻢ ﻭﻣﻊ ﻣﻦ ﻳﺸﺘﻐﻞ ﻣﻌﻬﻢ‪ ،‬ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ﻏﲑﻫﻢ‪ ،‬ﺃﺛﻨﺎﺀ ﺃﺩﺍﺋﻪ ﻟﻠﻤﻬﻤﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺰﻳﺎﺭﺍﺕ‬
‫ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﻳﺘﻌﺮﻑ ﻣﻦ ﺧﻼﳍﺎ ﻋﻠﻰ ﺃﻣﺎﻛﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻧﺸﺎﻃﺎ‪‬ﺎ ﻭﻭﺣﺪﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﺃﻥ ﻳﻐﺘﻨﻢ ﺍﻟﻔﺮﺻﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﻔﺎﺩﺓ ﻣﻦ‬
‫ﺯﻳﺎﺭﺓ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻫﺬﻩ ﻓﻘﺪ ﻳﺘﻌﺬﺭ ﻋﻠﻴﻪ ﺗﻜﺮﺍﺭﻫﺎ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺇﻧﻄﻼﻕ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ‪ :‬ﳛﺼﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﻧﻈﺮﺓ ﻋﺎﻣﺔ‪ ،‬ﺷﺎﻣﻠﺔ ﻭﻛﺎﻣﻠﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺑﻌﺪ ﻗﻄﻊ ﳐﺘﻠﻒ‬
‫ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ ﻭﲨﻊ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺗﺘﺼﻒ ﺑﺎﻟﺪﳝﻮﻣﺔ‪ ،‬ﻧﺴﺒﻴﺎ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﳝﻜﻨﻪ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺮﺣﻠﺔ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ‬
‫ﺗﺪﺧﻠﻪ ﺍﳌﺴﻄﺮ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.69 :‬‬

‫‪16‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬

‫ﺑﻌﺪ ﺍﳋﻄﻮﺓ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻳﺘﺤﺘﻢ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻘﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻻﲣﺎﺫﻫﺎ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻟﻮﺿﻊ ﺧﻄﺔ‬
‫ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﺍﻟﻮﺍﺟﺐ ﺍﺗﺒﺎﻋﻬﺎ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺘﻤﺜﻞ ﺑﱪﻧﺎﻣﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺇﻥ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺳﻴﺘﻴﺢ‬
‫ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﻣﻮﺍﻃﻦ ﺍﻟﻘﻮﺓ ﻭﺍﻟﻀﻌﻒ ﰲ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ‪ ،‬ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺸﻜﻞ ﺍﻷﺳﺎﺱ ﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﻧﻄﺎﻕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪،‬‬
‫ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺑﺎﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺪﻗﻴﻖ ﻭﺍﳌﻄﻠﻮﺏ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ‪ ،‬ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺑﺈﺳﺪﺍﺩ ﺍﻟﻨﺼﺢ ﻭﺍﻹﺭﺷﺎﺩ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﻭﻟﻐﺮﺽ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺘﻨﻈﻴﻢ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻓﺈﻥ ﻋﻠﻴﻪ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺇﻧﺘﻘﺎﺀ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ؛‬

‫‪ -‬ﺇﻧﺘﻘﺎﺀ ﺃﺳﻠﻮﺏ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻓﻌﻼ‪.‬‬
‫ﺑﺎﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺗﻌﺪﺩ ﻃﺮﻕ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻭﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻓﺈ‪‬ﺎ ﺗﺴﺘﻬﺪﻑ ﲢﻘﻴﻖ ﻏﺮﺽ ﻭﺍﺣﺪ ﻫﻮ‬
‫ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﺓ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﻭﺍﻟﻔﻌﺎﻝ ﻟﻠﻤﺪﻯ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﻱ ﻟﻼﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﻘﻮﻡ ‪‬ﺎ ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﻫﻨﺎﻙ‬
‫‪2‬‬
‫ﻋﺪﺓ ﻃﺮﻕ ﻟﻠﺘﻘﻴﻴﻢ ﻣﻨﻬﺎ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﺍﻟﺮﺟﻮﻉ ﺇﱃ ﺗﻌﻠﻴﻤﺎﺕ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﻟﻮﺍﺋﺤﻬﺎ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﰲ ﻣﺮﺍﺣﻠﻪ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﰒ ﺍﺟﺮﺍﺀ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻋﻠﻤﻴﺔ‬
‫ﻋﻠﻰ ﻣﺎ ﳚﺮﻱ ﺗﻨﻔﻴﺬﻩ ﺑﺎﻟﻔﻌﻞ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﻷﻗﺴﺎﻡ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﻟﺮﺟﻮﻉ ﺇﱃ ﺍﳋﺮﺍﺋﻂ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺒﲔ ﺍﳌﺴﺘﻮﻳﺎﺕ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﻴﺔ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﳌﺸﺮﻭﻉ ﻭﲢﺪﺩ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻟﺴﻠﻄﺔ‬
‫ﻭﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺇﺗﺒﺎﻉ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻻﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ ﻭﺗﻠﻘﻲ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻋﻨﻬﺎ‪ ،‬ﺍﻟﱵ ﳝﻜﻦ ﳌﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻘﻬﺎ ﺃﻥ ﻳﺼﺪﺭ ﺭﺃﻳﻪ ﻋﻦ‬
‫ﻣﺪﻯ ﻛﻔﺎﻳﺔ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺓ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻷﻟﻮﺳﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.239 :‬‬

‫‪ 2‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪ "،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،2003-2002 ،‬ﺹ ﺹ‪.240-239:‬‬

‫‪17‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﻓﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬

‫ﺑﻌﺪ ﺇﻧﺘﻬﺎﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺍﳋﻄﻮﺓ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻔﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ‬
‫ﺍﳌﻮﺿﺤﺔ ﺑﺎﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬
‫ﺍﻟﺸﻜﻞ)‪:(1-3‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻓﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬

‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬

‫‪ -‬ﲣﻔﻴﻒ ﺍﻟﱪﻧﺎﻣﺞ‬ ‫ﺃ‪-‬ﲢﺪﻳﺪ ﺍﺛﺎﺭ ﺗﻘﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﺪﻋﻴﻢ ﺍﻟﱪﻧﺎﻣﺞ ﺑﺎﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﺿﺎﻓﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ )ﺍﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺔ‪ ،‬ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ‬
‫ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ(‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‬ ‫ﺏ‪-‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺮﻳﺎﻧﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﳌﺼﺎﺩﻓﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﳌﺸﺎﻫﺪﺓ ﺍﳌﺎﺩﻳﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﺗﻮﻓﺮ ﻣﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﻣﺎ ﺑﻌﺪ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺗﻘﺪﱘ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻻﺿﺎﻓﻴﺔ‬ ‫ﺝ‪ -‬ﺇ‪‬ﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‬
‫‪ -‬ﺇﺻﺪﺍﺭ ﺍﻟﺮﺍﻱ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪ ،2005 ،‬ﺹ‪.83 :‬‬

‫ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺗﻮﺿﻴﺢ ﻟﻺﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻀﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﲢﺪﻳﺪ ﺁﺛﺎﺭ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‪ :‬ﺇﻥ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻲ ﻟﻠﻨﻈﺎﻡ ﺳﻴﺆﺩﻱ ﺇﱃ ﺗﺴﻬﻴﻞ ﺃﻭ ﺗﻌﻘﻴﺪ ﺍﳌﻬﻤﺔ‪ ،‬ﺃﻱ‬
‫ﻳﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺗﻮﺳﻴﻊ ﺃﻭ ﺗﻀﻴﻴﻖ ﺑﺮﺍﻣﺞ ﺍﻟﺘﺪﺧﻞ ﺍﻟﻨﻤﻮﺫﺟﻴﺔ ﺍﳌﺴﻄﺮﺓ‪ ،‬ﻓﺎﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﳉﻴﺪ ﻳﻌﻔﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﻗﺒﺔ‬
‫ﺍﳌﺒﺎﺷﺮﺓ ﻟﺸﻤﻮﻟﻴﺔ ﻭﺣﻘﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﺴﺠﻴﻼﺕ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﳌﻠﻲﺀ ﺑﺎﻟﻌﻴﻮﺏ ﺧﺎﺻﺔ ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺼﻮﺭﻳﺔ ﻟﻪ ﻗﺪ‬
‫‪1‬‬
‫ﻳﺆﺩﻱ ﺑﻪ ﺇﱃ ﺇﺳﺘﺤﺎﻟﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﻔﺤﺺ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺇﻋﻄﺎﺀ ﺭﺃﻱ ﺣﻮﳍﺎ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﺍﱃ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺜﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.79 :‬‬

‫‪18‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -2‬ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺮﻳﺎﻧﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ‪ :‬ﻫﻲ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻳﺘﻢ ﺗﺼﻤﻴﻤﻬﺎ ﻷﺧﺘﺒﺎﺭ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﺃﻭ ﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺗﺆﺛﺮ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺻﺪﺓ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻬﻲ ﲤﺜﻞ ﲢﺪﻳﺪﺍ ﻭﺍﺿﺤﺎ ﻟﻠﺘﺤﺮﻳﻒ ﰲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺮﻳﺎﻧﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﰲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ‪ :‬ﺗﺘﻌﻠﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﻻﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺑﺘﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ‬
‫ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺍﳌﻌﻘﻮﻟﺔ ﺑﲔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺫﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﺃﻭ ﺑﲔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻏﲑ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﺸﻤﻞ‬
‫ﺍﳌﻘﺎﺭﻧﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻘﻴﻢ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻣﻊ ﻣﺎ ﻳﻘﺎﺑﻠﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﲝﺴﺎﺏ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺴﻨﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣﻘﺎﺭﻧﺘﻬﺎ ﻣﻊ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻭﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻓﺈﺫﺍ‬
‫ﻭﺟﺪ ﺃﻱ ﺍﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﺎﻟﺴﻨﺔ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻥ ﺍﻷﻣﺮ ﻳﺘﻄﻠﺐ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﻓﺤﺺ ﻣﻌﻤﻖ‬
‫‪2‬‬
‫ﳌﻌﺮﻓﺔ ﻭﺗﻮﺿﻴﺢ ﺃﺳﺒﺎﺏ ﺗﻠﻚ ﺍﻹﳓﺮﺍﻓﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‪ :‬ﺍﳌﺘﻤﺜﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﻔﻮﺍﺗﲑ ﻭﺍﻟﺴﻨﺪﺍﺕ )ﻣﺬﻛﺮﺍﺕ( ﺍﻹﺳﺘﻼﻡ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺴﻠﻴﻢ‪،‬‬
‫ﻣﻠﻒ ﺍﳉﺮﺩ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮ ﻟﻘﻴﻢ ﺍﻹﺳﺘﻐﻼﻝ‪...‬ﺇﱁ‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‪ :‬ﺇﺭﺳﺎﻝ ﻃﻠﺒﺎﺕ ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺔ ﻟﻠﻤﺘﻌﺎﻣﻠﲔ ﻣﻊ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻗﺼﺪ ﺗﺄﻛﻴﺪ )ﺃﻭ‬
‫ﻧﻔﻲ( ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﰲ ﺩﻓﺘﺮ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﲤﺖ ﻣﻌﻬﻢ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺍﻟﺰﺑﺎﺋﻦ‪ ،‬ﺍﳌﻮﺭﺩﻭﻥ ﻭﺍﻟﺒﻨﻮﻙ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺑﺈﺭﺳﺎﻝ ﻃﻠﺒﺎﺕ ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺔ ﻷﻃﺮﺍﻑ ﺃﺧﺮﻯ ﻃﻠﺒﺎ ﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺮﺍﺟﻌﻬﺎ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺍﶈﺎﻣﲔ ﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ‬
‫ﺍﻟﱰﺍﻋﺎﺕ ﺍﶈﺘﻤﻞ ﺃﻥ ﺗﻜﻮﻥ ﻣﻊ ﺍﻟﻐﲑ‪ ،‬ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﲔ ﻭﻣﺼﺎﱀ ﺍﻟﺮﻫﻦ ﺍﻟﻌﻘﺎﺭﻱ ﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ ﺍﻟﻌﻘﺎﺭﺍﺕ‬
‫‪ -‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﻄﺎﺑﻖ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﳌﺸﺎﻫﺪﺓ ﺍﳌﻴﺪﺍﻧﻴﺔ‪ :‬ﻭﺫﻟﻚ ﲝﻀﻮﺭ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﺪ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻧﺎﺕ‪ ،‬ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﰲ ﺃﻣﺎﻛﻦ ﻭﺟﻮﺩﻫﺎ‪ ،‬ﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﻟﺼﻨﺪﻭﻕ ﻓﺠﺎﺋﻴﺎ ﲜﺮﺩﻩ‪.‬‬

‫‪ -3‬ﺇ‪‬ﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ :‬ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﺍﻷﻣﺮ ﺃﻥ ﻳﺼﺪﺭ ﺭﺃﻳﻪ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻭﺫﻟﻚ ﺇ‪‬ﺎﺀ ﻟﻠﻤﻬﻤﺔ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﻻﺀ ‪‬ﺬﺍ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻲ ﺍﳌﺪﻋﻢ ﺑﺎﻷﺩﻟﺔ‪ 3‬ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﲟﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ ﺃﺑﻮ ﺳﺮﻋﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.83 :‬‬
‫‪ 2‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻵﻟﻮﺳﻲ‪" ،‬ﺍﻟﻄﺮﻳﻖ ﺇﱃ ﻋﻠﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﳉﺰﺀ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻣﻨﺸﻮﺭﺍﺕ ﺍﳉﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻔﺘﻮﺣﺔ ﻃﺮﺍﺑﻠﺲ‪ ،‬ﻟﻴﺒﻴﺎ‪،2006 ،‬‬
‫ﺹ‪.32 :‬‬
‫‪ 3‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.82-80 :‬‬

‫‪19‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﺗﻮﻓﺮ ﻣﺒﺎﺩﺉ ﻭﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ :‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺄﻥ ﻳﺘﺤﻘﻖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻋﺮﺽ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻗﺪ ﰎ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﺒﺎﺩﺉ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ‬
‫ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻄﺒﻘﺔ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻣﻄﺎﺑﻘﺔ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻟﱵ ﻛﺎﻧﺖ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﺑﺪﻭﺭﻩ ﻳﺪﻋﻢ ﺩﺭﺟﺔ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩ ﺃﺻﺤﺎﺏ ﺍﳌﺼﺎﱀ ﻣﻊ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﻣﺎ ﺑﻌﺪ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‪ :‬ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﻣﺎ ﺑﻌﺪ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﻫﻲ ﺃﺣﺪﺍﺙ ﺗﻘﻊ ﺑﲔ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﻭﺗﺎﺭﻳﺦ ﺇﻧﺘﻬﺎﺀ‬
‫ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ )ﺗﺎﺭﻳﺦ ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ( ﻭﻳﻜﻮﻥ ﳍﺎ ﺗﺎﺛﲑ ﻣﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺃﻭ ﳚﺐ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‬
‫ﻋﻨﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺴﻨﺔ ﳏﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻓﺤﺺ ﺃﺣﺪﺍﺙ ﻣﺎ ﺑﻌﺪ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺎ ﻫﻮ ﻫﺎﻡ ﻭﻣﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﻭﻳﻬﺘﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻨﻮﻋﲔ ﻣﻦ ﻫﺬﻩ ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ‬
‫‪2‬‬
‫ﳘﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺃﺣﺪﺍﺙ ﳍﺎ ﺗﺄﺛﲑ ﻣﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﳚﺐ ﺗﻌﺪﻳﻠﻬﺎ ﻭﺗﺴﻮﻳﺘﻬﺎ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺑﻴﻊ ﺃﺻﻮﻝ ﺛﺎﺑﺘﺔ ﻏﲑ ﻣﺴﺘﻌﻤﻠﺔ ﻭﺫﻟﻚ‬
‫ﰲ ﺃﻭﺍﺋﻞ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ ﺑﻘﻴﻤﺔ ﺗﻘﻞ ﻋﻦ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﺪﻓﺘﺮﻳﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺃﺣﺪﺍﺙ ﻟﻴﺲ ﳍﺎ ﺗﺄﺛﲑ ﻣﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻟﻜﻦ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺷﻜﻞ ﻣﻼﺣﻈﺎﺕ ﺗﺮﻓﻖ ‪‬ﺬﻩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﻳﻌﺘﱪ ﺿﺮﻭﺭﻳﺎ ﻭﻣﻼﺋﻤﺎ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺍﳔﻔﺎﺽ ﻛﺒﲑ ﰲ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﻟﺴﻮﻗﻴﺔ ﻟﻼﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﺟﻞ ﻣﻊ ﺇﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﺇﺣﺘﻔﺎﻅ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ‪‬ﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺗﻘﺪﱘ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻹﺿﺎﻓﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻮ ﺃﻥ ﻳﺘﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺇﻓﺼﺎﺡ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻋﻦ‬
‫ﺍﳊﻘﺎﺋﻖ ﺍﳍﺎﻣﺔ ﻭﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ ﻛﺎﻑ ﻭﻣﻌﻘﻮﻝ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻌﻠﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﻘﺎﺋﻖ ﺑﺸﻜﻞ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺗﺒﻮﻳﺒﻬﺎ ﻭﺍﳌﺼﻄﻠﺤﺎﺕ‬
‫‪3‬‬
‫ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﻭﻣﺪﻯ ﺍﻟﺘﻔﺼﻴﻞ ﺍﻟﻮﺍﺭﺩ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﰲ ﻣﺎﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺇﻳﻀﺎﺡ ﻗﻴﻢ ﻭﺗﺼﻨﻴﻔﺎﺕ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﺫﻟﻚ ﺿﺮﻭﺭﻳﺎ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺇﺿﺎﻓﻴﺔ ﺗﻠﺤﻖ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪،‬‬
‫ﻛﻤﺎ ﳚﺐ ﻋﺪﻡ ﺩﻣﺞ ﺃﻭ ﻣﻘﺎﺻﺔ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ ﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ ﻣﻊ ﺑﻨﻮﺩ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﺑﻞ ﳚﺐ ﲢﺪﻳﺪﻫﺎ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﻣﻨﻔﺼﻠﺔ؛‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﻈﻬﺮ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺃﺭﻗﺎﻡ ﺍﳌﻘﺎﺭﻧﺔ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ؛‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺃﻱ ﻗﻴﻮﺩ ﻋﻠﻰ ﻣﻠﻜﻴﺔ ﺍﻷﺻﻮﻝ؛‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺍﻟﻀﻤﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﻭﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﳋﺼﻮﻡ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ ﺃﺑﻮ ﺳﺮﻋﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.85 :‬‬
‫‪ 2‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.85 :‬‬
‫‪ 3‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺪﻳﺚ ﻟﻠﺤﺴﺎﺑﺎﺕ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺻﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،1999 ،‬ﺹ ﺹ‪.149-148 :‬‬

‫‪20‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‪ :‬ﺑﻌﺪ ﺃﻥ ﻳﻨﺘﻬﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻧﻪ ﳚﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺃﻥ‬
‫ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺈﺳﺘﻌﺮﺍﺽ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﻋﻤﻠﻪ‪ ،‬ﻟﻠﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﳏﺘﻮﺍﻫﺎ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺃﻥ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺨﻄﻄﺔ ﻗﺪ ﰎ‬
‫ﺇﳒﺎﺯﻫﺎ ﻛﻤﺎ ﳚﺐ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﳏﺘﻮﻯ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻗﺪ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺃﺩﻟﺔ ﺍﻻﺛﺒﺎﺕ ﺍﻟﻜﺎﻓﻴﺔ ﻭﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﱪﺭ ﺭﺃﻳﻪ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﺻﺪﺍﺭ ﺍﻟﺮﺃﻱ‪ :‬ﺇﻥ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀ ﻫﻮ ﺍﻟﺮﻛﻴﺰﺓ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﺍﻟﻐﺎﻳﺔ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ ﻣﻦ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺣﻴﺚ ﺃﻧﻪ‬
‫ﺑﻌﺪ ﺃﻥ ﻳﻨﺘﻬﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺘﺠﻤﻴﻊ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻪ‪ ،‬ﻓﺎﻧﻪ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺈﺻﺪﺍﺭ ﺭﺃﻳﻪ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﰲ ﻣﺪﻯ‬
‫‪2‬‬
‫ﺻﺪﻕ ﻭﻋﺪﺍﻟﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﱵ ﻗﺎﻡ ﲟﺮﺍﺟﻌﺘﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﻭﺳﺎﺋﻞ ﻭﺃﺩﻭﺍﺕ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﻳﻌﺘﻤﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﻋﺪﺓ ﻭﺳﺎﺋﻞ ﻭﺃﺩﻭﺍﺕ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺑﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺩﻟﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ‬

‫ﻭﻟﻘﺪ ﺗﻌﺪﺩﺕ ﺍﻟﺘﻌﺎﺭﻳﻒ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺎﻭﻟﺖ ﺍﻟﻘﺮﻳﻨﺔ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻨﻬﺎ ﺗﺸﺘﺮﻙ ﲨﻴﻌﻬﺎ ﰲ ﺃ‪‬ﺎ ﲤﺜﻞ ﻛﻞ ﻣﺎ ﻳﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻟﻔﺮﺩ‬
‫ﻟﻠﻮﺻﻮﻝ ﺍﱃ ﺣﻜﻢ ﻣﻌﲔ ﻋﻦ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﻣﺘﻨﺎﺯﻉ ﻋﻠﻴﻪ‪ ،‬ﻓﻬﻲ ﺗﻘﺪﻡ ﺍﻟﱪﻫﺎﻥ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﰲ ﺗﻜﻮﻳﻦ ﺍﻹﻋﺘﻘﺎﺩ‬
‫ﺍﻟﺴﻠﻴﻢ ﻭﺇﺻﺪﺍﺭ ﺍﳊﻜﻢ ﺍﳌﻄﻠﻮﺏ ﺍﻟﻘﺎﺋﻢ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺒﺎﺏ ﻣﻮﺿﻮﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻭﺗﻌﺮﻑ ﺍﻟﻘﺮﻳﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﲤﺜﻞ ﲨﻴﻊ ﺍﳊﻘﺎﺋﻖ ﺍﻟﱵ ﺗﻘﺪﻡ ﻟﻌﻘﻞ ﺍﻹﻧﺴﺎﻥ ﻟﺘﻤﻜﻴﻨﻪ ﻣﻦ ﺇﲣﺎﺫ ﻗﺮﺍﺭ ﻣﻌﲔ ﰲ ﻣﻮﺿﻮﻉ‬
‫‪3‬‬
‫ﺟﺪﱄ‪.‬‬
‫‪4‬‬
‫ﺃﻣﺎ ﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻓﺘﺘﻜﻮﻥ ﻣﻦ ﺍﻷﻧﻮﺍﻉ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﳉﺮﺩ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ‪ :‬ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﳌﺎﺩﻱ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ؛‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﻌﺪﺓ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﻃﺮﻑ ﺛﺎﻟﺚ‪ :‬ﻣﻜﺘﻮﺑﺔ‪ ،‬ﺷﻔﻮﻳﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﻌﺪﺓ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﻠﲔ ﺑﺎﻟﺸﺮﻛﺔ‪ :‬ﺑﺼﻮﺭﺓ ﺭﲰﻴﺔ‪ ،‬ﺑﺼﻮﺭﺓ ﻏﲑ ﺭﲰﻴﺔ؛‬

‫‪ 1‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﺪ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ "،‬ﺇﺳﺘﻜﻤﺎﻝ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺍ‪‬ﻤﻊ ﺍﻟﻌﺮﰊ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ‪ ،1999 ،112‬ﺹ‪.44 :‬‬
‫‪ 2‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ ﺃﺑﻮ ﺳﺮﻋﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.86 :‬‬
‫‪ 3‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ"‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.261 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.299 :‬‬

‫‪21‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺩﻓﺎﺗﺮ ﻭﺳﺠﻼﺕ ﻓﺮﻋﻴﺔ ﺃﻭ ﺗﻔﺼﻴﻠﻴﺔ ﻣﻨﺘﻈﻤﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺍﳌﺘﺪﺍﺧﻠﺔ ﻣﻊ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻷﺧﺮﻯ‪.‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﺃﺧﺮﻯ ﳝﻜﻦ ﲢﺪﻳﺪ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﺪﺭﺟﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻛﻞ ﻧﻮﻉ ﺇﱃ ﻣﺎ‬
‫‪1‬‬
‫ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﻗﺮﺍﺋﻦ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ‪ :‬ﻭﺗﻨﻘﺴﻢ ﺇﱃ‪ :‬ﺟﺮﺩ ﻣﺎﺩﻱ )ﻓﻌﻠﻲ(‪ ،‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺏ‪ ،‬ﺗﺘﺒﻊ ﻭﺇﻗﺘﻔﺎﺀ ﺍﻷﺛﺮ ﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ‬
‫ﻣﺴﻚ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ‪ ،‬ﻭﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﺗﻘﻨﻊ ﺍﻟﺸﺨﺺ ﲝﻘﻴﻘﺔ ﺍﻟﺸﻲﺀ ﺍﳌﺮﺍﺩ ﺑﺮﻫﻨﺘﻪ ﻭﺑﺪﻭﻥ ﺍﳊﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﺇﺳﺘﻨﺘﺎﺝ ﻣﺜﻞ ﺟﺮﺩ‬
‫ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﻗﺮﺍﺋﻦ ﻣﺘﻤﺜﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﺸﻬﺎﺩﺍﺕ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺗﻨﻘﺴﻢ ﺍﱃ‪:‬‬
‫ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺍﻹﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻢ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﻣﻦ ﺍﻵﺧﺮﻳﻦ‪.‬‬

‫‪ -3‬ﻗﺮﺍﺋﻦ ﻏﲑ ﻣﺒﺎﺷﺮﺓ‪ :‬ﻭﺗﺘﻨﻮﻉ ﻣﻜﻮﻧﺎﺕ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﻭﻣﻨﻬﺎ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺍﳌﺴﺘﻨﺪﺍﺕ )ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻣﺴﺘﻨﺪﻳﺔ(؛‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺘﺒﻊ ﺃﻭ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﻻﻧﺘﻘﺎﺩﻱ؛‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﻭﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﺓ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻻﺭﺗﺒﺎﻁ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ؛‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‬

‫ﳜﺼﺺ ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳉﺰﺀ ﺍﻟﻜﺒﲑ ﻣﻦ ﻭﻗﺘﻪ ﻟﺘﺨﻄﻴﻂ ﻭﺇﻋﺪﺍﺩ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‪ ،‬ﻷ‪‬ﺎ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ‬
‫ﻛﻔﺎﺀﺗﻪ ﰲ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﳌﻬﺎﻡ ﺍﳌﻠﻘﺎﺓ ﻋﻠﻰ ﻋﺎﺗﻘﻪ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‬

‫ﻗﺪ ﰎ ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺑﺄ‪‬ﺎ‪" :‬ﺗﺸﻤﻞ ﻛﻞ ﺍﻷﺩﻟﺔ ﻭﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﲡﻤﻴﻌﻬﺎ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪ ،‬ﻹﻇﻬﺎﺭ ﻣﺎ‬
‫ﻗﺎﻡ ﺑﻪ ﻣﻦ ﻋﻤﻞ‪ ،‬ﻭﺍﻟﻄﺮﻕ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﺇﺗﺒﻌﻬﺎ ﻭﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﱵ ﺗﻮﺻﻞ ﺇﻟﻴﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺑﻮﺍﺳﻄﺘﻬﺎ ﻳﻜﻮﻥ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﻷﺳﺲ‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.300-299 :‬‬

‫‪22‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻟﱵ ﻳﺴﺘﻨﺪ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ‪ ،‬ﻭﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ ﳌﺪﻯ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﻟﺬﻱ ﻗﺎﻡ ﺑﻪ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺪﻟﻴﻞ ﻋﻠﻰ ﺇﺗﺒﺎﻉ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺃﺛﻨﺎﺀ‬
‫‪1‬‬
‫ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻔﺤﺺ"‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‬

‫ﲣﺘﻠﻒ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻣﻦ ﺣﺎﻟﺔ ﺇﱃ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻦ ﻣﻦ ﺍﻷﻧﻮﺍﻉ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺑﺮﺍﻣﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﳋﻄﻂ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﺪﻫﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﺘﻨﻔﻴﺬ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ؛‬
‫‪ -‬ﻣﻮﺍﺯﻳﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ :‬ﳝﺜﻞ ﺣﻠﻘﺔ ﺍﻹﺗﺼﺎﻝ ﺑﲔ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺩﻓﺎﺗﺮ ﺍﻷﺳﺘﺎﺫ ﻭﺑﲔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻌﲔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺃﻥ ﻳﺒﺪﻱ ﺭﺃﻳﺎ ﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﺳﻼﻣﺘﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺗﺸﺘﻤﻞ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻮﺍﺯﻳﻦ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺻﺪﺓ ﲨﻴﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﻟﻈﺎﻫﺮﺓ ﺑﺎﻟﺪﻓﺎﺗﺮ‬
‫ﻣﻦ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﻣﻌﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﳉﺪﺍﻭﻝ ﺍﳌﻠﺤﻘﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﺪﻫﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻺﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﺬﻱ ﰎ ﺗﺄﺩﻳﺘﻪ ﰲ ﲡﻤﻴﻊ ﺍﻟﻘﺮﺍﺋﻦ‬
‫ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﻗﻨﺎﻉ ﺑﺪﻗﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺗﺘﺨﺬ ﻫﺬﻩ ﺍﳉﺪﺍﻭﻝ ﺷﻜﻞ ﻣﺬﻛﺮﺍﺕ ﺍﻟﺘﺴﻮﻳﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﲢﻠﻴﻼﺕ ﻛﺎﻣﻠﺔ ﳉﻤﻴﻊ‬
‫ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺇﺟﺮﺍﺀ ﻣﻘﺎﺭﻧﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﺍﻟﺸﻬﺮﻳﺔ ﻟﺒﻌﺾ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﺗﻌﺪ ﻫﺬﻩ ﺍﳉﺪﺍﻭﻝ‬
‫ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻣﻊ ﺍﻹﺳﺘﻌﺎﻧﺔ ﺑﺎﳌﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﲣﻀﻊ ﻟﻔﺤﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‪ :‬ﻭﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ‪ ،‬ﺍﻟﺒﻨﻮﻙ‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺋﻨﻮﻥ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻌﲔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺃﻥ ﻳﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ‬
‫ﺟﺪﻳﺔ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺗﻮﺍﻓﺮ ﺍﻟﺸﺮﻭﻁ ﺍﻟﻮﺍﺟﺒﺔ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﶈﺎﺿﺮ ﻭﺍﳌﺴﺘﺨﺮﺟﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻘﻮﺩ ﻭﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﺍﻷﺧﺮﻯ‪ :‬ﻳﻮﺟﺪ ﻓﻴﻬﺎ ﺻﻮﺭ ﳏﺎﺿﺮ ﺇﺟﺘﻤﺎﻋﺎﺕ ﳎﻠﺲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﻭﺍﳉﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﻟﻠﻤﺴﺎﳘﲔ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻓﺈﻥ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﻌﻘﻮﺩ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ﺑﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﺸﺮﻭﻉ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﺒﺪﻳﻬﺎ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻦ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻌﻘﻮﺩ ﺗﺪﺧﻞ ﺿﻤﻦ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻘﻴﻮﺩ ﺍﻟﺪﻓﺘﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺴﻮﻳﺎﺕ‪ :‬ﻗﺪ ﻳﻨﺘﺞ ﻋﻦ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺑﻌﺾ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﺑﺎﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﱵ ﻳﺘﻌﲔ‬
‫ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺗﺼﺤﻴﺢ ﳍﺎ‪ ،‬ﻭﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻗﺘﺮﺍﺡ ﻗﻴﻮﺩ ﺍﻟﺘﺼﺤﻴﺢ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺇﻋﺪﺍﺩ ﻗﺎﺋﻤﺔ‬
‫ﲜﻤﻴﻊ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻴﻮﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻳﺴﻠﻢ ﺃﺻﻞ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﺎﺋﻤﺔ ﺇﱃ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ‪ ،‬ﻭﳛﺘﻔﻆ ﺿﻤﻦ ﺃﻭﺭﺍﻗﻪ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﻣﻦ ﺗﻠﻚ‬
‫ﺍﻟﻘﺎﺋﻤﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ ﻭﳏﻤﺪ ﻣﺼﻄﻔﻰ ﺳﻠﻴﻤﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺳﺲ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،2005 ،‬ﺹ‪.179 :‬‬

‫‪23‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‪ :‬ﻭﺍﻟﺬﻱ ﺑﲔ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺍﳌﻄﺒﻘﺔ ﰲ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‬
‫ﻭﺑﻴﺎﻥ ﻧﻘﺎﻁ ﺍﻟﻘﻮﺓ ﻭﺍﻟﻀﻌﻒ ﻭﺍﻟﺘﻮﺻﻴﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﳌﻌﺎﳉﺔ ﻧﻮﺍﺣﻲ ﺍﻟﻘﺼﻮﺭ ﺍﻟﻘﺎﺋﻤﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﳌﺴﻮﺩﺓ ﺍﻷﺻﻠﻴﺔ ﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪ :‬ﺗﻌﺘﱪ ﺍﳌﺴﻮﺩﺓ ﺍﻷﺻﻠﻴﺔ ﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﻟﱵ ﳛﺘﻔﻆ‬
‫‪1‬‬
‫‪‬ﺎ ﻟﻠﺮﺟﻮﻉ ﺍﻟﻴﻬﺎ ﻋﻨﺪ ﺍﳊﺎﺟﺔ‪ ،‬ﻭﻫﻲ ﲤﺜﻞ ﺧﻼﺻﺔ ﻣﺎ ﻭﺻﻞ ﺇﻟﻴﻪ ﺣﱴ ﺗﺎﺭﻳﺦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺴﻮﺩﺓ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﺩﻭﺍﺕ ﺍﻹﺣﺼﺎﺀ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﳝﻜﻦ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﻹﺣﺼﺎﺀ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﳍﺪﻑ ﻣﻦ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻪ ﺇﱃ ﻧﻮﻋﲔ ﺇﺣﺼﺎﺀ ﻭﺻﻔﻲ ﻭﺇﺣﺼﺎﺀ ﺇﺳﺘﻨﺘﺎﺟﻲ‪ ،‬ﻭﺍﻟﻨﻮﻉ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻳﺴﺘﺨﺪﻡ ﻋﻨﺪ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ -1‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﻹﺣﺼﺎﺀ ﺍﻹﺳﺘﻨﺘﺎﺟﻲ‬

‫ﻫﻮ ﺍﻹﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﳊﺪﻳﺚ ﻟﻺﺣﺼﺎﺀ ﻭﺃﺩﻭﺍﺗﻪ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﺘﻢ ﺍﻟﺘﻌﻤﻴﻢ ﻣﻦ ﺍﳉﺰﺀ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻜﻞ‪ ،‬ﻭﺍﳋﺮﻭﺝ ﻣﻦ ﺣﻴﺰ‬
‫ﺍﻟﻮﺻﻒ ﺇﱃ ﺣﻴﺰ ﺍﻹﺳﺘﻨﺘﺎﺝ‪ ،‬ﻭﻟﺬﻟﻚ ﻓﻘﺪ ﻳﻄﻠﻖ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﻻﺣﺼﺎﺀ ﻟﻔﻆ ﺍﻻﺳﺘﻨﺘﺎﺝ ﺍﻻﺣﺼﺎﺋﻲ‪ ،‬ﻭﰲ‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﺗﻘﻮﻡ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻋﻴﻨﺔ ﻓﻘﻂ ﻣﻦ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ‪ ،‬ﻳﺘﻢ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭﻫﺎ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﰒ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺗﺘﻮﺻﻞ ﺍﻟﻴﻬﺎ ﻛﺄﺳﺎﺱ ﻟﻠﺘﻌﻤﻴﻢ ﻋﻠﻰ ﺑﺎﻗﻲ ﻣﻔﺮﺩﺍﺕ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ‪ ،‬ﰲ ﺣﺪﻭﺩ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺍﻟﺜﻘﺔ ﻭﺧﻄﺄ ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺗﻌﺘﻤﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻻﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﺣﺼﺎﺀ ﺍﻹﺳﺘﻨﺘﺎﺟﻲ‪ ،‬ﳑﺎ ﳚﻌﻞ ﻣﻦ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﻱ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺃﻥ‬
‫‪3‬‬
‫ﻳﻠﻢ ﺑﺄﺩﻭﺍ‪‬ﺎ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ‪ ،‬ﺣﱴ ﻳﺘﻤﻜﻦ ﻣﻦ ﲡﻨﺐ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﺍﻟﱵ ﺗﺼﺎﺣﺐ ﺍﻹﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻏﲑ ﺍﻟﺴﻠﻴﻢ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻷﺩﻭﺍﺕ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺔ ﻛﺄﺳﺎﺱ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‬

‫ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ ﺍﳊﻜﻤﻴﺔ ﻭﺍﻹﺣﺘﻤﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ ﺍﳊﻜﻤﻴﺔ )ﺍﻟﻐﺮﺿﻴﺔ(‪ :‬ﳝﻜﻦ ﺗﻌﺮﻳﻔﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﻻ ﺗﺄﺧﺬ ﰲ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭ ﺃﻳﺔ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺧﺎﺻﺔ ﺑﺎﺧﺘﻴﺎﺭ‬
‫ﻣﻔﺮﺩﺍﺕ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻃﺮﻕ ﻓﻨﻴﺔ ﰲ ﲢﻠﻴﻞ ﺃﻭ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﰒ ﻓﺈﻥ ﺍﳊﻜﻢ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻫﻮ ﺍﻟﻌﻨﺼﺮ‬
‫ﺍﶈﺪﺩ ﰲ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﻭﺗﻔﺴﲑ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.185-182 :‬‬

‫‪ 2‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.287 :‬‬
‫‪ 3‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.288 :‬‬

‫‪24‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ ﺍﻻﺣﺼﺎﺋﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﻻﺣﺘﻤﺎﻟﻴﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﻗﻮﺍﻧﲔ ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﻻﺣﺘﻤﺎﻻﺕ‪ ،‬ﻭﺍﻟﻄﺮﻕ ﻭﺍﳉﺪﺍﻭﻝ‬
‫ﺍﻻﺣﺼﺎﺋﻴﺔ‪ ،‬ﰲ ﲢﺪﻳﺪ ﺣﺠﻢ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻭﺍﺧﺘﺒﺎﺭ ﻣﻔﺮﺩﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺃﺧﲑﺍ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﳌﺘﻮﺻﻞ ﺇﻟﻴﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺧﺼﺎﺋﺺ‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﺎﻳﻨﺔ ﺃﻥ ﻟﻜﻞ ﻣﻔﺮﺩﺓ ﺩﺍﺧﻞ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﺍﺣﺘﻤﺎﻻ ﳏﺪﺩﺍ ﻟﻠﻈﻬﻮﺭ ﰲ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭﻫﺎ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻓﺎﻥ ﻛﻞ‬
‫ﻋﻴﻨﺔ ﳑﻜﻨﺔ ﳍﺎ ﻧﻔﺲ ﺍﳊﺠﻢ‪ ،‬ﺳﻴﻜﻮﻥ ﳍﺎ ﻧﻔﺲ ﺍﻻﺣﺘﻤﺎﻝ ﻟﺴﺤﺒﻬﺎ‪.‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺍﳌﻼﺣﻆ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺍﻟﺮﻳﺎﺿﻴﺔ ﻟﻼﺣﺘﻤﺎﻻﺕ‪ ،‬ﲤﺪﻧﺎ ﺑﺎﻷﺳﺎﺱ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺴﺘﺨﺪﻡ ﻟﺘﻘﻴﻴﻢ ﻣﺪﻯ‬
‫ﺍﻟﻮﺛﻮﻕ ﰲ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﱵ ﻧﺘﻮﺻﻞ ﺇﻟﻴﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻣﺪﻯ ﺩﻗﺔ ﺍﻹﺳﺘﻨﺘﺎﺝ ﺍﻟﺬﻱ ﻧﻘﻮﻡ ﺑﻪ‪ ،‬ﰲ ﳎﺎﻝ ﲡﻤﻴﻊ ﻭﲢﻠﻴﻞ ﻭﺗﻔﺴﲑ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﻜﻤﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﻳﻌﺘﱪ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺟﻮﻫﺮ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻧﺘﻴﺠﺔ ﳌﺎ ﺗﻮﺻﻞ ﺇﻟﻴﻪ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﻫﻮ‬
‫ﳝﺜﻞ ﺭﺃﻳﻪ ﺍﻟﻔﲏ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﻳﻌﺘﱪ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻲ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﳋﻄﻮﺓ ﺍﻷﺧﲑﺓ ﻓﻬﻮ ﻻ ﻳﻌﺪ ﺇﻻ ﺑﻌﺪ ﺍﺳﺘﻜﻤﺎﻝ‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺗﻪ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﻣﻮﺍﻓﻘﺔ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻋﻠﻰ ﺗﻀﻤﲔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﻌﺪﻳﻼﺕ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﻳﺔ ﻭﺇﻋﺎﺩﺓ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﻟﺘﺒﻮﻳﺐ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻟﺘﻮﻓﲑ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺍﻟﻜﺎﰲ‪.‬‬

‫ﻛﻤﺎ ﻳﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻪ ﻣﻠﺨﺺ ﻣﻜﺘﻮﺏ ﻳﺒﺪﻱ ﻓﻴﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺭﺃﻳﻪ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﳌﻬﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﻋﻦ ﺻﺤﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﻮﺍﺭﺩﺓ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﳝﻜﻦ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﲣﺎﺫ ﺍﻟﻘﺮﺍﺭﺍﺕ ﻭﻳﻮﺟﻪ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺇﱃ ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺫﻭﻱ‬
‫‪3‬‬
‫ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﲟﺜﻞ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.292-291 :‬‬

‫‪ 2‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺼﺤﻦ ﻭﺁﺧﺮﻭﻥ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2000 ،‬ﺹ‪.391 :‬‬
‫‪ 3‬ﻏﺴﺎﻥ ﻓﻼﺡ ﺍﳌﻄﺎﺭﻧﺔ‪" ،‬ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻌﺎﺻﺮ‪ ،‬ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﳌﻴﺴﺮﺓ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2006 ،‬ﺹ‪.113 :‬‬

‫‪25‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﺗﺘﻌﺪﺩ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﻟﱵ ﻳﻌﺪﻫﺎ ﻣﺮﺍﻗﺐ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺑﺘﻌﺪ ﺍﳌﻬﺎﻡ ﺍﻟﱵ ﺗﻮﻛﻞ ﺇﻟﻴﻪ‪ ،‬ﻭﻫﻰ ﺗﻨﻘﺴﻢ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﺇﱃ ﻧﻮﻋﲔ‬
‫‪1‬‬
‫ﳘﺎ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﳐﺘﺼﺮﺓ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﺍﻟﺸﺎﺋﻊ ﺍﻹﺳﺘﺨﺪﺍﻡ‪ ،‬ﻭﻳﻄﻠﻖ ﻋﻠﻴﻪ ﺍﻟﺒﻌﺾ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﻭﻳﺘﻀﻤﻦ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ‬
‫ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺪﻓﺎﺗﺮ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻭﺣﺴﺎﺑﺘﻬﺎ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺪﻫﺎ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﻋﻦ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳏﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻋﻦ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﻣﻄﻮﻟﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺪ ﻷﻏﺮﺍﺽ ﺧﺎﺻﺔ ﻣﺜﻞ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳋﺎﺹ ﺑﺸﺮﺡ ﻭﺑﻴﺎﻥ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺍﻛﺘﺸﻔﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺧﻼﻝ ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻪ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺘﻮﺻﻴﺎﺕ ﺑﺈﺟﺮﺍﺀ ﺃﻱ ﺗﻌﺪﻳﻼﺕ ﰲ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﱮ ﻟﻐﺮﺽ ﺭﻓﻊ ﻛﻔﺎﺀﺗﻪ ﺃﻭ‬
‫ﺗﺪﻋﻴﻢ ﺃﻧﻈﻤﺔ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺓ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻳﻄﻠﺐ ﻣﻦ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺃﻳﻀﺎ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺑﻨﺘﺎﺋﺞ ﻓﺤﺼﻪ ﰲ‬
‫ﻧﻄﺎﻕ ﻣﻌﲔ ﺑﺎﻟﺬﺍﺕ )ﻣﺜﻞ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﻹﻛﺘﺸﺎﻑ ﺃﻱ ﺇﺧﺘﻼﺳﺎﺕ ‪‬ﺎ(‪.‬‬

‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﳘﻴﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﺗﻨﺒﻊ ﺃﳘﻴﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﻋﺪﺓ ﻋﻮﺍﻣﻞ ﺃﳘﻬﺎ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻳﻌﺘﱪ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺧﻼﺻﺔ ﻣﺎ ﻭﺻﻞ ﺇﻟﻴﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﻋﻤﻠﻪ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺗﺘﻴﺢ ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﺍﻟﱵ ﺍﻧﻌﻜﺴﺖ ﰲ ﺍﻟﻨﻬﺎﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻭﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‪،‬‬
‫ﻟﺬﺍ ﻳﻜﻮﻥ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲟﺜﺎﺑﺔ ﻛﺸﻒ ﻳﻘﺪﻣﻪ ﳌﻦ ﻳﻬﻤﻬﻢ ﺍﻷﻣﺮ ﻭﺑﺼﻔﺔ ﺧﺎﺻﺔ ﺍﳌﻼﻙ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻌﺘﱪ ﻭﻛﻴﻼ‬
‫ﻋﻨﻬﻢ‪ ،‬ﻋﻦ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻗﺎﻣﺖ ‪‬ﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳏﻞ ﺍﻟﻔﺤﺺ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻳﻌﺘﱪ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﻟﻮﺛﻴﻘﺔ ﺍﳌﻜﺘﻮﺑﺔ ﺍﻟﱵ ﻻ ﺑﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺮﺟﻮﻉ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﻣﺴﺌﻮﻟﻴﺘﻪ ﺍﳌﺪﻧﻴﺔ ﻭﺍﳉﻨﺎﺋﻴﺔ‪ ،‬ﻟﻠﻮﻗﻮﻑ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺇﳘﺎﻟﻪ ﺃﻭ ﺗﻘﺼﲑﻩ ﰲ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﺍﲣﺬﺕ‪ ،‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﳌﺴﺎﺀﻟﺘﻪ ﺟﻨﺎﺋﻴﺎ ﺃﻭ ﻣﺪﻧﻴﺎ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺗﺰﺍﻳﺪ ﺍﻟﻄﻠﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ‪ -‬ﺍﳌﻨﺘﺞ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻲ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ‪ -‬ﻧﺘﻴﺠﺔ ﳌﺎ ﻳﻮﺍﺟﻪ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ‬
‫ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﻦ ﺻﻌﻮﺑﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﺇﻟﻴﻪ ﻭﲢﺪﻳﺪ ﺩﺭﺟﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻧﻈﺮﺍ ﻟﺘﻮﺍﻓﺮ‬
‫ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻵﺗﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪ ،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.161 :‬‬

‫‪26‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ ‬ﺗﻀﺎﺭﺏ ﺍﳌﺼﺎﱀ ﺑﲔ ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻨﻴﺔ‪ :‬ﻓﻌﻨﺪﻣﺎ ﻳﺸﻌﺮ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺗﻌﺎﺭﺿﺎ ﻓﻌﻠﻴﺎ‬
‫ﺃﻭﳏﺘﻤﻼ ﺑﲔ ﻣﺼﻠﺤﺘﻪ ﻭﺑﲔ ﻣﺼﻠﺤﺔ ﻣﻦ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺈﻋﺪﺍﺩ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻓﺈﻧﻪ ﺳﻴﺼﺮ ﻋﻠﻰ ﺿﺮﻭﺭﺓ ﺇﺟﺮﺍﺀ‬
‫ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺩﻗﻴﻖ ﳍﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺧﺎﺻﺔ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺷﺨﺺ ﻣﺘﺨﺼﺺ ﻳﺘﻤﺘﻊ ﺑﺎﻻﺳﺘﻘﻼﻝ ﰲ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ‬
‫‪ ‬ﺻﻌﻮﺑﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻌﺪﺓ ﻭﺗﻌﻘﻴﺪ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺎﺕ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ‪‬ﺎ‪ :‬ﳑﺎ ﻗﺪ ﳚﻌﻞ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻏﲑ‬
‫ﻗﺎﺩﺭﻋﻠﻰ ﺍﺳﺘﻴﻌﺎ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺍﺭﺗﻔﺎﻉ ﺍﺣﺘﻤﺎﻝ ﺣﺪﻭﺙ ﺃﺧﻄﺎﺀ ﻏﲑﻣﻌﺘﻤﺪﺓ ﻳﺼﻌﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ‬
‫ﻫﻨﺎ ﺗﻈﻬﺮ ﺍﳊﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﻭﺟﻮﺩ ﺷﺨﺺ ﻣﺘﺨﺼﺺ ﻳﻌﺎﻭﻥ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻡ ﻋﻠﻰ ﲢﺪﻳﺪ ﺟﻮﺩﺓ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‬
‫ﻭﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻷﳘﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﳏﻞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ :‬ﻓﺰﻳﺎﺩﺓ ﺍﳘﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﻋﻨﺪ ﺇﲣﺎﺫ ﺍﻟﻘﺮﺍﺭﺍﺕ‪ ،‬ﲡﻌﻞ‬
‫ﻣﻦ ﺍﻷﳘﻴﺔ ﲟﻜﺎﻥ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﺟﻮﺩ‪‬ﺎ ﻭﺩﺭﺟﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻗﺒﻞ ﺍﲣﺎﺫ ﺃﻳﺔ ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﺗﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺑﲔ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺑﲔ ﻣﻦ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺈﻋﺪﺍﺩﻫﺎ ﻣﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺑﻌﺪ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻋﻦ‬
‫ﺍﳌﻮﺿﻮﻉ ﳏﻞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻣﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﺃﺧﺮﻯ‪ :‬ﻭﻳﺘﺤﻘﻖ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺃﻭ ﺍﻟﺒﻌﺪ ﺇﻣﺎ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻃﺒﻴﻌﻴﺔ ﻭﺃﻣﺎ ﺑﻮﺍﺳﻄﺔ‬
‫ﺑﻌﺾ ﺍﳌﻮﺍﻧﻊ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﺃﻭ ﻋﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﻭﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﱵ ﲡﻌﻞ ﻣﻦ ﻏﲑ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﳌﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺇﺟﺮﺍﺀ‬
‫‪1‬‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻪ ﻭﺗﻘﻴﻴﻤﻪ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﺇﻟﻴﻪ ﻟﻠﺤﻜﻢ ﻋﻠﻰ ﻣﺪﻯ ﺟﻮﺩ‪‬ﺎ‪.‬‬

‫ﺭﺍﺑﻌﺎ‪ :‬ﺍﻷﺭﻛﺎﻥ ﺍﻟﺸﻜﻠﻴﺔ ﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﳛﺘﻮﻱ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺭﻛﺎﻥ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﻋﻨﻮﺍﻥ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ‪ :‬ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻌﻨﻮﻥ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ‪‬ﺬﻩ ﺍﻟﻌﺒﺎﺭﺓ )ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ( ﻭﺫﻟﻚ ﻟﺘﻤﻴﻴﺰﻩ ﻋﻦ ﺑﺎﻗﻲ‬
‫ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺪﻫﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻭﻏﲑﻫﺎ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﳉﻬﺔ ﺍﳌﻮﺟﻬﺔ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺍﳉﻬﺔ ﺍﻟﱵ ﺃﺻﺪﺭﺕ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﻷﻣﺮ ﺑﺎﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺄﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻓﻬﻲ ﺇﻣﺎ‬
‫ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺃﻭ ﻣﺴﺎﳘﻲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ‬
‫‪ -3‬ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﺍﻹﻓﺘﺘﺎﺣﻴﺔ ﻟﻠﺘﻘﺮﻳﺮ‪ :‬ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﺸﺘﻤﻞ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﺍﻹﻓﺘﺘﺎﺣﻴﺔ ﻟﻠﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺃﻥ ﺗﻜﻮﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﻪ ﺍﻟﱵ ﺭﺍﺟﻌﻬﺎ ﺑﺎﻹﺳﻢ ﻭﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﻟﱵ ﺗﻐﻄﻴﻬﺎ ﻣﺜﻞ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ‪ ،‬ﻗﺎﺋﻤﻪ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪ ،‬ﻗﺎﺋﻤﻪ‬
‫ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻯ ﻭﺗﺎﺭﻳﺦ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻤﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪ ،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.162 :‬‬

‫‪27‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺇﻥ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻫﻲ ﺍﳌﺴﺌﻮﻟﺔ ﻋﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻹﺯﺍﻟﺔ ﺃﻱ ﺷﻚ ﺃﻭ ﻏﻤﻮﺽ ﻋﻤﻦ ﻗﺎﻡ ﺑﺈﻋﺪﺍﺩ‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ؛‬
‫‪ -‬ﺇﻥ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻫﻲ ﻓﻘﻂ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻯ ﺍﻟﻔﲏ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‬
‫ﻭﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﻓﻘﺮﺓ ﺍﻟﻨﻄﺎﻕ‪ :‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﰲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻟﻘﺪ ﻛﺎﻧﺖ ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻨﺎ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺃﻥ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺗﺘﻄﻠﺐ ﻣﻨﺎ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺘﺨﻄﻴﻂ ﻭﺇﳒﺎﺯ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﻣﻌﻘﻮﻟﺔ ﺑﺄﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻻ ﲢﺘﻮﻱ ﻋﻠﻰ ﺃﺧﻄﺎﺀ ﺟﻮﻫﺮﻳﺔ؛‬
‫‪ -‬ﻓﺤﺺ ﺃﺩﻟﺔ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺲ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭﻳﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﻌﺰﺯ ﺍﳌﺒﺎﻟﻎ ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺣﺎﺕ ﺍﻟﻮﺍﺭﺩﺓ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﻭﺿﻌﺘﻬﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺇﻥ ﻛﻞ ﻣﺎ ﺳﺒﻖ ﻳﻮﻓﺮ ﻟﺪﻳﻨﺎ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻣﻌﻘﻮﻻ ﻹﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻨﺎ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﻓﻘﺮﺓ ﺍﻟﺮﺃﻱ‪ :‬ﻭﻣﺜﺎﻻ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻚ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻭﰲ ﺭﺃﻳﻨﺎ ﺃﻥ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﺗﻌﱪ ﺑﺼﺪﻕ ﻋﻦ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﰲ ‪ 1997/12/31‬ﻭﺃﻥ ﻗﺎﺋﻤﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺗﺒﲔ ﺑﻮﺿﻮﺡ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺃﻋﻤﺎﳍﺎ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ ﺗﺒﲔ ﻃﺮﻕ ﲢﺼﻴﻞ ﺍﻷﻣﻮﺍﻝ ﻭﻃﺮﻕ ﺇﻧﻔﺎﻗﻬﺎ ﰲ ﻧﻔﺲ‬
‫ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ؛‬
‫‪ -‬ﺇﻥ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺗﻄﺒﻖ ﺍﻟﻄﺮﻕ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻣﺘﺠﺎﻧﺴﺔ ﻣﻦ ﻓﺘﺮﺓ ﺇﱃ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻭﻧﻮﺻﻲ ﺑﺎﳌﺼﺎﺩﻗﺔ ﻋﻠﻴﻬﺎ )‬
‫ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﺷﺮﻛﺔ ﻣﺴﺎﳘﺔ (؛‬
‫‪ -6‬ﺍﻟﺮﻛﻦ ﺍﻷﺧﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﳚﺐ ﺃﻥ ﳛﺘﻮﻱ ﻋﻠﻰ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﺎﺭﻳﺦ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ؛‬
‫‪ -‬ﺇﺳﻢ ﻣﻜﺘﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ )ﺻﺎﺣﺐ ﺍﳌﻜﺘﺐ(؛‬
‫‪ -‬ﺭﻗﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻔﺌﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻨﺘﻤﻲ ﺇﻟﻴﻬﺎ؛‬
‫‪1‬‬
‫‪ -‬ﺗﻮﻗﻴﻌﻪ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪" ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻀﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.256 :‬‬

‫‪28‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺳﻠﻮﻛﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﺔ‬

‫ﺗﺆﺩﻱ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﻭﺁﺩﺍﺏ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭﺍ ﻫﺎﻣﺎ ﰲ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩ‪‬ﺎ‪ ،‬ﺇﺫ‬
‫ﳝﻜﻦ ﺍﻹﺳﺘﻨﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻛﻤﻘﻴﺎﺱ ﻷﺩﺍﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﲢﻘﻴﻖ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﻨﺘﻈﺮﺓ ﻣﻦ ﻋﻤﻠﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﻫﻢ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ‪ :‬ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻭﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ‪ ،‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳌﻴﺪﺍﱐ‪ ،‬ﻭﻣﻌﺎﻳﲑ‬
‫ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺸﺘﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻲ‪ ،‬ﺍﻹﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﻭﺍﳊﻴﺎﺩ ﻭﺑﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -1‬ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻭﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‬
‫ﺇﻥ ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﳌﺘﻜﺎﻣﻞ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻳﺘﻄﻠﺐ ﺗﺄﻫﻴﻼ ﻋﻠﻤﻴﺎ‪ ،‬ﺗﺄﻫﻴﻼ ﻣﻬﻨﻴﺎ‪ ،‬ﻭﺗﻌﻠﻴﻤﺎ ﻣﺴﺘﻤﺮﺍ‪ 2،‬ﻓﻤﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ‬
‫ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﺣﺎﺻﻼ ﻋﻠﻰ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﻟﻠﻴﺴﺎﻧﺲ ﰲ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺃﻭ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﺃﻭ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﺃﻭ‬
‫ﰲ ﻓﺮﻭﻉ ﺃﺧﺮﻯ ﺯﺍﺋﺪ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺃﻣﺎ ﻣﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻭﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ‬
‫‪3‬‬
‫ﻟﺪﻳﻪ ﻋﺪﺓ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺧﱪﺓ ﻓﻌﻠﻴﺔ ﰲ ﻣﻴﺪﺍﻥ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ‪.‬‬
‫ﻭﻫﻲ ﲨﻠﺔ ﻣﻦ ﺍﳌﻌﺎﺭﻑ ﻭﺍﳋﱪﺍﺕ ﰲ ﺍﳌﻴﺎﺩﻳﻦ ﺍﻟﱵ ﳍﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻳﺘﺤﺼﻞ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﺘﻜﻮﻳﻦ‬
‫‪4‬‬
‫ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ ﻭﺍﳌﻴﺪﺍﱐ ﻭﺗﺘﻮﺝ ﺑﺎﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺷﻬﺎﺩﺍﺕ ﻋﻠﻤﻴﺔ‪.‬‬
‫ﰲ ﺍﻷﺧﲑ ﳚﺐ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﱃ ﺃﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺸﺮﻭﻁ ﻗﺪ ﻻ ﺗﻜﻮﻥ ﻛﺎﻓﻴﺔ ﻟﻠﺤﻜﻢ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎﺀﺓ‬
‫ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﻳﻨﺒﻐﻲ ﺃﻥ ﺗﻨﻈﻢ ﻣﻠﺘﻘﻴﺎﺕ ﺩﻭﺭﻳﺔ ﻭﻧﺪﻭﺍﺕ ﻭﺗﺮﺑﺼﺎﺕ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﻳﺴﺘﻄﻴﻊ ﻣﻦ ﺧﻼﳍﺎ ﺗﻨﻤﻴﺔ‬

‫‪ 1‬ﻋﻤﻮﺭ ﲨﺎﻝ‪" ،‬ﺿﺮﻭﺭﺓ ﺇﺻﻼﺡ ﻣﻬﻨﺔ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ ﻭﺗﻜﻴﻴﻔﻬﺎ ﻣﻊ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ)‪ ،"(ISA‬ﻭﺭﻗﺔ ﲝﺜﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻌﺪ ﺩﺣﻠﺐ ﺍﻟﺒﻠﻴﺪﺓ‪ ،‬ﺹ‪.9 :‬‬
‫‪ 2‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ ﺍﻟﺼﺤﻦ ﻭﺁﺧﺮﻭﻥ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.29 :‬‬
‫‪ 3‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪ ،2005 ،‬ﺹ‪.40 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪ ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.38 :‬‬

‫‪29‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻗﺪﺭﺍﺗﻪ ﺍﻟﻔﻜﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﳌﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺣﺪ ﺳﻮﺍﺀ‪ ،‬ﻭﲤﻜﻨﻪ ﻣﻦ ﺍﻹﻳﻔﺎﺀ ﲟﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‪ ،‬ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﻹﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ‬
‫ﻳﺴﻌﻰ ﻣﺴﺘﻌﻤﻠﻮﺍ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻮﻟﺪ ﳍﺎ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‬
‫ﺫﺍﺕ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﻟﻺﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺳﻦ ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﻣﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ‪ ،‬ﺇﺫ ﺃﻥ ﲢﺪﻳﺪ ﻣﺪﻯ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻳﻜﻮﻥ‬
‫‪2‬‬
‫ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻣﺪﻯ ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪ ،‬ﻟﺬﺍ ﻳﻨﺒﻐﻲ ﺗﻮﺍﻓﺮ ﺍﻟﻨﻘﻄﺘﲔ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺘﲔ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﻣﺼﺎﱀ ﻣﺎﺩﻳﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪ :‬ﻳﻨﺒﻐﻲ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﻻ ﺗﻜﻮﻥ ﻟﻪ ﻣﺼﺎﱀ ﻣﺎﺩﻳﺔ ﻣﻊ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻘﻮﻡ ﲟﺮﺍﺟﻌﺘﻬﺎ ﻭﺃﻥ ﻻ ﺗﻜﻮﻥ ﻷﺣﺪ ﺃﻗﺮﺑﺎﺋﻪ ﻣﺼﺎﱀ ﻣﻦ ﻧﻔﺲ ﺍﻟﻨﻮﻉ‪ ،‬ﻷﻥ ﻭﺟﻮﺩ ﺫﻟﻚ ﻗﺪ ﻳﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺇﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺘﻪ ﰲ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﶈﺎﻳﺪ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻭﺟﻮﺩ ﺇﺳﺘﻘﻼﻝ ﺫﺍﰐ‪ :‬ﻳﻔﺘﺮﺽ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻨﻘﻄﺔ ﻋﺪﻡ ﺗﺪﺧﻞ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﺃﻭ ﺳﻠﻄﺔ ﻋﻠﻴﺎ ﰲ ﺍﻟﺪﻭﺭ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺸﺄﻥ ﻓﺤﺺ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﻻ ﻳﺘﻌﺮﺽ ﻟﻀﻐﻮﻁ ﲢﺪ ﻣﻦ ﲢﻘﻴﻖ ﺍﳌﺒﺘﻐﻰ‬
‫ﻣﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﻮﺍﻗﻊ ﺗﻌﲏ ﻋﺪﻡ ﺧﻀﻮﻋﻪ ﻷﻱ ﺿﻐﻮﻁ ﻣﻦ ﺍﻟﻐﲑ ﺧﻼﻝ ﻛﺎﻓﺔ ﻣﺮﺍﺣﻞ ﻋﻤﻠﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻫﻮ ﺍﺳﺘﻘﻼﻝ ﺫﻫﲏ ﻳﻜﻤﻦ ﰲ ﻋﻘﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻭﻣﺪﻯ ﻗﺪﺭﺗﻪ ﻋﻠﻰ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺳﻠﻮﻙ ﺍﻵﺧﺮﻳﻦ ﻣﻌﻪ‬
‫‪3‬‬
‫ﻟﻠﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺘﻪ‪.‬‬
‫ﺕ‪ -‬ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ‬
‫ﻳﻌﲏ ﺃﻥ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺒﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻭﺍﳉﻬﻮﺩ ﺍﳌﻤﻜﻨﺔ ﻭﺍﳌﻨﺎﺳﺒﺔ ﻣﻦ ﺑﺪﺍﻳﺔ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺇﱃ ﻏﺎﻳﺔ ﺍﻹﻧﺘﻬﺎﺀ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﺇﻧﻄﻼﻗﺎ ﻣﻦ ﻛﻮﻥ ﺃﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻻ ﺑﺪ ﺃﻥ ﻳﻔﻲ ﺑﺎﳌﻌﻴﺎﺭﻳﻦ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ‬
‫ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﲔ ﺑﺎﻟﺘﺄﻫﻴﻞ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻭﺍﻹﺳﺘﻘﻼﻝ ﰲ ﺃﺩﺍﺀ ﻣﻬﻤﺘﻪ ﻭﳝﻜﻦ ﲢﺪﻳﺪ ﺷﺮﻭﻁ ﻋﺎﻣﺔ ﳝﻜﻦ ﺗﻮﺍﻓﺮﻫﺎ ﰲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫‪4‬‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻐﻴﺔ ﺍﻟﻮﺻﻮﻝ ﺇﱃ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﻫﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﳏﺎﻭﻟﺔ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺍﳌﻌﺮﻓﺔ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ ﺑﻐﻴﺔ ﺍﻟﺘﻨﺒﺆ ﺑﺎﻷﺧﻄﺎﺀ ﻏﲑ ﺍﳌﻨﺘﻈﺮﺓ؛‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.40 :‬‬
‫‪ 2‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.41-40 :‬‬
‫‪ 3‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺼﺤﻦ ﻭﺁﺧﺮﻭﻥ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.31 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.43-42 :‬‬

‫‪30‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻷﺧﺬ ﺑﻌﲔ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﻏﲑ ﺍﻟﻌﺎﺩﻳﺔ ﰲ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺍﳊﺬﺭ ﻋﻨﺪ ﻓﺤﺺ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ‬
‫ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ‪‬ﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻌﻤﻴﻖ ﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺑﻐﻴﺔ ﲢﺪﻳﺪ ﻣﻮﺍﻃﻦ ﺍﻟﻘﻮﺓ ﻭﺍﻟﻀﻌﻒ‪ ،‬ﺍﻟﺬﻱ ﻗﺪ ﻳﺴﺘﻐﻞ ﳊﺪﻭﺙ ﺗﻼﻋﺒﺎﺕ‬
‫ﻭﻏﺶ ﻭﻻ ﳝﻨﻊ ﺣﺪﻭﺙ ﺃﺧﻄﺎﺀ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺍﻟﺸﻜﻮﻙ ﺃﻭ ﺍﻹﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﳌﻔﺮﺩﺍﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﻷﳘﻴﺔ ﰲ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺑﺈﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺗﻄﻮﻳﺮ ﳎﺎﻝ ﺧﱪﺗﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳌﻴﺪﺍﱐ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﳝﻜﻦ ﺗﻠﺨﻴﺺ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳌﻴﺪﺍﱐ ﰲ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﳚﺐ ﲣﻄﻴﻂ ﺧﻄﻮﺍﺕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳌﻴﺪﺍﱐ ﲣﻄﻴﻄﺎ ﻣﻨﺎﺳﺒﺎ ﻭﻛﺎﻓﻴﺎ ﻭﳚﺐ ﺍﻹﺷﺮﺍﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﻳﻦ ﺇﻥ‬
‫ﻭﺟﺪﻭﺍ – ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻭﻣﻨﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺗﻘﻴﻴﻤﻪ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﻔﺼﻞ ﻭﻭﺍﰲ ﺣﱴ ﳝﻜﻦ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻪ ﻭﲢﺪﻳﺪ ﻧﻮﻋﻴﺔ‬
‫ﺍﻻﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻋﻨﺪ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﳚﺐ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﻟﺔ ﻭﺑﺮﺍﻫﲔ ﻛﺎﻓﻴﺔ ﻭﻣﻘﻨﻌﺔ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺔ ﺍﳌﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻻﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ‬
‫ﻭﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ ﺑﻐﺮﺽ ﺗﻜﻮﻳﻦ ﺃﺳﺎﺱ ﻣﻨﺎﺳﺐ ﻹﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ‬

‫ﻳﻌﺘﱪ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﻟﻘﺎﺋﻢ ﺑﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺁﺧﺮ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﳚﺐ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻡ‬
‫ﺑﻪ‪ ،‬ﺇﺫ ﻳﻨﺒﻐﻲ ﺃﻥ ﻳﻮﺿﺢ ﻭﻳﺸﲑ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﻘﺪﻡ ﻭﺑﻜﻞ ﺻﺮﺍﺣﺔ ﻋﻦ ﺭﺃﻱ ﻓﲏ ﳏﺎﻳﺪ ﺣﻮﻝ ﻣﺪﻯ ﺩﻻﻟﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﻵﺗﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﻟﺘﻮﺍﻓﻖ ﻣﻊ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ‬

‫ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻨﺺ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻋﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻗﺪ ﰎ ﺇﻋﺪﺍﺩﻫﺎ ﻭﺗﺼﻮﻳﺮﻫﺎ ﻃﺒﻘﺎ ﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪ 3،‬ﻭﻳﻜﻮﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺮﺟﻲ ﻣﻠﻤﺎ ﺑﺎﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﰲ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﻘﻴﺎﺱ ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺍﶈﺎﺳﱯ‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﲔ ﺍﻟﻘﺎﺿﻲ ﻭﺣﺴﲔ ﺩﺣﺪﻭﺡ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.26 :‬‬

‫‪ 2‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.53 :‬‬
‫‪ 3‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.38 :‬‬

‫‪31‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻭﺃﻥ ﳛﺮﺹ ﻋﻠﻰ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻔﻜﺮﻱ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻛﺪﻟﻴﻞ ﻟﻠﺤﻜﻢ ﻋﻠﻰ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻓﺎﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ ﺗﻌﺘﱪ ﲟﺜﺎﺑﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﻣﻮﺣﺪﺓ ﻳﺴﺘﺨﺪﻣﻬﺎ ﲨﻴﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﻟﻀﻤﺎﻥ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻣﻦ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳉﻮﺩﺓ ﰲ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﰲ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻋﻤﻮﻣﺎ‬

‫ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻨﺺ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻋﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﻟﱵ ﰎ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻬﺎ ﰲ‬
‫ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻭﺗﺼﻮﻳﺮ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺎﺿﻌﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺗﺘﻤﺎﺛﻞ ﻣﻊ ﻧﻔﺲ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﱵ ﺍﺳﺘﺨﺪﻣﺖ ﻋﻨﺪ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻭﺗﺼﻮﻳﺮ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪ 2،‬ﻏﲑ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﺎﺑﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﻘﺎﺭﻧﺔ ﺗﺘﺄﺛﺮ ﺑﺒﻌﺾ ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﻏﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫‪3‬‬
‫ﻣﺜﻞ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻐﲑ ﰲ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﶈﻴﻄﺔ ﺑﺎﳌﺆﺳﺴﺔ ﺗﻮﺟﺐ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺗﻐﲑﺍﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﻭﺟﻮﺩ ﺃﺧﻄﺎﺀ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺪﻭﺭﺍﺕ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ‪،‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻐﲑ ﰲ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﻟﱵ ﻟﻴﺲ ﳍﺎ ﻋﻼﻗﺔ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﻣﻌﻴﺎﺭ ﻣﻼﺋﻤﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‬

‫ﻳﻔﺘﺮﺽ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﲢﺘﻮﻱ ﻋﻠﻰ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺍﻹﻳﻀﺎﺣﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﺇﻋﻼﻡ ﺍﻟﻘﺎﺭﺉ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻣﺎﱂ ﻳﺮﺩ ﰲ‬
‫‪4‬‬
‫ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻣﺎ ﳜﺎﻟﻒ ﺫﻟﻚ‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫ﻭﻳﺮﻯ ﺍﻟﺒﻌﺾ ﺃﻥ ﺍﳊﻜﻢ ﻋﻠﻰ ﻣﻼﺋﻤﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻳﺘﻢ ﻟﻺﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺍﳌﻼﺋﻢ ﳜﺪﻡ ﺍﳌﺼﻠﺤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﺠﻤﻬﻮﺭ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻋﺎﻣﻞ ﺍﻷﳘﻴﺔ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﺑﺪﺭﺟﺔ ﻛﺒﲑﺓ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻛﻮﻧﻪ ﻣﺮﺗﺒﻂ ﺑﺎﳌﺼﻠﺤﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺍﳌﻼﺋﻢ ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﳏﺘﻮﻯ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺻﺮﻳﺢ ﻻ ﳛﺘﻤﻞ ﺍﻟﺘﺄﻭﻳﻞ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﻳﻌﺘﱪ ﻣﱪﺭﺍ ﺧﺎﺻﺔ ﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﺗﻀﺎﺭﺏ ﺍﳌﺼﺎﱀ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺼﺤﻦ ﻭﺁﺧﺮﻭﻥ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.45 :‬‬
‫‪ 2‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.38 :‬‬
‫‪ 3‬ﻏﺴﺎﻥ ﻓﻼﺡ ﺍﳌﻄﺎﺭﻧﺔ‪" ،‬ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻌﺎﺻﺮ"‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﳌﺴﲑﺓ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2009 ،‬ﺹ‪.47 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.38 :‬‬
‫‪ 5‬ﻏﺴﺎﻥ ﻓﻼﺡ ﺍﳌﻄﺎﺭﻧﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.48 :‬‬

‫‪32‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -4‬ﻣﻌﻴﺎﺭ ﻭﺣﺪﺓ ﺍﻟﺮﺃﻱ‬

‫ﳚﺐ ﺃﻥ ﳛﺘﻮﻱ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻠﻰ ﺭﺃﻱ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺎﻋﺘﱪﻫﺎ ﻭﺣﺪﺓ ﻭﺍﺣﺪﺓ‪ ،‬ﻭﰲ ﺍﻷﺣﻮﺍﻝ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻻ ﳝﻜﻦ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻛﻮﺣﺪﺓ ﻭﺍﺣﺪﺓ‪ ،‬ﳚﺐ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﱃ ﺍﻷﺳﺒﺎﺏ ﺍﻟﱵ ﺃﺩﺕ ﺇﱃ ﺫﻟﻚ‬
‫ﻭﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻮﺿﺢ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﰲ ﲨﻴﻊ ﺍﻷﺣﻮﺍﻝ ﺧﺼﺎﺋﺺ ﻭﻃﺒﻴﻌﺔ ﺍﳋﺪﻣﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻘﻮﻡ ‪‬ﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻊ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ‬
‫‪1‬‬
‫ﺇﱃ ﻣﺪﻯ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻘﻊ ﻋﻠﻰ ﻋﺎﺗﻘﻪ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺃﺩﺍﺀ ﻫﺬﻩ ﺍﳋﺪﻣﺔ‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺍﻷﺳﺒﺎﺏ ﺍﻟﱵ ﲤﻨﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻱ ﺷﺎﻣﻞ‪:‬‬
‫‪ -‬ﲢﺪﻳﺪ ﻧﻄﺎﻕ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﺗﺆﺛﺮ ﺟﻮﻫﺮﻳﺎ ﻋﻠﻰ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﻋﺪﻡ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‬
‫ﺑﺸﻜﻞ ﻛﺎﻑ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻭﺍﻟﺬﻱ ﻳﺆﺛﺮ ﺑﺸﻜﻞ ﺟﻮﻫﺮﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻛﻮﺣﺪﺓ ﻭﺍﺣﺪﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﻭﺻﻼﺣﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣﻦ ﺧﻼ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺇﱃ ﻛﻞ ﻣﻦ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻭﺻﻼﺣﻴﺎﺗﻪ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﳝﻜﻦ ﺗﻘﺴﻴﻢ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺇﱃ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺪﻧﻴﺔ‬
‫ﺗﺘﻤﺜﻞ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺪﻧﻴﺔ ﰲ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪ :‬ﺇﻥ ﺍﻟﺬﻱ ﳛﻜﻢ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻭﻋﻤﻴﻠﻪ ﻫﻮ ﺍﻟﻌﻘﺪ ﺍﳌﱪﻡ ﺑﻴﻨﻬﻤﺎ‬
‫ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻓﺈﻧﻪ ﻳﻌﺘﱪ ﻣﺴﺆﻭﻻ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﺇﲡﺎﻩ ﻋﻤﻴﻠﻪ ﺃﻱ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺮﺍﺟﻊ ﺣﺴﺎﺑﺎ‪‬ﺎ ﻭﻳﺘﺤﻤﻞ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ‬
‫ﺍﻹﺧﻼﻝ ﺑﺄﺣﻜﺎﻡ ﺫﻟﻚ ﺍﻟﻌﻘﺪ‪ 3،‬ﻓﺈﺫﺍ ﺃﺧﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺄﺣﻜﺎﻡ ﺍﻟﻌﻘﺪ ﺍﻟﺬﻱ ﺑﻴﻨﻪ ﻭﺑﲔ ﻋﻤﻴﻠﻪ ﻓﺈﻧﻪ ﻳﺘﺤﻤﻞ‬
‫ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺫﻟﻚ ﺍﻹﺧﻼﻝ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻧﻪ ﻳﻌﺮﺽ ﻧﻔﺴﻪ ﻟﻠﻤﺴﺎﺋﻠﺔ ﻋﻦ ﺍﻹﳘﺎﻝ ﰲ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﳌﻬﺎﻡ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﺇﺫﺍ ﱂ ﻳﺒﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.39 :‬‬
‫‪ 2‬ﻏﺴﺎﻥ ﻟﻔﻼﺡ ﺍﳌﻄﺎﺭﻧﺔ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.48 :‬‬
‫‪ 3‬ﳏﻤﺪ ﺑﺸﲑ ﻏﻮﺍﱄ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺗﻠﺒﻴﺔ ﺍﺣﺘﻴﺎﺟﺎﺕ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺍﻟﺒﺎﺣﺚ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ‪ ،12‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻭﺭﻗﻠﺔ‪،2013 ،‬‬
‫ﺹ‪.131 :‬‬

‫‪33‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﳌﻌﻘﻮﻟﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺘﱪ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲡﺎﻩ ﻋﻤﻴﻠﻪ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﺇﻛﻤﺎﻝ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻹﺧﺘﻼﺳﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻼﻋﺒﺎﺕ؛‬
‫‪-‬ﺍﻹﻓﺸﺎﺀ ﻷﺳﺮﺍﺭ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﲡﺎﻩ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬
‫ﻳﻌﺘﱪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﺴﺆﻭﻻ ﻋﻦ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺎﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﻋﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﻫﺬﺍ‬
‫ﺍﻟﻌﻘﺪ‪ ،‬ﻭﰲ ﻣﻌﻈﻢ ﺍﳊﺎﻻﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻌﺮﺽ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﻮﻥ ﻟﻠﻤﺤﺎﻛﻤﺔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻋﺪﻡ ﺇﻛﺘﺸﺎﻓﻬﻢ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺃﻭ ﺍﻹﺧﺘﻼﺱ‬
‫ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﻷﺳﺒﺎﺏ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﻫﻲ ﻓﺸﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﺑﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻟﻠﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﻟﻌﻤﻠﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﻮﻛﻠﺔ ﺇﻟﻴﻪ‪ ،‬ﻭﺗﺴﻤﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ )ﺑﺎﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﺼﲑﻳﺔ(‪.‬‬
‫ﺗﻨﻌﻘﺪ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﺑﻨﻮﻋﻴﻬﺎ ﺍﻟﻌﻘﺪﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﺼﲑﻳﺔ ﺿﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺘﻮﺍﻓﺮ ﺛﻼﺛﺔ ﺃﺭﻛﺎﻥ ﻫﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺣﺼﻮﻝ ﺇﳘﺎﻝ ﻭﺗﻘﺼﲑ ﻣﻦ ﺟﺎﻧﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺃﺩﺍﺀ ﻭﺍﺟﺒﺎﺗﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﻭﻗﻮﻉ ﺿﺮﺭ ﺃﺻﺎﺏ ﺍﻟﻐﲑ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺇﳘﺎﻝ ﻭﺗﻘﺼﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ؛‬
‫‪2‬‬
‫‪ -‬ﺭﺍﺑﻄﺔ ﺳﺒﺒﻴﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻀﺮﺭ ﺍﻟﺬﻱ ﳊﻖ ﺑﺎﻟﻐﲑ ﻭﺑﲔ ﺇﳘﺎﻝ ﻭﺗﻘﺼﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ﻳﺘﻮﻗﻒ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﳉﻬﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﻗﺪﺭﺗﻪ ﻋﻠﻰ ﲢﻤﻞ‬
‫ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻭﻛﻠﻤﺎ ﻛﺎﻥ ﻗﺎﺩﺭﺍ ﻋﻠﻰ ﲢﻤﻞ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ‪ ،‬ﻛﻠﻤﺎ ﺯﺍﺩ ﺇﺣﺘﺮﺍﻡ ﻫﺬﻩ ﺍﳉﻬﺔ ﻟﻪ‪.‬‬

‫ﺇﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻳﻌﺮﺽ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻛﻞ ﻣﻦ‬
‫ﻟﻪ ﻋﻼﻗﺔ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ ﺧﱪﺗﻪ ﻭﺧﺪﻣﺎﺗﻪ ﻭﻣﺎ ﻳﺘﻤﺘﻊ ﺑﻪ ﻣﻦ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﻭﻗﺪﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﲢﻤﻞ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺑﺎﻹﺿﻔﺔ‬
‫ﺇﱃ ﺣﻴﺎﺩﻩ ﻭﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻪ ﰲ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻣﻬﻨﺘﻪ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺘﱪ ﺍﻟﻘﺪﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﲢﻤﻞ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻋﻨﺼﺮﺍ ﻫﺎﻣﺎ ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻧﻈﺮﺍ ﻷﻥ ﻗﻴﺎﻣﻪ ﲟﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺧﺪﻣﺔ ﺟﻬﺎﺕ ﻋﺪﻳﺪﺓ ﺗﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺃﻋﻤﺎﻟﻪ ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ‬

‫‪1‬ﻫﺎﺩﻱ ﺍﻟﺘﻤﻴﻤﻲ‪" ،‬ﻣﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻨﺸﺮ ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ ﺍﻷﺭﺩﻥ ‪ ،2004،‬ﺹ‪.73 :‬‬
‫‪2‬ﳏﻤﺪ ﺑﺸﲑ ﻏﻮﺍﱄ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.131 :‬‬

‫‪34‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﻟﻠﻤﻬﻨﺔ ﺗﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺛﻘﺔ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻓﻴﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺗﺸﺠﻊ ﺍﻟﻐﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻣﺎ ﻳﺘﺤﻤﻠﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﻣﻦ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ‪ 1،‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ‪:‬‬
‫‪2‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ‪ :‬ﻭﺗﺘﻌﻠﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺑﺄﻫﻢ ﻭﺍﺟﺒﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪ ،‬ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻠﺨﺺ ﰲ ﺍﻵﰐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺘﻪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻗﺪ ﻃﺒﻘﺖ ﻭﺑﺸﻜﻞ ﺳﻠﻴﻢ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ‬
‫ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﳌﻘﺒﻮﻟﺔ ﻗﺒﻮﻻ ﻋﺎﻣﺎ؛‬
‫‪ -‬ﻣﺴﺌﻮﻟﻴﺘﻪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺃﻥ ﻧﺼﻮﺹ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﻠﻮﺍﺋﺢ ﻭﺍﻷﻧﻈﻤﺔ ﻭﺍﻟﻌﻘﻮﺩ ﻭﻏﲑﻫﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﺛﺎﺋﻖ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﻈﻢ ﺃﻋﻤﺎﻝ‬
‫ﻭﺃﻧﺸﻄﺔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻗﺪ ﺭﻭﻋﻴﺖ ﻭﰎ ﺗﻄﺒﻴﻘﻬﺎ ﺑﺸﻜﻞ ﺳﻠﻴﻢ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ )ﺍﻟﺘﺄﺩﻳﺒﻴﺔ(‪ :‬ﺗﺘﻌﻠﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺑﺎﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺨﻠﺔ ﺑﺄﺧﻼﻗﻴﺎﺕ ﻭﻛﺮﺍﻣﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ‬
‫ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﻻ ﻳﺘﺼﺮﻑ ﺑﺸﻜﻞ ﻳﺴﺊ ﺇﱃ ﲰﻌﺘﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻓﻜﻞ ﻣﻬﻨﺔ ﻭﻣﻨﻬﺎ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﳍﺎ‬
‫ﻣﻨﻈﻤﺎﺕ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﺗﻘﻮﻡ ﺑﺘﺤﺪﻳﺪ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﻭﺁﺩﺍﺏ ﻭﻭﺍﺟﺒﺎﺕ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﻷﻋﻀﺎﺀ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻧﺺ ﺩﻟﻴﻞ‬
‫ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﺍﳋﺎﺹ ﺑﺎﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺨﻠﺔ ﺑﻜﺮﺍﻣﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﺎﻋﺪﺓ ﺭﻗﻢ )‪ (501‬ﻋﻠﻰ "ﻻ ﳚﻮﺯ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺐ‬
‫‪3‬‬
‫ﺍﻟﻌﻀﻮ ﺃﻥ ﻳﺮﺗﻜﺐ ﺃﻱ ﻋﻤﻞ ﳐﻞ ﺑﻜﺮﺍﻣﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ"‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳉﻨﺎﺋﻴﺔ‪ :‬ﻭﻳﺘﻌﺪﻯ ﺍﻟﻀﺮﺭ ﻓﻴﻬﺎ ﻧﻄﺎﻕ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻟﺬﻱ ﺃﻋﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﰎ‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻬﺎ ﺇﱃ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﻛﻜﻞ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻌﲔ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﺿﺮﻭﺭﺓ ﲢﺪﻳﺪ ﳎﺎﻻﺕ ﺍﳌﺴﺎﺀﻟﺔ ﺍﳉﻨﺎﺋﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫ﻭﺍﻟﱵ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﲨﻴﻊ ﺍﻟﺘﺸﺮﻳﻌﺎﺕ ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﻟﻠﻤﻬﻨﺔ ﻭﻗﻮﺍﻧﲔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﻗﺎﻧﻮﻥ ﺍﻟﻌﻘﻮﺑﺎﺕ‪ ،‬ﻭﻻ ﺷﻚ ﺃﻥ ﺍﻟﻨﺺ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳉﻨﺎﺋﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺿﺮﻭﺭﺓ ﻫﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﻓﻈﺔ ﻋﻠﻰ ﻛﺮﺍﻣﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﺻﺪﻕ ﻭﺳﻼﻣﺔ‬
‫‪4‬‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺃﻳﺔ ﺧﺪﻣﺎﺕ ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﺳﺘﺸﺎﺭﺍﺕ ﺃﺧﺮﻯ‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻭﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳉﻨﺎﺋﻴﺔ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺗﺂﻣﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺻﻮﺭﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ ﺣﱴ ﻻ ﺗﻈﻬﺮ ﻧﻮﺍﺣﻲ ﺍﻟﻘﺼﻮﺭ‬
‫ﻭﺍﻹﳘﺎﻝ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﳏﻤﺪ ﺑﺸﲑ ﻏﻮﺍﱄ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.131 :‬‬

‫‪ 2‬ﻛﻤﺎﻝ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﻣﺼﻄﻔﻰ ﺍﻟﺪﻫﺮﺍﻭﻱ ﻭﳏﻤﺪ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺳﺮﺍﻳﺎ‪" ،‬ﺩﺭﺍﺳﺎﺕ ﻣﺘﻘﺪﻣﺔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺭﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﲑﻭﺕ‪ ،2006 ،‬ﺹ‪.216 :‬‬
‫‪ 3‬ﺃﻣﲔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺃﲪﺪ ﻟﻄﻔﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2006 ،‬ﺹ‪.191 :‬‬
‫‪ 4‬ﳏﻤﺪ ﺑﺸﲑ ﻏﻮﺍﱄ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.131 :‬‬
‫‪ 5‬ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺳﺮﺍﻳﺎ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﻭﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﻟﺸﺎﻣﻞ"‪ ،‬ﺍﳌﻜﺘﺐ ﺍﳉﺎﻣﻌﻲ ﺍﳊﺪﻳﺚ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪ ،2007 ،‬ﺹ‪.67 :‬‬

‫‪35‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﺂﻣﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻊ ﳎﻠﺲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﰲ ﺍﲣﺎﺫ ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﰲ ﻇﺎﻫﺮﻫﺎ ﺃ‪‬ﺎ ﰲ ﻣﺼﻠﺤﺔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ‪،‬ﻭﻟﻜﻦ ﰲ ﺣﻘﻴﻘﺘﻬﺎ‬
‫ﻛﻞ ﺍﻟﻀﺮﺭ ﲟﺼﻠﺤﺔ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻏﻔﺎﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻭﺗﻐﺎﺿﻴﻪ ﻋﻦ ﺑﻌﺾ ﺍﻻﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺍﺭﺗﻜﺒﻬﺎ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻭﻋﺪﻡ ﺗﻀﻤﲔ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ‬
‫ﺫﻟﻚ ﺧﻮﻓﺎ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﻠﺤﺘﻪ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﻜﺬﺏ ﰲ ﻛﺘﺎﺑﺔ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ ﺃﻭ ﰲ ﺷﻬﺎﺩﺗﻪ ﺃﻣﺎﻡ ﺍﳉﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺴﺎﳘﲔ ﻋﻨﺪ ﻣﻨﺎﻗﺸﺔ ﺟﻮﺍﻧﺐ ﻫﺎﻣﺔ ﻭﺧﻄﲑﺓ‬
‫ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻭﻣﺼﺎﱀ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﺭﺗﻜﺎﺏ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﻭﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﳉﺴﻴﻤﺔ ﲟﺎ ﻳﻀﺮ ﲟﺼﺎﱀ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻣﺜﻞ ﺇﻓﺸﺎﺀ ﺑﻌﺾ ﺍﻷﺳﺮﺍﺭ ﺍﳍﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺇﱃ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺍﳌﻨﺎﻓﺴﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺻﻼﺣﻴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪1‬‬
‫ﺇﱃ ﺟﺎﻧﺐ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﻳﺘﻤﺘﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺼﻼﺣﻴﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻧﺴﺮﺩﻫﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺣﻖ ﻃﻠﺐ ﺃﻱ ﻣﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﺃﻭ ﺩﻓﺎﺗﺮ ﺃﻭ ﺳﺠﻼﺕ ﻭﺍﻹﻃﻼﻉ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺑﻴﺎﻥ ﻣﻌﲔ ﺃﻭ ﻣﻌﻠﻮﻣﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺗﻔﺴﲑ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﻭﺣﻖ ﺍﻹﻃﻼﻉ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﻠﻮﺍﺋﺢ ﺍﻟﱵ ﲢﻜﻢ ﻃﺒﻴﻌﺔ ﻋﻤﻞ ﻧﺸﺎﻁ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﻖ ﻃﻠﺐ ﺃﻱ ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﺃﻭ ﺍﺳﺘﻔﺴﺎﺭ ﺃﻭ ﺇﻳﻀﺎﺡ ﻣﻌﲔ ﻣﻦ ﺃﻱ ﻣﺴﺆﻭﻝ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻟﻴﺘﻤﻜﻦ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﻌﻤﻠﻪ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﻖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﻓﺤﺺ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﻭﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﺴﺠﻼﺕ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﻠﻮﺍﺋﺢ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﺼﻠﺔ‪،‬‬
‫ﻭﺫﻟﻚ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﻭﺍﻷﻋﺮﺍﻑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺻﻼﺣﻴﺘﻪ ﰲ ﺟﺮﺩ ﺍﳋﺰﺍﺋﻦ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻋﻨﺪ ﺍﳊﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﺫﻟﻚ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﻖ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﻓﺤﺺ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﺎﻗﻲ ﺃﺻﻮﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﺧﺘﻼﻑ ﺃﻧﻮﺍﻋﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎ‪‬ﺎ‪،‬‬
‫ﻭﺣﻖ ﺍﻹﺗﺼﺎﻝ ﺑﺪﺍﺋﲏ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻟﻠﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﺃﺭﺻﺪﺓ ﺗﻠﻚ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﻖ ﺩﻋﻮﺓ ﺍﳉﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﻟﻠﻤﺴﺎﳘﲔ ﻟﻺﻧﻌﻘﺎﺩ ﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﺓ ﺍﻟﻘﺼﻮﻯ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺣﻖ ﺣﻀﻮﺭ ﺍﺟﺘﻤﺎﻋﺎﺕ ﺍﳉﻤﻌﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﻟﻠﻤﺴﺎﳘﲔ ﺑﺼﻔﺘﻪ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﺃﻭ ﻣﻦ ﻳﻨﻮﺑﻪ ﻣﻦ ﻣﺴﺎﻋﺪﻳﻪ ﻭﺫﻟﻚ‬
‫ﻟﺘﻘﺪﱘ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻋﺮﺿﻪ ﻭﺣﻀﻮﺭ ﻣﻨﺎﻗﺸﺔ ﻭﺍﻟﺮﺩ ﻋﻠﻰ ﺃﻱ ﺍﺳﺘﻔﺴﺎﺭ ﺣﻮﻝ ﻣﺎ ﺗﻀﻤﻨﻪ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻛﻤﺎﻝ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﻣﺼﻄﻔﻰ ﺍﻟﺪﻫﺮﺍﻭﻱ ﻭﳏﻤﺪ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺳﺮﺍﻳﺎ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.212-211 :‬‬

‫‪36‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺁﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬

‫ﺃﺻﺪﺭ ﺍ‪‬ﻤﻊ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﺗﻨﻄﺒﻖ ﻋﻠﻰ ﲨﻴﻊ ﺃﻋﻀﺎﺋﻪ ﻭﺗﺴﺘﻤﺪ ﻫﺬﻩ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺳﻠﻄﺘﻬﺎ ﻣﻦ ﻗﻮﺍﻧﲔ ﺍ‪‬ﻤﻊ ﺍﻟﻔﺮﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻓﺄﻋﻀﺎﺀ ﺍ‪‬ﻤﻊ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﺸﺘﻐﻠﻮﻥ ﲟﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﳝﻜﻦ ﺗﻮﺟﻴﻪ ﺍﻟﻠﻮﻡ‬
‫ﳍﻢ ﺃﻭ ﺇﻳﻘﺎﻓﻬﻢ ﺃﻭ ﻓﺼﻠﻬﻢ ﻣﻦ ﻋﻀﻮﻳﺔ ﺍ‪‬ﻤﻊ ﺇﺫﺍ ﻭﺟﺪ ﺑﻌﺪ ﳏﺎﻛﻤﺔ ﺗﺄﺩﻳﺒﻴﺔ ﻣﻦ ﺍﻟﻠﺠﻨﺔ ﺍﳌﺨﺘﺼﺔ ﺍ‪‬ﻢ ﺃﺩﻳﻨﻮﺍ ﲟﺨﺎﻟﻔﺔ‬
‫ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ‪.‬‬

‫ﻭﻳﺸﻤﻞ ﺩﺳﺘﻮﺭ ﺃﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﺑﺼﻔﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﳏﻮﺭﻳﻦ ﺃﺳﺎﺳﲔ ﳘﺎ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ؛‬

‫‪ -‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﰲ ﻭﺍﻗﻊ ﺍﻻﻣﺮ ﳜﺪﻡ ﺩﺳﺘﻮﺭ ﺃﻭ ﺩﻟﻴﻞ ﺁﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻫﺪﻓﲔ ﺃﺳﺎﺳﲔ ﳘﺎ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻭﺿﻊ ﳕﻂ ﻟﻠﺴﻠﻮﻙ ﻭﺍﻟﺘﺼﺮﻓﺎﺕ ﺍﳌﺘﻮﻗﻌﺔ ﻣﻦ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻛﺤﺪ ﺃﺩﱏ ﻹﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﻣﺰﺍﻭﻟﺘﻬﻢ ﻟﻌﻤﻠﻬﻢ‬
‫ﺍﳌﻬﲏ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻟﻠﺠﻤﻬﻮﺭ ﻭﻛﺎﻓﺔ ﺍﳌﻬﺘﻤﲔ ﺑﺸﺆﻭﻥ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﲟﻜﻮﻧﺎﺕ ﻭﻣﻌﺎﻳﲑ ﺩﻟﻴﻞ ﺍﻵﺩﺍﺏ ﻭﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﻟﱵ ﲢﻜﻢ‬
‫ﺗﺼﺮﻓﺎﺕ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺗﺮﺗﻔﻊ ﻣﻜﺎﻧﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﺃﻋﻀﺎﺋﻬﺎ ﻭﻣﻬﺎﻣﻬﺎ ﰲ ﻧﻈﺮ ﺍﻵﺧﺮﻳﻦ‪ ،‬ﻭﻣﻨﻪ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺜﻘﺔ ﰲ‬
‫ﺗﻘﺎﺭﻳﺮ ﻭﻧﺘﺎﺋﺞ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪.‬‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﻤﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺇﻥ ﻣﻔﺎﻫﻴﻢ ﻭﺁﺩﺍﺏ ﻭﺃﺧﻼﻗﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﺗﺸﺘﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﲬﺴﺔ ﻣﺒﺎﺩﺉ ‪ ،‬ﻭﻫﺬﻩ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﻫﻲ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﺍﻹﺳﺘﻘﻼﻝ ﻭﺍﻟﱰﺍﻫﺔ ﻭﺍﳌﻮﺿﻮﻋﻴﺔ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳚﺐ ﺃﻥ ﳛﺘﻔﻆ ﺑﺄﻣﺎﻧﺘﻪ ﻭﻣﻮﺿﻮﻋﻴﺘﻪ‪ ،‬ﻭﻋﻨﺪﻣﺎ ﳝﺎﺭﺱ ﻣﻬﻨﺔ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻣﺴﺘﻘﻼ ﻋﻦ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﻘﻮﻡ ﲞﺪﻣﺘﻬﻢ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﺘﻘﻴﺪ ﲟﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻭﺃﻥ ﻳﺒﺬﻝ ﺟﻬﺪﻩ ﺑﺎﺳﺘﻤﺮﺍﺭ‬
‫‪3‬‬
‫ﻟﺘﺤﺴﲔ ﻣﻘﺪﺭﺗﻪ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ ﻭﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﳋﺪﻣﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﻘﺪﻣﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻭﻟﻴﻢ ﺗﻮﻣﺎﺱ ﻭﺇﻣﺮﺳﻦ ﻫﻨﻜﻲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.173-172 :‬‬

‫‪ 2‬ﻣﺼﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻈﲑ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.67 :‬‬
‫‪ 3‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.68 :‬‬

‫‪37‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺝ‪ -‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﺘﻤﻴﺰ ﺑﺎﻟﻌﺪﺍﻟﺔ ﻭﺍﻷﻣﺎﻧﺔ ﻭﺍﻟﺼﺪﻕ ﻭﺍﳌﻮﺿﻮﻋﻴﺔ ﻭﺍﳊﻴﺎﺩ‬
‫ﻋﻨﺪ ﺗﻌﺎﻣﻠﻪ ﻣﻊ ﻋﻤﻼﺋﻪ ﻭﺃﻥ ﳜﺪﻣﻬﻢ ﺑﺄﻗﺼﻰ ﻃﺎﻗﺘﻪ ﻭﺃﻥ ﳛﻘﻖ ﳍﻢ ﺃﻗﺼﻰ ﻣﻨﻔﻌﺔ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﲟﺎ ﻻ ﻳﺘﻌﺎﺭﺽ ﻣﻊ ﻣﺴﺌﻮﻟﻴﺎﺗﻪ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻟﻠﺠﻤﻬﻮﺭ‪.‬‬
‫ﻭﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﳌﺴﺘﻘﻞ ﻋﺪﻡ ﺇﻓﺸﺎﺀ ﺃﺳﺮﺍﺭ ﺧﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻌﻤﻴﻞ ﻳﻜﻮﻥ ﻗﺪ ﺣﺼﻞ ﻋﻠﻴﻬﺎ‬
‫ﺃﺛﻨﺎﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺇﻻ ﲟﻮﺍﻓﻘﺔ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻧﻔﺴﻪ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻦ ﺍﺳﺘﺜﻨﺎﺀ ﻣﻦ ﺫﻟﻚ ﻓﺈﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﻃﻠﺐ‬
‫ﺍﶈﻜﻤﺔ ﺍﻟﺮﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ ﻭﺍﻹﺩﻻﺀ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﺃﻭ ﻋﻨﺪﻣﺎ ﻳﺮﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﺳﺘﻔﺴﺎﺭﺍﺕ ﺗﻘﺼﻲ ﺍﳊﻘﺎﺋﻖ‬
‫ﻟﻠﺠﻬﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭ ﳚﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺃﻥ ﳛﺪﺩ ﺃﺗﻌﺎﺑﻪ ﻣﻊ ﻋﻤﻴﻠﻪ ﺳﻮﺍﺀ ﺑﺎﻟﺴﺎﻋﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻴﻮﻡ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺑﺄﻛﻤﻠﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﳛﻈﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﻻﺗﻔﺎﻕ ﻋﻠﻰ ﲢﺪﻳﺪ ﺃﺗﻌﺎﺏ ﻣﻌﻠﻘﺔ ﺑﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﻔﺤﺺ‪ ،‬ﻓﺈﺫﺍ ﺣﺪﺩﺕ ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﺜﻼ ﺑﻨﺴﺒﺔ ﻣﺌﻮﻳﺔ ﻣﻦ‬
‫ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﻈﻬﺮﻩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻓﻬﻨﺎﻙ ﺍﺣﺘﻤﺎﻝ ﺑﺄﻥ ﻳﻔﻘﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻮﺿﻮﻋﻴﺘﻪ ﻭﻳﺆﺩﻱ ﺫﻟﻚ ﺇﱄ‬
‫‪2‬‬
‫ﻇﻬﻮﺭﻩ ﲟﻈﻬﺮ ﻋﺪﻡ ﺍﻻﺳﺘﻘﻼﻝ‪.‬‬
‫ﺩ‪ -‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﲡﺎﻩ ﺍﻟﺰﻣﻼﺀ‪ :‬ﻻ ﺗﺘﻮﻗﻒ ﺷﻬﺮﺓ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺳﻠﻮﻙ ﺃﻋﻀﺎﺋﻬﺎ ﻓﺤﺴﺐ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻦ ﺗﻘﺪﻡ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﲢﺴﲔ‬
‫ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺧﺪﻣﺎ‪‬ﺎ ﻳﺘﻮﻗﻒ ﺃﻳﻀﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺜﻘﺔ ﺍﳌﺘﺒﺎﺩﻟﺔ ﺑﲔ ﺍﻷﻋﻀﺎﺀ‪ ،‬ﻓﻴﺠﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻫﻨﺎﻙ‪ ،‬ﺗﺒﺎﺩﻝ ﺣﺮ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‬
‫ﻭﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﺒﺎﺩﻝ ﺿﺮﻭﺭﻱ ﻟﺘﻄﻮﻳﺮ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﲢﺴﲔ ﺃﺳﺎﻟﻴﺒﻬﺎ ﺍﻟﻔﻨﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻭﺑﺼﻔﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﻻ ﳛﺘﻔﻆ ﺍﻷﻋﻀﺎﺀ ﺑﺂﺭﺍﺋﻬﻢ ﻭﺍﻛﺘﺸﺎﻓﺎ‪‬ﻢ ﻷﻧﻔﺴﻬﻢ ﻭﻟﻜﻨﻬﻢ ﻳﻨﺎﻗﺸﻮﻫﺎ ﰲ ﺍﺟﺘﻤﺎﻋﺎ‪‬ﻢ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‬
‫ﻭﻳﻜﺘﺒﻮﻥ ﻋﻨﻬﺎ ﰲ ﳎﺎﻻ‪‬ﻢ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻭﻗﺪ ﻳﺘﺨﺬﻭ‪‬ﺎ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﻷﺣﻴﺎﻥ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﺗﻘﺪﻡ ﺇﱃ ﺍﻷﻋﻀﺎﺀ‪،‬‬
‫ﻓﺎﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﺿﺮﻭﺭﻱ ﻟﻼﺣﺘﻔﺎﻅ ﲟﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ ،‬ﻭﲢﺪﻳﺪ ﻗﻮﺍﻧﲔ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﰲ ﺃﻣﺮﻳﻜﺎ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻻﻟﺘﺤﺎﻕ ﺑﺎﳌﻬﻨﺔ‬
‫ﻭﻳﺆﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﻮﻥ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﲨﻌﻴﺎ‪‬ﻢ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﶈﻠﻴﺔ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ‪ ،‬ﻭﻛﺎﻥ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺗﻠﻚ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺴﺘﻮﻯ ﺍﳌﺮﺗﻔﻊ ﻣﻦ‬
‫‪3‬‬
‫ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻻﻟﺘﺤﺎﻕ ﺑﺎﳌﻬﻨﺔ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﺍﻟﱵ ﲢﻜﻢ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻣﺼﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻈﲑ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.68 :‬‬

‫‪ 2‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻀﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.205 :‬‬
‫‪ 3‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.206-205 :‬‬

‫‪38‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻩ‪ -‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﻭﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳚﺐ ﺃﻥ ﳝﺎﺭﺱ ﻋﻤﻠﻪ ﺑﺎﻟﻄﺮﻳﻘﺔ‬
‫‪2‬‬
‫ﺍﻟﱵ ﺗﺆﺩﻱ ﺇﱃ ﺇﺣﺘﺮﺍﻡ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﺭﻓﻌﺘﻬﺎ ﻭﻗﺪﺭ‪‬ﺎ ﻋﻠﻰ ﺧﺪﻣﺔ ﺍﳉﻤﻬﻮﺭ‪ 1،‬ﻭﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺇﺟﺘﻨﺎﺏ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺨﻠﺔ ﺑﻜﺮﺍﻣﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ :‬ﻻ ﳚﻮﺯ ﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﳌﺴﺘﻘﻞ ﺃﻥ ﻳﺮﺗﻜﺐ ﺃﻱ ﻋﻤﻞ ﳜﻞ ﺑﻜﺮﺍﻣﺔ‬
‫ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﻛﺮﺍﻣﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﻠﲔ ﻓﻴﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺍﻹﻋﻼﻥ ﻭﻭﺳﺎﺋﻞ ﺍﺟﺘﺬﺍﺏ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ‪ :‬ﻻ ﺟﻮﺯ ﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺣﻲ ﺍﳌﺴﺘﻘﻞ ﺃﻥ ﳛﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻞ ﻋﻦ‬
‫ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻹﻋﻼﻥ ﺃﻭ ﺑﻮﺳﺎﺋﻞ ﺍﺟﺘﺬﺍﺏ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﺑﻄﺮﻕ ﻏﲑ ﺻﺤﻴﺤﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻮﻻﺕ‪ :‬ﳏﻈﻮﺭ ﻋﻠﻰ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﻳﺪﻓﻊ ﻋﻤﻮﻟﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻴﻞ ﻭﳛﻈﺮ ﻋﻠﻴﻪ ﺃﻳﻀﺎ‬
‫ﻗﺒﻮﻝ ﻋﻤﻮﻟﺔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﺘﻮﺻﻴﺎﺗﻪ ﻟﻠﻌﻤﻴﻞ ﻋﻦ ﻣﻨﺘﺠﺎﺕ ﺃﻭ ﺧﺪﻣﺎﺕ ﺃﺧﺮﻯ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻷﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﺿﺔ‪ :‬ﻻ ﳚﻮﺯ ﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺃﻥ ﳚﻤﻊ ﺑﲔ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺃﻱ ﻋﻤﻞ ﺁﺧﺮ ﺃﻭ ﻣﻬﻨﺔ ﺃﺧﺮﻯ‬
‫ﺗﺆﺩﻱ ﺇﱃ ﺧﻠﻖ ﺗﻀﺎﺭﺏ ﰲ ﺍﳌﺼﺎﱀ ﻋﻨﺪ ﺗﺄﺩﻳﺘﻪ ﳋﺪﻣﺎﺗﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺷﻜﻞ ﺍﳌﻜﺘﺐ ﺍﻹﺳﻢ‪ :‬ﻻ ﳚﻮﺯ ﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﳌﺴﺘﻘﻞ ﺃﻥ ﳝﺎﺭﺱ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﲢﺖ ﺇﺳﻢ ﺷﺮﻛﺔ ﲢﺘﻮﻱ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺇﺳﻢ ﻭﳘﻲ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻣﻀﻠﻼ ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻨﻮﻉ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﻣﻊ ﺫﻟﻚ ﳚﻮﺯ ﺃﻥ ﻳﺸﺘﻤﻞ ﺇﺳﻢ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﺳﻢ‬
‫ﻭﺍﺣﺪ ﺃﻭ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺀ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ ﺃﻭ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ‪.‬‬
‫ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﳋﻤﺴﺔ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﻣﻨﻬﺎ ﺃﻥ ﺗﻜﻮﻥ ﻣﺒﺎﺩﺉ ﺇﺭﺷﺎﺩﻳﺔ ﻋﺮﻳﻀﺔ ﻭﻟﻴﺴﺖ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺳﻠﻮﻛﻴﺔ ﻣﻠﺰﻣﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺎﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺃ‪‬ﺎ ﻻ ﺗﻌﺘﱪ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻷﻱ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺗﺄﺩﻳﺒﻴﺔ ﺿﺪ ﺃﺣﺪ ﺍﻷﻋﻀﺎﺀ‪ ،‬ﺇﻻ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﻜﻮﻥ ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻔﻠﺴﻔﻲ ﺍﻟﺬﻱ‬
‫‪3‬‬
‫ﺑﻨﻴﺖ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺳﻪ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫ﺇﻥ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﻳﻈﻬﺮ ﰲ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺗﻌﺎﻣﻠﻬﻢ ﻣﻊ ﺍﻟﻐﲑ ﺳﻮﺍﺀ ﺍﻟﺰﻣﻼﺀ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺃﻭ‬
‫ﺍﳍﻴﺌﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺸﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺗﻨﻈﻴﻢ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻭﺣﱴ ﻣﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﺑﺼﻔﺔ ﻋﺎﻣﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻮﺟﺪ ﻋﻼﻗﺔ ﻣﺘﺒﺎﺩﻟﺔ ﺑﲔ‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﻟﺬﻱ ﲢﺘﻠﻪ ﺃﻱ ﻣﻬﻨﺔ ﰲ ﺍﳍﺮﻡ ﺍﻻﺟﺘﻤﺎﻋﻲ ﻭﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻟﻠﻌﺎﻣﻠﲔ ﰲ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻣﺼﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻈﲑ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.68 :‬‬

‫‪ 2‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻀﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.207-206 :‬‬
‫‪ 3‬ﻣﺼﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻈﲑ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.68 :‬‬

‫‪39‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﻭﻳﻌﲏ ﺫﻟﻚ ﺃﻥ ﻧﻮﻉ ﻭﻃﺒﻴﻌﺔ ﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺃﺛﻨﺎﺀ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻳﺆﺛﺮ ﺳﻠﺒﺎ ﺃﻭ ﺍﳚﺎﺑﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﻈﺮﺓ ﺍﻟﱵ ﻳﻮﻟﻴﻬﺎ‬
‫ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻓﺎﺫﺍ ﲤﺴﻜﻮﺍ ﺑﺎﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﺍﻟﺮﻓﻴﻊ ﻳﻌﻠﻮﺍ ﻣﺮﻛﺰ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﰲ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﻭﺍﻟﻌﻜﺲ ﺑﺎﻟﻌﻜﺲ‪،‬‬
‫ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﻭﺟﺪ ﺍﳌﻬﻨﻴﻮﻥ ﰲ ﺃﻳﺔ ﻣﻬﻨﺔ ﺗﻘﺪﻳﺮﺍ ﻭﺍﺣﺘﺮﺍﻣﺎ ﳍﻢ ﻭﳋﺪﻣﺎ‪‬ﻢ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻟﻔﺌﺎﺕ ﺍﻹﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ‬
‫ﻳﻘﺪﻣﻮﻥ ﺧﺪﻣﺎ‪‬ﻢ ﳍﺎ‪ ،‬ﻓﺎﻥ ﺫﻟﻚ ﺍﻹﺣﺘﺮﺍﻡ ﻭﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ ﺳﻴﻜﻮﻥ ﺣﺎﻓﺰﺍ ﳍﻢ ﻟﺮﻓﻊ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﺃﺩﺍﺋﻬﻢ‪ ،‬ﺃﻱ ﺃﻧﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻬﻨﻴﲔ‬
‫ﺑﺼﻔﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺑﺼﻔﺔ ﺧﺎﺻﺔ ﺍﻟﺘﻤﺴﻚ ﺑﺎﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﺍﻟﺮﻓﻴﻊ‪.‬‬

‫ﻭﺗﺮﺗﺒﻂ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﺤﻤﻠﻬﺎ ﻛﻮﻧﻪ ﻣﻬﻨﻴﺎ ﺑﺎﻟﺪﺭﺟﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻭﻳﻘﺼﺪ‬
‫‪‬ﺎ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺘﻪ ﻭﺃﻣﺎﻧﺘﻪ ﳓﻮ ﺍﳉﻤﻬﻮﺭ ﻭﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻭﺯﻣﻼﺀ ﺍﳌﻬﻨﺔ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﺗﺬﻫﺐ ﺇﱃ ﻣﺎ ﻫﻮ ﺃﻛﱪ ﻣﻦ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪،‬‬
‫ﻭﺣﱴ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺘﻪ ﻛﺸﺨﺺ ﳓﻮ ﻧﻔﺴﻪ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺫﻟﻚ‪ ،‬ﻭﺟﺪﺕ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺁﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻠﺘﺰﻡ‬
‫‪1‬‬
‫‪‬ﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺩﻋﻤﺎ ﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻭﻣﻦ ﰒ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺇﻥ ﺍﻟﺒﺎﺣﺚ ﰲ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﳚﺪﻫﺎ ﻋﺪﺓ ﺃﻧﻮﺍﻉ ﺗﺒﻌﺎ ﻟﻠﺰﺍﻭﻳﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﻨﻈﺮ ﺇﱄ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺃﻫﻢ‬
‫‪2‬‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﻷﻧﻮﺍﻉ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻟﺴﻠﻄﺔ ﺃﻭ ﺍﳉﻬﺔ ﺍﻟﱵ ﻭﺿﻌﺘﻬﺎ‬
‫ﻭﺗﻨﻘﺴﻢ ﺇﱃ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﻗﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪ :‬ﻭﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ‪‬ﺎ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﱵ ﻳﻀﻌﻬﺎ ﺍﳌﺸﺮﻉ‪ ،‬ﻭﺗﻠﻚ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ‬
‫ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﻟﻠﻤﻬﻨﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﱵ ﲢﻜﻢ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‪.‬‬
‫ﺏ‪ -‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺗﻨﻈﻴﻤﻴﺔ‪ :‬ﻭﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ‪‬ﺎ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﻭﺍﻷﺣﻜﺎﻡ ﺍﻟﱵ ﺗﺼﺪﺭﻫﺎ ﺍﳌﻨﻈﻤﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻣﻦ ﻧﻘﺎﺑﺎﺕ ﻭﻣﻌﺎﻫﺪ‬
‫ﻭﲨﻌﻴﺎﺕ ﳊﺚ ﺃﻋﻀﺎﺋﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻤﺴﻚ ﺑﺂﺩﺍﺏ ﻭﻗﻮﺍﻋﺪ ﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﻪ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺷﻜﻞ ﺻﺪﻭﺭﻫﺎ ﻭﻭﺳﻴﻠﺔ ﺇﺛﺒﺎ‪‬ﺎ‬
‫ﻭﳝﻜﻦ ﺃﳚﺎﺩ ﻧﻮﻋﲔ ﻣﺘﻤﻴﺰﺍﻥ ﻣﻦ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺁﺩﺍﺏ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﳘﺎ‪:‬‬
‫ﺃ‪ -‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﻣﻜﺘﻮﺑﺔ‪ :‬ﻭﻫﻲ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺜﺒﺘﺔ ﻛﺘﺎﺑﺔ‪ ،‬ﺳﻮﺍﺀ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﻟﻮﺛﻴﻘﺔ ﺍﳌﻜﺘﻮﺑﺔ ﺻﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻟﺴﻠﻄﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﺮﻳﻌﻴﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺬﻳﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻠﺪ ﺃﻭ ﻛﺎﻧﺖ ﻣﻨﺸﻮﺭﺍﺕ ﻣﻦ ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺷﺮﻳﻔﻲ ﻋﻤﺮ‪" ،‬ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﳌﻬﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪-‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﲔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ ﻭﺗﻮﻧﺲ ﻭﺍﳌﻤﻠﻜﺔ ﺍﳌﻐﺮﺑﻴﺔ‪ ،"-‬ﺃﻃﺮﻭﺣﺔ ﻣﻘﺪﻣﺔ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺩﻛﺘﻮﺭﺍﻩ ﻋﻠﻮﻡ ﰲ‬
‫ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻄﻴﻒ‪ ،2012 ،1‬ﺹ‪.81-80 :‬‬
‫‪ 2‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪ ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻀﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.210-209 :‬‬

‫‪40‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺏ‪ -‬ﻗﻮﺍﻋﺪ ﻋﺮﻓﻴﺔ‪ :‬ﻭﻳﻘﺼﺪ ‪‬ﺎ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻌﺎﺭﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﻮﻥ ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﻮﻥ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﻳﻠﺘﺰﻣﻮﻥ‬
‫ﺑﺎﺗﺒﺎﻋﻬﺎ ﻭﺍﻟﺘﻤﺴﻚ ‪‬ﺎ ﻭﺍﺣﺘﺮﺍﻣﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪﻭ‪‬ﺎ ﺩﺳﺘﻮﺭﺍ ﺃﺧﻼﻗﻴﺎ ﻣﻦ ﺍﻵﺩﺍﺏ ﻭﺍﻟﺘﻘﺎﻟﻴﺪ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﻛﻞ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﲔ‬
‫ﻟﻠﻤﻬﻨﺔ ﺍﻻﺑﻘﺎﺀ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬

‫‪41‬‬
‫ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬

‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ‪:‬‬

‫ﺇﻥ ﺟﻮﻫﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻳﻜﻤﻦ ﰲ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﻣـﻦ ﻗﺒـﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ ﺍﳋـﺎﺭﺟﻲ ﻭﺫﻟـﻚ‬
‫ﺑﻐﺮﺽ ﲤﻜﻴﻨﻪ ﻣﻦ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻪ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﻌﺪﺓ ﻣﻦ ﻃـﺮﻑ ﺍﳌﺆﺳﺴـﺔ ﻭﻓﻘـﺎ ﻟﺴﻴﺎﺳـﺎﺕ ﳏﺎﺳـﺒﻴﺔ‪،‬‬
‫ﻭﳍﺬﺍ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ ﺍﳋـﺎﺭﺟﻲ ﳍـﺎ ﺃﳘﻴـﺔ ﺑﺎﻟﻐـﺔ ﰲ ﺇﺿـﻔﺎﺀ‬
‫ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﻭﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻭﻛﻔﺎﻳﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‪.‬‬

‫ﻭﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﻭﺟﺪ ﺃﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗـﺘﻢ ﻭﻓـﻖ ﻣﻨﻬﺠﻴـﺔ ﻣﻨﻈﻤـﺔ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ‬
‫ﺗﺘﻢ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺟﻬﺔ ﺧﺎﺭﺟﻴﺔ ﻣﺘﺨﺼﺼﺔ‪ ،‬ﻟﺘﺤﺴﲔ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻟـﺬﻱ ﻳﻘـﻮﻡ ‪‬ـﺎ ﺷـﺨﺺ‬
‫ﳏﺎﻳﺪ ﻣﺴﺘﻘﻞ ﺫﻭ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﻭﻣﻬﻨﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﺘﺤﻤﻞ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻣﺪﻧﻴـﺔ‪ ،‬ﺟﺰﺍﺋﻴـﺔ‪ ،‬ﺇﻧﻀـﺒﺎﻃﻴﺔ ﻭﻟـﻪ ﺻـﻼﺣﻴﺎﺕ‬
‫ﻭﺣﻘﻮﻕ‪.‬‬

‫ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺘﻢ ﻭﻓﻖ ﺧﻄﻮﺍﺕ ﻣﺘﻤﺜﻠـﺔ ﰲ ﺍﳊﺼـﻮﻝ ﻋﻠـﻰ ﻣﻌﺮﻓـﺔ ﻋﺎﻣـﺔ ﻋـﻦ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﺑﺎﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻘﻴـﺎﻡ ﺑﺎﻹﺧﺘﺒـﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣـﺔ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ ﻳﺴـﺘﻌﲔ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺄﺩﻭﺍﺓ ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ ﻭﺃﻭﺭﺍﻕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻋﻨﺪ ﻗﻴﺎﻣﻪ ﺑﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪42‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﲤﻬﻴﺪ‬
‫ﺗﺸﺘﻤﻞ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺎﳉﺔ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﻗﻀﺎﻳﺎ ﺍﳊﻜﻢ ﻭﺣﺴﻢ ﺍﻟﺼـﺮﺍﻋﺎﺕ ﻣـﺎ ﺑـﲔ ﺍﳌﻨـﺎﻫﺞ ﺃﻭ‬
‫ﺍﳌﺪﺍﺧﻞ ﺍﳌﺘﻨﺎﻓﺴﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﻋﺮﺽ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴـﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳـﺔ‪ ،‬ﻭﻫـﺬﻩ ﺍﳌﺮﻭﻧـﺔ ﺗـﻮﻓﺮ‬
‫ﺍﻟﻔﺮﺹ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ‪ ،‬ﺍﻟﻐﺶ‪ ،‬ﺍﳋﺪﺍﻉ‪ ،‬ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻒ ﺃﻭ ﺳﻮﺀ ﺍﻟﻌﺮﺽ‪.‬‬
‫ﻛﻤﺎ ﺗﺒﲔ ﺃﻥ ﺍﻟﻜﺜﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻤﻮ ﺍﻟﻈﺎﻫﺮﻱ ﰲ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﱵ ﺣـﺪﺛﺖ ﰲ ﺍﻟﺜﻤﺎﻧﻴﻨـﺎﺕ ﻣـﻦ ﺍﻟﻘـﺮﻥ ﺍﳌﺎﺿـﻲ‬
‫ﻛﺎﻧﺖ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﳋﻔﺔ ﺍﻟﻴﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻟﻴﺴﺖ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻨﻤـﻮ ﺍﻻﻗﺘﺼـﺎﺩﻱ ﺍﳊﻘﻴﻘـﻲ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ‬
‫ﻛﺎﻥ ﻫﻨﺎﻟﻚ ﺿﻐﻂ ﻹﻧﺘﺎﺝ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺃﻓﻀﻞ ﰲ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﺍﻟﺬﻱ ﻛﺎﻥ ﻣﻦ ﺍﻟﺼـﻌﺐ ﺇﳚـﺎﺩ ﺗﻠـﻚ ﺍﻷﺭﺑـﺎﺡ ﻭﻣـﻦ‬
‫ﺃﻱ ﻧﻮﻉ ﺁﺧﺮ‪ ،‬ﻭﻋﻨﺪﻣﺎ ﺍﻛﺘﺸﻔﺖ ﺍﻟﺸـﺮﻛﺎﺕ ﺑﺄﻥ ﺍﻟﻘـﻮﺍﻧﲔ ﲣﺒــﺮﻙ ﻓﻘـﻂ ﲟـﺎ ﻻ ﺗﺴـﺘﻄﻴﻊ ﻓﻌــﻠﻪ‬
‫ﻭﻟﻴﺲ ﻣﺎ ﺗﺴﺘﻄﻴﻊ ﻓﻌﻠـﻪ‪ ،‬ﳍﺬﺍ ﻓﻘﺪ ﺭﺃﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺑﺄ‪‬ـﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧـﺖ ﻻ ﺗﺴـﺘﻄﻴﻊ ﺃﻥ ﺗﻜﺴـﺐ ﺍﻷﺭﺑـﺎﺡ‬
‫ﻓﺈ‪‬ﺎ ﺗﺴﺘﻄﻴﻊ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻗﻞ ﺃﻥ ﺗﺒﺘﺪﻋﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣـﻦ ﺧـﻼﻝ ﻫـﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼـﻞ ﺇﱃ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‪،‬‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺘﻬﺎ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻗﺴﻢ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺇﱃ ﺛﻼﺙ ﻣﺒﺎﺣﺚ ﻛﺎﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬
‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺃﺳﺎﺳﻴﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬
‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬
‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪44‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺃﺳﺎﺳﻴﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻟﻌﻞ ﺃﺑﺮﺯ ﺍﻷﻣﺜﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻮ ﻣﺎ ﺣﺪﺙ ﻋﺎﻡ ‪ 2002‬ﻣﻦ ﺇﻓﻼﺱ ﻭﺇ‪‬ﻴﺎﺭ ﳌﺆﺳﺴـﺎﺕ‬
‫ﺃﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﻣﺸﻬﻮﺭﺓ ﻛﻤﺆﺳﺴﺔ )‪ (Enron‬ﺍﳌﺘﺨﺼﺼﺔ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﻟﻄﺎﻗﺔ‪ ،‬ﻭﻣﺆﺳﺴﺔ )‪ (worldcom‬ﺍﳌﺘﺨﺼﺼـﺔ ﰲ‬
‫ﳎﺎﻝ ﺍﻻﺗﺼﺎﻻﺕ‪ ،‬ﻭﻣﺆﺳﺴﺔ )‪ (Mirs‬ﺍﳌﺘﺨﺼﺼﺔ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﻷﺩﻭﻳﺔ‪ ،‬ﺇﺫ ﻗﺎﻣﺖ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺇﻣﺎ ﺑﺎﻟﺘﻮﺍﻃﺆ ﻣـﻊ‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺣﺴﺎﺑﺎ‪‬ﻢ ﻭﻋﻠﻰ ﺭﺃﺳﻬﻢ ﻣﺆﺳﺴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺸﻬﲑﺓ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ )‪ ،(arthur anderson‬ﺃﻭ‬
‫ﺑﺴﺒﺐ ﺇﳘﺎﻝ ﺟﺴﻴﻢ ﻣﻦ ﻫﺆﻻﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺑﺈﺣﺪﺍﺙ ﺗﺪﻟﻴﺲ ﻭﲢﺮﻳﻒ ﰲ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺃﻋﻤﺎﳍﺎ ﻭﻣﺮﺍﻛﺰﻫﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻫﻮ ﻣـﺎ‬
‫ﺗﺮﺗﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺣﺪﻭﺙ ﺗﻀﻠﻴﻞ ﻛﺒﲑ ﰲ ﺑﻴﺎﻧﺎ‪‬ﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺬﻱ ﺃﺩﻯ ﺇﱃ ﻫﺒﻮﻁ ﻛﺒﲑ ﰲ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺃﺳـﻬﻤﻬﺎ ﰲ‬
‫ﺍﻟﺴﻮﻕ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﺗﺮﺗﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺣﺪﻭﺙ ﺧﺴﺎﺋﺮ ﺟﺴﻴﻤﺔ ﺗﻜﺒﺪﻫﺎ ﻣﺴﺎﳘﻮ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﻭﺩﺍﺋﻨﻮﻫﺎ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭﻫﺎ‬
‫ﺗﻌﺪﺩﺕ ﺗﻌﺎﺭﻳﻒ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺑﻌﺾ ﻣﻨﻬﺎ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺑﺎﻹﻇﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ‬
‫ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭﻫﺎ‪.‬‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻌﺮﻳﻒ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻳﻄﻠﻖ ﻣﺼﻄﻠﺢ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﳋﻼﻗﺔ )‪ (Creative Accounting‬ﻋﻠﻰ ﺑﻌﺾ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﱵ ﺗﻠﺠﺄ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﻷﺣﻴﺎﻥ ﺳﻌﻴﺎ ﻭﺭﺍﺀ ﺃﺣﺪﺍﺙ ﲢﺴﲔ ﺷﻜﻠﻲ ﺇﻣﺎ ﰲ ﺭﲝﻬﺎ ﺃﻭ ﻣﺮﻛﺰﻫﺎ‬
‫ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﺳﺘﻐﻼﻝ ﺍﻟﺜﻐﺮﺍﺕ ﺍﳌﺘﻮﺍﺟﺪﺓ ﰲ ﺍﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﺃﻭ ﺍﻹﺳﺘﻔﺎﺩﺓ ﻣـﻦ ﺗﻌـﺪﺩ‬
‫ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﺍﳌﺘﻮﻓﺮﺓ ﰲ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﻭﺍﻟﻄﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻴﺢ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺇﺗﺒﺎﻋﻬﺎ ﰲ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﻟﻘﻴـﺎﺱ‬
‫ﻭﺍﻻﻓﺼﺎﺡ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳑﺎ ﻳﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻈﻬﺮﻫﺎ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﺳـﻮﺍﺀ‬
‫ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻸﺭﺑﺎﺡ ﺃﻭ ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻠﻤﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﰒ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻗﺪﻡ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻱ "ﺁﺩﻡ ﲰﻴـﺚ"‬
‫ﻭﻓﻖ ﺧﱪﺗﻪ ﻛﻤﺤﻠﻞ ﺇﺳﺘﺜﻤﺎﺭﻱ ﻣﻔﻬﻮﻡ ﻳﻘﻮﻝ ﻓﻴﻪ "ﻟﻘﺪ ﺷﻌﺮﻧﺎ ﺑﺄﻥ ﺍﻟﻜﺜﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻤﻮ ﺍﻟﻈﺎﻫﺮﻱ ﰲ ﺍﻷﺭﺑـﺎﺡ ﺍﻟـﱵ‬
‫‪1‬‬
‫ﺣﺪﺛﺖ ﰲ ﺍﻟﺜﻤﺎﻧﻴﺎﺕ ﻛﺎﻧﺖ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﳋﻔﺔ ﻳﺪ ﺍﻟﱪﺍﻋﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﻟﻴﺲ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻨﻤﻮ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ"‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺯﻳﻨﺐ ﺯﺩﻳﺮﺓ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻇﻞ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﻣﺆﺳﺴﺎﺗﻴﺔ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﻟﺴﻠﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ‬
‫ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺳﺘﺮ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﻭﻣﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺃﻡ ﺍﻟﺒﻮﺍﻗﻲ‪ ،2014 ،‬ﺹ ﺹ‪.49-48 :‬‬

‫‪45‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺇﻥ ﺍﳊﺪﻳﺚ ﻋﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻳﻘﻮﺩﻧﺎ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻔﻜﲑ ﰲ ﺍﻟﻜﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺇﺳﺘﺨﺪﻡ ‪‬ﺎ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﺍﳌﻬﻨﻴﲔ ﻣﻌﺮﻓﺘـﻬﻢ‬
‫‪1‬‬
‫ﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺳﻮﻑ ﻳﺘﻢ ﺗﻀﻤﻴﻨﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺮﻛﺎﺕ‪.‬‬
‫ﻭﻗﺪ ﻋﺮﻓﺖ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺑﻌﺪﺓ ﺗﻌﺎﺭﻳﻒ ﻣﻨﻬﺎ‪:‬‬
‫ﺃﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ "ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻏﲑ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﰲ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ ﺍﻟـﱵ‬
‫‪2‬‬
‫ﺗﺘﻴﺢ ﻓﺮﺻﺔ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﺍﻟﻐﺶ ﳑﺎ ﻳﻨﺘﺞ ﻋﻨﻬﺎ ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻏﲑ ﺻﺤﻴﺤﺔ ﻭﻣﻀﻠﻠﺔ"‪.‬‬

‫ﻭﺗﻌﺮﻑ ﺑﺄ‪‬ﺎ "ﻋﺒﺎﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺃﻭ ﺍﳋﻄﻮﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻷﺭﻗﺎﻡ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺑﺎﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺧﻴﺎﺭﺍﺕ‬
‫‪3‬‬
‫ﻭﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﺃﻱ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺃﻭ ﺧﻄﻮﺓ ﺑﺎﲡﺎﻩ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺃﻭ ﲤﻬﻴﺪ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪.‬‬

‫ﻛﺬﻟﻚ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ "ﻭﺳﻴﻠﺔ ﳑﻜﻦ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻬﺎ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪،‬ﻭﻟﻮﺻﻒ‬
‫‪4‬‬
‫ﺣﺎﻻﺕ ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪ ،‬ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺍﺕ‪ ،‬ﻭﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﳌﻨﺸﺂﺕ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﻏﲑ ﺻﺎﺩﻗﺔ ﻭﻏﲑ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ"‪.‬‬
‫‪5‬‬
‫ﻭﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺃﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺷﻜﻞ ﻣﻦ ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻭﺍﻹﺣﺘﻴﺎﻝ ﰲ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ؛‬

‫‪ -‬ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ ﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻘﻴﻢ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳊﻘﻴﻘﻴﺔ ﺇﱃ ﻗﻴﻢ ﻏﲑ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﳑﺎﺭﺳﻲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻏﺎﻟﺒﺎﹰ ﻣﺎ ﳝﺘﻠﻜﻮﻥ ﻗﺪﺭﺍﺕ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﲤﻜﻨﻬﻢ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﻘﻴﻢ ﻭﲢﻮﻳﻠـﻬﺎ‬
‫ﻭﲢﻮﻳﺮﻫﺎ ﺑﺎﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺮﻏﺒﻮﻥ ﻓﻴﻪ‪.‬‬

‫‪1‬‬
‫‪Jonathan lautaro, "Evaluation De Lafiabilite De L’information Comptable :une analyse théorique et‬‬
‫‪appliquée au processus de production des normes comptables ;le cas du chili", Thése Doctorale‬‬
‫‪présentée en vue de l’obtention du grade de docteur en siences economiques et gestion, Université‬‬
‫‪catholique de louvain,2010, p: 73.‬‬
‫‪ 2‬ﺭﺷﺎ ﲪﺎﺩﺓ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﳉﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺩﻣﺸﻖ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪،2010 ،‬‬
‫ﺹ‪.96 :‬‬
‫‪ 3‬ﺭﻗﺎﻳﻘﻴﺔ ﻓﺎﻃﻤﺔ ﺍﻟﺰﻫﺮﺍﺀ‪" ،‬ﻣﺴﺎﳘﺔ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺃﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ‪ ،"-‬ﻭﺭﻗﺔ‬
‫ﲝﺜﻴﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺸﺮﻳﻒ ﻣﺴﺎﻋﺪﻳﺔ‪ ،‬ﺳﻮﻕ ﺃﻫﺮﺍﺱ‪ ،2016 ،‬ﺹ‪.8 :‬‬
‫‪ 4‬ﻋﻤﺮ ﺇﻗﺒﺎﻝ ﺍﳌﺸﻬﺪﺍﱐ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻧﺸﻮﺀ ﺍﻷﺯﻣﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﻓﻘﺪﺍﻥ ﺍﳌﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ‪-‬ﻣﻦ ﻭﺟﻬﻪ ﻧﻈﺮ ﻣﺪﻗﻘﻲ‬
‫ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﲔ‪ ،"-‬ﻭﺭﻗﺔ ﲝﺜﻴﺔ‪ ،‬ﺹ‪.12 :‬‬
‫‪ 5‬ﻃﺎﺭﻕ ﲪﺎﺩ ﺍﳌﺒﻴﻀﲔ ﻭﺃﺳﺎﻣﺔ ﻋﺒﺪ ﺍﳌﻨﻌﻢ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻧﺸﻮﺀ ﺍﻷﺯﻣﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﻓﻘﺪﺍﻥ ﺍﳌﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺃﲝﺎﺙ‬
‫ﺇﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﻣﻦ‪ ،2010 ،‬ﺹ‪.88 :‬‬

‫‪46‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻣﺎ ﺳﺒﻖ ﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺃﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻷﺭﻗﺎﻡ ﻭﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ‪‬ﺪﻑ ﺗﻘﺪﱘ ﺻﻮﺭﺓ ﻣﺘﺤﻴﺰﺓ ﻋﻦ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﺳﺘﻐﻼﻝ ﺍﻟﺜﻐﺮﺍﺕ ﻭﺣﺎﻻﺕ ﺍﻟﻐﻤﻮﺽ ﰲ‬
‫ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﻋﻠﻰ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪1‬‬
‫ﻳﺘﻀﺢ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺑﺄﻥ ﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﺳﺎﻋﺪﺕ ﰲ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ ﻛﻤﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺣﺮﻳﺔ ﺍﻹﺧﺘﻴﺎﺭ ﻟﻠﻤﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬

‫ﺗﺴﻤﺢ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﻭﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﺃﻥ ﲣﺘﺎﺭ ﻣﻦ ﺑﲔ ﳐﺘﻠـﻒ ﺍﻟﻄـﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ ﺍﻟـﱵ‬
‫ﺗﺴﺘﺨﺪﻣﻬﺎ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻗﻮﺍﺋﻤﻬﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﺴﻤﺢ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﺎﻹﺧﺘﻴﺎﺭ ﻣﻦ ﺑﲔ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻴﻪ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻟﻠﻄﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻼﺋﻢ ﻣﻊ ﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ ﻭﺭﻏﺒﺎ‪‬ﺎ ﻭﺍﻟﱵ ﲢﻘﻖ ﺃﻓﻀﻞ‬
‫ﺻﻮﺭﺓ ﻷﺩﺍﺀ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻣﺜﺎﻝ ﺫﻟﻚ "ﺃﻧﻪ ﰲ ﺍﻟﻜﺜﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﺒﻠﺪﺍﻥ ﻳﺴﻤﺢ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺎﺕ ﺃﻥ ﲣﺘﺎﺭ ﻣﺎ ﺑﲔ ﺳﻴﺎﺳﺔ ﺇﻃﻔـﺎﺀ‬
‫ﻧﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﻭﺍﻟﺘﻄﻮﻳﺮ ﺣﺎﻝ ﺣﺪﻭﺛﻬﺎ ﺃﻭ ﺭﲰﺘﻠﻬﺎ ﻭﺇﻃﻔﺎﺋﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻣﺪﻯ ﻓﺘﺮﺓ ﺣﻴﺎﺓ ﺍﳌﺸﺮﻭﻉ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺣﺮﻳﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬

‫ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺩﺭﺟﺔ ﻛﺒﲑﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ ﻭﺍﳊﻜﻢ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻭﺍﻟﺘﻮﻗﻊ ﻭﻫـﺬﺍ ﻳﺘـﻴﺢ‬
‫ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺘﺤﺎﻳﻞ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺑﻐﺮﺽ ﺍﻟﻮﺻﻮﻝ ﺇﱃ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﶈﺪﺩﺓ ﻣﺴﺒﻘﺎ‪ ،‬ﻓﻔﻲ ﺑﻌﺾ ﺍﳊﺎﻻﺕ ﻣﺜﻞ ﺗﻘﺪﻳﺮ‬
‫ﺍﻟﻌﻤﺮ ﺍﻻﻧﺘﺎﺟﻲ ﻟﻠﻤﻮﺟﻮﺩﺍﺕ ﺑﻐﺮﺽ ﺇﺣﺘﺴﺎﺏ ﺍﻹﻫﺘﻼﻛﺎﺕ ﻋﺎﺩﺓ ﻣﺎ ﺗﺘﻢ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻭﻫـﺬﺍ‬
‫ﻳﺘﻴﺢ ﺍﻟﻔﺮﺻﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺐ ﺍﳌﺒﺪﻉ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺤﺎﻳﻞ ﺑﺸﻜﻞ ﻏﲑ ﻣﻌﻠﻦ ﻭﻣﻦ ﺍﻟﺼﻌﺐ ﺇﻛﺘﺸﺎﻓﻪ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻢ ﺫﻟﻚ ﻋـﻦ ﻃﺮﻳـﻖ‬
‫ﺻﻴﺎﻏﺔ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺤﻴﺰ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺘﻔﺎﺋﻞ ﺃﻭ ﻣﺘﺤﻔﻆ ﺣﺴﺐ ﺍﺣﺘﻴﺎﺟﺎﺕ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﺭﻏﺒﺘﻬﺎ‬
‫ﰲ ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺍﻟﺘﻀﺨﻴﻢ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻦ ﻗﻴﻤﺘﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻋﻤﺎﺩ ﺍﻷﻏﺎ‪" ،‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻣﺎﻝ ﻭﺃﻋﻤﺎﻝ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ ،‬ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻴﺔ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﻋﻠﻮﻡ ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻏﺰﺓ‪ ،‬ﻓﻠﺴﻄﲔ‪،‬‬
‫‪ ،2012‬ﺹ‪.20-18 :‬‬

‫‪47‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -3‬ﺗﻮﻗﻴﺖ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳊﻘﻴﻘﻴﺔ‬

‫ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﻳﺆﺩﻱ ﺍﻟﺘﺤﻜﻢ ﰲ ﺗﻮﻗﻴﺖ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﻭﺣﺪﻭﺙ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﳊﻘﻴﻘﻴﺔ ﺇﱃ ﲢﻘﻴﻖ ﺍﻹﻧﻄﺒﺎﻉ ﺍﳌﺮﻏﻮﺏ ﻓﻴﻪ‬
‫ﻋﻦ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﻓﺈﺫﺍ ﺗﺮﻙ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺍﳊﺮﻳﺔ ﰲ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﰲ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﺮﺍﻩ‬
‫ﻣﻨﺎﺳﺒﺎ ﻓﻘﺪ ﺗﺆﺟﻞ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺗﻌﺠﻞ ﻣﻦ ﺗﻨﻔﻴﺬﻫﺎ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻟﺘﺤﻘﻴﻖ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﻭﻣﻜﺎﺳﺐ ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﻓﻤﺜﻼ ﻟﻮ‬
‫ﺃﻥ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻟﺪﻳﻬﺎ ﺇﺳﺘﺜﻤﺎﺭ ﻣﻌﲔ ﺑﻘﻴﻤﺔ ﻣﻠﻴﻮﻥ ﺩﻭﻻﺭ ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻓﻔﻲ ﻫﺬﻩ ﺍﳊﺎﻟﺔ ﻳﻜﻮﻥ ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﺃﻣـﺎﻡ‬
‫ﻣﺪﺭﺍﺀ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﳊﺮﻳﺔ ﰲ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻨﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺮﻏﺒﻮﻥ ﻓﻴﻬﺎ ﺑﺒﻴﻊ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺳﺘﺜﻤﺎﺭ ﻭﻫﺬﺍ ﺑﺎﻟﺘﺄﻛﻴﺪ ﺳﻴﻨﻌﻜﺲ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺃﻭ ﺗﻘﻠﻴﻞ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﰲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺘﺎﻣﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﺃﺛﺒﺘﺖ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﻭﺟﻮﺩ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺇﻧﺘﺸﺎﺭﻫﺎ ﻛﻠﻤﺎ ﺃﺭﺍﺩﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺃﻭ ﻭﺍﺟﻬﺖ‬
‫‪1‬‬
‫ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﻣﻬﻤﺔ ﻭﺗﻨﺤﺼﺮ ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻣﻦ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺑﺎﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪-‬ﺍﻟﺘﻬﺮﺏ ﺍﻟﻀﺮﻳﱯ‪ :‬ﻳﻌﺪ ﺍﻟﺘﻬﺮﺏ ﺍﻟﻀﺮﻳﱯ ﻣﻦ ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﻻﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ ﲟﺒﺎﺭﻛـﺔ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻜﲔ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﲔ ﻭﺑﺎﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﻣﻊ ﻣﺪﻗﻘﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﲢﻘﻴﻖ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﺷﺨﺼﻴﺔ‪ :‬ﺗﻌﺪ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺩﻭﺍﻓﻊ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻻﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‬
‫ﺑﺎﻟﺘﻌﺎﻭﻥ ﻣﻊ ﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻭﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺏ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﻟﻔﺌﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﳌﺼﺎﱀ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪ ،‬ﺑـﻞ ﻳﻜـﻮﻥ‬
‫ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩ ﻭﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﻛﻜﻞ ﻛﻤﺎ ﻳﻈﻬﺮ ﺫﻟﻚ ﺑﺸﻜﻞ ﻭﺍﺿﺢ ﺧﻼﻝ ﺍﻷﺯﻣﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﻮﻓﺎﺀ ﺑﺎﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ‪ :‬ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﻭﺍﺩﺍﺭ‪‬ﺎ ﺑﺎﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻌﺎﻗﺪﻳﺔ ﻭﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﺃﺧﺮﻯ‬
‫ﺑﺎﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﺘﻨﺎﻓﺴﻴﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻟﻼﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﻭﺍﶈﺎﻓﻈﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳊﺼﺔ ﺍﻟﺴﻮﻗﻴﺔ‪ ،‬ﺇﻥ ﲢﻘﻴﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﳝﻜﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴـﺔ‬
‫ﻣﻦ ﺍﶈﺎﻓﻈﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻼﺋﻬﺎ ﻭﺯﺑﺎﺋﻨﻬﺎ ﻭﺍﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﺗﻄﻮﺭﻫﺎ‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‬
‫ﻟﻠﻮﻓﺎﺀ ﺑﺎﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻋﻨﺪﻣﺎ ﻻ ﺗﺴﻤﺢ ﻇﺮﻭﻓﻬﺎ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﻳﺔ ﺑﺘﺤﻘﻴﻖ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﻦ ﻓﻠﻴﺢ ﻣﻔﻠﺢ ﺍﻟﻘﻄﻴﺶ ﻭﻓﺎﺭﺱ ﲨﻴﻞ ﺣﺴﲔ ﺍﻟﺼﻮﰲ‪" ،‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﱵ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﳌﺪﺭﺟﺔ ﰲ ﺑﻮﺭﺻﺔ ﻋﻤﺎﻥ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻛﻠﻴﺔ ﺑﻐﺪﺍﺩ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ‪ ، 27‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺇﺳﺮﺍﺀ ‪ ،2011‬ﺹ‪.362 :‬‬

‫‪48‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺃﻭ ﺍﶈﺎﻓﻈﺔ ﻋﻠﻴﻪ‪ :‬ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻣﺎ ﺗﺴﻌﻰ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺇﱃ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺍﻟﻼﺯﻡ‬
‫ﺑﺄﺷﻜﺎﻟﻪ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﻋﻨﺪﻣﺎ ﺗﻌﺎﱐ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﻣﻦ ﻣﺸﺎﻛﻞ ﰲ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻹﺳـﺘﻤﺮﺍﺭ ﻋﻤﻠﻴﺎ‪‬ـﺎ ﺍﻟﺘﺸـﻐﻴﻠﻴﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﻳﺔ ﻭﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﻟﺴﺪﺍﺩ ﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎ‪‬ﺎ‪.‬‬
‫ﻭﻫﻨﺎ ﺗﻠﺠﺄ ﻹﻋﺎﺩﺓ ﲤﻮﻳﻞ ﻧﻔﻘﺎ‪‬ﺎ ﻭﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺎﻟﻠﺠﻮﺀ ﺇﱃ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻟﺘﺤﺴﲔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﻭﺍﳌﻮﻗﻒ ﺍﳌﺎﱄ ﳏﺎﺳﺒﻴﺎ ﻭﻟﻴﺲ ﺣﻘﻴﻘﻴﺎ ﻟﺘﺤﻘﻴﻖ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺍﳌﻔﺮﻭﺿﺔ ﻣﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴـﺎﺕ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻇﻬﺎﺭ ﺍﻟﻮﺿﻊ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻓﻀﻞ ﳑﺎ ﻫﻮ ﰲ ﺃﺭﺽ ﺍﻟﻮﺍﻗﻊ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﺮﺗﺎﺡ ﺍﳌﺴـﺘﺜﻤﺮﻭﻥ ﻋﻨـﺪﻣﺎ‬
‫ﳚﺪﻭﻥ ﺃﻥ ﻣﺒﻴﻌﺎﺕ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺗﺰﺩﺍﺩ ﺑﺸﻜﻞ ﺗﺪﺭﳚﻲ ﻭﻣﺘﻮﻗﻊ ﻣﻦ ﺳﻨﺔ ﻷﺧﺮﻯ ﻭﻣﺎ ﻳﻨﺘﺞ ﻋﻨﻪ ﻣﻦ ﺇﺑﻘﺎﺀ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺿﻤﻦ‬
‫ﻣﺎ ﻳﺘﻮﻗﻌﻮﻧﻪ‪ ،‬ﺇﻥ ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺍﻟﻮﺿﻊ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻓﻀﻞ ﳑﺎ ﻫﻮ ﰲ ﺃﺭﺽ ﺍﻟﻮﺍﻗﻊ ﺩﻓﻊ ﺑﻌـﺾ ﺍﳌـﺪﻳﺮﻳﻦ ﺇﱃ‬
‫ﺍﻹﻋﺘﻘﺎﺩ ﺑﺄﻥ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﻳﺮﻛﺰﻭﻥ ﻓﻘﻂ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﻣﺪ‪ ،‬ﳑﺎ ﺟﻌﻠﻬﻢ ﻳﺴﻌﻮﻥ ﺇﱃ ﺗﻌﺪﻳﻞ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‬
‫ﺍﳌﻌﻠﻨﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﻘﻨﻴﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﻗﺪ ﳋﺼﺖ ﺍﻟﺪﻭﺍﻓﻊ ﻣﻦ ﻭﺭﺍﺀ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻛﻤﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﺍﻻﳚﺎﰊ ﻋﻠﻰ ﲰﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﰲ ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ‪‬ﺪﻑ ﲢﺴﲔ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺄﺩﺍﺀﻫﺎ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺳﻌﺮ ﺳﻬﻢ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﰲ ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻜﻮﻥ ﺍﻟﻐﺎﻳﺔ ﻣﻦ ﺫﻟﻚ ﺗﻌﻈﻴﻢ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣـﻦ ﰒ‬
‫ﲢﺴﲔ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺃﺳﻬﻢ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﰲ ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ؛‬
‫‪ -‬ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻗﺘﺮﺍﺽ ﻣﻦ ﺍﻟﺒﻨﻮﻙ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺍﻟﻀﺮﻳﱯ ﻭﺫﻟﻚ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﲣﻔﻴﺾ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻭﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﳌﺼﺎﺭﻳﻒ ‪‬ﺪﻑ ﲣﻔـﻴﺾ ﺍﳍـﺎﻣﺶ‬
‫ﺍﻟﻀﺮﻳﱯ ﺍﳌﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻴﻬﺎ؛‬
‫‪ -‬ﲢﺴﲔ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ‪‬ﺪﻑ ﲢﻘﻴﻖ ﻣﺼﺎﱀ ﺷﺨﺼﻴﺔ ﺗﻨﻌﻜﺲ ﺇﳚﺎﺑﺎ ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻹﻇﻬﺎﺭﻫـﺎ‬
‫ﺑﺼﻮﺭﺓ ﲨﻴﻠﺔ ﺃﻣﺎﻡ ﳎﻠﺲ ﺍﻻﺩﺍﺭﺓ؛‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﺍﳌﻬﲏ ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﻣﺘﻘﺪﻡ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻨﺎﻓﺴﻴﻬﺎ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﻟﻌﻤـﻞ ﻣﺴـﺘﻨﺪﺓ ﺍﱃ‬
‫ﻣﺆﺷﺮﺍﺕ ﻭﻣﻌﺎﻳﲑ ﻣﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻃﺎﺭﻕ ﲪﺎﺩ ﺍﳌﺒﻴﻀﲔ ﻭﺃﺳﺎﻣﺔ ﻋﺒﺪ ﺍﳌﻨﻌﻢ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.88 :‬‬

‫‪49‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻨﻈﻮﺭﻫﺎ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ‬

‫ﺃﻃﻠﻖ ﻋﻠﻰ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻻﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﺪﺓ ﻣﺴﻤﻴﺎﺕ ﺗﺒﻌﺎ ﻟﻠﺘﺴﻠﺴﻞ ﺍﻟﺰﻣﲏ ﳍﺎ ﺍﺑﺘﺪﺍﺀ ﻣﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﻨﻔﻌﻴﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‬
‫ﻭﲤﻬﻴﺪ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺘﺠﻤﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪ ﻣﺼﻄﻠﺢ "ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ" ﻫﻮ ﺍﳌﻔﻀﻞ ﻭﺍﻷﻛﺜﺮ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻣﺎ ﰲ ﻣﻌﻈـﻢ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻷﺩﺑﻴﺎﺕ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﻭﻟﻜﻦ ﰲ ﺃﻭﺭﻭﺑﺎ ﻳﺴﺘﺨﺪﻡ ﻣﺼﻄﻠﺢ "ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪2‬‬
‫ﳝﻜﻦ ﻋﺮﺽ ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻛﺎﻵﰐ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﻨﻔﻌﻴﺔ )‪ :(Aggressive Accounting‬ﻫﻲ ﺍﻹﺻﺮﺍﺭ ﻋﻠﻰ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﻭﺗﻄﺒﻴﻖ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﳏﺪﺩﺓ‬
‫ﻟﺘﺤﻘﻴﻖ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﻣﺮﻏﻮﺑﺔ ﻣﻨﻬﺎ ﲢﻘﻴﻖ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﻋﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺳﻮﺍﺀ ﺃﻛﺎﻧﺖ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﻣﺴﺘﻨﺪﺓ ﺇﱃ ﺍﳌﺒـﺎﺩﺉ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺃﻡ ﻻ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ )‪ :(Earnings Management‬ﻫﻲ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻟﺪﺧﻞ ‪‬ﺪﻑ ﺍﻟﻮﺻﻮﻝ ﺇﱃ ﻫﺪﻑ ﳏـﺪﺩ‬
‫ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺴﺒﻖ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‪ ،‬ﺃﻭ ﻣﺘﻨﺒﺄ ﻓﻴﻪ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﳏﻠﻞ ﻣﺎﱄ‪ ،‬ﺃﻭ ﻟﻴﻜﻮﻥ ﻣﺘﻮﺍﻓﻘﺎ ﻣﻊ ﻣﺴﺎﺭﺍﺕ ﳏﺪﺩﺓ ﻟﻠﻌﻤﻞ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻠﻄﻴﻒ ﺻﻮﺭﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ )‪ :(Income Smoothing‬ﻫﻮ ﺷﻜﻞ ﻣﻦ ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﻧﻘﻞ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺑﲔ ﺍﻟﻔﺘﺮﺍﺕ ﺍﳌﺘﻔﺎﻭﺗﺔ ﺍﳌﺴﺘﻮﻯ ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺘﺨﻔﻴﺾ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﻟـﺪﺧﻞ ﺍﳉﻴـﺪ ﻭﻧﻘﻠـﻬﺎ ﺇﱃ‬
‫ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺍﻟﺴﻲﺀ‪ ،‬ﻳﻌﺪ ﻣﻦ ﺃﺷﻜﺎﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﲣﻔﻴﺾ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﳌﺘﺰﺍﻳﺪﺓ ﰲ ﺍﻟـﺪﺧﻞ‬
‫ﻭﺍﻹﺣﺘﻔﺎﻅ ﻓﻴﻬﺎ ﺑﺸﻜﻞ ﳐﺼﺼﺎﺕ ﻟﻠﻔﺘﺮﺍﺕ ﺍﻟﺰﻣﻨﻴﺔ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺍﻟﺴﻴﺊ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ )‪ :(Fraudulent Financial Reporting‬ﻳﻌﺮﻑ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺄﻧﻪ‬
‫ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﺧﺎﻃﺌﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﻌﺘﻤﺪ‪ ،‬ﺃﻭ ﺣﺬﻑ ﻗﻴﻢ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﺃﻭ ﺇﺧﻔﺎﺋﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧـﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ‪ ،‬ـﺪﻑ ﺗﻀـﻠﻴﻞ‬
‫ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻳﻌﺘﱪ ﻋﻤﻼ ﳐﺎﻟﻔﺎ ﻟﻠﻘﺎﻧﻮﻥ‪.‬‬
‫‪ -‬ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ )‪ :(Creative Accounting Practices‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫـﻲ‬
‫ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺃﻭ ﺍﺳﺘﻌﻤﺎﻝ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﳌﻨﺤﺮﻓﺔ ﻋﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﺳﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻳﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺎﻟﻮﻓـﺔ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻤﻴـﺰ‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﺎﺀ ﳏﻤﺪ ﺳﻌﺪ ﺃﺑﻮ ﲤﺎﻡ‪" ،‬ﻣﺪﻯ ﺇﺩﺭﺍﻙ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻭﺍﳌﺪﻗﻘﲔ ﻭﺍﶈﻠﻠﲔ ﺍﳌﺎﻟﻴﲔ ﻭﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳌﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻗﺎﺋﻤﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﻴﺴﺘﺮ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ ﺍﻷﻭﺳﻂ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2011 ،‬ﺹ‪.21 :‬‬
‫‪ 2‬ﻟﻴﻨﺪﺍ ﺣﺴﻦ ﳕﺮ ﺍﳊﻠﱯ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﻣﺪﻗﻖ ﺍﳊﺴﻠﺒﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺁﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‬
‫ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﻷﺭﺩﻧﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﻴﺴﺘﺮ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ ﺍﻷﻭﺳﻂ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،2009 ،‬ﺹ‪.22 :‬‬

‫‪50‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺑﺎﺳﺘﻌﻤﺎﻝ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻭﺍﳌﻌﻘﺪﺓ ﻭﺍﳌﺒﺘﻜﺮﺓ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺻﻮﺭﻳﺔ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ‬
‫ﻗﻴﻢ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻭﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺍﳌﻨﻈﻮﺭ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﳌﻨﻈﻮﺭ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻓﻘﺪ ﻧﺸﺄﺕ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺤﻮ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬
‫‪ -‬ﻳﺘﺸﺎﺭﻙ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﻣﻊ ﻧﻈﻢ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﰲ ﻋﺪﺓ ﺃﻭﺟﻪ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﳝﻜﻨﻨﺎ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﺇﱃ ﺍﻟﻘﻴﻢ ﻭﺍﻷﻓﻜﺎﺭ ﺍﳌﻨﺒﺜﻘﺔ ﻋﻦ ﻧﻈﻢ‬
‫ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﻭﻧﻈﻢ ﺍﻟﻌﺪﺍﻟﺔ ﻷﻥ ﻣﺜﻞ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻨﻈﻢ ﻫﻲ ﻣﻨﺸﺂﺕ ﺇﺟﺘﻤﺎﻋﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺇﳚﺎﺩ ﺧﻠﻔﻬﺎ ﻗﻴﻤﺎ ﺃﺧﻼﻗﻴﺔ ﺃﺳﺎﺳﻴﺔ ﻣﺜـﻞ‬
‫ﺍﻟﺼﺪﻕ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻧﺎﻗﺶ )‪ (Lyons 1984‬ﺍﻟﻘﻴﻢ ﺍﻟﱵ ﺍﲣﺬﺕ ﻛﺄﻣﺜﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻌﺮﻑ ﺍﺣﺘـﺮﺍﻡ‬
‫ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﻛﻌﻨﺼﺮ ﺃﺧﻼﻗﻲ ﻫﺎﻡ‪" ،‬ﻓﻌﻠﻰ ﺳﺒﻴﻞ ﺍﳌﺜﺎﻝ‪ ،‬ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﺗﻌﻤﻞ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺟﻴﺪ ﻋﻠﻰ ﺗﺸﺠﻴﻊ‬
‫ﺍﺣﺘﺮﺍﻡ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﻭﻣﻦ ﰒ ﻃﺎﻋﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻌﺘﱪﻫﺎ ﺍﻟﻜﺜﲑ ﺷﻴﺌﺎ ﺟﻴﺪﺍ"‪ ،‬ﻭﺭﲟﺎ ﻳﻨﺸﺄ ﺑﻌﺾ ﺍﳉﺪﻝ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻨﻈﻢ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺇﻣﺎ ﺑﺴﺒﺐ ﺃ‪‬ﺎ ﰎ ﺻﻴﺎﻏﺘﻬﺎ ﺑﺸﻜﻞ ﺳﻲﺀ ﺃﻭ ﻷﻥ ﺁﻟﻴﺎﺕ ﺗﻄﺒﻴﻘﻬﺎ ﻏﲑ ﻣﻨﺎﺳﺒﺔ ﻻ ﺗﺒﻌﺚ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﺣﺘـﺮﺍﻡ‪ ،‬ﻭﻳﻨـﺎﻗﺶ‬
‫)‪ (Lyons‬ﻗﺎﻋﺪﺓ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﻭﻟﻜﻦ ﺗﻈﻬﺮ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻨﻘﻄﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻛﺜﺮ ﻗﻮﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﻏﲑ ﺍﻟﺘﺸـﺮﻳﻌﻲ ﻣﺜـﻞ ﻧﻈـﺎﻡ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﻓﺸﻠﺖ ﰲ ﺍﻛﺘﺴﺎﺏ ﺍﻹﺣﺘﺮﺍﻡ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﻫﺆﻻﺀ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﺘﻢ ﺍﺳﺘﺪﻋﺎﺅﻫﻢ ﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻬﺎ ﻓﻤﻦ ﺍﶈﺘﻤﻞ‬
‫ﺃﻥ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻚ ﻓﺸﻼ ﻧﻈﺎﻣﻴﺎ‪ ،‬ﻭﰲ ﺳﻴﺎﻕ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺍﻟﻜﺒﲑ ﻭﺍﻟﺼﻐﲑ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﺬﻱ ﻋﻬﺪ ﻭﻋﺮﻑ ﺃﻧﻪ‬
‫ﻳﺜﲑ ﺍﳌﺸﺎﻛﻞ ﰲ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﺍﻟﻘﺎﺋﻢ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﻟﺬﺍ ﻓﺈﻥ ﺍﻟﻨﻈﺎﻡ ﻳﻔﺘﻘﺮ ﻟﻠﺴﻠﻄﺔ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﻣﻌﺮﺿﺎ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻗﻮﻯ‬
‫ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺃﻭ ﺳﻴﺎﺳﻴﺔ ﻷﻱ ﻫﺪﻑ ﻣﻦ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﻦ ﺍﳌﺘﻔﻖ ﻋﻠﻴﻪ ﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﺃﻥ ﺍﻟﺴﻠﻄﺔ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺍﳌﺴِﺆﻭﻟﻴﺔ ﻭﺃﻥ ﺍﻟﻈﻠﻢ ﻟﻴﺲ ﺳﻮﻯ ﺳﻮﺀ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻟﻠﺴﻠﻄﺔ ﻛﻤـﺎ‬
‫ﺃﺷﺎﺭ )‪ ،(1992 ،Plato‬ﻭﻗﺪ ﺇﻧﺘﻬﺞ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﻔﻼﺳﻔﺔ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﲔ ﺃﻓﻜﺎﺭﺍ ﺷﺒﻴﻬﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ ﺍﻟﻌﺪﺍﻟﺔ ﻃﺒﻘـﺎ‬
‫ﳊﻘﻮﻕ ﻛﻞ ﺷﺨﺺ ﺃﻭ ﻛﻞ ﲨﺎﻋﺔ ﻋﱪ ﺍﻟﺘﺎﺭﻳﺦ‪ ،‬ﻭﺗﺒﻌﺎ ﳍﺬﺍ ﺍﻟﺘﺼﻮﺭ ﻟﻠﻌﺪﺍﻟﺔ ﻭﺗﺼﻮﺭﺍﺕ ﺃﺧﺮﻯ ﺣﺪﻳﺜﺔ ﻣﺜﻞ ﻧﻈﺮﻳﺔ‬
‫ﺭﺍﺅﻭﻝ ﺍﻟﺸﻬﲑﺓ ﻟﻠﻌﺪﺍﻟﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﻭﺿﻌﻬﺎ ﻋﺎﻡ ‪ ،1972‬ﻓﻼ ﺷﻚ ﰲ ﺃﻥ ﺍﳌﻌﺪﻳﻦ ﻟﻠﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟـﺬﻳﻦ ﻳﺴـﻴﺆﻭﻥ‬
‫ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﻟﺴﻠﻄﺔ ﰲ ﻣﻨﺎﺻﺒﻬﻢ ﻳﺮﺗﻜﺒﻮﻥ ﻧﻮﻋﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﻈﻠـﻢ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ ﻭﺟـﺪ )‪Fischer and Rosenzweig‬‬
‫‪ (1995‬ﺃﻥ ﻃﻠﺒﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻳﻨﺘﻘﺪﻭﻥ ﺍﻟﺼﻔﻘﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﺮﺿﺔ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﻭﺳﻮﺀ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻛﻤﺎ ﺍﻛﺘﺸﻒ) ‪ ( Naser and Pendlebury 1992‬ﻋﺪﻡ ﺍﺳﺘﺤﺴﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﰲ ﺑﺮﻳﻄﺎﻧﻴـﺎ‬
‫ﳌﺜﻞ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻮﺍﻗﻒ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﲔ ﻓﻠﻴﺢ ﻣﻔﻠﺢ ﺍﻟﻘﻄﻴﺶ ﻭﻓﺎﺭﺱ ﲨﻴﻞ ﺣﺴﲔ ﺍﻟﺼﻮﰲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.373-372 :‬‬

‫‪51‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﺍﻧﺘﻘﺎﻻ ﻣﻦ ﺍﳌﻔﻬﻮﻡ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻠﻈﻠﻢ ﻭﻋﺪﻡ ﺍﻷﻣﺎﻧﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﳌﺴﺘﻮﻯ ﺷﺨﺼﻲ ﺃﻛﺜﺮ ﺣﻴﺚ ﻳﻘﻮﻡ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﺑﺎﲣﺎﺫ‬
‫ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﺑﺸﺄﻥ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺗﻜﻮﻥ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻠﺪﻓﺎﻉ ﻋﻨﻬﺎ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻭ ﺑﺂﺧﺮ‪ ،‬ﻭﻣﻊ ﺫﻟﻚ ﻓﺈﻥ ﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻏﲑ ﻣﻌﻔﺎﺓ ﻣـﻦ‬
‫ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻭﺿﺢ )‪ (Solomon 1993‬ﺣﻴﺚ ﻻ ﳝﻜﻦ ﺗﻘﺒﻞ ﻣﺮﺓ ﺃﺧﺮﻯ ﺍﻟﻔﻜﺮﺓ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴـﺔ‬
‫ﺑﺄﻥ "ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻟﻴﺲ ﺇﻻ ﻋﻤﻼ"‪.‬‬
‫ﻭﳑﺎ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﻓﻬﻢ ﺫﻟﻚ ﺍﻷﺧﺬ ﰲ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭ ﻓﻜﺮﺓ ﲢﻤﻞ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻔﺮﺩﻳﺔ ﻋﻦ ﺍﻷﻋﻤـﺎﻝ ﺍﳋﺎﻃﺌـﺔ ﻭﻓﻜـﺮﺓ‬
‫ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﺍﳉﻴﺪﺓ ﻋﻨﺪ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﻨﺎﻗﺸﺎﺕ ﻏﲑ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﺇﱃ ﺣﺪ ﻣﺎ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﻮﻇﻒ ﻟﺘﻜﻮﻥ ﻋﺬﺭﺍ ﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﻟﺘﻼﻋـﺐ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﱯ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺩﻓﺎﻋﺎ ﻋﻦ ﺳﻠﻮﻙ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻳﻌﺘﻤﺪ ﻋﻠﻰ ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﻟﻮﻛﺎﻟﺔ ﻭﻧﻈﺮﻳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﳚﺎﺑﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻧﺎﻗﺶ )‪(Revsine 1991‬ﺍﻓﺘﺮﺍﺿﺎﺕ ﺃﻭ ﻧﻈﺮﻳﺎﺕ ﺍﻟﺘﻤﺜﻴﻞ ﺍﳌﺎﱄ ﺍﳋﺎﻃﺊ ﺍﻻﻧﺘﻘﺎﺋﻲ"‪ ،‬ﻭﻗﺪ‬
‫ﺍﻋﺘﱪ ﺃﻥ ﺍﳌﺸﻜﻠﺔ ﺗﺘﻌﻠﻖ ﺑﻜﻞ ﻣﻦ ﺍﳌﺪﺭﺍﺀ ﻭﺣﺎﻣﻠﻲ ﺍﻷﺳﻬﻢ ﻭﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﺃﻥ ﻛﻞ ﻣﻨﻬﻤﺎ ﳝﻜﻨﻪ ﺃﻥ ﻳﺴﺘﻔﻴﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻌـﺎﻳﲑ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﻐﲑ ﻣﺼﺎﻏﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﳏﻜﻢ ﳑﺎ ﻳﺴﻤﺢ ﲝﺮﻳﺔ ﺍﻟﺘﺼﺮﻑ ﰲ ﲢﺪﻳﺪ ﺯﻣﻦ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ‬
‫ﻳﺴﺘﻔﻴﺪ ﺣﺎﻣﻠﻮﺍ ﺍﻷﺳﻬﻢ ﻣﻦ ﺣﻘﻴﻘﺔ ﺃﻥ ﺍﳌﺪﺭﺍﺀ ﻗﺎﺩﺭﻭﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻷﺭﺑﺎﺡ ﻟﺘﺴﻮﻳﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﲟﺎ ﺃﻥ ﺫﻟﻚ ﺭﲟـﺎ‬
‫ﳜﻔﺾ ﻣﻦ ﻋﺪﻡ ﺍﺳﺘﻘﺮﺍﺭ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﻮﺍﺿﺢ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﺘﻌﺮﺽ ﻟﻪ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳـﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺯﻳـﺎﺩﺓ ﰲ ﻗﻴﻤـﺔ‬
‫ﺃﺳﻬﻤﻬﻢ‪ ،‬ﻭﺣﻘﻴﻘﺔ ﺃﻥ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺗﻼﻋﺒﺎ ﻭﺧﺪﺍﻋﺎ ﻣﺘﻌﻤﺪﺍ ﻳﺘﻢ ﲡﺎﻫﻠﻬﺎ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﻳﺼﺒﺢ ﺣﺎﻣﻠﻮﺍ ﺍﻷﺳﻬﻢ ﻣـﻦ‬
‫ﺧﻼﻝ ﻭﺟﻬﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﺗﻠﻚ ﳎﺮﺩ ﻗﻄﻌﺎ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﻋﻠﻰ ﻏﲑ ﺩﺭﺍﻳﺔ ﻭﻟﻜﻦ ﺗﻨﺺ ﺍﻻﻓﺘﺮﺍﺿﺎﺕ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻟﻠﻮﻛﺎﻟﺔ ﻋﻠـﻰ ﺃﻥ‬
‫ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺣﺘﻤﻲ ﺑﺴﺒﺐ ﻭﺟﻮﺩ ﺍﻟﺼﺮﺍﻉ ﺍﳌﻼﺯﻡ ﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺍﻟﻮﻛﺎﻟﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺎﻟﻨﻈﺮ ﻣﻦ ﻣﻨﻈﻮﺭ ﺃﺧﻼﻗﻲ ﳝﻜﻦ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺘﻼﻋﺒﺎﺕ ﻣﻜﺮﻭﻫﺔ ﻭﳏﺮﻣﺔ ﺃﺧﻼﻗﻴﺎ‪ ،‬ﻓﻬـﻲ ﻟﻴﺴـﺖ ﻋﺎﺩﻟـﺔ‬
‫ﻟﻠﻤﺴﺘﺨﺪﻣﲔ ﺣﻴﺚ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻏﲑ ﻋﺎﺩﻟﺔ ﻟﻠﺴﻠﻄﺔ ﻭﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺇﺿﻌﺎﻑ ﺳﻠﻄﺔ ﺍﳌﻨﻈﻤﲔ‪ ،‬ﺣﲔ ﻳﺘﻢ ﺧـﺮﻕ‬
‫ﺍﻟﻨﻈﻢ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﺑﺪﻭﻥ ﻋﻘﻮﺑﺔ ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻚ ﻗﻠﺔ ﺍﺣﺘﺮﺍﻡ ﳍﺎ ﻭﻹﺟﺮﺍﺀﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺑﺸﻜﻞ ﺃﺳﺎﺳﻲ ﻓﺈﻧﻪ ﻣﻦ‬
‫ﺍﳊﻜﻤﺔ ﻭﺍﳌﻨﻄﻖ ﺍﻟﺘﺴﺎﺅﻝ ﺑﺸﺄﻥ ﺻﻼﺣﻴﺔ ﺍﻷﻧﺸﻄﺔ ﺍﳌﺘﻮﺭﻃﺔ ﰲ ﺇﺧﻔﺎﺀ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺴﻠﻴﻤﺔ ﻟﺘﻘﺪﱘ ﺻـﻮﺭﺓ ﻻ‬
‫ﻳﺴﺘﻄﻴﻊ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﺍﻟﻀﻤﲏ ﺗﱪﻳﺮﻫﺎ ﻛﺎﻣﻠﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺬﻟﻚ ﻳﺮﻯ ﺍﻟﺒﺎﺣﺜﺎﻥ ﺃﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﻣﻜﺮﻭﻫﺔ ﺃﺧﻼﻗﻴﺎ ﻭﺫﻟﻚ ﳌﺎ ﻳﺮﻭﻧﻪ ﻣﻦ ﳐﺎﻟﻔﺎﺕ ﺃﺧﻼﻗﻴﺔ‬
‫ﻳﻨﺘﻬﺠﻬﺎ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﰲ ﻣﻬﻨﺘﻬﻢ ﻭﺍﻟﱵ ﻻﺑﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺼﺪﻱ ﳍﺬﻩ ﺍﻟﺴﻠﻮﻛﻴﺎﺕ ﺣﱴ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸـﻔﺎﻓﻴﺔ‬
‫ﻭﺍﳌﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﻟﻜﺎﻓﻴﺔ‪.‬‬

‫‪52‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺇﱃ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺑﻌﺪ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺍﱃ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑــﺎﺡ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﺪﺧﻞ‬
‫ﻳﺴﺘﻐﻞ ﻣﻌﺪﻭﺍ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﺘﻮﺭﻃﻮﻥ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ ﻭﺍﻟﺜﻐـﺮﺍﺕ‬
‫ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺗﻘﺪﱘ ﺍﻧﻄﺒﺎﻉ "ﻣﻀﻠﻞ" ﻋﻦ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺫﻟﻚ ﳋﺪﻣﺔ ﳐﺘﻠﻒ ﺃﻏﺮﺍﺿﻬﻢ ﻭﺃﻫﺪﺍﻓﻬﻢ‪ ،‬ﻭﻫﻨﺎﻟﻚ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ‬
‫ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﰲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪ ،‬ﻭﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺳﻴﺘﻢ ﻋﺮﺽ ﺃﻫـﻢ‬
‫‪1‬‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﺍﳍﺪﻑ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﻫﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﺗﻔﻀﻞ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺃﻥ ﺗﻘﺪﻡ ﺗﻘﺮﻳﺮﺍ ﻋﻦ ﺍﲡﺎﻩ ﺍﻟﻨﻤﻮ ﺍﻟﺜﺎﺑﺖ ﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺑﺪﻻ ﻣﻦ ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﻏـﲑ‬
‫ﻣﺴﺘﻘﺮﺓ ﺑﺴﻠﺴﻠﺔ ﻣﻦ ﺍﻻﺭﺗﻔﺎﻋﺎﺕ ﻭﺍﻻﳔﻔﺎﺿﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﻣﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﺘﺤﻘﻖ ﺫﻟﻚ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺗﺪﺑﲑ ﺍﺣﺘﻴﺎﻃﻲ ﻛـﺒﲑ ﻏـﲑ‬
‫ﺿﺮﻭﺭﻱ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣﻘﺎﺑﻞ ﻗﻴﻢ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﳉﻴﺪﺓ ﺣﱴ ﳝﻜﻦ ﺧﻔﺾ ﻫﺬﺍ ﺍﻻﺣﺘﻴﺎﻃﻲ‬
‫ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺗﺘﺤﺴﻦ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﳌﻘﺮﺭﺓ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﻟﺴﻴﺌﺔ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﲣﺘﻔﻲ ﺍﻟﺘﺬﺑﺬﺑﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻻﳔﻔﺎﺿﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﺗﺼـﻴﺐ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻗﺪ ﻳﺪﻓﻊ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ ﺃﻭ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﺇﱃ ﺗﻮﺟﻴﻪ ﺃﺳﺌﻠﺔ ﺇﱃ ﳎﻠﺲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ‪‬ﺬﺍ ﺍﳋﺼﻮﺹ‪ ،‬ﻭﻫﻨـﺎ‬
‫ﺗﱪﺯ ﺧﻄﻮﺭﺓ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻇﻞ ﻋﺪﻡ ﺍﻟﺸﻔﺎﻓﻴﺔ ﻭﺗﻐﻴﺐ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﻣﻦ ﻧﺎﺣﻴﺔ ﺃﻧﻪ ﰲ ﺣﺎﻝ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧـﺖ‬
‫ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﻟﻠﻌﻤﻞ ﻏﲑ ﻣﺴﺘﻘﺮﺓ ﻭﻣﺘﺬﺑﺬﺑﺔ ﻓﻌﻠﻴﺎ ﻓﺈﻧﻪ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﻛﻞ ﺍﳊﻖ ﰲ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﺫﻟﻚ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﻣﻦ ﺍﻷﺷﻜﺎﻝ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻫﻮ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺭﺑﻄﻬـﺎ‬
‫ﺑﺎﻟﺘﻨﺒﺆﺍﺕ‪ ،‬ﻭﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﱃ ﻛﻴﻔﻴﺔ ﺗﺼﻤﻴﻢ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻮﺣﺪﺍﺕ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋـﺪ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﺩﻳﺔ ﻟﺘﺘﻄﺎﺑﻖ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﺑﺎﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﻣﻊ ﺗﻨﺒﺆﺍﺕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪.‬‬
‫ﻓﻌﻠﻰ ﺳﺒﻴﻞ ﺍﳌﺜﺎﻝ ﻋﻨﺪﻣﺎ ﺗﻘﻮﻡ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻮﺣﺪﺓ ﺑﺒﻴﻊ ﻣﻨﺘﺠﺎ‪‬ﺎ ﻓﺈﻧﻪ ﻳﺘﻢ ﺗﺄﺟﻴﻞ ﺇﻋﺘﺮﺍﻑ ﺟﺰﺀ ﻛﺒﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﶈﻘﻖ‬
‫ﻣﻨﻬﺎ ﻟﻠﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﳌﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﲝﺠﺔ ﺗﻐﻄﻴﺔ ﻧﻔﻘﺎﺕ ﲢﺴﲔ ﺍﳉﻮﺩﺓ ﺍﶈﺘﻤﻠﺔ ﻭﺩﻋﻢ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ‪.‬‬
‫ﻭﺗﱪﺯ ﺃﳘﻴﺔ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﰲ ﺃﻧﻪ ﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﻳﺘﻢ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺃﺩﺍﺀ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﳎﺎﻟﺲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻋﻠـﻰ ﺃﺳـﺎﺱ ﺍﻟﺘﻮﻗﻌـﺎﺕ‬
‫ﻭﺍﻟﺘﻨﺒﺆﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﻭﺿﻌﻬﺎ ﻋﻨﺪ ﺍﺳﺘﻼﻣﻬﻢ ﳌﻬﺎﻣﻬﻢ‪ ،‬ﻟﺬﺍ ﻓﺈﻧﻪ ﻣﱴ ﻣﺎ ﲢﻘﻘﺖ ﺍﻟﺘﻨﺒﺆﺍﺕ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺔ ﻓﺈﻥ ﺫﻟﻚ ﻳﻌﲏ ﺃﻥ‬

‫‪ 1‬ﻋﻠﻲ ﳏﻤﻮﺩ ﺍﳋﺸﺎﻭﻱ ﻭﳏﺴﻦ ﻧﺎﺻﺮ ﺍﻟﺪﻭﺳﺮﻱ‪" ،‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ ﻭﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ"‪ ،‬ﻣﺴﺎﺑﻘﺔ ﺍﻟﺒﺤﻮﺙ ﺍﻟﺘﺎﺳﻌﺔ‬
‫ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﲨﻴﻊ ﻗﻄﺎﻋﺎﺕ ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،2008 ،‬ﺹ ﺹ‪.11-10 :‬‬

‫‪53‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﺍﺿﻌﻲ ﺍﻟﺘﻨﺒﺆﺍﺕ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻋﺎﻝ ﻣﻦ ﺍﳌﻬﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﺍﳊﺪﺱ ﳑﺎ ﻳﺮﻓﻊ ﻣﻦ ﻣﻜﺎﻧﺘﻬﻢ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‬
‫ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﻘﻴﻴﻤﺎﺕ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻣﻜﺎﻓﺄﺓ ﻛﺒﲑﺓ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﻗﻴﺎﻡ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﳎﻠﺲ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺑﺘﻐﻴﲑ ﰲ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﻐﺮﺽ ﲡﻤﻴﻞ ﺻـﻮﺭﺓ ﺍﻟـﺪﺧﻞ ﰲ ﺑﻌـﺾ‬
‫ﺍﳊﺎﻻﺕ ﻭﺫﻟﻚ ﺭﻏﺒﺔ ﻣﻨﻬﺎ ﰲ ﺇﳍﺎﺀ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﺃﻭ ﺍﳌﺮﺍﻗﺒﲔ ﻋﻦ ﺍﻷﺧﺒﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺌﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻳﺸﺎﺭ ﺇﱃ ﺣﺎﺩﺛﺔ ﺷﻬﲑﺓ ﺣﺼﻠﺖ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﲤﺜﻠﺖ ﰲ ﻗﻴﺎﻡ ﺷﺮﻛﺔ )‪ (K-Mart‬ﺑﺘﻐـﻴﲑ ﰲ ﺑﻌـﺾ‬
‫ﺳﻴﺎﺳﺎ‪‬ﺎ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﺮﺑﻊ ﺍﻟﺴﻨﻮﻱ ﲟﺎ ﻳﻔﻮﻕ ‪ % 30‬ﻣﻦ ﻗﻴﻤﺘﻪ ﰲ ﻇﻞ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻴﺘﺰﺍﻣﻦ ﻣﻊ ﺧﱪ ﺳﻲﺀ ﻳﺘﻤﺜﻞ ﰲ ﺗﺮﺍﺟﻌﻬﺎ ﻛﺄﻛﱪ ﺷﺮﻛﺔ ﻟﺒﻴﻊ ﺍﻟﺘﺠﺰﺋﺔ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤـﺪﺓ ﻣـﻦ‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﻷﻭﻝ ﺇﱃ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻭﺫﻟﻚ ﺑﻐﺮﺽ ﺍﳍﺎﺀ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﻭﺍﳌﺮﺍﻗﺒﲔ ﻋﻦ ﻫﺬﺍ ﺍﳋﱪ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﺗﺴﺎﻋﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺇﻣﺎ ﰲ ﺍﻻﺣﺘﻔﺎﻅ ﺑﺴﻌﺮ ﺍﻟﺴﻬﻢ ﺃﻭ ﺍﻟﻨﻬﻮﺽ ﺑﻪ ﺳﻮﺍﺀ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺧﻔـﺾ‬
‫ﻣﺴﺘﻮﻳﺎﺕ ﺍﻹﻗﺮﺍﺽ ﺍﻟﻮﺍﺿﺤﺔ ﳑﺎ ﳚﻌﻞ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺗﺒﺪﻭ ﻭﻛﺄ‪‬ﺎ ﺧﺎﺿﻌﺔ ﳋﻄﺮ ﺃﻗﻞ ﺃﻭ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺧﻠﻖ ﺍﳌﻈﻬﺮ ﺍﳋﺎﺹ‬
‫ﺑﺎﲡﺎﻩ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﳉﻴﺪ ﳑﺎ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﰲ ﲨﻊ ﺭﺃﺱ ﻣﺎﻝ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﺃﺳﻬﻢ ﺟﺪﻳﺪﺓ ﻭﻋﺮﺽ ﺃﺳﻬﻤﻬﺎ ﺍﳋﺎﺻﺔ‬
‫ﰲ ﺍﻛﺘﺘﺎﺑﺎﺕ ﲤﻠﻚ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﻓﻘﺪ ﺃﺷﺎﺭ ﻛﻞ ﻣﻦ )‪ (Dharan and Lev‬ﰲ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﰎ ﺇﻋﺪﺍﺩﻫﺎ ﻋﺎﻡ ‪ 1993‬ﺃﻥ ﺍﶈﻠﻠﲔ ﰲ‬
‫ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﻴﻘﻈﲔ ﻟﻦ ﳜﺪﻋﻮﺍ ﲟﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺘﺠﻤﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺃﻥ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻟﺘﺴﻮﻳﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻫﻲ ﻣﺆﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻀﻌﻒ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺃﺷﺎﺭﺕ ﺇﱃ ﺃﻥ ﺃﻱ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﲡﻤﻴﻠﻴﺔ ﻟﺼﻮﺭﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺗﻘـﻮﻡ ‪‬ـﺎ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺳﻴﺘﺒﻌﻬﺎ ﺑﺎﻟﺘﺄﻛﻴﺪ ﺃﺩﺍﺀ ﻓﻘﲑ ﰲ ﺳﻌﺮ ﺍﻟﺴﻬﻢ ﰲ ﺍﻟﻔﺘﺮﺍﺕ ﻭﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻠﺖ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﻐـﻴﲑﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ‬
‫ﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﳝﻜﻦ ﺣﺼﺮ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﲝﺴﺐ ﺍ‪‬ﺎﻻﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻬﻨﺎﻙ ﺍﺳﺎﻟﻴﺐ ﺇﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ‪،‬‬
‫ﻭﺃﺧﺮﻯ ﰲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺛﺎﻟﺜﺔ ﰲ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﳝﻜﻦ ﺗﻘﺴﻴﻤﻬﺎ ﲝﺴﺐ ﺍﺭﺗﺒﺎﻃﻬﺎ ﺑﺎﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺇﱃ‪ :‬ﺃﺳـﺎﻟﻴﺐ‬
‫ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺎﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ‪ ،‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺎﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ‪ ،‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺘﺒﻮﻳﺐ ﺍﻟﻘـﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ‪ ،‬ﺃﺳـﺎﻟﻴﺐ ﺗـﺮﺗﺒﻂ‬
‫ﺑﺎﻻﻳﻀﺎﺣﺎﺕ ﺍﳌﺘﻤﻤﺔ ﻟﻠﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺘﻘﺮﻳﺮ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫ﺇﻥ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻻ ﲣﺮﺝ ﻋﻦ ﺃﺭﺑﻌﺔ ﻣﻮﺍﻃﻦ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ‪ ،‬ﻓﻬﻲ ﺇﻣﺎ ﺗﻼﻋﺒﺎ ﰲ‬
‫ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻮﻗﻴﺖ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ )ﺍﻟﺘﺒﻮﻳﺐ(‪.‬‬

‫‪54‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﻣﻦ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻨﻈﻮﺭ‪ ،‬ﻳﺘﻢ ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﺃﺷﻬﺮ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲤﺎﺭﺳﻬﺎ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻟﻠﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺗﻘﺎﺭﻳﺮﻫﺎ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﲡﺪﺭ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﻫﻨﺎ ﺃﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻻ ﺗﺘﻌﺎﺭﺽ ﻣﻊ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺑﺎﻟﻀﺮﻭﺭﺓ‪ ،‬ﺑﻞ ﺗﻘﻊ‬
‫‪1‬‬
‫ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺴﻤﻰ ﺑﺎﳌﻨﻄﻘﺔ ﺍﻟﺮﻣﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻭﳝﻜﻦ ﻓﻬﻤﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ﻭﺟﻪ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ‬

‫‪2‬‬
‫ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺧﺎﺭﺝ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺗﻠﺠﺄ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺇﱃ ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺃﻭ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﺑﺼﻮﺭ ﻏﲑ ﻣﺒﺎﺷﺮﺓ ﻋﻦ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺫﺍﺕ ﺍﻷﳘﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻘﻮﻡ ﺑﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎ‪‬ﺎ ﺩﻭﻥ ﺃﻥ ﺗﻈﻬﺮ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﰲ ﻣﻴﺰﺍﻧﻴﺎ‪‬ﺎ ﻭﻳﺴـﻤﻰ‪:‬‬
‫ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺧﺎﺭﺝ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﻭﻳﻌﺮﻑ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺧﺎﺭﺝ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ )ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﺍﳋﻔﻲ( ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻪ ﲤﻮﻳـﻞ ﺃﻭ ﺇﻋـﺎﺩﺓ ﲤﻮﻳـﻞ‬
‫ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺩﻭﻥ ﺃﻥ ﻳﻈﻬﺮ ﺫﻟﻚ ﰲ ﻣﻴﺰﺍﻧﻴﺘﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺩﻭﻥ ﺍﳋﺮﻭﺝ ﻋﻦ ﺍﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﺍﻟﻨﻈﺎﻣﻴﺔ ﻭﺑﻮﺟﻮﺩ ﺍﻹﺑﺘﻜـﺮﺍﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭ‪‬ﺪﻑ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﻫﺬﻩ ﰲ ﺍﻟﻐﺎﻟﺐ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺤﻜﻢ ﰲ ﻧﺴﺐ ﺍﳌﺪﻳﻮﻧﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻟﻌﻞ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﺎ ﻳﻌﺎﺭﺽ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﺳﻠﻮﺏ ﻣﻦ ﻣﻔﺎﻫﻴﻢ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﳘﺎ‪ :‬ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻭﺃﻣﺎﻧﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‪ ،‬ﺫﻟﻚ ﺃﻧﻪ ﻳـﺘﻌﲔ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﺄﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺇﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ‬
‫ﺍﻟﱵ ﳝﻜﻦ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﻔﺼﺢ ﻋﻦ ﻛﺎﻓﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﺍﻷﳘﻴﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﻣﺼﺎﺩﺭ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﻫﻨﺎ‪.‬‬
‫ﻭﻃﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﻫﺬﻩ ﻣﻦ ﺃﺧﻄﺮ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺮﺽ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺇﱃ ﻣﺸﻜﻼﺕ ﻣﻔﺎﺟﺌﺔ‪ ،‬ﻷﻥ ﺇﺧﻔﺎﺀ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻻ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺍﻟﺘﺤﻮﻝ ﺍﻟﻔﻌﺎﻝ ﻟﻠﻤﺨﺎﻃﺮ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﻟﺘﻐﻴﲑﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫ﲤﺎﺭﺱ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﻷﻭﻗﺎﺕ ﺗﻐﻴﲑﺍﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻭ ﺑﺂﺧﺮ‪ ،‬ﻭﺗﻜـﻮﻥ ﺗﻠـﻚ‬
‫ﺍﻟﺘﻐﲑﺍﺕ ﺇﻣﺎ ﰲ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻐﲑ ﰲ ﺍﻟﻮﺣﺪﺓ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪ ﺗﻐـﻴﲑ‬
‫ﺍﻟﻄﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﺒﻌﻬﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺃﺷﻬﺮ ﺃﺩﻭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﺴﺘﻐﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻻﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ‬
‫ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﲟﺎ ﻳﺘﻨﺎﺳﺐ ﻣﻊ ﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﻮﻥ ﺑﻨﺖ ﳏﻤﺪ ﺑﻦ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻘﺮﻱ‪" ،‬ﺩﻭﺍﻓﻊ ﻭﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﰲ ﺍﳌﻤﻠﻜﺔ ﺍﻟﻌﺮﺑﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ‪، -‬‬
‫ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻠﻚ ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻌﺰﻳﺰ‪ ،‬ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪ ،2010 ،‬ﺹ‪.53 :‬‬
‫‪ 2‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ‪.54 :‬‬

‫‪55‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻮﻗﻴﺖ‬

‫‪1‬‬
‫ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻮﻗﻴﺖ ﰲ ﻣﺎﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻹﻳﺮﺍﺩ‬
‫ﻳﻌﺘﱪ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻻﻳﺮﺍﺩ ﻣﻦ ﺃﻛﺜﺮ ﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻛﺸﻔﺖ ﻋﻨﻬﺎ ﻫﻴﺌﺔ ﺑﻮﺭﺻﺔ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﰲ‬
‫ﻧﻴﻮﻳﻮﺭﻙ ‪ ،SEC‬ﺣﻴـﺚ ﺷـﻜﻠﺖ ﻧﺴـﺒﺔ ﺍﳌﺨﺎﻟﻔـﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺑـﺎﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑـﺎﻻﻳﺮﺍﺩ ﻏـﲑ ﺍﶈﻘـﻖ ﺃﻭ‬
‫)‪ %70 (prematurerevenue‬ﻣﻦ ﺇﲨﺎﱄ ﳐﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﻨﺸﻮﺭﺓ ﻣﻦ ﺍﳍﻴﺌﺔ ﰲ ﺍﻟﻔﺘـﺮﺓ ﻣـﻦ‬
‫‪ 1972‬ﻭﺣﱴ ‪ 1979‬ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺃﳘﻴﺔ ﻣﺴﺄﻟﺔ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻭﺍﻧﺘﺸـﺎﺭﻫﺎ‪ ،‬ﺇﻻ ﺍ‪‬ـﺎ‬
‫ﺗﻌﺘﱪ ﺃﻗﻞ ﺍ‪‬ﺎﻻﺕ ﲝﺜﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻗﺪ ﻭﺭﺩ ﰲ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺎﻭﻟﺖ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻟﺘﻌﺴﻔﻴﺔ ﺍﶈﺘﻤﻠﺔ ﻟﻺﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻹﻳﺮﺍﺩ ﻣﺴﺄﻟﺔ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ‬
‫ﺑﺎﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻮﳘﻴﺔ‪ ،‬ﻏﲑ ﺃﻥ ﺍﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻮﳘﻴﺔ ﲣﺮﺝ ﻋﻦ ﺣﺪﻭﺩ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺇﱃ ﺍﻹﺣﺘﻴﺎﻝ‪ ،‬ﻭﻟﺬﻟﻚ ﻳﻨﺤﺼﺮ‬
‫ﺍﳊﺪﻳﺚ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳉﺰﺀ ﻋﻦ ﺇﺳﺘﻌﺠﺎﻝ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺈﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻛﺄﺳﻠﻮﺏ ﻣﻦ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺗﻌﺘﱪ ﺃﻛﺜﺮ ﺃﺩﻭﺍﺕ ﺇﺳﺘﻌﺠﺎﻝ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻹﻳﺮﺍﺩ ﻫﻨﺎ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩ ﰲ ﻭﻗﺖ ﺗﻘﺪﱘ ﺍﳋﺪﻣﺔ ﻭﻗﺒﻞ‬
‫ﺍﻻﻧﺘﻬﺎﺀ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﺃﻭ ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩ ﻗﺒﻞ ﺷﺤﻦ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺃﻭ ﻗﺒﻞ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺍﻛﺘﻤﺎﻝ ﺍﻟﺼﻔﻘﺔ ﻭﻗﺒـﻮﻝ ﺍﻟﻌﻤﻴـﻞ‪ ،‬ﺃﻭ‬
‫ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﻋﺪﻡ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻣﻘﺪﺭﺓ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺴﺪﺍﺩ‪.‬‬
‫ﻭﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻻ ﻳﺘﻢ ﺍﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻻﻳﺮﺍﺩ ﺇﻻ ﺑﻌﺪ ﺇﺭﺳﺎﻝ ﺍﻟﺒﻀﺎﺋﻊ‪،‬‬
‫ﻓﺈﻥ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺗﻘﻮﻡ ﺑﺈﺭﺳﺎﻝ ﺟﺰﺀ ﻣﻦ ﺍﻟﺒﻀﺎﺋﻊ ﺇﱃ ﻣﻮﺯﻋﲔ ﺃﻭ ﻋﻤﻼﺀ ﻣﺘـﻮﻗﻌﲔ ﻭﺗﺴـﺠﻞ ﺍﻹﻳـﺮﺍﺩ ﰲ‬
‫ﺳﺠﻼ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﻧﺴﺒﺔ ﺍﺣﺘﻤﺎﻝ ﺭﺟﻮﻉ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺒﻀﺎﺋﻊ ﻛﺒﲑﺓ‪ ،‬ﻓﺈ‪‬ﺎ ﻟﻦ ﺗﺮﺟﻊ ﺇﻻ ﰲ ﻓﺘﺮﺓ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﺗﻠﻲ ﺍﻟﻔﺘـﺮﺓ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻳﻌﻠﻦ ﻓﻴﻬﺎ ﻋﻦ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩ‪.‬‬
‫ﻣﻦ ﺟﻬﺔ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻫﻨﺎﻙ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺘﺮﻑ ﺑﺎﻟﺪﻓﻌﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﲡﺎﻩ ﺍﻟﺴﻠﻌﺔ ﺃﻭ ﺍﳋﺪﻣﺔ ﻭﻗـﺖ‬
‫ﺍﺳﺘﻼﻣﻬﺎ ﻭﻳﻜﻮﻥ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﺍﺟﺐ ﺗﻮﺯﻳﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﻓﺘﺮﺍﺕ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻣﺘﺘﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﳌﺼﺮﻭﻑ‬
‫ﺗﻌﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻋﻦ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻣﻦ ﺍ‪‬ﺎﻻﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻷﻛﺜﺮ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻮﻗﻌﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﻟﻘﺎﺋﻤﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﳊﻜﻢ ﺍﻟﺬﺍﰐ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻳﺴﻤﺢ ﻟﻠﺸﺮﻛﺎﺕ ﻟﻠﺘﺤﻜﻢ ﰲ ﺃﺭﻗﺎﻣﻬﺎ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺃﻛﺜﺮ ﺃﻭ ﺃﻗـﻞ ﺣﺴـﺐ‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﻮﻥ ﺑﻨﺖ ﳏﻤﺪ ﺑﻦ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻘﺮﻱ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.61 :‬‬

‫‪56‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺼﻠﺤﺔ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪ ﺃﻛﺜﺮ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﳌﺼﺮﻭﻑ ﻫﻲ ﻧﻘﻞ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺇﱃ ﻓﺘﺮﺍﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻻﺣﻘﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺳﺎﺑﻘﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻟﺜﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮ ﰲ ﺍﻵﰐ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺳﻴﺎﺳﺎﺕ ﺭﲰﻠﺔ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ‬
‫ﺗﻘﻮﻡ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺑﺎﻻﺳﺘﻔﺎﺩﺓ ﻣﻦ ﺍﺧﺘﻼﻑ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ ﳌﻌﺎﳉﺔ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ‪ ،‬ﺇﺫ ﺃﻥ ﺑﻌـﺾ‬
‫ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻜﺒﺪﻫﺎ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﳝﻜﻦ ﺭﺑﻄﻬﺎ ﺑﺄﺭﺑﺎﺡ ﻣﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﻳﺘﻢ ﺭﲰﻠﺘﻬﺎ ﰒ ﺇﻃﻔﺎﺋﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺪﻯ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘﻮﻗﻊ‬
‫ﻓﻴﻪ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﺍﻹﺟﺮﺍﺀ ﻳﺘﻄﻠﺐ ﺍﻟﻜـﺜﲑ ﻣـﻦ ﺍﻟﺘﻘـﺪﻳﺮ ﻭﺍﳊﻜـﻢ‬
‫ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ‪ ،‬ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﳚﻌﻠﻪ ﻣﻦ ﺃﺷﻬﺮ ﻃﺮﻕ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻭﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ‪.‬‬
‫ﻭﺗﻌﺘﱪ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﻭﺍﻟﺘﻄﻮﻳﺮ‪ ،‬ﻭﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺇﻧﺸﺎﺀ ﻭﺗﺼﻤﻴﻢ ﻭﺇﺩﺍﺭﺓ ﻭﲪﺎﻳﺔ ﺍﳌﻮﺍﻗﻊ ﺍﻻﻟﻜﺘﺮﻭﻧﻴﺔ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺍﻟﺸﺒﻜﺔ‪ ،‬ﻭﺑﻌﺾ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﺘﺴﻮﻳﻖ ﻭﺍﻟﺪﻋﺎﻳﺔ ﺍﳌﺒﺎﺷﺮﺓ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘـﺔ ﺑﺘﺼـﻤﻴﻢ ﻭﻃﺒﺎﻋـﺔ ﻭﻧﺸـﺮ ﺍﻟﻜﺎﺗﻮﻟﻮﺟـﺎﺕ‬
‫ﻭﺍﻟﱪﻭﺷﻮﺭﺍﺕ ﻭﺇﻧﺘﺎﺝ ﺍﻷﻓﻼﻡ ﻭﺍﻟﱪﺍﻣﺞ ﺍﻟﺘﻠﻔﺰﻳﻮﻧﻴﺔ ﺍﻟﺪﻋﺎﺋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﺘﻨﻘﻴﺐ ﻋﻦ ﺍﻟﻨﻔﻂ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﺒﺘﺮﻭﻟﻴﺔ ﰲ ﺃﺣﺪ ﻣﻮﺍﻗﻊ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﲨﻴﻌﻬﺎ ﺃﻣﺜﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺿﻊ ﺗﻼﻋﺐ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﰲ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ‪ ،‬ﻧﻈﺮﺍ ﳉﻮﺍﺯ ﺍﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ‬
‫ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺇﻳﺮﺍﺩﻳﺔ ﺗﺘﻢ ﺭﲰﻠﺘﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺃﻣﺎ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻻ ﳝﻜﻦ ﺭﺑﻄﻬﺎ ﺑﺄﻱ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﻣﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﻓﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻌﺎﻣﻞ ﻣﻌﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺗﺘﺤﻤﻠـﻬﺎ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﰲ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳋﺎﺻﺔ ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺍﻟﻮﺍﺿﺢ ﺃﻳﻀﺎ ﺃﻥ ﺣﻜـﻢ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻳﻠﻌـﺐ ﺩﻭﺭﺍ ﻫﺎﻣـﺎ ﰲ ﲢﺪﻳـﺪ‬
‫ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺮﺗﺒﻂ ﺑﺄﺭﺑﺎﺡ ﻣﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﻣﻦ ﻏﲑﻫﺎ ﻣﻦ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻭﺩﺭﺟﺔ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺗﻠﻚ ﺍﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ‪ ،‬ﻭﻫﻜـﺬﺍ‬
‫ﺗﺆﺩﻱ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺩﻭﺭﺍ ﰲ ﲢﺪﻳﺪ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻨﻘﻄﺔ‪.‬‬
‫‪-2‬ﺇﺳﺘﻬﻼﻙ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ‬
‫ﺃﻣﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﻹﺳﺘﻬﻼﻙ‪ ،‬ﻓﺘﻠﺠﺄ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺇﱃ ﺇﺳﺘﻐﻼﻝ ﺍﻟﻄﺮﻕ ﺍﻹﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ ﻹﺣﺘﺴﺎﺏ ﺍﻹﺳﺘﻬﻼﻙ‪ ،‬ﲟـﺎ‬
‫ﻳﺘﻤﺎﺷﻰ ﻣﻊ ﻣﺼﻠﺤﺔ ﻣﺮﻛﺰﻫﺎ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻓﻤﻦ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻪ ﳏﺎﺳﺒﻴﺎ ﺃﻥ ﻳﺘﻢ ﺍﺳﺘﻬﻼﻙ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺇﻣﺎ ﺑﺘﺤﻤﻴﻞ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ‬
‫ﺍﻷﻭﱃ ﺑﻘﺴﻂ ﺇﺳﺘﻬﻼﻙ ﺃﻛﱪ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﻘﺴﻂ ﺍﳌﺘﻨﺎﻗﺺ ﺃﻭ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﻘﺴﻂ ﺍﻟﺜﺎﺑـﺖ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ ﺗـﻮﺯﻉ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ‬
‫ﺑﺎﻟﺘﺴــﺎﻭﻱ ﻋﻠﻰ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﻟﻌﻤﺮ ﺍﻻﻧﺘﺎﺟــﻲ ﺍﳌﻘﺪﺭ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺟﻬﺔ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻻ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﻳﺔ‬
‫ﺷﺮﻭﻁ ﲢﺪﺩ ﺍﻷﻋﻤﺎﺭ ﺍﻹﻧﺘﺎﺟﻴﺔ ﻟﻸﺻﻮﻝ‪ ،‬ﺃﻱ ﻻ ﲢﺪﺩ ﺍﳌﺪﺓ ﺍﻟﺰﻣﻨﻴﺔ ﻹﺳﺘﻬﻼﻙ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ‪ ،‬ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘـﻴﺢ‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﻮﻥ ﺑﻨﺖ ﳏﻤﺪ ﺑﻦ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻘﺮﻱ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.64 :‬‬

‫‪57‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻟﻼﺩﺍﺭﺓ ﻓﺮﺻﺔ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺃﻭ ﲣﻔﻴﺾ ﺃﻋﻤﺎﺭ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺣﺴﺐ ﻣﻴﻮﳍﺎ ﺍﻟﺸﺨﺼﻴﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺆﺳﺴﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺇﺫﺍ ﻇﻬﺮﺕ ﺍﳊﺎﺟـﺔ ﺇﱃ‬
‫ﺍﳊﻜﻢ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﰲ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﻋﻤﺮ ﺍﻷﺻﻞ ﺍﻹﻧﺘﺎﺟﻲ‪ ،‬ﺗﻮﻓﺮ ﻟﻠﻤﺪﻳﺮﻳﻦ ﺍﻟﻔﺮﺻﺔ ﺃﻭ ﺍﻻﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ ﰲ ﲤﺪﻳﺪ ﺃﻭ ﺗﻘﺼﲑ ﺍﻟﻌﻤﺮ‬
‫)ﻣﺪﺓ ﺍﻻﺳﺘﻬﻼﻙ( ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﻓﺘﺮﻳﺔ ﺃﻗﻞ ﺃﻭ ﺃﻛﺜﺮ ﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺍﻟﺘﺤﻜﻢ ﰲ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪ ،‬ﺫﻟـﻚ ﺃﻥ ﺍﻟﻘﻴﻤـﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﻓﺘﺮﻳﺔ ﻟﻸﺻﻞ ﺗﺘﻨﺎﺳﺐ ﻃﺮﺩﻳﺎ ﻣﻊ ﻋﻤﺮﻫﺎ‪ ،‬ﻓﺰﻳﺎﺩﺓ ﻣﺪﺓ ﺍﺳﺘﻬﻼﻙ ﺍﻷﺻﻞ ﻳﻌﲏ ﺗﻘﻠﻴﻞ ﻣﻌﺪﻝ ﺍﻻﺳﺘﻬﻼﻙ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ‬
‫ﺯﻳﺎﺩﺓ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻷﺻﻞ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻭﺍﻟﻌﻜﺲ ﺻﺤﻴﺢ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻟﺸﻬﺮﺓ ﻭﺍﻟﻌﻼﻣﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‬
‫ﺍﻟﺸﻬﺮﺓ ﻣﻦ ﺍﳌﻮﺍﻃﻦ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲢﺘﻤﻞ ﺗﺒﺎﻳﻨﺎ ﻛﺒﲑﺍ ﰲ ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻋﻤﺎﺭ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﳐﺘﻠﻔﺔ ﻣـﻦ‬
‫ﺷﺮﻛﺔ ﺇﱃ ﺃﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻭ‪‬ﺬﺍ ﺍﻟﻘﺪﺭ ﻣﻦ ﺍﳌﺮﻭﻧﺔ ﻭﺍﻹﺧﺘﻴﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻗﺪ ﻳﺘﻢ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﻓﺘﺮﺓ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﻃﻮﻳﻠﺔ‪ ،‬ﺗﻜﻮﻥ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﺮ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﻟﻸﺻﻞ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺱ‪ ،‬ﻭﺑﺬﻟﻚ ﺗﻘﻠﻞ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ ﻣﻦ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﺍﻹﻃﻔﺎﺀ ﻭﻳﺰﻳﺪ ﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺇﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﺍﳌﺪﻳﻨﻮﻥ ﻭﺍﻟﺪﺍﺋﻨﻮﻥ‬
‫ﻳﺘﻢ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳌﺪﻳﻨﲔ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ‪ ،‬ﻟﻴﺲ ﻓﻘﻂ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻹﻳﺮﺍﺩ ﻭﻟﻜﻦ ﺣـﱴ ﰲ ﺗﻘﻴـﻴﻢ‬
‫ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﺪﻳﻨﲔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﺘﻢ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﺴﻴﺎﺳﺔ ﺍﳊﻴﻄﺔ ﻭﺍﳊﺬﺭ ﺑﺈﻧﺸﺎﺀ ﳐﺼﺺ ﻟﻠﺤﺴـﺎﺑﺎﺕ‬
‫ﺍﳌﺸﻜﻮﻙ ﰲ ﲢﺼﻴﻠﻬﺎ ﻳﻄﺮﺡ ﻣﻦ ﺇﲨﺎﱄ ﺍﳌﺪﻳﻨﲔ‪.‬‬
‫ﻭﺗﻘﻮﻡ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺮﻏﺐ ﰲ ﺗﻀﺨﻴﻢ ﺇﻳﺮﺍﺩﺍ‪‬ﺎ ﻭﻟﻮ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺆﻗﺖ ﺑﺘﻘﻠﻴﻞ ﳐﺼﺺ ﺍﻟـﺪﻳﻮﻥ ﺍﳌﺸـﻜﻮﻙ ﰲ‬
‫ﲢﺼﻴﻠﻬﺎ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻻﺭﺑﺎﺡ‪ ،‬ﻭﺍﳌﺨﺼﺼﺎﺕ ﻛﻤﺎ ﺳﺒﻘﺖ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺃﺣﺪ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻـﺮ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﻳـﺔ‬
‫ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﻟﻠﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﻔﺘﺮﺓ‪ ،‬ﻓﺈﺫﺍ ﻗﺪﺭﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺃﻥ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﳌﺨﺼﺺ ﺍﳌﺴﺠﻞ ﰲ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﺃﻛﺜﺮ ﳑﺎ‬
‫ﻳﻨﺒﻐﻲ‪ ،‬ﺗﻘﻮﻡ ﺑﺘﺨﻔﻴﺾ ﻣﻘﺪﺍﺭ ﺍﳌﺨﺼﺺ ﻭﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﰲ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪.‬‬
‫ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻜﺲ ﻣﻦ ﺫﻟﻚ‪ ،‬ﻗﺪ ﺗﻠﺠﺄ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺇﱃ ﺍﳌﺒﺎﻟﻐﺔ ﰲ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﺍﳌﺨﺼﺺ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳉﻴﺪﺓ ‪‬ﺪﻑ ﺗﻜﻮﻳﻦ‬
‫ﺇﺣﺘﻴﺎﻃﺎﺕ )‪ (reserves‬ﳝﻜﻦ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﻏﲑ ﺍﳉﻴﺪﺓ ﻭﺫﻟﻚ ‪‬ﺪﻑ ﺍﻟﺘﺤﻜﻢ ﰲ ﺗﻘﻠﺒﺎﺕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ‬
‫ﺇﻥ ﺍﳌﺒﺎﻟﻐﺔ ﰲ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﻳﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﺗﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﳌﺒﺎﻋﺔ ﻭﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﻫﻨﺎﻙ ﺍﻟﻜـﺜﲑ ﻣـﻦ‬
‫ﺍﳌﺪﺧﻞ ﺍﻟﱵ ﺗﻮﺻﻞ ﺇﱃ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﺒﺎﻟﻐﺔ‪ ،‬ﻭﻟﻌﻞ ﺃﺑﺴﻄﻬﺎ ﺃﻥ ﻳﺘﻢ ﺍﳌﺒﺎﻟﻐﺔ ﰲ ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ‪ ،‬ﻏﲑ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﻌﺪ‬
‫ﺇﺣﺘﻴﻼ ﺻﺮﳛﺎ‪.‬‬
‫ﻭﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﻫﻨﺎ ﺃﻥ ﻳﺘﻢ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﻭﺗﺼﻨﻴﻔﻪ ﻛﺈﻋﺘﺒﺎﺭﻩ ﳐﺰﻭﻧﺎ ﺭﺍﻛﺪﺍ ﺃﻭ ﻣﺘﻘﺎﺩﻣﺎ‪.‬‬

‫‪58‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﻫﻨﺎﻙ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﻟﻘﻴﺎﺱ ﺗﺪﻓﻖ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ‪ ،‬ﻛﻞ ﻣﻨﻬﺎ ﺗﺆﺛﺮ ﺑﺸﻜﻞ ﳐﺘﻠﻒ ﻭﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﻷﻛﺜﺮ‬
‫ﻣﻨﺎﺳﺒﺔ ﻷﻫﺪﺍﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ – ﺍﻟﺘﻜﻠﻔﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺴﻮﻕ ﺃﻳﻬﻤﺎ ﺍﻗﻞ – ﺗﺘﻴﺢ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ‬
‫ﺳﻌﺮ ﺍﻟﺴﻮﻕ ﺍﳌﻨﺎﺳﺐ‪ ،‬ﻭﺇﺫﺍ ﺗﻘﺎﺩﻣﺖ ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺃﻭ ﺃﺻﺒﺢ ﺑﻄﻲﺀ ﺍﳊﺮﻛﺔ‪ ،‬ﺗﻨﺨﻔﺾ ﻗﻴﻤﺘﻪ ﺍﻟﺴﻮﻗﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻫﻨـﺎ‬
‫ﺗﻈﻬﺮ ﺍﳊﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﺍﳊﻜﻢ ﺍﻟﺸﺨﺼﻲ ﻓﻴﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﲣﻔﻴﺾ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺿﺮﻭﺭﻳﺎ ﺃﻡ ﻻ‪ ،‬ﻭﻛﺄﺳﻠﻮﺏ ﳏﺎﺳﱯ ﺇﺑـﺪﺍﻋﻲ‪،‬‬
‫ﺗﻠﺠﺄ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺇﱃ ﺗﺄﺟﻴﻞ ﲣﻔﻴﺾ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ‪.‬‬
‫ﺭﺍﺑﻌﺎ‪ :‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﻭﺍﻟﻌﺮﺽ‬
‫‪1‬‬
‫ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﻭﺍﻟﻌﺮﺽ ﰲ ﻣﺎﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ‬
‫ﲢﺘﻮﻱ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻋﻠﻰ ﺃﺭﻗﺎﻡ ﺃﺳﺎﺳﻴﺔ ﻷﻏﺮﺍﺽ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺻـﺎﰲ ﺍﻟـﺮﺑﺢ‬
‫ﻭﻏﲑﻫﺎ ﻭﻛﻤﺎ ﺗﺪﻭﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺣﻮﻝ ﺗﻌﺠﻴﻞ ﺃﻭ ﺗﺄﺧﲑ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺃﻭ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺃﻭ ﺍﳋﺴﺎﺋﺮ‬
‫ﺃﻱ ﻧﻘﻠﻬﺎ ﺑﲔ ﺍﻟﻔﺘﺮﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻳﺘﻢ ﺫﻟﻚ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰱ ﺍﻟﺘﺼﻨﻴﻔﺎﺕ ﻭﺍﻹﻳﻀـﺎﺣﺎﺕ ﰱ‬
‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻟﻠﻔﺘﺮﺓ ﺍﳌﺮﺍﺩ ﺗﻐﲑﻫﺎ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺪ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻋﻠﻰ ﺍﻷﻗﻞ ﺑﺎﻟﻨﺴﺒﺔ ﻟﻠﻤﺴﺜﻤﺮ‪.‬‬
‫ﻭﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻓﻴﻬﺎ ﻳﻜﻮﻥ ﺇﻣﺎ ﺗﻼﻋﺒﺎ ﺑﺎﻹﻓﺼﺎﺡ ﺃﻭ ﺑﺎﻟﺘﺼﻨﻴﻒ ﺃﻭ ﻛﻼﳘﺎ‪ ،‬ﺃﻣﺎ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﻋﻨﺎﺻـﺮ ﻗﺎﺋﻤـﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ‪ ،‬ﻓﻤﺜﺎﻟﻪ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﻏﲑ ﺍﻟﻌﺎﺩﻳﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﻏﲑ ﺍﳌﺘﻜﺮﺭﺓ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﺗﺘﻀﻤﻨﻬﺎ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪،‬‬
‫ﻭﺗﺪﺧﻞ ﻣﻦ ﺿﻤﻨﻬﺎ ﺍﳋﺴﺎﺋﺮ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺸﺄ ﻋﻦ ﺍﻟﻜﻮﺍﺭﺙ ﺍﻟﻄﺒﻴﻌﻴﺔ ‪ ،‬ﺃﻭ ﺃﺛﺮ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋـﻦ ﺗﺒـﺪﻳﻞ‬
‫ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺃﻭ ﺗﺼﺤﻴﺢ ﺍﻻﺧﻄﺎﺀ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺗﻠﺠﺄ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺇﱃ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﻣﻜﺎﺳﺐ‬
‫ﺑﻴﻊ ﺍﻻﺻﻮﻝ ﺿﻤﻦ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ‪‬ﺪﻑ ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ ﻭﺗﻀﻤﲔ ﺍﳋﺴﺎﺋﺮ ﺿﻤﻦ ﺍﻟﻌﻨﺎﺻﺮ ﻏـﲑ‬
‫ﺍﳌﺘﻜﺮﺭﺓ ﻟﺘﺠﻨﺐ ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﻹﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ‬
‫ﺃﻋﻠﻨﺖ ﺷﺮﻛﺔ )‪ (worldcom‬ﻋﻦ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳐﺎﻟﻔﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﻘﻴﻤـﺔ ‪ 3.85‬ﻣﻠﻴـﺎﺭ ﺩﻭﻻﺭ ﰲ ﺍﻷﻋـﻮﺍﻡ‬
‫‪ 2001‬ﻭ‪ ،2002‬ﻭﺃﺷﺎﺭﺕ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﺤﻘﻴﻖ ﺍﻷﻭﻟﻴﺔ ﺇﱃ ﺃﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻣﺎﺭﺳﺖ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﲢﻮﻳﻞ ﺑﲔ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ‬
‫ﺩﺍﺧﻠﻴﺔ ﺃﺑﺮﺯﻫﺎ ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺗﻜﺎﻟﻴﻒ ﺗﺸﻐﻴﻞ ﺭﺳﻮﻡ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺷﻴﻜﺎﺕ ﺷـﺮﻛﺎﺕ ﺇﺗﺼـﺎﻻﺕ ﺃﺧـﺮﻯ‪ ،‬ﺑﺈﻋﺘﺒﺎﺭﻫـﺎ‬
‫ﺍﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺭﺃﲰﺎﻟﻴﺔ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﻣﺪ ﰲ ﺧﻄﻮﺓ ﻣﻜﻨﺘﻬﺎ ﻣﻦ ﺇﺧﻔﺎﺀ ﺟﺎﻧﺐ ﻣﻦ ﻧﻔﻘﺎ‪‬ﺎ‪ ،‬ﺗﻀﺨﻴﻢ ﺗﺪﻓﻘﺎ‪‬ﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﺇﻇﻬﺎﺭ‬
‫ﺃﺭﺑﺎﺡ ﻏﲑ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﻮﻥ ﺑﻨﺖ ﳏﻤﺪ ﺑﻦ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻘﺮﻱ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.71 :‬‬

‫‪59‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰱ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﱎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬

‫ﻳﺘﻢ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺮﻗﻢ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﺎﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻟﻠﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﻛﻴﻔﻴﺔ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﳊﻴﻞ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﺑﻌﺾ ﺍﻹﺷﻜﺎﻻﺕ ﻭﺍﳋﺪﻉ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻧﺬﻛﺮ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻋﻨﺪ ﺍﺳﺘﻼﻡ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﻻ ﺗﺰﺍﻝ ﻗﺎﺋﻤﺔ؛‬
‫‪-‬ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﺮﻭﻧﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ؛‬
‫‪1‬‬
‫‪ -‬ﺇﲣﺎﺫ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺗﺘﺠﺎﻭﺯ ﺣﺪﻭﺩ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺎﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﺤﻮﺙ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﺃﺭﺍﺀ ﺍﳋﱪﺍﺀ ﻭﺍﳌﺨﺘﺼﲔ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ )ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ( ﻭﺟـﺪ ﺃﻥ‬
‫ﺍﳌﻨﺎﻃﻖ ﺍﻟﱵ ﳛﺪﺙ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺃﺳﺎﺳﺎ ﻫﻲ ﻗﺎﺋﻤﱵ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﻗﺒﻞ ﺍﻧﺘﻘﺎﻝ ﺃﺛﺮﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‪.‬‬
‫‪-‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﺬﻣﻢ ﺍﻟﺪﺍﺋﻨﺔ ﻭﻳﺘﻤﺜﻞ ﺫﻟﻚ ﻋﻨﺪ ﺗﺴﺪﻳﺪ ﺍﳌﻮﺭﺩﻳﻦ ﺑﺸﻴﻜﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻼﻋﺐ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺑﺎﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃ‪‬ﺎ ﻻ‬
‫ﺗﻘﻮﻡ ﲞﺼﻢ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﻟﺪﺍﺋﻨﺔ ﺑﺼﻮﺭﺓ ﺻﺎﺩﻗﺔ ﻭﺗﻘﻮﻡ ﺑﻮﺿﻊ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﻴﻢ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﺪﻓﻘﺎﺕ ﻧﻘﺪﻳـﺔ ﻣـﻦ ﺍﻷﻧﺸـﻄﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‪.‬‬
‫‪-‬ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺃﺧﺮﻯ ﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﰲ ﻣﻨﺸﺂﺕ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺗﺘﻤﺜﻞ ﰲ ﺗﺄﺧﲑ ﻛﺘﺎﺑﺔ ﺍﻟﺸﻴﻜﺎﺕ ﻟﻠﻤﻮﺭﺩﻳﻦ ﺣﻴـﺚ ﺗﻈﻬـﺮ‬
‫ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺑﺄﻛﱪ ﻣﻦ ﻗﻴﻤﺘﻬﺎ ﺍﳊﻘﻴﻘﻴﺔ‪.‬‬
‫‪-‬ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳌﺘﺤﻘﻘﺔ ﻣﻦ ﻧﺸﺎﻃﺎﺕ ﻻ ﻋﻼﻗﺔ ﳍﺎ ﺑﺄﻋﻤﺎﻝ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﻳﻄﻠﻖ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻷﻧﺸﻄﺔ ﻏﲑ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻣﺜﻞ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳـﺔ‬
‫ﺍﳌﺘﺤﻘﻘﺔ ﻣﻦ ﺗﺪﺍﻭﻝ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻋﻤﻠﻴﺔ ﺗﻀﻤﲔ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻨﻘﺪ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻪ ﺗﺪﻓﻖ ﻧﻘﺪﻱ ﺩﺍﺧﻞ ﻣﻦ ﺍﻷﻧﺸﻄﺔ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‬
‫ﻳﻌﺘﱪ ﺗﺸﻮﻳﻪ ﻟﻠﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ ﺍﳊﻘﻴﻘﻲ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻨﺒﻐﻲ ﺍﻟﺘﻌﺎﻣﻞ ﻣﻌﻬﺎ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﻨﻔﺼﻞ‪.‬‬
‫‪-‬ﺭﲰﻠﺔ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺗﻌﺘﱪ ﻣﻮﺿﻊ ﺗﺴﺎﺅﻝ ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺑﻌﺾ ﻧﻔﻘﺎﺕ ﺍﻹﻧﺘﺎﺝ ﺍﻟﻌﺎﺩﻳﺔ ﺗﻌﺘﱪ ﺟﺰﺀ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳـﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﻟﻜﻦ ﻟﺘﺸﻮﻳﻪ ﺣﻘﻴﻘﺔ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻻ ﻳﺘﻢ ﺗﺴﺠﻴﻠﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﻧﻔﻘﺎﺕ ﺇﻧﺘﺎﺝ ﻋﺎﺩﻳﺔ‪.‬‬
‫‪-‬ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺭﲰﻠﺔ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﻫﻲ ﳎﺮﺩ ﺍﺳﺘﻔﺎﺩﺓ ﻣﻦ ﻧﻘﻞ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﻣﻦ ﺣﺴﺎﺏ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﻵﺧﺮ ‪‬ﺪﻑ ﺃﻥ ﺗﻈﻬﺮ ﻣﻨﺸﺄﺓ‬
‫ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺑﺘﺪﻓﻖ ﻧﻘﺪﻱ ﻗﻮﻱ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﺎﺀ ﳏﻤﺪ ﺳﻌﺪ ﺃﺑﻮ ﲤﺎﻡ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.50 :‬‬

‫‪60‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻗﺪ ﺗﻠﺠﺄ ﺑﻌﺾ ﻣﻨﺸﺂﺕ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺇﱃ ﺑﻴﻊ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻘﺒﻮﺿﺎﺕ ﲟﺎ ﻳﺴﻤﻰ ﺍﻟﺘﻮﺭﻳﻖ )‪ ،(securitizing‬ﺣﻴـﺚ‬
‫ﺗﻘﻮﻡ ﻭﻛﺎﻟﺔ ﻣﺎ ﺑﺸﺮﺍﺀ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻭﲢﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﺣﻖ ﰲ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺎﻝ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺍﳌﺪﻳﻨﲔ‪ ،‬ﻭﻫﻜـﺬﺍ‬
‫ﺗﻀﻤﻦ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻧﻘﺪﻳﺔ ﻣﻦ ﻣﺴﺘﺤﻘﺎﺕ ﻋﺎﻟﻘﺔ ﳍﺎ ﰲ ﻭﻗﺖ ﺃﻗﺮﺏ ﳑﺎ ﻳﺘﻮﺟﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺩﻓﻌﻪ ﳍﻢ‪ ،‬ﻭﻟﻜﻦ‬
‫ﰲ ﺍﻟﻮﺍﻗﻊ ﺗﻘﺒﺾ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻣﺒﺎﻟﻎ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﺃﻗﻞ ﳑﺎ ﻟﻮ ﺍﻧﺘﻈﺮﺕ ﺃﻥ ﻳﺪﻓﻊ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺍﳌﺴﺘﺤﻘﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﰱ ﺍﻷﻭﻗـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺪﺩﺓ ﳍﻢ‪ ،‬ﰲ ﺍﳊﻘﻴﻘﺔ ﺃﻧﻪ ﻻ ﻣﻌﲎ ﳌﻨﺸﺄﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﰲ ﺑﻴﻊ ﺣﺼﺘﻬﺎ ﻣﻦ ﺍﳌﺴﺘﺤﻘﺎﺕ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻓﻘﻂ ﻹﺳﺘﻘﺒﺎﻝ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‬
‫ﻭﺍﻟﱵ ﺑﺪﻭﺭﻫﺎ ﻛﺎﻧﺖ ﻟﺘﺘﺤﻘﻖ ﻋﺎﺟﻼ ﺃﻭ ﺁﺟﻼ‪ ،‬ﻣﺎ ﱂ ﺗﻜﻦ ﻣﻨﺸﺄﺓ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﺗﻮﺍﺟﻪ ﻣﺸﺎﻛﻞ ﻧﻘﺪﻳﺔ ﺃﻭ ﳍـﺎ ﻣـﱪﺭ‬
‫ﻭﺍﺿﺢ ﻟﺘﻐﻄﻴﺔ ﺍﻷﺩﺍﺀ ﺍﻟﺴﻠﱯ ﻟﻠﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪1‬‬

‫ﻭﳝﺜﻞ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻣﻠﺨﺺ ﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(2-1‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ‬ ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ‬ ‫ﺭﻗﻢ‬
‫ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩ ﺑﺸﻜﻞ ﺳﺮﻳﻊ ﺍﳌﺒﺎﻟﻐﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻟﻨﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‬ ‫‪1‬‬
‫ﺑﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﻧﻔﻘﺎﺕ ﺍﺳﺘﺜﻤﺎﺭﻳﺔ‬ ‫ﻓﻴﻤﺎ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺒﻴـﻊ ﻻ ﺗـﺰﺍﻝ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﻣﺜﻞ ﺍﻟﻌﻼﻣﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‬
‫ﺃﻭ ﻧﻔﻘــﺎﺕ ﲤﻮﻳﻠﻴــﺔ ﺃﻭ‬ ‫ﻣﻮﺿﻊ ﺷﻚ‬
‫ﺍﻟﻌﻜﺲ‬
‫ـﻊ‬
‫ـﺄﺓ ﺩﻓـ‬
‫ـﺘﻄﻴﻊ ﺍﳌﻨﺸـ‬
‫ﻋﺪﻡ ﺍﻻﻟﺘـﺰﺍﻡ ﲟﺒـﺪﺃ ﺍﻟﺘﻜﻠﻔـﺔ ﺗﺴـ‬ ‫ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺇﻳﺮﺍﺩ ﻣﺰﻳﻒ‬ ‫‪2‬‬
‫ﺍﻟﺘﺎﺭﳜﻴﺔ ﻟﻸﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ﺍﳌﺪﺭﺟـﺔ ﺗﻜﺎﻟﻴﻒ ﺍﻟﺘﻄﻮﺭ ﺍﻟﺮﺃﲰـﺎﱄ‬
‫ﻭﺗﺴــﺠﻠﻬﺎ ﺑﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻫــﺎ‬ ‫ﰲ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‬
‫ﺗﺪﻓﻘﺎﺕ ﻧﻘﺪﻳﺔ ﺍﺳـﺘﺜﻤﺎﺭﻳﺔ‬
‫ﺧﺎﺭﺟﺔ ﻭﺇﺑﻌﺎﺩﻫـﺎ ﻋـﻦ‬
‫ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‬

‫‪ 1‬ﻣﻴﺴﺎﺀ ﳏﻤﺪ ﺳﻌﺪ ﺃﺑﻮ ﲤﺎﻡ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.52-51:‬‬

‫‪61‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ـﻮﻕ ﺗﺘﻮﻓﺮ ﻛـﺬﻟﻚ ﺍﻣﻜﺎﻧﻴـﺔ‬

‫ـﻌﺎﺭ ﺍﻟﺴـ‬
‫ـﺐ ﰲ ﺃﺳـ‬
‫ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﻣﻦ ﺧـﻼﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋـ‬ ‫‪3‬‬
‫ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‬ ‫ﻟﻼﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﺘﺪﻭﺍﻟﺔ‬ ‫ﻋﺎﺋﺪ ﳌﺮﺓ ﻭﺍﺣﺪﺓ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ‪‬ﺪﻑ ﺍﳍـﺮﺏ‬
‫ﺟﺰﺋﻴﺎ ﻣﻦ ﺩﻓﻊ ﺍﻟﻀﺮﺍﺋﺐ‬

‫ﻧﻘﻞ ﺍﳌﺼﺎﺭﻳﻒ ﺍﳉﺎﺭﻳـﺔ ﺇﱃ ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺑﻨـﻮﺩ ﺍﻟﻨﻘـﺪ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﺎﻟـﺪﺧﻞ ﻣـﻦ‬ ‫‪4‬‬
‫ﺍﻟﻌﻤﻠﻴــﺎﺕ ﺍﳌﺴﺴــﺘﻤﺮﺓ‬ ‫ـﺎﺑﻘﺔ ﺍﳌﻘﻴﺪﺓ‬
‫ـﺒﻴﺔ ﺳـ‬
‫ـﺮﺍﺕ ﳏﺎﺳـ‬
‫ﻓﺘـ‬
‫ﻭﺫﻟﻚ ﻹﺯﺍﻟﺔ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ ﻏـﲑ‬ ‫ﻭﻻﺣﻘﺔ‬
‫ﺍﳌﺘﻜﺮﺭﺓ ﻭﻛـﺬﻟﻚ ﻣـﻦ‬
‫ـﻨﻴﻒ‬
‫ـﺪﻡ ﺗﺼـ‬
‫ـﻼﻝ ﻋـ‬
‫ﺧـ‬
‫ﺍﻷﺳﻬﻢ ﺍﳌﻤﻠﻮﻛﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ‬
‫ﺑﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﺃﺳﻬﻤﻬﺎ ﲡﺎﺭﻳﺔ‬

‫ﺍﻷﺧﻔــﺎﻕ ﰲ ﺗﺴــﺠﻴﻞ ﺃﻭ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻭﻳﺘﻢ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﻫﻨﺎ ﻣﻦ‬ ‫‪5‬‬

‫ﲣﻔــﻴﺾ ﻏــﲑ ﻣﻼﺋــﻢ ﺧﻼﻝ ﻋﺪﻡ ﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﺍﻟﺪﻳﻮﻥ‬
‫ﺍﳌﺘﻌﺜﺮﺓ‬ ‫ﻟﻼﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ‬

‫ﻧﻘﻞ ﺍﻻﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺍﳉﺎﺭﻳـﺔ ﺇﱃ ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻄﺮﻕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌـﺔ ﰲ‬ ‫‪6‬‬

‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻋﻦ ﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻃﻮﻳﻠـﺔ‬ ‫ﻓﺘﺮﺓ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻻﺣﻘﺔ‬
‫ﺍﻷﺟﻞ‬

‫ﻧﻘﻞ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﳌﺘﺮﺗﺒﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﺪﻡ ﺇﺩﺭﺍﺝ ﺍﻷﻗﺴﺎﻁ ﺍﳌﺴـﺘﺤﻘﺔ‬ ‫‪7‬‬

‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻣﺴﺘﻘﺒﻼ ﺇﱃ ﺍﻟﻔﺘـﺮﺓ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﳉﺎﺭﻱ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻭﺽ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳊﺎﻟﻴﺔ ﻟﻈﺮﻭﻑ ﺧﺎﺻﺔ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ ﺿﻤﻦ ﺍﻻﻟﺘﺰﻣـﺎﺕ‬
‫ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﺟﻞ‬

‫‪62‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺇﺿﺎﻓﺔ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﳏﻘﻘﺔ ﻣﻦ ﺳﻨﻮﺍﺕ‬ ‫‪8‬‬

‫ﺳﺎﺑﻘﺔ ﺇﱃ ﺻﺎﰲ ﺭﺑﺢ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﳉﺎﺭﻱ‬

‫ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻗـﺮﻭﺽ ﻃﻮﻳﻠـﺔ‬ ‫‪9‬‬

‫ﺍﻷﺟﻞ ﻗﺒﻞ ﺇﻋﻼﻥ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻃﺎﺭﻕ ﲪﺎﺩ ﺍﳌﺒﻴﻀﲔ ﻭﺃﺳﺎﻣﺔ ﻋﺒﺪ ﺍﳌﻨﻌﻢ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.90 :‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻗﺪ ﻧﺸﺄﺕ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﻇﻞ ﺑﻴﺌﺔ ﲤﺎﺭﺱ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﻷﻧﺸﻄﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺗﺘﺴﻢ ﺑﺪﺭﺟﺔ ﻛـﺒﲑﺓ ﻣـﻦ‬
‫ﺍﻟﺘﻌﻘﻴﺪ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺗﻮﻓﺮ ﺧﻼﳍﺎ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻋﻦ ﻣﻮﺍﺭﺩﻫﺎ ﻭﻣﺎ ﺗﺘﺤﻤﻠﻪ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﳌﺴﺎﻋﺪﺓ ﺍﳌﺴـﺘﺜﻤﺮﻳﻦ‬
‫ﻭﺍﳌﻮﺭﺩﻳﻦ ﺍﳌﻘﺮﺿﲔ ﻭﻏﲑﻫﻢ ﻣﻦ ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﰲ ﺍﲣﺎﺫ ﻗﺮﺍﺭﺍ‪‬ﻢ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻗﻮﺍﺋﻢ ﻣﺎﻟﻴـﺔ ﺗﺘﻀـﻤﻦ ﻣـﺰﺍﻋﻢ‬
‫ﻭﺇﻳﻀﺎﺣﺎﺕ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻭﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﱵ ﲤﺜﻞ ﻣﻌﺪﻱ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﺪﻳﻬﺎ ﺃﻫﺪﺍﻓﻬﺎ ﺍﻟﺘﺸـﻐﻴﻠﻴﺔ ﻭﻣﺼـﺎﳊﻬﺎ‬
‫ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﲣﺘﻠﻒ ﻋﻦ ﺍﳌﺼﺎﱀ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﲟﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﰒ ﻳﺘﻌﲔ ﺃﻥ ﻳﺘﻢ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻓﺤﺺ ﺗﻠـﻚ‬
‫ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﳏﺎﺳﺐ ﻣﻬﲏ ﻭﺣﻴﺎﺩﻱ ﻹﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻪ ﻋﻦ ﻣﺪﻯ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺘﻬﺎ ﻭﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻜﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌـﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ‬
‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﳌﻜﺎﻓﺤﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻛـﺬﻟﻚ‬
‫ﺇﺳﻘﺎﻁ ﺍﻟﻀﻮﺀ ﻋﻠﻰ ﺩﻭﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺘﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﻟﻜﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻻ ﺷﻚ ﺃﻥ ﻣﻜﺎﻓﺤﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺗﻌﺘﱪ ﻣﻦ ﺍﻷﻣﻮﺭ ﺍﻟﺼﻌﺒﺔ ﻭﺍﳌﻌﻘﺪﺓ‪ ،‬ﻭﳍﺬﺍ ﻓﺈﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻬﺘﻤﲔ ﰲ‬
‫ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﺍﻟﺴﻌﻲ ﺑﺎﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﳌﻌﺮﻓﺔ ﺍﻟﺘﻄﻮﺭﺍﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻜﺸﻒ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻣﻦ ﰒ‬
‫ﳏﺎﻭﻟﺔ ﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻤﺜﻞ ﺃﻫﻢ ﺍﻹﲡﺎﻫﺎﺕ ﻭﺍﻟﻮﺳﺎﺋﻞ ﻭﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳊﺪﻳﺜﺔ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﻟﻠﻜﺸﻒ ﻋـﻦ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ ﰲ ﻛﺎﻵﰐ‪:‬‬

‫‪ 1‬ﳎﺒﻞ ﺩﻭﺍﺩﻱ ﺇﲰﺎﻋﻴﻞ‪" ،‬ﺃﺛﺮ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺍﻟﻘﺎﺩﺳﻴﺔ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪،‬‬
‫‪ ،2014‬ﺹ‪.49-47 :‬‬

‫‪63‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﻇﻬﺮﺕ ﻓﻜﺮﺓ ﳉﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﺑﻌﺪ ﺍﳍﺰﺍﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻌﻨﻴﻔﺔ ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻟﺘﻘـﺎﺭﻳﺮ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻟﱵ ﺃﺳﻔﺮﺕ ﻋﻦ ﻗﻴﺎﻡ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺑﻮﺭﺻﺔ ﻧﻴﻮﻳﻮﺭﻙ ﻭﻫﻴﺌﺔ ﺳﻮﻕ ﺍﳌﺎﻝ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ )‪ (SEC‬ﺑﺎﻟﺘﻮﺻﻴﺔ ﺑﻀﺮﻭﺭﺓ‬
‫ﺇﻧﺸﺎﺀ ﳉﻨﺔ ﺑﺎﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ‪‬ﺎ ﻣﻜﻮﻧﺔ ﻣﻦ ﻋﺪﺩ ﻣﻦ ﺍﻷﻋﻀﺎﺀ ﻏﲑ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺬﻳﲔ ﺗﻜﻮﻥ ﻣﻬﻤﺘﻬﺎ ﺗﻌـﻴﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻭﲢﺪﻳﺪ ﺃﺗﻌﺎﺑﻪ ﻭﺫﻟﻚ ﻛﻤﺤﺎﻭﻟﺔ ﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﺍﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺘﻪ ﻋﻨﺪ ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺍﻟﺮﺃﻱ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﺍﻟـﱵ ﺗﺼـﺪﺭﻫﺎ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ‪ ،‬ﻭﳍﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻓﻘﺪ ﺃﻭﺻﻰ ﺍﳌﻌﻬﺪ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ )‪ (AICPA‬ﻋـﺎﻡ ‪ 1967‬ﲨﻴـﻊ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺳﻮﺍﺀ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻮﺭﺻﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺑﻀﺮﻭﺭﺓ ﺇﻧﺸﺎﺀ ﳉﻨﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﰲ ﻋﺎﻡ ‪ 1972‬ﺃﺻﺪﺭﺕ ﻫﻴﺌﺔ‬
‫ﺳﻮﻕ ﺍﳌﺎﻝ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ )‪(SEC‬ﺗﻮﺻﻴﺎﺕ ﺑﺈﻟﺰﺍﻡ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺑﺈﻧﺸﺎﺀ ﳉﻨﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﰲ ﻋﺎﻡ ‪ 1978‬ﺃﻟﺰﻣﺖ ﺑﻮﺭﺻﺔ‬
‫ﻧﻴﻮﻳﻮﺭﻙ ﲨﻴﻊ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﻟﺪﻳﻬﺎ ﺑﻀﺮﻭﺭﺓ ﺗﻜﻮﻳﻦ ﳉﺎﻥ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺑﻌﺪ ﺍﻻ‪‬ﻴﺎﺭﺍﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻷﺯﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺮﺿﺖ ﳍﺎ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺇﻗﺘﺼـﺎﺩﻳﺎﺕ ﺩﻭﻝ ﺷـﺮﻕ ﺁﺳـﻴﺎ‬
‫ﻭﺃﻣﺮﻳﻜﺎ ﺍﻟﻼﺗﻴﻨﻴﺔ ﻭﺭﻭﺳﻴﺎ ﰲ ﺃﻭﺍﺧﺮ ﺍﻟﻘﺮﻥ ﺍﻟﻌﺸﺮﻳﻦ ﻭﺍﻹ‪‬ﻴﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﻟﻌﺎﱂ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﰲ‬
‫ﻇﻞ ﺍﻧﻔﺘﺎﺡ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻝ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﻋﻮﳌﺔ ﺍﻷﺳﻮﺍﻕ ﻭﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﻘﻄﺎﻉ ﺍﳋﺎﺹ ﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺍﻟﻨﻤﻮ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻱ ﻟﻠﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺩﻭﻝ ﺍﻟﻌﺎﱂ ﻭﺍﻟﺘﻮﺳﻊ ﺍﳍﺎﺋﻞ ﰲ ﺣﺠﻢ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺃﺻﺒﺤﺖ ﻫﻨﺎﻟﻚ ﺣﺎﺟﺔ ﻣﺎﺳـﺔ ﺇﱃ‬
‫ﻭﺿﻊ ﺃﺳﺲ ﻭﻣﻌﺎﻳﲑ ﺃﺧﻼﻗﻴﺔ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﺟﺪﻳﺪﺓ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﺃﻃﻠﻖ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﻷﺳﺲ ﺍﻷﺧﻼﻗﻴﺔ ﻣـﺎ ﻳﻌـﺮﻑ ﺍﻵﻥ‬
‫ﲟﻔﻬﻮﻡ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ )‪ (CORPORATE GOVERNANCE‬ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﻇﻮﺍﻫﺮ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻭﺍﻷﺿﺮﺍﺭ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﺗﻨﺸﺄ ﻣﻦ ﻭﺟﻮﺩﻫﺎ ﻭﺫﻟﻚ ﻟﻌﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﺍﻟﺸﻔﺎﻓﻴﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﻣـﻦ ﺷـﺄ‪‬ﺎ ﺭﻓـﻊ ﻣﺴـﺘﻮﻯ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﺍﶈﻠﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺧﻔﺾ ﳎﺎﻝ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﻭﺍﳌﻌﺎﳉﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻦ ﻋﺪﺩ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﻭﺍﳌﻌﺎﳉـﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ ﺃﻭ ﲢﺪﻳﺪ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﻟﱵ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﻓﻴﻬﺎ ﻛﻞ ﻣﻌﺎﳉﺔ‪ ،‬ﻭﳍﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻓﺈﻥ ﳉﻨﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴـﺔ‬
‫ﻭﰲ ﺗﻌﺪﻳﻼ‪‬ﺎ ﺍﻷﺧﲑﺓ ﻓﺈ‪‬ﺎ ﻗﺪ ﺃﻟﻐﺖ ﰲ ﻣﻌﺎﻳﲑﻫﺎ ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ ﺍﻟﺒﺪﻳﻠﺔ‪ ،‬ﻭﻭﺿﻌﺖ ﻣﻌﺎﳉﺔ ﻗﻴﺎﺳﻴﺔ ﰲ ﺃﻏﻠﺐ ﻣﻌﺎﻳﲑﻫﺎ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺘﺨﻔﻴﺾ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﻓﺈﻥ ﺫﻟﻚ ﺳﻴﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺃﻥ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻟﱵ ﺳﺘﺨﺘﺎﺭ ﻣﻌﺎﳉﺔ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﺗﻨﺘﺞ ﻣﻦ ﺧﻼﳍﺎ ﺻﻮﺭ‪‬ﺎ‬
‫ﺍﳌﺮﻏﻮﺏ ﻓﻴﻬﺎ ﰲ ﻋﺎﻡ ﺳﺘﺠﱪ ﻓﻴﻤﺎ ﺑﻌﺪ ﻋﻠﻰ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻧﻔﺲ ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ ﰲ ﺍﻟﻈﺮﻭﻑ ﺍﳌﺴﺘﻘﺒﻠﻴﺔ ﺍﻟﺸﺒﻴﻬﺔ ﺗﻜﻮﻥ ﻓﻴﻬـﺎ‬
‫ﺍﻟﻨﺘﻴﺠﺔ ﺃﻗﻞ ﺇﺭﺿﺎﺀ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺳﻮﺀ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻢ ﺫﻟﻚ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫ﺃ ‪ -‬ﺳﻦ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺣﱴ ﺇﻟﻐﺎﺅﻫﺎ‪ ،‬ﻭﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﻓﺈﻧﻪ ﻋﻨﺪﻣﺎ ﺍﲡـﻪ‬
‫ﺑﻌﺾ ﳏﺎﺳﺒﻮ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﱪﻳﻄﺎﻧﻴﺔ ﻟﻺﺳﺘﻌﺎﻧﺔ ﲜﺰﺋﻴﺔ "ﺑﻨﺪ ﺍﻟﻄﻮﺍﺭﺉ" ﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳋﺴﺎﺭﺓ ﻭﺍﻟﺮﺑﺢ ﰲ ﺍﻟﺒﻨـﻮﺩ ﺍﻟـﱵ‬

‫‪64‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻳﺮﻏﺒﻮﻥ ﰲ ﲡﻨﺐ ﺗﻀﻤﻴﻨﻬﺎ ﺭﺑﺢ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻞ‪ ،‬ﻭﳍﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻓﻘﺪ ﺭﺃﺕ ﻫﻴﺌﺔ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﱪﻳﻄﺎﻧﻴـﺔ ﺇﻟﻐـﺎﺀ "ﺑﻨـﺪ‬
‫ﺍﻟﻄﻮﺍﺭﺉ" ﺑﺸﻜﻞ ‪‬ﺎﺋﻲ ﺣﱴ ﻻ ﺗﺴﺘﻐﻞ ﺑﺸﻜﻞ ﺧﺎﻃﺊ‪.‬‬
‫ﺏ ‪ -‬ﺃﻣﺎ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﻓﻬﻲ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﻓﺮﺿﻴﺔ "ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ"‪ ،‬ﻭﻳﻘﺼﺪ ﺑﺎﻟﺜﺒﺎﺕ ﻫﻨﺎ ﻫﻮ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﰲ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ‬
‫ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﻣﻌﺪﻱ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻳﻌﲏ ﺃﻧﻪ ﻣﱴ ﻣﺎ ﺍﺧﺘﺎﺭﺕ ﺃﻱ ﺷﺮﻛﺔ ﻣﺎ ﺳﻴﺎﺳـﺔ‬
‫ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﺗﻨﺎﺳﺒﻬﺎ ﰲ ﺃﺣﺪ ﺍﻷﻋﻮﺍﻡ ﻓﻴﺠﺐ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺍﻻﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﰲ ﺗﻄﺒﻴﻘﻬﺎ ﰲ ﺍﻷﻋﻮﺍﻡ ﺍﻟﻼﺣﻘﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﺭﲟﺎ ﻗﺪ ﻻ ﺗﻨﺎﺳﺒﻬﺎ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﻛﻤﺎ ﻛﺎﻧﺖ‪ ،‬ﻭﻫﻨﺎ ﲡﺪﺭ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺍﱃ ﺃﻥ ﻻﻳﻌﲏ ﺃﻧﻪ ﻏﲑ ﻣﺴﻤﻮﺡ ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﻟﻜﻦ‬
‫ﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﻫﻮ ﻋﺪﻡ ﺗﻐﻴﲑ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺇﻻ ﰲ ﺣﺎﻝ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﺓ ﺍﻟﻘﺼﻮﻯ ﻭﺷﺮﻳﻄﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﺄﺛﲑﺍﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ‬
‫ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋﻠﻰ ﺗﻐﻴﲑ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﺃﻣﺎ ﺍﻟﻮﺳﻴﻠﺔ ﺍﻷﻫﻢ ﻭﺍﻷﻗﻮﻯ ﻓﻬﻲ ﻳﻘﻈﺔ ﻭﻛﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﻭﺍﳌﺮﺍﻗﺒﲔ ﻭﳉﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﺒﻌﻬﺎ ﺍﻟﺒﻌﺾ‪ ،‬ﻭﻳﺘﻢ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﺧﺘﻴﺎﺭ ﻣﻜﺎﺗﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﺍﳌﺼﺪﺍﻗﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﻌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﻟﻜﻔﺆ ﻭﺍﳌﺘﻤﻜﻦ ﻳﻘﻮﻡ ﻋﻠﻰ ﺗﺼﻤﻴﻢ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺄﻛﻴﺪ ﻣﻌﻘﻮﻝ ﻋﻦ‬
‫ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻔﺎﺕ ﺍﻟﻨﺎﺷﺌﺔ ﻋﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﺍﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺍﻟﱵ ﺗﻌﺘﱪ ﺟﻮﻫﺮﻳﺔ ﻟﻠﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻮﺍﺣﺪﺓ‪.‬‬
‫‪ -6‬ﺗﻨﻤﻴﺔ ﺍﻟﺜﻘﺎﻓﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺑﲔ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﻭﺍﳌﻬﺘﻤﲔ ﻭﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳐﺘﻠﻒ ﺃﻃﻴﺎﻓﻬﻢ‪ ،‬ﻭﻳـﺘﻢ‬
‫ﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺇﻣﺎ ﺍﻟﺘﺜﻘﻴﻒ ﺍﻟﺬﺍﰐ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﺃﻭ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑﻐـﺮﺽ‬
‫ﺭﻓﻊ ﻣﺴﺘﻮﺍﻫﻢ ﺍﶈﺎﺳﱯ‪ ،‬ﺃﻭ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺍﳉﻬﺎﺕ ﺍﳌﻌﻨﻴﺔ ﺑﺴﻼﻣﺔ ﻭﺷﻔﺎﻓﻴﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻣﺎ ﻳﺮﺩ ‪‬ﺎ ﻣﻦ ﻣﻌﻠﻮﻣـﺎﺕ‬
‫ﺳﻮﺍﺀ ﻛﺎﻧﺖ ﺗﻠﻚ ﺍﳉﻬﺎﺕ ﺣﻜﻮﻣﻴﺔ ﺃﻭ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﻄﺎﻉ ﺍﳋﺎﺹ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻢ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺜﻘﻴﻒ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻋﺮﺽ ﺑﺮﺍﻣﺞ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫ﺗﺜﻘﻴﻔﻴﺔ ﻭﺗﻌﻠﻴﻤﻴﺔ ﺃﻭ ﺇﺭﺳﺎﻝ ﺭﺳﺎﺋﻞ ﺗﻮﺿﻴﺤﻴﺔ ﺃﻭ ﻋﻘﺪ ﺣﻠﻘﺎﺕ ﻧﻘﺎﺷﻴﺔ ﳌﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣـﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﺗﺸـﺮﺡ‬
‫ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﲤﺎﺭﺳﻬﺎ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﺃﻫﻢ ﺍﻟﺘﻄﻮﺭﺍﺕ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬
‫‪-7‬ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﳌﻬﲏ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻭﺿﻊ ﻣﻴﺜﺎﻕ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﲏ ﻭﺗﺸﻜﻴﻞ ﳉﻨﺔ ﺍﻷﺧﻼﻕ ﺍﳌﻬﲏ ﺍﻟـﱵ‬
‫ﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﻭﻇﺎﺋﻔﻬﺎ ﻭﺿﻊ ﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﻟﺴﻠﻮﻙ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻠﺘﺰﻡ ‪‬ﺎ ﺍﶈﺎﺳﺐ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳌﻌﺘﻤﺪ‪.‬‬
‫ﻭﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﻓﺈﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﻟﻜﻔﺆ ﻳﺴﻌﻰ ﻋﺎﺩﺓ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﻟﺔ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻛﺎﻓﻴﺔ ﻭﻣﻨﺎﺳﺒﺔ ﺗﺜﺒﺖ ﺃﻧﻪ ﱂ ﲢـﺪﺙ‬
‫ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ﺃﻭ ﺃﺧﻄﺎﺀ‪ ،‬ﻭﻫﻨﺎ ﻻﺑﺪ ﻣﻦ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺍﱃ ﻧﻘﻄﺔ ﻣﻬﻤﺔ ﻭﻫﻲ ﺃﻧﻪ ﻭﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻘﻴﻮﺩ ﺍﻟﻜﺎﻣﻨﺔ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌـﺔ‬
‫ﻓﺈﻧﻪ ﺗﻮﺟﺪ ﳐﺎﻃﺮ ﻻ ﳝﻜﻦ ﲡﻨﺒﻬﺎ ﰲ ﻋﺪﻡ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻔﺎﺕ ﺍﳉﻮﻫﺮﻳﺔ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻤﻤﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻤﻦ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﺃﻥ ﻳﺘﻢ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ﻭﲡﺎﻭﺯﺍﺕ ﺑﺎﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻔﺘﺮﺓ ﺍﻟﱵ ﻳﻐﻄﻴﻬﺎ ﺗﻘﺮﻳـﺮ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺇﻻ ﺃﻥ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻻ ﻳﻌﲏ ﻓﺸﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﺘﻤﺴﻚ ﺑﺎﳌﺒﺎﺩﺉ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﻳﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌـﺔ‪،‬‬

‫‪65‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻓﺄﺣﻴﺎﻧﺎ ﻭﺑﺎﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﻤﺴﻚ ﺑﺘﻠﻚ ﺍﳌﺒﺎﺩﺉ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻓﺈﻧﻪ ﻣـﻦ ﺍﳌﻤﻜـﻦ ﺍﻛﺘﺸـﺎﻑ ﺑﻌـﺾ ﺍﻟﺘﺠـﺎﻭﺯﺍﺕ‬
‫ﻭﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻔﺎﺕ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺒﺜﻖ ﻣﻦ ﺍﻹﲢﺎﺩ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻋﻨﺪﻣﺎ ﻗﺮﺭ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﻨﺒﺜﻖ ﻣﻦ ﺍﻻﲢﺎﺩ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺗﻌﺪﻳﻼﺕ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﻳﺼﺪﺭﻫﺎ ﻭﺗﻐﻴﲑﻫﺎ ﻟﺘﺼﺒﺢ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﻛﺎﻥ ﻳﻬﺪﻑ ﻣـﻦ ﻭﺭﺍﺀ ﻫـﺬﺍ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﻟﺘﻐﻴﲑ ﺇﱃ ﻋﺪﺓ ﻧﻘﺎﻁ ﻣﻦ ﺃﳘﻬﺎ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﺏ ﻣﻊ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ )‪.(FINANCIAL ACCOUTING STANDARDS BOARDS‬‬
‫‪-2‬ﺗﻠﺒﻴﺔ ﺭﻏﺒﺔ ﳎﻠﺲ ﺍﻟﻮﺣﺪﺓ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺑﺎﻻﲢﺎﺩ ﺍﻷﻭﺭﻭﰊ ﺑﺈﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﺟﺪﻳﺪﺓ ﺗﺴﺎﻋﺪﻫﺎ ﻋﻠﻰ ﺗﻮﺣﻴﺪ‬
‫ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﺑﲔ ﺩﻭﻝ ﺍﻻﲢﺎﺩ ﺍﻷﻭﺭﻭﰊ ﻋﻠﻰ ﻏﺮﺍﺭ ﺗﻮﺣﻴﺪ ﺍﻟﻌﻤﻠﺔ ﺍﻷﻭﺭﺑﻴﺔ‪.‬‬
‫‪-3‬ﺍﻷﺧﺬ ﺑﻌﲔ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﺘﻄﻮﺭﺍﺕ ﺍﻟﻜﺒﲑﺓ ﻭﺍﻟﺘﻐﲑﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﺣﺪﺛﺖ ﻭﺧﺎﺻﺔ ﻗﻴﺎﻡ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺩﻭﻝ ﺍﻟﻌﺎﱂ ﺑﺈﺻـﺪﺍﺭ‬
‫ﻣﻌﺎﻳﲑ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﳏﻠﻴﺔ ﺗﺴﺘﻨﺪ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﺳﺎﺳﻲ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪-4‬ﺣﺪﻭﺙ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺘﺠﺎﻭﺯﺍﺕ ﻭﺍﻻﺳﺘﻐﻼﻝ ﺍﻟﺴﻲﺀ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺑﻌﺾ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻋﱪ ﺍﺳﺘﻐﻼﳍﻢ ﻟـﺒﻌﺾ‬
‫ﻧﻘﺎﻁ ﺍﻟﻀﻌﻒ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺓ ﺑﺎﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﻟﱵ ﻛﺎﻧﺖ ﺃﺣﺪ ﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ ﻇﻬﻮﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻨﻄﻠﻖ ﻓﻘﺪ ﺭﺃﻯ ﳎﻠﺲ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺇﺩﺭﺍﺝ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﺘﻌﺪﻳﻼﺕ ﻭﺍﻟﺘﻐﻴﲑﺍﺕ ﻭﺫﻟـﻚ‬
‫ﺗﻼﻓﻴﺎ ﻟﻼﺳﺘﻐﻼﻝ ﺍﻟﺴﻲﺀ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﻘﺪﳝﺔ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻟﻠﻘﻀﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﺃﻱ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‬
‫ﻭﺍﻟﱵ ﻇﻬﺮﺕ ﰲ ﻇﻞ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺪﳝﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﻌﺪﻳﻼﺕ‪:‬‬

‫ﺃ‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺇﻟﻐﺎﺀ ﻏﺎﻟﺒﻴﺔ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ )ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ ﺍﻟﻘﻴﺎﺳﻴﺔ( ﻭ)ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ ﺍﻟﺒﺪﻳﻠﺔ( ﰲ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﳉﺪﻳﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺍﻹﻛﺘﻔـﺎﺀ‬
‫ﲟﻌﺎﳉﺔ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺍﺣﺪﺓ ﻭﺫﻟﻚ ‪‬ﺪﻑ ﺗﻮﺣﻴﺪ ﺍﳌﻌﺎﳉﺎﺕ ﻭﻋﺪﻡ ﻓﺴﺢ ﺍ‪‬ﺎﻝ ﻟﻼﺧﺘﻴﺎﺭ ﺑﲔ ﻋﺪﺓ ﺑﺪﺍﺋﻞ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﺗﺴﺘﻐﻞ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺒﺪﺍﺋﻞ ﰲ ﲡﻤﻴﻞ ﺻﻮﺭﺓ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﺃﻭ ﺗﻀﺨﻴﻢ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻐﻄﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﻼﺣﻈﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﻧﺸﺎﻁ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬

‫ﺏ‪ -‬ﺇﺿﺎﻓﺔ ﻣﺮﻓﻘﺎﺕ ﻟﻜﻞ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﳏﺎﺳﱯ ﻳﻮﺿﺢ ﻛﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ‪ ،‬ﻭﻳﻌﺘﱪ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﻣﺮ ﻣﻦ ﻭﺟﻬﺔ ﻧﻈﺮ ﺍﻟﺒﺎﺣﺜﲔ‬
‫ﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑﺍﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﺘﻌﺪﻳﻼﺕ ﺍﻟﱵ ﻃﺮﺃﺕ ﻋﻠﻰ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺍﳉﺪﻳﺪﺓ‪ ،‬ﻓﻘﺪ ﺇﺗﻀﺢ ﺃﻥ ﻫﻨﺎﻟﻚ ﺻﻌﻮﺑﺎﺕ‬
‫ﻣﺘﻌﺪﺩﺓ ﰲ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﻌﻤﻠﻲ ﻟﻠﻜﺜﲑ ﻣﻦ ﻓﻘﺮﺍﺕ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﺼﻌﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻜﺜﲑ ﻣﻦ ﺍﳌﺘﺨﺼﺼﲔ ﺗﻮﺿﻴﺢ‬

‫‪ 1‬ﺣﺴﲔ ﻓﻠﻴﺢ ﻣﻔﻠﺢ ﺍﻟﻘﻄﻴﺶ ﻭﻓﺎﺭﺱ ﲨﻴﻞ ﺣﺴﲔ ﺍﻟﺼﻮﰲ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.372-371 :‬‬

‫‪66‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻛﻴﻔﻴﺔ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﺴﻠﻴﻢ ﻟﻐﻤﻮﺽ ﺑﻌﺾ ﺍﻟﻔﻘﺮﺍﺕ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭ ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻗﺪ ﻳﺴﺘﻐﻠﻪ ﺑﻌﺾ ﺿـﻌﺎﻑ ﺍﻟﻨﻔـﻮﺱ ﰲ‬
‫ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﻌﻤﻠﻴﺔ ﺗﻼﻋﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ﻟﺒﻌﺾ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﲝﺠﺔ ﻋﺪﻡ ﺍﻟﻮﺿﻮﺡ ﺃﻭ ﺍﻟﻔﻬﻢ ﺍﻟﺴﻠﻴﻢ ﻟﻠﻤﻌﻴﺎﺭ‪.‬‬

‫ﺝ‪ -‬ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺇﻟﻐﺎﺀ ﺍﻟﺘﻨﺎﻗﻀﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻌﺎﺭﺽ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩ ﺑﲔ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﺇﺯﺍﻟﺔ ﺃﻱ ﻏﻤﻮﺽ ﻗﺪ ﻳﻜﺘﻨﻒ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻷﻣﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻐﻠﻖ ﺍﻟﺒﺎﺏ ﺃﻣﺎﻡ ﻣﻦ ﻳﺮﻳﺪ ﺃﻥ ﻳﺴﺘﻐﻞ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﻨﺎﻗﻀﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻟﻐﻤﻮﺽ‪.‬‬

‫ﺩ‪-‬ﺇﺩﺧﺎﻝ ﺍﻟﺘﻔﺴﲑﺍﺕ ﺍﳌﻠﺤﻘﺔ ﺑﺎﳌﻌﺎﻳﲑ ﺇﱃ ﺩﺍﺧﻞ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻧﻔﺴﻬﺎ ﺑﺪﻻ ﻣﻦ ﻓﺼﻠﻬﺎ ﰲ ﻣﻠﺤﻖ ﺧﺎﺹ ﺑﻜﻞ ﻣﻌﻴﺎﺭ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻳﻌﺘﱪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳏﻮﺭ ﺃﺳﺎﺳﻲ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠـﺐ ﺇﱃ‬
‫ﺩﻭﺭﻩ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﶈﻮﺭﻱ ﻭﺇﻃﺎﺭ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ‬

‫ﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺑﺄﻥ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻗﺪ ﻧﺸﺄﺕ ﺍﺳﺘﺠﺎﺑﺔ ﺃﻭ ﺗﻠﺒﻴﺔ ﻟﻠﺤﺎﺟﺔ ﺍﱃ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﻴﺎﺩﻳـﺔ ﻟﺘﻠـﻚ‬
‫ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺣﱴ ﻳﺘﻢ ﺗﻘﺪﱘ ﺗﻠﻚ ﺍﳋﺪﻣﺔ ﻳﺴﻌﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﳋﺎﺭﺟﻲ ﻋﻠﻰ ﳓﻮ ﻣﻮﺿﻮﻋﻲ ﻭﺣﻴﺎﺩﻱ ﺍﱃ ﲨـﻊ ﺃﺩﻟـﺔ‬
‫ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ )‪ (Evidence‬ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﳌﺰﺍﻋﻢ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﻟﻔﺤﺺ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻗﺪ ﺗﺘﻤﺜﻞ ﺗﻠﻚ ﺍﻷﺩﻟﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧـﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺓ ﺑﺎﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﻴﻮﻣﻴﺎﺕ ﻭﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﳌﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﺍﳌﺆﻳﺪﺓ ﻭﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ ﻭﻣﺎ ﺇﱃ ﺫﻟﻚ‪ ،‬ﰒ ﻳﻘﺎﺭﻥ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺰﺍﻋﻢ‬
‫ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻣﻊ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﻣﻘﺮﺭﺓ )ﲟﺎ ﰲ ﺫﻟﻚ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺃﻭ ﺃﻱ ﺃﺳﺲ ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﺘﻔﻖ ﻋﻠﻴﻬﺎ( ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﺃﻥ ﺗﻠﻚ‬
‫ﺍﳌﺰﺍﻋﻢ ﻭﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻀﻤﻨﻬﺎ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻗﺪ ﻋﺮﺿﺖ ﺑﺼﺪﻕ ﻭﺑﻌﺪﺍﻟﺔ ﻭﻻ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺃﻱ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻳﻮﻓﺮ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺃﺩﺍﺓ ﺍﻟﺘﻮﺻﻴﻞ ﺇﱃ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﲟﺎ ﻳﻔﻴﺪ ﻣـﺪﻯ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴـﺔ‬
‫ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺘﻬﺎ ﻭﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺗﺄﺳﻴﺴﺎ ﻋﻠﻰ ﺫﻟﻚ ﻓﺈﻥ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺘﻤﺜﻞ ﰲ ﺃﻥ ﻳﻮﺿﺢ ﰲ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ ﺭﺃﻳﻪ ﻟﻸﻃﺮﺍﻑ‬
‫ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻋﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧﺖ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﻣﺰﺍﻋﻢ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻗﺪ ﻋﺮﺿـﺖ ﺑﺸـﻜﻞ‬
‫ﺻﺎﺩﻕ ﻭﻋﺎﺩﻝ ﺃﻡ ﻻ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺩﻭﻥ ﻭﺟﻮﺩ ﺃﻱ ﲡﺎﻭﺯﺍﺕ ﺃﻭ ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ﻭﺃ‪‬ﺎ ﻻ ﺗﺘﻀﻤﻦ ﺃﻱ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪ 1‬ﻋﻠﻲ ﳏﻤﻮﺩ ﺍﳋﺸﺎﻭﻱ ﻭﳏﺴﻦ ﻧﺎﺻﺮ ﺍﻟﺪﻭﺳﺮﻱ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.17 :‬‬

‫‪67‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﺗﺆﺩﻱ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭﺍ ﻫﺎﻣﺎ ﰲ ﺭﻓﻊ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣـﻦ ﺧـﻼﻝ‬
‫ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻌﺪﻫﺎ ﻭﺗﻨﺸﺮﻫﺎ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺳﻮﺍﺀ ﻋﻨﺪ ﺇﺻﺪﺍﺭ ﺃﻭﺭﺍﻗﻬﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻃﺮﺣﻬﺎ ﻟﻠﺒﻴﻊ ﰲ ﺍﻛﺘﺘﺎﺏ‬
‫ﻋﺎﻡ ﺃﻭ ﺧﺎﺹ ﺃﻭ ﻋﻨﺪ ﺗﺪﺍﻭﳍﺎ ﰲ ﺑﻮﺭﺻﺔ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﻮﻓﺮ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣـﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﺼﺤﻴﺤﺔ ﻭﺍﻟﻜﺎﻓﻴﻪ ﻟﻠﻤﺴﺘﺜﻤﺮﻳﻦ ﰲ ﺍﻟﻮﻗﺖ ﺍﳌﻨﺎﺳﺐ ﻻﲣﺎﺫ ﻗﺮﺍﺭﺍ‪‬ﻢ ﺍﻻﺳﺜﻤﺎﺭﻳﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺲ ﻣﻮﺿﻮﻋﻴﺔ ﺑﻌﻴﺪﺍ ﻋﻦ‬
‫ﺍﳌﻀﺎﺭﺑﺔ ﻭﺍﻟﺸﺎﺋﻌﺎﺕ‪.‬‬

‫ﻭﻗﺪ ﺃﺛﲑ ﻛﺜﲑ ﻣﻦ ﺍﳉﺪﻝ ﻣﺆﺧﺮﺍ ﰲ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ ﺍﻟﻜﱪﻯ ﺣﻮﻝ ﻣﺪﻯ ﻓﺎﻋﻠﻴﺔ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ‬
‫ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺪﻭﺭﻫﺎ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍ‪‬ﺎﻝ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﻌﺪﻣﺎ ﺇﻧﻜﺸﻒ ﻋﺪﺩﺍ ﻣﻦ ﺍﻟﻔﻀﺎﺋﺢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺑـﺒﻌﺾ ﺍﻟﺸـﺮﻛﺎﺕ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴـﺔ‬
‫ﺍﻟﻜﱪﻯ‪ ،‬ﻭﺃﺷﺎﺭﺕ ﺃﺻﺎﺑﻊ ﺍﻻ‪‬ﺎﻡ ﻓﻴﻬﺎ ﺇﱃ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﺇﱃ ﺟﺎﻧﺐ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ ﻋﻦ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺗﻠـﻚ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﴰﻞ ﺫﻟﻚ ﻭﺍﺣﺪﺓ ﻣﻦ ﻛﱪﻯ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﳋﺪﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻻﺳﺘﺸـﺎﺭﺍﺕ ﻭﻫـﻲ‬
‫ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺁﺭﺛﺮ ﺃﻧﺪﺭﺳﻮﻥ ﺍﳌﺸﺮﻉ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﻹﺻﺪﺍﺭ ﻗﻨﻮﻧﺎ ﺟﺪﻳﺪﺍ ﰲ ﻋﺎﻡ ‪ 2002‬ﻭﻫـﻮ ﻗـﺎﻧﻮﻥ ) ‪Sabanes‬‬
‫‪ (oxley‬ﻟﺘﺸﺪﻳﺪ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﲔ ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺬﻳﲔ ﻭﺍﳌﺎﻟﻴﲔ ﺑﺎﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺣﺴﺎﺑﺎ‪‬ﻢ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﻗﺎﻣﺖ ﻫﻴﺌـﺔ‬
‫ﺗﺪﺍﻭﻝ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﺑﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﺨﺎﻟﻔﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻜﺸﻒ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺴﻨﻮﺍﺕ ﺍﳌﺎﺿـﻴﺔ‬
‫ﻓﻴﻤﺎ ﻳﺘﻌﻠﻖ ﺑﺎﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﻘﻴﺪﺓ ﺑﺎﻟﺒﻮﺭﺻﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﻐـﺮﺽ ﲢﺪﻳـﺪ‬
‫ﻣﻮﺍﻃﻦ ﺍﻟﻀﻌﻒ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﻧﲔ ﻭﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﻟﺴﻮﻕ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ‪.‬‬

‫ﺣﻴﺚ ﺣﺪﺩ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﺭﻗﻢ )‪ (240‬ﺑﻌﺾ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﺮﺍﻋﺎ‪‬ـﺎ ﺑﺸـﺄﻥ‬
‫‪1‬‬
‫ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻨﺪ ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﻫﺬﻩ ﺍﻹﻋﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻨﺪ ﺍﻟﺘﺨﻄﻴﻂ ﻭﺃﺩﺍﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻟﺘﺨﻔﻴﺾ ﳐﺎﻃﺮﻫﺎ ﺇﱃ ﺃﺩﱏ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻣﻘﺒـﻮﻝ‪ ،‬ﺃﻥ‬
‫ﻳﺄﺧﺬ ﺑﻌﲔ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﳐﺎﻃﺮ ﺍﻻﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﺍﳌﺎﺩﻳﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﺍﻟﻐﺶ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺇﻥ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﳌﻨﻊ ﻭﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﻐﺶ ﺗﻘﻊ ﻋﻠﻰ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ ﺍﳌﻜﻠﻔﲔ ﺑﺎﻟﺮﻗﺎﺑـﺔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴـﺔ‬
‫ﻭﺇﺩﺍﺭﺍ‪‬ﺎ‪ ،‬ﻭﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﻜﻞ ﻣﻦ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ ﺍﳌﻜﻠﻔﲔ ﺑﺎﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻭﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﳝﻜﻦ ﺃﻥ ﲣﺘﻠﻒ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‬
‫ﻭﻣﻦ ﺑﻠﺪ ﻵﺧﺮ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻟﻴﻨﺪﺍ ﺣﺴﻦ ﳕﺮ ﺍﳊﻠﱯ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.60-57 :‬‬

‫‪68‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -3‬ﺇﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻢ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﺗﺼﻤﻢ ﲝﻴﺚ ﺗﻮﻓﺮ ﺿﻤﺎﻧﺎ ﻣﻌﻘـﻮﻻ ﺑـﺄﻥ‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺇﺫﺍ ﺃﺧﺬﺕ ﻛﻜﻞ ﺧﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﻱ ﲢﺮﻳﻒ ﻣﺎﺩﻱ ﺳﻮﺍﺀ ﺣﺪﺙ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻟﻐﺶ ﺃﻭ ﺍﳋﻄـﺄ‪ ،‬ﺣﻴـﺚ ﺃﻥ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻻ ﳝﻜﻨﻪ ﺃﻥ ﳛﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﺿﻤﺎﻥ ﻣﻄﻠﻖ ﺑﺄﻧﻪ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻔﺎﺕ ﺍﳌﺎﺩﻳﺔ ﰲ ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -4‬ﺇﻥ ﳐﺎﻃﺮ ﻋﺪﻡ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﲢﺮﻳﻒ ﻣﺎﺩﻱ ﻧﺎﺗﺞ ﻋﻦ ﺧﻄﺄ ﻭﺫﻟﻚ ﻷﻥ ﺍﻟﻐﺶ ﻗﺪ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺧﻄﻄﺎ ﻣﺘﻘﻨﺔ ﻭﻣﻨﻈﻤـﺔ‬
‫ﺑﻌﻨﺎﻳﺔ ﻹﺧﻔﺎﺀ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻐﺶ ﻣﺜﻞ ﺍﻟﺘﺰﻭﻳﺮ ﻭﺍﻹﺧﻔﺎﻕ ﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﰲ ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﳌﻌﺎﻣﻼﺕ ﺃﻭ ﺳﻮﺀ ﺍﻟﺘﻤﺜﻴﻞ ﺍﳌﻘﺼﻮﺩ ﺍﻟﺬﻱ ﰎ‬
‫ﺇﺟﺮﺍﺅﻩ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪.‬‬

‫‪ -5‬ﺍﳌﺨﺎﻃﺮ ﺍﻟﱵ ﻳﻮﺍﺟﻬﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻌﺪﻡ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﲢﺮﻳﻒ ﻣﺎﺩﻱ ﻧﺎﺗﺞ ﻋﻦ ﻏﺶ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺃﻛﱪ ﻣﻦ ﺍﳌﺨـﺎﻃﺮ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻳﻮﺍﺟﻬﻬﺎ ﻋﻨﺪ ﻋﺪﻡ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﲢﺮﻳﻒ ﻧﺎﺗﺞ ﻋﻦ ﻏﺶ ﺍﻟﻌﺎﻣﻠﲔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻷﻥ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ ﺍﳌﻜﻠﻔﲔ ﺑﺎﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻏﺎﻟﺒﺎ‬
‫ﻣﺎ ﻳﻜﻮﻧﻮﺍ ﰲ ﻭﺿﻊ ﻳﻔﺘﺮﺽ ﺃﻣﺎﻧﺘﻬﻢ ﻭﻳﺴﻤﺢ ﳍﻢ ﺑﺘﺠﺎﻭﺯ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺮﲰﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -6‬ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﳛﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﲤﺜﻴﻼﺕ ﻣﻦ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺑﺄ‪‬ﺎ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﻌﺘﺮﻑ ﲟﺴﺆﻭﻟﻴﺘﻬﺎ ﻋﻦ ﺗﺼﻤﻴﻢ ﻭﺗﻨﻔﻴﺬ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﳌﻨﻊ ﻭﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﺍﻟﻐﺶ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﻓﺼﺤﺖ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺗﻘﻴﻴﻤﻬﺎ ﳋﻄﺮ ﺃﻥ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺭﲟﺎ ﺗﻜﻮﻥ ﳏﺮﻓﺔ ﻣﺎﺩﻳﺎ ﻛﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﻠﻐﺶ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﻓﺼﺤﺖ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﻣﻌﺮﻓﺘﻬﺎ ﺑﺄﻳﺔ ﺍﺩﻋﺎﺀﺍﺕ ﺑﺎﻟﻐﺶ ﺍﳌﺸﺘﺒﻪ ﰲ ﺃﻥ ﳍﺎ ﺗﺄﺛﲑﺍ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺸـﺮﻛﺔ ﰒ‬
‫ﺇﻳﺼﺎﳍﺎ ﺑﻮﺳﺎﻃﺔ ﺍﳌﻮﻇﻔﲔ‪ ،‬ﻭﺍﳌﻮﻓﲔ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﲔ‪ ،‬ﺍﶈﻠﻠﲔ‪ ،‬ﺍﳌﻨﻈﻤﲔ ﺃﻭ ﺁﺧﺮﻳﻦ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﻓﺼﺤﺖ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﻣﻌﺮﻓﺘﻬﺎ ﺑﺘﺄﺛﲑ ﺍﻟﻐﺶ ﺃﻭ ﺍﻻﺷﺘﺒﺎﻩ ﺑﺎﻟﻐﺶ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘﻀﻤﻦ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‪ ،‬ﻭﺍﳌـﻮﻇﻔﲔ‬
‫ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﺆﺩﻭﻥ ﺃﺩﻭﺍﺭﺍ ﻫﺎﻣﺔ ﰲ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺃﻳﺔ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﻳﻜﻮﻥ ﻟﻠﻐﺶ ﻓﻴﻬﺎ ﺗﺄﺛﲑ ﻣﺎﺩﻱ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ‪.‬‬

‫‪-7‬ﺇﻥ ﺍﻟﻮﺍﺟﺐ ﺍﳌﻌﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﳊﻔﺎﻅ ﻋﻠﻰ ﺳﺮﻳﺔ ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ ﻻ ﻳﺴﻤﺢ ﻋﺎﺩﺓ ﺑﺈﺑﻼﻍ ﺍﻟﻐـﺶ‬
‫ﺇﱃ ﻃﺮﻑ ﺁﺧﺮ ﺧﺎﺭﺝ ﺷﺮﻛﺔ ﺍﻟﻌﻤﻴﻞ‪ ،‬ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﲣﺘﻠﻒ ﻣﻦ ﺑﻠﺪ ﻵﺧﺮ‪ ،‬ﻭﰲ ﻇـﺮﻭﻑ‬
‫ﻣﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﲡﺎﻭﺯ ﻭﺍﺟﺐ ﺍﻟﺴﺮﻳﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﺸﺮﻳﻊ ﺃﻭ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻥ ﺃﻭ ﺍﶈﺎﻛﻢ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -8‬ﺇﺫﺍ ﺍﺳﺘﻨﺘﺞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻧﻪ ﻣﻦ ﻏﲑ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﺇﻛﻤﺎﻝ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﻟﻮﺟﻮﺩ ﻧﺎﺗﺞ ﻋﻦ ﻏـﺶ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻻﺷﺘﺒﺎﻩ ﺑﻮﺟﻮﺩ ﻏﺶ‪ ،‬ﻓﺈﻧﻪ ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪:‬‬

‫‪69‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻭﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﺗﻄﺒﻴﻘﻬﺎ ﰲ ﻇﺮﻭﻑ ﻛﻬﺬﻩ ﲟﺎ ﰲ ﺫﻟﻚ ﻣﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧـﺖ ﻫﻨـﺎﻙ‬
‫ﻣﺘﻄﻠﺐ ﺑﺄﻥ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﺘﻘﺪﱘ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺇﱃ ﺍﻟﺸﺨﺺ ﺃﻭ ﺍﻷﺷﺨﺎﺹ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﺃﺻﺪﺭﻭﺍ ﺧﻄﺎﺏ ﺗﻌﻴﲔ ﻋﻤﻠﻴﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﰲ‬
‫ﺑﻌﺾ ﺍﳊﺎﻻﺕ ﺇﱃ ﺍﻟﺴﻠﻄﺎﺕ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﻥ ﻳﻨﻈﺮ ﰲ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺇﻧﺴﺤﺎﺏ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻭ ﻟﺬﻟﻚ ﳚﺐ‪:‬‬

‫‪ ‬ﻣﻨﺎﻗﺸﺔ ﺍﻹﻧﺴﺤﺎﺏ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻭﺍﻷﺳﺒﺎﺏ ﺍﻟﱵ ﺩﻋﺘﻪ ﻟﻼﻧﺴﺤﺎﺏ ﻣﻦ ﺍﳌﺴﺘﻮﻯ ﺍﻹﺩﺍﺭﻱ ﺍﳌﻨﺎﺳﺐ ﺃﻭ ﻣـﻊ‬
‫ﺃﻭﻟﺌﻚ ﺍﳌﻜﻠﻔﲔ ﺑﺎﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‪:‬‬
‫‪ ‬ﺍﻟﻨﻈﺮ ﻓﻴﻤﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﻣﺘﻄﻠﺐ ﻣﻬﲏ ﺃﻭ ﻗﺎﻧﻮﱐ ﺑﺘﻘﺪﱘ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺇﱃ ﺍﻟﺸﺨﺺ ﺃﻭ ﺍﻷﺷـﺨﺎﺹ ﺍﻟـﺬﻳﻦ‬
‫ﺃﺻﺪﺭﻭﺍ ﻛﺘﺎﺏ ﺍﻟﺘﻌﻴﲔ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺃﻭ ﰲ ﺑﻌﺾ ﺍﳊﺎﻻﺕ ﺇﱃ ﺍﻟﺴﻠﻄﺎﺕ ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻤﻴﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﻧﺴـﺤﺎﺏ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﻭﺃﺳﺒﺎﺏ ﺫﻟﻚ‪.‬‬

‫‪ -9‬ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﻳﻮﺛﻖ ﻓﻬﻤﻪ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﻭﻟﺒﻴﺌﺘﻬﺎ ﻭﺗﻘﻴﻴﻤﻪ ﳌﺨﺎﻃﺮ ﺍﻻﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﺍﳌﺎﺩﻳﺔ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﻭﻓﻘﺎ‬
‫ﳌﻌﻴﺎﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺪﻭﱄ ﺭﻗﻢ ‪ 315‬ﻭﻣﻦ ﺟﺎﻧﺒﻪ ﻧﺺ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻲ ﺭﻗﻢ ‪ 99‬ﻋﻠﻰ ﺑﻌﺾ ﺍﻹﺭﺷﺎﺩﺍﺕ ﺍﻟﱵ‬
‫ﲤﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﻦ ﺇﺧﻼﺀ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺗﻪ ﲡﺎﻩ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ﺑﺎﻟﻐﺶ‪ ،‬ﻭﳝﻜﻦ ﺗﻠﺨـﻴﺺ‬
‫ﺃﻫﻢ ﻣﺘﻀﻤﻨﺎﺕ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭ ﺑﺎﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﻵﺗﻴﻪ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻭﺻﻒ ﺧﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﻐﺶ؛‬

‫‪ -‬ﺍﳌﻨﺎﻓﺴﺔ ﺑﲔ ﺃﻋﻀﺎﺀ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﲞﺼﻮﺹ ﳐﺎﻃﺮ ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻒ ﺍﳉﻮﻫﺮﻱ ﺍﻟﻨﺎﺷﺌﺔ ﻣﻦ ﺍﻟﻐﺶ؛‬

‫‪ -‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﻟﺘﺤﺪﻳﺪ ﳐﺎﻃﺮ ﺍﻟﺘﺤﺮﻳﻒ ﺍﳉﻮﻫﺮﻱ ﺍﻟﻨﺎﺷﺊ ﻋﻦ ﺍﻟﻐﺶ؛‬

‫‪ -‬ﲢﺪﻳﺪ ﺍﳌﺨﺎﻃﺮ ﺍﻟﱵ ﺗﺆﺩﻱ ﺇﱃ ﲢﺮﻳﻒ ﺟﻮﻫﺮﻱ ﺑﺴﺒﺐ ﺍﻟﻐﺶ؛‬

‫‪ -‬ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺎﻃﺮ ﺍﶈﺪﺩﺓ ﺑﻌﺪ ﺍﻷﺧﺬ ﰲ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻟﻠﻤﻨﺸﺄﺓ؛‬

‫‪ -‬ﺍﻻﺳﺘﺠﺎﺑﺔ ﺇﱃ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﻘﻴﻴﻢ؛‬

‫‪ -‬ﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺇﺑﻼﻍ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻭﳉﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﺑﺎﻟﻐﺶ؛‬

‫‪70‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﻮﺛﻴﻖ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﺍﻟﻐﺶ‪.‬‬

‫ﻭﻳﻌﺘﻘﺪ ﳎﻠﺲ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﻄﻠﺒﺎﺕ ﻭﺍﻹﺭﺷﺎﺩﺍﺕ‪ ،‬ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﰲ ﺑﻴﺎﻥ ﻣﻌﻴﺎﺭ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺭﻗﻢ ‪ 99‬ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﻛﺎﻥ‬
‫‪1‬‬
‫ﺗﺒﻨﻴﻬﺎ ﺇﱃ ﺗﻐﻴﲑ ﺟﻮﻫﺮﻱ ﰲ ﺃﺩﺍﺀ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‪.‬‬

‫ﺇﻻ ﺃﻧﻪ ﻻ ﺑﺪ ﻣﻦ ﺍﻹﺷﺎﺭﺓ ﺇﱃ ﺃﻣﺮ ﻣﻬﻢ ﻭﺣﻴﻮﻱ ﻭﻫﻮ ﺇﻥ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻻ ﺗﻮﻓﺮ ﺿـﻤﺎﻧﺎ ﻛـﺎﻣﻼ‬
‫ﻹﻛﺘﺸﺎﻑ ﻛﺎﻓﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻷ‪‬ﺎ ﺑﺒﺴﺎﻃﺔ ﻟﻴﺴﺖ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﺜﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻧﻪ ﻳﻮﺟﺪ ﺇﺣﺘﻤﺎﻝ ﻟﻌـﺪﻡ‬
‫ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﺑﻌﺾ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻳﺘﻢ ﺣﱴ ﰲ ﻇﻞ ﺃﻓﻀﻞ ﺃﺩﺍﺀ ﳑﻜﻦ ﻹﺟـﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺍﻟﱵ ﺗﺘﻄﻠﺒﻬﺎ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ)‪ ،(Professional Auditing Standards‬ﺣﻴﺚ ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﺣﺎﻭﻝ‬
‫ﺃﻱ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺧﺎﺭﺟﻲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﻛﺎﻓﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻓﺎﻥ ﺗﻜﻠﻔﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺳﺘﻜﻮﻥ ﻛﺒﲑﺓ ﻭﻏﲑ ﻣﻘﺒﻮﻟﺔ‪،‬‬
‫ﻟﺬﺍ ﻓﺈﻧﻪ ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﺮﻛﺰ ﺟﻬﺪﻩ ﰲ ﺍ‪‬ﺎﻻﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﻮﺟﺪ ‪‬ﺎ ﳐﺎﻃﺮ ﻛﺒﲑﺓ ﳊﺪﻭﺙ ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ﺃﻭ ﺗﻼﻋﺒـﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺃﺛﻨـﺎﺀ‬
‫ﺍﻟﺘﻨﻔﻴﺬ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﺘﻮﺍﻓﺮ ﻟﺪﻳﻪ ﻗﺪﺭ ﻛﺒﲑ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪ )‪ (Assurance‬ﻻﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻟﺮﻏﻢ ﻣﻦ‬
‫ﺃﻧﻪ ﻟﻴﺲ ﺗﺄﻛﻴﺪﺍ ﻣﻄﻠﻘﺎ ﺇﻻ ﺃﻧﻪ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﺍﳚﺎﰊ ﻣﺮﺗﻔﻊ ﺟﺪﺍ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻓﺈﻥ ﺩﻗﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺑﺎﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻟﻜﺎﻓﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺳﺘﺮﺗﻔﻊ ﳑﺎ ﺳﻴﻤﻜﻦ ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﻛﻤﺎ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﻜﻮﻥ ﻋﻠﻴـﻪ ﺍﻷﺳـﻮﺍﻕ ﺫﺍﺕ‬
‫ﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺓ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﻫﻨﺎ ﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺑﺄﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﻘﺪﻡ ﻣﻨﺎﻓﻊ ﺍﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻋﺪﻳﺪﺓ ﻟﻠﻤﺠﺘﻤﻊ‪ ،‬ﻓﻔـﻲ ﺍﻟﻮﻻﻳـﺎﺕ‬
‫ﺍﳌﺘﺤﺪﺓ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﻳﻮﺟﺪ )‪ (15000‬ﺷﺮﻛﺔ ﻋﺎﻣﺔ ﺗﻄﺮﺡ ﺃﺳﻬﻤﻬﺎ ﻟﻼﻛﺘﺘﺎﺏ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﳚﺐ ﻣﺮﺍﺟﻌﺘـﻬﺎ ﺳـﻨﻮﻳﺎ‪،‬‬
‫ﻭﺑﺪﻭﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻟﻠﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﳍﺎ ﻻ ﳝﻜﻦ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺃﻥ ﲢﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻃﺮﺡ ﺃﺳﻬﻤﻬﺎ ﰲ‬
‫ﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻝ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﲝﺎﺟﺔ ﺇﱃ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺳﻨﻮﻳﺔ ﻟﻘﻮﺍﺋﻤﻬﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻭﺍﳊﻔﺎﻅ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ ﻣﻦ ﺍﻟﺒﻨﻮﻙ ﻭﺍﳌﻨﺸﺂﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻷﺧﺮﻯ‪ ،‬ﻭﰲ ﻣﻌﻈﻢ ﺍﻷﺣﻮﺍﻝ ﳝﻜﻦ ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ ﺃﻥ ﲢﺼﻞ ﻋﻠـﻰ ﲤﻮﻳـﻞ‬
‫ﲟﻌﺪﻻﺕ ﻣﻨﺨﻔﻀﺔ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻥ ﻟﺪﻳﻬﺎ ﻗﻮﺍﺋﻢ ﻣﺎﻟﻴﺔ ﻳﺘﻢ ﻣﺮﺍﺟﻌﺘﻬﺎ ﺳﻨﻮﻳﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻦ ﻫﻨﺎ ﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺑﺄﻥ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻘـﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﲣﻔﺾ ﺗﻜﻠﻔﺔ ﺭﺃﺱ ﺍﳌﺎﻝ‪.‬‬
‫ﻭﻋﺎﺩﺓ ﻣﺎ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﻮﻥ ﺍﻟﻌﺎﻣﻠﲔ ﰲ ﻣﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﻘﻄﺎﻋﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﺮﺍﻗﺐ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﺸـﺮﻛﺎﺕ ﰲ‬
‫ﺩﻭﺍﻭﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻋﻠﻰ ﲢﺴﲔ ﺃﺩﺍﺋﻬﺎ ﻭﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻘﺪﻣﻮﻥ ﻟﻺﺩﺍﺭﺓ ﺍﻗﺘﺮﺍﺣﺎﺕ ﻳﻨﺘﺞ‬
‫ﻋﻦ ﺗﻨﻔﻴﺬﻫﺎ ﲣﻔﻴﺾ ﺍﻟﺘﻜﺎﻟﻴﻒ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﲢﺴﲔ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻞ ﻭﲣﻔﻴﺾ ﺃﻱ ﲢﺮﻳﻒ ﺃﻭ ﺗﻼﻋﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﻏﺶ‪ ،‬ﻛﻤﺎ‬

‫‪ 1‬ﻟﻴﻨﺪﺍ ﺣﺴﻦ ﳕﺮ ﺍﳊﻠﱯ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ‪.60 :‬‬

‫‪71‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻳﻨﺘﺞ ﻋﻦ ﺗﻨﻔﻴﺬ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻥ ﻳﻌﻤﻞ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﺍﻟﻌﺎﻣﻠﲔ ‪‬ﺎ ﻋﻠﻰ ﳓﻮ ﺃﻓﻀﻞ ﻭﲣﻔﻴﺾ ﻓـﺮﺹ‬
‫ﺍﺭﺗﻜﺎ‪‬ﻢ ﻟﻠﻐﺶ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﳋﺎﻃﺌﺔ‪.‬‬
‫ﻓﻨﺘﻴﺠﺔ ﻟﺰﻳﺎﺩﺓ ﳐﺎﻃﺮ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ )‪ (Information Risk‬ﺑﺴﺒﺐ ﺗﻌﻘﺪ ﳎﺘﻤﻊ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻭﺯﻳﺎﺩﺓ ﺣﺠﻢ ﺍﳌﻨﺸﺂﺕ‬
‫ﻭﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﻋﺪﺩ ﻋﻤﻠﻴﺎ‪‬ﺎ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻘﻮﻡ ‪‬ﺎ ﻭﺇﺗﺴﺎﻡ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺒﺎﺩﻝ ﺑﺎﻟﺼﻌﻮﺑﺔ ﻭﺍﻟﺘﻮﺳﻊ ﻓﻀﻼ ﻋﻦ ﺻـﻌﻮﺑﺔ‬
‫ﺗﻮﺻﻞ ﻣﺘﺨﺬ ﺍﻟﻘﺮﺍﺭ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺒﺎﺷﺮ ﻟﻠﻤﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﻭﺍﺣﺘﻤﺎﻝ ﻭﺟﻮﺩ ﲢﺮﻳﻔﺎﺕ ‪‬ﺎ ﺃﻭ ﲢﻴﺰ ﺃﻭ ﺗﺄﺛﲑ ﻣﺘﻌﻤﺪ ﳌﻌﺪﻳﻬﺎ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺃﺣﺪ ﺟﻮﺍﻧﺒﻬﺎ‪ ،‬ﻇﻬﺮﺕ ﺣﺘﻤﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭﻫﺎ ﺍﶈﻮﺭﻱ ﺍﳊﻴﺎﺩﻱ ﰲ ﲣﻔﻴﺾ ﳐﺎﻃﺮ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‪ ،‬ﺗﻌﻜﺲ‬
‫ﺗﻠﻚ ﺍﳌﺨﺎﻃﺮ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﻋﺪﻡ ﺩﻗﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﲟﺨﺎﻃﺮ ﺍﻟﻌﻤﻞ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﳌﻨﺸﺄﺓ ﺃﻭ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ )ﻋﺪﻡ ﺩﻗﺔ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‬
‫ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ(‪.‬‬
‫ﻭﺃﺣﻴﺎﻧﺎ ﺗﻘﻮﻡ ﺑﻌﺾ ﺇﺩﺍﺭﺍﺕ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﺑﺎﻻﺗﻔﺎﻕ ﻣﻊ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﺘﻮﻓﲑ ﺗﺄﻛﻴﺪ ﻣﻨﺎﺳﺐ ﻟﻠﻤﺴـﺘﺨﺪﻣﲔ‬
‫ﻋﻦ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺇﺫﺍ ﻣﺎ ﰎ ﺍﻋﺘﻤﺎﺩ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﻭﻫﻲ ﻏﲑ ﺻﺤﻴﺤﺔ ﻭﺗﺘﻀﻤﻦ ﺑﻌﺾ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻓﺈﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺳﻮﻑ ﻳﻮﺍﺟﻪ ﺑﺈﺣﺘﻤﺎﻝ ﻣﻘﺎﺿﺎﺗﻪ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﳌﺴـﺘﺨﺪﻡ ﻭﺑﻌـﺾ‬
‫ﺃﻋﻀﺎﺀ ﳎﻠﺲ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﺃﻭ ﻣﺎ ﺗﻌﺮﻑ ﺑﺎﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﺃﻭ ﺍﻟﻐﲑ ﺃﻭ ﺃﻱ ﻃﺮﻑ ﺛﺎﻟﺚ‪ ،‬ﺣﻴﺚ‬
‫ﻳﻘﺎﺿﻲ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﻮﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺘﻪ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﻋﻦ ﺗﺄﻛﻴﺪ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ‬
‫‪1‬‬
‫ﳝﻜﻦ ﻟﻠﻤﺴﺘﺨﺪﻡ ﺃﻳﻀﺎ ﻣﻘﺎﺿﺎﺓ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻳﺘﺤﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﻛﺒﲑﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﺟﻬﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻌﺰﻳﺰ ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪‬ﺪﻑ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺇﱃ ﺗﻮﻓﲑ ﺗﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﻣﻌﻘﻮﻟﺔ ﺑﺄﻥ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻛﻮﺣﺪﺓ ﻭﺍﺣـﺪﺓ‬
‫ﺑﺸﻜﻞ ﻋﺎﻡ ﺧﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﺃﻱ ﲢﺮﻳﻒ ﺟﻮﻫﺮﻱ ﺃﻭ ﻏﺶ ﺃﻭ ﺗﻼﻋﺐ ﺃﻭ ﺃﻱ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻟﻠﻮﺻﻮﻝ ﺇﱃ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﺍﳌﻌﻘﻮﻟﺔ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﺘﻮﺍﻓﺮ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻊ ﺳﻮﺍﺀ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻣﻜﺎﺗـﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌـﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺩﻭﺍﻭﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻋﺪﺓ ﺁﻟﻴﺎﺕ ﻭﺷﺮﻭﻁ ﺗﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﺗﻌﺰﻳﺰ ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪2‬‬
‫ﻭﻣﻦ ﺃﻫﻢ ﺗﻠﻚ ﺍﻵﻟﻴﺎﺕ ﻭﺍﻟﺸﺮﻭﻁ ﻣﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺗﻮﻓﺮ ﺍﳌﻮﺍﺭﺩ ﺍﻟﺒﺸﺮﻳﺔ ﺍﳌﺆﻫﻠﺔ ﻭﺍﳌﺪﺭﺑﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻳﻌﺘﱪ ﺗﻮﻓﺮ ﻣﺜﻞ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻜﻔﺎﺀﺍﺕ ﺍﻟﻀﻤﺎﻥ ﳊﺴﻦ ﺇﺟﺎﺯ ﺍﻷﻋﻤـﺎﻝ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻳﻜﻠﻒ ‪‬ﺎ ﻣﻜﺘﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﻭﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺼﺪﺩ ﻓﻼ ﺑﺪ ﻣﻦ ﻣﺮﺍﻋﺎﺓ ﺍﻟﺘﻨﺎﺳﺐ ﺑـﲔ ﺍﻷﻋﻤـﺎﻝ‬

‫‪ 1‬ﻋﻠﻲ ﳏﻤﻮﺩ ﺍﳋﺸﺎﻭﻱ‪ ،‬ﳏﺴﻦ ﻧﺎﺻﺮ ﺍﻟﺪﻭﺳﺮﻱ‪ ،‬ﻣﺮﺟﻊ ﺳﺒﻖ ﺫﻛﺮﻩ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.19-18 :‬‬
‫‪ 2‬ﺍﳌﺮﺟﻊ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ‪ ،‬ﺹ ﺹ‪.20-19 :‬‬

‫‪72‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﻭﺍﳌﻮﺍﺭﺩ ﺍﻟﺒﺸﺮﻳﺔ ﻋﺪﺩﻳﺎ ﻭﻧﻮﻋﻴﺎ‪ ،‬ﻭﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﻨﻮﺍﺣﻲ ﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ ﻭﺍﻟﺘﻌﻠﻴﻢ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮ ﻭﻧﻘﻞ ﺍﳋﱪﺍﺕ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺏ ﺩﺍﺧـﻞ‬
‫ﻣﻨﻈﻮﻣﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺳﻮﺍﺀ ﻛﺎﻧﺖ ﻣﻜﺘﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﺩﻳﻮﺍﻥ ﳏﺎﺳﺒﺔ‪.‬‬
‫ﻭ‪‬ﺬﺍ ﳚﺐ ﺃﻥ ﳛﺘﻞ ﺍﻹﺳﺘﺜﻤﺎﺭ ﰲ ﺍﳌﻮﺍﺭﺩ ﺍﻟﺒﺸﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺗﺒﺔ ﺍﻷﻭﱃ ﰲ ﺃﻭﻟﻮﻳﺎﺕ ﻣﻜﺎﺗﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺩﻭﺍﻭﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ‪،‬‬
‫ﻭﰲ ﻣﻘﺎﺑﻞ ﺫﻟﻚ ﻓﻴﺠﺐ ﺍﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻟﺪﻳﻪ ﺍﻟﻘﺪﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﺣﺘﻔﺎﻅ ‪‬ﺬﻩ ﺍﳌﻮﺍﺭﺩ ﻟﻠﻤﺪﻯ ﺍﳌﻼﺋﻢ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺇﻥ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﲢﺘﺎﺝ ﺇﱃ ﺃﺷﺨﺎﺹ ﺫﻭ ﻣﻮﺍﺻﻔﺎﺕ ﺧﺎﺻﺔ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﻳﺘﻤﺘﻌﻮﺍ ﺑﺎﻟﻮﻋﻲ ﺍﳌﻬـﲏ‬
‫ﻭﺍﻟﺜﻘﺎﻓﺔ ﻭﺍﻹﺩﺭﺍﻙ ﺍﻟﻜﺎﰲ ﲟﺨﺘﻠﻒ ﺍﻷﻧﺸﻄﺔ ﺍﻻﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﳌﺴﺘﺠﺪﺍﺕ ﰲ ﺑﻴﺌﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻭﺍﻟﻌﻮﺍﻣﻞ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﻛﺰ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻌﻤﻼﺀ ﺃﻭ ﰲ ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺃﻭ ﻣﻮﺍﺭﺩ ﺃﻋﻤﺎﳍﻢ ﺃﻭ ﰲ ﻗﺪﺭ‪‬ﻢ ﻋﻠﻰ ﺍﻻﺳﺘﻤﺮﺍﺭ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻹﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﺫﻟﻚ ﺍﻟﺸﻌﻮﺭ‬
‫ﺑﺎﻻﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﻘﺪﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺘﻬﺎ ﰲ ﺍﻻﲡﺎﻩ ﺍﻟﺼﺤﻴﺢ ﻭﺍﻹﺣﺴﺎﺱ ﺑﺄﳘﻴﺔ ﻣﺎ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻪ ﻣﻦ ﺃﻋﻤﺎﻝ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﳚﺐ ﻋﻠﻰ ﻣﻜﺎﺗﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﺩﻭﺍﻭﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺃﻥ ﺗﻘﻴﻢ ﻣﺪﻯ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻻﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﻣﺎ ﺗﻘﺪﻣﻪ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻣﻦ ﺑﻴﺎﻧﺎﺕ ﻭﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ‪ ،‬ﻭﺑﺴﺒﺐ ﺍﳊﺪﻭﺩ ﺍﻟﻄﺒﻴﻌﻴﺔ ﳌﻬﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﺳﺘﺤﺎﻟﺔ ﺇﺣﺎﻃﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺑﻜﺎﻓﺔ ﺍﳌﻌﺎﻣﻼﺕ ﻭﺍﻷﺣﺪﺍﺙ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﺸﺮﻛﺔ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪ ، % 100‬ﻟﺬﻟﻚ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺃﻥ ﻳﻘﻴﻢ ﺇﻣﻜﺎﻧﻴﺔ‬
‫ﺍﻧﺴﺤﺎﺑﻪ ﻣﻦ ﺍﳌﻬﻤﺔ ﺃﻭ ﺍﻻﻋﺘﺬﺍﺭ ﻋﻨﻬﺎ ﺇﺫﺍ ﳕﺎ ﺇﱃ ﻋﻠﻤﻪ ﻣﺎ ﳚﻌﻞ ﺃﻣﺎﻧﺔ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻓﻴﻤﺎ ﺗﻘﺪﻣﻪ ﻣـﻦ ﺑﻴﺎﻧـﺎﺕ ﺃﻭ‬
‫ﻣﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﳏﻞ ﺷﻚ‪ ،‬ﻭﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺼﺪﺩ ﻓﻘﺪ ﻳﻜﻮﻥ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﺍﺟﺐ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﻨﻈﺮ ﰲ ﺻﻴﺎﻏﺔ ﳕﻮﺫﺝ ﺗﻘﺮﻳـﺮ ﻣﺮﺍﺟﻌـﺔ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻜﻲ ﺗﻌﻜﺲ ﺑﺸﻜﻞ ﺃﻛﺜﺮ ﺗﻔﺼﻴﻼ ﻃﺒﻴﻌﺔ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﻭﺍﳊﺪﻭﺩ ﺍﻟﻄﺒﻴﻌﻴﺔ ﳍﺬﻩ ﺍﳌﻬﻤﺔ ﻣﻊ ﺫﻛﺮ ﻟﻠﺒﻨﻮﺩ‬
‫ﺃﻭ ﺍﳌﻮﺿﻮﻋﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﺘﻮﺍﻓﺮ ﻟﺪﻳﻪ ﺩﻟﻴﻞ ﻋﻠﻰ ﺻﺤﺘﻬﺎ ﻏﲑ ﺇﻗﺮﺍﺭﺍﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﺇﻥ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻴﺴﺖ ﺳﻬﻠﺔ ﺧﺎﺻﺔ ﰲ ﻇﻞ ﻛﱪ ﻭﺗﺸﻌﺐ ﻭﺗﺸﺎﺑﻚ ﺃﻧﺸﻄﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻭﺍﻟﺘﻄـﻮﺭ‬
‫ﺍﳌﺴﺘﻤﺮ ﰲ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﻹﻧﺘﺎﺝ ﻭﺍﻟﺘﺴﻮﻳﻖ ﻭﺍﻟﺘﻤﻮﻳﻞ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃ‪‬ﺎ ﱂ ﺗﻌﺪ ﻗﺎﺻﺮﺓ ﻋﻠﻰ ﺃﺳـﺎﻟﻴﺐ ﺍﳌﺮﺟﻌـﺔ ﺍﳌﺴـﺘﻨﺪﻳﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺪﻳﺔ ﻭﺍﻹﻃﻼﻉ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺪﻓﺎﺗﺮ ﻭﺍﻟﻘﻴﻮﺩ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ ،‬ﺇﳕﺎ ﺃﺻﺒﺤﺖ ﻣﻮﺿﻮﻋﺎﺕ ﻣﺜﻞ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺗﺼﻮﻳﺮ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴـﺔ‬
‫ﻭﺍﻻﻓﺼﺎﺣﺎﺕ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﺍﳌﻄﻠﻮﺑﺔ ﺑﺎﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻭﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﻏﲑ ﺍﳌﻘﻴﺪﺓ ﺑﺎﻟـﺪﻓﺎﺗﺮ ﰲ ﺩﺍﺋـﺮﺓ ﺍﻻﻫﺘﻤـﺎﻡ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪.‬‬
‫ﻭﺧﺘﺎﻣﺎ ﳝﻜﻨﻨﺎ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺑﺄﻥ ﻏﺎﻟﺒﺎ ﻣﻦ ﻳﻘﻮﻡ ﺑﻌﻤﻞ ﺗﻼﻋﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻣﻦ ﻫﻮ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻣﺴﺘﻮﻯ ﻋﺎﻝ ﻣﻦ ﺍﳊﺮﻓﻴﺔ ﻭﺍﻹﺑﺘﻜﺎﺭ ﻟﺬﺍ ﻓﻤﻦ ﺍﻟﻀﺮﻭﺭﻱ ﺃﻥ ﻳﻘﺎﺑﻠﻪ ﻣﻦ ﺍﻟﻄﺮﻑ ﺍﻵﺧﺮ ﻣﻦ ﺍﳌـﺮﺍﺟﻌﲔ ﺳـﻮﺍﺀ ﰲ‬
‫ﻣﻜﺎﺗﺐ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﻭ ﻣﺮﺍﺟﻌﻲ ﺩﻭﺍﻭﻳﻦ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻣﻦ ﻳﻜﻮﻥ ﻋﻠﻰ ﻧﻔﺲ ﺍﳌﺴﺘﻮﻯ ﺇﻥ ﱂ ﻳﻜﻦ ﺃﻋﻠﻰ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺃﺟـﻞ‬
‫ﻛﺸﻒ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﺍﳊﺪ ﻣﻨﻬﺎ ﺣﱴ ﻳﺴﺘﻄﻴﻊ ﺃﻥ ﻳﺼﻞ ﺇﱃ ﺗﻮﻓﲑ ﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪﺍﺕ ﺍﳌﻌﻘﻮﻟﺔ ﲞﻠﻮ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻣﻦ ﺃﻱ ﺍﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﺃﻭ ﺗﻼﻋﺒﺎﺕ ﺃﻭ ﻏﺶ‪.‬‬

‫‪73‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﻭﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﱵ ﻳﻄﺒﻘﻬﺎ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺁﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳـﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬

‫ﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﻋﺮﺽ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﺼﻨﻔﺔ ﺣﺴﺐ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻛﻞ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﻣﺘﺒﻮﻉ ﺑـﺎﻹﺟﺮﺍﺀ‬
‫‪1‬‬
‫ﺍﳌﻀﺎﺩ ﻟﻪ ﻛﻤﺎ ﻳﻠﻲ‪:‬‬
‫‪ -1‬ﺑﻨﺪ ﺍﳌﺒﻴﻌﺎﺕ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺻﻔﻘﺎﺕ ﺑﻴﻊ ﺻﻮﺭﻳﺔ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﺍﻟﻌﺎﻡ ‪‬ﺪﻑ ﺇﻟﻐﺎﺋﻬﺎ ﰲ ﺑﺪﺍﻳﺔ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍ ﺻﻔﻘﺎﺕ ﺑﻴﻊ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ ﺑﺸﺮﻭﻁ ﻣﻴﺴﺮﺓ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﺸﺮﻭﻁ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﺍﻷﺧﺮﻯ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺑﺮﺳﻢ ﺍﻷﻣﺎﻧﺔ ﺍﳌﺮﺳﻠﺔ ﻟﻠﻮﻛﻼﺀ ﻛﻤﺒﻴﻌﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻻﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻓﻮﺍﺗﲑ ﺍﻟﺒﻴﻊ‪ ،‬ﻻﺳﻴﻤﺎ ﺍﻟﺼﻔﻘﺎﺕ ﺍﳌﻨﻔﺬﺓ ﻣﻊ ﺍﻷﻃﺮﺍﻑ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﺑﺎﻟﺸﺮﻛﺔ ﻛﺎﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﺑﻌﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﻭﺍﻻﺋﺘﻤﺎﻥ ﻭﻣﻘﺎﺭﻧﺘﻬﺎ ﺑﺎﻟﺸﺮﻭﻁ ﺍﳌﻌﻤﻮﻝ ‪‬ﺎ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺴـﺪﺍﺩ‬
‫ﺍﳋﺼﻢ ﻭﻛﻔﺎﻳﺔ ﳐﺼﺼﺎﺕ ﺍﻟﺪﻳﻮﻥ ﺍﳌﺸﻜﻮﻙ ﰲ ﲢﺼﻴﻠﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﺷﺤﻦ ﺍﻹﺭﺳﺎﻟﻴﺎﺕ ﻭﻣﻄﺎﺑﻘﺘﻬﺎ ﻣﻊ ﻣﺴﺘﻨﺪﺍﺕ ﺗﺴﺪﻳﺪ ﺃﲦﺎﻥ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﻟﻮﺍﺭﺩﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻮﻛﻼﺀ ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺑﻨﺪ ﺗﻜﻠﻔﺔ ﺍﻟﺒﻀﺎﻋﺔ ﺍﳌﺒﺎﻋﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﺑﺘﻀﺨﻴﻢ ﳐﺰﻭ‪‬ﺎ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﺑﻄﺮﻕ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﺄﺟﻴﻞ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻓﻮﺍﺗﲑ ﻣﺸﺘﺮﻳﺎﺕ ﺑﻀﺎﻋﺔ ﰲ ‪‬ﺎﻳﺔ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﳊﺎﱄ ﺇﱃ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻻﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺻﻔﻘﺎﺕ ﺍﻟﺒﻴﻊ ﺣﻘﻴﻘﻴﺔ ﻭﻟﻴﺴﺖ ﺻﻮﺭﻳﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﻪ ﻣﺴﺘﻨﺪﻳﻪ ﻟﻔﻮﺍﺗﲑ ﺍﻟﺸﺮﺍﺀ ﻟﻠﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻓﻮﺍﺗﲑ ﺍﳌﺸﺘﺮﻳﺎﺕ ﻭﻓﻘﺎ ﻟﺘﻮﺍﺭﳜﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ 1‬ﻟﻴﻠﻰ ﳒﻤﻰ ﺯﻏﻤﺎﺭ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺍﺁﺛﺎﺭ ﺍﻟﺴﻠﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺳﺘﺮ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﻭﻣﺎﻟﻴﺔ‪،‬‬
‫ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﻌﺮﰊ ﺑﻦ ﻣﻬﻴﺪﻱ‪ ،2015 ،‬ﺹ‪.63-58 :‬‬

‫‪74‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -3‬ﺑﻨﺪ ﺍﳌﺼﺮﻭﻓﺎﺕ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻴﺔ‬

‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺭﲰﻠﻪ ﻣﺼﺎﺭﻳﻒ ﺇﻳﺮﺍﺩﻳﺔ ﺩﻭﻥ ﺃﻥ ﺗﻨﻄﺒﻖ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺮﲰﻠﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﻪ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻗﺴﻂ ﺍﻹﻫﺘﻼﻙ ﻟﻸﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﻪ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻗﺴﻂ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺍﻫﺘﻼﻙ ﻟﻸﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺍﻻﻫﺘﻼﻙ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻪ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺘﻤﻲ‬
‫ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﻟﻸﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺍﻹﻃﻔﺎﺀ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟـﱵ‬
‫ﺗﻨﺘﻤﻲ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﻨﺸﺎﺓ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﺗﻮﻓﺮ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺮﲰﻠﺔ ﻟﺘﻠﻚ ﺍﳌﺼﺎﺭﻳﻒ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺍﻷﺛﺮ ﺍﳌﺘﺮﺍﻛﻢ ﺍﳌﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻐﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺭﲝﻴﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺍﻷﺛﺮ ﺍﳌﺘﺮﺍﻛﻢ ﺍﳌﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺭﲝﻴﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﺍﻹﻫﺘﻼﻙ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺪﻻﺕ ﺇﻫﺘﻼﻙ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﺜﺎﺑﺘﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟـﱵ‬
‫ﺗﻨﺘﻤﻲ ﺍﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﻨﺸﺎﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﺍﻹﻃﻔﺎﺀ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺪﻻﺕ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﻪ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰱ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻪ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺗﻨﺘﻤﻲ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﺑﻨﺪ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻟﻸﺷﻄﺔ ﻏﲑ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﻪ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻋﻦ ﺍﻷﺛﺮ ﺍﻟﺬﻱ ﻳﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﻗﺮﺍﺭ ﺇﻏﻼﻕ ﻻﺣﻖ ﺇﻧﺘﺎﺟﻲ ﺧﺼـﻮﻣﺎ ﺇﺫﺍ ﻛﺎﻧـﺖ‬
‫ﻣﺴﺎﳘﺔ ﻫﺬﺍ ﺍﳋﻂ ﺟﻮﻫﺮﻳﺔ ﰲ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺃﻋﻤﺎﻝ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻹﻇﻬﺎﺭ ﺃﺛﺮ ﺇﻏﻼﻕ ﻫﺬﺍ ﺍﳋﻂ ﻋﻠﻰ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ‪.‬‬

‫‪75‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -5‬ﺑﻨﺪ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﻭﺧﺴﺎﺋﺮ ﺃﺧﺮﻯ‬

‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﻀﻤﲔ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﻧﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﺳﺘﺜﻨﺎﺋﻴﺔ ﻭﻏﲑ ﻋﺎﺩﻳﺔ ﺩﻭﻥ ﺇﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﻃﺒﻴﻌﺔ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺩﻣﺞ ﻧﺼﻴﺐ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻷﻡ ﻣﻦ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺷﺮﻛﺎ‪‬ﺎ ﺍﻟﺘﺎﺑﻌﺔ ﺃﻭ ﺍﻟﺰﻣﻴﻠﺔ ﺩﻭﻥ ﺇﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﻟﻨﺎﺗﺞ ﻋﻦ ﺍﻟﻨﺸﺎﻁ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ ﺑﻌﺪ ﺍﺳﺘﺒﻌﺎﺩ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﻟﻨﺎﲡﺔ ﻋﻦ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﺳﺘﺜﻨﺎﺋﻴﺔ ﺃﻭ ﺑﻨﻮﺩ ﻏﲑ‬
‫ﻋﺎﺩﻳﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺣﺴﺎﺏ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺍﻷﻋﻤﺎﻝ ﻣﻊ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﻧﺼﻴﺐ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﻷﻡ ﻣﻦ ﺃﺭﺑﺎﺣﻬﺎ ﻣﻦ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺷﺮﻛﺎ‪‬ﺎ ﺍﻟﺘﺎﺑﻌﺔ ﺃﻭ‬
‫ﺍﻟﺰﻣﻴﻠﺔ ﰲ ﺑﻨﺪ ﻣﺴﺘﻘﻞ‪.‬‬
‫‪ -6‬ﺑﻨﺪ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺼﺮﻑ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺗﺮﲨﺔ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳌﺘﻮﻓﺮﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻼﺕ ﺍﻷﺟﻨﺒﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳌﻘﻴﺪﺓ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪-‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺼﺮﻑ ﻭﺗﺼﺤﻴﺢ ﺍﳋﻄﺄ ﰲ ﺗﺮﲨﺔ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳌﺘﻮﻓﺮﺓ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤـﻼﺕ ﺍﻷﺟﻨﺒﻴـﺔ ﺇﻥ‬
‫ﻭﺟﺪ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﺳﺘﺒﻌﺎﺩ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﳌﻘﻴﺪﺓ ﻣﻦ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ‪ ،‬ﺪﻑ ﺍﻟﺘﻌﺮﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﺍﻟﻔﻌﻠـﻲ ﻟـﺪﻯ‬
‫ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -7‬ﺑﻨﺪ ﺍﻹﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﺟﻞ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺴﻮﻕ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﳏﻔﻈﺔ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﺟﻞ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ـﺎ ﻃﻮﻳﻠـﺔ‬
‫ﺍﻷﺟﻞ ﻻ ﺳﻴﻤﺎ ﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﻫﺒﻮﻁ ﺃﺳﻌﺎﺭﻫﺎ ﺍﻟﺴﻮﻗﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺴﻮﻕ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺑﻨﻮﺩ ﳏﻔﻈﺔ ﺍﻷﻭﺭﺍﻕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬

‫‪76‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﱪﺭﺍﺕ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻻﺳﺘﺜﻤﺎﺭﺍﺕ ﻗﺼﲑﺓ ﻭﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻻﺟﻞ ﻭﺗﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﻭﻓﻖ ﻣﺎ ﻳﻨﺴﺠﻢ ﻣـﻊ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋـﺪ‬
‫ﺍﳌﻨﺼﻮﺹ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -8‬ﺑﻨﺪ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﻀﻤﲔ ﺭﻗﻢ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﺫﳑﺎ ﻣﺪﻳﻨﺔ ﻷﻃﺮﺍﻑ ﺫﺍﺕ ﺻﻠﺔ ﺃﻭ ﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺗﺎﺑﻌﺔ ﺃﻭ ﺯﻣﻴﻠﻪ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﺍﻟﺪﻳﻮﻥ ﺍﻟﺮﺍﻛﺪﺓ ﻭﺍﻟﺪﻳﻮﻥ ﺍﳌﺘﻌﺜﺮﺓ ‪‬ﺪﻑ ﲣﻔﻴﺾ ﺭﺻﻴﺪ ﳐﺼـﺺ ﺍﻟـﺪﻳﻮﻥ ﺍﳌﺸـﻜﻮﻙ ﰲ‬
‫ﲢﺼﻴﻠﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺫﻣﻢ ﻣﺪﻳﻨﺔ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﺫﻣـﻢ ﻣﺪﻳﻨـﺔ‬
‫ﻣﺘﺪﺍﻭﻟﺔ ﺑﻘﺼﺪ ﲢﺴﲔ ﺳﻴﻮﻟﺔ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﺸﻮﻑ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﺳﺘﺒﻌﺎﺩ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻟﻠﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﺑﻌﺔ ﻭﺍﻟﺰﻣﻴﻠﺔ ﻣﻦ ﺍﻟﺮﺻـﻴﺪ‬
‫ﺍﻹﲨﺎﱄ ﻟﻠﺬﻣﻢ ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ ﰲ ﺑﻨﺪ ﻣﺴﺘﻘﻞ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻃﻠﺐ ﻛﺸﻒ ﺑﺎﻟﺪﻳﻮﻥ ﻟﻠﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻋﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﺩﻳﻮﻥ ﺭﺍﻛﺪﺓ ﺃﻭ ﻣﺘﻌﺜﺮﺓ‪ ،‬ﻭﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﻭﺟﻮﺩﻫﺎ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻣﻼﺀﻣﻪ‬
‫ﻗﻴﻤﻪ ﳐﺼﺺ ﺍﻟﺪﻳﻮﻥ ﺍﳌﺸﻜﻮﻙ ﰲ ﲢﺼﻴﻠﻬﺎ ﺇﱃ ﺇﲨﺎﱄ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﻪ ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺻﺢ’ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﺇﱃ ﻣﺘﺪﺍﻭﻟﺔ ﻭﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ‪ ،‬ﻭﺍﺳﺘﺒﻌﺎﺩ ﺃﻱ ﺧﻄﺄ ﰲ ﺗﺼﻨﻴﻔﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -9‬ﺑﻨﺪ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﻀﻤﲔ ﻛﺸﻮﻑ ﺍﳉﺮﺩ ﺑﺒﻨﻮﺩ ﺑﻀﺎﻋﺔ ﺭﺍﻛﺪﺓ ﺃﻭ ﻣﺘﻘﺎﺩﻣﺔ ﺩﻭﻥ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﻼﻋﺐ ﰲ ﺍﻷﺳﻌﺎﺭ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﻛﺸﻮﻑ ﺍﳉﺮﺩ ﻭﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﺍﻟﻔﻌﻠﻲ ﻣﻦ ﺃﺻﻨﺎﻑ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻭﺧﻠﻮﻫﺎ ﻣﻦ ﺑﻀﺎﻋﺔ ﺭﺍﻛﺪﺓ ﺃﻭ ﻣﺘﻘﺎﺩﻣﺔ ‪،‬‬
‫ﻭﰲ ﺣﺎﻟﺔ ﻭﺟﻮﺩﻫﺎ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻋﺪﺍﻟﺔ ﺍﻷﺳﻌﺎﺭ ﺍﳌﺴﺘﺨﺪﻣﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴﻠﻌﻲ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﻣﻊ ﻗﻮﺍﺋﻢ ﺍﻷﺳﻌﺎﺭ ﺍﳉﺎﺭﻳﺔ‪.‬‬

‫‪77‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺮﺟﻮﻉ ﺍﱃ ﺗﻘﺮﻳﺮ ﻣﺪﻗﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻟﻠﻮﻗﻮﻑ ﻋﻠﻰ ﺭﺃﻳﻪ ﰲ ﺗﻐﲑ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﳌﺨـﺰﻭﻥ ﺍﻟﺴـﻠﻌﻲ‪،‬‬
‫ﻭﻣﺪﻯ ﺗﻀﻤﲔ ﺗﻘﺮﻳﺮﻩ ﺇﻳﻀﺎﺣﺎ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -10‬ﺑﻨﺪ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﳌﻐﺎﻻﺓ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺑﻌﺾ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﻛﻤﺎ ﻫﻮ ﺍﳊﺎﻝ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺍﻟﻌﻼﻣﺎﺕ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﺍﻟﻨﺎﺷﺌﺔ ﻋﻦ ﺩﻣـﺞ‬
‫ﺍﳌﺸﺎﺭﻳﻊ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ﳏﺎﺳﺒﻴﺎ ﺑﺒﻌﺾ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﲟﺎ ﻻ ﻳﻨﺴﺠﻢ ﻣﻊ ﺍﻻﻋﺘﺮﺍﻑ ‪‬ﺎ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴـﺔ‪،‬‬
‫ﻭﻣﺜﺎﻝ ﺫﻟﻚ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻟﺸﻬﺮﺓ ﻏﲑ ﺍﳌﺸﺘﺮﺍﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻐﻴﲑ ﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻗﺴﻂ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﻟﻸﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ﻣﻌﺪﻻﺕ ﺍﻹﻃﻔﺎﺀ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟـﱵ‬
‫ﺗﻨﺘﻤﻲ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﺍﻷﺳﺲ ﺍﳌﺘﺒﻌﺔ ﰲ ﺗﻘﻴﻴﻢ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺪﻳﻞ ﻗﻴﻤﻬﺎ ﻭﻓﻖ ﻫﺬﻩ ﺍﻷﺳﺲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺍﻹﻋﺘﺮﺍﻑ ﺑﺎﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﲟﺎ ﻳﻨﺴﺠﻢ ﻣﻊ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ ﻭﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﺫﻟـﻚ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀ ﺍﻟﺘﻌﺪﻳﻞ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﺇﻥ ﻭﺟﺪ ﻣﺎ ﻳﺴﺘﻮﺟﺐ ﺫﻟﻚ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﺑﺪﺍﺀ ﺭﺃﻳﻪ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑ ﰲ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻗﺴﻂ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﻭ ﺇﻇﻬﺎﺭ ﺍﻷﺛﺮ ﺍﳌﺘـﺮﺍﻛﻢ‬
‫ﺍﳌﺘﺮﺗﺐ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺘﻐﻴﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻭﻋﻠﻰ ﺭﲝﻴﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﺣﺘﺴﺎﺏ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﺍﻹﻃﻔﺎﺀ ﻭﻓﻘﺎ ﳌﻌﺪﻻﺕ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﻏﲑ ﺍﳌﻠﻤﻮﺳﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﺔ ﺍﻟﱵ‬
‫ﺗﻨﺘﻤﻲ ﺇﻟﻴﻬﺎ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ - 11‬ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﳌﺘﺪﺍﻭﻟﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﺴﺪﻳﺪ ﻗﺮﻭﺽ ﻗﺼﲑﺓ ﺍﻷﺟﻞ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﻗﺮﻭﺽ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ ‪‬ﺪﻑ ﲢﺴﲔ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺃﺩﺭﺍﺝ ﺍﻷﻗﺴﺎﻁ ﻭﺍﺟﺒﺔ ﺍﻟﺴﺪﺍﺩ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻭﺽ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺿﻤﻦ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﳌﺘﺪﺍﻭﻟﺔ ‪‬ﺪﻑ‬
‫ﲢﺴﲔ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬

‫‪78‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﺄﺟﻴﻞ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﺍﻟﺪﻓﻌﺎﺕ ﺍﳌﺴﺘﻠﻤﺔ ﻣﻘﺪﻣﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﰲ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﻘﺎﻭﻻﺕ ‪‬ﺪﻑ ﲢﺴﲔ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﻓﻊ ﺍﳌـﺎﱄ‬
‫ﻟﻠﺸﺮﻛﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻘﺮﻭﺽ ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﻓﻊ ﺍﳌﺎﱄ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻰ ﻣﺼﺮﻭﻑ ﺍﻟﻔﻮﺍﺋﺪ ﻭﻋﻠﻰ ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ ﻛﻀﻤﺎﻧﺎﺕ‬
‫ﻟﻘﺎﺀ ﺫﻟﻚ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﻋﺪﻡ ﺇﺩﺭﺍﺝ ﺍﻷﻗﺴﺎﻁ ﻭﺍﺟﺒﺔ ﺍﻟﺴﺪﺍﺩ ﻣﻦ ﺍﻟﻘﺮﻭﺽ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﺿـﻤﻦ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣـﺎﺕ‬
‫ﺍﳌﺘﺪﺍﻭﻟﺔ ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﰲ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﺗﺄﺟﻴﻞ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﺍﻟﺪﻓﻌﺎﺕ ﺍﳌﺴﺘﻠﻤﺔ ﻣﻘﺪﻣﺎ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﰲ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﻘﺎﻭﻻﺕ ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﻓﻊ ﺍﳌـﺎﱄ‬
‫ﻟﻠﺸﺮﻛﻪ ﻭﺗﻌﺪﻳﻠﻬﺎ ﺣﺴﺐ ﺍﻷﺻﻮﻝ‪.‬‬
‫‪ -12‬ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﻃﻮﻳﻠﺔ ﺍﻷﺟﻞ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻗﺮﺽ ﻃﻮﻳﻞ ﺍﻷﺟﻞ ﻗﺒﻞ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﳌﻴﺰﺍﻳﻨﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﻭﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻪ ﰲ ﺗﺴﺪﻳﺪ ﻗﺮﺽ ﻗﺼـﲑ ﺍﻷﺟـﻞ‬
‫‪‬ﺪﻑ ﲢﺴﲔ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﰲ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺳﻨﺪﺍﺕ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻺﺳﺘﺪﻋﺎﺀ ﻗﺒﻞ ﻣﻮﻋﺪ ﺍﺳﺘﺤﻘﺎﻗﻬﺎ‪ ،‬ﻭﺇﺿﺎﻓﺔ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﶈﻘﻘﺔ ﻟﻘﺎﺀ ﺫﻟﻚ ﺇﱃ ﺻﺎﰲ ﺍﻟـﺮﺑﺢ‬
‫ﺩﻭﻥ ﺇﺩﺭﺍﺟﻬﺎ ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ ﺿﻤﻦ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ ﻏﲑ ﺍﻟﻌﺎﺩﻳﻪ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻗﺮﺽ ﻃﻮﻳﻞ ﺍﻷﺟﻞ ﻗﺒﻞ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﳌﻴﺰﺍﻧﻴﺔ ﺍﻟﻌﻤﻮﻣﻴﺔ ﻭﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻣﻪ ﰲ ﺗﺴﺪﻳﺪ ﻗﺮﺽ ﻗﺼﲑ‬
‫ﺍﻷﺟﻞ ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺴﻴﻮﻟﺔ ﰲ ﺍﳌﻨﺸﺄﺓ ﻭﺃﺧﺬ ﺫﻟﻚ ﺑﻌﲔ ﺍﻻﻋﺘﺒﺎﺭ‪.‬‬
‫‪ -‬ﲣﻔﻴﺾ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺑﺎﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﶈﻘﻘﺔ ﻧﺘﻴﺠﺔ ﺇﻃﻔﺎﺀ ﺳﻨﺪﺍﺕ ﻗﺎﺑﻠﻪ ﻟﻼﺳﺘﺪﻋﺎﺀ ﻗﺒﻞ ﻣﻮﻋﺪ ﺍﺳﺘﺤﻘﺎﻗﻬﺎ‪ ،‬ﻭﻣﻌﺎﳉﻪ‬
‫ﺃﺛﺮ ﺫﻟﻚ ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﲝﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ ﺿﻤﻦ ﺍﻟﺒﻨﻮﺩ ﻏﲑﺍﻟﻌﺎﺩﻳﻪ‪.‬‬
‫‪ - 13‬ﺑﻨﻮﺩ ﺑﻌﺾ ﺍﳌﻮﺟﻮﺩﺍﺕ ﻭﺍﻹﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﻟﻄﺎﺭﺋﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺸﺮﻭﻃﺔ‪:‬‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻣﻮﺟﻮﺩﺍﺕ ﳏﺘﻤﻠﺔ ﻗﺒﻞ ﺗﺄﻛﺪ ﺷﺮﻭﻁ ﲢﻘﻘﻬﺎ ﻛﺈﺛﺒﺎﺕ ﺇﻳﺮﺍﺩ ﻣﺘﻮﻗﻊ ﲢﺼﻴﻠﻪ ﻣﻦ ﺩﻋﻮﻯ ﻗﻀﺎﺋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺃﺣﺪ‬
‫ﺍﻟﻌﻤﻼﺀ ﻗﺒﻞ ﺻﺪﻭﺭ ﺍﳊﻜﻢ ﻓﻴﻬﺎ‪.‬‬

‫‪79‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺑﻌﺾ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﻟﻄﺎﺭﺋﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺸﺮﻭﻃﺔ‪ ،‬ﻣﺜﻞ ﺇﳘﺎﻝ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﻣﻄﺎﻟﺒﺎﺕ ﻗﻀﺎﺋﻴﺔ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺗﻨﻈﺮ ﻓﻴﻬﺎ ﺍﳉﻬﺎﺕ ﺍﻟﻘﻀﺎﺋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﺇﺛﺒﺎﺕ ﻣﻮﺟﻮﺩﺍﺕ ﳏﺘﻤﻠﺔ ﻗﺒﻞ ﺗﺄﻛﺪ ﺷﺮﻭﻁ ﲢﻘﻘﻬﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﻋﺪﻡ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻦ ﺑﻌﺾ ﺍﻻﻟﺘﺰﺍﻣﺎﺕ ﺍﻟﻄﺎﺭﺋﺔ ﺃﻭ ﺍﳌﺸﺮﻭﻃﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺨﺘﻠﻔﺔ ﻻﺳﻴﻤﺎ ﻧﺴﺐ‬
‫ﺍﻟﺮﻓﻊ ﺍﳌﺎﱄ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -14‬ﺑﻨﻮﺩ ﺣﻘﻮﻕ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺇﺿﺎﻓﺔ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﳏﻘﻘﺔ ﻣﻦ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺳﺎﺑﻘﺔ ﺇﱃ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﳉﺎﺭﻱ ﻟﻠﻌﺎﻡ ﺍﳊﺎﱄ ﺑﺪﻻ ﻣﻦ ﺇﻇﻬﺎﺭﻩ ﺿﻤﻦ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ‬
‫ﺍﶈﺘﺠﺰﺓ ﺑﺎﻋﺘﺒﺎﺭﻩ ﻣﻦ ﺃﺭﺑﺎﺡ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺳﺎﺑﻘﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﻌﺎﳉﺔ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﺃﻭ ﺧﺴﺎﺋﺮ ﺗﻘﻠﺐ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺼﺮﻑ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ﲟﻌﺎﻣﻼﺕ ﲤﺖ ﺑﺎﻟﻌﻤﻼﺕ ﺍﻷﺟﻨﺒﻴـﺔ ﰲ ﺣﻘـﻮﻕ‬
‫ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ ﺑﺪﻻ ﻣﻦ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﻌﺪﻳﻞ ﺻﺎﰲ ﺍﻟﺮﺑﺢ ﺍﳉﺎﺭﻱ ﻟﻠﻌﺎﻡ ﺍﳊﺎﱄ ﺑﺎﺳﺘﺒﻌﺎﺩ ﺍﳌﻜﺎﺳﺐ ﺍﶈﻘﻘﺔ ﻣﻦ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺳﺎﺑﻘﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺪﻳﻞ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﲝﻴـﺔ‬
‫ﻭﻧﺴﺒﺔ ﺗﻮﺯﻳﻌﺎﺕ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ﻭﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﺫﺍﺕ ﺍﻟﻌﻼﻗﺔ ﲝﻘﻮﻕ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺃﺛﺮ ﻣﻌﺎﳉﺔ ﻣﻜﺎﺳﺐ ﺃﻭ ﺧﺴﺎﺋﺮ ﺗﻘﻠﺐ ﺃﺳﻌﺎﺭ ﺍﻟﺼﺮﻑ‪ ،‬ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ﲟﻌﺎﻣﻼﺕ ﲤﺖ ﺑﺎﻟﻌﻤﻼﺕ ﺍﻷﺟﻨﺒﻴـﺔ ﰲ‬
‫ﺣﻘﻮﻕ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ ﺑﺪﻻ ﻣﻦ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺪﺧﻞ‪ ،‬ﻋﻠﻰ ﻧﺴﺐ ﺍﻟﺮﲝﻴﺔ ﻭﺍﻟﻨﺴﺐ ﺍﳌﺮﺗﺒﻄﺔ ﲝﻘﻮﻕ ﺍﳌﺴﺎﳘﲔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺪﻳﻞ ﺃﺛﺮ ﺗﻠﻚ‬
‫ﺍﳌﻌﺎﳉﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -15‬ﺑﻨﺪ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ‬
‫‪ ‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺗﺴﺠﻴﻞ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﻟﻠﺸﻴﻜﺎﺕ ﺍﳌﺮﺳﻠﺔ ﺑﺎﻟﱪﻳﺪ ﻟﻠﻤﻮﺭﺩﻳﻦ ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﻧﻘﺪﻳﺔ ﺑﺎﻟﻴﺪ‪ ،‬ﺃﻱ ﺗﺪﻓﻖ ﻧﻘﺪﻱ ﺗﺸﻐﻴﻠﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺆﺳﺴﺔ ﺑﺘﺄﺟﻴﻞ ﻛﺘﺎﺑﺔ ﻛﻞ ﺷﻴﻜﺎ‪‬ﺎ ﻟﺘﺤﺮﻳﻒ ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺗﺼﻨﻴﻒ ﺍﻹﻳﺮﺍﺩﺍﺕ ﺍﳌﺘﻮﻟﺪﺓ ﻣﻦ ﺃﻧﺸﻄﺔ ﻏﲑ ﺗﺸﻐﻴﻠﻴﺔ )ﻧﻘﺪﻳﺔ ﻏﲑ ﺗﺸﻐﻴﻠﻴﺔ( ﻋﻠﻰ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﺸﻐﻴﻠﻴﺔ ﻫﺪﻑ ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺭﲰﻠﺔ ﻣﺼﺎﺭﻳﻒ ﻏﲑ ﺗﺸﻐﻴﻠﻴﺔ )ﻛﺮﲰﻠﺔ ﻣﺼﺎﺭﻳﻒ ﺍﻟﺼﻴﺎﻧﺔ ﺍﻟﺪﻭﺭﻳﺔ( ‪‬ﺪﻑ ﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ‪.‬‬

‫‪80‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫‪ -‬ﳉﻮﺀ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺇﱃ ﺑﻴﻊ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﲝﻴﺚ ﲢﺼﻞ ﻋﻠﻰ ﻣﺒﻠﻎ ﻧﻘﺪﻱ ﻣﻌﲔ )ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ﻣﺒﻠﻎ ﺍﻟﺬﻣﻢ( ﻣﻘﺎﺑـﻞ ﻣـﻨﺢ‬
‫ﺍﳌﺸﺘﺮﻱ ﺣﻖ ﲢﺼﻴﻞ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﰲ ﻣﻮﺍﻋﻴﺪ ﺍﺳﺘﺤﻘﺎﻗﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ ‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻀﺎﺩﺓ ﻹﻟﻐﺎﺀ ﺗﺄﺛﲑ ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺃﺭﺻﺪﺓ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﻟﺪﺍﺋﻨﲔ ﻭﻋﺪﻡ ﻭﺟﻮﺩ ﺷﻴﻜﺎﺕ ﺻﺎﺩﺭﺓ ﳍﻢ‪ ،‬ﻭﲣﻔﻴﺾ ﺍﻟـﺬﻣﻢ ﺍﻟﺪﺍﺋﻨـﺔ ﺑﻘﻴﻤـﺔ‬
‫ﺍﻟﺸﻴﻜﺎﺕ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﻣﺼﺪﺭ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﺍﻷﺳﺎﺱ ﻭﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﺗﺼﻨﻴﻒ ﻣﺼﺎﺩﺭ ﺍﻟﺘﺪﻓﻘﺎﺕ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻭﺑﻴﺎﻥ ﺃﺛﺮ ﺇﻋﺎﺩﺓ ﺍﻟﺘﺼـﻨﻴﻒ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻟﻠﻤﺆﺳﺴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺃﻥ ﺍﳌﺼﺎﺭﻳﻒ ﺍﻟﱵ ﲤﺖ ﺭﲰﻠﺘﻬﺎ ﺗﻨﻄﺒﻖ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺷﺮﻭﻁ ﺍﻟﺮﲰﻠﺔ‪ ،‬ﻭﺑﻴﺎﻥ ﺃﺛﺮ ﺍﻟﺮﲰﻠﺔ ﻋﻠﻰ ﺭﻗﻢ ﺍﻟـﺮﺑﺢ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﻐﻴﻠﻲ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﻣﺒﺎﻟﻎ ﺍﻟﺬﻣﻢ ﺍﳌﺪﻳﻨﺔ ﻣﻊ ﺍﻟﻨﻘﺪﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﻮﺍﻋﻴﺪ ﺍﺳﺘﺤﻘﺎﻗﻬﺎ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺎﺩﻗﺎﺕ ﻣﻦ‬
‫ﺍﳌﺪﻳﻨﲔ‪.‬‬

‫‪81‬‬
‫ﺃﺛﺮ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬

‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‬

‫ﺇﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﺑﺼﻮﺭ‪‬ﺎ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﻫﻲ ﳎﻤﻮﻋﺔ ﺍﻵﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﳌﺘﺎﺣﺔ ﺿﻤﻦ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺩﻭﻥ ﺍﳋـﺮﻭﺝ‬
‫ﻋﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻭﲤﺎﺭﺳﻬﺎ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﻟﺘﺤﺴﲔ ﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﻭﺍﻟﺘﺄﺛﲑ ﻋﻠﻰ ﺍﻧﻄﺒﺎﻉ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺗﺘﻌﻠﻖ ﻫـﺬﻩ‬
‫ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺇﻣﺎ ﺑﺘﻮﻗﻴﺖ ﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺎﺕ ﺃﻭ ﺗﻘﺪﻳﺮ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺃﻭ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﻋﻨﻬﺎ ﺃﻭ ﺗﺼﻨﻴﻔﻬﺎ ﻭﻋﺮﺿﻬﺎ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻫﺬﻩ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﲡﻌﻞ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﻮﺍﺭﺩﺓ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻏﲑ ﻣﻨﺎﺳﺒﺔ ﻷﻥ ﺗﻌﻜﺲ ﺻﻮﺭﺓ ﺻﺤﻴﺤﺔ ﻭﻋﺎﺩﻟﺔ‬
‫ﻋﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﻣﺎ ﱂ ﻳﺘﻢ ﺗﻘﺪﱘ ﺇﻓﺼﺎﺣﺎﺕ ﻣﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﰒ ﺇﻥ ﺍﻹﻓﺼﺎﺣﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺗﻘﺪﻣﻬﺎ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺗﻜﻮﻥ ﺃﺣﻴﺎﻧـﺎ ﺻـﻌﺒﺔ‬
‫ﻭﻏﲑ ﻗﺎﺑﻠﺔ ﻟﻺﺩﺭﺍﻙ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﻣﺴﺘﺨﺪﻡ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻟﻌﻞ ﻭﺟﻪ ﺍﳋﻄﻮﺭﺓ ﰲ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻮ ﻋﺪﻡ ﺇﻋﺘﺒﺎﺭﻫﺎ ﺇﺣﺘﻴﺎﻻ ﳏﺎﺳﺒﻴﺎ‪ ،‬ﺑﻞ ﻫـﻲ ﺇﺧﺘﻴـﺎﺭﺍﺕ‬
‫ﳏﺎﺳﺒﻴﺔ ﻣﻘﺒﻮﻟﺔ ﺣﱴ ﻭﺇﻥ ﻛﺎﻧﺖ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﺷﻔﺎﻓﻴﺔ ﻭﺻﺪﻕ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺇﺫ ﻳﺘﻮﺟﺐ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ ﺍﳋـﺎﺭﺟﻲ‬
‫ﺍﻹﺣﺎﻃﺔ ﺑﺎﳌﻨﻄﻘﺔ ﺍﻟﺮﻣﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟﻮﺍﻗﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻘﻮﺍﻋﺪ ﺍﳌﺴﻤﻮﺡ ‪‬ﺎ ﻭﺑﲔ ﺍﻹﺣﺘﻴﺎﻝ ﺍﻟﺼـﺮﻳﺢ ﻹﻛﺘﺸـﺎﻑ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻨﻬﺎ‪.‬‬

‫‪82‬‬
 ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ‬
‫ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﲤﻬﻴﺪ‬

‫ﺳﻴﺘﻢ ﺗﻨﺎﻭﻝ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﺣـﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌـﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴـﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬـﺔ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻭﺟﻬـﺔ ﻧﻈـﺮ ﺃﻛﺎﺩﻣﻴـﺔ ﻣﺘﻤﺜﻠـﺔ ﰲ ﺍﻷﺳـﺎﺗﺬﺓ ﺍﳉـﺎﻣﻌﻴﲔ ﻣـﻦ ﺫﻭﻱ‬
‫ﺍﻹﺧﺘﺼﺎﺹ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻭﺟﻬﺔ ﻧﻈﺮ ﻣﻬﻨﻴﺔ ﻣﺘﻤﺜﻠﺔ ﰲ ﳏـﺎﻓﻈﻲ ﺍﳊﺴـﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﳋـﱪﺍﺀ ﺍﶈﺎﺳـﺒﻮﻥ‪،‬‬
‫ﻭﴰﻠﺖ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﳎﻤﻮﻋﺔ ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﲡﺴﺪﺕ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺇﺳـﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﻹﺳـﺘﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟـﱵ ﳝﻜـﻦ ﻣـﻦ‬
‫ﺧﻼﳍﺎ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺎﺕ ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﻹﺳـﺘﻌﺎﻧﺔ ﺑﱪﻧـﺎﻣﺞ )‪ ،(spss‬ﺣﻴـﺚ ﻗﺴـﻤﻨﺎ ﻫـﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼـﻞ ﺇﱃ‬
‫ﺛﻼﺛﺔ ﻣﺒﺎﺣﺚ ﻛﺎﻷﰐ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺔ؛‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﳋﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﳌﺪﺭﻭﺳﺔ؛‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‪.‬‬

‫‪84‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﺗﺘﺮﻛﺰ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻋﻠﻰ ﺟﺎﻧﺒﲔ ﺃﺳﺎﺳﻴﲔ ﳘﺎ ﺍﳉﻬﺔ ﺍﻟﱵ ﺳﻴﺘﻢ ﲨﻊ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﻣﻨﻬﺎ ﻭﺍﻟﻄﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﱵ ﺳﺘﺠﻤﻊ ‪‬ﺎ‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﻭﺳﻴﺘﻢ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﻛﻞ ﻣﻦ ﳎﺘﻤﻊ ﻭﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﺃﺩﺍﺓ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ‬
‫ﺻﺪﻕ ﺍﻟﻸﺩﺍﺓ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﳎﺘﻤﻊ ﻭﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﳎﺘﻤﻊ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻋﻴﻨﺘﻪ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﳎﺘﻤﻊ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﲤﺜﻞ ﳎﺘﻤﻊ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﰲ ﻓﺌﺘﲔ ﺭﺋﻴﺴﻴﺘﲔ‪ ،‬ﺍﻷﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﻣﻦ ﺃﺳﺎﺗﺬﺓ ﺫﻭﻱ ﺍﻹﺧﺘﺼﺎﺹ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺍﳌﻬﻨﻴﲔ ﻣﻦ ﳏﺎﻓﻈﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻤﺜﻠﲔ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﳋﱪﺍﺀ ﺍﶈﺎﺳﺒﻮﻥ‪،‬‬
‫ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﻭﻻﻳﺔ ﺃﻡ ﺍﻟﺒﻮﺍﻗﻲ ﻭﺑﻌﺾ ﺍﻟﻮﻻﻳﺎﺕ ﺍ‪‬ﺎﻭﺭﺓ ﳍﺎ‪.‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﱂ ﻳﺘﻢ ﲢﺪﻳﺪ ﺣﺠﻢ ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺑﺸﻜﻞ ﻣﺴﺒﻖ ﻗﺒﻞ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﻻﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﻗﻤﻨﺎ ﺑﺘﻮﺯﻳﻊ ﺣﻮﺍﱄ ‪50‬‬
‫ﺍﺳﺘﻤﺎﺭﺓ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﴰﻠﺖ ﺃﻛﺎﺩﳝﻴﲔ ) ﺃﺳﺎﺗﺬﺓ( ﺏ‪ 28‬ﺇﺳﺘﻤﺎﺭﺓ‪ ،‬ﻭﻣﻬﻨﻴﲔ )ﳏﺎﻓﻈﻲ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺧﱪﺍﺀ ﳏﺎﺳﺒﻮﻥ( ﺏ‬
‫‪ 22‬ﺇﺳﺘﻤﺎﺭﺓ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﻋﺘﻤﺪ ﰲ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﺭﺍﺕ ﻃﺮﻳﻘﺔ ﺍﻟﺘﺴﻠﻴﻢ ﻭﺍﻹﺳﺘﻼﻡ ﺍﳌﺒﺎﺷﺮ‪ ،‬ﻭﻛﺬﻟﻚ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ‬
‫ﺍﻟﱪﻳﺪ ﺍﻹﻟﻜﺘﺮﻭﱐ‪.‬‬
‫ﻭﻗﺪ ﰎ ﺇﺳﺘﻼﻡ ‪ 37‬ﺇﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﻣﻨﻬﺎ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﰎ ﺇﻗﺼﺎﺀ ‪ 2‬ﺇﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﺑﺴﺒﺐ ﻋﺪﻡ ﺻﻼﺣﻴﺘﻬﺎ ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺔ ﻭﻧﻘﺺ ﰲ‬
‫ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﻇﺢ ﺫﻟﻚ‪:‬‬

‫‪85‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3 -1‬ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫ﺍﻻﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬ ‫ﺍﻟﺒﻴـــــــــﺎﻥ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﳌﺌﻮﻳﺔ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﻌﺪﺩ‬
‫‪100‬‬ ‫‪50‬‬ ‫ﻋﺪﺩ ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﻮﺯﻋﺔ‬
‫‪26‬‬ ‫‪13‬‬ ‫ﻋﺪﺩ ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﺭﺍﺕ ﻏﲑ ﺍﳌﺴﺘﻠﻤﺔ‬
‫‪4‬‬ ‫‪2‬‬ ‫ﻋﺪﺩ ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﳌﻠﻐﺎﺓ‬
‫‪70‬‬ ‫‪35‬‬ ‫ﻋﺪﺩ ﺍﻹﺳﺘﻤﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﺼﺎﳊﺔ ﻟﻠﺘﺤﻠﻴﻞ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﺇﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺃﺩﺍﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﰎ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻛﺄﺩﺍﺕ ﳉﻤﻊ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺣﻮﻝ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﺗﻀﻤﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻣﻘﺪﻣﺔ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ‬
‫ﺗﻘﺪﱘ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻌﺮﻳﻔﻬﻢ ‪‬ﺪﻓﻪ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ ﻭﺗﺸﺠﻴﻌﻬﻢ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺸﺎﺭﻛﺔ ﻓﻴﻪ‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﰎ ﺗﻘﺪﱘ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺃﺳﺎﺱ ﺃ‪‬ﺎ ﰲ ﺇﻃﺎﺭ ﺃﻛﺎﺩﳝﻲ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺑﻴﻨﺎ ﺃﻥ ﲨﻴﻊ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﻟﱵ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﺳﺘﺤﺾ ﺑﺎﻟﺴﺮﻳﺔ ﺍﻟﺘﺎﻡ ﻭ‬
‫ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﻓﻘﻂ ﻟﻸﻏﺮﺍﺽ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‪.‬‬

‫ﻛﻤﺎ ﺍﺣﺘﻮﻯ ﺍﻻﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻋﻠﻰ ‪ 5‬ﺻﻔﺤﺎﺕ ﺗﺘﻀﻤﻦ ‪ 26‬ﺳﺆﺍﻻ ﻣﻘﺴﻤﺔ ﺇﱃ ﺟﺰﺋﻴﲔ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﺍﳉﺰﺍﺀ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﻳﺒﲔ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﻟﺪﳝﻐﺮﺍﻓﻴﺔ ﻋﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﺗﻀﻤﻦ ‪ 5‬ﺃﺳﺌﻠﺔ ﺧﺎﺻﺔ ﺑﻌﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﻭ‬
‫ﺍﻟﱵ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﻜﻦ ﺃﻥ ﺗﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺗﻔﺴﲑ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺍﳉﺰﺍﺀ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﻣﺘﻌﻠﻖ ﺑﻔﺮﺿﻴﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﺍﺣﺘﻮﻯ ‪ 21‬ﺳﺆﺍﻻ ﻭﺍﻟﱵ ﻣﻦ ﺷﺄ‪‬ﺎ ﺃﻥ ﺗﻌﺎﰿ ﻣﺸﻜﻠﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﻗﺴﻢ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﺧﲑ ﺇﱃ ﺛﻼﺛﺔ ﳏﺎﻭﺭ‪:‬‬
‫‪ -‬ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺗﻀﻤﻦ ‪ 6‬ﺃﺳﺌﻠﺔ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺍﻷﻭﱃ ﺣﻮﻝ ﺃﳘﻴﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫‪ -‬ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﲢﺘﻮﻱ ﻋﻠﻰ ‪ 8‬ﺃﺳﺌﻠﺔ ﺍﳋﺎﺻﺔ ﺑﺎﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺗﻀﻤﻦ ‪ 7‬ﺃﺳﺌﻠﺔ ﻣﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪86‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻭﰎ ﺍﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﻣﻘﻴﺎﺱ ﻟﻴﻜﺎﺭﺕ ﺫﻱ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺍﳋﻤﺲ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺇﺟﺎﺑﺎﺕ ﺍﻻﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﶈﺎﻭﺭ ﺍﻟﺜﻼﺙ‪،‬‬
‫ﻟﻘﻴﺎﺱ ﺭﺃﻱ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺑﺸﺄﻥ ﺃﺳﺌﻠﺔ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺇﺿﺎﻓﺔ ﺇﱃ ﲢﺪﻳﺪ ﺃﻭﺯﺍ‪‬ﺎ‪،‬ﻛﻤﺎ ﻫﻲ ﻣﻮﺿﺤﺔ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﺸﻜﻞ‪:‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-2‬ﻣﻘﺎﻳﺲ ﻟﻴﻜﺎﺭﺍﺕ ﺍﳋﻤﺎﺳﻲ‬

‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻣﻌﺎﺭﺽ‬ ‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ‬

‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪5‬‬ ‫ﺍﻟﻮﺯﻥ)ﺍﻟﺪﺭﺟﺔ(‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ‪.‬‬

‫ﰒ ﻳﺘﻢ ﲢﺪﻳﺪ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﺣﺴﺐ ﺭﻗﻢ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﲝﻴﺚ ﻳﻜﻮﻥ ﺫﻟﻚ ﺑﻌﺪ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻭﺍﻹﳓﺮﺍﻑ‬
‫ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﻭﻫﻲ ﻛﺘﺎﱄ‪:‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :( 3-3‬ﻣﻌﺎﻳﲑ ﲢﺪﻳﺪ ﺍﻹﲡﺎﻩ‬
‫ﺍﻟﺮﺃﻱ‬ ‫ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳌﺮﺟﺢ‬
‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻣﻦ‪ 1‬ﺇﱃ ‪1.79‬‬
‫ﻣﻌﺎﺭﺽ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 1.80‬ﺇﱃ ‪2.59‬‬
‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 2.60‬ﺇﱃ ‪3.39‬‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 3.40‬ﺇﱃ ‪4.19‬‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 4.20‬ﺇﱃ ‪5‬‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺻﺪﻕ ﺍﻷﺩﺍﺓ‬

‫ﰎ ﻋﺮﺽ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﰲ ﻣﺮﺣﻠﺔ ﺍﻹﻋﺪﺍﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ ﺫﻭﻱ ﺍﻹﺧﺘﺼﺎﺹ ﰲ ﳎﺎﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﻭﻣﺘﻤﺮﺳﲔ ﰲ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﺑﻐﻴﺔ ﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ ﺻﺤﺔ ﻭﺳﻼﻣﺔ ﺑﻨﺎﺀ ﺍﻻﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﻣﻦ ﺣﻴﺚ ﺩﻗﺔ ﺻﻴﺎﻏﺔ‬
‫ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﻭﺻﺤﺔ ﺍﻟﻌﺒﺎﺭﺍﺕ ﻭﺍﻟﻮﻗﻮﻑ ﻋﻠﻰ ﻣﺸﻜﻠﺔ ﺍﻟﺘﺼﻤﻴﻢ ﻭﺍﳌﻨﻬﺠﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻞ ﻫﺬﺍ ﻟﺘﻔﺪﻱ ﺍﻷﺧﻄﺎﺀ ﺍﻟﱵ ﻗﺪ ﺗﺆﺩﻱ ﺇﱃ‬
‫ﻋﺪﻡ ﺍﻟﻮﺻﻮﻝ ﺇﱃ ﺍﻷﻫﺪﺍﻑ ﺍﳌﺮﺟﻮﺓ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﰎ ﺍﻟﺮﺩ ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ‪.‬‬

‫ﻛﻤﺎ ﰎ ﺍﺧﺘﺒﺎﺭ ﺻﺪﻕ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺑﻄﺮﻳﻘﺔ ﺃﻟﻔﺎ ﻛﺮﻭﻣﺒﺎﺥ ﻭﻫﺬﺍ ﻟﻘﻴﺎﺱ ﺻﺪﻕ ﻭﺛﺒﺎﺕ ﺍﻻﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﻣﻦ‬
‫ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﳌﺴﺘﺠﻮﺑﲔ ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺌﻠﺘﻪ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﻳﺄﺧﺬ ﻗﻴﻤﺎ ﺗﻜﻮﻥ ﳏﺼﻮﺭﺓ ﺑﲔ ﺍﻟﺼﻔﺮ ﻭﺍﻟﻮﺍﺣﺪ )‪ (0،1‬ﻭﻟﻜﻞ ﻣﻨﻬﺎ‬
‫ﺩﻻﻟﺔ‪.‬‬

‫‪87‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ‪ :‬ﻳﻌﲏ ﺇﺳﺘﻘﺮﺍﺭ ﺍﳌﻘﻴﺎﺱ ﻭﻋﺪﻡ ﺗﻨﺎﻗﻀﻪ ﻣﻊ ﻧﻔﺴﻪ‪ ،‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺍﳌﻘﻴﺎﺱ ﻳﻌﻄﻲ ﻧﻔﺲ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺑﺎﺣﺘﻤﺎﻝ ﻣﺴﺎﻭﻱ‬
‫ﻟﻘﻴﻤﺔ ﺍﳌﻌﺎﻣﻞ ﺇﺫﺍ ﺃﻋﻴﺪ ﺗﻄﺒﻴﻘﻪ ﻋﻠﻰ ﻧﻔﺲ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻭﰲ ﻇﺮﻭﻑ ﻣﺸﺎ‪‬ﺔ‪.‬‬
‫ﺍﻟﺼﺪﻕ‪ :‬ﻳﻘﺼﺪ ﺑﻪ ﺃﻥ ﺍﳌﻘﻴﺎﺱ ﻳﻘﻴﺲ ﻣﺎ ﻭﺿﻊ ﻟﻘﻴﺎﺳﻪ ﻭﳝﻜﻦ ﺣﺴﺎﺑﻪ ﻋﻦ ﻃﺮﻳﻖ ﺣﺴﺎﺏ ﺟﺬﺭ ﻣﻌﺎﻣﻞ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -‬ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺇﺧﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﻭﺍﻟﺼﺪﻕ‪ :‬ﻋﻨﺪﻣﺎ ﻗﻤﻨﺎ ﺑﺘﻄﺒﻴﻖ ﺁﻟﻔﺎ ﻛﺮﻭﻣﺒﺎﺥ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﺇﺧﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﺼﺪﻕ ﻭﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﰲ‬
‫ﺇﺟﺎﺑﺎﺕ ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﻜﻮﻧﺔ ﻣﻦ ‪ 35‬ﻓﺮﺩﺍ ﲢﺼﻠﻨﺎ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻘﻴﻤﺔ ﺁﻟﻔﺎ )‪ ،(0.67‬ﻭﲜﺬﺭﻫﺎ ﲢﺼﻠﻨﺎ ﻗﻴﻤﺔ )‪(0.81‬‬
‫ﻭﻫﺬﺍ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺍﳌﻘﻴﺎﺱ ﻣﻘﺒﻮﻝ ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎ ﻭﺻﺎﱀ ﻟﻠﻘﻴﺎﺱ‪.‬‬
‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﳋﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﳌﺪﺭﻭﺳﺔ‬
‫ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﻳﺘﻢ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﳋﺼﺎﺋﺺ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺘﻐﲑﺍﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪ :‬ﺍﳉﻨﺲ‪ ،‬ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ‬
‫ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‪ ،‬ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‪ ،‬ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ ﻭﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ ﻭﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫ﻓﻴﻤﺎ ﻳﻠﻲ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‪.‬‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﺒﲔ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‪.‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-4‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭﺍﺕ‬ ‫ﺍﳉﻨﺲ‬

‫‪85.7‬‬ ‫‪30‬‬ ‫ﺫﻛﺮ‬

‫‪14.3‬‬ ‫‪5‬‬ ‫ﺃﻧﺜﻰ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(SPSS‬‬

‫ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﻇﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‪.‬‬

‫‪88‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-1‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳉﻨﺲ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ ﻓﺈﻥ ﻧﺴﺒﺔ ﺍﻟﺬﻛﻮﺭ ﻣﺮﺗﻔﻌﺔ ﺟﺪﺍ ﺣﻴﺚ ﺑﻠﻐﺖ ‪ ،% 85.7‬ﰲ‬
‫ﺣﲔ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ ﺍﻹﻧﺎﺙ ﻣﻨﺨﻔﻀﺔ ﻭﻗﺪﺭﺕ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪.% 14.3‬‬
‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﺒﲔ ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-5‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭﺍﺕ‬ ‫ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ‬

‫‪62.9‬‬ ‫‪22‬‬ ‫ﺃﺳﺘﺎﺫ ) ﺃﻛﺎﺩﳝﻲ(‬

‫‪14.3‬‬ ‫‪5‬‬ ‫ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ‬

‫‪5.7‬‬ ‫‪2‬‬ ‫ﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ‬

‫‪17.1‬‬ ‫‪6‬‬ ‫ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻷﰐ ﻳﻮﺿﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﺿﻴﻔﺔ‪:‬‬

‫‪89‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺭﻗﻢ )‪ :( 3-2‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﻼﺣﻆ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻳﺒﻨﺎﻥ ﺃﻥ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻴﺚ ﺑﻠﻐﺖ ﻧﺴﺒﺔ ﺍﻷﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﺣﻮﺍﱄ ‪ % 62.9‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺃﻏﻠﺐ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺃﺳﺎﺗﺬﺓ ﻭﻫﻲ ﻧﺴﺒﺔ ﻣﺮﺗﻔﻌﺔ‬
‫ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﻨﺴﺐ ﺍﻟﻮﺿﺎﺋﻒ ﺍﻷﺧﺮﻯ ﻭﻳﻠﻴﻬﺎ ﻣﺒﺎﺷﺮﺓ ﻭﻇﻴﻔﺔ ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪،%17.1‬‬
‫ﻭﻭﻇﻴﻔﺔ ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪ ،% 14.3‬ﻭﲤﺜﻠﺖ ﺃﻗﻞ ﻧﺴﺒﺔ ﰲ ﻭﻇﻴﻔﺔ ﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪.% 5.7‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳋﱪﺓ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‪.‬‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬

‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﺿﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‪.‬‬

‫‪90‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-6‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬

‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭﺍﺕ‬ ‫ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬
‫‪28.6‬‬ ‫‪10‬‬ ‫ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ‪ 5‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬
‫‪28.6‬‬ ‫‪10‬‬ ‫ﻣﻦ ‪ 5‬ﺇﱃ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬
‫‪42.9‬‬ ‫‪15‬‬ ‫ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﺿﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-3‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﻮﺿﺢ ﻛﻞ ﻣﻦ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﲔ ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳋﱪﺓ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ‬
‫‪ %42.9‬ﺧﱪ‪‬ﻢ ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ ﻭﻫﻲ ﲤﺜﻞ ﻧﺴﺒﺔ ﻋﺎﻟﻴﺔ ﺟﺪﺍ ﺃﻱ ﺃﻥ ﺃﻏﻠﺐ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻟﺪﻳﻬﻢ ﻣﺴﺘﻮﻯ‬
‫ﻋﺎﱄ ﻣﻦ ﺍﳋﱪﺓ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃ‪‬ﺎ ﻧﺴﺒﺔ ﻣﻬﻤﺔ ﺟﺪﺍ ﻛﻮ‪‬ﺎ ﺗﻌﺰﺯ ﻣﻦ ﺻﺪﻕ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﳑﺎ ﻳﺆﻱ ﺇﱃ ﻧﻮﻉ ﻣﻦ ﺍﻟﺪﻗﺔ ﻭﺍﻟﻮﺍﻗﻌﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﻭﺗﻠﻴﻬﺎ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 28.6‬ﻟﻜﻞ ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻟﺪﻳﻬﻢ ﺧﱪﺓ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﻣﺎ ﺑﲔ ‪5‬ﻭ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ ﻭﺍﻟﺬﻳﻦ‬
‫ﺧﱪﰎ ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ‪ 5‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‪.‬‬

‫‪91‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬

‫ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﺒﻴﻨﻪ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-7‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‬

‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭﺍﺕ‬ ‫ﺍﻟﺸﻬﺎﺩﺓ‬

‫‪25.7‬‬ ‫‪9‬‬ ‫ﻟﻴﺴﺎﻧﺲ‬
‫‪34.3‬‬ ‫‪12‬‬ ‫ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ‬
‫‪40‬‬ ‫‪14‬‬ ‫ﺩﻛﺘﻮﺭﺍﻩ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﺿﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-4‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﻱ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﻼﺣﻆ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻭﺃﻳﻀﺎ ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺣﺴﺐ ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﻋﻴﻨﺔ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪،‬‬
‫ﺣﻴﺚ ﳒﺪ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 40‬ﺍﻟﺬﻳﻦ ﳛﻤﻠﻮﻥ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﻟﺪﻛﺘﻮﺭﺍﻩ ﻭﻫﻲ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻷﻋﻠﻰ ﰲ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‪ ،‬ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻛﻔﺎﺀﺓ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻭﻳﻌﺰﺯ ﻣﻦ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻭﺍﻗﻌﻴﺔ ﺍﻟﻨﺘﺎﺋﺞ‪ ،‬ﻭﺗﻠﻴﻬﺎ ﻧﺴﺒﺔ ﲪﻠﺔ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ ﻭﺍﻟﱵ‬

‫‪92‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺑﻠﻐﺖ ‪ ،% 34.3‬ﰎ ﺗﻠﻴﻬﺎ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 25.7‬ﺍﻟﱵ ﲤﺜﻞ ﻓﺌﺔ ﺣﺎﻣﻠﻲ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﻟﻠﻴﺴﺎﻧﺲ ﻭﻫﺬﺍ ﻣﻘﺒﻮﻝ ﺇﻻ ﺣﺪ ﻛﺒﲑ‬
‫ﻛﻮﻥ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺌﺔ ﻣﻦ ﺍﳌﻬﻨﻴﲔ ﺍﻟﺬﻳﻦ ﻟﺪﻳﻬﻢ ﺧﱪﺓ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﺗﻌﺰﺯ ﻣﻦ ﺻﺪﻕ ﺇﺟﺎﺑﺎ‪‬ﻢ ﻭﻭﺍﻗﻌﻴﺘﻬﺎ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫ﺳﻴﺘﻢ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺒﻮ ﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﺒﻴﻨﻪ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻵﰐ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-8‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ‪%‬‬ ‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭﺍﺕ‬ ‫ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫‪37.1‬‬ ‫‪13‬‬ ‫ﳏﺎﺳﺒﺔ‬
‫‪45.7‬‬ ‫‪16‬‬ ‫ﻣﺎﻟﻴﺔ‬
‫‪17.1‬‬ ‫‪6‬‬ ‫ﺗﺪﻗﻴﻖ‬
‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﺍﳌﻮﺍﱄ ﻳﻮﺿﺢ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‪:‬‬

‫ﺍﻟﺸﻜﻞ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-5‬ﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻸﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺑﻨﺎﺀ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫‪93‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻳﻼﺣﻆ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻭﺍﻟﺸﻜﻞ ﰲ ﺍﻷﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺍﻟﻨﺴﺐ ﺣﺴﺐ ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻷﻓﺮﺍﺩ ﻋﻴﻨﺔ‬
‫ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪ ،‬ﳒﺪ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 45.7‬ﲤﺜﻞ ﺃﻏﻠﺐ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﳌﺘﺨﺼﻴﺼﲔ ﰲ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﲝﻴﺚ ﲤﺜﻞ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻷﻛﱪ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ‬
‫ﺑﺎﻟﺘﺨﺼﺼﺎﺕ ﺍﻷﺧﺮﻯ‪ ،‬ﰒ ﺗﻠﻴﻬﺎ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 37.1‬ﲣﺼﺺ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﻭﻧﺴﺒﺔ ‪ % 17.1‬ﲣﺼﺺ ﺗﺪﻗﻴﻖ‪ ،‬ﻭﻛﻞ‬
‫ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺘﺨﺼﺼﺎﺕ ﻣﻨﺎﺳﺒﺔ ﻭﻛﺎﻓﻴﺔ ﻟﻠﺤﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺇﺟﺎﺑﺎﺕ ﺫﺍﺕ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫ﺳﻴﺘﻢ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﺒﺤﺚ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻭﲢﻠﻴﻞ ﳏﺎﻭﺭ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‪ ،‬ﻛﻞ ﳏﻮﺭ ﻋﻠﻰ ﺣﺪﻯ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﻹﻋﺘﻤﺎﺩ ﻋﻠﻰ ﺍﻟﻄﺮﻕ‬
‫ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺔ ﺍﳌﻨﺘﻘﺎﺕ ﻣﻦ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ ) ‪ (spss‬ﻭﺍﻹﺳﺘﻌﺎﻧﺔ ﺑﺎﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻭﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﻛﻞ ﳏﻮﺭ‬
‫ﻣﻦ ﳏﺎﻭﺭ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺳﻴﺘﻢ ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺘﻤﺤﻮﺭ ﺣﻮﻝ ﺣﻮﻝ ﺃﳘﻴﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻠﺨﺺ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ‪:‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-9‬ﺇﲡﺎﻫﺎﺕ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﻹﲡﺎﻩ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﻳﺪ‬
‫ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﺍﳊﺴﺎﰊ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬ ‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬ ‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬
‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.49‬‬ ‫‪0.5‬‬ ‫‪17‬‬ ‫‪18‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎﺀﺓ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻭﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﻟﻼﺯﻡ‬
‫‪48.6 51.4‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻗﺪﺭﺗﻪ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.09‬‬ ‫‪0.81‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪2‬‬ ‫_‬ ‫ﺇﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﻭﻧﺰﺍﻫﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫ﲡﻌﻠﻪ ﻳﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ‬
‫‪31.4 51.4 11.4‬‬ ‫‪5.7‬‬ ‫_‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪94‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.29‬‬ ‫‪0.51‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪23‬‬ ‫‪1‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺑﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﻻﺯﻣﺔ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ‬
‫‪31.4 65.7‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻨﻬﺎ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.29‬‬ ‫‪0.57‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪21‬‬ ‫‪2‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﲣﻄﻴﻂ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻭﺍﻹﺷﺮﺍﻑ ﺍﳌﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﻳﻦ‬
‫‪34.3‬‬ ‫‪60‬‬ ‫‪5.7‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻳﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.26‬‬ ‫‪0.5‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪24‬‬ ‫‪1‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬
‫‪28.6 68.6‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻣﻦ ﲢﺪﻳﺪ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺣﺠﻢ‬
‫ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻻﺯﻣﺔ ﳌﻮﺍﺟﻬﺔ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.11‬‬ ‫‪0.71‬‬ ‫‪11‬‬ ‫‪17‬‬ ‫‪7‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﻟﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ‬
‫ﺍﻟﻜﺎﻓﻴﺔ ﻭﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ‬
‫‪31.4 48.6‬‬ ‫‪20‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﻌﻼﻡ‬
‫ﻭﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﻛﺸﻒ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.25‬‬ ‫‪0.6‬‬ ‫ﻣﺘﻮﺳﻂ ﺇﲨﺎﱄ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﻭﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﻈﻬﺮ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ ﺭﺃﻱ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺃﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﻭﻣﻬﻨﻴﲔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﲣﻔﻴﺾ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﻮﺳﻄﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪ ،(4.49-4.09‬ﺑﺎﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﻣﻌﻴﺎﺭﻳﺔ‬
‫ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪ (0.81-0.5‬ﺑﺪﺭﺟﺔ ﺗﻘﺪﻳﺮﻳﺔ ﺑﲔ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﺳﻴﺘﻢ ﺷﺮﺡ ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ‬
‫ﻛﻞ ﻭﺍﺣﺪﺓ ﻋﻠﻰ ﺣﺪﻯ‪.‬‬

‫‪95‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻗﺪﺭﺗﻪ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﲨﻊ ﻛﻞ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻮﺍﻓﻘﺔ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﺣﻴﺚ ﺃﺟﺎﺏ ‪ 18‬ﻓﺮﺩ ﲟﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭ‪ 17‬ﻓﺮﺩ‬
‫ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﺇﺫ ﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻭﺍﻻﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ ‪ 4.49‬ﻭ‪ ،0.5‬ﻋﻠﻰ ﺍﻟﺘﻮﺍﱄ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ‬
‫ﻛﺎﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﺑﺘﺸﺘﺖ ﺟﻴﺪ ﺣﻮﻝ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺇﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﻭﻧﺰﺍﻫﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲡﻌﻠﻪ ﻳﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ 18‬ﻓﺮﺩ‬
‫ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭ‪ 11‬ﻓﺮﺩ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ 4‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺃﺟﺎﺑﻮ ﲟﺤﺎﻳﺪ ﻭ‪ 2‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺃﺟﺎﺑﻮﺍ ﲟﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﻋﻤﻮﻣﺎ ﺑﺎﻟﺮﺟﻮﻉ‬
‫ﺇﱃ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﳒﺪﻩ ﻳﺴﺎﻭﻱ ‪ 4.09‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻫﻮ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ‬
‫‪ 0.81‬ﺗﻌﱪ ﻋﻦ ﺗﺸﺘﺖ ﻣﻘﺒﻮﻝ ﺣﻮﻝ ﻣﺘﻮﺳﻂ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺑﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ‬
‫ﻣﻨﻬﺎ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ % 65.7‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭ‪ % 31.4‬ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﺃﺟﺎﺏ ‪ % 2.9‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺩ‬
‫ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﺤﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﺎﻟﺮﺟﻮﻉ ﺍﱃ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﺍﻟﺬﻱ ﺑﻠﻎ ‪ % 4.29‬ﻓﺈﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻛﺎﻥ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﰲ‬
‫ﺣﲔ ﺑﻠﻎ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ‪ 0.51‬ﻭﻫﻲ ﻗﻴﻤﺔ ﺟﻴﺪﺓ ﺗﺮﺟﻊ ﻟﺘﺠﺎﻧﺲ ﻭﺗﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﻭﺭﺿﻰ ﻏﺎﻟﺒﻴﺔ ﺃﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﲣﻄﻴﻂ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺍﻹﺷﺮﺍﻑ ﺍﳌﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﻳﻦ ﻳﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ % 60‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭ‪ % 34.4‬ﻣﻨﻬﻢ ﺃﺟﺎﺑﻮﺍ‬
‫ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ % 5.7‬ﺃﺟﺎﺑﻮﺍ ﲟﺤﺎﻳﺪ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 4.29‬ﻭﺍﻟﺬﻱ ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﺍﻟﺮﺃﻱ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﳓﺮﻟﻒ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ‪ 0.57‬ﻭﻫﻲ ﻗﻴﻤﺔ ﺗﺮﺟﻊ ﻟﻠﺘﺠﺎﻧﺲ ﻭﺍﻟﺘﻮﺍﻓﻖ ﺍﻟﻨﺴﱯ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﲢﺪﻳﺪ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺣﺠﻢ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻟﻼﺯﻣﺔ‬
‫ﳌﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 68.6‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻮﺍﻓﻘﺔ ﺑﺸﺪﺓ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ‪ ،‬ﻭﺃﺟﺎﺏ‬
‫‪ % 28.6‬ﻣﻨﻬﻢ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ % 2.9‬ﻣﻨﻬﻢ ﻓﻘﻂ ﺃﺑﺪﻯ ﺭﺃﻱ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 4.26‬ﻭﺇﲡﺎﻩ‬
‫ﺇﺟﺎﺑﺔ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﻗﺪﺭ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﺏ ‪ 0.5‬ﻭﻫﺬﺍ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺸﺘﺖ ﺿﻌﻴﻒ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ ﻭﲡﺎﻧﺴﻬﺎ‪.‬‬
‫‪ -6‬ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﻟﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ ﺍﻟﻜﺎﻓﻴﺔ ﻭﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﻌﻼﻡ ﻭﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‬
‫ﻳﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﻛﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ 17‬ﻓﺮﺩ ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭ‪ 11‬ﻓﺮﺩ ﻣﻨﻬﻢ ﺃﺟﺎﺏ‬
‫ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﺃﺟﺎﺏ ‪ 7‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﳌﺘﺒﻘﲔ ﲟﺤﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭ ﻗﺪ ﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 4.11‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻓﺈﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ‬
‫ﻫﻮ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 0.71‬ﺇﺫ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺸﺘﺖ ﻣﻘﺒﻮﻝ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫‪96‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻭﻳﺒﲔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﺍﻟﺬﻱ ﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺘﻪ ‪ 4.25‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭ ﺏ‪0.6‬‬
‫ﺗﺄﻳﻴﺪ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺃﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﻭﻣﻬﻨﻴﲔ ﳉﻞ ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﻣﻮﺍﻓﻘﺘﻬﻢ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻪ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬
‫ﺳﻮﻑ ﻧﻘﻮﻡ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺑﺘﺤﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺘﻤﺤﻮﺭ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻠﺨﺺ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪:‬‬
‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ)‪ :(3-10‬ﺇﲡﺎﻫﺎﺕ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﻹﲡﺎﻩ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﻳﺪ‬
‫ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﺍﳊﺴﺎﰊ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ‬
‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬ ‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬
‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.09‬‬ ‫‪0.37‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪1‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺇﻟﺘﺰﺍﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲟﻌﺎﻳﲑ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫‪11.4 85.7‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫_‬ ‫_‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.11‬‬ ‫‪0.67‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪6‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺂﺩﺍﺏ‬
‫ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ‬
‫‪28.6 54.3 17.1‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺩﻭﺭﻩ ﰲ ﻣﻮﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.74‬‬ ‫‪0.78‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪2‬‬ ‫_‬ ‫ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ‬
‫ﻛﻔﺎﻳﺔ ﻭﻣﻼﺋﻤﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ‬
‫‪14.3 51.4 28.6‬‬ ‫‪5.7‬‬ ‫_‬ ‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﲣﻔﻴﺾ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪97‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.77‬‬ ‫‪0.87‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫_‬ ‫ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ‬
‫ﰲ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫‪17.1 54.3 17.1 11.4‬‬ ‫_‬ ‫ﻳﻘﻠﺺ ﻣﻦ ﻓﺮﺹ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.71‬‬ ‫‪0.92‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪4‬‬ ‫_‬ ‫ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻹﻋﺪﺍﺩ‬
‫ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬
‫‪20‬‬ ‫‪42.9 25.7 11.4‬‬ ‫_‬
‫ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﻛﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.83‬‬ ‫‪0.85‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪3‬‬ ‫_‬ ‫ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳌﺪﻯ‬
‫ﺻﺤﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻌﺘﻤﺪﺓ‬
‫‪20‬‬ ‫‪51.4‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪8.6‬‬ ‫_‬ ‫ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ‬
‫ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.6‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪1‬‬ ‫ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﺸﻚ ﺍﳌﻬﲏ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ‬
‫ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﻴﺘﻪ‬
‫‪17.1 42.9 25.7 11.4‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.43‬‬ ‫‪0.85‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪13‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪1‬‬ ‫ﺍﳌﺴﺎﺅﻟﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺭﺩﻋﻪ ﻣﻦ‬
‫‪5.7‬‬ ‫‪45.7 37.1‬‬ ‫‪8.6‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.78‬‬ ‫‪0.78‬‬ ‫ﻣﺘﻮﺳﻂ ﺇﲨﺎﱄ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﺒﲔ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻭﺍﻟﺬﻱ ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﺭﺃﻱ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﻮﺳﻄﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪-3.43‬‬
‫‪ ،(4.11‬ﺑﺎﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﻣﻌﻴﺎﺭﻳﺔ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪ ،(1-0.37‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﺳﻴﺘﻢ ﺷﺮﺡ ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻛﻞ ﻭﺍﺣﺪﺓ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺣﺪﺓ‪:‬‬

‫‪98‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﺇﻟﺘﺰﺍﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲟﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ ‪85.7‬‬
‫ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭﻧﺴﺒﺔ ‪ %11.4‬ﻣﻨﻬﻢ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﺃﻣﺎ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 2.9‬ﺍﳌﺘﺒﻘﻴﺔ ﻣﻨﻬﻢ‬
‫ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 4.09‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻫﻮ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ‬
‫‪ 0.37‬ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﲡﺎﻧﺲ ﻭﺗﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺂﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺩﻭﺭﻩ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 54.3‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 28.6‬ﻣﻨﻬﻢ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﻛﺎﻥ‬
‫ﺭﺃﻱ ﺍﻟﺒﻘﻴﺔ ﺍﳌﻤﺜﻠﺔ ﺑﻨﺴﺒﺔ ‪ % 17.1‬ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 4.11‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪،‬‬
‫ﻛﻤﺎ ﺃﻥ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ‪ 0.67‬ﺗﻌﱪ ﻋﻦ ﺗﺸﺘﺖ ﻣﻨﺨﻔﺾ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﻛﻔﺎﻳﺔ ﻭﻣﻼﺋﻤﺔ ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﲣﻔﻴﺾ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ 18‬ﻓﺮﺩ ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻛﻤﺎ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 10‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺭﺃﻱ ‪5‬‬
‫ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 2‬ﻣﻨﻬﻢ ﺍﳌﺘﺒﻘﲔ ﻫﻮ ﻣﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 3.74‬ﺃﻱ‬
‫ﺃﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 0.78‬ﺑﻌﱪ ﻋﻦ ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﰲ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻳﻘﻠﺺ ﻣﻦ ﻓﺮﺹ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺃﺟﺎﺏ ‪ 19‬ﻓﺮﺩ ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ 6‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻨﻬﻢ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭ‪ 6‬ﺁﺧﺮﻳﻦ ﻣﻦ‬
‫ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﳏﺎﻳﺪ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻛﻤﺎ ﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ 4‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻌﺮﺽ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ‬
‫ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.77‬ﺃﻱ ﺃﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻹﺟﺎﺑﺔ ﻫﻮ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﰲ ﺣﲔ ﺑﻠﻎ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 0.87‬ﻭﺍﻟﱵ ﺗﻌﱪ ﻋﻦ‬
‫ﺍﻟﺘﺸﺘﺖ ﰲ ﺍﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻹﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ‬
‫ﻛﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 42.9‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪،‬‬
‫ﻭﻧﺴﺒﺔ ‪ % 25.7‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻥ ﳍﻢ ﺭﺃﻱ ﳏﺎﻳﺪ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 20‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﺗﻠﻴﻬﺎ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 11.4‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﻣﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.71‬ﻟﻴﺸﲑ‬
‫ﺇﱃ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 0.92‬ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -6‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳌﺪﻯ ﺻﺤﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻌﺘﻤﺪﺓ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 51.4‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﲟﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻛﻤﺎ ﺃﺑﺪﻯ ‪% 20‬‬
‫ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﺃﺑﺪﻯ ‪ % 20‬ﺁﺧﺮﻭﻥ ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﰲ ﺣﲔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ‬

‫‪99‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫‪ %8.6‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﻗﺪ ﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.83‬ﳑﺎ ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ‬
‫ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭ ﺑﻘﻴﻤﺔ ‪ 0.85‬ﺗﻌﱪ ﻋﻦ ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -7‬ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﺸﻚ ﺍﳌﻬﲏ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﻴﺘﻪ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺃﺟﺎﺏ ‪ 15‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 9‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﳏﺎﻳﺪ ﻭﺭﺃﻱ ‪ 6‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﻛﺎﻥ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ 4‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻨﻬﻢ ﺃﺟﺎﺑﻮﺍ ﲟﻌﺎﺭﺽ ﻭ‪ 1‬ﻣﻨﻬﻢ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻪ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ‬
‫ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.6‬ﺍﻟﺬﻱ ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 1‬ﻳﻌﱪ ﻋﻦ ﺍﻟﺘﺸﺘﺖ ﰲ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫‪ -8‬ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺭﺩﻋﻪ ﻣﻦ ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺃﺟﺎﺏ ‪ 16‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 13‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ 3‬ﺃﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﻣﻨﻬﻢ ﺃﺟﺎﺑﻮﺍ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 2‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻭ‪ 1‬ﻣﻨﻬﻢ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻪ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ‬
‫ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 3.43‬ﺇﺫ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭﺕ ﻗﻴﻤﺘﻪ ‪ 0.85‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﻣﻘﺪﺍﺭ‬
‫ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫ﻭﻳﻼﺣﻆ ﻣﻦ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻟﻠﻤﺤﻮﺭ ﺍﻟﺬﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 3.78‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺘﻪ ‪،0.78‬‬
‫ﳑﺎ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺇﳚﺎﰊ ﻭﺃﻥ ﺃﻏﻠﺐ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻳﺮﻭﻥ ﺃﻥ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺩﻭﺭ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﺄﻛﺪ ﺻﺤﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ‪.‬‬

‫ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻄﻠﺐ ﺳﻮﻑ ﻧﻘﻮﻡ ﺑﺘﺤﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﺘﻤﺤﻮﺭ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ‬
‫ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺘﺎﱄ ﻳﻠﺨﺺ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫‪100‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺭﻗﻢ )‪ :(3-11‬ﺇﲡﺎﻩ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﳓﺮﺍﻑ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﻹﲡﺎﻩ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ‬
‫ﺍﳌﻌﻴﺎﺭﻱ ﺍﳊﺴﺎﰊ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‬
‫ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ ﺍﻟﺘﻜﺮﺍﺭ‬
‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬ ‫ﺍﻟﻨﺴﺒﺔ‬
‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬ ‫)‪(%‬‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.83‬‬ ‫‪0.92‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪17‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪4‬‬ ‫_‬ ‫ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﺑﺪﻝ‬
‫‪22.9 48.6 17.1 11.4‬‬ ‫_‬ ‫ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.11‬‬ ‫‪0.67‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪6‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ‬
‫‪28.6 54.3 17.1‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻓﺮﺻﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ‬
‫ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.66‬‬ ‫‪0.59‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪14‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻮﺿﻴﻔﺔ‬
‫ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﺍﶈﺪﺩ ﻟﺒﻌﺾ ﺑﻨﻮﺩ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ‬
‫‪5.7‬‬ ‫‪54.3‬‬ ‫‪40‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺍﳌﺒﻜﺮ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.89‬‬ ‫‪0.79‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪1‬‬ ‫_‬ ‫ﲣﺼﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻧﺸﺎﻁ‬
‫ﺃﻭ ﺻﻨﺎﻋﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﳝﻜﻨﻪ ﻣﻦ ﺑﻨﺎﺀ‬
‫ﺃﺣﻜﺎﻡ ﻗﻮﻳﺔ ﻭﻣﺘﻤﻴﺰﺓ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ‬
‫‪22.9 45.7 28.6‬‬ ‫‪2.9‬‬ ‫_‬
‫ﻣﻬﻤﺘﻪ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫‪101‬‬
 ‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪4.06‬‬ ‫‪0.68‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪19‬‬ ‫‪7‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺍﺗﺒﺎﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻺﺟﺮﺍﺀﺍﺕ‬
‫ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ) ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺑﲔ‬
‫ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻊ ﻣﺜﻴﻼ‪‬ﺎ‬
‫‪25.7 54.3‬‬ ‫‪20‬‬ ‫_‬ ‫_‬
‫ﻟﺴﻨﻮﺍﺓ ﺳﺎﺑﻘﺔ (ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ‬
‫ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.97‬‬ ‫‪0.61‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪22‬‬ ‫‪7‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﺟﻮﺩﺓ ﺍﻟﺘﺨﻄﻴﻂ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫‪17.1 62.9‬‬ ‫‪20‬‬ ‫_‬ ‫_‬ ‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫‪3.11‬‬ ‫‪1.15‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪10‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪3‬‬ ‫ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‬
‫‪11.4 28.6 28.6 22.9‬‬ ‫‪8.6‬‬ ‫ﻭﲢﻘﻘﻪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫‪3.8‬‬ ‫‪0.77‬‬ ‫ﻣﺘﻮﺳﻂ ﺇﲨﺎﱄ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‬

‫ﺍﳌﺼﺪﺭ‪ :‬ﻣﻦ ﺇﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﻄﺎﻟﺐ ﺇﻋﺘﻤﺎﺩﺍ ﻋﻠﻰ ﳐﺮﺟﺎﺕ ﺑﺮﻧﺎﻣﺞ )‪.(spss‬‬

‫ﻳﻼﺣﻆ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﺍﻟﺴﺎﺑﻖ ﺭﺃﻱ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺃﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﻭﻣﻬﻨﻴﲔ ﺣﻮﻝ ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﺣﻴﺚ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﻮﺳﻄﺎﺕ ﺍﳊﺴﺎﺑﻴﺔ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪،(4.11-3.66‬‬
‫ﺑﺎﳓﺮﺍﻓﺎﺕ ﻣﻌﻴﺎﺭﻳﺔ ﺗﺘﺮﺍﻭﺡ ﺑﲔ )‪ ،(1.15-0.59‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﺳﻴﺘﻢ ﺷﺮﺡ ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻛﻞ ﻭﺍﺣﺪﺓ ﻋﻠﻰ ﺣﺪﺓ‪:‬‬

‫‪ -1‬ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﺑﺪﻝ ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﺕ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 48.6‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﺃﺑﺪﻯ ‪ % 22.9‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻛﻤﺎ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪% 17.1‬‬
‫ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﳏﺎﻳﺪ ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ﻧﺴﺒﺔ ‪ % 11.4‬ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﻣﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.83‬ﻭﻳﺸﲑ‬
‫ﺍﱃ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﻴﻤﺘﻪ ‪ 0.92‬ﻳﺒﲔ ﻣﻘﺪﺍﺭ ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -2‬ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﺮﺻﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 54.3‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﻣﺎ ﺗﻀﻤﻨﺘﻪ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻥ‬
‫ﺭﺃﻱ ‪ % 28.6‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﰲ ﺣﲔ ﺃﻥ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ % 17.1‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻧﺖ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ‬

‫‪102‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 4.11‬ﻭﺑﺎﻟﺘﺎﱄ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻫﻮ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﺑﻠﻎ ‪ 0.67‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﻣﻘﺪﺍﺭ ﺗﺸﺘﺖ‬
‫ﺿﻌﻴﻒ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -3‬ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﺍﶈﺪﺩ ﻟﺒﻌﺾ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﺍﳌﺒﻜﺮ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ 19‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 14‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﳏﺎﻳﺪ ﻓﻴﻤﺎ ﺃﺟﺎﺏ ‪2‬‬
‫ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 3.66‬ﻭﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ‬
‫ﻗﺪﺭ ﺏ‪ 0.59‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﲡﺎﻧﺲ ﻭﺗﻮﺍﻓﻖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -4‬ﲣﺼﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻧﺸﺎﻁ ﺃﻭ ﺻﻨﺎﻋﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ ﳝﻜﻨﻪ ﻣﻦ ﺑﻨﺎﺀ ﺃﺣﻜﺎﻡ ﻗﻮﻳﺔ ﻭﻣﺘﻤﻴﺰﺓ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﻣﻬﻤﺘﻪ ﰲ‬
‫ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺟﺎﺏ ‪ 16‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ 10‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﳏﺎﻳﺪ ﻓﻴﻤﺎ‬
‫ﺃﺟﺎﺏ ‪ 8‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭ ﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ 1‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻌﺎﺭﺽ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ‬
‫‪ 3.89‬ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭ ﺑﻘﻴﻤﺔ ‪ 0.79‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﻣﻘﺪﺍﺭ ﺗﺸﺘﺖ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -5‬ﺍﺗﺒﺎﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻺﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ )ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺑﲔ ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻊ ﻣﺜﻴﻼ‪‬ﺎ ﻟﺴﻨﻮﺍﺓ‬
‫ﺳﺎﺑﻘﺔ( ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ ‪ % 54.3‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ‬
‫ﻣﻀﻤﻮﻥ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ % 25.7‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ ﺣﲔ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ % 20‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ‬
‫ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻗﻴﻤﺔ ‪ 4.06‬ﺍﻟﱵ ﺗﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭ ﺏ ‪ 0.68‬ﻳﻌﱪ‬
‫ﻋﻦ ﺗﻮﺍﻓﻖ ﻧﺴﱯ ﰲ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -6‬ﺟﻮﺩﺓ ﺍﻟﺘﺨﻄﻴﻂ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ :‬ﺃﺑﺪﻯ‬
‫‪ %62.9‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﻣﻀﻤﻮﻥ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺭﺃﻱ ‪ % 17.1‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﰲ‬
‫ﺣﲔ ﺃﻥ ‪ % 20‬ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﻛﺎﻥ ﺭﺃﻳﻬﻢ ﳏﺎﻳﺪ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻐﺖ ﻗﻴﻤﺔ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.97‬ﻣﺎ ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ‬
‫ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻗﺪﺭ ﺏ‪ 0.61‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﲡﺎﻧﺲ ﻧﺴﱯ ﻟﻺﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬
‫‪ -7‬ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﲢﻘﻘﻪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪:‬‬
‫ﺃﺟﺎﺏ ‪ 10‬ﻣﻦ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﲟﻮﺍﻓﻖ ﺣﻮﻝ ﻣﻀﻤﻮﻥ ﺍﻟﻔﻘﺮﺓ ﻭﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺔ ‪ 10‬ﺁﺧﺮﻭﻥ ﻣﻦ ﺍﻷﻓﺮﺍﺩ ﳏﺎﻳﺪ ﻭﺃﺑﺪﻯ ‪8‬‬
‫ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺭﺃﻱ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﰲ ﺣﲔ ﻛﺎﻥ ﺟﻮﺍﺏ ‪ 4‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭ‪ 3‬ﺃﻓﺮﺍﺩ ﻣﻦ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻛﺎﻧﺖ ﺇﺟﺎﺑﺘﻬﻢ‬
‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ‪ ،‬ﻭﺑﻠﻎ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ‪ 3.11‬ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﺇﲡﺎﻩ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ‪ 1.15‬ﻳﺪﻝ ﻋﻠﻰ ﺗﺸﺘﺖ‬
‫ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ‪.‬‬

‫‪103‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﻭﻋﻤﻮﻣﺎ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﳉﺪﻭﻝ ﻳﻼﺣﻆ ﺃﻥ ﺍﳌﺘﻮﺳﻂ ﺍﳊﺴﺎﰊ ﻟﻠﻤﺤﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻗﺪ ﺑﻠﻎ ‪ 3.8‬ﺑﺪﺭﺟﺔ ﻣﻮﺍﻓﻖ‬
‫ﻭﺑﺎﳓﺮﺍﻑ ﻣﻌﻴﺎﺭﻱ ﻳﺸﲑ ﺇﱃ ﻣﻘﺪﺍﺭ ﺍﻟﺘﺸﺘﺖ ﻗﺪﺭ ﺏ‪ ،0.77‬ﻭﻫﺬﺍ ﻣﺎ ﻳﻮﺿﺢ ﺇﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺍﻹﳚﺎﰊ ﺣﻮﻝ ﻣﻀﻤﻮﻥ‬
‫ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻭﻳﺄﻛﺪ ﺻﺤﺔ ﻓﺮﺿﻴﺔ ﺗﺄﺛﲑ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻭﻧﺴﺘﻨﺘﺞ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﺎﻭﺭ ﺍﻟﺜﻼﺛﺔ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺃﻥ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ‬
‫ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﲣﻔﻴﻀﻬﺎ‪.‬‬

‫‪104‬‬
‫ﻗﻴﺎﺱ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺮﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬ ‫ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪:‬‬

‫ﺧﻼﺻﺔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‬

‫ﰎ ﺍﻟﺘﻄﺮﻕ ﰲ ﻫﺬﺍ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻟﻮﺻﻔﻲ ﻟﻠﺨﺼﺎﺋﺺ ﺍﻟﺪﳝﻐﺮﺍﻓﻴـﺔ ﻷﻓـﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨـﺔ ﻭﲢﻠﻴـﻞ ﻧﺘـﺎﺋﺞ‬
‫ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﺁﺭﺍﺀ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻴﻨﺔ ﺍﳌﺘﻜﻮﻧﺔ ﻣﻦ ﳏـﺎﻓﻈﻲ ﺣﺴـﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺧـﱪﺍﺀ ﳏﺎﺳـﺒﲔ‪ ،‬ﺃﺳـﺎﺗﺬﺓ‬
‫ﳐﺘﺼﲔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺃﺟﻞ ﻣﻌﺮﻓﺔ ﺁﺭﺍﺋﻬﻢ ﺣـﻮﻝ ﳎﻤـﻮﻉ ﺍﶈـﺎﻭﺭ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴـﻴﺔ ﻭﺍﳌﺘﻤﺜﻠـﺔ‬
‫ﰲ ﺩﻭﺭ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴـﺔ‪ ،‬ﻭﻛـﺬﺍ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟـﻊ ﺍﳋـﺎﺭﺟﻲ‬
‫ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴـﺔ ﻭﺟـﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌـﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴـﺔ ﻋﻠـﻰ ﳑﺎﺭﺳـﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫ﻭﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﲢﻠﻴﻞ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻻﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﶈﺎﻭﺭ ﺍﻟﺴﺎﺑﻘﺔ ﰎ ﻣﻼﺣﻈﺔ ﻭﺟﻮﺩ ﺍﺗﻔـﺎﻕ ﺷـﺒﻪ ﻛﻠـﻲ ﻋﻠـﻰ‬
‫ﺃﻥ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﲣﻔﻴﻀﻬﺎ‪.‬‬

‫‪105‬‬
‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬
 ‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬

‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬

‫ﻣﺎ ﺯﺍﻟﺖ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﻋﻦ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻦ ﻏﺶ ﻭﲢﺮﻳﻒ ﻣﻦ ﺃﻛﺜﺮ ﺍﻟﻘﻀﺎﻳﺎ ﺇﺛﺎﺭﺓ‬
‫ﻟﻠﺠﺪﻝ ﺍﻟﱵ ﺗﻮﺍﺟﻪ ﻣﻬﻨﻪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻞ ﻭﳝﻜﻦ ﺍﻟﻘﻮﻝ ﺑﺄ‪‬ﺎ ﺗﻌﺘﱪ ﺃﺣﺪ ﺍﻷﺳﺒﺎﺏ ﺍﻟﺮﺋﻴﺴﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﺴﺎﻫﻢ ﰲ‬
‫ﺣﺪﻭﺙ ﻣﺎ ﻳﻌﺮﻑ ﺑﻔﺠﻮﺓ ﺍﻟﺘﻮﻗﻌﺎﺕ ﻭﻫﻲ ﺗﻠﻚ ﺍﻟﻔﺠﻮﺓ ﻣﺎ ﺑﲔ ﻣﺎ ﻳﺘﻮﻗﻌﻪ ﺍ‪‬ﺘﻤﻊ ﻭﺍﳉﻤﻬﻮﺭ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻣﻦ ﺍﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﻭﻣﺎ ﻳﻘﻮﻣﻮﻥ ﺑﻪ ﺑﺎﻟﻔﻌﻞ ﻃﺒﻘﺎ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ‪.‬‬

‫ﻭﻋﻠﻰ ﻫﺬﺍ ﺍﻷﺳﺎﺱ ﰎ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻮﺿﻮﻉ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻦ‬
‫ﺧﻼﻝ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻫﺬﺍ ﺍﳌﻮﺿﻮﻉ ﰎ ﳏﺎﻭﻟﺔ ﻣﻌﺎﳉﺔ ﺇﺷﻜﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﺍﻟﱵ ﺗﺪﻭﺭ ﺣﻮﻝ ﻗﺪﺭﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭﻫﺎ‬
‫ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﺫﻟﻚ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺷﻘﲔ؛‬

‫ﺍﻟﺸﻖ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﺍﻟﺬﻱ ﺗﻨﺎﻭﻝ ﻓﺼﻠﲔ ﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻷﻭﻝ ﺗﻄﺮﻕ ﺇﱃ ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺍﻟﻔﺼﻞ ﺍﻟﺜﺎﱐ‬
‫ﺗﻨﺎﻭﻝ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺘﻬﺎ؛‬

‫ﺃﻣﺎ ﺍﻟﺸﻖ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻲ ﺗﻀﻤﻦ ﻓﺼﻞ ﺗﻨﺎﻭﻝ ﻓﻴﻪ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﳎﻤﻮﻋﺔ ﻣﻦ ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﰲ ﺷﻜﻞ‬
‫ﺇﺳﺘﻤﺎﺭﺓ ﻋﻠﻰ ﻋﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﳏﺎﻓﻈﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﳋﱪﺍﺀ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻭﻛﺬﻟﻚ ﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﲔ ﺍﳌﺨﺘﺼﲔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﻭﻛﺎﻥ ﺫﻟﻚ ﺇﻧﻄﻼﻗﺎ ﻣﻦ ﻓﺮﺿﻴﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺍﻟﱵ ﺳﻴﺘﻢ ﺇﺧﺘﺒﺎﺭﻫﺎ‪.‬‬

‫‪-1‬ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﰎ ﺍﳋﺮﻭﺝ ﺑﺎﻟﻨﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﺗﺴﺎﻫﻢ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺇﻟﺘﺰﺍﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲟﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺑﺂﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺍﳌﻨﻈﻮﺭ ﺍﻷﺧﻼﻗﻲ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﳝﺜﻞ ﺧﻄﺮ ﻛﺒﲑ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻘﺒﻞ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ؛‬

‫‪ -‬ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ ﺍﻟﻔﲏ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪107‬‬
 ‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬

‫‪ -‬ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻣﺴﺎﳘﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ‬
‫ﺍﻟﻔﺮﺹ ﺍﻟﺴﺎﳏﺔ ﻟﻠﺘﻼﻋﺐ ﻭﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‪.‬‬

‫‪ -2‬ﺇﺧﺘﺒﺎﺭ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺎﺕ‬

‫ﻟﻘﺪ ﻗﺎﻣﺖ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﻋﻠﻰ ﺛﻼﺛﺔ ﻓﺮﺿﻴﺎﺕ‪:‬‬

‫‪ -‬ﲞﺼﻮﺹ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺍﻷﻭﱃ ﻭﺍﻟﱵ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﺺ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻓﻘﺪ ﺑﻴﻨﺖ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﺗﻮﺍﻓﻖ ﻛﺒﲑ ﰲ ﺍﻹﺟﺎﺑﺎﺕ ﻭﺑﺎﲡﺎﻩ ﻋﺎﻡ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﳑﺎ ﻳﺜﺒﺖ ﺻﺤﺔ‬
‫ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﻭﻋﻠﻴﻪ ﳝﻜﻦ ﻗﺒﻮﳍﺎ‪.‬‬

‫‪ -‬ﻭﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻰ ﺃﻧﻪ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺩﻭﺭ ﻣﻬﻢ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻓﻘﺪ ﺃﻇﻬﺮﺕ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﳋﺎﺻﺔ ‪‬ﺬﻩ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺇﺧﺘﻼﻑ ﺁﺭﺍﺀ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﻣﻌﺎﺭﺽ ﺑﺸﺪﺓ ﺇﱃ ﻣﻮﺍﻓﻖ‬
‫ﺑﺸﺪﺓ ﻭﻟﻜﻦ ﻳﺒﻘﻰ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﻟﻠﻤﺤﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻣﻮﺍﻓﻖ ﳑﺎ ﻳﺜﺒﺖ ﺻﺤﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -‬ﺃﻣﺎ ﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺜﺔ ﺍﻟﱵ ﺗﻨﺺ ﻋﻠﻰ ﺃﻥ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩ‪‬ﺎ ﺗﺄﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻓﻘﺪ ﺑﻴﻨﺖ ﻧﺘﺎﺋﺞ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺃﻥ ﺭﺃﻱ ﺃﻓﺮﺍﺩ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ ﺣﻮﻝ ﻣﻌﻈﻢ‬
‫ﻓﻘﺮﺍﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﺇﳓﺼﺮﺕ ﻣﺎ ﺑﲔ ﳏﺎﻳﺪ ﻭﻣﻮﺍﻓﻖ ﺑﺸﺪﺓ ﻭﻛﺎﻥ ﺍﻹﲡﺎﻩ ﺍﻟﻌﺎﻡ ﳍﺬﺍ ﺍﶈﻮﺭ ﻣﻮﺍﻓﻖ‪ ،‬ﻭﻋﻠﻴﻪ ﳝﻜﻦ‬
‫ﻗﺒﻮﻝ ﺻﺤﺔ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﻔﺮﺿﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -3‬ﺇﻗﺘﺮﺍﺣﺎﺕ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺎﺱ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﳋﺮﻭﺝ ﺑﺎﻹﻗﺘﺮﺍﺣﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﲢﺴﻴﺲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﺑﺎﻟﺪﻭﺭ ﺍﻟﻔﻌﺎﻝ ﺍﻟﺬﻱ ﳚﺐ ﺃﻥ ﺗﺆﺩﻳﻪ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺍﻟﺮﻓﻊ ﻣﻦ ﻛﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺗﻨﻈﻴﻢ ﺩﻭﺭﺍﺕ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﻭﲢﺴﻴﺴﻴﺔ ﺣﻮﻝ ﺍﻵﺛﺎﺭ ﺍﻟﺴﻠﺒﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺿﺮﻭﺭﺓ ﺗﻮﺳﻴﻊ ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻓﻴﻤﺎ ﳜﺺ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪108‬‬
 ‫ﺍﳋﺎﲤﺔ‬

‫‪ -‬ﳚﺐ ﻧﺸﺮ ﺍﻟﻮﻋﻲ ﺍﻟﻜﺎﰲ ﺣﻮﻝ ﺧﻄﻮﺭﺓ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﻣﻮﺍﺟﻬﺘﻬﺎ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﺍﻟﺘﺸﺮﻳﻌﺎﺕ‬
‫ﻭﺍﻷﻧﻈﻤﺔ ﺍﳌﻨﻈﻤﺔ ﳌﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﳚﺐ ﺃﻥ ﻳﻜﻮﻥ ﻫﻨﺎﻙ ﺗﻄﻮﻳﺮ ﻣﺴﺘﻤﺮ ﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺁﺩﺍﺏ ﻣﻬﻨﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﲝﻴﺚ ﺗﺘﻤﺎﺷﺎ ﻣﻊ ﺍﻹﺧﺘﻼﻗﺎﺕ‬
‫ﺍﳉﺪﻳﺪﺓ ﻷﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺗﻌﺘﱪ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﻣﻜﺎﻓﺤﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻦ ﺍﻷﻣﻮﺭ ﺍﻟﺼﻌﺒﺔ ﻭﺍﳌﻌﻘﺪﺓ‪ ،‬ﻭﳍﺬﺍ ﻓﺈﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﻬﺘﻤﲔ ﰲ ﻫﺬﺍ‬
‫ﺍ‪‬ﺎﻝ ﺍﻟﺴﻌﻲ ﺑﺎﺳﺘﻤﺮﺍﺭ ﻟﻜﺸﻒ ﺗﻠﻚ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﻣﻦ ﰒ ﺍﶈﺎﻭﻟﺔ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻨﻬﺎ ﻭﺗﻌﺘﱪ ﻳﻘﻈﺔ ﻭﻛﻔﺎﺀﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻫﻲ ﺍﻟﻮﺳﻴﻠﺔ ﺍﻷﻫﻢ ﻭﺍﻷﻗﻮﻯ ﳌﻜﺎﻓﺤﺘﻬﺎ‪.‬‬

‫‪ -4‬ﺁﻓﺎﻕ ﺍﻟﺒﺤﺚ‬

‫ﳝﻜﻦ ﺇﻗﺘﺮﺍﺡ ﺇﺟﺮﺍﺀ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺎﺕ ﺍﻟﺘﺎﻟﻴﺔ ﻭﺍﻟﱵ ﱂ ﻳﺘﻢ ﺗﻐﻄﻴﺘﻬﺎ ﰲ ﻫﺬﻩ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‪:‬‬

‫‪ -‬ﳓﻮ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﺩﻭﺭ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﳌﺎﱄ ﰲ ﺍﻟﻜﺸﻒ ﻋﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ؛‬

‫‪ -‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬

‫‪109‬‬
‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﻠﻐﺔ ﺍﻟﻌﺮﺑﻴﺔ‬
‫‪ -1‬ﺍﻟﻜﺘﺐ‬
‫‪ -1‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺪﻳﺚ ﻟﻠﺤﺴﺎﺑﺎﺕ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺻﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪،‬‬
‫ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.1999 ،‬‬

‫‪ -2‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﺍﳌﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﻴﺪ ﺍﳊﺪﻳﺚ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﺼﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪،‬‬
‫ﻋﻤﺎﻥ‪.2009 ،‬‬
‫‪ -3‬ﺃﲪﺪ ﺣﻠﻤﻲ ﲨﻌﺔ‪" ،‬ﻣﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺪﻳﺚ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﺼﻔﺎﺀ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪،‬‬
‫ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2005 ،‬‬
‫‪ -4‬ﺃﻣﲔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺃﲪﺪ ﻟﻄﻔﻲ‪" ،‬ﻣﺴﺆﻭﻟﻴﺎﺕ ﻭﺇﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﰲ ﺍﻟﺘﻘﺮﻳﺮ ﻋﻦ ﺍﻟﻐﺶ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﻃﺌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2005 ،‬‬
‫‪ -5‬ﺃﻣﲔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺃﲪﺪ ﻟﻄﻔﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2006 ،‬‬

‫‪ -6‬ﺇﺑﺮﺍﻫﻴﻢ ﻃﻪ ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻨﺼﻮﺭﺓ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2004،‬‬

‫‪ -7‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻵﻟﻮﺳﻲ‪" ،‬ﺍﻟﻄﺮﻳﻖ ﺇﱃ ﻋﻠﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﳉﺰﺀ ﺍﻷﻭﻝ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺍﳉﺎﻣﻌﺔ‬
‫ﺍﳌﻔﺘﻮﺣﺔ‪ ،‬ﻃﺮﺍﺑﻠﺲ‪ ،‬ﻟﻴﺒﻴﺎ‪.2003 ،‬‬
‫‪ -8‬ﺣﺎﺯﻡ ﻫﺎﺷﻢ ﺍﻵﻟﻮﺳﻲ‪" ،‬ﺍﻟﻄﺮﻳﻖ ﺇﱃ ﻋﻠﻢ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﳉﺰﺀ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺍﳉﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻔﺘﻮﺣﺔ‪،‬‬
‫ﻃﺮﺍﺑﻠﺲ‪ ،‬ﻟﻴﺒﻴﺎ‪.2006 ،‬‬

‫‪ -9‬ﺣﺎﻣﺪ ﻃﻠﺒﺔ ﳏﻤﺪ ﺃﺑﻮ ﻫﻴﺒﺔ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺯﻣﺰﻡ ﻧﺎﺷﺮﻭﻥ ﻭﻣﻮﺯﻋﻮﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪،‬‬
‫‪.2011‬‬
‫‪ -10‬ﺣﺴﲔ ﺍﻟﻘﺎﺿﻲ ﻭﺣﺴﲔ ﺩﺣﺪﻭﺡ‪" ،‬ﺃﺳﺎﺳﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﰲ ﻇﻞ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻷﻣﺮﻳﻜﻴﺔ ﻭﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ‬
‫ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﻣﺆﺳﺴﺔ ﺍﻟﻮﺭﺍﻕ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.1999 ،‬‬

‫‪111‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

‫‪ -11‬ﺧﺎﻟﺪ ﺃﻣﲔ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ‪" ،‬ﻋﻠﻢ ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﻭﺍﺋﻞ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪،‬‬
‫ﻋﻤﺎﻥ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2001 ،‬‬
‫‪ -12‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻔﺘﺎﺡ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺼﺤﻦ ﻭﺁﺧﺮﻭﻥ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2000 ،‬‬

‫‪ -13‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ ﻧﺼﺮ ﻋﻠﻲ ﻭﺷﺤﺎﺗﺔ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺷﺤﺎﺗﺔ‪" ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺑﻴﺌﺔ ﺍﳋﺼﺨﺼﺔ ﻭﺃﺳﻮﺍﻕ ﺍﳌﺎﻝ‬
‫ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ ﺍﻹﻟﻜﺘﺮﻭﻧﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪.2004 ،‬‬

‫‪ -14‬ﻏﺴﺎﻥ ﻓﻼﺡ ﺍﳌﻄﺎﺭﻧﺔ‪" ،‬ﺗﺪﻗﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺍﳌﻌﺎﺻﺮ‪ ،‬ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻷﻭﱃ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﳌﻴﺴﺮﺓ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪،‬‬
‫ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2006 ،‬‬

‫‪ -15‬ﻛﻤﺎﻝ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﻣﺼﻄﻔﻰ ﺍﻟﺪﻫﺮﺍﻭﻱ ﻭﳏﻤﺪ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺳﺮﺍﻳﺎ‪" ،‬ﺩﺭﺍﺳﺎﺕ ﻣﺘﻘﺪﻣﺔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﲑﻭﺕ‪.2006 ،‬‬

‫‪ -16‬ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺴﻴﺪ ﺳﺮﺍﻳﺎ‪" ،‬ﺃﺻﻮﻝ ﻭﻗﻮﺍﻋﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﻟﺸﺎﻣﻞ"‪ ،‬ﺍﳌﻜﺘﺐ ﺍﳉﺎﻣﻌﻲ ﺍﳊﺪﻳﺚ‪،‬‬
‫ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2007 ،‬‬

‫‪ -17‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪.2005 ،‬‬

‫‪ -18‬ﳏﻤﺪ ﺑﻮﺗﲔ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﻣﺮﺍﻗﺒﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻟﺜﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪.2008 ،‬‬
‫‪ -19‬ﳏﻤﺪ ‪‬ﺎﻣﻲ ﻃﻮﺍﻫﺮ ﻭﻣﺴﻌﻮﺩ ﺻﺪﻳﻘﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ‪ ،‬ﺍﻹﻃﺎﺭ ﺍﻟﻨﻈﺮﻱ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬
‫ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﳌﻄﺒﻮﻋﺎﺕ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﻦ ﻋﻜﻨﻮﻥ‪ ،‬ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪.2005 ،‬‬

‫‪ -20‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺻﻮﻝ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪.1993 ،‬‬

‫‪ -21‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ ﻭﻋﺒﺪ ﺍﻟﻮﻫﺎﺏ ﻧﺼﺮ ﻋﻠﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻔﺎﻫﻴﻢ ﺍﻷﺳﺎﺳﻴﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ‬
‫ﻭﻓﻘﺎ ﻟﻠﻤﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺘﻌﺎﺭﻑ ﻋﻠﻴﻬﺎ ﻭﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2002 ،‬‬

‫‪112‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

‫‪ -22‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ ﻭﳏﻤﺪ ﺍﻟﻔﻴﻮﻣﻲ ﳏﻤﺪ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﺘﻨﻈﲑ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺑﲑﻭﺕ‪ ،‬ﻟﺒﻨﺎﻥ‪،‬‬
‫‪.1990‬‬

‫‪ -23‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ ﻭﳏﻤﺪ ﻣﺼﻄﻔﻰ ﺳﻠﻴﻤﺎﻥ‪" ،‬ﺍﻷﺳﺲ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ ﻭﺍﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ‬
‫ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪.2005 ،‬‬

‫‪ -24‬ﳏﻤﺪ ﲰﲑ ﺍﻟﺼﺒﺎﻥ‪" ،‬ﻧﻈﺮﻳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺁﻟﻴﺎﺕ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﺪﺍﺭ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‪.2003-2002 ،‬‬

‫‪ -25‬ﻣﺴﻄﻔﻰ ﻋﻴﺴﻰ ﺧﻀﲑ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‪ ،‬ﺍﳌﻔﺎﻫﻴﻢ ﻭﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﻭﺍﻹﺟﺮﺍﺀﺍﺕ"‪ ،‬ﻣﻄﺎﺑﻊ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻠﻚ ﺳﻌﻮﺩ‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ‬
‫ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪.1992 ،‬‬

‫‪ -26‬ﻫﺎﺩﻱ ﺍﻟﺘﻤﻴﻤﻲ‪" ،‬ﻣﺪﺧﻞ ﺇﱃ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﺎﺣﻴﺔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ"‪ ،‬ﺍﻟﻄﺒﻌﺔ ﺍﻟﺜﺎﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﻟﻨﺸﺮ‪ ،‬ﻋﻤﺎﻥ‪،‬‬
‫ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2004 ،‬‬
‫‪ -27‬ﻭﻟﻴﻢ ﺗﻮﻣﺎﺱ ﻭﺇﻣﺮﺳﻮﻥ ﻫﻨﻜﻲ‪" ،‬ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺗﻌﺮﻳﺐ ﻭﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺃﲪﺪ ﺣﺎﻣﺪ ﺣﺠﺎﺝ‪،‬‬
‫ﻛﻤﺎﻝ ﺍﻟﺪﻳﻦ ﺳﻌﻴﺪ‪ ،‬ﺍﻟﻜﺘﺎﺏ ﺍﻷﻭﻝ‪ ،‬ﺩﺍﺭ ﺍﳌﺮﻳﺦ ﻟﻠﻨﺸﺮ‪ ،‬ﺍﻟﻘﺎﻫﺮﺓ‪ ،‬ﻣﺼﺮ‪.2006 ،‬‬

‫‪ -28‬ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﻮﺩ ﺟﺮﺑﻮﻉ‪" ،‬ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﺑﲔ ﺍﻟﻨﻈﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻖ"‪ ،‬ﺍﻟﻮﺭﺍﻕ ﻟﻠﻨﺸﺮ ﻭﺍﻟﺘﻮﺯﻳﻊ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪،‬‬
‫‪.2007‬‬
‫‪ -2‬ﺍﳌﺬﻛﺮﺍﺕ ﻭﺍﻟﺮﺳﺎﺋﻞ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ‬

‫‪ -1‬ﲪﺰﺓ ﺑﻮﺳﻨﺔ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﻟﺘﺪﻗﻴﻖ ﺍﶈﺎﺳﱯ ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﻋﻠﻰ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻋﻴﻨﺔ ﻣﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﻭﺍﻟﻔﺮﻧﺴﻴﺔ‪ ،"-‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻓﺮﺣﺎﺕ‬
‫ﻋﺒﺎﺱ‪ ،‬ﺳﻄﻴﻒ‪.2012 ،‬‬

‫‪ -2‬ﺯﻳﻨﺐ ﺯﺩﻳﺮﺓ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻇﻞ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﻣﺆﺳﺴﺎﺗﻴﺔ ﻓﻌﺎﻟﺔ ﻟﻠﺤﺪ ﻣﻦ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﻷﺳﺎﻟﻴﺐ‬
‫ﺍﻟﺴﻠﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺳﺘﺮ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﻭﻣﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺃﻡ ﺍﻟﺒﻮﺍﻗﻲ‪.2014 ،‬‬

‫‪ -3‬ﺷﺮﻳﻔﻲ ﻋﻤﺮ‪" ،‬ﺍﻟﺘﻨﻈﻴﻢ ﺍﳌﻬﲏ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ‪-‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻘﺎﺭﻧﺔ ﺑﲔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ ﻭﺗﻮﻧﺲ ﻭﺍﳌﻤﻠﻜﺔ ﺍﳌﻐﺮﺑﻴﺔ‪ ،"-‬ﺃﻃﺮﻭﺣﺔ‬
‫ﻣﻘﺪﻣﺔ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺩﻛﺘﻮﺭﺍﻩ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ‬
‫ﺳﻄﻴﻒ‪.2012 ،1‬‬

‫‪113‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

‫‪ -4‬ﻋﺒﺪ ﺍﻟﺴﻼﻡ ﻋﺒﺪ ﺍﷲ ﺃﺑﻮ ﺳﺮﻋﺔ‪" ،‬ﺍﻟﺘﻜﺎﻣﻞ ﺑﲔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ‬
‫ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﻗﺴﻢ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ‪،3‬‬
‫‪.2010‬‬

‫‪ -5‬ﻓﺎﺗﺢ ﺳﺮﺩﻭﻙ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻟﻠﺤﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺍﻟﻨﻬﻮﺽ ﲟﺼﺪﺍﻗﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ‬
‫ﺣﺎﻟﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺔ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮﻳﺔ ﻟﻸﻟﻮﻣﻨﻴﻮﻡ )‪ (ALGAL‬ﺑﺎﳌﺴﻴﻠﺔ‪ ،"-‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ‪ ،‬ﻓﺮﻉ ﺇﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﺃﻋﻤﺎﻝ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﻋﻠﻮﻡ ﲡﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﳏﻤﺪ ﺑﻮ ﺿﻴﺎﻑ‪،‬‬
‫ﺍﳌﺴﻴﻠﺔ‪.2004 ،‬‬

‫‪ -6‬ﻟﻴﻠﻰ ﳒﻤﻰ ﺯﻏﻤﺎﺭ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺍﻷﺛﺎﺭ ﺍﻟﺴﻠﺒﻴﺔ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻋﻴﻨﺔ‬
‫ﻣﻦ ﺍﳌﺆﺳﺴﺎﺕ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﺍﻟﻔﺮﻧﺴﻴﺔ ﺍﳌﺴﺠﻠﺔ ﲟﺆﺷﺮ )‪،"-(SBF250‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺳﺘﺮ ﰲ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ‬
‫ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﻳﺔ‪ ،‬ﲣﺼﺺ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﻭﻣﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﻌﺮﰊ ﺑﻦ ﻣﻬﻴﺪﻱ –ﺃﻡ ﺍﻟﺒﻮﺍﻗﻲ‪.2015 ،-‬‬

‫‪ -7‬ﻟﻴﻨﺪﺍ ﺣﺴﻦ ﳕﺮ ﺍﳊﻠﱯ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﻣﺪﻗﻖ ﺍﳊﺴﻠﺒﺎﺕ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺁﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﺼﺎﺩﺭﺓ ﻋﻦ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﻷﺭﺩﻧﻴﺔ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﻴﺴﺘﺮ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ‬
‫ﺍﻷﻭﺳﻂ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2009 ،‬‬

‫‪ -8‬ﻣﻴﺴﺎﺀ ﳏﻤﺪ ﺳﻌﺪ ﺃﺑﻮ ﲤﺎﻡ‪" ،‬ﻣﺪﻯ ﺇﺩﺭﺍﻙ ﺍﶈﺎﺳﺒﲔ ﻭﺍﳌﺪﻗﻘﲔ ﻭﺍﶈﻠﻠﲔ ﺍﳌﺎﻟﻴﲔ ﻭﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻻﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﻟﺘﺪﻓﻖ ﺍﻟﻨﻘﺪﻱ"‪ ،‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﻣﺎﺟﻴﺴﺘﺮ ﳏﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻟﺸﺮﻕ‬
‫ﺍﻷﻭﺳﻂ‪ ،‬ﺍﻷﺭﺩﻥ‪.2011 ،‬‬

‫‪ -9‬ﻣﻴﺴﻮﻥ ﺑﻨﺖ ﳏﻤﺪ ﺑﻦ ﻋﻠﻲ ﺍﻟﻘﺮﻱ‪" ،‬ﺩﻭﺍﻓﻊ ﻭﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﺷﺮﻛﺎﺕ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﰲ ﺍﳌﻤﻠﻜﺔ‬
‫ﺍﻟﻌﺮﺑﻴﺔ ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ ‪ ،"-‬ﻣﺬﻛﺮﺓ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺟﺴﺘﲑ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﳌﻠﻚ ﻋﺒﺪ ﺍﻟﻌﺰﻳﺰ‪،‬‬
‫ﺍﻟﺴﻌﻮﺩﻳﺔ‪.2010 ،‬‬

‫‪ -3‬ﺍﳌﻠﺘﻘﻴﺎﺕ ﻭﺍﳌﺆﲤﺮﺍﺕ ﻭﺍﻟﻨﺪﻭﺍﺕ‬

‫‪ -1‬ﺭﻗﺎﻳﻘﻴﺔ ﻓﺎﻃﻤﺔ ﺍﻟﺰﻫﺮﺍﺀ‪" ،‬ﻣﺴﺎﳘﺔ ﺣﻮﻛﻤﺔ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﺃﺛﺎﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺼﺪﺍﻗﻴﺔ‬
‫ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ -‬ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻣﻴﺪﺍﻧﻴﺔ‪ ،"-‬ﻭﺭﻗﺔ ﲝﺜﻴﺔ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﳏﻤﺪ ﺍﻟﺸﺮﻳﻒ ﻣﺴﺎﻋﺪﻳﺔ‪ ،‬ﺳﻮﻕ ﺃﻫﺮﺍﺱ‪.2016 ،‬‬

‫‪114‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

‫‪ -2‬ﻋﻠﻲ ﳏﻤﻮﺩ ﺍﳋﺸﺎﻭﻱ ﻭﳏﺴﻦ ﻧﺎﺻﺮ ﺍﻟﺪﻭﺳﺮﻱ‪" ،‬ﺍﶈﺴﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺪﻗﻖ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎ‪‬ﺎ‬
‫ﻭﻧﺘﺎﺋﺠﻬﺎ"‪ ،‬ﻣﺴﺎﺑﻘﺔ ﺍﻟﺒﺤﻮﺙ ﺍﻟﺘﺎﺳﻌﺔ ﻋﻠﻰ ﻣﺴﺘﻮﻯ ﲨﻴﻊ ﻗﻄﺎﻋﺎﺕ ﺩﻳﻮﺍﻥ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‪.2008 ،‬‬

‫‪ -3‬ﻋﻤﺮ ﺇﻗﺒﺎﻝ ﺍﳌﺸﻬﺪﺍﱐ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻧﺸﺆﺀ ﺍﻷﺯﻣﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﻓﻘﺪﺍﻥ ﺍﳌﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﰲ‬
‫ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ‪-‬ﻣﻦ ﻭﺟﻬﻪ ﻧﻈﺮ ﻣﺪﻗﻘﻲ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﻭﺍﻷﺳﺎﺗﺬﺓ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﲔ"‪ ،-‬ﻭﺭﻗﺔ ﲝﺜﻴﺔ‪.‬‬

‫‪ -4‬ﻋﻤﻮﺭ ﲨﺎﻝ‪" ،‬ﺿﺮﻭﺭﺓ ﺇﺻﻼﺡ ﻣﻬﻨﺔ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺍﳉﺰﺍﺋﺮ ﻭﺗﻜﻴﻴﻔﻬﺎ ﻣﻊ ﺍﳌﻌﺎﻳﲑ ﺍﻟﺪﻭﻟﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ)‪ ،"(ISA‬ﻭﺭﻗﺔ ﲝﺜﻴﺔ‪ ،‬ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﻋﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﺴﻴﲑ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺳﻌﺪ ﺩﺣﻠﺐ ﺍﻟﺒﻠﻴﺪﺓ‪.‬‬

‫‪ -4‬ﺍ‪‬ﻼﺕ‬

‫‪ -1‬ﺣﺴﻦ ﻓﻠﻴﺢ ﻣﻔﻠﺢ ﺍﻟﻘﻄﻴﺶ ﻭﻓﺎﺭﺱ ﲨﻴﻞ ﺣﺴﲔ ﺍﻟﺼﻮﰲ‪" ،‬ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺇﺳﺘﺨﺪﺍﻡ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻗﺎﺋﻤﱵ‬
‫ﺍﻟﺪﺧﻞ ﻭﺍﳌﺮﻛﺰ ﺍﳌﺎﱄ ﰲ ﺍﻟﺸﺮﻛﺎﺕ ﺍﻟﺼﻨﺎﻋﻴﺔ ﺍﳌﺴﺎﳘﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ ﺍﳌﺪﺭﺟﺔ ﰲ ﺑﻮﺭﺻﺔ ﻋﻤﺎﻥ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻛﻠﻴﺔ ﺑﻐﺪﺍﺩ‬
‫ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ‪ ،27‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺇﺳﺮﺍﺀ‪.2011 ،‬‬
‫‪ -2‬ﺭﺷﺎ ﲪﺎﺩﺓ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﳉﺎﻥ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺩﻣﺸﻖ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ‬
‫ﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪.2010 ،‬‬
‫‪ -3‬ﲰﲑ ﻛﺎﻣﻞ ﳏﻤﺪ ﻋﻴﺴﻲ‪" ،‬ﺃﺛﺮ ﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﻋﻤﻠﻴﺎﺕ ﺇﺩﺍﺭﺓ ﺍﻷﺭﺑﺎﺡ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻛﻠﻴﺔ ﺍﻟﺘﺠﺎﺭﺓ‬
‫ﻟﻠﺒﺤﻮﺙ ﺍﻟﻌﻠﻤﻴﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ ،‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺍﻹﺳﻜﻨﺪﺭﻳﺔ‪.2008 ،‬‬
‫‪ -4‬ﻃﺎﺭﻕ ﲪﺎﺩ ﺍﳌﺒﻴﻀﲔ ﻭﺃﺳﺎﻣﺔ ﻋﺒﺪ ﺍﳌﻨﻌﻢ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻧﺸﻮﺀ ﺍﻷﺯﻣﺔ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﺍﻟﻌﺎﳌﻴﺔ ﻭﻓﻘﺪﺍﻥ‬
‫ﺍﳌﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﰲ ﺍﻟﺒﻴﺎﻧﺎﺕ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺃﲝﺎﺙ ﺇﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ ﻭﺇﺩﺍﺭﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﻣﻦ‪.2010 ،‬‬

‫‪ -5‬ﻋﻤﺎﺩ ﺍﻷﻏﺎ‪" ،‬ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﻣﺎﻝ ﻭﺃﻋﻤﺎﻝ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ ،‬ﺍﻟﻜﻠﻴﺔ ﺍﳉﺎﻣﻌﻴﺔ ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻟﺘﻄﺒﻴﻘﻴﺔ‪ ،‬ﻗﺴﻢ‬
‫ﻋﻠﻮﻡ ﺇﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﳌﺎﻟﻴﺔ‪ ،‬ﻏﺰﺓ‪ ،‬ﻓﻠﺴﻄﲔ‪.2012 ،‬‬

‫‪ -6‬ﳎﺒﻞ ﺩﻭﺍﺩﻱ ﺇﲰﺎﻋﻴﻞ‪" ،‬ﺃﺛﺮ ﺃﺳﺎﻟﻴﺐ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﰲ ﻣﻮﺛﻮﻗﻴﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺍﻟﻘﺎﺩﺳﻴﺔ‬
‫ﻟﻠﻌﻠﻮﻡ ﺍﻹﺩﺍﺭﻳﺔ ﻭﺍﻹﻗﺘﺼﺎﺩﻳﺔ‪ ،‬ﺍﻟﻌﺪﺩ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪.2014 ،‬‬
‫‪ -7‬ﳏﻤﺪ ﺑﺸﲑ ﻏﻮﺍﱄ‪" ،‬ﺩﻭﺭ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳊﺴﺎﺑﺎﺕ ﰲ ﺗﻠﺒﻴﺔ ﺇﺣﺘﻴﺎﺟﺎﺕ ﻣﺴﺘﺨﺪﻣﻲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ"‪ ،‬ﳎﻠﺔ ﺍﻟﺒﺎﺣﺚ‪،‬‬
‫ﺍﻟﻌﺪﺩ‪ ،12‬ﺟﺎﻣﻌﺔ ﻭﺭﻗﻠﺔ‪.2013 ،‬‬

‫‪115‬‬
 ‫ﻗﺎﺋﻤﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬

،112‫ ﺍﻟﻌﺪﺩ‬،‫ﻤﻊ ﺍﻟﻌﺮﰊ ﻟﻠﻤﺤﺎﺳﺒﲔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﲔ‬‫ ﳎﻠﺔ ﺍ‬،"‫ "ﺇﺳﺘﻜﻤﺎﻝ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬،‫ ﻳﻮﺳﻒ ﳏﻤﺪ ﺟﺮﺑﻮﻉ‬-8
.1999
‫ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺑﺎﻟﻠﻐﺔ ﺍﻷﺟﻨﺒﻴﺔ‬:‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‬

1- LIONEL Collins et Gérard Vallion, "Audit et Contrôle interne", Aspects

Financiers Opération et stratégique, 4eme édition, Dalloz, paris, 1992.

2- Jonathan lautaro, "Evaluation De Lafiabilite De L’information

Comptable :une analyse théorique et appliquée au processus de production
des normes comptables ;le cas du chili", Thése Doctorale présentée en vue de
l’obtention du grade de docteur en siences economiques et gestion, Université
catholique de louvain, 2010.

116
‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﻣﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ )‪ :(1‬ﳕﻮﺫﺝ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫وزارة اﻟﺘﻌﻠﯿﻢ اﻟﻌﺎﻟﻲ و اﻟﺒﺤﺚ اﻟﻌﻠﻤﻲ‬

‫ﺟﺎﻣﻌﺔ اﻟﻌﺮﺑﻲ ﺑﻦ ﻣﮭﯿﺪي‬

‫ﻛﻠﯿﺔ اﻟﻌﻠﻮم اﻻﻗﺘﺼﺎدﯾﺔ اﻟﻌﻠﻮم اﻟﺘﺠﺎرﯾﺔ و ﻋﻠﻮم اﻟﺘﺴﯿﯿﺮ‬

‫ﻗﺴﻢ اﻟﻌﻠﻮم اﻟﺘﺠﺎرﯾﺔ – ﺗﺨﺼﺺ ﻣﺮاﺟﻌﺔ وﺗﺪﻗﯿﻖ‬

‫إﺳﺘﺒﯿﺎن‬

‫ﻳﻬﺪﻑ ﻫﺬﺍ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﺇﱃ ﺩﺭﺍﺳﺔ ﻋﻠﻤﻴﺔ ﺣﻮﻝ ﻣﻮﺿﻮﻉ "ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺍﳊﺪ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ" ﻭﺫﻟﻚ ﻛﻤﺘﻄﻠﺐ ﺗﻜﻤﻴﻠﻲ ﻟﻨﻴﻞ ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺍﳌﺎﺳﺘﺮ ﲣﺼﺺ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﻭﺗﺪﻗﻴﻖ ﰲ ﺟﺎﻣﻌﺔ ﺃﻡ ﺍﻟﺒﻮﺍﻗﻲ‪ ،‬ﻟﺬﻟﻚ ﻧﺮﺟﻮ ﻣﻨﻜﻢ ﺍﻟﺘﻔﻀﻞ ﻭﺍﻹﻃﻼﻉ ﻋﻠﻰ ﻫﺬﻩ ﺍﻹﺳﺘﺒﺎﻧﺔ ﻭﺍﻹﺟﺎﺑﺔ‬
‫ﻋﻠﻰ ﺃﺳﺌﻠﺘﻬﺎ ﺑﻜﻞ ﺩﻗﺔ ﻭﻣﻮﺿﻮﻋﻴﺔ‪ ،‬ﻭﻧﺄﻛﺪ ﻟﻜﻢ ﺣﺮﺻﻨﺎ ﺍﻟﺸﺪﻳﺪ ﻋﻠﻰ ﺳﺮﻳﺔ ﺍﳌﻌﻠﻮﻣﺎﺕ ﺍﳌﻘﺪﻣﺔ‬
‫ﻣﻦ ﻗﺒﻠﻜﻢ ﻭ ﺃ‪‬ﺎ ﺗﺴﺘﺨﺪﻡ ﻓﻘﻂ ﻷﻏﺮﺍﺽ ﺍﻟﺒﺤﺚ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ ﻭﻟﻜﻢ ﻣﻨﺎ ﺟﺰﻳﻞ ﺍﻟﺸﻜﺮ‪.‬‬

‫اﻟﻄﺎﻟﺐ‪ :‬ﻣﻌﺎذ ﺑﻮﻋﺮوج‬

 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺃﻭﻻ‪ :‬ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﺍﻟﻌﺎﻣﺔ‬

‫‪ ‬ﻳﺮﺟﻰ ﻭﺿﻊ ﻋﻼﻣﺔ )‪ (x‬ﰲ ﺍﳋﺎﻧﺔ ﺍﳌﻨﺎﺳﺒﺔ‬

‫‪/1‬ﺍﳉﻨﺲ‬

‫ﺃﻧﺜﻰ‬ ‫ﺫﻛﺮ‬

‫‪/2‬ﺍﻟﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺔ‬

‫ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ‪ /‬ﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ‬ ‫ﺧﺒﲑ ﳏﺎﺳﱯ‬ ‫ﳏﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎﺕ‬

‫ﻭﻇﻴﻔﺔ ﺃﺧﺮﻯ ﻳﺮﺟﻰ ﺫﻛﺮﻫﺎ‬ ‫ﺃﻛﺎﺩﳝﻲ‬

‫‪..............................‬‬

‫‪ /3‬ﻋﺪﺩ ﺳﻨﻮﺍﺕ ﺍﳋﱪﺓ‬

‫ﺃﻛﺜﺮ ﻣﻦ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬ ‫ﻣﻦ ‪ 5‬ﺇﱃ ‪ 10‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬ ‫ﺃﻗﻞ ﻣﻦ ‪ 5‬ﺳﻨﻮﺍﺕ‬

‫‪ /4‬ﺍﳌﺆﻫﻞ ﺍﻷﻛﺎﺩﳝﻲ‪:‬‬

‫ﺩﻛﺘﻮﺭﺍﻩ‬ ‫ﻣﺎﺟﺴﺘﲑ‬ ‫ﻟﻴﺴﺎﻧﺲ‬ ‫ﺑﻜﺎﻟﻮﺭﻳﺎ‬

‫ﺷﻬﺎﺩﺓ ﺃﻛﺎﺩﳝﻴﺔ ﺁﺧﺮﻯ ﻳﺮﺟﻰ ﺫﻛﺮﻫﺎ‬

‫‪....................................‬‬

‫‪ /5‬ﺍﻟﺘﺨﺼﺺ ﺍﻟﻌﻠﻤﻲ‪:‬‬

‫ﲣﺼﺺ ﺁﺧﺮ ﻳﺮﺟﻰ ﺫﻛﺮﻩ‬ ‫ﺗﺪﻗﻴﻖ‬ ‫ﻣﺎﻟﻴﺔ‬ ‫ﳏﺎﺳﺒﺔ‬

‫‪..............................‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺛﺎﻧﻴﺎ‪ :‬ﺍﻷﺳﺌﻠﺔ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﺑﺎﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬

‫‪ ‬ﻳﺮﺟﻰ ﻭﺿﻊ ﻋﻼﻣﺔ )‪ (x‬ﰲ ﺍﳋﺎﻧﺔ ﺍﳌﻨﺎﺳﺒﺔ‬

‫ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ‪ :‬ﺃﳘﻴﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ‬ ‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﺍﻟﻌﺒﺎﺭﺓ‬

‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬
‫ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎﺀﺓ ﻭﺍﳋﱪﺓ ﻭﺍﻟﺘﺪﺭﻳﺐ‬
‫ﺍﻟﻔﲏ ﺍﻟﻼﺯﻡ ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻗﺪﺭﺗﻪ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺇﺳﺘﻘﻼﻟﻴﺔ ﻭﻧﺰﺍﻫﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲡﻌﻠﻪ ﻳﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺑﺬﻝ ﺍﻟﻌﻨﺎﻳﺔ ﺍﳌﻬﻨﻴﺔ ﺍﻻﺯﻣﺔ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬
‫ﻭﺍﻟﺘﻘﻠﻴﻞ ﻣﻨﻬﺎ‪.‬‬
‫ﲣﻄﻴﻂ ﻋﻤﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻭﺍﻹﺷﺮﺍﻑ ﺍﳌﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ‬
‫ﺍﳌﺴﺎﻋﺪﻳﻦ ﻳﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﻣﻬﻤﺔ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻓﺤﺺ ﻭﺗﻘﻴﻴﻢ ﻧﻈﺎﻡ ﺍﻟﺮﻗﺎﺑﺔ ﺍﻟﺪﺍﺧﻠﻴﺔ ﳝﻜﻦ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﲢﺪﻳﺪ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺣﺠﻢ ﺍﻹﺧﺘﺒﺎﺭﺍﺕ ﺍﻻﺯﻣﺔ‬
‫ﳌﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳊﺼﻮﻝ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﻟﺔ ﻭﻗﺮﺍﺋﻦ ﺍﻹﺛﺒﺎﺕ ﺍﻟﻜﺎﻓﻴﺔ ﻭﺍﳌﻼﺋﻤﺔ ﻣﻦ‬
‫ﺧﻼﻝ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﳌﻼﺣﻈﺔ ﻭﺍﻹﺳﺘﻌﻼﻡ ﻭﺍﳌﺼﺎﺩﻗﺎﺕ‬
‫ﻳﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ ﻛﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﱐ‪ :‬ﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ‬ ‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﺍﻟﻌﺒﺎﺭﺓ‬

‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬
‫ﺇﻟﺘﺰﺍﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﲟﻌﺎﻳﲑ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ‬
‫ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﲢﻠﻲ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺂﺩﺍﺏ ﻭﺳﻠﻮﻙ ﺍﳌﻬﻨﺔ ﻳﺴﺎﻫﻢ‬
‫ﰲ ﺗﻔﻌﻴﻞ ﺩﻭﺭﻩ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﻣﺪﻯ ﻛﻔﺎﻳﺔ ﻭﻣﻼﺀﻣﺔ‬
‫ﺍﻹﻓﺼﺎﺡ ﰲ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﲣﻔﻴﺾ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺗﺄﻛﺪ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻣﻦ ﺍﻟﺜﺒﺎﺕ ﰲ ﺗﻄﺒﻴﻖ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻳﻘﻠﺺ ﻣﻦ ﻓﺮﺹ ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﺧﺘﻴﺎﺭ ﺍﻟﺴﻴﺎﺳﺎﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﻹﻋﺪﺍﺩ ﺍﻟﺘﻘﺎﺭﻳﺮ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻦ ﻃﺮﻑ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ‬
‫ﻳﺴﺎﻫﻢ ﰲ ﻛﺸﻒ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺩﺭﺍﺳﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﳌﺪﻯ ﺻﺤﺔ ﺍﻟﺘﻘﺪﻳﺮﺍﺕ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﻴﺔ ﺍﳌﻌﺘﻤﺪﺓ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﻹﺩﺍﺭﺓ ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺔ ﺍﻟﺸﻚ ﺍﳌﻬﲏ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺰﻳﺪ ﻣﻦ‬
‫ﻓﻌﺎﻟﻴﺘﻪ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺍﳌﺴﺆﻭﻟﻴﺔ ﺍﻟﻘﺎﻧﻮﻧﻴﺔ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ﺭﺩﻋﻪ‬
‫ﻣﻦ ﺍﻟﻔﺸﻞ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻟﺜﺎﻟﺚ‪ :‬ﺃﺛﺮ ﻧﻮﻋﻴﺔ ﻭﺟﻮﺩﺓ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻋﻠﻰ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬

‫ﻣﻌﺎﺭﺽ ﻣﻌﺎﺭﺽ‬ ‫ﳏﺎﻳﺪ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﻣﻮﺍﻓﻖ‬ ‫ﺍﻟﻌﺒﺎﺭﺓ‬

‫ﺑﺸﺪﺓ‬ ‫ﺑﺸﺪﺓ‬
‫ﺍﻟﻘﻴﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﺑﺪﻝ ﺍﳉﺰﺋﻴﺔ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺔ‬
‫ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺯﻳﺎﺩﺓ ﺍﻹﻫﺘﻤﺎﻡ ﺑﺎﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳌﺴﺘﻤﺮﺓ ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎﺏ ﺍﻟﻨﻬﺎﺋﻴﺔ‬
‫ﻳﺰﻳﺪ ﻣﻦ ﻓﺮﺻﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﺍﻛﺘﺸﺎﻑ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﻗﻴﺎﻡ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺑﻮﻇﻴﻔﺔ ﺍﻟﻔﺤﺺ ﻭﺍﻟﺘﺄﻛﺪ ﺍﶈﺪﺩ‬
‫ﻟﺒﻌﺾ ﺑﻨﻮﺩ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻳﺆﺩﻱ ﺍﱃ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﺍﳌﺒﻜﺮ ﻣﻦ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﲣﺼﺺ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﰲ ﻧﺸﺎﻁ ﺃﻭ ﺻﻨﺎﻋﺔ ﻣﻌﻴﻨﺔ‬
‫ﳝﻜﻨﻪ ﻣﻦ ﺑﻨﺎﺀ ﺃﺣﻜﺎﻡ ﻗﻮﻳﺔ ﻭﻣﺘﻤﻴﺰﺓ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ ﻣﻬﻤﺘﻪ‬
‫ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺇﺗﺒﺎﻉ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﻟﻺﺟﺮﺍﺀﺍﺕ ﺍﻟﺘﺤﻠﻴﻠﻴﺔ ) ﺩﺭﺍﺳﺔ‬
‫ﺍﻟﻌﻼﻗﺎﺕ ﺑﲔ ﻋﻨﺎﺻﺮ ﺍﻟﻘﻮﺍﺋﻢ ﺍﳌﺎﻟﻴﺔ ﻣﻊ ﻣﺜﻴﻼ‪‬ﺎ ﻟﺴﻨﻮﺍﺕ‬
‫ﺳﺎﺑﻘﺔ( ﻳﺴﺎﻋﺪ ﰲ ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺟﻮﺩﺓ ﺍﻟﺘﺨﻄﻴﻂ ﻟﻌﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺗﺴﻬﻞ ﻣﻦ‬
‫ﺍﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
‫ﺃﺗﻌﺎﺏ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ ﺃﺩﺍﺀ ﻋﻤﻠﻴﺔ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﻭﲢﻘﻘﻪ ﻣﻦ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‪.‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ ﻗﻴﻤﺔ ﺁﻟﻔﺎ ﻛﺮﻭﻧﺒﺎﺥ‬:(2) ‫ﻣﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ‬

Statistiques de fiabilité
Alpha de Cronbach Nombre d'éléments

,687 21

‫ ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﳌﺘﻌﻠﻘﺔ ﲞﺼﻠﺌﺺ ﺍﻟﻌﻴﻨﺔ‬:(3) ‫ﻣﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ‬

‫اﻟﺠﻨﺲ‬

Effectifs Pourcentage Pourcentage Pourcentage

valide cumulé

‫ ذﻛﺮ‬30 85,7 85,7 85,7

Valide ‫ أﻧﺜﻰ‬5 14,3 14,3 100,0
Total 35 100,0 100,0

‫اﻟﻮﻇﯿﻔﺔ اﻟﻤﻤﺎرﺳﺔ‬
Effectifs Pourcentage Pourcentage Pourcentage
valide cumulé
‫ ﻣﺤﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎت‬5 14,3 14,3 14,3
‫ ﺧﺒﯿﺮ ﻣﺤﺎﺳﺒﻲ‬2 5,7 5,7 20,0
Valide ‫ ﻣﺤﺎﻓﻆ ﺣﺴﺎﺑﺎت وﺧﺒﯿﺮ ﻣﺤﺎﺳﺒﻲ‬6 17,1 17,1 37,1
‫ أﻛﺎدﯾﻤﻲ‬22 62,9 62,9 100,0
Total 35 100,0 100,0

‫ﻋﺪد ﺳﻨﻮات اﻟﺨﺒﺮة‬

Effectifs Pourcentage Pourcentage Pourcentage
valide cumulé
‫ ﺳﻨﻮات‬5 ‫ أﻗﻞ ﻣﻦ‬10 28,6 28,6 28,6
‫ ﺳﻨﻮات‬10 ‫ إﻟﻰ‬5 ‫ ﻣﻦ‬10 28,6 28,6 57,1
Valide
‫ ﺳﻨﻮات‬10 ‫ أﻛﺜﺮ ﻣﻦ‬15 42,9 42,9 100,0
Total 35 100,0 100,0
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫اﻟﺘﺨﺼﺺ اﻟﻌﻠﻤﻲ‬
Effectifs Pourcentage Pourcentage Pourcentage
valide cumulé
‫ ﻣﺤﺎﺳﺒﺔ‬13 37,1 37,1 37,1
‫ ﻣﺎﻟﯿﺔ‬16 45,7 45,7 82,9
Valide
‫ ﺗﺪﻗﯿﻖ‬6 17,1 17,1 100,0
Total 35 100,0 100,0

‫اﻟﻤﺆھﻞ اﻷﻛﺎدﯾﻤﻲ‬
Effectifs Pourcentage Pourcentage Pourcentage
valide cumulé
‫ ﻟﯿﺴﺎﻧﺲ‬9 25,7 25,7 25,7
‫ ﻣﺎﺟﺴﺘﯿﺮ‬12 34,3 34,3 60,0
Valide
‫ دﻛﺘﻮراه‬14 40,0 40,0 100,0
Total 35 100,0 100,0
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺍﳌﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ )‪ :(4‬ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭ ﺍﻷﻭﻝ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫‪Statistiques‬‬

‫ﺗﺤﻠﻲ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫إﺳﺘﻘﻼﻟﯿﺔ وﻧﺰاھﺔ‬ ‫ﺑﺬل اﻟﻌﻨﺎﯾﺔ اﻟﻤﮭﻨﯿﺔ‬ ‫ﺗﺨﻄﯿﻂ ﻋﻤﻞ‬ ‫ﻓﺤﺺ وﺗﻘﯿﯿﻢ ﻧﻈﺎم‬ ‫اﻟﺤﺼﻮل ﻋﻠﻰ أدﻟﺔ‬
‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎءة‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ‬ ‫اﻻزﻣﺔ ﺗﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ واﻹﺷﺮاف‬ ‫اﻟﺮﻗﺎﺑﺔ اﻟﺪاﺧﻠﯿﺔ ﯾﻤﻜﻦ‬ ‫وﻗﺮاﺋﻦ اﻹﺛﺒﺎت‬
‫واﻟﺨﺒﺮة واﻟﺘﺪرﯾﺐ‬ ‫ﺗﺠﻌﻠﮫ ﯾﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻓﻲ‬ ‫اﻟﻤﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﻜﺎﻓﯿﺔ واﻟﻤﻼﺋﻤﺔ ﻣﻦ‬
‫اﻟﻔﻨﻲ اﻟﻼزم ﯾﺰﯾﺪ ﻣﻦ‬ ‫اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺴﺎﻋﺪﯾﻦ ﯾﺴﮭﻞ ﻣﻦ‬ ‫ﺗﺤﺪﯾﺪ ﻧﻮﻋﯿﺔ وﺣﺠﻢ‬ ‫ﺧﻼل اﻟﻔﺤﺺ‬
‫ﻗﺪرﺗﮫ ﻓﻲ إﻛﺘﺸﺎف‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫ﻣﮭﻤﺔ اﻛﺘﺸﺎف‬ ‫اﻹﺧﺘﺒﺎرات اﻻزﻣﺔ‬ ‫واﻟﻤﻼﺣﻈﺔ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫واﻟﺘﻘﻠﯿﻞ ﻣﻨﮭﺎ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﻟﻤﻮاﺟﮭﺔ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫واﻹﺳﺘﻌﻼم‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫ﻣﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫واﻟﻤﺼﺎدﻗﺎت ﯾﺴﺎﻋﺪ‬
‫ﻋﻠﻰ ﻛﺸﻒ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Valide 35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬
‫‪N‬‬
‫‪Manquante 0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬
‫‪Moyenne 4,49‬‬ ‫‪4,09‬‬ ‫‪4,29‬‬ ‫‪4,29‬‬ ‫‪4,26‬‬ ‫‪4,11‬‬
‫‪Ecart-type ,507‬‬ ‫‪,818‬‬ ‫‪,519‬‬ ‫‪,572‬‬ ‫‪,505‬‬ ‫‪,718‬‬

‫ﺗﺤﻠﻲ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﺎﻟﻜﻔﺎءة واﻟﺨﺒﺮة واﻟﺘﺪرﯾﺐ اﻟﻔﻨﻲ اﻟﻼزم ﯾﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻗﺪرﺗﮫ ﻓﻲ إﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 18‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪51,4‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 17‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫إﺳﺘﻘﻼﻟﯿﺔ وﻧﺰاھﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺗﺠﻌﻠﮫ ﯾﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 2‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬
‫‪ 4‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪17,1‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 18‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪68,6‬‬
‫‪ 11‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺑﺬل اﻟﻌﻨﺎﯾﺔ اﻟﻤﮭﻨﯿﺔ اﻻزﻣﺔ ﺗﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﯿﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻓﻲ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ واﻟﺘﻘﻠﯿﻞ ﻣﻨﮭﺎ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 23‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪65,7‬‬ ‫‪65,7‬‬ ‫‪68,6‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 11‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﺗﺨﻄﯿﻂ ﻋﻤﻞ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ واﻹﺷﺮاف اﻟﻤﺒﺎﺷﺮ ﻋﻠﻰ اﻟﻤﺴﺎﻋﺪﯾﻦ ﯾﺴﮭﻞ ﻣﻦ ﻣﮭﻤﺔ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 2‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬
‫‪ 21‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪60,0‬‬ ‫‪60,0‬‬ ‫‪65,7‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 12‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪34,3‬‬ ‫‪34,3‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﻓﺤﺺ وﺗﻘﯿﯿﻢ ﻧﻈﺎم اﻟﺮﻗﺎﺑﺔ اﻟﺪاﺧﻠﯿﺔ ﯾﻤﻜﻦ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ ﺗﺤﺪﯾﺪ ﻧﻮﻋﯿﺔ وﺣﺠﻢ اﻹﺧﺘﺒﺎرات اﻻزﻣﺔ ﻟﻤﻮاﺟﮭﺔ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت ﻣﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬

‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬

‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 24‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪68,6‬‬ ‫‪68,6‬‬ ‫‪71,4‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 10‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫اﻟﺤﺼﻮل ﻋﻠﻰ أدﻟﺔ وﻗﺮاﺋﻦ اﻹﺛﺒﺎت اﻟﻜﺎﻓﯿﺔ واﻟﻤﻼﺋﻤﺔ ﻣﻦ ﺧﻼل اﻟﻔﺤﺺ واﻟﻤﻼﺣﻈﺔ واﻹﺳﺘﻌﻼم واﻟﻤﺼﺎدﻗﺎت ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻋﻠﻰ‬
‫ﻛﺸﻒ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 7‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬
‫‪ 17‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪68,6‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 11‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪31,4‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺍﳌﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ )‪ :(5‬ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭﺍﻟﺜﺎﱐ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫‪Statistiques‬‬
‫إﻟﺘﺰام اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﺗﺤﻠﻲ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﺗﺄﻛﺪ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﺗﺄﻛﺪ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﻗﯿﺎم اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫دراﺳﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺔ اﻟﺸﻚ‬ ‫اﻟﻤﺴﺆوﻟﯿﺔ‬
‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﺂداب‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻟﻤﺪى‬ ‫اﻟﻤﮭﻨﻲ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ‬ ‫اﻟﻘﺎﻧﻮﻧﯿﺔ‬
‫ﺑﻤﻌﺎﯾﯿﺮ‬ ‫وﺳﻠﻮك اﻟﻤﮭﻨﺔ‬ ‫ﻣﺪى ﻛﻔﺎﯾﺔ‬ ‫اﻟﺜﺒﺎت ﻓﻲ‬ ‫ﺻﺤﺔ اﻟﺘﻘﺪﯾﺮات ﺑﺪراﺳﺔ إﺧﺘﯿﺎر‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﻟﻠﻤﺮاﺟﻊ‬
‫اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬ ‫ﯾﺴﺎھﻢ ﻓﻲ ﺗﻔﻌﯿﻞ‬ ‫وﻣﻼءﻣﺔ‬ ‫ﺗﻄﺒﯿﻖ‬ ‫اﻟﺴﯿﺎﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﯾﺰﯾﺪ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺗﻌﻤﻞ‬
‫ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ‬ ‫دوره ﻓﻲ‬ ‫اﻹﻓﺼﺎح ﻓﻲ‬ ‫اﻟﺴﯿﺎﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﻌﺘﻤﺪة ﻣﻦ ﻗﺒﻞ‬ ‫ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﯿﺘﮫ ﻓﻲ‬ ‫ﻋﻠﻰ ردﻋﮫ ﻣﻦ‬
‫اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬ ‫ﻣﻮاﺟﮭﺔ‬ ‫اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ‬ ‫ﻹﻋﺪاد اﻟﺘﻘﺎرﯾﺮ‬ ‫اﻹدارة ﯾﺴﺎﻋﺪ‬ ‫اﻛﺘﺸﺎف‬ ‫اﻟﻔﺸﻞ ﻓﻲ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ‬ ‫ﯾﻘﻠﺺ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ ﻣﻦ‬ ‫ﻓﻲ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻛﺘﺸﺎف‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﺗﺨﻔﯿﺾ‬ ‫ﻓﺮص ﻣﻤﺎرﺳﺔ‬ ‫ﻃﺮف اﻹدارة‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﯾﺴﺎھﻢ ﻓﻲ ﻛﺸﻒ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Valide 35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬
‫‪N‬‬ ‫‪Manqua‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬
‫‪nte‬‬
‫‪Moyenne 4,09‬‬ ‫‪4,11‬‬ ‫‪3,74‬‬ ‫‪3,77‬‬ ‫‪3,71‬‬ ‫‪3,83‬‬ ‫‪3,60‬‬ ‫‪3,43‬‬
‫‪Ecart-type ,373‬‬ ‫‪,676‬‬ ‫‪,780‬‬ ‫‪,877‬‬ ‫‪,926‬‬ ‫‪,857‬‬ ‫‪1,006‬‬ ‫‪,850‬‬

‫إﻟﺘﺰام اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﻤﻌﺎﯾﯿﺮ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 30‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪85,7‬‬ ‫‪85,7‬‬ ‫‪88,6‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﺗﺤﻠﻲ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﺂداب وﺳﻠﻮك اﻟﻤﮭﻨﺔ ﯾﺴﺎھﻢ ﻓﻲ ﺗﻔﻌﯿﻞ دوره ﻓﻲ ﻣﻮاﺟﮭﺔ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 6‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬
‫‪ 19‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪71,4‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 10‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺗﺄﻛﺪ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ ﻣﺪى ﻛﻔﺎﯾﺔ وﻣﻼءﻣﺔ اﻹﻓﺼﺎح ﻓﻲ اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ ﺗﺨﻔﯿﺾ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 2‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬
‫‪ 10‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪34,3‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 18‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪85,7‬‬
‫‪ 5‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪14,3‬‬ ‫‪14,3‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﺗﺄﻛﺪ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻣﻦ اﻟﺜﺒﺎت ﻓﻲ ﺗﻄﺒﯿﻖ اﻟﺴﯿﺎﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ ﯾﻘﻠﺺ ﻣﻦ ﻓﺮص ﻣﻤﺎرﺳﺔ اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬
‫‪ 6‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪28,6‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 19‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪82,9‬‬
‫‪ 6‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﻗﯿﺎم اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﺪراﺳﺔ إﺧﺘﯿﺎر اﻟﺴﯿﺎﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ ﻹﻋﺪاد اﻟﺘﻘﺎرﯾﺮ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ ﻣﻦ ﻃﺮف اﻹدارة ﯾﺴﺎھﻢ ﻓﻲ ﻛﺸﻒ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬
‫‪ 9‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪37,1‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 15‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪42,9‬‬ ‫‪42,9‬‬ ‫‪80,0‬‬
‫‪ 7‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫دراﺳﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻟﻤﺪى ﺻﺤﺔ اﻟﺘﻘﺪﯾﺮات اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﯿﺔ اﻟﻤﻌﺘﻤﺪة ﻣﻦ ﻗﺒﻞ اﻹدارة ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 3‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪8,6‬‬
‫‪ 7‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪28,6‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 18‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪51,4‬‬ ‫‪80,0‬‬
‫‪ 7‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﻣﻤﺎرﺳﺔ اﻟﺸﻚ اﻟﻤﮭﻨﻲ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﯾﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻓﻌﺎﻟﯿﺘﮫ ﻓﻲ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﻌﺎرض ﺑﺸﺪة‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪14,3‬‬
‫‪ 9‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪40,0‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 15‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪42,9‬‬ ‫‪42,9‬‬ ‫‪82,9‬‬
‫‪ 6‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫اﻟﻤﺴﺆوﻟﯿﺔ اﻟﻘﺎﻧﻮﻧﯿﺔ ﻟﻠﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺗﻌﻤﻞ ﻋﻠﻰ ردﻋﮫ ﻣﻦ اﻟﻔﺸﻞ ﻓﻲ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﻌﺎرض ﺑﺸﺪة‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 3‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪11,4‬‬
‫‪ 13‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪37,1‬‬ ‫‪37,1‬‬ ‫‪48,6‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 16‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪45,7‬‬ ‫‪45,7‬‬ ‫‪94,3‬‬
‫‪ 2‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺍﳌﻠﺤﻖ ﺭﻗﻢ )‪ :(6‬ﺇﺣﺼﺎﺋﻴﺎﺕ ﺍﶈﻮﺭﺍﻟﺜﺎﻟﺚ ﻣﻦ ﺍﻹﺳﺘﺒﻴﺎﻥ‬

‫‪Statistiques‬‬

‫اﻟﻘﯿﺎم ﺑﺎﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬ ‫زﯾﺎدة اﻹھﺘﻤﺎم‬ ‫ﻗﯿﺎم اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﺗﺨﺼﺺ اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫إﺗﺒﺎع اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬ ‫ﺟﻮدة اﻟﺘﺨﻄﯿﻂ‬ ‫أﺗﻌﺎب اﻟﻤﺮاﺟﻊ‬
‫اﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﺑﺪل‬ ‫ﺑﺎﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﻮﻇﯿﻔﺔ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻓﻲ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ‬ ‫ﻟﻌﻤﻠﯿﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺗﺆﺛﺮ‬
‫اﻟﺠﺰﺋﯿﺔ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﻤﺴﺘﻤﺮة ﻋﻠﻰ‬ ‫اﻟﻔﺤﺺ واﻟﺘﺄﻛﺪ‬ ‫ﻧﺸﺎط أو ﺻﻨﺎﻋﺔ‬ ‫ﻟﻺﺟﺮاءات‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﯿﺔ ﺗﺴﮭﻞ‬ ‫ﻋﻠﻰ أداء ﻋﻤﻠﯿﺔ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺔ اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﺣﺴﺎب اﻟﻨﮭﺎﺋﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺪد ﻟﺒﻌﺾ‬ ‫ﻣﻌﯿﻨﺔ ﯾﻤﻜﻨﮫ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﺘﺤﻠﯿﻠﯿﺔ ﯾﺴﺎﻋﺪ‬ ‫ﻣﻦ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬ ‫اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫ﯾﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻓﺮﺻﺔ‬ ‫ﺑﻨﻮد اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ‬ ‫ﺑﻨﺎء أﺣﻜﺎم ﻗﻮﯾﺔ‬ ‫ﻓﻲ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻟﺨﺎرﺟﯿﺔ وﺗﺤﻘﻘﮫ‬
‫اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ‬ ‫وﻣﺘﻤﯿﺰة ﺗﺴﮭﻞ ﻣﻦ ﯾﺆدي اﻟﻰ اﻟﺘﺤﻘﻖ‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫ﻓﻲ اﻛﺘﺸﺎف‬ ‫اﻟﻤﺒﻜﺮ ﻣﻦ‬ ‫ﻣﮭﻤﺘﮫ ﻓﻲ إﻛﺘﺸﺎف‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬ ‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ‬
‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‪.‬‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬ ‫اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬

‫‪Valide 35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪35‬‬

‫‪N Manquant‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬
‫‪e‬‬
‫‪Moyenne 3,83‬‬ ‫‪4,11‬‬ ‫‪3,66‬‬ ‫‪3,89‬‬ ‫‪4,06‬‬ ‫‪3,97‬‬ ‫‪3,11‬‬
‫‪Ecart-type ,923‬‬ ‫‪,676‬‬ ‫‪,591‬‬ ‫‪,796‬‬ ‫‪,684‬‬ ‫‪,618‬‬ ‫‪1,157‬‬

‫اﻟﻘﯿﺎم ﺑﺎﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﻜﺎﻣﻠﺔ ﺑﺪل اﻟﺠﺰﺋﯿﺔ ﺗﻘﻠﻞ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺔ اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬

‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬
‫‪ 6‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪28,6‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 17‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪48,6‬‬ ‫‪77,1‬‬
‫‪ 8‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫زﯾﺎدة اﻹھﺘﻤﺎم ﺑﺎﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﻤﺴﺘﻤﺮة ﻋﻠﻰ ﺣﺴﺎب اﻟﻨﮭﺎﺋﯿﺔ ﯾﺰﯾﺪ ﻣﻦ ﻓﺮﺻﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻓﻲ اﻛﺘﺸﺎف ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‪.‬‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 6‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬
‫‪ 19‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪71,4‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 10‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﻗﯿﺎم اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺑﻮﻇﯿﻔﺔ اﻟﻔﺤﺺ واﻟﺘﺄﻛﺪ اﻟﻤﺤﺪد ﻟﺒﻌﺾ ﺑﻨﻮد اﻟﻘﻮاﺋﻢ اﻟﻤﺎﻟﯿﺔ ﯾﺆدي اﻟﻰ اﻟﺘﺤﻘﻖ اﻟﻤﺒﻜﺮ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت‬
‫اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 14‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪40,0‬‬ ‫‪40,0‬‬ ‫‪40,0‬‬
‫‪ 19‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪94,3‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 2‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪5,7‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫ﺗﺨﺼﺺ اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻓﻲ ﻧﺸﺎط أو ﺻﻨﺎﻋﺔ ﻣﻌﯿﻨﺔ ﯾﻤﻜﻨﮫ ﻣﻦ ﺑﻨﺎء أﺣﻜﺎم ﻗﻮﯾﺔ وﻣﺘﻤﯿﺰة ﺗﺴﮭﻞ ﻣﻦ ﻣﮭﻤﺘﮫ ﻓﻲ إﻛﺘﺸﺎف‬
‫ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 1‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬ ‫‪2,9‬‬
‫‪ 10‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪31,4‬‬
‫‪Valide‬‬ ‫‪ 16‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪45,7‬‬ ‫‪45,7‬‬ ‫‪77,1‬‬
‫‪ 8‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫إﺗﺒﺎع اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﻟﻺﺟﺮاءات اﻟﺘﺤﻠﯿﻠﯿﺔ ﯾﺴﺎﻋﺪ ﻓﻲ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 7‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬
‫‪ 19‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪54,3‬‬ ‫‪74,3‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 9‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪25,7‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻼﺣﻖ‬

‫ﺟﻮدة اﻟﺘﺨﻄﯿﻂ ﻟﻌﻤﻠﯿﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﺨﺎرﺟﯿﺔ ﺗﺴﮭﻞ ﻣﻦ اﻟﺘﺤﻘﻖ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 7‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬ ‫‪20,0‬‬
‫‪ 22‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪62,9‬‬ ‫‪62,9‬‬ ‫‪82,9‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 6‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪17,1‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬

‫أﺗﻌﺎب اﻟﻤﺮاﺟﻊ اﻟﺨﺎرﺟﻲ ﺗﺆﺛﺮ ﻋﻠﻰ أداء ﻋﻤﻠﯿﺔ اﻟﻤﺮاﺟﻌﺔ اﻟﺨﺎرﺟﯿﺔ وﺗﺤﻘﻘﮫ ﻣﻦ ﻣﻤﺎرﺳﺎت اﻟﻤﺤﺎﺳﺒﺔ اﻹﺑﺪاﻋﯿﺔ‬
‫‪Effectifs‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬ ‫‪Pourcentage‬‬
‫‪valide‬‬ ‫‪cumulé‬‬
‫‪ 3‬ﻣﻌﺎرض ﺑﺸﺪة‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪8,6‬‬ ‫‪8,6‬‬
‫‪ 8‬ﻣﻌﺎرض‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪22,9‬‬ ‫‪31,4‬‬
‫‪ 10‬ﻣﺤﺎﯾﺪ‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪60,0‬‬
‫‪Valide‬‬
‫‪ 10‬ﻣﻮاﻓﻖ‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪28,6‬‬ ‫‪88,6‬‬
‫‪ 4‬ﻣﻮاﻓﻖ ﺑﺸﺪة‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪11,4‬‬ ‫‪100,0‬‬
‫‪Total 35‬‬ ‫‪100,0‬‬ ‫‪100,0‬‬
 ‫ﺍﳌﻠﺨﺺ‬

،‫ﻫﺪﻓﺖ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﱃ ﺇﺑﺮﺍﺯ ﻗﺪﺭﺓ ﻭﺩﻭﺭ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﰲ ﺇﻛﺘﺸﺎﻑ ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻭﺗﻘﻠﻴﺼﻬﺎ‬
‫ ﰎ ﺗﻮﺯﻳﻊ ﺇﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻋﻠﻰ ﺍﳌﺮﺍﺟﻌﲔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﲔ ﻭﺃﻛﺎﺩﻣﻴﲔ ﺍﳌﺨﺘﺼﲔ ﰲ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ‬،‫ﻭﻟﺘﺤﻘﻴﻖ ﺃﻫﺪﺍﻑ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ‬
‫ ﺇﺳﺘﺒﻴﺎﻥ ﻛﻌﻴﻨﺔ ﺻﺎﳊﺔ ﻟﻠﺘﺤﻠﻴﻞ ﺍﻹﺣﺼﺎﺋﻲ‬35 ‫ ﻭﰎ ﺇﺳﺘﺮﺟﺎﻉ‬،‫ ﻓﺮﺩﺍ‬50 ‫ﺘﻤﻊ‬‫ ﺣﻴﺚ ﺑﻠﻎ ﺣﺠﻢ ﺍ‬،‫ﻭﺍﳌﺮﺍﺟﻌﺔ‬
‫ ﻭﺧﻠﺼﺖ ﺍﻟﺪﺭﺍﺳﺔ ﺇﱃ ﺍﻟﻌﺪﻳﺪ ﻣﻦ ﺍﻟﻨﻘﺎﻁ ﺃﳘﻬﺎ ﺃﻥ ﻟﻠﻤﺮﺍﺟﻌﺔ ﺍﳋﺎﺭﺟﻴﺔ ﺩﻭﺭ ﰲ ﻣﻮﺍﺟﻬﺔ‬،%70 ‫ﻭﺫﻟﻚ ﺑﻨﺴﺒﺔ‬
‫ﳑﺎﺭﺳﺎﺕ ﺍﶈﺎﺳﺒﺔ ﺍﻹﺑﺪﺍﻋﻴﺔ ﻣﻦ ﺧﻼﻝ ﻣﺴﺎﳘﺔ ﻣﻌﺎﻳﲑﻫﺎ ﰲ ﺗﻘﻠﻴﺺ ﻫﺬﻩ ﺍﳌﻤﺎﺭﺳﺎﺕ ﻭﺇﻛﺘﺸﺎﻓﻬﺎ ﻣﻦ ﻗﺒﻞ ﺍﳌﺮﺍﺟﻊ‬
.‫ﺍﳋﺎﺭﺟﻲ‬

‫ ﻣﺮﺍﺟﻊ ﺧﺎﺭﺟﻲ‬،‫ ﳏﺎﺳﺒﺔ ﺇﺑﺪﺍﻋﻴﺔ‬،‫ ﻣﺮﺍﺟﻌﺔ ﺧﺎﺭﺟﻴﺔ‬:‫ﺍﻟﻜﻠﻤﺎﺕ ﺍﳌﻔﺘﺎﺣﻴﺔ‬

Résumé

L’étude vise en général à mettre en évidence le pouvoir et le rôle de l’audit

externe dans la découverte de pratiques comptables créatives et réduit, Pour
atteindre les objectifs de l’étude, nous avons distribué un questionnaire aux
auditeurs externes, académiques spécialistes; comptabilité et audit, dont le
nombre totale de questionnaires distribués et 50 personnes, alors que le nombre
récupéré est 35 questionnaires comme un échantillon susceptibles a l’analyse
statistique avec un pourcentage 70%, Cette étude est achevée par des points
multiples, le plus importants parmi ces derniers que le Rôle de l’audit externe
dans la réduction des pratiques comptables créatives grâce à la contribution des
normes visant à réduire ces pratiques et découvert par l’auditeur externe.
Mots clés : audit externe, comptabilité créative, auditeur externe.