Analisis dan Kebijakan 44 ekonomi (2014) 30-38

daftar isi yang tersedia di ScienceDirect

Analisis dan Kebijakan Ekonomi

jurnal homepage: www.elsevier.com/locate/eap

Panjang artikel lengkap

Apakah sistem pajak yang tidak pasti mendorong '' perencanaan pajak yang agresif ''?

James Alm 1
Departemen Ekonomi, Universitas Tulane, 6823 St Charles Avenue, 208 Tilton Hall, New Orleans, LA 70.118-5.698, USA

articleinfo abstrak

Pasal sejarah: ‘‘Aggressive tax planning’’ (ATP) is typically characterized as a tax scheme that reduces the effective tax rate of a particular
Tersedia online 6 Februari 2014 type of income to a level below the one sought by fiscal policy for this income. One motivation often suggested for its use is
the uncertainty in tax liabilities introduced by a complicated and ever changing tax system. In this paper, I examine the
Kata kunci:
impact of an uncertainty on the use of such tax schemes; by implication, I also examine how a simpler and more stable tax
penghindaran pajak
system that reduced this uncertainty might affect ATP. In this analysis, I draw upon some of my own work on tax avoidance
Norma penghindaran

pajak Ketidakpastian
and tax evasion, and then I extend this work to the related but separate area of ATP. Importantly, I introduce and model both
individual and group motivations, incorporating insights from behavioral economics in these new analyses. Taxpayers are
clearly motivated in part by narrowly defined financial considerations as shaped by the tax, audit, and penalty rates that they
face, all of which I classify as individual motivations. However, individuals are also often influenced by many other factors that
go beyond self-interest and that have as their main foundation some aspects of social norms, morality, altruism, fairness, or
the like. In their entirety, I lump these factors together as group motivations, and I argue that they are shapedby the dynamic
social context inwhich, and the process bywhich, decisions emerge. Mymain conclusion is that there ismuch in theory to
suggest that uncertainty leads tomore use of ATP, especially when both individual and group motivations are considered.

© 2014 Economic Society of Australia, Queensland. Published by Elsevier B.V. All rights
reserved.

1. Introduction

Individuals take a variety of actions to reduce their tax liabilities. Some are legal ‘‘tax avoidance’’ activities, such as income splitting, postponement of taxes, and
tax arbitrage across income that faces different tax treatment. Others are illegal ‘‘tax evasion’’ actions (e.g., underreporting incomes, sales, or wealth; overstating
deductions, exemptions, or credits; failing to file appropriate tax returns; by engaging in barter). There is widespread, if often imprecise, evidence that both tax
avoidance and tax evasion activities are extensive and commonplace in nearly all countries.

The distinction between legal tax avoidance and illegal tax evasion may be clear in theory, but in practice the difference is more nuanced. ‘‘Aggressive tax
planning’’ (ATP) is an example of such nuance. Although a precise and widely accepted

E-mail address: jalm@tulane.edu .

1 An earlier version of this paper was presented at the September 2012 conference in Vienna, ‘‘Tax Governance — The Future Role of Tax Administrations in a Networking Society’’, organized by the Institute for
Austrian and International Tax Law and the Austrian Ministry of Finance in cooperation with the Faculty of Psychology of the University of Vienna. I am grateful to Christian Kaeser, Erich Kirchler, Stephan Muelhbacher,
Jeffrey Owens, Alex Raskolnikov, Benno Torgler, and other conference participants for many helpful comments and suggestions.

http://dx.doi.org/10.1016/j.eap.2014.01.004
0313-5926/ © 2014 Economic Society of Australia, Queensland. Published by Elsevier B.V. All rights reserved.
 J. Alm / Economic Analysis and Policy 44 (2014) 30–38 31

definition of ATP is probably not available, ATP is often seen as a tax avoidance transaction that complies with the letter but not the spirit of the law; that is, ATP
consists of a scheme that reduces the effective tax rate of a particular type of income to a level below the one intended by fiscal policy for this income ( OECD, 2011 ).
Such an ATP scheme is usually a sophisticated transaction that includes a number of steps and uses complex mechanisms. The economic justification of an ATP
scheme is generally limited, even non-existent, and its true rationale consists entirely of reducing the effective tax rate by exploiting shortcomings, weaknesses, or
ambiguities in tax laws, via the movements of funds, the construction of fictitious or shell companies, and/or the use of financial instruments or entities that are
treated differently in different jurisdictions. As such, ATP may be considered a transaction that blends elements both of legal tax avoidance and illegal tax evasion.

A natural concern for policymakers is to search for strategies to reduce ATP. Devising such strategies depends critically upon understanding why individuals (and
firms) utilize these schemes and on pursuing policies that are consistent with these motivating factors and the associated evidence. The clear underlying motivation
for the use of ATP is to reduce the burden of taxation. However, there are other factors as well. One often suggested reason for ATP is said to be the uncertainty in
tax liabilities introduced by a complex and ever-changing tax system, so that a simpler and more stable tax code would reduce the use of ATP ( OECD , 2010 ; National
Taxpayer Advocate , 2012 ). However, there is virtually no real support for this claim.

It is this issue that I examine here; that is, how does uncertain tax system affect ATP? By implication, I also examine a related issue: howwould a simpler and
more stable tax system that reduced this uncertainty affect ATP?
Uncertainty about tax policies can arise from many sources. One obvious source is the frequent, seemingly random changes in tax policies that make one’s
exact tax liabilities uncertain and subject to manipulation via complicated trans- actions. In fact, merely the discussion in government legislative bodies of potential tax
changes introduces some element of risk into individual planning. Another reason sometimes suggested is the complicated tax laws that individuals and firms face.
Difficulties in interpreting these tax laws introduce uncertainty.

Uncertain tax policies make individual choices in a variety of dimensions more difficult. Individuals who are planning their financial affairs need to knowwhether
tax changes will alter the return on their tax shelters by changing such things as depreciation rules, investment tax credits, interest deductions, at-risk rules, or capital
gains tax rates and holding periods. They also would like to know whether their itemized deductions will be allowed. Individuals do not know whether they will be
audited by the authorities or howmuch unreported income will be discovered by government auditors. Actual and proposed changes in tax policies toward saving
(e.g., the tax-exempt status of interest, the deductibility of contributions to retirement programs, the treatment of estate and gift taxes, the preferential treatment of
capital gains) have increased the riskiness to saving. The tax rate schedule itself has been altered numerous times in the past. Uncertain tax policies affect virtually
the entire range of individual choices.

There is an enormous theoretical and empirical literature that analyzes how individuals and firms respond to known, certain tax policies. There has also been
much work on how agents behave in the presence of uncertainty. However, with some exceptions ( Weiss , 1976 ; Stiglitz , 1982 ), there has been little analysis of how
individuals act when it is tax policy that is uncertain.

In this paper, I examine the impact of an uncertain tax system on the use of ATP. In this analysis, I start with some of my ownwork on tax avoidance and tax
evasion, and then I extend this work to the related but separate area of ATP. Importantly, I introduce andmodel both individual and group motivations, incorporating
insights frombehavioral economics in these new analyses ( Alm, forthcoming ). kesimpulan utama saya adalah bahwa dampak dari ketidakpastian pada ATP jauh dari
jelas dalam teori tetapi bahwa ada banyak teori untuk menyarankan ketidakpastian yang sebenarnya tidak menyebabkan lebih banyak menggunakan ATP, terutama
ketika banyak dan beragam faktor yang mempengaruhi wajib pajak kepatuhan dianggap. Secara khusus, wajib pajak jelas sebagian didorong oleh pertimbangan
keuangan didefinisikan secara sempit seperti yang dibentuk oleh tarif pajak, audit, dan hukuman yang mereka hadapi, semua yang saya mengklasifikasikan sebagai motivasi
individu. However, there is growing evidence that these individual motivations, while important, are not always decisive. Individuals are also often influenced by many
other factors that go beyond narrowly defined self-interest and that have as their main foundation some aspects of social norms, morality, altruism, fairness, or the
like. These factors are shaped by the dynamic social context in which, and the process by which, their decisions emerge. In their entirety, I lump together these
factors broadly and no doubt imprecisely as group motivations. My main conclusion is that there is much in theory to suggest that uncertainty leads tomore use of
ATP, especiallywhen both individual and groupmotivations are considered.

2. Uncertainty and ATP: individual motivations

In this section, I examine the ways in which the individual choice of aggressive tax planning is affected by uncertain tax policies. I focus here on individual
motivations, or the ways in which uncertain tax policies alter the narrowly defined financial incentives facing a purely self-interested individual. These financial
incentives are based upon the usual array of fiscal variables, all of which affect the ‘‘prices’’ of various individual activities: tax rates, audit rates, penalty rates, tax
base definitions, compliance costs, and the like. Following but extending Alm ( 1988 ), I consider three basic types of risky tax policies. The first is called ‘‘tax base
risk’’. Here the individual does not know with certainty whether the government will change the basic nature of the tax base. A second type of risk is called ‘‘tax rate
risk’’, in which the tax rate applied to the (certain) base becomes riskier. A third type of risk is ‘‘enforcement risk’’, in which an individual facing an administrative audit
does not knowwith certainty howmuch income will be discovered in the audit. For simplicity, I also focus on a single,
32 J. Alm / Economic Analysis and Policy 44 (2014) 30–38

if representative, type of ATP individual behavior: the decision to invest in tax shelters. 2 For all three types of risk, an increase in risk is measured as a
mean-preserving spread in the distribution of the random variable.
My principal conclusion is that increased risk has generally ambiguous behavioral effects on individual decisions. However, a secondary conclusion is that, under
some plausible restrictions on individual preferences, increased tax base risk and increased enforcement risk typically changes individual behavior so as to increase
the size of the income tax base (e.g., ATP declines), while increased tax rate risk has the opposite effect on the base. I also consider a number of relevant additional
factors, still based on individual motivations, all of which contribute further to themixed nature of the theoretical predictions.

Sekarang kesimpulan ini berjalan agak bertentangan dengan klaim umum bahwa hukum pajak tidak pasti tentu mendorong lebih banyak penggunaan agresif,
bahkan kasar, preferensi pajak seperti yang ditandai oleh ATP. Namun, kesimpulan ini cukup kuat di ambiguitas mereka. Salah satu isu kemudian menjadi apakah
pertimbangan teoritis lainnya mungkin mengubah kesimpulan ini, khususnya apakah memperkenalkan groupmotivations di decisionsmight individu menyebabkan
hasil yang berbeda. Isu kedua adalah apakah ada dukungan empiris untuk setiap jenis respon perilaku. Isu-isu ini dibahas kemudian.

2.1. tempat penampungan pajak dan risiko basis pajak

Asumsikan bahwa individu menghindari risiko memiliki anugerah tetap pendapatan saya 0 untuk mengalokasikan antara laba terlindung S dan non-terlindung pendapatan N. individu
menimbulkan beberapa biaya c untuk setiap dolar pendapatan terlindung. individu juga harus membayar pajak penghasilan pada tingkat t penghasilan kena pajak, yang terdiri dari
semua pendapatan non-terlindung ditambah beberapa fraksi acak α dari terlindung pendapatan. Net-of-pajak penghasilan saya Oleh karena itu sama dengan [ saya 0 - t (N + α S) - cS]. individu
memilih N dan S untuk memaksimalkan fungsi utilitas yang diharapkan V = EU (I), dimana E adalah operator harapan, tunduk kendala yang N dan S sum untuk saya 0.

Pertama-order kondisi dari maksimisasi ini

E {U I ( Saya t( 1 - α) - c]} = 0. (1)

Sekarang mari ada peningkatan '' risiko '' di variabel acak α. Rothschild dan Stiglitz ( 1970 ) Menunjukkan, ketika membandingkan dua randomvariables α dan α ' dengan nilai
yang diharapkan sama, bahwa α ' lebih berisiko dibandingkan α jika distribusinya dapat diperoleh dari yang α oleh penyebaran rata-melestarikan. Definisi ini dapat
digunakan untuk menentukan dampak dari peningkatan risiko pada pilihan optimal S *.

Misalkan ekspresi dalam kurung dalam Pers. (1) adalah fungsi cekung α. Kemudian peningkatan risiko akan mengurangi pilihan yang optimal dari S *, karena
risiko yang lebih besar akan menurunkan harapan ungkapan ini dan, oleh kondisi orde kedua, kondisi orde pertama kemudian dapat dipulihkan oleh penurunan S *. Sebaliknya,
jika ekspresi adalah fungsi cembung α,
maka peningkatan risiko akan meningkat S *.
Akibatnya, ada dua efek mengimbangi pada pilihan S *. Seorang individu menghindari risiko akan menemukan pendapatan terlindung kurang menarik karena risiko yang
lebih besar, dan menanggapi dengan menggantikan jauh dari pendapatan terlindung ke arah yang lebih pendapatan non-terlindung. Namun, agar terjamin dari tingkat
pendapatan, individu harus meningkatkan pendapatan terlindung. Efek bersih pada S * Oleh karena itu tidak pasti karena bertentangan substitusi dan efek pendapatan.

Pengaruh risiko yang lebih besar pada pilihan yang optimal S * Oleh karena itu tergantung pada cekung atau busung dari { U I ( I) [c - ( 1 -
α) t]}. Sekarang fungsi ini cembung jika

- 2 U II ( SAYA) - [( 1 - α) t - c] SU AKU AKU AKU ( SAYA) > 0, (2)

dan itu adalah cekung jika kurang dari nol. Secara umum, tanda fungsi ini ambigu.
Misalkan, bagaimanapun, bahwa konveksitas atau cekung diperiksa untuk nilai-nilai ekstrim α. Kapan α = 1, atau semua saat S termasuk dalam dasar, tanda positif
selama U AKU AKU AKU ( SAYA) > 0, yang merupakan kondisi yang diperlukan untuk non-meningkatkan keengganan risiko absolut. Kapan α = 0, kondisi yang cukup untuk tanda
positif adalah bahwa keengganan risiko relatif R (I) ≡ - IU II ( I) / U I ( SAYA) non-menurun dan kurang dari satu. Pembatasan ini sering dibuat karena mereka menyiratkan
bahwa permintaan untuk berisiko yang baik memiliki elastisitas pendapatan yang positif dan kurang dari satu. Mereka juga puas dengan Bernoulli dan fungsi utilitas
logaritma. Pembatasan ini diasumsikan berlaku di sini, sehingga fungsi tersebut dapat terbukti cembung. Busung menyiratkan bahwa peningkatan ketidakpastian tentang
perlakuan pajak penghasilan pajak shelterswill menurunkan jumlah yang seorang individu berinvestasi pendapatan terlindung; yaitu, peningkatan ketidakpastian basis
pajak akan mengurangi ATP.

2.2. tempat penampungan pajak dan risiko tarif pajak

Misalkan sekarang bahwa basis pajak diasumsikan diketahui dengan pasti dan bahwa itu adalah bukan tarif pajak t yang berisiko. Seperti risiko basis pajak, risiko tingkat pajak
mengubah keputusan individu. Tidak seperti risiko basis pajak, bagaimanapun, individu akan sekarang mengubah perilaku sehingga dapat mengurangi ukuran basis pajak dengan
meningkatkan pendapatan terlindung, sehingga individu akan meningkatkan penggunaan ATP.

2 Sepanjang diskusi, saya menggunakan ketidakpastian dan risiko secara bergantian, sehingga mengabaikan perbedaan Knightian antara '' risiko '' (di mana probabilitas dari peristiwa yang dikenal) dan '' ketidakpastian

'' (di mana probabilitas secara inheren tidak diketahui, bahkan diketahui).
 J. Alm Analisis / Ekonomi dan Kebijakan 44 (2014) 30-38 33

lebih besar t Risiko menurun atau meningkat terlindung pendapatan tergantung pada tanda {2 U II ( SAYA) + (C - t) NU AKU AKU AKU ( SAYA)}. Tanda ungkapan ini ambigu karena
tanda-tanda baik U AKU AKU AKU ( SAYA) dan ( c - t) tidak dapat ditentukan secara umum. Namun, ketika
c> t, maka ekspresi kurang dari nol jika relatif risk aversion adalah non-menurun dan kurang dari satu; tanda juga negatif ketika c <t jika ada non-meningkatkan keengganan
risiko absolut. Pendapatan terlindung karena itu cenderung meningkat ketika ada risiko tarif pajak yang lebih besar karena terlindung non pendapatan yang sepenuhnya pajak
dan sepenuhnya tunduk pada tarif pajak acak. Tidak seperti ketidakpastian basis pajak, ketidakpastian tarif pajak cenderung menurun ukuran basis pajak yang diharapkan -
dan sehingga meningkatkan ATP
- karena ketidakpastian tarif pajak membuat non-terlindung dan pajak penghasilan berisiko baik. Akibatnya, individu akan cenderung menggantikan jauh dari berisiko
baik (non-terlindung dan pajak penghasilan) dan ke arah kurang berisiko baik (terlindung dan pendapatan sebelum pajak).

2.3. tempat penampungan pajak dan risiko penegakan

Investasi penampungan pajak individu sekarang diasumsikan tunduk pada aktivitas penegakan yang mungkin melarang beberapa fraksi acak α dari aktivitas
sebagai aktivitas penggelapan ilegal, di mana titik penalti f dikenakan pada setiap dolar pendapatan terdeteksi dan terlindung. Pendapatan pasti individu karena itu
sama dengan [ saya 0 ( 1 - t) + S (t - α f - c)]. utilitas yang diharapkan
V = Uni Eropa (I) dimaksimalkan ketika terlindung pendapatan S * dipilih sehingga

E {U I ( Saya t - α f - c]} = 0. (3)

Sekarang anggaplah bahwa proporsi pendapatan terlindung yang ditemukan dan dianulir menjadi lebih pasti. Pendapatan terlindung akan meningkat jika:

- 2 U II ( SAYA) - [ t - α f - c] Uni Eropa AKU AKU AKU ( SAYA) > 0, (4)

sementara S * akan menurun jika ketimpangan terbalik. Secara umum, tanda fungsi ini di ketidaksetaraan (4) adalah ambigu karena tanda-tanda U AKU AKU AKU ( SAYA) dan [ t - α f - c] keduanya
tidak pasti. ambiguitas mencerminkan bertentangan substitusi dan efek pendapatan yang mempengaruhi S * kapan α menjadi berisiko. Terlindung incomewill berkurang karena
kembalinya kurang tertentu, tetapi terlindung pendapatan akan meningkat karena lebih banyak harus dimasukkan ke dalamnya untuk mencapai tingkat terjamin pendapatan.
Namun, menyusul analisis serupa dengan risiko basis pajak, dapat ditunjukkan bahwa kondisi yang cukup untuk ketidaksetaraan (4) menjadi positif bahwa penghindaran risiko
absolut akan menurun dan bahwa keengganan risiko relatif non-menurun dan kurang dari satu. Jika pembatasan ini berlaku, maka efek substitusi akan mendominasi, dan risiko
yang lebih besar akan menurun S * dan sebagainya akan menurun ATP.

2.4. Beberapa pertimbangan tambahan berdasarkan motivasi individual

analisis ini jelas menghilangkan berbagai faktor rumit yang mungkin akan terpengaruh oleh peningkatan ketidakpastian tentang basis pajak, tarif pajak, atau
rezim penegakan. Memperkenalkan ini motivasi individu tambahan awan lebih lanjut menganut teori hasil retical.

Menurunkan risiko deteksi. ketidakpastian yang lebih besar tentang salah satu variabel acak tampaknya akan menurunkan probabilitas bahwa otoritas pajak akan
mendeteksi ATP. Seperti penurunan probabilitas deteksi dapat dengan mudah ditampilkan untuk meningkatkan penggunaan pendapatan terlindung.

Meningkatkan biaya pendapatan terlindung. ketidakpastian yang lebih besar tentang salah satu variabel acak juga dapat mempengaruhi biaya pendapatan terlindung.
Hal ini mudah untuk menunjukkan bahwa peningkatan biaya c dari berlindung pendapatan akan mengurangi penggunaan pendapatan terlindung dan ATP. Hal ini juga
mungkin (meskipun lebih terlibat) untuk menunjukkan bahwa peningkatan ketidakpastian tentang biaya pendapatan terlindung akan menurun S *.

Memungkinkan penggunaan wajib pajak dari preparers dibayar. Respon yang jelas untuk ketidakpastian adalah bahwa Wajib Pajak dapat resor untuk penggunaan profesional, preparers
pajak yang dibayar, dengan efek berpotensi bertentangan pada S *. Pajak practitionersmay memberikan layanan yang mengurangi wajib pajak ketidakpastian tentang kewajiban pajak wajib
pajak ( Scotchmer 1989 ). Mereka juga dapat mengurangi waktu dan kecemasan biaya untuk wajib pajak ( ReinganumandWilde, 1991 ). Theymay identifyways (legal atau ilegal) untuk
mengurangi kewajiban pajak wajib pajak, terutama jika kompensasi mereka terikat pada penghematan pajak yang mereka hasilkan ( Slemrod 1989 ). Mereka dapat mengurangi audit dan / atau
tingkat hukuman pada setiap ketidakpatuhan yang ditemukan ( Erard, 1993 ). Secara keseluruhan, tidak jelas bagaimana penggunaan wajib pajak praktisi akan mempengaruhi ATP.

Memperkenalkan perilaku ekonomi pengertian. Beberapa ekstensi tambahan tetap fokus pada motivasi individu tetapi menggabungkan gagasan-gagasan dari ekonomi perilaku, luas didefinisikan
sebagai suatu pendekatan yang menggunakan metode dan bukti dari ilmu-ilmu sosial lainnya (terutama psikologi) untuk menginformasikan analisis pengambilan keputusan individu (dan, seperti yang saya

bahas nanti, kelompok pengambilan keputusan). The underlyingmotivation untuk pengenalan ekonomi perilaku wawasan adalah dissatisfactionwith pendekatan ekonomi yang khas untuk menganalisis

perilaku individu. Model ekonomi neoklasik standar perilaku manusia didasarkan pada beberapa asumsi utama: bahwa individu yang rasional, bahwa mereka memiliki kemauan yang tak terbatas, dan

bahwa mereka adalah murni kepentingan sendiri. Sementara asumsi ini mungkin menjadi titik awal yang berguna untuk analisis perilaku individu, sekarang ada banyak bukti bahwa mereka adalah

penggambaran akurat dari banyak, mungkin sebagian besar, individu. Bertentangan dengan standar pendekatan neoklasik untuk pilihan konsumen, individu menghadapi batas kemampuan mereka untuk

menghitung (misalnya, dibatasi rasionalitas, akuntansi mental); mereka secara sistematis misperceive, atau tidak melihat sama sekali, biaya sebenarnya dari tindakan (misalnya, ilusi fiskal, saliency,

overweighting probabilitas); mereka menghadapi batas kontrol diri mereka (misalnya, hiperbolik discounting); mereka terpengaruh overweighting probabilitas); mereka menghadapi batas kontrol diri

mereka (misalnya, hiperbolik discounting); mereka terpengaruh overweighting probabilitas); mereka menghadapi batas kontrol diri mereka (misalnya, hiperbolik discounting); mereka terpengaruh
34 J. Alm Analisis / Ekonomi dan Kebijakan 44 (2014) 30-38

oleh cara di mana pilihan yang dibingkai (misalnya, referensi poin, keuntungan terhadap kerugian, kehilangan aversion, risiko perilaku mencari); mereka termotivasi oleh
gagasan individu bersalah, malu, moralitas, atau altruisme; mereka dipengaruhi oleh konteks sosial di mana, dan proses dimana, keputusan dibuat; dan mereka termotivasi
oleh gagasan-gagasan kelompok seperti norma-norma sosial, modal sosial, kebiasaan sosial, keadilan, kepercayaan, timbal balik, dan moral pajak.

Singkatnya, individu tidak selalu rasional, berorientasi pada hasil, mengendalikan diri, egois, dan konsumen egoistik dibayangkan oleh banyak teori standar
kami. ekonomi perilaku menggunakan apa yang disebut '' keberangkatan '' dari asumsi standar sebagai titik awal untuk mengembangkan teori-teori yang lebih
realistis dari perilaku individu. 3

Satu helai ekonomi perilaku berhubungan terutama dengan motivasi individu, dan berlaku berbagai formalizations dari teori utilitas non diharapkan untuk
pilihan-pilihan individu. Ada banyak contoh dari teori-teori utilitas non-diharapkan, termasuk (namun tidak terbatas pada): teori prospek, peringkat tergantung teori
utilitas yang diharapkan, urutan pertama dan kedua penghindaran risiko order, teori penyesalan, teori kekecewaan, probabilitas non-aditif, dan ambiguitas teori.
Sehubungan dengan teori expectedutility, model ini dapat menghasilkan prediksi yang lebih akurat dari perilaku individu di bawah ketidakpastian.

Beberapa pertimbangan perilaku yang berasal dari motivasi individu tersebut sangat relevan untuk ketidakpastian dan dampaknya pada ATP. Hal ini mudah untuk
menunjukkan bahwa seorang individu yang overweights probabilitas rendah (katakanlah) deteksi akan mengurangi penggunaan pendapatan terlindung di risiko basis pajak atau
skenario risiko penegakan hukum. Sebaliknya, ada beberapa bukti bahwa pada probabilitas rendah beberapa individu akan terlibat dalam pemecatan risiko, pada dasarnya
memperlakukan probabilitas rendah (katakanlah) deteksi sebagai probabilitas nol. pemecatan resiko akan menyebabkan penggunaan yang lebih besar dari pendapatan terlindung
dan penggunaan sehingga lebih besar dari ATP. Seorang individu bukan mungkin menunjukkan keengganan kerugian, terutama pada probabilitas rendah, inwhich kasus individu
akan kurang cenderung untuk berinvestasi dalam kegiatan terlindung yang kembali berisiko. Lebih lanjut, seorang individu mungkin memiliki nilai fungsi yang tergantung pada
perubahan pendapatan dari beberapa titik acuan, daripada fungsi utilitas yang tergantung pada pendapatan sendiri. Untuk individu seperti itu, efek dari ketidakpastian yang lebih
besar pada ATP tergantung pada titik referensi tertentu yang digunakan, dan prediksi umum sulit didapat.

pengertian perilaku juga menunjukkan bahwa proses dimana pendapatan ditentukan penting, bukan hanya tingkat pendapatan saja. Dalam konteks ini, jika wajib pajak
percaya bahwa, mengatakan, putusan pajak administratif pada kewajiban pajak pasti adalah sewenang-wenang dan dibenarkan, maka wajib pajak dapat merespon dengan
mengurangi tingkat awal pelaporan dan menunggu putusan administratif untuk memberikan interpretasi yang benar. Dalam hal ini, ketidakpastian yang lebih besar dalam rezim
pajak dapat menyebabkan penggunaan yang lebih besar dari ATP sebagai individu menjadi frustrasi, bahkan marah, dan merespon ketidakpastian dengan sengaja menghindari ( Picciotto,
2007 ). Namun, hal ini tentunya mungkin bahwa dalam kasus lain individualswho wajah ketidakpastian tentang interpretasi kode pajak mungkin bukan merespon dengan
membayar lebih pajak mereka, respon yang lebih mungkin terjadi jika individu kehilangan pameran aversion; yaitu, dalam kondisi tertentu yang masuk akal, ketidakpastian yang
lebih besar canmake wajib pajak pelaporan suatu '' lebih aman '' pilihan daripada tidak melaporkan, dan individu dapat menanggapi dengan memilih lebih dari pilihan ini sekarang
lebih aman (misalnya, pendapatan non-terlindung).

pengertian perilaku juga memungkinkan untuk kemungkinan rasionalitas dibatasi pada bagian dari wajib pajak. Seorang wajib pajak mungkin tidak sepenuhnya
menyadari berbagai probabilitas ketika melakukan pertaruhan pendapatan terlindung, sebagian karena otoritas pajak mungkin tidak andal dapat, atau bahkan bersedia,
untuk mengumumkan probabilitas audit. Cara-cara di mana wajib pajak orang pribadi memilih strategi pelaporan dalam menghadapi kemungkinan kabur tersebut pada
umumnya ambigu.

2.5. Ringkasan

analisis teoritis dari kebijakan pajak yang tidak pasti berdasarkan motivasi individu datang untuk hasil yang bertentangan tentang bagaimana ketidakpastian mempengaruhi
penggunaan wajib pajak dari ATP. Banyak hasil yang mungkin dalam teori, reflektif dari banyak jenis perilaku individu bahwa teori harus mencoba untuk menjelaskan.

Sebuah hasil yang umum adalah bahwa peningkatan ketidakpastian atas berapa banyak pendapatan kena pajak cenderung membuat wajib pajak lebih konservatif dalam
keputusan pelaporan mereka daripada mereka akan jika ketidakpastian ini diselesaikan karena ketidakpastian membuat aktivitas berisiko (misalnya, ATP) kurang menarik. Dalam
hal ini, kebijakan yang mengurangi ketidakpastian melalui penyederhanaan pajak atau penyediaan layanan wajib pajak tidak akan meningkatkan pelaporan wajib pajak tetapi
sebenarnya akan memiliki efek berlawanan pada pelaporan. Namun, jika salah satu menyumbang motivasi individu lain, maka ketidakpastian dapat merusak daripada memperbaiki
perilaku pelaporan. Singkatnya, meskipun analisis teoritis jelas menunjukkan bahwa individu mengubah perilaku mereka dalam menghadapi pajak tidak pasti, dampak tersebut
masih belum terselesaikan dalam teori.

Namun, semua analisis ini mengasumsikan bahwa individu dimotivasi oleh pertimbangan moneter dan nonmoneter yang hanya mempengaruhi dia secara
individual. Peran motivasi kelompok dibahas berikutnya.

3. Ketidakpastian dan ATP: motivasi kelompok

Ada aremanyways memperkenalkan groupmotivations ke dalam analisis taxplanning agresif. Oneway adalah untuk mengakui bahwa ada banyak bukti tentang
apa yang dapat disebut norma sosial dari perilaku ( Elster, 1989 ). Meskipun sulit untuk mendefinisikan dengan tepat, norma sosial dapat dibedakan oleh fitur bahwa
itu adalah proses-berorientasi, tidak seperti hasil-orientasi rasionalitas individu. Oleh karena itu Norma sosial merupakan pola perilaku yang dinilai dengan cara yang
sama oleh orang lain dan

3 Untuk diskusi umum perilaku ekonomi, lihat Camerer et al. ( 2004 ) dan McCaffery dan Slemrod ( 2006 ). Untuk survei perkembangan teoritis sebagaimana diterapkan pada penggelapan pajak, lihat Hashimzade et al. ( 2013

).
 J. Alm Analisis / Ekonomi dan Kebijakan 44 (2014) 30-38 35

yang ditopang sebagian oleh persetujuan sosial atau ketidaksetujuan. Jika orang lain berperilaku sesuai dengan beberapa modus diterima secara sosial perilaku, maka individu
akan berperilaku tepat; jika orang lain tidak begitu berperilaku, maka individu akan menanggapi dengan baik.
Kehadiran norma sosial juga konsisten dengan berbagai pendekatan lainnya, termasuk yang mengandalkan gagasan kelompok seperti modal sosial, kebiasaan
sosial, keadilan, kepercayaan, timbal balik, dan moral pajak, yang akarnya sering terletak pada psikologi perpajakan ( Lewis . 1982 ; Kirchler . 2007 ). Sebagai contoh, Kirchler
et al. ( 2008 ) Mengeksplorasi interaksi antara upaya penegakan (power) dan fasilitasi (trust) pada thepart dari otoritas pajak melalui '' lereng licin '' framework. McBarnet

( 2004 ) Menunjukkan bahwa orang mungkin memilih untuk mematuhi rela (apa yang dia istilah berkomitmen kepatuhan), mereka mungkin memilih untuk mematuhi enggan
(kepatuhan capitulative), mereka dapat mengambil keuntungan penuh dari hukum dalam meminimalkan pajak mereka (kepatuhan kreatif), atau theymay memilih non
pemenuhan. Demikian pula, Braithwaite ( 2009 ) Berpendapat bahwa individu aremotivated baik oleh motif menghormati atau dengan motif pembangkangan. Juga, Frey ( 1997 )
Membahas bagaimana motivasi intrinsik seseorang untuk mematuhi hukum dapat ramai oleh tindakan penegakan hukum; demikian pula, Torgler ( 2007 ) Berpendapat bahwa
seseorang semangat pajak dapat dipengaruhi oleh perilaku pembayar pajak lainnya (apakah jujur ​atau tidak jujur) andby tindakan pemerintah. Dalam semua kasus, ada
perbedaan yang signifikan antara wajib pajak, perbedaan ini penting dalam menjelaskan perilaku, dan kebijakan pemerintah perlu disesuaikan untuk mencerminkan ini motivasi
yang berbeda.

Secara keseluruhan, berbagai pertimbangan menunjukkan bahwa sifat interaksi sosial seseorang dengan orang lain - pembayar pajak lainnya, praktisi pajak, pejabat
pemerintah - mempengaruhi perilaku seseorang, khususnya melalui norma sosial kepatuhan ( Alm et al., 2012 ). Bagaimana norma sosial diperkenalkan secara resmi dalam
analisis? Saya sarankan hadir dua pendekatan yang mungkin, yang semuanya memiliki kesimpulan dasar yang sama: motivasi kelompok menyiratkan bahwa ketidakpastian yang
lebih besar meningkatkan penggunaan ATP.

3.1. Pemodelan norma sosial Memperkenalkan titik acuan. Mungkin cara paling sederhana disarankan oleh karya Kahneman dan Tversky ( 1979 ), siapa

incorporatewhat mereka Terma titik referensi sebagai norma sosial formof dalam teori prospek mereka dengan mengasumsikan bahwa seorang individu menderita kerugian dalam utilitas jika dia
tidak mencapai beberapa tingkat tertentu utilitas yang didefinisikan oleh titik referensi. Norma sosial dapat dicapai dengan melaporkan semua pendapatan dan membayar semua pajak; seorang
individu yang menyatakan kurang dari pendapatan penuh dan membayar kurang dari pajak penuh menderita kerugian dalam utilitas.

Lebih formal, menganggap bahwa setiap individu saya yaitu menderita kerugian psikologis dalam proporsional pendapatan diperkirakan pajak yang dirahasiakan, sama
dengan [ γ saya t (I saya - R saya)], dimana koefisien γ saya langkah-langkah sebagai fraksi berapa banyak individu saya akan membayar untuk menghindari kerugian yang terkait dengan
setiap dolar pajak yang tidak dilaporkan. Hal ini mudah untuk menunjukkan bahwa seorang individu lebih mungkin untuk melaporkan penghasilan lebih dengan adanya kerugian
psikologis ini, dan yang melaporkan pendapatan meningkat dengan peningkatan γ saya. Jelas, γ saya cenderung sensitif terhadap norma sosial kepatuhan pajak. Semakin kuat adalah
norma sosial, semakin menyimpang perilaku individu non-compliant, semakin besar adalah kerugian yang individu non-compliant terasa, dan semakin besar tingkat yang
dihasilkan dari kepatuhan. Sebaliknya, lemah adalah norma sosial karena, katakanlah, persepsi perlakuan tidak adil dari penggunaan diferensial dari ATP atau hilangnya
kepercayaan dalam pemerintahan, semakin rendah adalah kerugian dari penggelapan, dan lebih rendah adalah tingkat kepatuhan.

Memperkenalkan etika dan moralitas. 4 Pengertian tentang etika dan moralitas gagasan yang mengacu pada konsepsi andwrong benar, sebagai panduan
normatif untuk melakukan yang (atau seharusnya) penting dalam membentuk perilaku terkait. Istilah-istilah ini sering digunakan secara bergantian. Meski begitu,
secara umum diterima bahwa ada perbedaan antara mereka ( McCloskey, 2006 ). Moralitas sekarang kadang-kadang terbatas berarti perilaku individu yang sesuai
dengan prinsip-prinsip perilaku individu yang didasarkan pada tugas seseorang atau kewajiban, sedangkan etika dicadangkan untuk pendekatan yang lebih umum
untuk alasan praktis (sehingga menghindari pemisahan pertimbangan moral dari pertimbangan praktis lainnya) . Dengan demikian, ada dua cara memperkenalkan
gagasan ini, salah satu yang bergantung pada moralitas dan satu yang lebih berfokus pada etika ( Kristen dan Alm 2014 ). Pendekatan pertama memanfaatkan Akerlof
dan Kranton ( 2010 ) Gagasan yang ideal seseorang, atau moral, perilaku, didefinisikan dalam hal '' karakteristik teladan dan perilaku yang terkait dengan kategori
sosial ''. di sini moral individu adalah salah satu yang menganggap membayar pajak sebagai norma etis; jika individu berperilaku berbeda, maka ia mungkin
dikenakan biaya psikis, andmay juga merasa senang jika ada kepatuhan penuh untuk melakukan '' hal yang benar ''. Seorang individu amoral memiliki perilaku ideal
yang mungkin tidak untuk mematuhi sepenuhnya dengan pajak, dan memang dia mungkin merasa senang dengan perilaku non-compliant. Pendekatan ini
menyiratkan bahwa setiap individu memiliki dua komponen yang berbeda dalam fungsi utilitas nya. Bagian pertama adalah standar yang diharapkan utilitas, seperti
dalam Allingham dan Sandmo ( 1972 ) Formulasi. Bagian kedua disebut utilitas identitas moral ( Akerlof dan Kranton 2010 ), which is the gain or loss in utility from
conforming or not to an individual’s ideal behavior. This part of utility is denoted θ i( R ∗ i − R i), where θ i is the moral utility or preference coefficient, R ∗ i is the ideal moral
behavior that individual i wants to follow (dependent on the category to which the individual belongs), and R i is again declared income. The moral identity utility is a
function of the difference between what the individual considers ideal behavior R ∗ i and the actual behavior R i. This ideal behavior R ∗ i is assumed to equal to I i ( i.e., full
income) for moral individuals, while it is less than I i for amoral individuals. Thus, if an individual does less than the morally ideal behavior, then the moral identity and
the resulting utility are affected negatively, a negative effect that can be considered a feeling of guilt or frustration that is independent of tax evasion being detected. If
actual behavior approaches the morally ideal behavior, then the individual may feel happy for doing what he or she thinks it is right. The resulting total expected utility
EU T

i of individual i is a convex

4 Some of this discussion is based on Alm and Torgler ( 2011 ), who examine the role of ethics in tax compliance.
36 J. Alm / Economic Analysis and Policy 44 (2014) 30–38

combination of the expected utility of Allingham and Sandmo ( 1972 ) and the moral identity utility of Akerlof and Kranton
( 2010 ), or EU T i = EU i( I i) − θ i( R ∗ i − R i). Amoral individual whomaximizes EU T i will report more income than in the standard
Allingham and Sandmo ( 1972 ) approach.
A second approach is perhaps more straightforward. Here an additional element is introduced in the individual’s utility function, an element that incorporates the
individual’s self-perception of ethically motivated behavior. The utility of any individual i now becomes U i = U i( I i, M i), where the term M i is a measure of this ethical
self-perception when translated into individual morality. One potentially productive way of defining M i is in terms of the deviation of actual declared taxes from the
level with full compliance. Here the individual views paying taxes as the normal, accepted, and ethical form of moral behavior, so that M becomes a function of this
difference. For example, in the specific function M i = M i( tR i − tI i) =

− α i( tR i − tI i) 2, the term M i reaches a maximum (at zero) when R i = I i, or when the individual pays all legally due taxes, and M i is a minimumwhen R i = 0. This ethical
self-perception also increases at a decreasing rate with declared income. 5

Once again, the presence of an ethical basis for behavior that can be weakened by perceptions of unfair treatment or a loss of trust in government leads to less
compliance.

3.2. Summary

Regardless of the specific approach, how does the recognition of group motivations affect an individual’s choice of ATP? I argue that the presence of these group
motivations seems likely in all cases to imply that greater uncertainty – about the tax base, the tax rate, or the enforcement regime – will lead to an increase in an
individual’s use of ATP.
Specifically, greater uncertainty seems likely to generate individual feelings of unfair treatment relative to others, which will lead to greater use of ATP ( Feld and
Frey, 2002 ). Similarly, greater uncertainty will tend to reduce the trust that an individual has in government ( Kirchler et al., 2008 ), again leading to greater use of ATP
( Muehlbacher et al., 2011 ). In either of these cases, greater uncertainty will lower the social normof compliance ( Alm et al., 1999 ), it will reduce social capital ( Alm et
al., 2013 ), it will destroy an individual’s intrinsic motivation to obey the tax laws ( Frey, 1997 ), it will lower an individual’s tax morale ( Torgler, 2007 ), it will reduce an
individual’s committed compliance ( McBarnet, 2004 ), and it will reduce the deference motive and increase the defiance motive of Braithwaite ( 2009 ). Regardless of
the specific group motivation, an individual will respond by engaging in greater use of ATP.

4. Summary: What can be done to control ATP?

The two main conclusions from this analysis can, I believe, be summarized as follows. First, although uncertain tax systems may lead in theory either to higher or
to level levels of ATP, a strong case can be made that greater uncertainty leads to greater use of ATP, at least when both individual and group motivations are
considered. Second, regardless of the specific type of behavioral response to uncertainty, individuals are quite varied in their behavior. Behavior is driven by many
individual and group motivations, only some of which are observable and only some of which are influenced by tax administration policies. Consequently, appropriate
policies to control ATP are likely to vary by individual type.

Is there evidence to support these two conclusions?

For the first conclusion, there is some suggestive evidence, mainly from experimental studies, that indicates that uncertainty does in fact often lead to greater use
of ATP-type activities. For example, Alm et al. ( 2010 ) utilize laboratory experiments to test of the effectiveness of taxpayer service programs in increasing the
individual’s level of reported income, focusing on individual motivations for reporting income in an environment inwhich individuals do not knowwith certainty their
‘‘true’’ tax liability. The basic experimental setting mimics the naturally occurring environment. In each tax period, subjects earn income, they must choose whether to
file a tax return, and (conditional upon filing) they must choose how much of their net income to report to a tax authority thatmay audit the return. To investigate the
effect of providing taxpayer information services, Alm et al. ( 2010 ) ‘‘complicate’’ the filing/reporting decisions of subjects though multiple entries on the tax form and
also through uncertainty regarding the subject’s true tax liability. As a treatment variable, they then provide information services from the tax administration that allow
subjects to compute more easily and accurately their tax liabilities. Their results indicate that uncertainty reduces both the filing and the reporting compliance of an
individual. However, they also find that agency-provided information has a positive and significant impact on reporting.

Similarly, Almet al. ( 1992 ) also use laboratory experiments to examine the effects of uncertainty on taxpayer compliance,
focusing more on group motivations. They compare the compliance behavior of individuals when the key fiscal parameters (i.e., the tax rate, the probability of
detection, and the penalty rate) are knownwith certainty against compliance when each of these parameters is made uncertain by randomly drawing the value of the
parameter from a known distribution. They also examine the potential impact of government expenditures by introducing a public good in some sessions. Their
results indicate that the impact of greater fiscal uncertainty depends upon the institutional setting in which the individual makes the compliance decision. When the
decision is made independently of the use of the tax revenues (e.g., no public good), greater uncertainty always increases tax compliance. However, if the fiscal
institution specifies that individuals receive a

5 In related approaches, Gordon ( 1989 ) adds an individual’s ‘‘honesty characteristic’’, which acts as a private psychic cost and which affects evasion negatively, and Erard and Feinstein ( 1994 ) offer a model with moral

sentiments of ‘‘guilt’’ and ‘‘shame’’ when evasion is chosen.

 J. Alm / Economic Analysis and Policy 44 (2014) 30–38 37

benefit from government for their tax payments (e.g., a public good), then the introduction of uncertainty always leads to a fall in compliance. The effect of uncertainty
therefore depends critically upon theway inwhich an individual’s tax payments are linked with those of other group members in the governmental provision of goods
and services. The stronger the link between the payment of taxes and the receipt of expenditures the more compliance will suffer with greater uncertainty.

Overall, then, there is at least some evidence to support the conclusion that greater uncertainty leads to greater use of ATP. There is even more compelling
evidence for the second conclusion, on the great diversity of taxpayers. As summarized by Alm ( 2012 ), empirical evidence on taxpayer behavior indicates that there
are individuals who always cheat and those who always comply, some who behave as if they maximize the expected utility of the tax evasion gamble, others who
seem to overweight low probabilities, individuals who respond in different ways to changes in their tax burden, some who are at times cooperative and at other times
free-riders, and many who seem to be guided by more broadly defined group motivations as captured in the general term ‘‘social norms’’. In short, there is clear
evidence of what might be termed a ‘‘full house’’ of individual behaviors ( Gould, 1996 ). Indeed, building in part on this empirical evidence, the IRS ( 2010 ) has
concluded that it is useful to divide individuals into different ‘‘segments’’, which reflect both their diversity and the potential for government policies to have differential
impacts on behavior depending on these segments. These segments distinguish taxpayers along several dimensions: by their ‘‘awareness’’ (or knowledge) of tax
requirements and of services offered by the tax agency and third-parties to assist them with their taxes; by their ‘‘ability’’ to comply; by their ‘‘opportunity’’ to
deliberately or unintentionally fail to meet their tax obligation; and by their ‘‘motivation’’ to comply. 6

The existence of these various taxpayer segments, together with the likelihood that individuals respond systematically to uncertainty, has important implications
for policies to control ATP.
An obvious first policy step is to reduce the uncertainty that a complex and variable tax code creates for individuals ( OECD , 2010 , 2011 ; National Taxpayer
Advocate , 2012 ). Some standard simplification measures include reducing the use of special tax provisions, moving toward scheduler taxes (e.g., a dual income tax),
eliminating the requirement to file an individual tax return for individuals with a ‘‘simple’’ return, and limiting taxation of capital income. An equally obvious second
policy step is to provide greater taxpayer assistance.

However, it seems likely that there are additional policies that can reduce ATP, policies that build upon the remarkable diversity that people exhibit in their
behavior. In particular, government policies need to be targeted to the many different ‘‘segments’’ into which individuals fall, segments that reflect both their diversity
and the potential for government policies to have differential impacts on behavior depending on these segments.

As argued by Alm and Torgler ( 2011 ), these policies suggest several ‘‘paradigms’’ for tax administrations. Under a first
paradigm – the traditional ‘‘enforcement paradigm’’ – the emphasis is exclusively on repression of questionable behavior through frequent audits and stiff penalties. A
second paradigm recognizes the role of enforcement, but also recognizes the role of tax administration as a facilitator and a provider of services to taxpayer-citizens.
This new ‘‘service paradigm’’ for tax administration fits squarely with the perspective that emphasizes the role of government-provided services as considerations in
tax reporting behavior. Indeed, the most recent literature on tax administration reform has emphasized this service paradigm, as a facilitator and a provider of
services to taxpayer-citizens, andmany recent administrative reforms around the world have embraced this paradigm with great success. A third paradigm is also
suggested by this work. Alm and Torgler ( 2011 ) term this a ‘‘trust paradigm’’, and it is consistent with the role of group motivations in the individual decision.
Additional strategies to control ATP therefore fall into three main categories, each consistent with one of the three paradigms: increase the likelihood and the threat of
punishment, improve the provision of tax services, and change the tax culture.

Any government policies toward ATP must address this ‘‘full house’’ of behaviors. What is needed is a multi-faceted approach that emphasizes the broad range
of factors – based on individual and group motivations – that drive behavior.

References

Akerlof, G.A., Kranton, R.E., 2010. Identity Economics: How Our Identities Shape Our Work, Wages, and Well-being. Princeton University Press, Princeton, NJ.

Allingham, M.G., Sandmo, A., 1972. Income tax evasion: a theoretical analysis. J. Public Econom. 1, 323–338.
Alm, J., 1988. Uncertain tax policies, individual behavior, and welfare. Amer. Econ. Rev. 78, 237–245.
Alm, J., 2012. Measuring, explaining, and controlling tax evasion: lessons from theory, field studies, and experiments. Internat. Tax Public Finance 19, 54–77.

Alm, J., 2014. Individual versus group motivations in tax compliance decisions. In: Navarra, P.M. (Ed.), A Handbook of Alternative Theories of Public Economics. Edward Elgar Publishing, Cheltenham, UK (forthcoming).

Alm, J., Cherry, T., Jones, M., McKee, M., 2010. Taxpayer information assistance services and tax reporting behavior. J. Econ. Psychol. 31, 577–586.
Alm, J., Clark, J., Leibel, K., 2013. Socio-economic Diversity, Social Capital, and Tax Filing Compliance in the United States. Tulane UniversityWorking Paper.
New Orleans, LA.
Alm, J., Jackson, B.R., McKee, M., 1992. Institutional uncertainty and taxpayer compliance. Amer. Econ. Rev. 82, 1018–1026.
Alm, J., Kirchler, E., Muehlbacher, S., 2012. Combining psychology and economics in the analysis of compliance: from enforcement to cooperation. Econ. Anal. Policy 42, 133–151.

6 The IRS ( 2010 ) further distinguishes themotivation to comply by identifying seven compliance ‘‘postures’’: ‘‘pathologically honest’’ (or those committed to report honestly regardless of incentives to cheat), ‘‘conflicted’’
(or those motivated by moral considerations), ‘‘fearful’’ (or those who consider the potential for detection and punishment), ‘‘surprised’’ (or those with unexpected liabilities or windfalls), ‘‘careless procrastinator’’, ‘‘strategic’’
(e.g., the rational calculator of homo economicus), and the ‘‘pathologically defiant’’ (or those committed to cheat even in the face of significant deterrence).
38 J. Alm / Economic Analysis and Policy 44 (2014) 30–38

Alm, J., McClelland, G.H., Schulze, W.D., 1999. Changing the social norm of tax compliance by voting. Kyklos 52, 141–171.
Alm, J., Torgler, B., 2011. Do ethics matter? Tax compliance and morality. J. Bus. Ethics 101, 635–651.
Braithwaite, V., 2009. Defiance in Taxation and Governance – Resisting and Dismissing Authority in a Democracy. Edward Elgar Publishing, Cheltenham, UK and Northhampton, MA.

Camerer, C.F., Loewenstein, G.F., Rabin, M., 2004. Advances in Behavioral Economics. Russell Sage Foundation and Princeton University Press, Princeton, NJ.

Christian, R.C., Alm, J., 2014. Empathy, sympathy, and tax compliance. J. Econ. Psychol. 40, 62–82.
Elster, J., 1989. The Cement of Society – A Study of Social Order. Cambridge University Press, Cambridge, UK.
Erard, B., 1993. Taxation with representation: an analysis of the role of tax practitioners in tax compliance. J. Public Econom. 52, 163–197.
Erard, B., Feinstein, J.S., 1994. The role of moral sentiments and audit perceptions in tax compliance. Public Finance 49, 70–89.
Feld, L.P., Frey, B.S., 2002. Trust breeds trust: how taxpayers are treated. Econ. Govern. 3, 87–99.
Frey, B.S., 1997. Not Just For the Money — An Economic Theory of Personal Motivation. Edward Elgar Publishing, Cheltenham, United Kingdom.
Gordon, J.P.F., 1989. Individual morality and reputation costs as deterrents to tax evasion. Eur. Econ. Rev. 33, 797–805.
Gould, S.J., 1996. Full House. Harmony Books, New York, NY.
Hashimzade, N., Myles, G.D., Tran-Nam, B., 2013. Applications of behavioural economics to tax evasion. J. Econ. Surveys 27, 941–977.
Internal Revenue Service, 2010, Final Report for Planning Theoretical Research. Department of the Treasury, Washington, DC. Kahneman, D., Tversky, A., 1979. Prospect theory:
an analysis of decision under risk. Econometrica 47, 263–292.
Kirchler, E., 2007. The Economic Psychology of Tax Behavior. Cambridge University Press, Cambridge, UK.
Kirchler, E., Hoelzl, E., Wahl, I., 2008. Enforced versus voluntary tax compliance: the slippery slope framework. J. Econ. Psychol. 29, 210–225.
Lewis, A., 1982. The Psychology of Taxation. Martin Robertson, Oxford, UK.
McBarnet, D., 2004. Crime, Compliance, and Control. Ashgate/Dartmouth Publishers Ltd, Burlington, VT. McCaffery, E.J., Slemrod, J. (Eds.), 2006.
Behavioral Public Finance. Russell Sage Foundation, New York, NY.
McCloskey, D.N., 2006. The Bourgeois Virtues: Ethics for an Age of Commerce. University of Chicago Press, Chicago, IL and London, UK.
Muehlbacher, S., Kirchler, E., Schwarzenberger, H., 2011. Voluntary versus enforced tax compliance: empirical evidence for the ‘‘slippery slope’’ framework. Eur. J. Law Econ. 32, 89–97.

National Taxpayer Advocate, , 2012. 2012 Annual Report to Congress. Department of the Treasury, Washington, DC.
Organization of Economic Co-operation and Development, 2010, Promoting Transparency and Exchange of Information for Tax Purposes, OECD, Paris,
France.
Organization of Economic Co-operation and Development, 2011 Tackling Aggressive Tax Planning Through Improved Transparency and Disclosure, OECD,
Paris, France. Picciotto, S., 2007. Constructing compliance, game playing, tax law, and the regulatory state. Law Policy 29, 11–30.

Reinganum, J.F., Wilde, L.L., 1991. Equilibrium enforcement and compliance in the presence of tax practitioners. J. Law, Econ. Organiz. 7, 163–181.
Rothschild, M., Stiglitz, J.E., 1970. Increasing risk I: a definition. J. Econom. Theory 2, 225–243.
Scotchmer, S., 1989. Who benefits from taxpayer confusion? Econom. Lett. 29, 49–55.
Slemrod, J., 1989. The return to tax simplification: an econometric analysis. Public Finance Quart. 17, 3–27.
Stiglitz, J.E., 1982. Utilitarianism and horizontal equity. J. Public Econom. 18, 1–33.
Torgler, B., 2007. Tax Compliance and Tax Morale: A Theoretical and Empirical Analysis. Edward Elgar Publishing, Cheltenham, UK.
Weiss, L., 1976. The desirability of cheating incentives and randomness in the optimal income tax. J. Political Economy 84, 1343–1352.