Enseignant responsable : wided bouaine 2ème LAG, 3èmeLFG

Ebseignant responsable :widedbouaine Support de cours enseignés : contrôle interne

PREMIERE PARTIE: Définitions, principes généraux et champs d'application

CHAPITRE I : DEFINITION, OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE ............................................... 3

INTRODUCTION .......................................................................................................................... 3
SECTION 1 : DEFINITION ........................................................................................................... 3
SECTION 2 : LES OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE ........................................................ 4

CHAPITRE II : CHAMPS D’APPLICATION .......................................................................................................... 7

SECTION 1 : CHAMPS D’APPLICATION DU CONTROLE INTERNE ...................................... 7
SECTION 2 : MOYENS OU ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CONTROLE INTERNE :........... 7

CHAPITRE III : LES PRINCIPES GENERAUX DU CONTROLE INTERNE .................................. 12

SECTION I : PRINCIPE D’ORGANISATION............................................................................. 12
SECTION II : PRINCIPE D’INTEGRATION .............................................................................. 13
SECTION III : PRINCIPE DE PERMANANCE........................................................................... 13
SECTION IV : PRINCIPE D’UNIVERSALITE ........................................................................... 14
SECTION V : PRINCIPE D’INDEPENDANCE .......................................................................... 14
SECTION VI : PRINCIPE D’INFORMATION ............................................................................ 14
SECTION VII: PRINCIPE D’HARMONIE .................................................................................. 14

CHAPITRE IV : AVANTAGE OBSTACLES ET LIMITES DU CONTROLE INTERNE ........... 15

SECTION I : LES AVANTAGES DU CONTROLE INTERNE ................................................... 15
SECTION II : LES OBSTACLES ET LES LIMITES DU CONTROLE INTERNE ...................... 16

D EUXIEME PARTIE: Procédures et circuits du contrôle interne

CHAPITRE I : LES PROCEDURES D’INVESTISSEMENT................................. Error! Bookmark not defined.

SECTION I : LES OBJECTIFS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE CONSISTENT A :
....................................................................................................... Error! Bookmark not defined.

CHAPITRE II : LES PROCEDURES DES ACHATS FOURNISSEURS ........ Error! Bookmark not defined.
SECTION I : LES OBJECTIFS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE CONSISTENT A :
....................................................................................................... Error! Bookmark not defined.
SECTION II : PROCEDURES ADMINISTRATIVES.................... Error! Bookmark not defined.

CHAPITRE III : LA PROCEDURE DE GESTION DES STOKS ........................ Error! Bookmark not defined.
SECTION I : LES OBJECTIFS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE : .....Error! Bookmark
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SECTION II : PROCEDURES ADMINISTRATIVES.................... Error! Bookmark not defined.

CHAPITRE IV : CIRCUIT VENTES CLIENTS ........................................................... Error! Bookmark not defined.

SECTION I : LES ASPECTS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE ... Error! Bookmark not
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SECTION II : PROCEDURES ADMINISTRATIVES ET COMPTABLES .. Error! Bookmark not

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CHAPITRE V : CIRCUIT TRESORERIE ........................................................................ Error! Bookmark not defined.

SECTION I : LES ASPECTS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE ... Error! Bookmark not
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SECTION II : PROCEDURES ADMINISTRATIVES ET COMPTABLES .. Error! Bookmark not
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CHAPITRE VI : CIRCUIT PROCEDURES PAIE-PERSONNEL ...................... Error! Bookmark not defined.

SECTION I : LES ASPECTS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE CONSISTENT A :
....................................................................................................... Error! Bookmark not defined.
SECTION II : PROCEDURES ADMINISTRATIVES ET COMPTABLES .. Error! Bookmark not
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CHAPITRE VII : TITRES DE PARTICIPATIONS......................................................... Error! Bookmark not defined.

SECTION I : LES ASPECTS ESSENTIELS DU CONTROLE INTERNE : . Error! Bookmark not
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SECTION II : POCEDURES ADMINISTRATIVES ET COMPTABLE ...... Error! Bookmark not
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TROISIEME PARTIE: L'Aappréciation du contrôle interne

CHAPITRE I : LES ETAPES D’APPRECIATION DU CONTROLE INTERNEError! Bookmark not

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SECTION 1 : PRISE DE CONNAISSANCE DES PROCEDURES Error! Bookmark not defined.

SECTION 2 : EVALUATION PRELIMINAIRE ............................ Error! Bookmark not defined.
SECTION 3 : LE CONTROLE DE FONCTIONNEMENT DES PROCEDURESError! Bookmark
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SECTION 5 : ANALYSE DES FAIBLESSES ET ETABLISSEMENT DES RAPPPORTS SUR LE
CONTROLE INTERNE ................................................................. Error! Bookmark not defined.

BIBLIOGRAPHIE ........................................................................................................................... Error! Bookmark not defined.

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PREMIERE PARTIE : DEFINITIONS,

PRINCIPES GENERAUX et CHAMPS
D’APPLICATION
CHAPITRE I : DEFINITION, OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE

INTRODUCTION

A l’origine l’homme n’a pas eu l’intention de mettre en place un système de contrôle interne, mais, il a
voulu simplement contrôler l’évolution de son patrimoine.

Peu à peu l’homme avait pratiqué certains principes et méthodes qui s’avère aujourd’hui comme
propre au contrôle interne. En effet les sumériens (3500 et 2000 avant J-C) étaient les premiers à avoir
reconnu le principe de contrôle par recoupement. Ce principe consiste à comparer une information
provenant de deux sources d’enregistrement indépendantes l’une à l’autre, c’est ainsi que les
sumériens vérifiaient que le nombre de sacs de grains entrés en magasin correspondaient aux sacs
livrés par les fermiers.

Plus tard en 1280, le pape (nocolas III) avait ordonné l’établissement d’un duplicata à tous les
enregistrements de recettes et de paiement dans le but de vérifier l’exactitude du travail de son
comptable.

Les romains sont les premiers qui ont reconnu le principe de division de responsabilité.

Le principe de contrôle de vraisemblance était reconnu par Paciolo qui avait insisté d’une part que le
solde du compte caisse se trouve toujours au débit et d’autre part sur la nécessité de faire un inventaire
physique comme un moyen de contrôle interne.

A partir de XVIII ème siècle et suite à l’apparition des livres comptables le contrôle arithmétique par
une balance générale était pratiqué. Ce type de contrôle était effectué périodiquement.

Ces exemples historiques montrent l’intention de l’homme à s’organiser en mettent œuvre les moyens
nécessaires pour se prémunir contre les risque susceptibles d’affecter son patrimoine.

De ce fait, l’idée de mise en place d’un système de contrôle interne commence à se former dans son
esprit.

SECTION 1 : DEFINITION

Au niveau de cette section, nous allons analyser les différentes définitions.

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En France, l’ordre des experts comptables et des comptables aggrées (OECCA) a proposé la définition
suivante : « le contrôle interne est l’ensemble de sécurités contribuant à la maîtrise de l’entreprise ». Il
se manifeste par l’organisation, les méthodes et procédures de chacune des activités de l’entreprise
pour maintenir la pérennité de celle-ci. Il apparaît donc comme l’ensemble des méthodes et
procédures, qui assure la survie de l’entreprise tout en permettant son évolution et l’amélioration de
ses performances.

En Tunisie, la norme comptable générale 1, définit le contrôle interne comme « un processus mis en
œuvre par la direction, la hiérarchie, le personnel d’une entreprise et destiné à fournir une assurance
raisonnable quant à la réalisation de ses objectifs.

 Un processus : Il peut être défini comme étant un entraînement ordonné de faits et de

phénomènes aboutissant à un résultat déterminé. Donc c’est un ensemble d’actions qui se
répondent à travers toutes les activités de l’entreprise.
 Acteurs : Se sont les individus qui fixent les objectifs et mettent en place des mécanismes du
contrôle. Le contrôle interne n’est pas une fonction dans l’entreprise, mais il se présente comme
un état d’esprit qui dépend de la mentalité de ceux qui le conçoivent ainsi que ceux qui
l’appliquent.
 Assurance raisonnable : La probabilité d’atteindre les objectifs est soumises aux limites
inhérentes à tout le système de contrôle interne.
En conclusion, on peut dire que le contrôle interne est un dispositif d’alerte et de sécurité, mis en place
par les dirigeants de l’entreprise en vue d’atteindre leurs objectifs préalablement fixés, compte tenu
des moyens humains et matériels dont dispose l’entreprise.

SECTION 2 : LES OBJECTIFS DU CONTROLE INTERNE

D’après les définitions précitées, nous essayerons de soulever les principaux objectifs suivants :

 La protection et la sauvegarde du patrimoine.

 L’amélioration de la qualité de l’information.
 L’application des instructions de la direction.
 L’amélioration des performances.
 La prévention et la détection des erreurs ou des fraudes.
 La conformité aux lois et aux règlements.
 Favoriser à l’identification des nouveaux risques. Et aider à la réalisation des changements
nécessaires.
1) La protection et la sauvegarde du patrimoine

Il faut entendre par la notion de patrimoine non seulement, les actifs immobiliers corporels et
incorporels, les stocks et les actifs immatériels, mais aussi tout autre élément que se soit apparent ou
latent tel que les hommes et l’image (savoir faire) de l’entreprise (clientèle).

La protection est définie comme étant l’action de favoriser la naissance ou le développement du

patrimoine. La sauvegarde complète et prolonge la vie des biens dans la mesure où elle vise la
conservation et la préservation à LT( exp : la souscription d’un contrat d’assurance).

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Donc le contrôle interne permet de protéger l’entreprise contre tous les dangers et les risques. A ce
stade, le contrôle interne a pour rôle d’identifier et analyser les risques subits par l’entreprise et de
prendre les mesures adéquates afin de les limiter.

L’identification des risques est un processus itératifs qui est souvent intégré au processus de
planification L’entreprise rencontre trois types de risques :

 Des risques inhérents à l’environnement naturel tel que les incendies, les catastrophes…
 Des risques inhérents à l’environnement humain tel que : détournement, fraudes, incompétence,
conflits d’intérêts…..
 Des risques inhérents à l’environnement institutionnel tel que : le contrôle fiscal, contrôle de
CNSS……
Pour protéger le patrimoine de l’entreprise et pour faire face aux risques dangers pouvant menacer
l’activité de l’entreprise la direction mettre en place un ensemble de moyens et procédures appropriés.
A titre d’exemple, souscrire des polices d’assurance, utiliser des moyens de protection matériels (tels
que : clé, coffre fort…..), faire des inventaires physiques.

1) L’amélioration de la qualité de l’information

L’objectif d’un système de contrôle interne efficace est de disposer l’entreprise d’un système adéquat
qui assure une bonne diffusion de l’information à tous les niveaux hiérarchiques afin de permettre la
prise de décision. Une information de qualité répond aux caractéristiques suivants : intelligible, fiable,
significative, pertinente, objective, vérifiable, exhaustive.

2) L’application des instructions de la direction

Les instructions peuvent être définies comme étant l’ensemble des consignes émises par la direction
afin d’organiser la manière d’exécution de chaque fonction. Dans les petites entreprises, c’est le chef
d’entreprise qui donne les instructions et qui en contrôle l’exécution. Le risque de déformation et du
mal compréhension sera donc réduit. Chaque fois que la taille augmente, le nombre des opérations
augmente et les affaires seront de plus en plus compliquées. Le chef d’entreprise délègue alors certains
de ses pouvoirs à ses collaborateurs. De ce fait, ces instructions risquent d’être mal comprises et
peuvent subir des déformations. Ainsi un bon système de contrôle interne, vise non seulement à
l’élaboration des instructions mais aussi leur contrôle et leur vérification. Ce contrôle peut s’exercer à
deux stades : Un contrôle à priori et un contrôle à posteriori. Le premier consiste à s’assurer d’une part
que l’objectif des instructions est bien défini et que les instructions même sont claires, appropriées et
compréhensibles.

3) L’amélioration des performances

L’instauration d’un système de contrôle interne de qualité implique que les dirigeants sont appelés à
gérer leur entreprise d’une manière à la fois efficace et efficiente. Ainsi les dirigeants doivent
rechercher les meilleurs allocations dont dispose l’entreprise et ce en cherchant la méthode la plus
raisonnable d’utilisation de ces ressources. Pour ce faire, les dirigeants :

 Sont appelés à fixer des procédures de gestion adéquates permettant d’atteindre une
nationalisation des tâches et l’élimination des travaux inutiles et donc éviter toute sorte de
gaspillage de temps.
 Doivent relever les faiblesses rencontrées pour pouvoir détecter les erreurs et les fraudes qui
sont de nature à affecter les ressources de l’entreprise.

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 Sont tenus de procéder à une étude coût / bénéfice avant l&a mise en place des procédures du
contrôle interne. Exp le contrôle des ventes évite les créances insolvables, accélère
l’encaissement ; le contrôle des stocks réduit le surstockage, la rupture des stocks…….
4) La prévention et la détection des erreurs ou des fraudes
Un bon système de contrôle interne se caractérise par l’instauration d’un manuel de procédures
définissant aussi bien les tâches que les manières dont elles sont exécutées et un organigramme
schématisant les responsabilités, pouvoirs et les interactions qui existent entre elles. De telles mesures
offrent à l’entreprise une sécurité permanente contre les fraudes et les erreurs, c’est le caractère
préventif du contrôle interne.

5) La conformité aux lois et aux règlements

Le respect de réglementation participe non seulement à la sécurité juridique de l’entreprise, mais il
favorise aussi la pérennité de celle-ci et ce en évitant d’une part toute allocation des ressources non
conformes à la réglementation et d’autre part, d’exposer l’entreprise à des sanctions.

6) Favoriser à l’identification des nouveaux risques. Et aider à la réalisation des

changements nécessaires
De fait que le contrôle est un dispositif d’alerte et de sécurité pour l’entreprise, il permet donc, d’une
part de détecter la naissance des nouveaux risques et dangers que l’entreprise peut subir. D’autre part,
il permet de déposer l’entreprise des moyens pour correction des erreurs et se couvrir contre tous les
types de risques.

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CHAPITRE II : CHAMPS D’APPLICATION

SECTION 1 : CHAMPS D’APPLICATION DU CONTROLE INTERNE

Le contrôle interne s’applique à tous les biens de l’entreprise et d’une manière permanente. Il
concerne tout le monde et toute l’information.

 L’ensemble de ces biens est soumis à des risques variés : vol, dégradation, détournement
d’usage, mauvais entretien, gaspillage, insolvabilité des clients. Le contrôle interne
constitue un dispositif d’alerte permanent déclenchant des réactions de bonne gestion
courante. Il permet donc, d’alerter le responsable sur sa gestion.
 Le contrôle concerne tout le monde : Le contrôle interne n’est pleinement efficace que si
tous les membres de l’entreprises y sont soumis car la sécurité qu’il assure implique une
discipline collective qui s’applique à tous les niveaux hiérarchique.
 Le contrôle interne concerne toutes les informations : Le contrôle concerne toutes les
informations que se soient internes ou externes. En effet, il porte aussi bien sur les
informations qualitatives que quantitatives que sur les informations comptables et
financières. Ces informations sont résumées dans le tableau de bord de l’entreprise. Le
contrôle interne garantie d’une façon permanente la fiabilité de tous les renseignements.

SECTION 2 : MOYENS OU ELEMENTS CONSTITUTIFS DU CONTROLE

INTERNE :

La mise en place d’un système du contrôle interne nécessite l’instauration d’un ensemble de moyens.
Ces moyens sont indispensables pour atteindre les objectifs attribués au contrôle interne. Plusieurs
moyens peuvent être établis au sein de l’entité. Ils sont fonction de la taille et de l’activité de
l’entreprise. Un bon système du contrôle interne repose sur six impératifs à savoir :

 Une organisation adaptée.

 Des méthodes et des procédures adaptées.
 Un personnel de qualité.
 Des protections matérielles et sures.
 Une seine maîtrise des risques
 Un système d’information et de documentation fiable et efficace.
1) Une organisation adaptée
Une organisation adaptée repose essentiellement sur deux principes fondamentaux : La séparation des
fonctions incompatibles et la définition formalisée des tâches, pouvoirs et responsabilités. Une
organisation doit être adaptées à la taille, à la nature de l’activité et aux risques affectant l’entreprise.
En général, une bonne organisation doit être basée sur les règles suivantes :

 Définition des objectifs du contrôle interne de l’organisation : Afin d’aboutir à un système

de contrôle interne efficace, les dirigeants de l’entreprise doivent fixer et définir certains
objectifs relatifs à l’organisation. Ces objectifs doivent être claires compréhensibles, cohérents
et précis. Ces objectifs peuvent être : La recherche d’efficacité et d’efficience opérationnelle,
la possibilité de mesurer en terme statistiques et financiers, les résultats des sections et des
activités distinctes, la sauvegarde des actifs.

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 Séparation des fonctions : De point de vue du contrôle interne, il peut s’exercer au sein d’une
entité quatre fonctions : Fonction opérationnelle, de conservation, d’enregistrement ou
comptable, du contrôle. Ces fonctions doivent en principe faire l’objet d’une séparation
appropriée dans la mesure où le cumul de ces fonctions expose l’entreprise à des risques
divers de détournements, des fraudes, des conflits d’intérêts, d’erreurs, de gaspillage, de
vol,…… .
La fonction opérationnelle : c’est la fonction aboutissant à la prise de décision, il s’agit de
toute nature des décisions relatives aux activités de l’entreprise telle que : l’achat, la vente, ….
La fonction de conservation : Elle regroupe les fonctions de détentions des biens ainsi que
celles de l’accès à ses biens et à ses valeurs. Il peut s’agir à titre d’exemple du magasinier, de
la personne chargée de la signature des chèques…..La fonction d’enregistrement : C’est la
fonction comptable de l’entreprise, elle regroupe la saisie, l’enregistrement et le traitement des
informations. Cette fonction couvre notamment la comptabilité générale, analytique,
budgétaire, l’établissement des fichiers de paie, l’établissement des factures ….La fonction de
contrôle : C’est celle qui contrôle les autres fonctions. Ce contrôle peut s’exercer en avance,
on parle dans ce cas d’un contrôle à priori. Comme, il peut s’exercera après l’accomplissement
de ces fonctions, il s’agit là d’un contrôle à posteriori. En conclusion, une séparation des
fonctions incompatibles ne peut accorder au système de contrôle interne qu’une fiabilité et une
confiance de plus en plus accrue. Il est fondamental qu’aucune personne n’exerce à la fois des
activités relevant de deux fonctions incompatibles.

 Définition et fixation des tâches, pouvoirs et responsabilités : Une séparation des fonctions
n’est pas suffisante à elle seule. Il y a lieu de définir pour chaque membre de l’organisation ses
tâches,ses pouvoirs et ses responsabilités.
 Formalisation des tâches, pouvoirs et responsabilités : Du fait que le contrôle interne vise à
éviter les erreurs de compréhension et de déviation de l’information, toutes les définitions et
descriptions des fonctions, tâches et pouvoirs doivent être formulées par écrit. Ces définitions
et descriptions sont établies par l’élaboration d’un organigramme, des notes de services et à
l’aide d’un manuel de procédures. L’organigramme : C’est une présentation de la structure
hiérarchique de l’entreprise, centre de responsabilités, niveaux hiérarchiques et les relations de
dépendance qui existent entre eux. L’objectif d’un tel organigramme est de désigner la place
de chaque acteur et de qui, il dépend. Les tableaux de séparation de tâches : Ils permettent
d’énumérer d’une façon exhaustive l’ensemble des travaux et tâches et de les faire ventiler
entre les différents services. Le manuel de procédures : Il doit contenir l’ensemble des
modalités de création, de circulation et de classement des opérations. Il précise les méthodes
d’enregistrement, la périodicité, les synthèses et les contrôles à exercer pour que l’application
des procédures soit correcte. Il renferme donc, l’ensemble des instructions émises par la
direction et décrit les circuits et les postes de travail. Il doit être clair, précis et complet, à la
disposition effective des utilisateurs et être effectivement appliqué.
 Système de preuves : Une fois la séparation des fonctions et la division des tâches sont
réalisées, un système de recoupement et de contrôle doit être conçu. Le système de
recoupement est la comparaison d’une même information émanant de deux ou plusieurs
services.
 Systèmes de supervision : A fin de s’assurer du bon accomplissement des différentes
fonctions, une procédure de supervision doit être mise en place. Elle consiste en un suivi de
réalisation des instructions et la synthèse des travaux. A cet effet, la supervision permettra de
s’assurer que le système de contrôle interne fonctionne effectivement exp : la vérification de la
concordance de l’inventaire physique avec l’inventaire permanent.

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2) Des méthodes et des procédures adaptées

Il faut entendre l’ensemble des formalités et règles à suivre lors de traitement d’une ou plusieurs
opérations. L’OECCA a défini les méthodes et procédures « comme les consignes d’exécution, des
tâches, les documents utilisés, leur diffusion et leur conservation, les autorisations et approbations, la
saisie et le traitement de l’information nécessaire à la vie de l’entreprise et de son contrôle ».

Pour être efficace, ces méthodes et procédures doivent être formalisés et conçues d’une manière
adoptée aux besoins de l’entreprise. Une procédure de qualité doit aboutir obligatoirement à des
vérifications sous forme d’autocontrôle.

3) Un personnel de qualité
Le personnel joue un rôle prépondérant dans la conception d’un système de contrôle interne efficace
puisque le fait d’avoir un personnel expérimenté, honnête et intelligent ne peut procurer à l’entreprise
qu’une assurance de la bonne exécution des instructions, tâches et fonctions. Lors de la sélection du
personnel, il faut répondre aux critères d’objectivité et non aux critères personnels. C'est-à-dire que la
sélection doit être faite en fonction des besoins et doit correspondre aux profils exigés. De ce fait, il est
nécessaire de concevoir une procédure appropriée permettant d’embaucher les personnes ayant un
niveau suffisant de connaissance du travail à exécuter et présentant un bon comportement (honnêteté,
échelle de valeur, rechercher l’intérêt de la société avant son intérêt…..).

En conclusion, un bon système de contrôle interne nécessite un personnel présentant non seulement un
niveau de compétence et d’expérience satisfaisant, mais aussi représentant le critère d’honnêteté et de
moralité.

4) Des protections matérielles et sures

Afin d’assurer une meilleure protection et sauvegarder son patrimoine, toute entreprise est tenue de
fixer un ensemble de procédures appropriées, de définir des moyens matériels et sûrs de protection et
faire transférer les risques par une inscription à des polices d’assurances.

Quant aux moyens matériels, on peut citer à titre d’exemple l’existence d’un coffre fort pour la
conservation des espèces, chèques, traites etc… . Exp : une caisse enregistreuse pour les ventes, une
horloge pointeuse pour la vérification de la présence……

5) Une seine maîtrise des risques

Pour se prémunir contre tous les risques auxquels l’entreprise est exposée, il est fondamental, d’une
part de les identifier, les définir et les analyser. D’autre part, de mettre en place un ensemble de
sécurité permanente, par l’élaboration d’une ou de plusieurs procédures appropriées.

6) Un système d’information et de documentation fiable et efficace

Dans le nouveau modèle de gestion, la communication entre les différents niveaux hiérarchiques
occupe une place de plus en plus importante dans l’organisation. Cette communication est le fait
d’émission et de réception d’informations. Un système d’information efficace doit être exhaustif,
disponible en temps opportun, utile et pertinent, fiable et vérifiable.

Un système de documentation doit être mis en place au sein de l’organisation. Il repose outre sur des
méthodes et des procédures écrites, des rapports financiers, un manuel de procédure. Les procédures
écrites : elles doivent être claires et précises, elles doivent être aussi traduites sur des supports écrits.

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Ces derniers sont de deux types : internes et externes. Les supports internes peuvent être destinés aux
personnels de l’entreprise. Les supports externes sont ceux crées par les partenaires de l’entreprise.

Les rapports financiers permettent de : fournir des informations indispensables aux gestionnaires
contribuant à prévoir et orienter leur décision de gestion par référence au passé. De mettre à la
disposition des associés, actionnaires et autres tiers, une information sur la situation financière et les
résultats réalisés par l’entreprise afin de leur permettre d’apprécier la gestion de celle-ci et de prendre
des décisions convenables.

L’existence d’un bon système de contrôle interne dépend donc de degrés de réalisation des objectifs et
de la qualité des moyens utilisés pour sa mise en place.

SECTION 3 : LES COMPOSANTES DU CONTROLE INTERNE

Composantes du contrôle interne

Le contrôle interne comporte cinq composantes qui sont (NCG, 2ème partie, § 8) :
• l'environnement de contrôle,
• l'évaluation et la maîtrise des risques,
• les activités de contrôle,
• l'information et la communication,
• le pilotage.
(1) Environnement de contrôle
L'environnement de contrôle est un élément très important de la culture d'une entreprise, dans la
mesure où il détermine le niveau de sensibilisation du personnel au besoin de contrôles. Il constitue le
fondement de tous les autres éléments du contrôle interne en imposant discipline et organisation. Les
facteurs ayant un impact sur l'environnement de contrôle comprennent, notamment, l'intégrité,
l'éthique et la compétence du personnel, la philosophie et le style de management des dirigeants, la
politique de délégation des responsabilités, d'organisation et de formation du personnel et enfin,
l'intérêt manifesté par le Conseil d'Administration (ou autre organe d'administration) et sa capacité à
définir les objectifs (NCG, 2ème partie, § 9).
(2) Évaluation des risques
Toute entreprise est confrontée à un ensemble de risques externes et internes qui doivent être
évalués. Avant de procéder à cette évaluation, il est nécessaire de définir des objectifs compatibles et
cohérents. L'évaluation et la maîtrise des risques consistent en l'identification et l'analyse des facteurs
susceptibles d'affecter la réalisation de ces objectifs : il s'agit d'un processus qui permet de déterminer
comment ces risques devraient être gérés. Compte tenu de l'évolution permanente de l'environnement
micro et macroéconomique, du contexte réglementaire et des conditions d'exploitation, il est
nécessaire de disposer de méthodes permettant d'identifier et de maîtriser les risques spécifiques liés
au changement (NCG, 2ème partie, § 10).
(3) Activités de contrôle
Les activités de contrôle peuvent se définir comme étant l'application des normes et procédures qui
contribuent à garantir la mise en oeuvre des orientations émanant du management. Ces opérations
permettent de s'assurer que les mesures nécessaires sont prises en vue de maîtriser les risques
susceptibles d'affecter la réalisation des objectifs de l'entreprise. Les activités de contrôle sont
menées à tous les niveaux hiérarchiques et fonctionnels de la structure et comprennent des actions
aussi variées qu'approuver et autoriser, vérifier et rapprocher, apprécier les performances
opérationnelles, la protection des actifs ou la séparation des fonctions (NCG, 2ème partie, § 11).
(4) L'information et la communication
L'information pertinente doit être identifiée, recueillie et diffusée sous une forme et dans des délais qui
permettent à chacun d'assumer ses responsabilités. Les systèmes d'information produisent, entre
autres, des données opérationnelles, financières ou encore liées au respect des obligations légales et
réglementaires, qui permettent de gérer et de contrôler l'activité. Ces systèmes traitent, non
seulement, des données produites par l'entreprise, mais également celles émanant de l'extérieur
(événements, marche de l'activité, contexte général..) et qui sont nécessaires à la prise de décisions
en matière de conduite des affaires et de communication externe (NCG, 2ème partie, § 12, alinéa 1).

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Il existe également un besoin plus large de communication efficace, communication à la fois

ascendante, descendante et horizontale (NCG, 2ème partie, § 12, alinéa 2).
Le management doit transmettre un message clair à l'ensemble du personnel sur l'importance des
responsabilités en matière de contrôle. Les employés doivent comprendre le rôle qu'ils sont appelés à
jouer dans le système de contrôle interne ainsi que la relation existante entre leurs propres activités et
celles des autres membres du personnel. Ils doivent être en mesure de faire remonter les informations
importantes. Par ailleurs, une communication efficace avec les tiers, tels que clients, fournisseurs,
autorités de tutelle ou actionnaires, est également nécessaire (NCG, 2ème partie, § 12, alinéa 3).
(5) Pilotage
Les systèmes de contrôle interne doivent, eux mêmes, être contrôlés afin qu'en soient évaluées, dans
le temps, les performances qualitatives. Pour cela, il convient de mettre en place un système de suivi
permanent ou de procéder à des évaluations périodiques, ou encore de combiner les deux méthodes.
Le suivi permanent s'inscrit dans le cadre des activités courantes et comprend des contrôles réguliers
effectués par le management et le personnel d'encadrement, ainsi que d'autres techniques appliquées
par le personnel à l'occasion de ses travaux. L'étendue et la fréquence des évaluations périodiques
dépendront essentiellement de l'évaluation des risques et de l'efficacité du processus de surveillance
permanente. Les faiblesses de contrôle interne doivent être portées à l'attention de la hiérarchie. Les
lacunes les plus graves devant être signalées aux dirigeants et au Conseil d'Administration (ou autre
organe d’administration) (NCG, 2ème partie, § 13).

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CHAPITRE III : LES PRINCIPES GENERAUX DU CONTROLE INTERNE

Les principes sur lequel repose le contrôle interne sont au nombre de sept :

 Principe d’organisation.
 Principe d’intégration.
 Principe de permanence.
 Principe de l’universalité.
 Principe d’indépendance.
 Principe d’information.
 Principe d’harmonie.
SECTION I : PRINCIPE D’ORGANISATION

« On ne contrôle pas que ce qui est organisé » (FAYOL), c'est-à-dire que l’organisation est la
condition naturelle du contrôle interne.

L’organisation de l’entreprise doit posséder certaines caractéristiques pour que le contrôle interne soit
satisfaisant :

 Elle doit être adaptée à l’entreprise et adaptable à son évolution.

 Elle doit être constamment vérifiable.
 Elle doit être bien structurée, étudiée réfléchie et motivée avant sa mise en application.
 Elle doit respecter le principe de la séparation des fonctions compatibles.
L’organisation observée doit pouvoir être comparée à son modèle théorique par des supports
appropriés, tels que : Organigramme, Flow-chart, manuel de procédures, notes de service.

Le flow-chart est défini comme étant une représentation graphique d’une suite d’opérations dans
laquelle les différents postes de travail, de décision de responsabilité, d’opérations sont représentés
par des symboles réunis les uns aux autres. Ce diagramme fournit une schématisation de la circulation
des informations et des documents utilisés à travers les circuits de traitement et d’enregistrement des
informations.

Présentation du flow-chart : Avant de procéder à l’élaboration du diagramme de circulation,

l’auditeur essayera de collecter toutes les informations concernant les différents circuits à étudier (tel
que : circuit des immobilisations, circuit : achat/ fournisseurs, vente/ clients, trésorerie…. ). A cet
égard, l’auditeur utilisera les documents existants tels que le manuel de procédures, l’organigramme,
les notes aux services.

Informations à inclure dans le diagramme de circulation : Le flow-chart doit présenter sans

ambiguïté toutes les informations nécessaires pour comprendre le circuit étudié et l’interpréter. En fait,
ce document doit représenter par des graphiques assez simplifiés présentant l’enchaînement des
différents circuits dès leur commencement jusqu’à leur achèvement.

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Dans ce diagramme, les opérations sont décrites en passant d’un service à un autre horizontalement et
dans un ordre chronologique. Les flux d’opérations seront représentés graphiquement sur des papiers.
Ce document permet de faire circuler les différents documents entre les différents services, c'est-à-dire
entre les centres de responsabilités, les centres de décisions et les postes de travail.

L’utilité des symboles : La représentation graphique des opérations se fait par l’utilisation des
symboles. Ce qui importe pour l’auditeur, c’est qu’à l’intérieur du cabinet ou d’une même équipe
d’audit, les symboles doivent être les mêmes pour tout le personnel. Le respect des circuits mis en
place et l’assurance que les structures préalablement définies ont été conservées et n’ont pas été
détournée volontairement dans un but particulier.

SECTION II : PRINCIPE D’INTEGRATION

Si on définit l’intégration comme étant l’action d’intégrer c'est-à-dire l’action d’inclure, on peut
constater que le contrôle interne est inclus aussi bien dans l’organisation que dans les méthodes et
procédures de l’entreprise. Ces dernières doivent prévoir les étapes successives qui sont en général : la
préparation, l’autorisation, l’exécution, la comptabilisation, le classement définitive et l’archivache.
L’intégration est illustrée par les autocontrôles introduits dans l’exécution de chacune des étapes de
l’ensemble de procédures.

L’auto-contrôle : contrôler soi même, contrôler son travail, l’autocontrôle est mis en œuvre par des
recoupements, des contrôles réciproques et des moyens techniques appropriés.

Le recoupement : consiste à comparer une même information découlant de deux ou plusieurs sources
différentes, exp : vérifier la concordance du bénéfice figurant dans l’état de résultats avec celui
figurant au bilan.

Le contrôle réciproque : consiste à comparer l’identité ou la similitude du résultat d’une opération

effectuée par deux personnes différentes,exp : la vérification de la concordance de l’inventaire
physique avec l’inventaire permanent.

Des moyens techniques appropriés : ils recouvrent la totalité des procédés qui consiste à palier aux
insuffisances que peut engendrer l’intervention de l’homme tels que : les erreurs, fraudes, vols….

SECTION III : PRINCIPE DE PERMANANCE

Ce principe vise à ce que l’organisation et les procédures mises en place, bénéficiant d’une constance
et une continuité dans leur application, assurant ainsi une stabilité de structure de l’entreprise. Les
procédures doivent être aussi adaptées à l’évolution de l’environnement et aux changements des
méthodes du travail, c'est-à-dire qu’elles doivent être modifiées chaque fois qu’elles deviennent
inappropriées ou défaillantes.

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SECTION IV : PRINCIPE D’UNIVERSALITE

Le contrôle interne s’applique en tout temps et à tout lieu à :

 L’ensemble des biens de l’entreprise.

 Toutes les personnes agissant dans l’entreprise y compris les dirigeants.
 Toutes les fonctions de l’entreprise.
 Toutes les activités de l’entreprise.
 Toutes les informations comptables, financière, qualitatives, quantitatives et statistiques.
 Tous les établissements de l’entreprise.

SECTION V : PRINCIPE D’INDEPENDANCE

Ce principe implique que les objectifs du contrôle interne doivent être réalisés indépendamment des
méthodes, procédés et moyens de l’entreprise. C’est ainsi par exemple que l’entreprise tient une
comptabilité manuelle ou une comptabilité informatisée, l’information fournie doit être de qualité
c'est-à-dire fiable, communicable, pertinente, etc….

SECTION VI : PRINCIPE D’INFORMATION

L’information doit répondre à certains critères ; pertinente, utile, objective, communicable, vérifiable
etc….Un bon système de contrôle interne nécessairement sur une culture et un système efficace de
diffusion rapide et générale de l’information.

SECTION VII: PRINCIPE D’HARMONIE

Il est défini comme étant « l’adéquation du contrôle interne aux caractéristiques de l’entreprise et de
son environnement ».

Trois éléments composent le principe d’harmonie :

Adaptation au fonctionnement de l’entreprise : Pour une adaptation correcte du contrôle interne aux
procédures, quelques règles sont à appliquer :

 Bien isoler les phases de fonctionnement et n’intervenir du point de vue contrôle qu’au début
ou en fin de phase, exp : rapprocher les factures des bons de commandes et de livraison ne se
fait qu’en fin de phase.
 Connaître les interférences des contrôles les uns par rapport aux autres et par conséquent
d’interdire tous les doubles emplois.
 Sécurité recherchée : chaque entreprise a ses propres risques qui proviennent soit de son
activité soit de sa structure d’organisation. Un équilibre raisonnable est aussi à réaliser ou à
maintenir entre les coûts de sécurité mis en place et les risques courus que l’on souhaite
limiter.

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CHAPITRE IV : AVANTAGE OBSTACLES ET LIMITES DU CONTROLE INTERNE

Le système du contrôle interne présente des avantages et des limites

SECTION I : LES AVANTAGES DU CONTROLE INTERNE

A côté des objectifs cités dans les chapitres précédents, le contrôle interne présente les avantages
suivants :

 Une meilleure productivité

 Une meilleure communication
 Une sécurité
1) Une meilleure productivité

La productivité se réfère à l’efficience, c'est-à-dire que le contrôle interne permet à l’entreprise

d’atteindre ces objectifs avec le minimum de coûts, sans gaspillage et sans perte du temps en
définissant les normes et les procédures appropriées permettant d’exécuter les différentes tâches. Le
contrôle interne oblige les dirigeants à définir un organigramme précis de l’entreprise. Ce dernier
permet de donner une idée claire sur le travail à accomplir. Ceci permet aux membres de l’organisation
d’améliorer la qualité de son travail afin d’aboutir à une meilleure productivité.

2) Une meilleure communication

La communication peut s’effectuer entre les différents niveaux hiérarchiques. Elle peut être aussi
ascendante, descendante, ou latérale. Lorsqu’elle est descendante, elle permet aux dirigeants
d’informer le personnel sur les objectifs globaux de l’entreprise ainsi que les stratégies à suivre pour
les atteindre. Lorsqu’elle est ascendante, elle favorise aux dirigeants la connaissance des difficultés,
des faiblesses et des insuffisances rencontrées lors de l’accomplissement des tâches par les exécutants
et ce afin de prévoir les mesures nécessaires pour remédier à ces insuffisances. Par conséquent, la
communication de l’information dans l’entreprise est bénéfique non seulement pour les dirigeants
mais aussi pour les personnels puisque l’information produite est rapidement reçue et facilement
interprétée.

3) Une sécurité

Le rôle le plus important assigné au contrôle interne lors de son implantation au sein de l’entité, se
manifeste par la création d’une sécurité permanente contre les risques de tout genre. Il permet alors
aux dirigeants de diriger et gérer leur entité d’une façon permettant la réalisation des objectifs et des
performances requis.

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SECTION II : LES OBSTACLES ET LES LIMITES DU CONTROLE INTERNE

Comme tout processus, le contrôle interne ne peut pas atteindre les niveaux de perfection voulu,
puisque dans la pratique il existe certains facteurs qui peuvent atténuer son efficacité. Ces facteurs
correspondent à des obstacles et des limites.

1. Les obstacles du contrôle interne

 Le comportement et la mentalité des dirigeants :
L’implantation d’un bon système de contrôle interne au sein d’une entité dépend du comportement et
de la mentalité de ses dirigeants qui constituent l’obstacle fondamental. En effet, les dirigeants
trouvent dans le contrôle interne un aspect contraignant puisque le respect des procédures pour
l’accomplissement des transactions ne peut causer qu’une lourdeur dans leur exécution. Par ailleurs,
les dirigeants refusent d’être contrôlés.

 Les problèmes humains

L’instauration d’un système de contrôle interne au sein de l’entreprise présente pour le personnel une
« attitude de défiance ». C'est-à-dire la confiance qui doit régner entre les dirigeants et les personnes
est mise en cause. De plus, l’application de principe de séparation des fonctions constitue une
limitation de la responsabilité de chaque personne. En plus l’application du principe d’une
organisation adaptable à l’évolution de l’entreprise est mal vu par le personnel qui refusent
généralement toute modification des méthodes du travail et toute nouvelle répartition de
responsabilités.

 La taille de l’entreprise
Elle constitue un obstacle pour la mise en place d’un bon système de contrôle interne. En effet, si le
principe de la séparation des fonctions est facilement applicable dans les grandes entreprises, il est
cependant difficile d’en parler dans les petites entreprises où le nombre de personnel est réduit.

2. Les limites du contrôle interne

Malgré le rôle joué par le contrôle interne dans la prévention et la détection des irrégularités, celui-
ci peut se trouver incapable d’atteindre les niveaux de perfection requis à cause des limites qui lui
sont inhérents. Les principales limites sont liées essentiellement au coût du contrôle, aux
collusions, fraudes et erreurs.

 Le coût du contrôle
Il constitue une limite primordiale pour la mise en place d’un bon système de contrôle interne. En
effet, étant donnée que l’instauration d’un système de contrôle interne à l’intérieur d’une entreprise
engendre certainement des coûts, il est important de s’assurer que les avantages et les sécurités qu’il
présente excèdent les coûts supportés. Si le coût d’une procédure est excessif par rapport aux résultats
escomptés, cette procédure ne sera pas instaurée au sein de l’entreprise.

 La collusion, fraude et erreurs

Un bon système de contrôle interne ne permet pas d’empêcher l’existence des fraudes et d’erreurs,
mais il permet de les prévenir et /ou de les découvrir le plutôt possible. De ce fait, un bon système de
contrôle interne ne constitue pas un moyen de sécurité et de protection absolu pour le patrimoine de
l’entreprise malgré son existence, des détournements peuvent toujours se reproduire.

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