Contabilidad Gerencial Unidad 2: Contabilidad de Gestión Estratégica Año: 2.

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2.1.- Introducción.

Cuando los mercados tienden a la globalización, llega a ser un imperativo la necesidad de las
organizaciones de adaptarse a su ámbito externo. La información perteneciente a las actividades de la
empresa, en especial las de los competidores y las condiciones del mercado actual, es esencial para la
gerencia. Esto tiene por objeto alinear los recursos de la corporación con las oportunidades estratégicas al
efecto de alcanzar la ventaja competitiva.
Para sostener una ventaja competitiva, costos bajos o diferenciación, la empresa debe examinar
continuamente su ámbito para asegurarse que proporciona un movimiento hacia la meta de los
competidores y estar plenamente advertido de los cambios futuros del mercado. Uno de tales métodos de
proporcionar información es ampliar el rol de la contabilidad de gestión para incorporar un proceso referido
como "contabilidad de gestión estratégica" (CGE).
La contabilidad de gestión y el planeamiento estratégico pueden surgir como opuestas en sus objetivos.
Se contrastan los roles del contador de gestión y la estrategia, reivindicando que los contadores de gestión
tienen en cuenta una visión introspectiva de los negocios dedicando poco tiempo para las decisiones
estratégicas, mientras que el estratega ira hacia adelante y está preocupado por la posición competitiva de
la empresa. No obstante, la habilidad del contador para la toma de decisiones y análisis de aspectos
financieros puede, contribuir con el proceso de evaluación estratégica.
Simmonds (1981) se refiere a la información pertinente para formular la estrategia de negocio como
teniendo un alto valor puesto que ayudaría a evitar errores desastrosos. La precisión requerida para
recolectar, analizar y presentar la información ya está disponible dentro de la esfera de la contabilidad de
gestión.
Piercy and Morgan (1989), apuntan que la información de gestión estratégica ayuda a reunir los datos
financieros, de marketing y otros datos estratégicos para proporcionar un cuadro más vívido y completo de
una organización y de las fuerzas competitivas que enfrenta. Esta información deberá tener un grado de
significación mayor que los datos presupuestados, siendo en la actualidad la de mayor volumen en la
confección de muchos planes estratégicos, si se desea que el contador de gestión estratégico cumpla su
nuevo rol
¿Desde el punto de vista estratégico, los sistemas de contabilidad de gestión presentes proporcionan
poca información pertinente? Se critica los ·sistemas de contabilidad de costo tradicionales por estar
demasiado comprometidos con las necesidades de la contabilidad financiera y no tomar en cuenta las
necesidades de la información estratégica.
Johnson y Kaplan (1989) afirman que este enfoque introspectivo es debido a la naturaleza de los
sistemas de costos existentes. Donde surja el conflicto entre la necesidad de proporcionar información para
el reporte financiero y el propósito de toma de decisiones en el ámbito estratégico, las necesidades del
primero tendrán más precedente.
Los contadores de gestión enfocan su atención a la medición y clasificación de costos, prestándole poca
atención a sus causas fundamentales Los sistemas de contabilidad de gestión son criticados por fracasar en
la provisión de información estratégica pertinente, por llegar demasiado tarde o demasiado agregada y
porque distorsiona el costo del producto. Además, la gerencia es criticada por la adopción de una
perspectiva a corto plazo basada sobre los resultados de estados operativos mensuales. Al efecto de
formular e implementar los planes estratégicos, se requiere una visión a largo plazo.

2.2.- Un enfoque de Planeamiento para estudiar la contabilidad de gestión estratégica.

El propósito del enfoque estratégico es permitir a la contabilidad de gestión, concentrarse sobre la

generación del valor para el consumidor con respecto a sus competidores, ayuda a monitorear el
desempeño de la empresa en el mercado usando una gama total de variables estratégicas sobre un
horizonte de decisión suficientemente extenso para cumplir con el plan estratégico. Estos conceptos forman
la esencia del nuevo concepto de contabilidad gerencial estratégica. El propósito es proporcionar, en
cooperación con otras funciones de la empresa, información relativa a los mercados de la empresa y sus
competidores, con énfasis en el largo plazo.
Una definición operativa de la contabilidad de gestión estratégica (Bromwich, 1990, p. 28) es la
siguiente:
La provisión y análisis de la información financiera sobre el mercado de productos de la empresa, la
estructura de costos y los costos de los competidores y el monitoreo de las estrategias de la empresa y las
de sus competidores en esos mercados sobre un número de periodos.
La provisión de una perspectiva estratégica en la contabilidad gerencial requiere que el rol de la
contabilidad sea extendido en dos direcciones. Primero requiere que los costos sean integrados en la

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estrategia usando una variedad de análisis de costo estratégico. El objetivo es alinear los costos con la
estrategia. El segundo elemento es descubrir en un modo general razonable la estructura de costo del
competidor y monitorear el cambio de ésta en el tiempo.
Para lograr nuestro propósito utilizaremos el punto de vista de Anthony (1974) que suministra una
clasificación que relaciona diferentes tipos de soluciones con distintos tipos de información. Esta
clasificación comprende:
1. Planeamiento estratégico. El proceso de decisión acerca de los objetivos de la organización, de
cambios en esos objetivos, de recursos empleados para lograrlos y de las políticas que han de regir la
adquisición, el uso y la distribución de tales recursos. Las decisiones de esta categoría se caracterizan por
largos períodos de tiempo y generalmente significan esfuerzos e inversiones considerables.
2. Control administrativo. Es el estudio que se realiza en función de los desvíos que se producen
entre los costos que se presupuestan y los costos que realmente se efectivizan. Dentro de este concepto
está implícita la idea de planeamiento, pero en un sentido distinto al del planeamiento estratégico. El control
administrativo opera generalmente dentro de una estructura financiera; los recursos y los productos son
expresados en unidades monetarias. El dinero es sólo el denominador común por medio del cual los
elementos heterogéneos del producto y los recursos (por ejemplo, horas de mano de obra, cantidad y
calidad de los materiales, monto y clase de los productos elaborados) son combinados y comparados.
3. Control operativo. Proceso consistente en asegurar que las tareas específicas se cumplan en forma
eficaz y eficiente. Por ejemplo, ¿qué deberá producirse hoy en la empresa?, ¿qué artículos deberán
producirse para tener en existencia?
La distinción entre control operacional y control administrativo podrá resultar vaga, pero una forma fácil de
establecerla es considerar que el primero enfoca la ejecución de lo específico; mientras el control
administrativo abarca tanto el planeamiento como la ejecución.

2.3.- La Información y los distintos procesos de decisión. Información Contable y Extracontable.

La información está vinculada con las distintas formas de decisión expresadas por Anthony (1974), pero
antes detallaremos algunas características de dicha información al efecto de comprender las relaciones.
Puede ser histórica (es utilizada para verificar y controlar lo sucedido) o predictiva (es pertinente para
proporcionar un modelo de comparación) desde el punto de vista temporal
Puede ser anticipada o inesperada (necesitan una acción correctiva para que se transformen en una
información anticipada o esperada). Esta clasificación se define en función del grado de expectativas a
producirse en un acontecimiento.
La fuente de información puede ser interna o externa según provenga del interior de una empresa o
surja del medio ambiente donde actúa dicha empresa.
Puede ser medida en términos financieros y no financieros.
A primera vista puede parecer extraño tomar en cuenta mediciones no financieras cuando se habla de
costos. Estas pueden dar indicación del patrón de consumo de los recursos y de aquí la generación del
costo. Así el modo más fácil de manejar un costo es a menudo medir, informar y controlar las variables
físicas que pueden tener más significado que los montos en dinero en términos de la práctica de gestión.
Las mediciones no financieras pueden cubrir varias áreas tales como calidad, envíos, posicionamiento en el
mercado, y recursos humanos. La apropiada información no financiera externa e interna dependerá de la
estrategia particular de cada compañía. Cada compañía deberá conocer sus factores de éxito crítico y mide
su propio desempeño en estas áreas en el tiempo y en forma más importante contra sus competidores.
La información interna de la empresa y en términos monetarios eran los elementos claves para estimar
el impacto financiero que pueden generar las decisiones gerenciales. Resultaba útil para la toma de
decisiones a corto plazo y en situaciones de recursos desocupados, confección de presupuestos operativos
y financieros, la evaluación del desempeño administrativo en las empresas multidivididas, como así también
para determinar los costos de inventarios utilizados en la contabilidad financiera.
El planeamiento estratégico es de carácter predictivo y por su naturaleza es a largo plazo. Confía
fuertemente en la información externa tanto financiera como no financiera, esto es, sobre datos ajenos a la
empresa, tales como análisis de mercado, estimaciones de costos de las firmas rivales, gustos del
consumidor, cambio tecnológico.

2.4.- Estrategia y contabilidad estratégica de gestión.

En primer lugar realiza una análisis estructural de los sectores industriales con el objeto de identificar lo
atractivo del sector industrial pertinente. Observa cómo cada industria está afectada por cinco fuerzas
competitivas que determinan la utilidad del sector industrial..

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La interrelación de fuerzas determina si una industria
es capaz de obtener un beneficio sostenible en el largo
plazo. Tal como dice Porter el poder colectivo de estas
cinco fuerzas determina la capacidad de las empresas de
un sector industrial a ganar, en promedio, tasas de
rendimiento sobre la inversión mayores al costo de capital,
puesto que dichas fuerzas tienen influencia sobre los
precios, costos y la inversión requerida de la empresa en
un sector.
En segundo lugar, se analiza la estrategia competitiva
al efecto de determinar la posición relativa de la empresa
dentro de su sector industrial. El objetivo fundamental es
ubicar si el beneficio de una empresa está por arriba o por
abajo del promedio del sector.
Expresa la base fundamental del desempeño sobre el promedio a largo plazo es una ventaja
competitiva sostenida. En función de esto identifica dos tipos básicos de ventajas competitivas que puede
obtener una empresa: costos bajos o diferenciación.
Los dos tipos básicos de ventajas competitivas combinados con el panorama de actividades para los
cuales una empresa trata de alcanzarlas, los llevan a tres estrategias genéricas para lograr un desempeño
que supere el promedio de beneficio en un sector industrial: liderazgo de costo, diferenciación y el uso de
ambos localizados sobre un segmento de la industria.
Según señala Porter, la ventaja competitiva no puede ser comprendida observando una empresa como
un todo, se deben identificar las distintas actividades que desempeña una empresa en el diseño,
producción, mercadotecnia, entrega y apoyo de sus productos. Por ello, introduce el concepto de "cadena
del valor" la cual es el vínculo del conjunto de actividades estratégicas pertinentes para comprender el
comportamiento de los costos y las fuentes de diferenciación existentes y potenciales.
Pero la cadena del valor de una empresa
está incorporada en un campo más grande
de actividades, que se llama sistema de valor
que incluye la cadena de valor de los
proveedores y clientes Es decir, que este
sistema va desde las fuentes de las materias
primas hasta el producto final o servicio que
es remitido al cliente. El enfoque
convencional de la contabilidad de gestión siempre se limitó al ámbito de la empresa, esto es su valor
agregado. En cambio en el enfoque estratégico, la cadena del valor destaca cuatro áreas donde se puede
obtener un mejoramiento en el beneficio:
1) Vínculos con los proveedores.
2) Vínculos con los clientes.
3) Vínculos de proceso dentro de la cadena de valores de una unidad empresarial.
4) Vínculos a través de la cadena del valor de las unidades de negocio dentro de la empresa.
El valor es la cantidad que los compradores están dispuestos a pagar por lo que una empresa les
proporciona. El valor se mide por el ingreso total siendo un reflejo del alcance del producto en cuanto a
precio y unidades que se puedan vender. Una empresa opera con beneficios si el valor que impone excede
a los costos implicados en la elaboración del producto.
El valor, en lugar del costo, debe ser usado en el análisis de la posición competitiva, ya que las
empresas elevan deliberadamente su costo para imponer un precio superior por medio de la estrategia de
diferenciación.
La cadena del valor es definida “el conjunto interrelacionado de actividades creadoras de valor, que se
extienden durante todos los procesos, que van desde la obtención de las fuentes de materias primas para
los proveedores de componentes, hasta que el producto terminado se entrega finalmente en las manos del
consumidor. Este enfoque es externo a la empresa. Considerando a cada empresa en el contexto de la
totalidad de actividades creadoras de valor de la cual la empresa es solo una parte, yendo de los
componentes básicos de la materia prima hasta el
consumidor final”.
Porter busca asignar costos y recursos a cada
parte importante de la cadena de los valores y utiliza
esto en la guía de la empresa hacia la
reconfiguración de la cadena del valor, decidir sobre

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aquellas áreas de la cadena de los valores en las cuales la empresa tiene ventajas comparativas y aquellas
por la cual debería abastecerse de los proveedores o, en otras palabras, cómo debería estar integrada
verticalmente la empresa y cuáles son sus puntos de competencia
Porter parece no encontrar dificultades en este ejercicio de atribuir costos y recursos a partes
individuales o elementos de la cadena de los valores pero puede producir problemas mayores a los
contadores cuando sea necesaria su asignación
El enfoque de Porter subraya la necesidad de que la empresa considere la corriente total de sus
actividades, su unión e impacto en un mercado competitivo y su lucha para obtener una ventaja competitiva.
La contabilidad de gestión tradicional, tiende a enfocar las actividades de la manufactura, ignorando las
actividades de apoyo, departamentalizando actividades (por ello ignorando la unión entre ellas) y mirando
hacia adentro de la fábrica más que hacia afuera, a los clientes y los competidores.

2.5.- La Contabilidad de gestión estratégica.

La aparición de la gerencia o gestión estratégica de costos, es el resultado de una combinación de tres

temas fundamentales:
1. Análisis de la cadena del valor.
2. Análisis de posicionamiento estratégico.
3. Análisis de los generadores de costos.
Cada uno representa una corriente de investigación y análisis en la cual la información de costos se
considera con una concepción muy diferente de la que se contempla en la contabilidad de gestión
tradicional.
Shank y Govindarajan (1995) han mostrado cómo la gerencia estratégica de costo, con un enfoque
externo a la organización, puede ayudar en la gestión de una cadena de valor de la organización.
Sugieren que el "marco de la cadena del valor es un método para descomponer la cadena -de las
fuentes de las materias prima básicas hasta el uso final por parte de los clientes- en actividades pertinentes
estratégicamente para comprender el comportamiento de los costos y las fuentes de diferenciación".
Usan un enfoque en tres etapas para la metodología de la cadena del valor.
 La primera etapa es la construcción de la cadena de valor de la industria, al efecto de verificar las
distintas actividades dentro de la cadena del valor y para relacionar los costos operativos, los ingresos por
ventas y los activos para las actividades de valor individuales.
 La segunda etapa es determinar los generadores que afectan los costos en cada actividad de valor.
Básicamente éstos están relacionados con los generadores de costo dentro del enfoque del "costeo basado
en la actividad"(ABC) pero analizados en un contexto estratégico amplio.
 La tercera etapa en la metodología de la cadena del valor es el desarrollo de ventajas competitivas
sostenibles en el tiempo. Esto puede ser alcanzado por medio de la reducción de costos mientras mantenga
el valor (ventas) o incremente el valor (ventas) o alguna combinación de los dos. En esta etapa el sistema de
gestión de costo proporciona un insumo crítico para el proceso de la toma de decisiones estratégicas.
Debería proporcionar una guía sobre cómo mejorar la cadena del valor de la firma para ganar una ventaja
competitiva sostenible. Para alcanzar esto requiere una profunda comprensión de no sólo una cadena del
valor de la propia firma sino también la cadena de valor de los competidores.
Usando el método de Shank y Govindarajan se busca cambiar los sistemas contables de forma tal que
se ajusten mejor con la estrategia de la organización y puedan contribuir a la formulación de la estrategia, la
comunicación de la estrategia a lo largo de la organización, y el desarrollo de los métodos para implementar,
monitorear y cambiar las estrategias. Este trabajo sugiere que los métodos contables existentes que fueron
diseñados para distintos propósitos no pueden ser adecuados para satisfacer plenamente al área
estratégica.

2.6.- La Contabilidad de gestión estratégica: el camino futuro.

El proceso de la contabilidad de gestión estratégica puede conducir a cambios estructurales, del

comportamiento y motivaciones dentro de la empresa. Además, operando estrechamente con el personal
de producción, marketing, ventas, contabilidad y finanzas para obtener información estratégica, el contador
de gestión estratégico puede ayudar a reunir estas disciplinas e implantar un sentido de propósito
estratégico.
Si la contabilidad gerencial estratégica puede ayudar en la lucha con las empresas rivales y medir el
tiempo de gestión en el corto plazo entonces facilitará una implementación pareja o uniforme de los planes
estratégicos.

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Las distintas etapas incluidas en la contabilidad de gestión estratégica pueden contribuir enormemente
al éxito de la empresa en el largo plazo, sin embargo, no es una panacea para todos los problemas de la
gerencia estratégica, ni ellos están libres de los problemas de ellos mismos. La disciplina de la CGE está
todavía en una etapa embrionaria, con pocos artículos y aun con pocos libros que describan totalmente los
conceptos." La implementación de los procedimientos de la contabilidad de gestión estratégica es probable
que incluyan un proceso de "prueba y error", sin embargo, a través del tiempo los académicos y los
profesionales están mejorando las técnicas para compilar y analizar datos.
Así, lo que está implícito es un "proceso de aprendizaje" por medio del cual la experimentación y la
destreza en la aplicación deberían crear sistemas de contabilidad estratégica satisfaciendo las necesidades
de las empresas individuales.

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