Problematica contable de las operaciones en moneda extranjera 4.41. INTRODUCCION A LOS ASPECTOS TEORICOS n (NRV) 11.1 desarrolla el tratamiento contable de las operaciones en moneda extranjera, Para ello, toma como defi- nicién de moneda extranjera «aquella cuyo importe se denomina o exige su Jiquidacién en una moneda distinta de la funcional». En este sentido, en Es- neda funcional el euro’. paiia, salvo prueba en contrario, se tomara como mor ‘Una vez identificadas las partidas expresadas en moneda extranjera, la NRV ILI diferencia distintos momentos a efectos de proceder a su valora- La Norma de Registro y Valora cion: — Valoracién inicial (NRV 11.1.1): cuando el elemento patrimonial pro- duce alta o aumento, se valoraré aplicando al valor expresado en moneda extranjera el tipo de cambio vigente en ese momento. _— Valoracién posterior (NRV 11.1.2): cuando el elemento patrimonial o bien se esta regularizando al cierre del ejercicio, 0 bien produce baja o disminucién, se valorara dependiendo de si se trata de una partida monetaria o no monetaria (NRV 11.1): + Partidas monetarias (NRV 11.1.2.1): el valor del elemento patrimo- nial ha de ser actualizado al tipo de cambio vigente en el momento 7 Podrian existir excepciones de empresas cuyo entorno econdmico principal en el que utilizar una moneda funcional diferente al euro. Para la determinacién de peroneda funcional existe la consulta nimero 3 del BOICAC 82 de junio de 2010. La utili- zacion de una moneda funcional distinta al euro implica realizar el registro contable en dicha posteriormente realizar una conversion a la moneda de presentacién que, segiin la operan les aconseje moneda y NRV 11.2, siempre es el euro. 21 SisonesPirkmideOperaciones contables avanzadas posterior. Esta actualizacion puede provocar diferencias positivas o negativas que serdn registradas como ingress © gast0s, respectiva. mente, en la cuenta de Pérdidas y Ganancias. ' + Partidas no monetarias (NRV 11.1 .2): el tipo de cambio Vigente en la fecha posterior s6lo se utilizar para Ia determinacién del valor de mercado, usando este valor sélo cuando la NRV del ele- Trento afectado asi lo requiera. Por ejemplo, un elemento de inmo- vilizado material segin la NRV 2.2 se debe valorar en momentos posteriores por su precio de adquisicién 0 coste de produccién me- hos las amortizaciones acumuladas sufridas, salvo que su importe recuperable sea inferior, originando asi un gasto por deterioro a registrar en la cuenta de Pérdidas y Ganancias. Para el calculo de este importe es necesario conocer el valor de mercado. Por tanto, un tipo de cambio vigente en este momento puede variar 0 incluso anular el importe del gasto por deterioro, al poder incidir en la determinacién del valor de mercado. | | t i 41.2. SUPUESTOS PRACTICOS 4.2.4. Anticipo y crédito con clientes La empresa VCA, S. L. cobra el dia 27 de febrero del afio X1 2.000 £ ‘como anticipo de una futura venta a una empresa extranjera. La cantidad recibida por banco es automaticamente transformada en euros. El dia 15 de mayo del afio X! se produce la venta por 3.000 £, aplicandose el anti- cipo y generindose un crédito con el cliente por fa cantidad restante. Al finalizar el ejercicio, el 31 de diciembre del X1, atin no se ha cobrado la cantidad pendiente con el cliente, Considere esta operacién exenta de IVA. Los tipos de cambio relacionados con la operacién son: — 21 de febrero: 0,83 £/€. i — 15 de mayo: 0,88 £/€ — 31 de diciembre: 0,80 £/€. Con la informacién anterior, contabilice todas las operaciones corres- i pondientes al ejercicio X1. 22 (© fines PmiéeProblematica contable de las operaciones en moneda extranjera SoLUCION El supuesto requiere la atencién en tres fechas concretas: a) El dia en que se recibe el anticipo (27/02). b) El dia en que se realiza la venta (15/05). ©) La fecha de cierre (31/12). Recepcién del anticipo En esta operaci6n sélo se ven implicados dos elementos patrimoniales, de Jos cuales, Ia cuenta de «Bancos, c/o» no esta expresada en moneda extranje- ra (ya que el enunciado indica que la empresa cambia de divisa automética- mente), es decir, la NRV 11.1 sélo afecta al otro elemento patrimonial, «An- ticipos de clientes, moneda extranjera». En esta fecha, esta cuenta recoge el aumento originado por la entrega de efectivo por parte del cliente, debiendo entonces aplicar lo estipulado en la NRV 11.1.1 sobre valoracién inicial. 2.000 £ Anticipos de clientes, moneda extranjera = ———— = 2.409,64 € 0,83 LE 7SIENTO CUENTA TMPORTES rama | Cédigo Desomiein Tete | bese | Hater 2MOUX 572 Bancos cic vista, euros AC 2.40964 21/02/X1 | 4384 | Anticipos de clientes, moneda extran- jera PC 2.409,64 Venta En esta operacién se cancela el anticipo originado el 27/02 y se genera un crédito con el cliente por la cantidad restante. De este modo, existen dos partidas expresadas en moneda extranjera, ‘«Anticipos de clientes, moneda extranjera» est causando baja en el patri- monio empresarial, por lo que se debe aplicar la NRV 11.1.2. Esta cuenta se clasifica como partida no monetaria puesto que no se liquida en unidades monetarias, sino en la realizacién de un servicio o entrega de bienes; de he- © Ediciones Pikmide 23raciones contables avanzadas empresa contratd 10s servicios de "i ici I ELS de diciembre dl ejercicio %0 ee te auientes un ingeniero americano para un proyect condiciones: 2.000 $. — Valor del servi IVA: 21%. L 15% — Retenciones practicadas por la empresa por IRPF: 15%. — Forma de pago: 750 $ al contado y el resto el 08/03/X4. esa emplea los que tiene en la empresa, Para abonar los 750, la emPTES om a lary cl SITING E] tipo de cambio el 08/12/X3 es es de 0,80 euros cada délar. Con|a informacién anterior, contabilce las operaciones del ejercicio X3, SOLUCION En este supuesto se pueden diferenciar tres hechos contables: a) La utilizacin de las divisas que se adquirieron en el pasado ejercicio y cuyo valor, al ser una partida monetaria (efectivo), se debe actua- iizar en el momento de su salida del patrimonio empresarial (NRV 1.1.2.1). 5) Lacontabilizacién del servicio recibido por la empresa. ©) La regularizacién al cierre del ejercicio de las partidas que estén ex- presadas en moneda extranjera. Utilizacién de las divisas EI supuesto comienza aludiendo a una operacién de ejercicios pasados, Ja compra de divisas. En estos casos, hay que considerar que un ejercicio contable comienza con los activos, patrimonios netos y pasivos segin se con- tabilizaban al cierre del ejercicio anterior, es decir, s6lo interesa de los hechos pasados la valoracién al cierre del ejercicio que tenian dichas divisas. Al cierre del ejercicio pasado la empresa disponia de 750 $ y al ser una partida de efectivo entra dentro de lo que la NRV 11.1 clasifica como partida mo- netaria, y por ello, segin la NRV 11.1.2.1, al cierre de un ejercicio se le aplica el tipo de cambio de dicha fecha (0,83 euros cada dolar), Ese es el (© Bicones PrideProblematica contable de las operaciones en moneda extranjera valor por el que est contabilizado al iniciar el ejercicio y, por tanto, es con el que se debe comparar a efectos de analizar si sufre variacion, En la fecha de la prestacién del servicio las divisas son utilizadas y, por tanto, causan baja, tenigndose que volver a aplicar la NRV 11.1.2.1 para actualizar su valoracién al tipo de cambio de la fecha (0,79 euros cada délar). Bancos, me. (valor contabilizado) = 750$ x 0,83 €/$ = 622,50€ Bancos, m.e. (valor posterior) = 750$ x 0,79 €/$ = 592,50€ Diferencia surgida = 592,50 - 622,50 = Hay que disminuir el saldo de «Bancos, moneda extranjera», que, al tra- tarse de un activo, genera el reconocimiento de un gasto de cardcter finan- ciero en la cuenta de Pérdidas y Ganancias, -ASIENTO CUENTA IMPORTES Fecha | Cédigo Denominacion Gimede | Deve | Haber 08/i2/X3 | 668 | Diferencias negativas de cambio GEPyG | 30,00 0s2X3| 573 | Bancos cle vista, moneda extranjera | AC 30,00 Recepcién del servicio En esta operacién surgen varios elementos con el consiguiente anélisis individualizado para conocer su valoracién: «Baneos, moneda extranjera» se trata de una partida expresada en mo- neda extranjera y cuya valoracién, como se ha explicado, ha sido actuali- zada a la fecha de la recepcién del servicio al ser de caracter monetario. Tras el asiento explicado anteriormente la partida refleja un saldo de 592,50 €. “Acreedores por prestacién de servicios, moneda extranjera» se trata de una obligacién expresada en moneda extranjera dado que, segin el enuncia- do, la empresa esta aplazando un pago en délares (en concreto la cantidad que le falta de los 750 $ de que dispone hasta llegar a 2.000 S, valor acorda- do por el servicio, una vez considerados los aspectos fiscales, es decir, sumar el 21% de IVA y restar el 15% de retencidn). Como en este momento esta surgiendo la obijgacién, hay que seguir la NRV 11.1.1 de valoracién inicial, 27 © Ediciones Primideeraciones contables avanzadas eda extranjera se le aplica el tipg gg segin ta cual, a la cantidad en moneda ext! cambio vigente en la fecha (0,79 euros cad Acreedotes por p.s., M1.€. = 2,000$+0,21x2.000$ -0,15x2.000$-7595_ = 1.3708 = 1.082,30€ Acreedores por p.s., m.e. = 1.3708 x 0,79 €/$ = 1.082, rtado» refleja una cuestion fiscal te impli. do por el servicio, pero, al ser i Cae nie ee sc miesidr: Seal, dicha cantided empresa quien adquictt te liquidacion para pagar menos o incluso sol. sera posteriormen = Peicion del IVA repereutido generado por la empresa citar su devolucion or ee cuya liquidacion no sera en délares, sino en euros Sarge a 210 ee gn expafle) por lo due noes ug (moneda en la qhe War reda extranjera. Su valoracion es el 21% del valor ee inal or fo que seré necesario el calculo del servicio previa. «Hacienda Publica, IVA sopo! mente. senda Pablica, acreedora por retenciones practicadas», al igual que terior, refieja una cuestién fiscal, pero en este caso un pasivo, pues Ia empresa ha dejado de pagar un ee Sees al profesional independiente que posteriorment I igacion de entregar ala administracién publica en su nombre. Este pasivo que surge, igualmen- te, no esta expresado en moneda extranjera ya que su liquidacién no sera en délares, sino en euros (moneda en la que trabaja la administracién espaiola) y para su valoracién sera necesario el célculo previo del servicio recibido al ser el 15% del mismo. «Servicios de profesionales independientes» se trata de un gasto por el servicio recibido, lo que implica que su importe no puede estar expresado en moneda extranjera dado que no se trata de una partida liquidable como cocurre con los activos y pasivos. Su valor se determina en esta fecha obser- vando las variaciones del resto de los elementos. Asi, segiin el apartado 4 del Marco Conceptual, un gasto se define como el decremento del patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salida o disminu- cién en el valor de los activos (las divisas entregadas como pago), 0 de en- trada 0 aumento del valor de los pasivos (la obligacién futura de pago) siem- re que no tengan su origen en devoluciones monetarias o no de los socios © propietarios (se esta pagando a un profesional independiente). Sin embar- go, en el célculo de esta partida hay que considerar que la disminucién de activo y generacién de pasivo también estan influidas por los aspectos fisca- en el caso al (© Beicones PrimiProblemdtica contable de las operaciones en moneda extranjera les (se paga mas por IVA mientras que se disminuye el importe por la reten- cién practicada) de modo que es necesario resolver la siguiente ecuacién®: SPI + 0,21 x SPI = 0,15 x SPI + 592,50 + 1.082,30 SPI + 0,21x SPI = 0,15 x SPI = 592,50 + 1.082,30 1,06 x SPI = 1.67480 1.580,00 € donde SPI es el gasto por servicio de profesionales independientes. Una vez calculado el servicio prestado, se pueden calcular también los aspectos fiscales: Hacienda Publica, IVA soportado = 0,21 x 1.580,00 = 331,80€ HP, acreedora por retenciones practicadas = 0,15 x 1.580,00 = 237,00€ ASTENTO CUENTA IMPORTES Fecha | Cédigo Denominacién eee | Debe | Haber 08/123 | 623 | Servicios de profesionales indepen- dientes GEPyG | 1.580,00 08/12/x3 | 472 | Hacienda Pablica, IVA soportado AC | 331,80 08/1YX3 | 4751 | Hacienda Piblica, acreedora por re- tenciones practicadas PC 237,00 08/123 | 573 | Bancos ele vista, moneda extranjera AC 592,50 08/123 | 4104 | Acreedores por prestacién de servicios, moneda extranjera PC 1.082,30 > En este caso, como las dos partidas en moneda extranjera han requerido utilizar el mismo tipo de cambio, el valor resultante coincide con multiplicar et valor del servicio {2.000} por el.ipo de cambio upicado en las partidasexprsadas en moneda extranera (0,79). Pero esta igualdad no coincide siempre, dado que en ocasiones se mezclan partidas monetarias y no monetarias (uiizandose para las primeras el tipo de cambio vigente en la fecha y para las segundas en valoracidn posterior se suele utilizar el tipo de cambio inicial, como se puede observar en el supuesto practico 1.2.1) 29 © EticionesPrkmidedperaciones contables avanzadas Regularizacién 4 . an de las partidas que est El proceso de regularizacion incluye la revision cin En el caso de ce en la contabilidad para analizar si reavilF®™ 7% cstranjera relativa a supuesto existe una partida expresada £2 mone oor To dues tiene be bligacion con el profesional por el servic’ prestay ual implica diferenei aplicar la NRV 11.1.2 de valoraciOn posterior Ye cién es un pasivo ela entre partida monetaria 0 nO monetat oorminada de unidades a a ida de una canti See Se Rig cree netarias (1. a i lo ane ‘ i ulada en an- definicion de partioa monee eatin implica valor dhe obiacin ene ha eniaey cha de regularizacion (0,80 euros cada délary al tipo de ardidas y Ganancias. Y registrar la variacion en la oven de Pérdidas ¥ 370$x 0,79 €/S=1.082,30€ 370 $x 0,80 €/$ =1.096,00¢€ 096,00 -1.082,30=13,70€ ‘Acreedores p.p-s. me. (valor contabilizado)= ‘Acreedores p-p.Sx m.c- (valor posterior) Diferencia surgida = JJores por prestaciones de servici sumentag el saldo de «Acreedores, iro, monet sto de caracterfinanciero en la cuenta de Pérdidas y Ganancias. ASIENTO CUENTA IMPORTES : Tipo de i Fecha | Cédgo Denominaciin Tipode | Debe | Haber [sions | 668 | Diferencias negativas de cambio GFPyG | 13,70 Fiy127X3 | 4104. | Acreedores por prestacién de servicios, moneda extranjera Pc 13,70 4.23. Coste amortizado de un préstamo EI 1/10/XS la empresa PUP, S. L., recibi6 1,000 £ de un préstamo con- cedido por un particular, cuyo importe a devolver es 1.100 £ en octubre del X7. Al final del ejercicio XS los intereses devengados son 11,99 £. Los intereses devengados durante el ejercicio X6 ascienden a 49,39 £. 30 © Eiioes PriseProblemética contable de las operaciones en moneda extranjera Los tipos de cambio de la libra esterlina son: — WOXS: 1 £= 1,44. — 3INI2XS: 1£= 147 €, — 3X6: 1 £ = 1,39 €. Con la informacién anterior, contabilice las operaciones del ejercicio X6. SoLucion El supuesto trata con un elemento que al cierre del ejercicio en el proce- so de regularizacion implica que sea actualizado su registro contable por tres motivos: a) El devengo de intereses. 4) El anilisis de la afectacién por el cambio de divisa. ©) La consideracién de que la deuda sera amortizada durante el si- guiente ejercicio contable y, por tanto, habra que reclasificarla a cor- to plazo. Devengo de intereses Durante el ejercicio se han devengado 49,39 £ como intereses, lo cual impli- ca aumentar el valor de! pasivo. Como se trata de un aumento de un elemen- to patrimonial, hay que aplicar la NRV 11.1.1 de valoracién inicial que indica que el tipo de cambio a utilizar es el de la fecha de la operacién (31/12/X6). Aumento por devengo deudas lip, me. = 49,39 £ x 1,39 €/f = 68,65 € Este aumento de pasivo tiene como contrapartida el reconocimiento de un gasto por intereses, que es de cardcter financiero dentro de la cuenta de Pérdidas y Ganancias. ASIENTO CUENTA IMPORTES Fecha | Cadigo Denominacién TR | eke | Haber 31/12IX6 | 662 | Intereses de deudas GFPyG | 68,65 31/12/X6 | 1714 | Deudas a targo plazo en moneda ex- tranjera PNC 68,65 © Ediciones Pride 31Operaciones contables avanzadas Afectacién de la variacién del tipo de cambio ha en Ja que se concedié el Jo, feck a que wre un ejercicio contable co. El supuesto alude al ejercicio pasad préstamo. En este caso, hay que considerar QU¢ WY Tr se contabilizaban Frienza con los activos, patrimonios netos ¥ Pasiv® te os hechos pasados al clere del ejercicio anterior, es deci, 610 IMtereN To Al cierre del Ta valoracign al cierre del ejercicio que tenfi’el "59 ¢ (yaloracién inical eresio pasado el valor del préstamo er@ 46 10117 4) Al estar ese va del préstamo mis los intereses devenzados ia posterior hay que seguir lor expresado en moneda extranjera ¥ Ser una fee tidas monetarias y NO mo- 10 ep yen nevexaro diferencian entre Par sag determina- netarias. Ua préstame © ee rH de la definicién de par- wnidades monetarias, Po! 2 a at. be agin enenr ennsiderar el tipo de cambio al cerre del jeri Ny any esti contabilizado considera Pes cada ira. Ese es el valOr Or oa rar a eect 20. ae al ejereico y, por tanto, es con el ave 56 der a ieee al nica oe yarncin, En a fecha de cere de ee ipo de que volver a aplicar la NRV 1.1.2.1 para actualizar $0 va ore la opercion gue volt ava fecha (1.39 € por 1 9. pero considerando Ts Speracion catprior por la cual el préstamo ha aumentado Poy {os intereses devengados en 49,39 £ y su correspon dente registro contable de 68,65 €. me. (valor contabilizado) = 1.01 199£xLA7 E/E +68,65€ = 1,556,28 € Deudas Vp, m.e. (valor posterior) = (1 011,99 + 49,39) £ x 1,39 €/£ = 475,32 € 475,32 -1.556,28 = Deudas ip, 80,96 € Diferencia surgida Hay que disminuir el saldo de «Deudas a largo plazo, moneda extranje- ra», que al tratarse de un pasivo genera el reconocimiento de un ingreso de caracter financiero en la cuenta de Pérdidas y Ganancias. ASTENTO. CUENTA IMPORTES rem | Citi Te Tae] elemento 31/12X6 | 1714 | Deudas a largo plazo en moneda ex- tranjera PNC | 80,96 3IN2X6 | __768_| Diferencias positivas de cam! IFPyG : 80,96 32 © Ediciones PirieProblematica contable de las operaciones en moneda extranjera Reclasificacién de la deuda a corto plazo Una vez valorada la deuda siguiendo la normativa contable (devengo de intereses y consideracién de la moneda extranjera) y al quedar menos de un afio para su vencimiento, la misma ha de ser reclasificada al pasivo corrien- te dandose de baja del no corriente, ASIENTO. (CUENTA IMPORTES Fecha | Cédigo Denominacién cede, | Debe | Haber 31/12iX6 | 1714 | Deudas a largo plazo en moneda ex- tranjera PNC | 1.475,32 3I2X6 | 5214} Deudas a corto plazo en moneda ex- tranjera PC 1.475,32 1.2.4. Compra de mercaderias y variacién de existencias con deterioro Durante el ejercicio X9 la empresa CL, S. A., ha comprado unas de- terminadas mercaderias en moneda extranjera por valor de 1.000 $ y un 21% en concepto de IVA. La operacién se realiz6 el 25 de marzo y con pago al contado. El tipo de cambio en dicha fecha fue de | € = 1,1. En el ejercicio X8 la empresa compré mercaderias de esta clase por valor de 500 $ cuando el tipo de cambio cotizaba a | € = 1,05 S. Al cierre del ejercicio X8 quedaba una cuarta parte de estas mercaderias, siendo el tipo de cambio 1 € = 1,25 $. Su valor neto realizable en la fecha de cierre era de 1118. Al final del ejercicio X9 quedaban en la empresa las siguientes merca- derias de esta tipologia: — Mercaderias compradas por un valor total de 10 $ en el pasado ejercicio. —— Mercaderias compradas por un valor total de 100 § en el presente cjercicio. © cine Pibmise \ 33Operaciones contables avanzadas 34 demas se sabe que el tipo de cambio al cierre del ejercicio x og 1 € = 1,075 y el valor neto realizable del volumen total de esta clase : le mereaderias es de 108 $. Con Ia informacién anterior, contabilice las operaciones del eericig xy SoLuciON Si bien el supuesto menciona para el ejercicio X9 una operacién de for Ta compra de mercaderias, no hay que olvidar que tambjg, el consumo de las mismas, que, aunque no se meneis existencias que quedan en la empresa al cietre iy se pueden diferenciar dos hechos contables: ma explicita, existe otra operacién, na, se deduce por las gjercicio. De este modo, a) Adquisicién de mercaderias durante el ejercicio. 5) La regularizacién de las existencias al cierre del ejercicio, Adquisicién de mercaderias En esta operacién se ven implicados tres elementos patrimoniales, de los cuales, la cuenta de «Bancas cle» no esta expresada en moneda extranjera, pues en ningin momento el enunciado indica que la empresa cuente con divisas, por lo que ella est pagando con sus euros el importe equivalente de la adquisicién realizada en délares, Otro elemento es el IVA soportado, cues- tidn fiscal por la cual la empresa tiene que pagar un 21% més pero que al no ser consumidor final podré deducir dicha cantidad en la liquidacién que realice del impuesto ante la administracién publica. Por ello, «Hacienda Pi- blica, IVA soportado» se expresard en euros (moneda empleada por la admi- nistracion publica espafiola). El tercer elemento patrimonial es la adquist- cidn de las mercaderias, cuyo precio si esté expresado en moneda extranjera. Hay que considerar que, aunque por una cuestién de mecdnica contable, adquisicién se contabiliza como gasto de explotacion de Pérdidas y Ganan- cias, realmente se trata de activos que entran en la empresa y el gastos producira en el momento de su consumo, cuestién que regulariza la mecdni- ca contable al cierre del ejercicio con el registro de la variacién de e cias, Por todo lo anterior, el elemento afectado por la moneda extranjera ¢ «Compras de mercaderias», y al representar la entrada de bienes, hay que aplicar la NRV 11.1.1 de valoracion inicial que implica utilizar el tipo cambio de la fecha de la operacién (1,1 délares cada euro). (atone PileProblemética contable de las operaciones en moneda extranjera 1,000 110ve ‘Compras de mercaderias = = 909,09 € Una vez determinado el valor de la adquisicién, se pueden calcular tanto el importe del IVA soportado como un 21% de dicho valor (190.91 eye importe pagado por banco al ser la suma de ambos valores (909,09 € + 190,91 €). ASIENTO. CUENTA IMPORTES Fed Cédigo Denominacién Ti de | pete | Haber Durante X9| 600 | Compras de mercaderias GEPyG | 909,09 Durante X9| 472 | Hacienda Publica, IVA soportado Ac | 190,91 Durante X9| 572 | Bancos c/e vista, euros AC 1.100,00 Regularizacién de existencias al cierre del ejercicio Al cierre del ejercicio Ia empresa tiene que regularizar las existencias tanto para cortegir el hecho de haber contabilizado como gasto toda la ad- quisicién con independencia de si se han consumido o aiin quedan en la empresa, como para analizar si el valor final ha sufrido algin deterioro de valor, Para realizar esta regularizacién en primer lugar hay que dar de baja las existencias que habia al inicio del ejercicio, ya que ese importe también hha sido susceptible de ser consumido junto con las compras. Posteriormente se dan de alta las existencias finales como activo, que representan la parte no gastada y, como tal, implica reducit los gastos contabilizados. Al ser estas existencias fruto de una adquisicién en moneda extranjera y estar en un momento posterior, hay que aplicar la NRV 11.1.2 que diferencia entre par- fa monetaria y no monetaria. Las «Existencias de mercaderias» no son ningin derecho que se vaya a liquidar con una cantidad determinada o de- terminable de unidades monetarias, y por ello se trata de una partida no monetaria, figurando como ejemplo expuesto por Ia NRV 11.1. Por todo lo anterior hay que seguir la NRV 11.1.2.2.1 que implica valorar esos bienes por su coste historico (tipo de cambio de la fecha de adquisicién), y utilizar €l tipo de cambio del cierre del ejercicio sélo en el caso de que sea necesario para determinar el valor recuperable. En este proceso es necesario diferen- ciar cuatro hechos: 1. Baja de las existencias iniciales por su precio de adquisicién. 2. Baja del deterioro de valor de las existencias iniciales si lo hubiese. 35 © icone PrimiOperaciones contables avanzadas precio de adquisicién. ; istencias finales por st : 3. Alta de las exstncias finales por su resi de awn 4. Analisis, y si procede posterior regis lor de las existencias finales. Baja de las existencias iniiales por su precio de adguisicion tue habia al cierre del ejercicio pasado (una Se toman las existencias q a etpo de cambio dla fecha en cuarta parte de 5008 que se compraro que fueron adquiridas (1,05 $ cada €). 125s Toss/e = 119,05€ Existencias iniciales de mercaderia: s existencias se dan de baja al cierre del ejercicio X9, generando un Estas gasto de explotacién en Pérdidas y Ganancias. ASIENTO ‘CUENTA IMPORTES 7 Tipo de Fecha | Cédigo Denominacién Timo de | Deve | Haber 3112x9 | 610. | Variacion de existencias de mercade- vias GEPyG } 119,05 AC 119,05 3inzxg | 300 | Mercaderias Baja del deterioro de valor de las existencias iniciales si lo hubiese Al cierre del ejercicio pasado el valor contable de las existencias se debié comparar, siguiendo la NRV 10.2, con su valor realizable (que segin el enun- ciado era de 111 $) considerando para ello el tipo de cambio a dicha fecha de cierre (1,25 délares cada euro). En el caso de que el valor realizable fuese inferior implicaria el correspondiente registro de deterioro de valor. », Existencias (valor contabilizado) = 119,05€ 11s 1259/€ Deterioro = 119,05 — 88,80 = 30,25€ Existencias (valor realizable) = = 88,80€ = © Ediciones PirimideProblematica contable de las operaciones en moneda extranjera Como el valor realizable era inferior al valor contabilizado, la diferenci se registré al cierre del ejercicio pasado como deterioro de valor y al ciente del ejercicio X9 se ha de revertir al ser una correccién de valor de las exis. tencias dadas de baja. Esta reversidn es un ingreso de explotacin on la cuenta de Pérdidas y Ganancias. ‘ASIENTO CUENTA IMPORTES ' Tipo de Fecha | Codigo Denominacién eee | Debe | Haber 3X9 | 390 | Deterioro de valor de las mereaderias | AC | 30,25 3utyx9 | 793 | Reversidn del deterioro de existencias | TEPyG 30,25 Alta de las existencias finales por su precio de adquisicién Se toman las existencias que hay al cierre del ejercicio (10 $ de las com- pras del ejercicio X8 y 100 $ del ejercicio X9) y al tipo de cambio de la fecha en que fueron adquiridas (1,05 $ por 1 € para las compras del ejercicio X8 y 10 $ por 1 € para las del X9). 10s, 1008 xistencias finales de mercaderias = + = 100,43€ — 1058/€ * 1108/€ u Estas existencias se dan de alta al cierre del ejercicio X9, disminuyendo el gasto de explotacién en Pérdidas y Ganancias contabilizado (todas las compras del ejercicio més todas las existencias iniciales) para determinar et consumo (Consumo = Compras + Ei ~ Ef). ASIENTO CUENTA IMPORTES. Fecha | Cédigo Denominacién Time | debe | Haber SMX9 300 Mercaderias AC 100,43 BWX9 610 Variacién de existencias de mercade- rias GEPYG 100.43 © PliosesFrimide 37Operaciones contables avanzadas Anilisis, y si procede posterior registro, del posible deterioro de valor de las existencias finales i Je de las existencias se ha d i sercicio el valor contable de I 8 ha de om, A ire del Sir 62, con su valor realizable ave sgn el enon Lie ‘ponsiderando para ello el tipo. de cambio a dicha fecha de Clete al Ty eon ood ee. ek ee dl valor realizable Sea inferigg (107 dolastrarae el correspondiente deterioro de valor, (valor contabilizado) = 100.43 € _ 1088 Existencias (valor realizable) = To7g7g Existencias = 100,93€ Deterioro = No procede venta de inmovilizado deteriorado, aplicando 1.25. VFticipo y generando crédito. Gastos de renting a crédito y cobros y pagos con divisas _ S. L,, se dedica a la produccién de piezas pequetias para ensamblaje de aeronaves, siendo Airbus su mejor cliente. Para la produccidn en masa de ciertas tuercas especiales, adquirié maquinaria a fan proveedor inglés que le permite aumentar su produccidn. Esta méqui- nna fue comprada el 1 de julio de XO, mediante pago en efectivo de 123,000 £, pero no entré en funcionamiento hasta el 31 de diciembre de X0, dado que fue preciso realizar unas mejoras de adaptacién a la empre- sa cuyo coste fue de 3,000 €. La vida util se estima en 15 afios. A fecha de cierre del ejercicio X1, se estima que la maquina tiene un 5 valor de mercado de 136.800 , segtin marca el mercado americano, refe- rencia para estos modelos, con unos gastos de intermediacién para la venta de 1,500 €. El valor actual de los flujos de efectivo que se esperan obtener por su empleo productivo asciende a 120,000 €. En el ejercicio X2, Anvi, S. L., acuerda la venta de este inmovilizado a una empresa americana por un valor de 95.000 §, recibiendo un antic po de 10.000 $ el dia | de julio de X2. El dia | de septiembre de X2 © . © Ediciones Prime© Ediciones Pit Problematica contable de las operaciones en moneda extranjera produce la venta, descontando el anticipo recibido y cobrando la mitad en efectivo y la otra mitad mediante un crédito a pagar un aiio después de la fecha de venta (mas unos intereses de 2.000 §, de los cuales se de- vengan 666,67 $ a 31 de diciembre de X2). La empresa mantiene en su poder las divisas recibidas en ambas fe- chas, siendo éstas las tinicas que posee en délares. Para sustituir la maquinaria, Anvi, S. L., contrata el dia | de se bre de X2 con una empresa americana un renting de una nueva maquina. Se acuerda que el contrato tiene una duracién anual, prorrogable a elec- ibn de las partes. El | de octubre de X2, se realiza el pago de la cuota que asciende a 50,000 $, que se abona utilizando las divisas que se poseen de las operaciones anteriores. Los diferentes tipos de cambio son: 01/07//X0 31/12/X0 BIQIXI 01/077X2 01/09/X2 o1/norx2. 31N2IX2, y considerando la operacién exenta de Con la informacién anterior, dientes al ejercicio X2. IVA, contabilice todas las operaciones correspon SoruciOn EI supuesto requiere Ia atencién en cuatro fechas concretas: a) El dia que se cobra el anticipo (01/07). 8) Eldia de la venta del inmovilizado y contratacién del renting (01/09). ©) El dia que se paga el contrato de renting (01/10). d) La fecha de cierre (31/12). 39Operaciones contables avanzadas Entrega del anticipo En esta operacién se ven implicados dos elementos patrimoniales, los cuales se ven afectados por la NRV 11-1, al estar eel = : lares. Se trata de las cuentas «Bancos e/e, moneda extranerts (el enunciado indica gue la empresa mantiene estas divisas) la oven © tcipas recbides para enta inmovilizado, moneda extranjera>”. Para ambas pe a a : ine vehi aplicar lo estipulado en la Ade valo. Imopore por asl Mrolares han de ser transformados Jos importes en se rated al xin fs aaa In 08 12S 10.000 $ _ 112 S/€ = 8.928,57 € Bancos, c/c me. samovilizado, me, = 10.0008 _ Anticipos recibidos para la venta inmovilizado, m.¢. = Inge ve™ 928,57 € Con los datos anteriores realizamos ¢] asiento de la recepcién del antcipo, ASIENTO ‘CUENTA IMPORTES Fecha | Cédigo Denominacién Tivo de’) Debe Haber (0107%X2 | 573 | Bancos cle, moneda extranjera ac | 8.92857 01/07/X2 | 562 | Anticipos recibidos para venta inmovi- lizado, moneda extranjera PC 8928.57 Venta de la maguinaria _En esta operacién se ven implicados varios elementos patrimoniales que estim expresados en moneda extranjera: la méquina, el anticipo, el erédito concedido y el efectivo cobrado. Cuenta creada al no existir una especifica en el cuadro de cuentas oftecido por el PGC, ya que la cuenta «438 Anticipos de clientes» considera vi aor ye ve cucta of 58 Anti amos que debe estar vinculadas @ ope 40 (© Ediciones PrideProblemética contable de las operaciones en moneda extranjera Con respecto a la maquina que va a salir en esta operacién hemos de combinar dos normas de registro y valoracién: ae sobre valoracién posterior de los inmovilizados mate- riales. — La NRV 11.1.2.2.1, sobre la valoracién posterior de las partidas no monetarias valoradas a coste historico expresadas en moneda extran- jera (la maquina fue comprada en libras), ya que los inmovilizados son partidas no monetarias dado que no cumplen con la definicién de partida monetaria estipulada en la NRV 11.1. En la fecha de la venta de la maquina, al ser un momento posterior, si- guiendo la NRV 2.2.1 se tiene que registrar el desgaste sufrido por la amor- tizacidn, y segiin se estipula en dicha norma, de existir deterioro de valor se deberd ajustar el importe de la amortizacién a partir de la fecha en que se haya producido dicha correccién valorativa. De este modo, es necesario ana- lizar si al cierre del pasado ejercicio XI existia deterioro de valor aplicando para cllo la NRV 2.2.2. La NRV 2.2.2 indica que al cierre del eje contable de un inmovilizado con respecto a su valor recuperable entend ste iltimo como el mayor entre el valor razonable menos los costes de ven- ta y el valor en uso. Debido a que parte de los valores anteriores estim ex- presados en moneda extranjera (la adquisicién de la maquina y el valor ra- Zonable) se tiene que tener en cuenta también la NRV 11.1.2.2.1, que sefiala {ue se considere en el valor de las partidas considerando el tipo de cambio Gea fecha en que se produjo la transaccién (su valoracién inicial), caleulan- do la amortizacion sobre dicho valor, pero también indica que para calcular al valor recuperable si se tendré que tomar el tipo de cambio a fecha de ierre si hay valores expresados en moneda extranjera (como es el caso con el valor de mercado). De este modo tenemos: cuyo valor se calcula considerando el tipo s los importes necesarios para ue estos ultimos no presen- scicio hay que comparar el valor liendo La cuenta de «Maquinaria», de cambio de la fecha en que se adquirié ma su puesta en funcionamiento (NRV 2.1.1), aung tan problemas al estar ya expresados en euros. 123.000 £ in = 122 + 3.000 € = 142.772,73 € Maquinaria = Fora * tizacion acumulada maquinaria» a 31 de EI valor de la cuenta de «Amor » 1 valor de la maquinaria considerando diciembre de XI, cuyo importe era el 41 © Ediciones Pirsmideyeraciones contables avanzadas 1.2.2.1) repartido a fecha de la transacci6n (NRV 11. 2 pues es el tiempo el tipo de cambio de | jo durante un afio, entre 15 afios, que es su vida atl, y sol que llevaba en funcionamiento (NRV 2.2.1). 142,772,73 € _ Amortizacién acumulada a 31/12/X1 = asnnon = 9.51818 € fecha 31 de diciembre de X1 que, la maquinaria a ) tes calculos: El valor recuperable de | 1 1 de 1.1.2.2.1, implica los siguien siguiendo las NRV 2.2.2 y 1 136.800 € . Valor de mercado ~ Coste de venta = 39 7e 1.500 € = = 122.863,64 € Valor en uso = 120.000 € Valor recuperable a 31/12/X1 = Madx(122.863,64 €;120.000 @)= = 122,863,64 € ‘Al estar el valor recuperable por debajo del valor contable existia en el cierre del ejercicio X1 una pérdida que quedé registrada en la cuenta «Dete- rioro de valor de maquinaria». Deterioro de maquinaria a 31/12/X1 = = 142.712,73 € - 9.518,18 € - 122.863,64 € = 10.390,91 € __De este modo el nuevo valor neto contable de la maquinaria a 31 de diciembre de X1 ya coincide con su valor recuperable, y siguiendo la NRV 2.2.1 para los sucesivos afios (14 afios quedan de vida util), sera sobre el que se tendra que realizar el calculo de la amortizacion. Asi, a 1 de septiembre de X2 hay que amortizar los ocho meses en que la maquina se ha estado utilizando, realizando el siguiente cdlculo: 122.86364€ 8 x7 5.850,65 € nx. eee 15 afios ~1 alo Con el calculo anterior realizamos el asiento de amortizacién: 42 (© Ediciones Pride,Problematica contable de las operaciones en moneda extranjera ASIENTO CUENTA IMPORTES igo ee ce al Fecha | Cédig Denominacion ees, | Debe | Haber owosrx2 | 681 GEPyG | 5.850,65 01/097X2 } 2813 | Amortizacién acumulada de maquina ria ANC 5.850,65 Tras el asiento anterior el importe de la cuenta «Amortizacién acumulada maquinaria» es el siguiente: Amortizacién acumulada a 01/09/X2 = = 9.518,18 € + 5.850,65 € = 15.368,83 € Con respecto al anticipo que se aplica en la venta, éste se recoge en la cuenta «Anticipos recibidos para venta inmovilizado, moneda extranjera>, y al estar causando baja en cl patrimonio empresarial se debe aplicar la NRV 11.1.2, Esta cuenta se clasifica como partida no monetaria, puesto que no se liquida en unidades monetarias, sino en la entrega de la maquina (NRV 11.1). Asi, siguiendo la NRV 11.1.2.2.1 hay que utilizar el tipo de cambio de la fecha de la transaccién que originé el anticipo (01/07). | 10.000 $ Anti ibid te lizado, m.e. = ———> = inticipos recibidos para venta inmovilizado, me. = >= = 8.92857 € También en la venta, dos elementos patrimoniales que se expresan en moneda extranjera estan aumentando y se trata de «Créditos a corto plazo por enajenacién del inmovilizado, moneda extranjera» y «Banco cle, moneda extranjera», por lo que deben valorarse con el tipo de cambio vigente en la fecha actual (01/09) al ser aplicable la NRV 11.1.1. La cantidad de délares de dichas partidas es el precio de venta menos el anticipo que se aplica, di- vidido a partes iguales. Bancos, c/e m.e. y Créditos a c/p por enajenacién del inmovilizado, m.e, = = (Precio de venta - Anticipo) x 0,50 = (95.000 $ - 10.000 $) x 0,5 = 42.500 $ [© Ediciones Pirdmide 43Operaciones contables avanzadas 42.500 $ _ 109 S/€ = 38.99083 € 42.500 § _ 1,09 Se = 38.990,83 € 1. i ilizado, m-¢. Créditos a clp por enajenacién del inmoviliza' Bancos c/c, m.€. siento de la venta aparece la par. Finalmente hay que indicar a ado materiab>, que ae un gasto tida «Pérdidas procedentes del nme’ i resado en moneda extranjera implica que su importe no Pit ida liquidable como ocurre con los activog dado que no se trata de om a en esta fecha observando las Variaciones del 9 pasivos Su valor sf detain el apartado 4 del Marco Conceptual, un gas. resto de clementos Ath ento del patrimonio neto de la empresa durante to se define como el dere rrwie salidas 0 disminuciones en el valor de los €lejrccio ya sea en forma que considerar los activos compensatorioe actvos (maquinaria, avg que se estin recibiendo) o de aumento de lor asociados y los nuevos oe no existen tales aumentos, sino que hay justo Io ras oie cancelacion de pasivo que reduce el importe de la pérdiday contrario, tp tengon su origen en distribuciones a los socios o propietarie siempre Fesau dela venta de inmovilizado). Dicho gasto se repisva en roa de Pérdidas y Ganancias segtin se indica en la NRV 2.3, Pérdidas procedentes del inmovilizado material = = 142.772,73 € — 15.368,83 € — 10.390,91 € — 38,990,83 € — — 38,990,83 € ~ 8.928,57 € = 30.102,76 € Con todos los valores calculados anteriormente se registra el siguiente asiento: ana cuENTa DPORTES rete | cho Dananiain get | ose | tate O1/09/X2 | 2813 | Amortizacién acumulada de maquina- ria ANC | 15.368,83 01/09/X2 | 2913 | Deterioro de valor de maquinaria ANC | 10.390,91 44 © Eacones PrideProblemética contable de las operaciones en moneda extranjera ASIENTO CUENTA IMPORTES. Fecha | Céaigo Denominacion se | Debe | Haber 01/097X2 | 562 | Anticipos recibidos para venta inmovi- lizado, moneda extranjera Pc | 8.928,57 o11091x2 | 5434 | Créditos a corto plazo por enajenacion del inmovilizado, moneda extranjera. | AC | 38.990,83 o1109'x2| 671 | Pérdidas procedentes del inmovilizado material GEPyG | 30.102,76 01/097X2 | 573 | Banco cfc, moneda extranjera AC | 38.990,83 0109xX2 | 213 | Maquinaria ANC 142.772,73 Contabilizacion de la cuota del renting En esta operacién aparece un elemento, la deuda por el contrato de ren- ting, expresado en moneda extranjera, y al estar aumentando debera aplicar- se la NRV I1.1. Dicha deuda se registra en la cuenta «Acreedores por pres- tacién de servicios, moneda extranjera» y se valorara aplicando el tipo de cambio de la fecha de la operacién (01/09): 50.000 $ _ 1,09 S/€ = 45.871,56 € Acreedores por prestacién de servicios, m.e. = “Arrendamientos y cénones», al ser un gasto, implica que su importe no puede estar expresado en moneda extranjera dado que no se trata de una partida liquidable como ocurre con los activos y pasivos, Su valor se deter- mina en esta fecha observando las variaciones del resto de elementos. Asi, segin el apartado 4 del Marco Conceptual, un gasto se define como el de- cremento del patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas 0 disminuciones en el valor de los activos 0 de aumento de los pasivos (acreedores por prestacién de servicios) siempre que no tengan su origen en distribuciones a los socios o propietarios (la distribucién es al arrendador) Con todo lo anterior realizamos el siguiente asiento: © Baiciones Pckmide 45Operaciones contables avanzadas [ ASIENTO. CUENTA IMPORTES Fecha Tipo de Denominaci6o elemento | Dee | Haber Codigo 01/097x2 O1/09/K2 46 621 | Arrendamientos y canones o GEPyG | 45.871,56 4104. | Acreedores por prestacion de servicios, moneda extranjera PC 45.871,56 Pago de ta cuota de alquiler se ven afectadas dos partidas por la moneda extranje. restacion de servicios, moneda extranjera» y «Banco, moneda extranjera». Ambas partidas estén saliendo del patrimonio empresa. ial y son de cardcter monetario, pues Ia primers s& liquida entregando una cantidad determinada de unidades monetarias y la segunda es el efectivo por To que se tiene que aplicar la NRV 1.1.2.1. Siguiendo dicha norma hay que te aiGatar el valor de dichas partidas al nuevo tipo de cambio y registrar las diferencias en Ja cuenta de PyG. ‘Con respecto a la cuenta «Acreed extranjeran, los calculos para cambial tipo de cambio serian Jos siguientes: En esta operacion ra: «Acreedores por PI ores por prestacién de servicios, moneda 1 su valor y expresarlos con el nuevo ‘Acreedores por prestacion de servicios, m.e. (valor contabilizado) = = 590.0008 = 45.871,56 € 1,09 SE ‘Acreedores por prestacién de servicios, m.e. (valor posterior) = 30.000 $ 11S /€ Diferencia surgida = 43.478,26 - 45.871,56 = = 43.478,26 € 2.393,30 € Hay que disminuir el saldo de «Acreedores por prestacién de servicios, moneda extranjera» que, al tratarse de un pasivo, genera el reconocimien- to de un ingreso de cardcter financiero en la cuenta de Pérdidas y Ganan- cias. © Ediciones Pirie