CTélch Et Contrôle de Gestion

‫جامعة محمد بوضياف المسيلة‬
‫كلية العلوم االقتصادية‪ ،‬التجارية وعلوم التسيير‬
‫قسم علوم التسيير‬
‫محاضرات في‪:‬‬
‫مراقبة التسيير‬
‫‪ ‬ملخص الدروس‬
‫‪ ‬سالسل األعمال الموجهة‬
‫‪ ‬حلول مقترحة‬
‫من إعداد األستاذ‪ :‬عبد الرزاق لقواق‬
‫السنة الجامعية‬
‫‪2017-2016‬‬
‫من إعداد األستاذ‪ :‬ل‪ .‬ع‬
‫محتوى الدروس‬
‫‪ .1‬المحور االول‪ :‬المسار الموازني (التسيير الموازني للمبيعات)‬
‫‪ .1.1‬ملخص الدرس‬
‫‪ .1.2‬دراسة حاالت‬
‫‪ .1.3‬حلول دراسة الحاالت‬
‫‪ .2‬المحور الثاني‪ :‬المحاسبة على أساس األنشطة )‪(Activity Based Costing/Coût à Base d’Activités‬‬
‫‪ .3‬المحور الثالث‪ :‬التكاليف المستهدفة )‪(Target Costing /Coût Cible‬‬
‫المحور الرابع‪ :‬لوحات القيادة )‪(Dashboard/ Tableau de Bord‬‬ ‫‪.4‬‬

‫‪2‬‬
‫المحور االول‪ :‬التسيير الموازني للمبيعات )‪(Gestion budgétaire des ventes‬‬
‫في نهاية المحاضرة‪ ،‬الطالب يجب ان يكون قاد ار على ان يجيب عن االسئلة التالية ‪:‬‬
‫‪ .1‬ما هي العالقة بين التسيير الموازني والقيادة؟‬
‫‪ .2‬ما المقصود بالموازنات التقديرية؟‬
‫‪ .3‬ما هو دور الموازنات التقديرية في المؤسسات؟‬
‫‪ .4‬كيف يتم اعداد الموازنات التقديرية للمبيعات (مصادر المعلومات‪).....‬؟‬
‫‪ .5‬ما هي مختلف الطرق والتقنيات المستعملة في التقدير؟‬
‫‪ .6‬كيف يتم التأكد من جودة التقديرات؟‬
‫‪ .7‬كيف يتم التقديم االمثل لموازنة المبيعات حسب الهيكل التنظيمي للمؤسسة؟‬
‫‪ .8‬كيف يتم مراقبة التنفيذ الجيد لموازنة المبيعات؟‬
‫‪3‬‬
‫المحور االول‪ :‬التسيير الموازني للمبيعات )‪(Gestion budgétaire des ventes‬‬

‫تعريف الموازنة‪ :‬هي مجموعة من التوقعات الرقمية )‪ ،(chiffrées‬الواقعية )‪ (réalistes‬والمرغوبة )‪(volontaires‬‬
‫التي تغطي عموما سنة واحدة‪.‬‬
‫التالحم )‪(la cohérence‬‬ ‫‪‬‬
‫الالمركزية )‪(la décentralisation‬‬ ‫‪‬‬ ‫تسمح الموازنة بتحقيق ما يلي‪:‬‬
‫المراقبة أو التحكم )‪(le contrôle‬‬ ‫‪‬‬
‫الشكل العام للمسار الموازني ) ‪(le processus budgétaire‬‬
‫وضع التقديرات (استعمال‬ ‫مراقبة الموازنة (تحليل االنحرافات)‬

‫اعداد الموازنات التقديرية‬
‫مجموعة من التقنيات الرياضية)‬ ‫‪le controle budgetaire‬‬
‫‪l'élaboration des budgets‬‬ ‫)‪(l'analyse des ecarts‬‬
‫‪le calcul des prévisions‬‬
‫التغذية العكسية‬
‫أوال‪ :‬التقنيات األساسية لتقدير المبيعات‪ :‬مجموعة من العوامل يمكن أن تؤثر على شكل منحنى المبيعات‪ ،‬و من بينها‬
‫أساسا نجد االتجاه العام )‪ (la tendance‬مثل (النمو‪ ،‬الثبات‪ ،‬انخفاض المبيعات) و الموسمية مثل (تأثير الطلب‬
‫الموسمي)‪ ،‬وهناك مجموعة من نماذج التقدير التي تأخذ بعين االعتبار هذان العنصران‪ .‬من خالل الدرس‪ ،‬سنتناول‬
‫الطرق التالية‪:‬‬
‫أ‪ .‬الطرق النوعية‪:‬‬

‫‪ .1‬طريقة استطالع للرأي (الدراسات االستقصائية مع البائعين‪ ،‬وموزعي المنتجات)‬
‫‪ .2‬طريقة استطالع للرأي (مع الزبائن مباشرة إذا كان عددهم قليل نوعا ما)‬
‫‪ .3‬طريقة المقارنة او المطابقة التاريخية ( استعمال المعلومات التاريخية لمبيعات تتعلق بمنتج مشابه)‬
‫‪ .4‬طريقة دلفي )‪ (Delphi‬وهي تتمثل في استشارة الخبراء حول المبيعات المستقبلية باستعمال نموذج أسئلة‪ ،‬تتكرر‬
‫هذه االستشارة عدة مرات حتى يتم الوصول إلى توافق بين الخبراء‪.‬‬
‫‪4‬‬
‫ب‪ .‬الطرق الكمية‪:‬‬
‫‪ .1‬طريقة المربعات الصغرى‪ 1‬هذه الطريقة تقوم بتسوية غيمة النقاط )‪ (nuage de points‬معتمدة أساسا على طريقتين‪:‬‬
‫‪ .1.1‬التسوية بخط مستقيم )‪ (Ajustement par une droite‬معادلته ( ‪ y= a t+b‬بحيث أن‪:‬‬
‫‪ x y  n XY‬‬
‫‪n‬‬
‫‪i 1‬‬
‫‪a‬‬ ‫‪b  Y  aX‬‬
‫‪i‬‬ ‫‪i‬‬
‫‪ x  n XY‬‬
‫‪n‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪i 1‬‬ ‫‪i‬‬
‫‪ .1.2‬التسوية بمنحنى )‪ :(Ajustement par une courbe‬في بعض األحيان نلجأ إلى التسوية بمنحنى ألنه ال‬
‫يمكننا التسوية بخط مستقيم (احتمال الخطأ) كما يوضحه الشكل التالي‪:‬‬
‫عملية التسوية تتم بمعادلتين‪:‬‬

‫‪ .1.2.1‬التسوية بمعادلة قوة )‪Y= B × X ᵃ :(Ajustement par une fonction puissance‬‬
‫‪ .1.2.2‬التسوية بمعادلة آسية )‪Y= B × Aᵡ :(Ajustement par une fonction exponentielle‬‬
‫‪y = log Y‬‬ ‫‪a= log A‬‬ ‫نضع‪b= log B :‬‬
‫تصبح معادلة المنحنى كما يلي‪ log Y= log B +x. log A → y= a.x + b :‬هذه المعادلة‬
‫أكثر استعماال من سابقتها‪.‬‬
‫‪ .1.3‬قياس جودة التسوية (جودة خط االنحدار)‪ :‬من اجل قياس من الطريقة األفضل التي تعبر عن المتغيرات‬
‫المدروسة نجد عدة أدوات منها‪:‬‬
‫‪ .1.3.1‬االنحراف المعياري المتبقي )‪(l’Ecart-type résiduel‬‬
‫‪ .1.3.2‬معامل االرتباط )‪(coefficient de corrélation‬‬
‫‪ .2‬قلنا سابقا بان هناك بعض المؤثرات الموسمية يجب أن نأخذها بعين االعتبار عند تقدير المبيعات‪ ،‬و بالتالي فانه البد‬
‫من حساب المعامل الموسمي )‪ (coefficient saisonnier‬و إدخاله المعادالت السابقة من اجل أن تكون أكثر‬
‫تمثيال للواقع‪ .‬و من اجل حساب المعامل الموسمي هناك ‪ 3‬أدوات‪:‬‬
‫‪1‬‬
‫‪La méthode des moindres carrés‬‬
‫‪5‬‬
‫‪ .2.1‬طريقة العالقة مع المتوسطات المتحركة ‪(La méthode des rapports aux moyennes‬‬
‫)‪ :mobiles‬هذه الطريقة تحسب التناسب الموجود بين البيانات الفصلية و المتوسطات المتحركة المقابلة‬
‫لنفس الفصل لكل سنة‪ .‬بعد ذلك نقوم بحساب متوسط هذه النسب للحصول على المعامل الموسمي‪.‬‬
‫‪ .2.1.1‬إذا كانت البيانات المستعملة في حساب المتوسط فردية‪ ،‬فان المتوسط المتحرك يحسب كما يلي‪:‬‬
‫‪Mmt = (y1+y2+y3)/ 3‬‬
‫‪ .1.1.1‬إذا كانت البيانات المستعملة في حساب المتوسط زوجية‪ ،‬فان المتوسط المتحرك يحسب كما يلي‪:‬‬
‫‪Mmt=( ½ y1+y2+y3+½y4)/4‬‬
‫‪ .2.2‬طريقة العالقة مع االتجاه العام )‪ :(la méthode des rapports au trend‬هذه الطريقة تحسب التناسب‬
‫الموجود بين البيانات الفصلية و البيانات المعدلة )‪ (les valeurs ajustées‬لنفس الفصل لكل سنة‪ .‬بعد ذلك‬
‫نقوم بحساب متوسط هذه النسب للحصول على المعامل الموسمي‪.‬‬
‫‪ .2.3‬طريقة التمهيد اآلسي البسيط )‪(la méthode du lissage exponentiel simple‬‬
‫بعد حساب المعامل الموسمي‪ ،‬يسهل التقدير و هذا بضرب المعامل الموسمي لكل فصل في الكمية المقدرة لنفس الفصل‬
‫المحسوبة بطريقة المربعات الصغرى‪.‬‬
‫ثانيا‪ :‬إعداد الموازنات‪ :‬بعد حساب التقديرات‪ ،‬يتم تبويبها و ترتيبها حسب هيكل المؤسسة والتنظيم التجاري لها‪ ،‬فالمبيعات‬
‫يمكن أن تبوب و تفصل حسب المنتوج أو حسب الموقع الجغرافي‪ ،‬أو حسب مجال النشاط‪.‬‬
‫ثالثا‪ :‬المراقبة و تحليل االنحرافات‪ :‬يتكون االنحراف الكلي لرقم األعمال كما يلي (مسؤولية المصلحة التجارية)‪:‬‬
‫االنحراف في رقم األعمال = رقم األعمال الحقيقي – رقم األعمال المقدر‪.‬‬
‫هذا االنحراف ينتج إما من انحراف في الكمية أو انحراف في السعر‬
‫انحراف السعر = (السعر الحقيقي – السعر المقدر ) × الكمية الحقيقية‬
‫انحراف الكمية = (الكمية الحقيقية – الكمية المقدرة) × السعر المقدر‬
‫انحراف الكمية يمكن تقسيمه إلى عنصرين‪:‬‬
‫حسب الطريقة الكلية‪:‬‬
‫‪( = E/VG‬مج الكميات الحقيقية– مج الكميات المقدرة) × السعر المتوسط المقدر‬
‫‪( = E/CV‬السعر المتوسط على أساس الكمية الحقيقية – السعر المتوسط المقدر) × الكمية الكلية الحقيقية‬
‫حسب المنتج‪:‬‬
‫‪( = E/VG‬الكميات الحقيقية للمنتج – الكميات المقدرة للمنتج) × السعر المقدر‬
‫‪6‬‬
‫‪( = E/CV‬الكمية الحقيقية للمنتج – الكمية التي من المفترض بيعها حسب هيكلة المبيعات المقدرة للمنتج) × السعر المقدر‬
‫‪ =Pmb‬سعر البيع المتوسط على أساس سعر البيع المقدر و الكميات المقدرة‬
‫‪ = Pmp‬سعر البيع المتوسط على أساس سعر البيع المقدر و الكميات الحقيقية‬
‫‪ = Qp‬هي الكميات التي كان من المفترض أنها ستباع لو انه تم المحافظة على تركيبة المبيعات وفق التقديرات‪.‬‬
‫الجدول التالي يلخص كل االنحرافات على رقم األعمال‪:‬‬
‫) ‪(CA r-CA b‬‬ ‫االنحراف على رقم األعمال =‬

‫االنحراف على الكمية (كل منتج على حدى) = ‪(Qr – Qb)× Pb‬‬
‫انحراف الحجم الكلي للمبيعات‬ ‫انحراف ناتج عن تركيبة المبيعات‬ ‫االنحراف على السعر (كل منتج‬
‫(لكل المنتجات)‬ ‫(لكل المنتجات)‬ ‫على حدى)‬
‫‪E/VG= (∑Qr - ∑Qb)× Pmb‬‬ ‫‪E/CV= ∑(Pmp – Pmb)× ∑Qr‬‬ ‫‪(Pr – Pb)×Qr‬‬
‫انحراف الحجم الكلي للمبيعات‬ ‫انحراف ناتج عن تركيبة المبيعات‬
‫(كل منتج على حدى)‬ ‫(كل منتج على حدى)‬
‫‪E/VG=(Qr – Qb)× Pb‬‬ ‫‪E/CV= (Qr – Qp) × Pb‬‬
‫‪7‬‬
‫تمارين المحور االول‬

‫دراسة حالة المؤسسة ‪SIGMA‬‬
‫المؤسسة ‪ SIGMA‬تنتج و تبيع المنتج ‪ . A‬تحليل المبيعات الفصلية لهذا المنتج للسنوات األربع الماضية أسفر عن النتائج‬
‫المبوبة في الجدول التالي‪:‬‬
‫حجم المبيعات الفصلية (الوحدة= ‪)1000‬‬

‫ن‬ ‫ن‪1-‬‬ ‫ن‪2-‬‬ ‫ن‪3-‬‬
‫‪660‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪532‬‬ ‫‪524‬‬ ‫الفصل ‪1‬‬
‫‪482‬‬ ‫‪426‬‬ ‫‪418‬‬ ‫‪378‬‬ ‫الفصل ‪2‬‬
‫‪434‬‬ ‫‪394‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪354‬‬ ‫الفصل ‪3‬‬
‫‪724‬‬ ‫‪716‬‬ ‫‪692‬‬ ‫‪636‬‬ ‫الفصل ‪4‬‬
‫إذا كانت مركبة االتجاه العام للمبيعات ممثلة في المعادلة التالية‪ :‬ع= ‪9‬س ‪( 460 +‬من ‪/1/1‬ن‪)3-‬‬
‫المطلوب‪:‬‬
‫‪ .1‬قم بتقدير المبيعات للسنة ن‪ 1+‬مع األخذ بعين االعتبار المركبة الموسمية ( إيجاد المتوسطات المتحركة المركزية‬
‫ألربع فصول‪ ،‬المؤشرات الفصلية و المعامالت الفصلية )‬
‫‪ .2‬مثل بيانيا المعلومات المجدولة وكذلك المتوسطات المتحركة المركزية‪.‬‬
‫‪ .3‬قم بإعادة حساب معادلة االتجاه العام ( طريقة االنحدار الخطي أو استعمال طريقة المربعات الصغرى)‪،‬‬
‫قم بإعادة حساب معادلة االتجاه العام بطريقة المنحنى االسي )‪،(la courbe exponentielle‬‬ ‫‪.4‬‬
‫‪ .5‬ما هي أحسن طريقة (الخطية أم االسية) ؟ تأكد من ذلك من خالل حساب االنحراف المعياري المتبقي – ‪(l’écart‬‬
‫)‪.type résiduel‬‬
‫‪8‬‬
‫التمرين الثاني (طربقة تقديم موازنة المبيعات)‬
‫مبيعات إحدى المؤسسات حسب الفصول األربعة من المنتوجات‪ :‬الحديد‪ ،‬الخشب والزجاج موضحة في الجدول أدناه‪:‬‬
‫الفصل ‪4‬‬ ‫الفصل ‪3‬‬ ‫الفصل ‪2‬‬ ‫الفصل ‪1‬‬

‫‪50%‬‬ ‫‪25%‬‬ ‫‪30%‬‬ ‫‪20%‬‬ ‫الحديد(س)‬
‫‪30%‬‬ ‫‪50%‬‬ ‫‪30%‬‬ ‫‪30%‬‬ ‫الخشب (ع)‬
‫‪20%‬‬ ‫‪25%‬‬ ‫‪40%‬‬ ‫‪50%‬‬ ‫الزجاج (ص)‬
‫‪140000‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫المجموع‬
‫أهم الجهات التي كانت توزع عليها مبيعات المنتجات الثالثة توضح في الجدول التالي‪:‬‬
‫الزجاج (ص)‬ ‫الخشب (ع)‬ ‫الحديد(س)‬

‫‪%50‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫‪%50‬‬ ‫وهران‬
‫‪%50‬‬ ‫‪%60‬‬ ‫‪%50‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪ .1‬إعداد موازنة المبيعات حسب‪ :‬الفترات‪ ،‬الجهات‪ ،‬المنتوجات‪.‬‬

‫‪ .2‬إعداد موازنة المبيعات ضمن وثيقة واحدة‪.‬‬
‫التمرين الثالث (تحليل انحراف موازنة المبيعات)‬
‫الجدول أدناه يمثل التقديرات واإلنجازات للمنتوجين )‪ (Q1‬و)‪ (Q2‬خالل السنة‪:‬‬
‫اإلنجازات‪R:‬‬ ‫التقديرات‪P :‬‬

‫‪Prix‬‬ ‫‪Quantité‬‬ ‫‪Coût de‬‬
‫‪Prix réel‬‬ ‫‪Quantité réelle‬‬
‫‪prévisionnel‬‬ ‫‪prévisionnelle‬‬ ‫‪production‬‬
‫‪400‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪Q1‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪Q2‬‬
‫‪ .1‬حساب انحراف الهامش الكلي على رقم األعمال‪ ،‬ثم جزءه إلى‪:‬‬
‫‪ .1.1‬انحراف الهوامش الجزئية (سعر و كمية)‪.‬‬
‫‪ .1.2‬انحراف الكميات‪ ،‬ثم جزء انحراف الكميات إلى‪:‬‬
‫‪ .1.2.1‬انحراف في الكميات اإلجمالية ‪.E/VG‬‬
‫‪. E/CV‬‬ ‫‪ .1.2.2‬انحراف ناتج عن التوزيع المرجح للمبيعات‬
‫‪9‬‬
‫حل دراسة حالة المؤسسة ‪( SIGMA‬موازنة المبيعات)‬

‫عملية الحساب ستتم استنادا على سلم متحرك ألربع فصول و لهذا فسنفقد معطيتين اثنين في بداية السلسلة واثنين في‬
‫النهاية‪ ،‬كما هو مبين في الجدول التالي‪:‬‬
‫المؤشرات الموسمية‬ ‫السلم المتحرك‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫‪524‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪378‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪0,75‬‬ ‫‪474‬‬ ‫‪354‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪1,33‬‬ ‫‪480‬‬ ‫‪636‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪1,09‬‬ ‫‪488‬‬ ‫‪532‬‬ ‫‪5‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪498‬‬ ‫‪418‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪0,74‬‬ ‫‪508‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪1,35‬‬ ‫‪512‬‬ ‫‪692‬‬ ‫‪8‬‬
‫‪1,08‬‬ ‫‪515‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪9‬‬
‫‪0,82‬‬ ‫‪520‬‬ ‫‪426‬‬ ‫‪10‬‬
‫‪0,74‬‬ ‫‪536‬‬ ‫‪394‬‬ ‫‪11‬‬
‫‪1,29‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪716‬‬ ‫‪12‬‬
‫‪1,16‬‬ ‫‪568‬‬ ‫‪660‬‬ ‫‪13‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪574‬‬ ‫‪482‬‬ ‫‪14‬‬
‫‪434‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪724‬‬ ‫‪16‬‬
‫يتم الحصول على المعامالت الموسمية من خالل متوسط المؤشرات الموسمية لكل فصل‪ ،‬كما هو موضح في الجدول‪:‬‬
‫المعدل‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬

‫المؤشرات‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪1,33‬‬ ‫‪0,75‬‬ ‫ن‪3-‬‬
‫‪1,35‬‬ ‫‪0,74‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪1,09‬‬ ‫ن‪2-‬‬
‫‪1,29‬‬ ‫‪0,74‬‬
‫‪0,82‬‬ ‫‪1,08‬‬ ‫ن‪1-‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪1,16‬‬ ‫ن‬
‫‪3,9642 2,2258 2,4982 3,3315‬‬ ‫المجموع‬
‫‪1,0016 1,3214 0,7419 0,8327 1,1105‬‬ ‫المعدل‬
‫‪1,32‬‬ ‫‪0,74‬‬ ‫‪0,83‬‬ ‫المعامالت الموسمية ‪1,11‬‬
‫التقديرات تحسب على أساس معادلة االتجاه العام للسنة ن‪ 1+‬كما في الجدول التالي‪:‬‬
‫التقديرات للسنة ن‪1+‬‬

‫التقديرات الفصلية‬ ‫التقديرات حسب المعادلة المعامالت الموسمية‬ ‫الفصول‬
‫‪680‬‬ ‫‪1,11‬‬ ‫‪613‬‬ ‫‪17‬‬
‫‪517‬‬ ‫‪0,83‬‬ ‫‪622‬‬ ‫‪18‬‬
‫‪467‬‬ ‫‪0,74‬‬ ‫‪631‬‬ ‫‪19‬‬
‫‪844‬‬ ‫‪1,32‬‬ ‫‪640‬‬ ‫‪20‬‬
‫‪2508‬‬ ‫المجموع‬
‫‪10‬‬
‫‪800‬‬
‫‪700‬‬
‫‪600‬‬
‫‪500‬‬ ‫‪Série 1‬‬
‫‪400‬‬
‫‪Série 2‬‬
‫‪300‬‬
‫‪200‬‬ ‫‪Colonne1‬‬
‫‪100‬‬
‫‪0‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪5‬‬ ‫‪6‬‬ ‫‪7‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪9 10 11 12 13 14 15 16‬‬
‫‪ -3‬إيجاد معادلة خط االتجاه العام باستعمال طريقة المربعات الصغرى‪:‬‬
‫‪a‬‬
‫‪ x y  nXY‬‬
‫‪i‬‬ ‫‪i‬‬
‫‪ x ²  nX ²‬‬
‫‪i‬‬
‫)‪73848  16(8.5)(519‬‬
‫‪a‬‬
‫‪1496  16(8.5)²‬‬
‫‪a  9.6‬‬
‫‪ b  Y  aX  b  519  9.6(8.5)  437.40‬‬
‫معادلة خط االتجاه العام هي‪𝑦̂𝑖 = 437,40 + 9,6 𝑥 :‬‬

‫حساب تقديرات ن‪ 1+‬مع األخذ بعين االعتبار المركبة الموسمية حسب طريقة ‪le rapport au trend‬‬
‫القيم المعدلة حسب المعادلة المؤشرات الموسمية‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫‪1,17‬‬ ‫‪447‬‬ ‫‪524‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪0,83‬‬ ‫‪457‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪0,76‬‬ ‫‪466‬‬ ‫‪354‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪1,34‬‬ ‫‪476‬‬ ‫‪636‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪1,10‬‬ ‫‪485‬‬ ‫‪532‬‬ ‫‪5‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪495‬‬ ‫‪418‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪0,75‬‬ ‫‪505‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪1,35‬‬ ‫‪514‬‬ ‫‪692‬‬ ‫‪8‬‬
‫‪1,06‬‬ ‫‪524‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪9‬‬
‫‪0,80‬‬ ‫‪533‬‬ ‫‪426‬‬ ‫‪10‬‬
‫‪0,73‬‬ ‫‪543‬‬ ‫‪394‬‬ ‫‪11‬‬
‫‪1,30‬‬ ‫‪553‬‬ ‫‪716‬‬ ‫‪12‬‬
‫‪1,17‬‬ ‫‪562‬‬ ‫‪660‬‬ ‫‪13‬‬
‫‪0,84‬‬ ‫‪572‬‬ ‫‪482‬‬ ‫‪14‬‬
‫‪0,75‬‬ ‫‪581‬‬ ‫‪434‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪1,23‬‬ ‫‪591‬‬ ‫‪724‬‬ ‫‪16‬‬
‫‪11‬‬
‫التقديرات تحسب على أساس معادلة االتجاه العام للسنة ن‪ 1+‬كما في الجدول التالي‪:‬‬
‫التقديرات للسنة ن‪1+‬‬

‫التقديرات الفصلية‬ ‫المعامالت الموسمية‬ ‫التقديرات حسب المعادلة‬ ‫الفصول‬
‫‪679‬‬ ‫‪1,13‬‬ ‫‪601‬‬ ‫‪17‬‬
‫‪506‬‬ ‫‪0,83‬‬ ‫‪610‬‬ ‫‪18‬‬
‫‪462‬‬ ‫‪0,75‬‬ ‫‪620‬‬ ‫‪19‬‬
‫‪819‬‬ ‫‪1,30‬‬ ‫‪629‬‬ ‫‪20‬‬
‫‪2508‬‬ ‫المجموع‬
‫‪ -4‬تعديل االتجاه العام بطريقة المنحنى اآلسي‪:‬‬
‫‪Y= B* Aˣ‬‬ ‫معطيات المنحنى‪ :‬المعادلة من الشكل‬
‫‪y= ln Y , b= ln B , a= ln A‬‬ ‫بوضع‬
‫الجدول التالي يسمح بتحديد معامالت خط المعادلة ‪y= ax+b‬‬
‫)‪852.415014  16(8.5)(6.222547‬‬
‫‪a‬‬
‫‪1496  16(8.5)²‬‬
‫‪a  0.01808436‬‬
‫‪ b  6.222547  6.222547(8.5)  6.06882953‬‬
‫‪A  exp( 0.01808436)  1.018249‬‬
‫‪B  exp( 6.222547)  432.174539‬‬
‫‪xi²‬‬ ‫)‪(xi *yi‬‬ ‫‪yi = log Yi‬‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫‪1‬‬ ‫‪6 .261‬‬ ‫‪6 .261‬‬ ‫‪524‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪4‬‬ ‫‪11.869‬‬ ‫‪5.934‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪9‬‬ ‫‪17.607‬‬ ‫‪5.869‬‬ ‫‪354‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪16‬‬ ‫‪25.820‬‬ ‫‪6.455‬‬ ‫‪636‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪25‬‬ ‫‪31.383‬‬ ‫‪6.276‬‬ ‫‪532‬‬ ‫‪5‬‬
‫‪36‬‬ ‫‪36.212‬‬ ‫‪6.035‬‬ ‫‪418‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪49‬‬ ‫‪41.544‬‬ ‫‪5.934‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪64‬‬ ‫‪52.316‬‬ ‫‪6.539‬‬ ‫‪692‬‬ ‫‪8‬‬
‫‪81‬‬ ‫‪56.886‬‬ ‫‪6.320‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪9‬‬
‫‪100‬‬ ‫‪60.544‬‬ ‫‪6.054‬‬ ‫‪426‬‬ ‫‪10‬‬
‫‪121‬‬ ‫‪65.739‬‬ ‫‪5.976‬‬ ‫‪394‬‬ ‫‪11‬‬
‫‪144‬‬ ‫‪78.884‬‬ ‫‪6.573‬‬ ‫‪716‬‬ ‫‪12‬‬
‫‪169‬‬ ‫‪84.399‬‬ ‫‪6.492‬‬ ‫‪660‬‬ ‫‪13‬‬
‫‪196‬‬ ‫‪86.491‬‬ ‫‪6.177‬‬ ‫‪482‬‬ ‫‪14‬‬
‫‪225‬‬ ‫‪91.095‬‬ ‫‪6.073‬‬ ‫‪434‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪256‬‬ ‫‪105.356‬‬ ‫‪6.584‬‬ ‫‪724‬‬ ‫‪16‬‬
‫‪8.5‬‬ ‫‪6.222‬‬ ‫المتوسط‬
‫‪1496‬‬ ‫‪852.415014‬‬ ‫المجموع‬
‫‪12‬‬
‫تقييم االنحراف المعياري المتبقي‪ :‬يمكننا إيجاد القيم المعدلة بواسطة معادلة المنحنى‪ ،‬وكذلك االنحرافات المعيارية المتبقية‬
‫كما يلي‪:‬‬
‫الطريقة الخطية‬ ‫طريقة المنحنى االسي‬

‫الفرق‬ ‫التعديل‬ ‫الفرق‬ ‫التعديل‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬
‫(المتبقي)‬ ‫(المعادلة)‬ ‫(المتبقي)‬ ‫(المعادلة)‬
‫‪5929‬‬ ‫‪447‬‬ ‫‪7046‬‬ ‫‪440.06‬‬ ‫‪524‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪6178‬‬ ‫‪457‬‬ ‫‪4931‬‬ ‫‪448.09‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪2‬‬
‫‪12589‬‬ ‫‪466‬‬ ‫‪10459‬‬ ‫‪456.27‬‬ ‫‪354‬‬ ‫‪3‬‬
‫‪25664‬‬ ‫‪476‬‬ ‫‪29380‬‬ ‫‪464.60‬‬ ‫‪636‬‬ ‫‪4‬‬
‫‪2172‬‬ ‫‪485‬‬ ‫‪3472‬‬ ‫‪473.07‬‬ ‫‪532‬‬ ‫‪5‬‬
‫‪5929‬‬ ‫‪495‬‬ ‫‪4059‬‬ ‫‪481.71‬‬ ‫‪418‬‬ ‫‪6‬‬
‫‪16028‬‬ ‫‪505‬‬ ‫‪12656‬‬ ‫‪490.50‬‬ ‫‪378‬‬ ‫‪7‬‬
‫‪31613‬‬ ‫‪514‬‬ ‫‪37076‬‬ ‫‪499.45‬‬ ‫‪692‬‬ ‫‪8‬‬
‫‪1037‬‬ ‫‪524‬‬ ‫‪2250‬‬ ‫‪508.56‬‬ ‫‪556‬‬ ‫‪9‬‬
‫‪11535‬‬ ‫‪533‬‬ ‫‪8435‬‬ ‫‪517.84‬‬ ‫‪426‬‬ ‫‪10‬‬
‫‪22201‬‬ ‫‪543‬‬ ‫‪17767‬‬ ‫‪527.29‬‬ ‫‪394‬‬ ‫‪11‬‬
‫‪26700‬‬ ‫‪553‬‬ ‫‪32071‬‬ ‫‪536.92‬‬ ‫‪716‬‬ ‫‪12‬‬
‫‪9565‬‬ ‫‪562‬‬ ‫‪12834‬‬ ‫‪546.71‬‬ ‫‪660‬‬ ‫‪13‬‬
‫‪8064‬‬ ‫‪572‬‬ ‫‪5579‬‬ ‫‪556.69‬‬ ‫‪482‬‬ ‫‪14‬‬
‫‪21727‬‬ ‫‪581‬‬ ‫‪17659‬‬ ‫‪566.85‬‬ ‫‪434‬‬ ‫‪15‬‬
‫‪17689‬‬ ‫‪591‬‬ ‫‪21552‬‬ ‫‪577.19‬‬ ‫‪724‬‬ ‫‪16‬‬
‫‪14039‬‬ ‫‪14200‬‬ ‫‪Variance‬‬
‫‪résiduelle‬‬
‫‪118.48‬‬ ‫‪119.16‬‬ ‫‪Ecart-type‬‬
‫‪résiduel‬‬
‫يتبين من خالل الجدول أن أحسن تعديل للمبيعات هو الذي تقترحه الطريقة الخطية‪ ،‬الن انحرافه المعياري اقل‪.‬‬
‫‪13‬‬
‫حل التمرين الثاني‪ :‬طريقة تقديم الموازنات‬

‫قبل إعداد الموازنة نقوم بتوزيع المبيعات وفقا للنسب كما يلي‪:‬‬
‫مج للمنتجات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪166000‬‬ ‫‪70000/50‬‬ ‫‪40000/25‬‬ ‫‪36000/30‬‬ ‫‪20000/20‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪188000‬‬ ‫‪42000/30‬‬ ‫‪80000/50‬‬ ‫‪36000/30‬‬ ‫‪30000/30‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪166000‬‬ ‫‪28000/20‬‬ ‫‪40000/25‬‬ ‫‪48000/40‬‬ ‫‪50000/50‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪520000‬‬ ‫‪140000‬‬ ‫‪160000‬‬ ‫‪120000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫التوزيع على الجهات‪:‬‬

‫مج للجهات‬ ‫المنتج ص‬ ‫المنتج ع‬ ‫المنتج س‬
‫‪241200‬‬ ‫‪83000/50‬‬ ‫‪75200/40‬‬ ‫‪83000/50‬‬ ‫وهران‬
‫‪278800‬‬ ‫‪83000/50‬‬ ‫‪112800/60‬‬ ‫‪83000/50‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪520000‬‬ ‫‪166000‬‬ ‫‪188000‬‬ ‫‪166000‬‬ ‫مج للمنتجات‬
‫‪-/1‬إعداد الموازنة حسب الفترات‪:‬‬

‫الفصل األول‪:‬‬
‫مج للمنتجات‬ ‫سكيكدة‬ ‫وهران‬
‫‪20000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪30000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪12000‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪50000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪100000‬‬ ‫‪53000‬‬ ‫‪47000‬‬ ‫مج للجهات‬
‫الفصل الثاني‪:‬‬
‫‪36000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪36000‬‬ ‫‪21600‬‬ ‫‪14400‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪48000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪120000‬‬ ‫‪63600‬‬ ‫‪56400‬‬ ‫مج للجهات‬
‫‪14‬‬
‫الفصل الثالث‪:‬‬
‫‪40000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪80000‬‬ ‫‪48000‬‬ ‫‪32000‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪40000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪160000‬‬ ‫‪88000‬‬ ‫‪72000‬‬ ‫مج للجهات‬
‫الفصل الرابع‪:‬‬
‫‪70000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪42000‬‬ ‫‪25200‬‬ ‫‪16800‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪28000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪140000‬‬ ‫‪74200‬‬ ‫‪65800‬‬ ‫مج للجهات‬
‫‪-/2‬إعداد الموازنة حسب الجهات‪:‬‬
‫وهران‪:‬‬
‫مج للمنتجات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪83000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪75200‬‬ ‫‪16800‬‬ ‫‪32000‬‬ ‫‪14400‬‬ ‫‪12000‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪83000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪241200‬‬ ‫‪65800‬‬ ‫‪72000‬‬ ‫‪56400‬‬ ‫‪47000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫سكيكدة‪:‬‬
‫مج للمنتجات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪83000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫المنتج س‬
‫‪112800‬‬ ‫‪25200‬‬ ‫‪48000‬‬ ‫‪21600‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫المنتج ع‬
‫‪83000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫المنتج ص‬
‫‪278800‬‬ ‫‪74200‬‬ ‫‪88000‬‬ ‫‪63600‬‬ ‫‪53000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫‪15‬‬
‫‪ -3‬حسب المنتوجات‪:‬‬
‫المنتج س‪:‬‬
‫مج للجهات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪83000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫وهران‬
‫‪83000‬‬ ‫‪35000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪166000‬‬ ‫‪70000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫‪36000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫المنتج ع‬
‫مج للجهات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪75200‬‬ ‫‪16800‬‬ ‫‪32000‬‬ ‫‪14400‬‬ ‫‪12000‬‬ ‫وهران‬
‫‪112800‬‬ ‫‪25200‬‬ ‫‪48000‬‬ ‫‪21600‬‬ ‫‪18000‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪188000‬‬ ‫‪42000‬‬ ‫‪80000‬‬ ‫‪36000‬‬ ‫‪30000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫المنتج ص‪:‬‬
‫مج للجهات‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫‪83000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫وهران‬
‫‪83000‬‬ ‫‪14000‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫‪24000‬‬ ‫‪25000‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪166000‬‬ ‫‪28000‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫‪48000‬‬ ‫‪50000‬‬ ‫مج للفصول‬
‫‪-/2‬إعداد الموازنة ضمن وثيقة واحدة‪:‬‬

‫مج‬ ‫المنتج ص‬ ‫المنتج ع‬ ‫المنتج س‬
‫الكلى‬ ‫مج‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬ ‫مج‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬ ‫مج‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬ ‫ف‪1‬‬
‫للجهات‬ ‫للجهات‬ ‫للجهات‬ ‫للجهات‬
‫‪241.2‬‬ ‫‪83‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪24‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪75.2‬‬ ‫‪16.8‬‬ ‫‪32‬‬ ‫‪14.4‬‬ ‫‪12‬‬ ‫‪83‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪10‬‬ ‫وهران‬
‫‪278.8‬‬ ‫‪83‬‬ ‫‪14‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪24‬‬ ‫‪25‬‬ ‫‪112.8‬‬ ‫‪25.2‬‬ ‫‪48‬‬ ‫‪21.6‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪83‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪20‬‬ ‫‪18‬‬ ‫‪10‬‬ ‫سكيكدة‬
‫‪520‬‬ ‫‪166‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪48‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪188‬‬ ‫‪42‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪30‬‬ ‫‪166‬‬ ‫‪70‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪36‬‬ ‫‪20‬‬ ‫مج‬
‫‪16‬‬
‫حل التمرين الثالث‪ :‬مراقبة الموازنات‬

‫‪ .1‬حساب االنحراف الكلي على رقم األعمال‪ ،‬ثم جزءه إلى انحراف سعر و كمية لكل منتوج على حدى‪.‬‬
‫االنحراف‬ ‫التقديري‬ ‫الفعلي‬
‫المنتج )‪(Q2‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬ ‫المنتج )‪(Q2‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬
‫‪118‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪100‬‬ ‫سعر البيع‬
‫‪7200‬‬ ‫‪8300‬‬ ‫‪7300‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫الكميات‬
‫‪849600‬‬ ‫‪871500‬‬ ‫‪876000‬‬ ‫‪850000‬‬ ‫رقم األعمال‬
‫‪4900‬‬ ‫‪1721100‬‬ ‫‪1726000‬‬ ‫المجموع‬

‫تجزئة االنحراف‪:‬‬
‫انحراف السعر‬
‫االنحراف‬ ‫كمية حقيقية‬ ‫السعر المقدر‬ ‫السعر الحقيقي‬
‫‪42500 -‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪100‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬
‫‪14600‬‬ ‫‪7300‬‬ ‫‪118‬‬ ‫‪120‬‬ ‫المنتج )‪(Q2‬‬
‫‪27900 -‬‬ ‫انحراف السعر‬
‫انحراف الكميات‬
‫السعر المقدر‬ ‫كمية مقدرة‬ ‫كمية حقيقية‬
‫‪21000‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪8300‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬
‫‪11800‬‬ ‫‪118‬‬ ‫‪7200‬‬ ‫‪7300‬‬ ‫المنتج )‪(Q2‬‬
‫‪32800‬‬ ‫انحراف الكمية‬
‫‪4900‬‬ ‫االنحراف الكلي‬
‫‪ .2‬قسم انحراف الكمية إلى انحراف الحجم الكلي و انحراف ناتج عن تغير هيكلة المبيعات حسب الطريقة الكلية‪.‬‬
‫االنحراف الكلي للكميات‪E/VG= (∑Qr - ∑Qb)× Pmb :‬‬
‫‪ 33311.61‬دج =‪])7300+8500( –)7200+8300([ ×111.04‬‬

‫السعر المتوسط المقدر ‪:Pmb‬‬
‫‪ 111.04‬دج = (‪])8300 ×105( – )7200 ×118 ([ / )7200+8300‬‬
‫االنحراف الناتج عن تركيبة المبيعات‪E/CV= ∑(Pmp – Pmb)× ∑Qr :‬‬
‫دج‪(111.01 – 111.04) × (8500 + 7300) = - 511.61‬‬

‫السعر المتوسط على أساس الكميات الحقيقية‬
‫‪ 111.01‬دج = (‪])8500 ×105( – )7300 ×118 ([ / )7300+8500‬‬
‫‪17‬‬
‫‪ .3‬قسم انحراف الكمية إلى انحراف الحجم الكلي و انحراف ناتج عن تغير هيكلة المبيعات لكل منتج‪.‬‬
‫نسب المبيعات المقدرة‪:‬‬
‫المنتج )‪0.5355 = 15500/8300 : (Q1‬‬

‫المنتج )‪0.4645 = 15500/7200 : (Q2‬‬
‫الكميات الحقيقية على أساس الهيكلة القديمة للمبيعات‬
‫المنتج )‪8460.65 = 0.5355 × 15800 : (Q1‬‬

‫المنتج )‪7339.35 = 0.4645 × 15800 : (Q2‬‬
‫تجزئة انحراف الكمية‬

‫االنحراف‬ ‫السعر المقدر‬ ‫كمية كلية مقدرة‬ ‫كمية مقدرة على أساس‬ ‫انحراف الحجم الكلي للكميات‬
‫الهيكلة المقدرة‬
‫‪E/VG=(Qr – Qb)× Pb‬‬
‫‪16867.74‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪8300‬‬ ‫‪8460.65‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬

‫‪16443.87‬‬ ‫‪118‬‬ ‫‪7200‬‬ ‫‪7339.35‬‬ ‫المنتج )‪(Q2‬‬
‫‪33311.61‬‬ ‫االنحراف الكلي للمنتجات‬
‫االنحراف‬ ‫السعر المقدر‬ ‫كمية مقدرة على‬ ‫كمية كلية حقيقية‬ ‫االنحراف الناتج عن الهيكلة‬
‫أساس الهيكلة المقدرة‬ ‫‪E/CV= (Qr – Qp) × Pb‬‬
‫‪4132.26‬‬ ‫‪105‬‬ ‫‪8460.65‬‬ ‫‪8500‬‬ ‫المنتج )‪(Q1‬‬

‫‪4643.87-‬‬ ‫‪118‬‬ ‫‪7339.35‬‬ ‫‪7300‬‬ ‫المنتج )‪(Q2‬‬
‫‪511.61-‬‬ ‫االنحراف الكلي الناتج عن الهيكلة‬
‫‪32800‬‬ ‫االنحراف الكلي‬
‫هذا التقسيم الثاني مهم جدا بالنسبة لالنحراف الناتج عن هيكلة المبيعات ‪ .‬فهو يبين أن عدم احترام تناسب المبيعات فان‬
‫االنحراف الكلي سلبي ‪ 511.61-‬بسبب نقص أداء سلبي من المنتج )‪ (Q2‬و الذي لديه سعر مرتفع‪ .‬هذا االنحراف يبين جيدا‬
‫بأي طريقة يمكن لتغير هيكلة المبيعات أن تؤثر على األداء الكلي‪ .‬من الجدير بالذكر أن هذا التقسيم ال يسمح لنا بالحكم مسبقا‬
‫على مردودية المنتجات ألنه يمكن أن نحصل على هامش جد مرتفع من منتجات ذات سعر بيع منخفض مقارنة بالمنتجات‬
‫األخرى‪.‬‬
‫‪18‬‬
‫المحور الثاني‪ :‬المحاسبة على أساس األنشطة ‪ABC1‬‬
‫في نهاية المحاضرة‪ ،‬الطالب يجب ان يكون قاد ار على ان يجيب عن االسئلة التالية‪:‬‬
‫لماذا اصبحت الطرق التقليدية غير مالئمة؟‬ ‫‪1.‬‬
‫ما هو الهدف االساسي لطريقة التكاليف على أساس األنشطة؟‬ ‫‪2.‬‬
‫ما هو مبدا طريقة التكاليف على أساس األنشطة؟‬ ‫‪3.‬‬
‫كيف يتم تحميل االعباء حسب طريقة التكاليف على أساس األنشطة؟‬ ‫‪4.‬‬
‫فيما تتمثل االضافات التي جاءت بها طريقة التكاليف على أساس األنشطة؟‬ ‫‪5.‬‬
‫ماهي ايجابيات وحدود طريقة التكاليف على أساس األنشطة؟‬ ‫‪6.‬‬
‫‪1‬‬
‫‪Activity Based Costing ou les coûts à base d’activité ou la comptabilité par activité‬‬
‫‪19‬‬
‫المحاسبة على أساس األنشطة قامت لتدارك مجموع االنتقادات الموجهة للطرق التقليدية لحساب التكاليف التي أصبحت‬
‫غير مالئمة باعتبار مجموعة من األسباب نذكرها كما يلي‪:‬‬
‫اإلطار االقتصادي و التنظيمي‪:‬‬ ‫‪.1‬‬

‫‪ ‬تطور السوق كان من نتائجه أن المنافسة ال تتم فقط من خالل العمل على األسعار‪ ،‬فجودة الخدمات‪ ،‬احترام‬
‫أجال التسليم‪ ،‬الخ تشكل كذلك متغيرات تنافسية جد مهمة‪.‬‬
‫‪ ‬تقلص دورة حياة المنتوج ساهم في تضخيم مصاريف التصميم و طرح المنتجات في السوق‪ .‬كذلك تطور " أنشطة‬
‫الدعم" يعتبر كتوسع للتكاليف غير المباشرة التي أصبحت تشكل النسبة األكبر من تكاليف المنتجات‪،‬‬
‫‪ ‬تطور تقنيات اإلنتاج الذي ساهم في تخفيض جد سريع لعنصر اليد العاملة المباشرة في هيكلة التكلفة الكلية‪.‬‬
‫‪ .2‬التشكيك في الطرق التقليدية‪ :‬النموذج التقليدي للتكاليف الكلية يظهر متأخر نسبيا مقارنة بالتطورات الحاصلة في‬
‫بيئة العمل‪:‬‬
‫‪ ‬من جهة‪ ،‬ال يوجد هناك انسجام بين نموذج مراقبة المؤسسات الحالية وذلك الذي كان يقوم على تقنية األقسام‬
‫المتجانسة‪،‬‬
‫‪ ‬من جهة أخرى‪ ،‬ال يوجد عالقة بين طريقة تجميع التكاليف "الحقيقية " والصورة التي تعطيها المحاسبة التحليلية‬
‫التقليدية عن هذه التكاليف‪.‬‬
‫‪ .3‬هدف المحاسبة على أساس األنشطة‪ :‬هدف هذه الطريقة هو استغالل أماكن اإلنتاجية الموجودة على مستوى‬
‫التكاليف الهيكلية وكذلك إيضاح عملية تسخير الموارد وهذا من اجل استغاللها بطريقة مثلى‪ .‬إن تبني طريقة التكاليف‬
‫على أساس األنشطة يتم أوال من خالل تحليل دقيق لألنشطة داخل كل قسم‪ .‬هذه األخيرة يتم تحويلها إلى مراكز‬
‫تجميع )‪ (centres de regroupement‬متجانسة قبل أن يتم تحميلها إلى تكاليف المنتجات باالعتماد على‬
‫مسببات التكلفة الموافقة )‪ .(inducteurs de cout‬المسار السابق الذي ينص على أن "المنتجات تستهلك موارد" تم‬
‫استبداله بمقاربة تعتمد على التحليل أكثر ومن خاللها أصبحت "المنتجات تستهلك أنشطة‪ ،‬واألنشطة تستهلك‬
‫موارد"‪ .‬و الشكل التالي يوضح ذلك‪:‬‬
‫"المنتجات تستهلك أنشطة‪ ،‬واألنشطة تستهلك موارد"‪.‬‬
‫‪20‬‬
‫مراحل تطبيق طريقة التكاليف على أساس األنشطة‪:‬‬
‫‪ .1‬حصر األعباء غير المباشرة‪.‬‬

‫‪ .2‬إعداد قائمة األنشطة‪ ،‬و توزيع األعباء غير المباشرة على مختلف األنشطة‪.‬‬
‫‪ .3‬اختيار مسببات التكلفة‪.‬‬
‫مسبب التكلفة يمكن أن يرتبط بالكثافة مثل‪ :‬عدد الساعات‪ ،‬عدد الوحدات المنتجة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يمكن أن يرتبط ببدا عملية اإلنتاج )‪ (lancement‬كإعداد الدفعات أو السالسل‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يمكن أن يرتبط بعدد مراجع مكونات لمنتج معين‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫من المسببات المعروفة نجد "عدد مراجع المكونات لمنتج معين" المتعلقة باألنشطة التالية‪ :‬إرسال‬ ‫‪‬‬
‫طلبيات‪ ،‬استقبال طلبيات‪ ،‬محاسبة الموردين‪ ،‬الجرد‪ ،‬دراسة السوق‪ ،‬الخ‪.‬‬
‫يمكن أن نجد كذلك "عدد طلبيات الزبائن" المتعلقة بنشاط اإلرسال‪ ،‬الفوترة‪ ،‬محاسبة الزبائن‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫يمكن أن نجد كذلك "عدد النماذج" المتعلقة بنشاط البحث‪ ،‬التصميم‪ ،‬اإلشهار‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .4‬تجميع األنشطة حسب مسببات التكلفة‪.‬‬
‫‪ .5‬حساب تكلفة مسبب التكلفة = ( الموارد المستهلكة‪/‬حجم مسببات التكلفة)‪.‬‬
‫‪ .6‬تحميل األعباء غير المباشرة إلى تكلفة المنتج‪.‬‬
‫‪21‬‬
‫تمارين المحور الثاني‬

‫دراسة حالة شركة ‪( LAGAB‬المحاسبة على أساس األنشطة)‬
‫شركة ‪ LAGAB‬عبارة عن مؤسسة صناعية تستخدم برمجية تسيير اإلنتاج عن طريق جهاز الكمبيوتر =‪(GPAO‬‬
‫‪ ،Gestion de la Production Assisté par Ordinateur)1‬إدارة المؤسسة تهدف من وراء هذه البرمجية إلى احترام‬
‫برامج اإلنتاج من حيث الجودة‪ ،‬الكمية و الزمن‪ .‬مراقب التسيير في المؤسسة من جانبه يهدف إلى احترام االلتزامات المالية‬
‫التي تم تحديدها عند عملية إعداد الموازنات وهو ما يجعله يحرص دائما على إلزامية اإلنتاج بأقل تكلفة‪.‬‬
‫نظام محاسبة التسيير مبني على أساس المسؤوليات و على أساس الموارد المستهلكة من طرف هؤالء المسؤولين‪ ،‬وكذلك‬
‫التكلفة النهائية للمنتج يتم حسابها على أساس هذا المنطق‪.‬‬
‫السيد الرئيس المدير العام )‪ (PDG‬لشركة ‪ LAGAB‬جد مقتنع أن التوزيع الحالي لألعباء غير المباشرة ال يحترم العالقة‬
‫السببية التي من المفترض أن يحققها نظام التكاليف المعمول به‪ ،‬و هو ما انجر عنه تداخل كبير في التكاليف بين‬
‫المنتجات‪ ،‬فبعض المنتجات تتحمل تكاليف منتجات أخرى (ظاهرة اإلعانة)‪ ،‬هذه الظاهرة قد تؤدي تضليل االختيارات‬
‫اإلستراتيجية للمؤسسة‪.‬‬
‫باعتبارك مستشار لشركة ‪ LAGAB‬تم استدعائك من اجل عقد اجتماع هدفه تحسيس مصلحة مراقبة التسيير بخطر ظاهرة‬
‫اإلعانة المتبادلة بين المنتجات‪ ،‬و كذلك إلى الحاجة إلى إدماج نظام تسيير اإلنتاج عن طريق جهاز الكمبيوتر و نظام‬
‫قياس التكاليف بشكل كبير‪.‬‬
‫العمل المطلوب‪:‬‬
‫‪ .1‬حساب مبلغ األعباء الحقيقية لقسم التركيب التي ستدمج في حساب التكلفة النهائية لكل منتج من المنتجات حسب‬
‫نظام التسيير الحالي (الملحق ‪1‬و‪.)2‬‬
‫‪ .2‬حساب مبلغ األعباء الحقيقية لقسم التركيب التي ستدمج في حساب التكلفة النهائية لكل منتج من المنتجات أخذا بعين‬
‫االعتبار تنوع األنشطة داخل مركز المسؤولية (الملحق ‪.)3‬‬
‫‪ .3‬ح ساب االنحراف ما بين التكلفتين المحصل عليهما مع تفسير هذا االنحراف‪ ،‬ومن اجل هذا‪ ،‬اوجد بطريقة أخرى‬
‫االنحرافات المتعلقة بالمنتجات ‪ A‬و ‪ B‬مع إظهار أسباب االنحراف‪.‬‬
‫‪ .4‬حساب مبلغ األعباء لقسم التركيب التي ستدمج في حساب التكلفة النهائية لكل منتج من المنتجات آخذا بعين‬
‫االعتبار تكلفة األنشطة المعنية (الملحق ‪.)4‬‬
‫‪1‬‬
‫‪GPAO est un programme modulaire de gestion de production permettant de gérer l'ensemble des‬‬
‫‪activités, liées à la production, d'une entreprise industrielle. La GPAO est basé sur le‬‬
‫‪système MRP(Materials‬‬ ‫‪Requirements‬‬ ‫)‪Planning‬‬ ‫‪ou‬‬ ‫‪(Manufacturing‬‬ ‫‪Resources‬‬
‫‪Planning).Actuellement, les fonctions de la GPAO sont incorporéesaux Progiciels de gestion‬‬
‫‪intégrés (ERP ou PGI).‬‬
‫‪22‬‬
‫‪ .5‬حساب االنحراف بين التكلفة المحصل عليها و التكلفة السابقة‪ ،‬ماذا يعني هذا االنحراف؟ ماذا تمثل قيمة مجموع‬
‫االنحرافين المحصل عليهما؟‬
‫‪ .6‬حساب مبلغ األعباء لقسم التركيب التي ستدمج في حساب التكلفة النهائية لكل منتج من المنتجات آخذا بعين‬
‫االعتبار اثر اإلنتاج التسلسلي )‪( (effet de série‬الملحق ‪.)5‬‬
‫‪ .7‬احسب االنحراف بين التكلفة المحصلة و التكلفة السابقة و فسر هذا االنحراف‪ .‬من اجل هذا‪ ،‬اوجد بطريقة أخرى‬
‫االنحرافات المتعلقة بالمنتجات ‪ E‬و ‪ C‬بطريقة يمكن بها إظهار أسباب هذه االنحرافات‪.‬‬
‫الملحق ‪1‬‬
‫اإلنتاج المتوقع‬ ‫الزمن الوحدوي‬ ‫الزمن الوحدوي‬ ‫حجم‬ ‫مركز العمل‬ ‫المنتجات‬
‫ساعة يد عاملة‬ ‫ساعة آلة‬ ‫الدفعة‬
‫‪600000‬‬ ‫‪0,025‬‬ ‫‪0,004‬‬ ‫‪20000‬‬ ‫آلة يدوية‬ ‫‪A‬‬
‫‪400000‬‬ ‫‪0,015‬‬ ‫‪0,0015‬‬ ‫‪5000‬‬ ‫آلة أوتوماتيكية‬ ‫‪B‬‬
‫‪150000‬‬ ‫‪0,005‬‬ ‫‪0,025‬‬ ‫آلة أوتوماتيكية ‪10000‬‬ ‫‪C‬‬
‫‪200000‬‬ ‫‪0,040‬‬ ‫‪0,020‬‬ ‫‪2000‬‬ ‫آلة يدوية‬ ‫‪D‬‬
‫‪50000‬‬ ‫‪0,015‬‬ ‫‪0,005‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫آلة يدوية‬ ‫‪E‬‬
‫نظام التسيير الحالي‬ ‫الملحق ‪ :2‬موازنة ومفاتيح التحميل المتوقعة حسب‬
‫‪ ‬األعباء المحملة إلى قسم التركيب بلغت ‪ 15250000‬دج‪.‬‬

‫‪ ‬مفتاح التحميل ألعباء التركيب لتكلفة المنتجات هو حجم ساعات اليد العاملة‪.‬‬
‫الملحق ‪ :3‬األخذ بعين االعتبار تنوع األنشطة داخل مركز المسؤولية‬
‫التحليل السريع لألعباء يبين أن األعباء تحمل إلى العمل اليدوي بمبلغ ‪ 9917370‬دج و إلى النشاط األوتوماتيكي بمبلغ‬
‫‪ 5332630‬دج‪.‬‬
‫الملحق ‪ :4‬األخذ بعين االعتبار تكلفة األنشطة‪ :‬بعد المتابعة الدقيقة لكل أعباء قسم التركيب‪ ،‬أدى التحليل إلى تقسيم‬
‫األعباء بين النشاطين كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬النشاط اليدوي بمبلغ ‪ 6558000‬دج‬

‫‪ ‬النشاط األوتوماتيكي بمبلغ ‪ 8692000‬دج‬
‫الملحق ‪ :5‬األخذ بعين االعتبار اثر السلسلة‪Effet de série‬‬
‫كشف تحليل جد دقيق ألنشطة قسم التركيب تم القيام به بالتوازي مع تحديد أسباب األنشطة إلى وجود ‪ 3‬مسببات للتكلفة‪.‬‬
‫األعباء المحملة لألنشطة تم تجميعها حسب مسببات التكلفة كما يلي‪:‬‬
‫‪ ‬ساعة عمل ‪ 4270000‬دج‬

‫‪ ‬ساعة آلة ‪ 6478000‬دج‬
‫‪ ‬عدد دفعات اإلنتاج ‪ 4502000‬دج‬
‫‪23‬‬
‫دراسة حالة شركة‪( GIMAT‬التكاليف على أساس األنشطة)‬
‫شركة‪ GIMAT‬تصنع و تبيع عدة منتجات‪ .‬تقوم باإلنتاج حسب الطلبيات‪ ،‬و بالتالي ال يوجد لديها مخزون من المنتجات‬
‫النهائية و ال منتجات قيد االنجاز‪ .‬خالل فترة معينة‪ ،‬كانت لدينا المعلومات التالية التي تخص‪ ،‬من جهة‪ ،‬النشاط الكلي‬
‫للمؤسسة‪ ،‬و من جهة أخرى‪ ،‬المعلومات الجزئية الخاصة ب ‪.β‬‬
‫المعلومات الجزئية الخاصة ب ‪β‬‬ ‫النشاط الكلي‬

‫‪2500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫عدد الوحدات المنتجة و المباعة‬
‫‪10‬‬ ‫‪50‬‬ ‫عدد الطلبيات المستلمة و الموزعة‬
‫‪20‬‬ ‫‪277‬‬ ‫عدد الدفعات التي تم بدأها‬
‫‪1‬‬ ‫‪5‬‬ ‫عدد النماذج المنتجة‬
‫‪40‬‬ ‫‪200‬‬ ‫عدد مراجع المكونات‬
‫‪2500‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫عدد ساعات اإلنتاج‬
‫األعباء المباشرة لوحدة واحدة من ‪β‬‬
‫‪ 120‬دج‬ ‫مادة أولية (‪ 40‬مكونة)‬
‫‪ 16‬دج‬ ‫يد عاملة‪ 16 :‬دج‪/‬سا‬
‫‪ 280‬دج‬ ‫سعر بيع وحدة واحدة من ‪β‬‬
‫من اجل حساب التكاليف‪ ،‬نستعمل طريقة التكاليف على أساس األنشطة‪ ،‬و لهذا الغرض تم إعداد الجدولين التاليين‪:‬‬
‫الجدول ‪ :1‬األعباء غير المباشرة‬
‫‪ 122500‬دج‬ ‫مصلحة الشراء‬

‫‪ 312900‬دج‬ ‫مصلحة اإلنتاج‬
‫‪ 89600‬دج‬ ‫مصلحة الزبائن‬
‫‪ 40000‬دج‬ ‫مصلحة اإلدارة‬
‫‪ 25000‬دج‬ ‫مصلحة البحث‬
‫‪ 590000‬دج‬ ‫المجموع‬
‫‪24‬‬
‫الجدول ‪ : 2‬قائمة األنشطة‪ ،‬توزيع األعباء غير المباشرة لألنشطة‪ ،‬و اختيار مسببات التكلفة‪.‬‬
‫مسببات التكلفة‬ ‫التكاليف‬ ‫األنشطة‬ ‫المصلحة‬

‫عدد طرح الدفعات‬ ‫‪ 22500‬دج‬ ‫متابعة الموردين‬ ‫مصلحة الشراء‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫‪ 40000‬دج‬ ‫تقديم طلبيات‬ ‫‪ 122500‬دج‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫‪ 60000‬دج‬ ‫استقبال طلبيات‬
‫‪ 122500‬دج‬
‫ساعات عمل اإلنتاج‬ ‫‪ 280000‬دج‬ ‫اإلنتاج‬ ‫مصلحة اإلنتاج‬
‫عدد طرح الدفعات‬ ‫‪ 12900‬دج‬ ‫التحميل‬ ‫‪ 312900‬دج‬
‫عدد طرح الدفعات‬ ‫‪ 20000‬دج‬ ‫الصيانة‬
‫‪ 312900‬دج‬
‫طلبيات الزبائن‬ ‫‪ 42500‬دج‬ ‫اإلرسال‬ ‫مصلحة الزبائن‬
‫طلبيات الزبائن‬ ‫‪ 18000‬دج‬ ‫الفوترة‬ ‫‪ 89600‬دج‬
‫طلبيات الزبائن‬ ‫‪ 24000‬دج‬ ‫متابعة الزبائن‬
‫عدد النماذج‬ ‫‪ 5100‬دج‬ ‫اإلشهار‬
‫‪ 89600‬دج‬
‫طلبيات الزبائن‬ ‫‪ 13000‬دج‬ ‫محاسبة الزبائن‬ ‫مصلحة اإلدارة‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫‪ 13000‬دج‬ ‫محاسبة الموردين‬ ‫‪ 40000‬دج‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫‪ 14000‬دج‬ ‫الجرد‬
‫‪ 40000‬دج‬
‫عدد النماذج‬ ‫‪ 25000‬دج‬ ‫البحث‬ ‫مصلحة البحث‬
‫‪ 25000‬دج‬ ‫‪ 25000‬دج‬
‫المجموع ‪ 590000‬دج‬
‫العمل المطلوب‪ :‬حساب نتيجة ‪β‬‬
‫‪25‬‬
‫دراسة حالة شركة‪( GRAMONT‬مقارنة بين ‪ ABC‬و التكاليف التقليدية)‬
‫الجزء األول‪:‬‬
‫مؤسسة ‪ GRAMONT‬تصنع ‪ 4‬نماذج من نفس المنتج‪ ،‬المنتج ‪ 1‬و ‪ 2‬هي منتجات "صناعية" و تباع ب ‪ 8‬دج و ‪13‬‬
‫دج للوحدة على التوالي‪ .‬اما المنتجين ‪ 3‬و ‪ 4‬هما منتجات كمالية "فخمة" و سعر بيعهما هما على التوالي ‪ 55‬دج و ‪150‬‬
‫دج‪ .‬المؤسسة تقوم باإلنتاج حسب الطلبيات‪ ،‬و بالتالي ال يوجد لديها مخزون من المنتجات النهائية و ال منتجات قيد‬
‫االنجاز‪ .‬خالل فترة معينة‪ ،‬كانت لدينا المعلومات التالية التي تخص كل المنتجات‪:‬‬
‫المنتج ‪4‬‬ ‫المنتج ‪3‬‬ ‫المنتج ‪2‬‬ ‫المنتج ‪1‬‬

‫‪ 100‬دفعت ذات ‪ 100‬و‬ ‫‪ 10‬دفعات ذات ‪ 500‬و‬ ‫‪ 10‬دفعات ذات ‪ 5000‬و‬ ‫‪ 4‬دفعات ذات ‪ 25000‬و‬
‫‪ 50‬دفعة ذات ‪ 200‬و‬ ‫‪ 10‬دفعات ذات ‪ 1000‬و‬ ‫‪ 15‬دفعة ذات ‪ 8000‬و‬ ‫‪ 3‬دفعات ذات ‪ 100000‬و‬
‫‪ 25‬دفعة ذات ‪ 400‬و‬ ‫‪ 50‬دفعة ذات ‪ 1500‬و‬ ‫‪ 10‬دفعات ذات ‪ 13000‬و‬ ‫‪ 4‬دفعات ذات ‪ 50000‬و‬
‫دفعتين ذات ‪ 500‬و‬ ‫‪ 5‬دفعات ذات ‪ 2000‬و‬
‫‪ 180‬دفعة ذات ‪ 50‬و‬
‫الجدول ‪ :1‬مكونات المنتجات‬

‫المكونات األساسية‬
‫‪ 1‬وحدة‬ ‫‪ 1‬وحدة‬ ‫‪ 1‬وحدة‬ ‫‪ 1‬وحدة‬ ‫‪CB1‬‬
‫المكونات الخاصة‬
‫‪ 1‬وحدة‬ ‫‪ 0‬وحدة‬ ‫‪ 0‬وحدة‬ ‫‪ 0‬وحدة‬ ‫‪CS1‬‬
‫مكونات من خارج المؤسسة‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪ST1‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪ST2‬‬
‫‪1‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪ST3‬‬
‫‪26‬‬
‫هذه المنتجات تحتاج إلى عملية تشكيل‪ ،‬والزمن الالزم لهذه العملية هو‪:‬‬

‫‪ 18‬دقائق للوحدة‬ ‫‪ 8‬دقائق للوحدة‬ ‫‪ 5‬دقائق للوحدة‬ ‫‪ 4‬دقائق للوحدة‬
‫الجدول ‪ :2‬األعباء المباشرة للمنتجات‬

‫المكونات األساسية‬
‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫‪CB1+ CB2 + CB3‬‬
‫المكونات الخاصة‬
‫‪ 1‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS1‬‬
‫‪ 5‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS2‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪ 0.5‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS3‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪ 1‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS4‬‬
‫‪0‬‬ ‫‪ 1‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS5‬‬
‫‪ 1‬دج‬ ‫‪ 1‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪CS6‬‬
‫مكونات من خارج المؤسسة‬
‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪ 0.6‬دج‬ ‫‪ 0.5‬دج‬ ‫‪ST1+ ST2‬‬
‫‪ 5‬دج‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪0‬‬ ‫‪ST3‬‬
‫الجدول ‪ :3‬األعباء غير المباشرة‬
‫‪ 1872000‬دج‬ ‫التموين‬
‫‪ 4212000‬دج‬ ‫الدراسات‬
‫‪ 3276000‬دج‬ ‫الدمج و التشكيل‬
‫‪ 1872000‬دج‬ ‫اإلتمام و المسح‬
‫‪ 1248000‬دج‬ ‫اإلرسال و اإلدارة‬
‫‪ 12480000‬دج‬ ‫المجموع‬
‫هذه األعباء توزع بين النماذج األربعة بالتناسب مع الزمن المستهلك في تشكيل المنتج‪.‬‬
‫العمل المطلوب‪ :‬حساب النتيجة التحليلية الجزئية و الكلية‪.‬‬
‫‪27‬‬
‫الجزء الثاني‪:‬‬
‫مدراء المؤسسة يعتبرون ان المحاسبة التحليلية المعمول بها حاليا جد سطحية‪ ،‬و لهذا قرروا اللجوء إلى استعمال طرقة‬
‫التكاليف على أساس األنشطة‪ ،‬و لهذا قاموا بإعداد الجدول التالي‪:‬‬
‫التكاليف‬ ‫األنشطة‬ ‫المصلحة‬

‫‪ 748400‬دج‬ ‫(‪)1‬‬ ‫دراسة السوق‬ ‫التموين‬
‫‪ 561800‬دج‬ ‫تسيير المقاولين‬ ‫‪ 1872000‬دج‬
‫‪ 561800‬دج‬ ‫االستقبال‬
‫‪ 1872000‬دج‬
‫‪ 2320000‬دج‬ ‫التصميم و الدراسات‬ ‫الدراسات‬
‫‪ 1892000‬دج‬ ‫الترتيب‬ ‫‪ 4212000‬دج‬
‫‪ 4212000‬دج‬
‫‪ 442000‬دج‬ ‫تركيب المنتجات الصناعية‬ ‫الدمج و‬
‫‪ 500000‬دج‬ ‫تشكيل المنتجات الصناعية‬ ‫التشكيل‪3276000‬‬
‫‪ 150000‬دج‬ ‫صيانة المنتجات الصناعية‬ ‫دج‬
‫‪ 600000‬دج‬ ‫تركيب المنتجات الفخمة‬
‫‪ 900000‬دج‬ ‫تشكيل المنتجات الفخمة‬
‫‪ 684000‬دج‬ ‫صيانة المنتجات الفخمة‬
‫‪ 3276000‬دج‬
‫‪ 600000‬دج‬ ‫مسح المنتجات الصناعية‬ ‫اإلتمام و‬
‫‪ 424000‬دج‬ ‫مسح المنتجات الفخمة‬ ‫المسح‪1872000‬‬
‫‪ 424000‬دج‬ ‫مراقبة المنتجات الفخمة‬ ‫دج‬
‫‪ 424000‬دج‬ ‫طبع ملصقات المنتجات الفخمة‬
‫‪ 1872000‬دج‬
‫‪ 624000‬دج‬ ‫اإلرسال‬ ‫اإلرسال و‬
‫‪ 624000‬دج‬ ‫اإلدارة‬ ‫اإلدارة‪1248000‬‬
‫‪ 1248000‬دج‬ ‫دج‬
‫(‪ )1‬يتعلق بالموردين و المقاولين‬
‫‪28‬‬
‫الجدول ‪ :5‬مسببات التكلفة المقترحة‬
‫مسببات التكلفة‬ ‫األنشطة‬ ‫المصلحة‬

‫عدد مراجع المكونات‬ ‫دراسة السوق‬ ‫التموين‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫تسيير المقاولين‬
‫عدد مراجع المكونات‬ ‫االستقبال‬
‫عدد النماذج‬ ‫التصميم و الدراسات‬ ‫الدراسات‬
‫عدد الدفعات‬ ‫الترتيب‬
‫عدد الدفعات المنتجات الصناعية‬ ‫تركيب المنتجات الصناعية‬ ‫الدمج و التشكيل‬
‫عدد الدفعات المنتجات الصناعية‬ ‫تشكيل المنتجات الصناعية‬
‫عدد الدفعات المنتجات الصناعية‬ ‫صيانة المنتجات الصناعية‬
‫عدد الدفعات المنتجات الفخمة‬ ‫تركيب المنتجات الفخمة‬
‫عدد الدفعات المنتجات الفخمة‬ ‫تشكيل المنتجات الفخمة‬
‫عدد الدفعات المنتجات الفخمة‬ ‫صيانة المنتجات الفخمة‬
‫عدد المنتجات الصناعية‬ ‫مسح المنتجات الصناعية‬ ‫اإلتمام و المسح‬
‫عدد المنتجات الفخمة‬ ‫مسح المنتجات الفخمة‬
‫عدد المنتجات الفخمة‬ ‫مراقبة المنتجات الفخمة‬
‫عدد المنتجات الفخمة‬ ‫طبع ملصقات المنتجات الفخمة‬
‫( ‪)1‬‬ ‫تكلفة مضافة للمنتجات‬ ‫اإلرسال‬ ‫اإلرسال و اإلدارة‬
‫للمنتجات(‪)1‬‬ ‫تكلفة مضافة‬ ‫اإلدارة‬
‫(‪ )1‬أعباء اإلرسال و اإلدارة سيتم تقسيمها بطريقة تعاقدية‪ ،‬حسب التكاليف المضافة للمنتجات من طرف المؤسسة (خارج التكاليف‬
‫المباشرة و خارج أعباء اإلرسال و اإلدارة)‪.‬‬
‫‪ .1‬إيجاد تكلفة مسببات التكلفة‪.‬‬

‫‪ .2‬حساب التكلفة الكلية للوحدة الخاص بكل نموذج‪ .‬ثم احسب النتيجة التحليلية الجزئية و الكلية‪.‬‬
‫‪ .3‬قارن بين نتائج الطريقة التقليدية و طريقة ‪ ،ABC‬قدم تعليق على هذه النتائج‪.‬‬
‫‪29‬‬
‫حل دراسة حالة شركة ‪LAGAB‬‬
‫الحسابات التحضيرية‬
‫المجموع‬ ‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪50000‬‬ ‫‪200000‬‬ ‫‪150000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫حجم اإلنتاج‬
‫‪30500‬‬ ‫‪750‬‬ ‫‪8000‬‬ ‫‪750‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪15000‬‬ ‫زمن سا‪ /‬يد عمل‬
‫‪16400‬‬ ‫‪250‬‬ ‫‪4000‬‬ ‫‪3750‬‬ ‫‪6000‬‬ ‫‪2400‬‬ ‫زمن سا‪ /‬آلة‬
‫‪275‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪15‬‬ ‫‪80‬‬ ‫‪30‬‬ ‫عدد الدفعات(اإلنتاج المتوقع‪ /‬حجم الدفعة)‬
‫س‪ :1‬حساب التكلفة المحملة على المنتج حسب النظام المعمول به حاليا‬
‫تكلفة وحدة العمل‪ 500 =30500/15250000 :‬دج للساعة الواحدة‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪500‬‬ ‫تكلفة وحدة العمل ‪A‬‬
‫‪0,015‬‬ ‫‪0,040‬‬ ‫‪0,005‬‬ ‫‪0,015‬‬ ‫‪0,025‬‬ ‫زمن سا‪ /‬يد عمل ‪B‬‬
‫‪7,50‬‬ ‫‪20,00‬‬ ‫‪2,50‬‬ ‫‪7,50‬‬ ‫‪12,50‬‬ ‫‪X AB‬‬ ‫التكلفة‪:1‬‬
‫س‪ :2‬حساب التكلفة المحملة على المنتج حسب تنوع النشاط‬

‫تكلفة سا‪ /‬يد عمل = ‪ 325,16 =30500 /9917370‬دج‬
‫تكلفة سا‪ /‬آلة = ‪ 325,16 =16400 /5332630‬دج‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪4,88‬‬ ‫‪13,01‬‬ ‫‪1,63‬‬ ‫‪4,88‬‬ ‫‪8,13‬‬ ‫تحميل العمل اليدوي ‪α‬‬
‫‪1,63‬‬ ‫‪6,50‬‬ ‫‪8,13‬‬ ‫‪4,88‬‬ ‫‪1,31‬‬ ‫تحميل العمل األوتوماتيكي ‪β‬‬
‫‪6,51‬‬ ‫‪19,51‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,44‬‬ ‫‪α+ β‬‬ ‫التكلفة‪:2‬‬
‫س‪ :3‬حساب االنحراف ما بين التكلفتين المحصل عليهما‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪7,50‬‬ ‫‪20,00‬‬ ‫‪2,50‬‬ ‫‪7,50‬‬ ‫‪12,50‬‬ ‫التكلفة‪©1‬‬
‫‪6,51‬‬ ‫‪19,51‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,44‬‬ ‫التكلفة‪®2‬‬
‫‪0,99‬‬ ‫‪0,49‬‬ ‫‪-7,26‬‬ ‫‪-2,26‬‬ ‫‪3,06‬‬ ‫االنحراف ‪® - ©:1‬‬
‫الفرق بين التكلفة األولى و الثانية يظهر اثر اإلعانة الناتجة عن عدم األخذ بعين االعتبار النشاط األوتوماتيكي من قبل‬
‫نظام التكاليف الحالي‪ .‬باعتبار أن تكلفة وحدة العمل متساوية في النشاطين‪ ،‬فان ظاهرة اإلعانة تظهر عندما يكون اختالف‬
‫في الكمية المستهلكة الن تكلفة الساعة الواحدة متساوية‪ .‬نستنتج من هذا أن المنتجات قليلة االستهالك للنشاط الذي لم يؤخذ‬
‫بعين االعتبار من طرف النظام الحالي تقوم بإعانة المنتجات كثيرة االستهالك لهذا النشاط‪ .‬في النظام الحالي‪ X A B‬نجد‬
‫أن المنتجات المستهلكة للنشاط األوتوماتيكي تدعم المنتجات المستهلكة للنشاط اليدوي‪.‬‬
‫كيف يتم تفسير آلية هذه اإلعانة؟ في النظام الحالي‪ ،‬الفرضية القائمة على تجانس األعباء المحملة إلى قسم التركيب تقود‬
‫إلى افتراض أن كل األنشطة التي لم تمثل بوحدات العمل يتم استهالكها من طرف المنتجات بنفس النسب مع وحدة العمل‬
‫المعمول بها‪.‬‬
‫‪30‬‬
‫ساعات عمل اآللة بلغت ‪ 16400‬ساعة و مع ذلك فانه يفترض انه تم استهالكها من طرف المنتجات بنفس النسب‬
‫كساعات اليد العاملة التي تم اعتمادها في النظام الحالي‪ .‬فالنظام الحالي يحمل‪ ،‬لكل ساعة يد عمل‪ 0,5377 ،‬ساعة آلة‬
‫(‪ .)30500/16400‬يمكن بذلك إيجاد االنحرافات المتعلقة بالمنتج ‪ A‬و ‪ B‬كما يوضحة الجدول التالي‪:‬‬
‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬
‫‪0,0150‬‬ ‫‪0,0250‬‬ ‫زمن سا‪ /‬يد عمل‬
‫‪0,0081‬‬ ‫‪0,01344‬‬ ‫زمن اآللة المحمل (س) (‪)1‬‬
‫‪0,0150‬‬ ‫‪0,0040‬‬ ‫زمن اآللة الحقيقي (ع)‬
‫‪-0,0069‬‬ ‫‪0,0094‬‬ ‫االنحراف في ساعة االلة (ص)= س‪-‬ع‬
‫‪325,16‬‬ ‫‪325,16‬‬ ‫تكلفة وحدة العمل (د)‬
‫‪-2,25‬‬ ‫‪3,07‬‬ ‫(ك)= (ص) ×(د)‬
‫(‪ )1‬من اجل المنتج ‪0,01344 = 0,5377×0,025 : A‬‬
‫س‪ :4‬األخذ بعين االعتبار تكلفة األنشطة المعنية‬
‫تكلفة سا‪ /‬يد عمل = ‪ 215,02 =30500 /6558000‬دج‬

‫تكلفة سا‪ /‬آلة = ‪ 530 =16400 /8692000‬دج‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪3,23‬‬ ‫‪8,60‬‬ ‫‪1,08‬‬ ‫‪3,23‬‬ ‫‪5,38‬‬ ‫تحميل العمل اليدوي (و)‬
‫‪2,65‬‬ ‫‪10,60‬‬ ‫‪13,25‬‬ ‫‪7,95‬‬ ‫‪2,12‬‬ ‫تحميل العمل األوتوماتيكي (ط)‬
‫‪5,88‬‬ ‫‪19,20‬‬ ‫‪14,33‬‬ ‫‪11,18‬‬ ‫‪7,50‬‬ ‫التكلفة ‪( = 3‬و)‪(+‬ط)‬
‫س‪:5‬حساب االنحراف بين التكلفة المحصل عليها و التكلفة السابقة‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪6,51‬‬ ‫‪19,51‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,76‬‬ ‫‪9,44‬‬ ‫‪® ....... α+ β‬‬
‫‪5,88‬‬ ‫‪19,20‬‬ ‫‪14,33‬‬ ‫‪11,18‬‬ ‫‪7,50‬‬ ‫(و)‪(+‬ط)‪( .....‬ي)‬
‫‪0,63‬‬ ‫‪0,31‬‬ ‫‪-4,57‬‬ ‫‪-1,42‬‬ ‫‪1,94‬‬ ‫االنحراف ‪( -®:2‬ي)‬
‫االنحراف المحصل عليه ناتج عن الفرق بين التكلفة الوحدوية لوحدات العمل‪.‬‬
‫مجموع االنحرافين يوضح الفساد الحقيقي الناتجة عن عدم األخذ بعين االعتبار للنشاط األوتوماتيكي في قسم التركيب‪ ،‬أي‬
‫انه ناتج عن عدم احترام فرضية التجانس في قسم التركيب‪ .‬فاالنحراف األول ناتج عن انحراف الكمية أو الحجم (ساعات‬
‫العمل)‪ ،‬أما االنحراف الثاني ناتج عن انحراف التكلفة‪.‬‬
‫وبهذا نجد أن المنتج ‪ A‬يتحمل‪ ،‬حسب النظام الحالي‪ ،‬تكلفة زائدة تقدر ‪ 5 =1,94 +3,06‬دج‪ .‬هذا االنحراف يتعلق‬
‫بالمعدل الفعلي لساعة عمل اآللة مضروب في االنحراف الزمني المتعلق باآللة (عدد ساعات عمل اآللة الفائضة الناتجة‬
‫عن النظام الحالي)‪ .‬أي‪ 5 = 530 ×0,0094 :‬دج‪.‬‬
‫عندما تكون التكلفة الوحدوية للنشاط المتجاهلة من طرف نظام التكاليف اكبر من تكلفة وحدة العمل التي تم تبنيها في‬
‫النظام فان الخطأ في التحميل يكون متفاقم‪ .‬أما في حالة العكس‪ ،‬فان الخطأ في التحميل يكون ضعيف‪.‬‬
‫‪31‬‬
‫س‪ :6‬األخذ بعين االعتبار عدد الدفعات‬
‫تكلفة سا‪ /‬يد عمل = ‪ 140 =30500 /4270000‬دج‬

‫‪ 395 =16400 /6478000‬دج‬ ‫تكلفة سا‪ /‬آلة =‬
‫تكلفة مسبب التكلفة (عدد الدفعات) = ‪ 16370,91 = 275/4502000‬دج‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪2,10‬‬ ‫‪5,60‬‬ ‫‪0,70‬‬ ‫‪2,10‬‬ ‫‪3,50‬‬ ‫(◄)‬ ‫تحميل العمل اليدوي‬
‫‪1,98‬‬ ‫‪7,90‬‬ ‫‪9,88‬‬ ‫‪5,93‬‬ ‫‪1,58‬‬ ‫تحميل العمل األوتوماتيكي (■)‬
‫‪16,37‬‬ ‫‪8,19‬‬ ‫‪1,64‬‬ ‫‪3,27‬‬ ‫‪0,82‬‬ ‫تحميل النشاط عدد الدفعات (●)‬
‫‪20,45‬‬ ‫‪21,69‬‬ ‫‪12,22‬‬ ‫‪11,30‬‬ ‫‪5,90‬‬ ‫التكلفة ‪)●(+)■(+)◄( = 4‬‬
‫س‪ :7‬احسب االنحراف بين التكلفة المحصلة و التكلفة السابقة‬
‫‪E‬‬ ‫‪D‬‬ ‫‪C‬‬ ‫‪B‬‬ ‫‪A‬‬

‫‪5,88‬‬ ‫‪19,20‬‬ ‫‪14,33‬‬ ‫‪11,18‬‬ ‫‪7,50‬‬ ‫التكلفة ‪)1( .......3‬‬
‫‪20,45‬‬ ‫‪21,69‬‬ ‫‪12,22‬‬ ‫‪11,30‬‬ ‫‪5,90‬‬ ‫التكلفة ‪)2( ..... 4‬‬
‫‪-14,57‬‬ ‫‪-2,49‬‬ ‫‪2,11‬‬ ‫‪-0,12‬‬ ‫‪1,60‬‬ ‫االنحراف ‪)2( -)1(:3‬‬
‫هذا االنحراف الثالث يوضح اإلعانة المقدمة للدفعات الصغيرة من طرف الدفعات الكبيرة‪ .‬ففي أنظمة التكاليف التي ال‬
‫تأخذ بعين االعتبار نشاط الدفعات‪ ،‬فإننا نجد أن الدفعات الكبيرة التي تستهلك قليال من النشاط الدفعة غير المدمجة تدعم‬
‫الدفعات صغيرة الحجم التي تستهلك اكبر نشاط تحضير الدفعات‪1.‬‬
‫يمكن أن نتأكد من هذا انطالقا من المنتج ‪ C‬و ‪ . E‬ففي النظام القديم تكلفة معالجة الدفعة كان ضمنيا محمال عن طريق‬
‫ساعات يد العمل و ساعات عمل اآللة‪.‬‬
‫قيمة ‪ )4270000 – 6558000( 2288000‬كانت ضمنيا محملة عن طريق مسبب التكلفة (ساعة يد عمل) تحت‬
‫عنوان تحضير الدفعات‪.‬‬
‫قيمة ‪ )6478000 – 8692000( 2214000‬كانت ضمنيا محملة عن طريق مسبب التكلفة (ساعة عمل آلة) تحت‬
‫عنوان تحضير الدفعات‪.‬‬
‫تكلفة وحدة العمل لساعة يد العمل كانت تتضمن ‪ 75,02‬دج (‪ )30500/2288000‬في إطار تسيير الدفعات‬
‫تكلفة وحدة العمل لساعة عمل آلة كانت تتضمن ‪ 135‬دج (‪ )16400/2214000‬في إطار تسيير الدفعات‬
‫الجدول التالي يسمح باستدراك االنحراف ‪ 3‬الذي يأخذ بعين االعتبار اثر الدفعة‬
‫‪E‬‬ ‫‪C‬‬
‫‪1,13‬‬ ‫‪75,02‬‬ ‫‪0,015‬‬ ‫‪0,38‬‬ ‫‪75,02‬‬ ‫‪0,005‬‬ ‫التكلفة الضمنية حسب الدفعة ساعة يد عمل ‪1‬‬
‫‪0,68‬‬ ‫‪135‬‬ ‫‪0,005‬‬ ‫‪3,38‬‬ ‫‪135‬‬ ‫‪0,025‬‬ ‫التكلفة الضمنية حسب الدفعة ساعة يد عمل ‪2‬‬
‫‪16,37‬‬ ‫‪1,64‬‬ ‫التكلفة الفعلية حسب الدفعة ‪3‬‬
‫‪-14,57‬‬ ‫‪2,11‬‬ ‫االنحراف‪3-2+1 :‬‬
‫‪ 1‬كلما قل حجم الوحدات في الدفعة )‪ (la taille de la série‬زاد عدد الدفعات المنتجة )‪ (le nombre de lot‬بزيادة حجم اإلنتاج‪.‬‬
‫‪32‬‬
‫حل دراسة حالة شركة‪( GIMAT‬التكاليف على أساس األنشطة)‬
‫‪ .1‬حصر األعباء غير المباشرة‪ :‬موجودة في الجدول ‪1‬‬

‫‪ .2‬تحديد قائمة األنشطة و توزيع األعباء غير المباشرة لألنشطة المحددة‪ :‬موجودة في الجدول ‪2‬‬
‫‪ .3‬اختيار مسببات التكلفة‪ :‬موجودة في الجدول ‪2‬‬
‫‪ .4‬تجميع األنشطة حسب مسببات التكلفة‪:‬‬
‫مسببات التكلفة‬
‫عدد النماذج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫ساعات عمل اإلنتاج‬ ‫عدد مراجع المكونات‬ ‫عدد طرح الدفعات‬
‫اإلشهار‬ ‫اإلرسال‬ ‫اإلنتاج‬ ‫تقديم طلبيات‬ ‫متابعة الموردين‬
‫البحث‬ ‫الفوترة‬ ‫استقبال طلبيات‬ ‫التحميل‬ ‫األنشطة‬
‫متابعة الزبائن‬ ‫محاسبة الموردين‬ ‫الصيانة‬
‫محاسبة الزبائن‬ ‫الجرد‬
‫‪ .5‬حساب تكلفة مسببات التكلفة‬
‫مسببات التكلفة‬
‫عدد النماذج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫ساعات عمل اإلنتاج‬ ‫عدد مراجع المكونات‬ ‫عدد طرح الدفعات‬
‫‪ 5100‬دج‬ ‫‪ 42500‬دج‬ ‫‪ 280000‬دج‬ ‫‪ 40000‬دج‬ ‫‪ 22500‬دج‬
‫‪ 25000‬دج‬ ‫‪ 18000‬دج‬ ‫‪ 60000‬دج‬ ‫‪ 12900‬دج‬ ‫األنشطة‬
‫‪ 24000‬دج‬ ‫‪ 13000‬دج‬ ‫‪ 20000‬دج‬
‫‪ 13000‬دج‬ ‫‪ 14000‬دج‬
‫‪ 30100‬دج‬ ‫‪ 97500‬دج‬ ‫‪ 280000‬دج‬ ‫‪ 127000‬دج‬ ‫‪ 55400‬دج‬ ‫المجموع‬
‫‪5‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪10000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪277‬‬ ‫عدد مسببات‬
‫التكلفة‬
‫‪ 6020‬دج‬ ‫‪ 1950‬دج‬ ‫‪ 28‬دج‬ ‫‪ 635‬دج‬ ‫‪ 200‬دج‬ ‫تكلفة مسبب‬
‫‪ .6‬تحميل األعباء غير المباشرة على تكلفة المنتج‪:‬‬
‫مسبب التكلفة له نفس الدور الذي تلعبه وحدة العمل في الطرق التقليدية‪ .‬مثال‪ ،‬فيما يتعلق ب"عدد طرح الدفعات" فان تكلفة‬
‫تحضير أو بدا دفعات اإلنتاج ل ‪ 277‬دفعة هو ‪ 55400‬دج‪ ،‬أي بمقدار ‪ 200‬دج لكل دفعة‪ ،‬و بما أن المنتج ‪ β‬تطلب‬
‫طرح ‪ 20‬دفعة‪ ،‬فانه سيتحمل تكلفتها‪ 200 × 20 :‬دج = ‪ 4000‬دج‪.‬‬
‫‪33‬‬
‫‪ .7‬حساب نتيجة المنتج ‪:β‬‬

‫‪ ‬التكلفة النهائية للمنتج ‪β‬‬
‫مبلغ كلي‬ ‫مبلغ جزئي‬ ‫تكلفة‬ ‫كمية‬ ‫البيان‬

‫‪ 340000‬دج‬ ‫األعباء المباشرة ‪1‬‬
‫‪300000‬‬ ‫‪120‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫مادة أولية‬
‫‪40000‬‬ ‫‪16‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫يد عاملة‬
‫‪ 124920‬دج‬ ‫أعباء غير مباشرة ‪2‬‬
‫‪4000‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪20‬‬ ‫تسيير الدفعات‬
‫‪25400‬‬ ‫‪635‬‬ ‫‪40‬‬ ‫تسيير المكونات‬
‫‪70000‬‬ ‫‪28‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫تسيير ساعات اإلنتاج‬
‫‪19500‬‬ ‫‪1950‬‬ ‫‪10‬‬ ‫تسيير الطلبيات‬
‫‪6020‬‬ ‫‪6020‬‬ ‫‪1‬‬ ‫تسيير النماذج‬
‫‪ 464920‬دج‬ ‫التكلفة النهائية ‪2 + 1‬‬
‫‪ ‬النتيجة التحليلية للمنتج ‪β‬‬
‫مبلغ‬ ‫سعر‬ ‫كمية‬ ‫البيان‬

‫‪ 700000‬دج‬ ‫‪280‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫رقم األعمال‬
‫(‪ 464920‬دج )‬ ‫التكلفة النهائية‬
‫‪ 235080‬دج‬ ‫النتيجة التحليلية‬
‫‪34‬‬
‫حل دراسة حالة شركة‪( GRAMONT‬مقارنة بين ‪ ABC‬و التكاليف التقليدية)‬

‫الجزء األول‪:‬‬
‫عدد الوحدات المنتجة = عدد الدفعات × عدد الوحدات في كل دفعة‬
‫منتجات فخمة‬ ‫منتجات صناعية‬

‫‪ 40000‬و‬ ‫‪ 100000‬و‬ ‫‪ 300000‬و‬ ‫‪ 600000‬و‬
‫‪ 140000‬و‬ ‫‪ 900000‬و‬
‫الوقت الكلي في التشكيل‬

‫‪ 8× 40000‬دقائق‬ ‫‪ 8× 100000‬دقائق‬ ‫‪ 5× 300000‬دقائق‬ ‫‪ 4× 600000‬دقائق‬
‫‪ 720000‬د‬ ‫‪ 800000‬د‬ ‫‪ 1500000‬د‬ ‫‪ 2400000‬د‬
‫‪ 5420000‬د‬
‫توزيع األعباء حسب الوقت الكلي المقضي في التشكيل‬
‫‪ 12480000‬دج ‪ 5420000 /‬د = ‪ 2.30258‬نقربها إلى ‪ 2.3026‬دج‪/‬د‬
‫يمكننا اآلن أن نجد التكلفة غير المباشرة الوحدوية لكل نموذج‬

‫‪ 8× 2.3026‬دقائق‬ ‫‪ 8× 2.3026‬دقائق‬ ‫‪ 5× 2.3026‬دقائق‬ ‫‪ 4× 2.3026‬دقائق‬
‫‪ 41.45‬دج‬ ‫‪ 18.42‬دج‬ ‫‪ 11.51‬دج‬ ‫‪ 9.21‬دج‬
‫نقوم بحساب األعباء غير المباشرة من جديد حتى نأخذ بعين االعتبار فروق األقسام‬

‫‪ 41.45 × 40000‬دج‬ ‫‪ 18.42 × 100000‬دج‬ ‫‪ 11.51 × 300000‬دج‬ ‫‪ 9.21× 600000‬دج‬
‫‪ 1658000‬دج‬ ‫‪ 1842000‬دج‬ ‫‪ 3453000‬دج‬ ‫‪ 5526000‬دج‬
‫‪ 12479000‬دج‬
‫فرق األقسام إذا يساوي ‪ 12479000‬دج ‪ 12480000 -‬دج = ‪ 1000 -‬دج تطرح من النتيجة‬
‫‪35‬‬
‫جدول النتائج الجزئية‬

‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫‪ 3‬دج‬ ‫المكونات األساسية‬
‫‪ 7‬دج‬ ‫‪ 2.5‬دج‬ ‫‪ 1‬دج‬ ‫المكونات الخاصة‬
‫‪ 5‬دج‬ ‫‪ 0.6‬دج‬ ‫‪ 0.5‬دج‬ ‫مكونات من خارج المؤسسة‬
‫‪ 15‬دج‬ ‫‪ 5.5‬دج‬ ‫‪ 4.6‬دج‬ ‫‪ 3.5‬دج‬ ‫األعباء المباشرة ‪1‬‬
‫‪ 41.45‬دج‬ ‫‪ 18.42‬دج‬ ‫‪ 11.51‬دج‬ ‫‪9.21‬‬ ‫األعباء غير المباشرة ‪2‬‬
‫‪ 56.45‬دج‬ ‫‪ 23.92‬دج‬ ‫‪ 16.11‬دج‬ ‫‪ 12.71‬دج‬ ‫التكلفة النهائية للوحدة ‪2+1‬‬
‫‪ 150‬دج‬ ‫‪ 50‬دج‬ ‫‪ 13‬دج‬ ‫‪ 8‬دج‬ ‫سعر البيع الوحدوي‬
‫‪93.55‬‬ ‫‪ 31.08‬دج‬ ‫‪3.11-‬‬ ‫‪4.71 -‬‬ ‫النتيجة الجزئية‬
‫النتيجة اإلجمالية ‪:‬‬

‫‪93.55 × 40000‬‬ ‫‪ 31.08 × 100000‬دج‬ ‫‪)3.11-( × 300000‬‬ ‫‪)4.71 -(× 600000‬‬
‫‪ 3742000‬دج‬ ‫‪ 3108000‬دج‬ ‫‪933000-‬‬ ‫‪ 2826000-‬دج‬
‫‪3091000‬‬
‫النتيجة الصافية = ‪ 1000 - 3091000‬دج= ‪ 309000‬دج‬
‫الجزء الثاني‪:‬‬
‫‪ .1‬حساب تكلفة مسببات التكلفة‬

‫أ‪ .‬تحديد أحجام مسبب التكلفة‪:‬‬
‫‪ ‬عدد مراجع المكونات= ‪ 3‬مكونات أساسية ‪ 6 +‬مكونات خاصة ‪ 3 +‬مكونات من الخارج = ‪ 12‬مرجع‬
‫‪ ‬عدد النماذج = ‪( 4‬المنتج ‪ ،1‬المنتج ‪ ،2‬المنتج ‪ ،3‬المنتج ‪)4‬‬
‫‪ ‬عدد الدفعات = ‪(11‬المنتج ‪( 35 /)1‬المنتج ‪( 75 /)2‬المنتج ‪ ( 357 /)3‬المنتج ‪ 478 = )4‬دفعة‬
‫‪ ‬عدد المنتجات = الصناعية ‪ 900000‬و‪ /‬الفخمة ‪ 140000‬و‬
‫‪ ‬التكلفة المضافة = هي التكلفة المتبقية من مجموع األعباء بعد نزع األعباء المباشرة و أعباء اإلرسال و‬
‫اإلدارة غير المباشرة = ‪ 12480000‬دج ‪ 1248000 -‬دج = ‪ 11232000‬دج‬
‫‪36‬‬
‫ب‪ .‬يمكننا اآلن حساب تكلفة مسبب التكلفة‪:‬‬
‫تكلفة مضافة‬ ‫عدد‬ ‫عدد‬ ‫عدد الدفعات‬ ‫عدد الدفعات‬ ‫عدد النماذج‬ ‫عدد مراجع‬ ‫األنشطة‬
‫المنتجات‬ ‫المنتجات‬ ‫المنتجات‬ ‫المكونات‬
‫الصناعية‬ ‫الفخمة‬ ‫الصناعية‬
‫‪748400‬‬ ‫دراسة السوق‬
‫‪561600‬‬ ‫تسيير المقاولين‬
‫‪561600‬‬ ‫االستقبال‬
‫‪2320000‬‬ ‫التصميم و الدراسات‬
‫‪1892000‬‬ ‫الترتيب‬
‫‪442000‬‬ ‫تركيب المنتجات الصناعية‬
‫‪500000‬‬ ‫تشكيل المنتجات الصناعية‬
‫‪150000‬‬ ‫صيانة المنتجات الصناعية‬
‫‪600000‬‬ ‫تركيب المنتجات الفخمة‬
‫‪900000‬‬ ‫تشكيل المنتجات الفخمة‬
‫‪684000‬‬ ‫صيانة المنتجات الفخمة‬
‫‪600000‬‬ ‫مسح المنتجات الصناعية‬
‫‪424000‬‬ ‫مسح المنتجات الفخمة‬
‫‪424000‬‬ ‫مراقبة المنتجات الفخمة‬
‫‪424000‬‬ ‫طبع ملصقات المنتجات الفخمة‬
‫‪624000‬‬ ‫اإلرسال‬
‫‪624000‬‬ ‫اإلدارة‬
‫‪1248000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫‪3456000‬‬ ‫‪1092000‬‬ ‫‪1892000‬‬ ‫‪2320000‬‬ ‫‪1872000‬‬ ‫المجموع‬
‫‪11232000‬‬ ‫‪900000‬‬ ‫‪140000‬‬ ‫‪46‬‬ ‫‪478‬‬ ‫‪4‬‬ ‫‪12‬‬ ‫عدد مسببات التكلفة‬
‫‪0.11‬‬ ‫‪3/2‬‬ ‫‪24.69‬‬ ‫‪23739.13‬‬ ‫‪3958.16‬‬ ‫‪580000‬‬ ‫‪156000‬‬ ‫تكلفة مسبب التكلفة‬
‫‪0.11111‬‬ ‫(‪)0.68571‬‬ ‫‪0.13043‬‬ ‫(‪)0.158995‬‬ ‫التقريب‬
‫‪12480‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪0.02‬‬ ‫‪0,48‬‬ ‫فروق األقسام‬
‫‪ 11879.54‬دج تضاف للنتيجة‬ ‫فروق األقسام الكلي‬
‫‪ .2‬حساب تكلفة المنتجات و النتائج‪:‬‬
‫في نظام تكاليف األقسام المتجانسة‪ ،‬يجب حساب أوال تكلفة الشراء‪ ،‬و هذا بتحميل مختلف األعباء على المشتريات‪ ،‬بعد‬
‫ذلك نقوم بحساب تكلفة اإلنتاج‪ .‬في طريقة األعباء على أساس األنشطة نفس الشيء تقريبا‪ ،‬أعباء أنشطة التموين (دراسة‬
‫السوق‪ ،‬تسيير المقاولين‪ ،‬االستقبال بتكلفة كلية تقدر ب‪ 1872000‬دج) تتعلق بشراء المركبات (األساسية‪ ،‬الخاصة و‬
‫(عدد مراجع المكونات)‪.‬‬ ‫المقاولة) و يتم تحميلها عن طريق مسبب التكلفة‬
‫‪ ‬حساب تكلفة تسيير مراجع المكونات للوحدة الواحدة المشتراة‪:‬‬

‫‪ ‬الكميات المشتراة و المستهلكة من ‪: CB1‬‬

‫‪1× 40000‬‬ ‫‪1 × 100000‬‬ ‫‪1 × 300000‬‬ ‫‪1× 600000‬‬
‫‪ 1040000‬مكونة مشتراة و مستهلكة‬
‫‪37‬‬
‫بما أن تكلفة مرجع مكونة واحدة هي ‪ 156000‬دج‪ ،‬و أن الكمية المستهلة من هذا المرجع (‪ )CB1‬هي ‪1040000‬‬
‫مكونة فان نصيب كل وحدة من األعباء هي‪ 0.15 = 1040000 / 156000 :‬دج للمكونة الواحدة ‪.‬‬
‫نقوم بهذا اإلجراء مع كل المركبات األخرى‬
‫تكلفة التسيير للوحدة المشتراه‬ ‫الكمية المشتراة و‬ ‫المنتج المستهلك‬ ‫المراجع‬

‫‪ / 156000‬كمية مشتراة‬ ‫المستهلكة‬ ‫‪Références produits‬‬
‫‪ 0.15‬دج‬ ‫‪ 1040000‬وحدة‬ ‫‪4+3+2+1‬‬ ‫‪CB1‬‬
‫‪ 0.15‬دج‬ ‫‪ 1040000‬وحدة‬ ‫‪4+3+2+1‬‬ ‫‪CB2‬‬
‫‪ 0.15‬دج‬ ‫‪ 1040000‬وحدة‬ ‫‪4+3+2+1‬‬ ‫‪CB3‬‬
‫‪ 3.90‬دج‬ ‫‪ 40000‬وحدة‬ ‫‪4‬‬ ‫‪CS1‬‬
‫‪ 3.90‬دج‬ ‫‪ 40000‬وحدة‬ ‫‪4‬‬ ‫‪CS2‬‬
‫‪ 1.56‬دج‬ ‫‪ 100000‬وحدة‬ ‫‪3‬‬ ‫‪CS3‬‬
‫‪ 0.52‬دج‬ ‫‪ 300000‬وحدة‬ ‫‪2‬‬ ‫‪CS4‬‬
‫‪ 1.56‬دج‬ ‫‪ 100000‬وحدة‬ ‫‪3‬‬ ‫‪CS5‬‬
‫‪ 1.114285‬دج‬ ‫‪ 140000‬وحدة‬ ‫‪4+3‬‬ ‫‪CS6‬‬
‫‪ 0.26‬دج‬ ‫‪ 600000‬وحدة‬ ‫‪1‬‬ ‫‪ST1‬‬
‫‪ 0.52‬دج‬ ‫‪ 300000‬وحدة‬ ‫‪2‬‬ ‫‪ST2‬‬
‫‪ 3.90‬دج‬ ‫‪ 40000‬وحدة‬ ‫‪4‬‬ ‫‪ST3‬‬
‫‪ ‬تكلفة تسيير المراجع حسب كل نموذج‬

‫‪ 0.15‬دج ‪ 0.15+‬دج‪0.15+‬‬ ‫‪ 0.15‬دج ‪ 0.15+‬دج‪0.15+‬‬ ‫‪ 0.15‬دج ‪ 0.15+‬دج‪0.15+‬‬ ‫‪ 0.15‬دج ‪ 0.15+‬دج‪0.15+‬‬
‫دج‪ 3.90 +‬دج ‪ 3.90 +‬دج ‪+‬‬ ‫دج ‪ 1.56 +‬دج ‪ 1.56 +‬دج‬ ‫دج‪ 0.52 +‬دج‪ 0.52 +‬دج‬ ‫دج‪ 0.26 +‬دج‬
‫‪ 1.114285‬دج‪ 3.90 +‬دج‬ ‫‪ 1.114285 +‬دج‬
‫‪ 13.2643‬دج‬ ‫‪ 4.6843‬دج‬ ‫‪ 1.49‬دج‬ ‫‪ 0.71‬دج‬
‫‪ ‬تكلفة المنتجات‪ :‬لكن نموذج من النماذج لدينا‪:‬‬

‫‪ o‬التكلفة المباشرة (موجودة في الجزء األول من التمرين) و هي كما يلي ‪:‬‬

‫‪ 15‬دج‬ ‫‪ 5.5‬دج‬ ‫‪ 4.6‬دج‬ ‫‪ 3.5‬دج‬ ‫األعباء المباشرة لكل نموذج‬
‫‪38‬‬
‫‪ o‬أما األعباء غير المباشرة فسيتم تحميلها كما يلي‪:‬‬

‫‪40000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫الكمية المنتجة‬
‫كلي‬ ‫وحدوي‬ ‫كلي‬ ‫وحدوي‬ ‫كلي‬ ‫وحدوي‬ ‫كلي‬ ‫وحدوي‬
‫‪600000‬‬ ‫‪ 15‬دج‬ ‫‪550000‬‬ ‫‪ 5.5‬دج‬ ‫‪1380000‬‬ ‫‪ 4.6‬دج‬ ‫‪2100000‬‬ ‫‪ 3.5‬دج‬ ‫تكلفة مباشرة‬
‫‪530572‬‬ ‫‪13.2643‬‬ ‫‪468429‬‬ ‫‪4.6843‬‬ ‫‪447000‬‬ ‫‪ 1.49‬دج‬ ‫‪426000‬‬ ‫‪ 0.71‬دج‬ ‫تسيير المراجع‬
‫دج‬ ‫دج‬
‫المبلغ‬ ‫حجم‬ ‫المبلغ‬ ‫حجم‬ ‫المبلغ‬ ‫ح‪.‬المسببات‬ ‫المبلغ‬ ‫ح‪.‬المسببات‬ ‫مسببات‬
‫المسببات‬ ‫المسببات‬ ‫التكلفة‬
‫‪580000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪580000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪580000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫‪580000‬‬ ‫‪1‬‬ ‫تسيير النماذج‬
‫(‪580000‬‬
‫دج للنموذج)‬
‫‪1413063‬‬ ‫‪357‬‬ ‫‪296862‬‬ ‫‪75‬‬ ‫‪138536‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪43540‬‬ ‫‪11‬‬ ‫ت‪ .‬الدفعات‬
‫(‪3958.16‬‬
‫دج للدفعة )‬
‫‪830870‬‬ ‫‪35‬‬ ‫‪261130‬‬ ‫‪11‬‬ ‫ت‪ .‬د‪.‬‬
‫صناعية‬
‫(‪23739.13‬‬
‫دج‪ /‬دفعة)‬
‫‪987428‬‬ ‫‪40000‬‬ ‫‪2468571‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫ت‪.‬م الفخمة‬
‫(‪24.68571‬‬
‫دج للمنتج)‬
‫‪200000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫‪400000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫ت‪ .‬م‬
‫الصناعية‬
‫(‪ 3/2‬للمنتج)‬
‫‪390118‬‬ ‫‪3511063‬‬ ‫‪423763‬‬ ‫‪3813862‬‬ ‫‪244045‬‬ ‫‪2196406‬‬ ‫‪190074‬‬ ‫‪1710670‬‬ ‫اإلدارة و‬
‫اإلرسال‬
‫‪ %11.11‬من‬
‫اإلضافية‬
‫‪4501181‬‬ ‫‪4787625‬‬ ‫‪3820451‬‬ ‫‪4000744‬‬ ‫التكلفة الكلية‬
‫‪112.53‬‬ ‫‪47.88‬‬ ‫‪12.73‬‬ ‫‪6.67‬‬ ‫التكلفة‬
‫الوحدوية‬
‫بالتقريب‬
‫‪0.52952‬‬ ‫‪0.87625‬‬ ‫‪0.73483‬‬ ‫‪0.66791‬‬
‫‪ 1710670 = 400000 + 261130 + 43540 + 580000 + 426000‬دج‬ ‫التكلفة المضافة للمنتج ‪:1‬‬
‫‪ 2196406 = 200000 + 830870 + 138536 + 580000 + 447000‬دج‬ ‫التكلفة المضافة للمنتج ‪:2‬‬
‫‪ 3813862 = 2468571 + 29686 + 580000 + 468429‬دج‬ ‫التكلفة المضافة للمنتج ‪:3‬‬
‫‪39‬‬
‫‪ 3511063 = 987428 +1413063 + 580000 + 530572‬دج‬ ‫التكلفة المضافة للمنتج ‪:4‬‬
‫تكلفة اإلدارة و اإلرسال = التكلفة المضافة للمنتج × ‪0.111111111‬‬
‫‪ ‬حساب النتائج‪:‬‬

‫‪150‬‬ ‫‪50‬‬ ‫‪13‬‬ ‫‪8‬‬ ‫سعر البيع‬
‫‪112.53‬‬ ‫‪47.88‬‬ ‫‪12.73‬‬ ‫‪6.67‬‬ ‫تكلفة المنتج‬
‫‪37.47048‬‬ ‫‪7.12375‬‬ ‫‪0.26517‬‬ ‫‪1.33209‬‬ ‫النتيجة الجزئية ‪1‬‬
‫‪40000‬‬ ‫‪100000‬‬ ‫‪300000‬‬ ‫‪600000‬‬ ‫الكمية المنتجة ‪2‬‬
‫‪ 1498819‬دج‬ ‫‪ 712375‬دج‬ ‫‪ 79551‬دج‬ ‫‪ 799255‬دج‬ ‫‪2×1‬‬
‫‪3090000‬دج‬
‫‪ .3‬المقارنة بين النتائج مع التعليق‪:‬‬
‫النتيجة الكلية‬ ‫منتجات فخمة‬ ‫منتجات صناعية‬

‫المجموع‬ ‫المنتج ‪4‬‬ ‫المنتج ‪3‬‬ ‫المجموع‬ ‫المنتج ‪2‬‬ ‫المنتج ‪1‬‬
‫‪3090000‬‬ ‫‪6850074‬‬ ‫‪93.55‬‬ ‫‪ 31.08‬دج‬ ‫‪3760074-‬‬ ‫‪3.11-‬‬ ‫‪4.71 -‬‬ ‫نتيجة جزئية‬ ‫طريقة‬
‫‪3742140‬‬ ‫‪3107934‬‬ ‫‪933875-‬‬ ‫‪2826199-‬‬ ‫نتيجة كلية‬ ‫تقليدية‬
‫‪3090000‬‬ ‫‪2211194‬‬ ‫‪37.47048‬‬ ‫‪7.12375‬‬ ‫‪878806‬‬ ‫‪0.26517‬‬ ‫‪1.33209‬‬ ‫نتيجة جزئية‬ ‫‪ABC‬‬
‫‪1498819‬‬ ‫‪712375‬‬ ‫‪79551‬‬ ‫‪799255‬‬ ‫نتيجة كلية‬
‫نالحظ أن نتيجة المنتجات الصناعية ترتفع بمقدار النقص الحاصل في نتيجة المنتجات الفخمة‪ ،‬أي بمقدار ‪4638880‬‬
‫دج‪ .‬حسب الطريقة التقليدية‪ ،‬فان تكاليف المنتجات الصناعية تمت المبالغة فيهم‪ ،‬وهذا يتعلق بكيفية توزيع األعباء غير‬
‫المباشرة‪ ،‬فنجد مثال أن أعباء التموين‪ ،‬الدراسات‪ ،‬اإلرسال‪ ،‬و اإلدارة تم توزيعها بالتناسب مع وقت التشكيل الالزم لكل‬
‫نموذج في حين أن هذه األعباء ليست لها أي عالقة مع وقت التشكيل‪ .‬من جهة أخرى‪ ،‬هذا الوقت يمثل بالنسبة للمنتجات‬
‫الصناعية ما يقارب ‪ 65000‬ساعة في حين أن مجموع ساعات التشكيل بلغ ‪ 90000‬ساعة‪ ،‬أي ما يمثل ‪ 3/2‬من‬
‫المجموع‪.‬‬
‫يمكننا القول إذا انه حسب الطريقة التقليدية‪ ،‬فان المنتجات ‪ 1‬و ‪ 2‬كانت تتحمل تكاليف المنتجات ‪ 3‬و ‪( 4‬ظاهرة اإلعانة)‬
‫الن طريقة تحميل األعباء تضخم أعباء المنتج ‪ 1‬و ‪ 2‬و تخفض بذلك أعباء المنتجات ‪ 3‬و ‪.4‬‬
‫‪40‬‬
‫المحور الثالث‪ :‬التكاليف المستهدفة‪(Les coûts cibles)1‬‬
‫في نهاية المحاضرة‪ ،‬الطالب يجب ان يكون قاد ار على ان يجيب عن االسئلة التالية ‪:‬‬
‫ما المقصود بالتكلفة المستهدفة؟‬ ‫‪1.‬‬
‫ما هو الهدف االساسي لطريقة التكلفة المستهدفة؟‬ ‫‪2.‬‬
‫ما هو مبدا طريقة التكلفة المستهدفة؟‬ ‫‪3.‬‬
‫كيف يتم تطبيق طريقة التكلفة المستهدفة؟‬ ‫‪4.‬‬
‫‪ 1‬هي طريقة ابتكرتها شركة ‪ Toyota‬في سنة ‪ ،1965‬تم تطويرها في اليابان في سنة ‪ ،1970‬ثم انتشر تطبيقها في العالم ابتداء من التسعينيات‪.‬‬
‫تسمى كذلك التكلفة الهدف (‪ )le coût objectif‬أو التكلفة المرخصة (‪.)le coût autorisé‬‬
‫‪41‬‬
‫التكلفة المستهدفة ال تتعلق بعملية حساب التكاليف مثل الطرق األخرى‪ ،‬وانما هي أداة من أدوات مراقبة التسيير التي‬
‫تهدف إلى الوصول إلى تكلفة محددة‪ .‬هذه التكلفة تعتبر كهدف تحاول المؤسسة الوصول إليه ابتداء من المراحل األولى‬
‫لتصميم المنتج وخالل دورة حياة المنتج‪.‬‬
‫التكلفة المستهدفة عبارة عن أداة من أدوات التسيير التقديري للتكاليف التي يتم تبنيها ابتداء من مرحلة تصميم المنتج‪ .‬و‬
‫كل الق اررات المتعلقة بنمذجة المنتج المستقبلي تكون موجهة نحو تحقيق هدف التكلفة‪.‬‬
‫التكلفة المستهدفة يتم تحديدها بناء على متطلبات أو قيود السوق (سعر البيع) و كذلك على أساس أهداف الربح‬
‫للمؤسسة‪.‬‬
‫هذه الطريقة ترتكز أساسا على فكرة أن سعر البيع يتم تحديده من طرف السوق‪ .‬فالسعر ال يحدد على أساس التكلفة‪.‬‬
‫على العكس‪ ،‬نجد أن تكلفة المنتج هي التي يجب أن تكيف حسب سعر السوق‪.‬‬
‫نالحظ مما سبق أن التكلفة مقيدة بقيدين‪ ،‬من جهة نجد السعر المحدد من طرف السوق‪ ،‬و من جهة أخرى‪ ،‬نجد سياسة‬
‫هامش الربح المعتمدة في المؤسسة‪.‬‬
‫التكلفة المستهدفة = سعر البيع – هامش الربح‬ ‫نستنتج مما سبق أن‪:‬‬
‫يتم مقارنة التكلفة المستهدفة )‪ (le coût cible‬بالتكلفة المقدرة‪ (le coût estimé)1‬والتي تعبر عن تكلفة المنتج المقدرة‬
‫وفق الشروط و الطرق الحالية المعمول بها في المؤسسة‪ ،‬وهي الطرق المتعلقة بالتموين‪ ،‬اإلنتاج‪ ،‬التوزيع الخ‪ .‬بعد ذلك يتم‬
‫العمل على هذه العناصر من اجل الوصول التكلفة المرجوة‪ ،‬و خاصة مرحلة التصميم‪.‬‬
‫مراحل تطبيق هذه الطريقة هي إذا‪ :‬تحديد سعر البيع‪ ،‬تحديد هامش الربح‪ ،‬تحديد التكلفة المستهدفة‪ ،‬حساب التكلفة‬
‫المقدرة‪ ،‬تحديد كيفية االنتقال من التكلفة المقدرة إلى التكلفة المستهدفة (يمكن استعمال مكونات نموذجية‪ ،‬تقليص عدد‬
‫الموردين‪ ،‬تسيير المخزون حسب ‪ ،JIT‬استعمال مكونات اقل ثمنا‪ ،‬الخ‪.‬‬
‫‪ 1‬تسمى كذلك بالتكلفة المشتقة من الوضع الحالي )‪(le coût dérivé‬‬
‫‪42‬‬
‫دراسة حالة مؤسسة ‪ :GRENIER‬تحليل القيمة(التكلفة المستهدفة)‬
‫مؤسسة ‪ GRENIER‬تصنع و تبيع أجهزة صغيرة للبستنة موجهة بالخصوص لعمال الحدائق‪ .‬بعد دراسة السوق والتي‬
‫تمت بإجراء عملية تحقيقات مع زبائن البستانيين و مع كذلك مع األشخاص المنخرطين مع مجلة البستنة )‪،(Jardinage‬‬
‫قررت المؤسسة طرح منتج جديد يتمثل في آلة حرث صغيرة )‪ (mini-motoculteur‬و التي تتكون من ‪ 3‬مكونات أساسية‬
‫هي‪:‬‬
‫المكونة الفرعية ‪ :1‬المحرك‬ ‫‪‬‬

‫المكونة الفرعية ‪ :2‬أداة التحكم‬ ‫‪‬‬
‫المكونة الفرعية ‪ :3‬أجهزة حرث األرض‬ ‫‪‬‬
‫أخذا بعين االعتبار خصائص هذه اآللة الجديدة‪ ،‬والتي تختلف بكثير عن اآلالت الموجودة حاليا في السوق‪ ،‬فان سعر‬
‫البيع تم تحديده من طرف السوق ب ‪ 500‬دج خارج الرسم )‪ . (HT‬مع هامش ربح يقدر ب ‪ %25‬من سعر البيع‪ .‬تقسيم‬
‫التكلفة المستهدفة الى ‪ 3‬اجزاء بحسب عدد المكونات الفرعية يتم كما يلي‪:‬‬
‫المكونة الفرعية ‪% 33,33 :1‬‬ ‫‪‬‬

‫المكونة الفرعية ‪% 13,33 :2‬‬ ‫‪‬‬
‫المكونة الفرعية ‪% 53,33 :3‬‬ ‫‪‬‬
‫التكلفة المقدرة لهذا المنتج‪ ،‬والمحسوبة على أساس الطرق التقليدية لمحاسبة التسيير‪ ،‬كانت كما يلي‪:‬‬
‫المكونة الفرعية ‪ 125 :1‬دج‬ ‫‪‬‬

‫المجموع‪ 425 :‬دج‬ ‫‪‬‬
‫من اجل تخفيض هذه التكلفة المقدرة‪ ،‬فان المؤسسة تنوي صنع المكونة الفرعية ‪ 3‬باستعمال مادة ضعيفة المقاومة نسبيا‪ ،‬و‬
‫منه تصبح لدينا ما يلي‪:‬‬
‫تكلفة مقدرة للمكونة الفرعية ‪ 3‬ب ‪ 210‬دج‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪43‬‬
‫انخفاض سعر البيع ب ‪ 20‬دج‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .1‬حساب التكلفة المستهدفة للمنتج‪ ،‬وكذلك االنحراف بين هذه التكلفة المستهدفة و التكلفة المقدرة ( االنحراف الكلي‬
‫و الجزئي)‪.‬‬
‫‪ .2‬القيام بتحليل القيمة‪ ،‬أي هل هذه التغييرات المتوقعة في المنتج بإمكانها أن تمتص الفروقات بين التكلفة‬
‫المستهدفة و التكلفة المقدرة؟‬
‫دراسة حالة شركة ‪:GRISOLLES‬‬
‫التكلفة المستهدفة – طريقة التكاليف على أساس األنشطة – تحليل القيمة‪.‬‬
‫مدراء شركة‪ GRISOLLES‬ينوون طرح منتجين جديدين ‪α‬و‪β‬في السوق مع نهاية الثالثي القادم‪.‬يمكن تقييم أعباء هذا‬
‫الفصل كما يلي‪:‬‬
‫األعباء المباشرة‪:‬‬
‫لوحدة واحدة من ‪β‬‬ ‫لوحدة واحدة من ‪α‬‬

‫‪ 50‬دج‬ ‫‪ 29‬دج‬ ‫مركبات‬
‫‪ 38‬دج‬ ‫‪ 32‬دج‬ ‫يد عاملة‬
‫‪ 14‬دج‬ ‫‪ 18‬دج‬ ‫أعباء أخرى‬
‫‪ 102‬دج‬ ‫‪ 79‬دج‬
‫األعباء غير المباشرة‪ 1062780:‬دج‪ ،‬تم توزيعها على أربعة أقسام‪:‬‬
‫اإلدارة‬ ‫مصلحة الزبائن‬ ‫ورشة اإلنتاج‬ ‫التموين‬ ‫المجموع‬

‫‪ 117000‬دج‬ ‫‪ 161280‬دج‬ ‫‪ 564000‬دج‬ ‫‪ 220500‬دج‬ ‫‪ 1062780‬دج‬
‫دراسة تحليلية لهذه األعباء سمحت بتقسيم األعباء بين األنشطة و باختيار مسببات التكلفة لهذه األنشطة كما يوضحه‬
‫الجدول التالي‪:‬‬
‫المبالغ‬ ‫مسببات التكلفة‬ ‫األنشطة‬

‫‪ 40500‬دج‬ ‫مرجع المكونات‬ ‫تسيير المخزون‬ ‫التموين‬
‫‪ 72000‬دج‬ ‫مرجع المكونات‬ ‫تسيير الواردات‬
‫‪ 108000‬دج‬ ‫الدفعات المنتجة‬ ‫تخطيط الطلبيات‬
‫‪ 220500‬دج‬
‫‪ 125000‬دج‬ ‫الدفعات المنتجة‬ ‫التحميل‬ ‫ورشة اإلنتاج‬
‫‪ 135000‬دج‬ ‫عدد التدخالت‬ ‫الصيانة‬
‫‪ 304000‬دج‬ ‫الدفعات المنتجة‬ ‫بدا عملية اإلنتاج‬
‫‪44‬‬
‫‪ 564000‬دج‬
‫‪ 76500‬دج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫اإلرسال‬ ‫مصلحة الزبائن‬
‫‪ 32400‬دج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫الفوترة‬
‫‪ 52380‬دج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫متابعة الزبائن‬
‫‪ 161280‬دج‬
‫‪ 45900‬دج‬ ‫طلبيات الزبائن‬ ‫محاسبة الزبائن‬ ‫اإلدارة‬
‫‪ 45900‬دج‬ ‫رمز المكونات‬ ‫محاسبة الموردين‬
‫‪ 25200‬دج‬ ‫رمز المكونات‬ ‫عملية الجرد‬
‫‪ 117000‬دج‬
‫من جهة أخرى‪ ،‬هذين المنتجين الجديدين يتموقعون في عملية اإلنتاج للفصل كما يلي‪:‬‬
‫‪β‬‬ ‫‪α‬‬ ‫النشاط الكلي‬

‫‪175‬‬ ‫‪175‬‬ ‫‪13000‬‬ ‫عدد المنتجات المنتجة‬
‫‪12‬‬ ‫‪9‬‬ ‫‪180‬‬ ‫عدد طلبيات الزبائن‬
‫‪36‬‬ ‫‪40‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫عدد الدفعات المنتجة‬
‫‪214‬‬ ‫‪128‬‬ ‫‪900‬‬ ‫عدد مراجع المكونات‬
‫‪6‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫عدد تدخالت الصيانة‬
‫سعر بيع المنتجات الجديدة في السوق سيكون كما يلي‪ 598 :‬دج للمنتج ‪ α‬و ‪ 897‬للمنتج ‪ .β‬هذين المنتجين سيتم‬
‫توزيعهما عن طريق وسطاء الذين ستحصلون على هامش ربح يقدر ‪ %30‬من سعر السوق خارج الرسم‪.‬‬
‫كذلك‪ ،‬المؤسسة ترغب في أن تتحصل على هامش ربح يساوي ‪ %20‬من سعر التنازل خارج الرسم المعطى للوسطاء‪.‬‬
‫‪ .1‬حساب التكلفة المستهدفة الوحدوية لكل من ‪ α‬و ‪.β‬‬

‫‪ .2‬حساب‪ ،‬باستعمال طريقة ‪ ،ABC‬التكلفة المقدرة الوحدوية لكل من ‪ α‬و ‪.β‬‬
‫‪ .3‬علق على النتائج‪.‬‬
‫‪ .4‬مكونة فرعية من ‪ ،β‬و التي تكلفتها المقدرة بلغت ‪ 180‬دج‪ ،‬يمكن تعويضها بمكونة أخرى لها نفس الوظيفة‪ ،‬و‬
‫التي يمكن الحصول عليها بتكلفة مقدرة كلية ب ‪ 120‬دج‪.‬‬
‫‪ .5‬هل هذه التغييرات تكفي لوحدها المتصاص االنحراف الحاصل في ‪ β‬مع العلم ان سعر التنازل للوسطاء الخاص‬
‫بهذا المنتج انخفض ب ‪ 40‬دج‪.‬‬
‫‪ .6‬معدل الرسم على القيمة المضافة يساوي ‪%19.6‬‬
‫‪45‬‬
‫دراسة حالة شركة ‪ Nokia‬للهاتف النقال‪ :‬التكلفة المستهدفة‪ ،‬تحليل القيمة‬

‫مؤسسة ‪ Nokia‬تطلب من كأن ترافقها في استخدام نظام تحليل التكاليف المبني على أساس التكلفة المستهدفة‪ ،‬وهذا من‬
‫اجل طرح نموذج جديد للهاتف النقال في السوق‪.‬‬
‫بعد دراسة للسوق‪ ،‬تبين أن السوق المحتمل قد يكون كما يلي‪:‬‬
‫السعر ‪TTC‬‬ ‫الوحدات المباعة‬ ‫السنة‬

‫‪ 125‬دج‬ ‫‪2000000‬‬ ‫ن‪1+‬‬
‫‪ 110‬دج‬ ‫‪2500000‬‬ ‫ن‪2+‬‬
‫‪ 110‬دج‬ ‫‪2500000‬‬ ‫ن‪3+‬‬
‫‪ 100‬دج‬ ‫‪3000000‬‬ ‫ن‪4+‬‬
‫توزيع هذا المنتج يتم مناصفة بين قناة التوزيع بالتجزئة‪ ،‬و قناة التوزيع بالكميات الضخمة الذين يبيعون بسعر اقل ب‬
‫‪ %15‬من قناة التوزيع بالتجزئة مع العلم أن معدل الضريبة على القيمة المضافة يساوي ‪.%20‬‬
‫‪ .1‬حساب سعر البيع المتوسط خارج الرسم ‪ HT‬واإلجمالي ‪ TTC‬المقدم إلى المستهلك األخير لكل الفترة‪.‬‬
‫‪ .2‬انطالقا من الملحق ‪ 1‬احسب التكلفة المستهدفة خالل الفترة من طرف المؤسسة والمتعلقة بكلتا قناتي التوزيع‪،‬‬
‫وكذلك التكلفة المستهدفة المتوسطة‪.‬‬
‫‪ .3‬احسب األهمية النسبية (الوزن النسبي) لكل مكونة من مكونات المنتج‪ ،‬بعد ذلك احسب التكلفة المستهدفة الجزئية‬
‫المتعلقة بكل مكونة انطالقا من الملحق ‪ .2‬قارن بين التكلفة المستهدفة والتكلفة المقدرة لكل مكونة من مكونات‬
‫المنتج‪ .‬ماذا تستنتج؟‬
‫‪ .4‬دراسة اقتصادية تتعلق بمكونات الهاتف النقال بينت انه يمكن تخفيض ‪ 8‬دج في تكلفة كل هاتف منتج‪ .‬من جهة‬
‫أخرى‪ ،‬تبين أن عملية تحسين في تصميم غالف الهاتف‪ ،‬و التي من شانها أن ترفع تكلفة المنتج ب‪2‬دج‪ ،‬من‬
‫شانها ترفع في سعر البيع ب ‪ %5‬مهما كان نوع قناة التوزيع‪ .‬اعد حساب التكلفة المقدرة و المستهدفة وقم‬
‫بمقارنة بينهما‪ .‬ماذا تستنتج؟‬
‫‪46‬‬
‫الملحق ‪ :1‬الهاتف النقال يخضع إلى ضريبة على القيمة المضافة ب ‪ .%20‬التوزيع يتم عن طريق تجار التجزئة مقابل‬
‫هامش ربح يقدر ب ‪ % 40‬من سعر البيع المقدم للمستهلك النهائي‪ .‬هؤالء التجار يقومون بعملية التموين من عند وسطاء‬
‫المؤسسة الذين يطبقون معامل مضاعف يساوي ‪. 1.2‬‬
‫قنوات التوزيع الضخمة تهتم بتوزيع نصف المنتجات المتبقية بسعر بيع اقل ب ‪ %15‬من قناة التوزيع بالتجزئة‪ .‬هامش‬
‫الربح بلغ ‪ %40‬من سعر البيع المقدم للمستهلك النهائي‪ .‬الوسطاء المتعاملون مع هؤالء الموزعين يأخذون هامش ثابت‬
‫يقدر ب ‪ 8‬دج للوحدة‪.‬‬
‫مشروع المقدم للوحدة اإلنتاجية ال يقبل إال إذا كان يسمح بمعدل مردودية يساوي ‪ %40‬من سعر التنازل للوسطاء‪.‬‬
‫الملحق ‪ :2‬قامت المؤسسة بإجراء عملية تحليل القيمة من اجل حساب التكلفة المستهدفة الكلية و الجزئية‪.‬‬
‫ثالث وظائف يجب أن يؤديها الهاتف المنتج‪ ،‬و هي وظيفة المنفعة‪ ،‬وظيفة الشكل‪ ،‬و وظيفة الراحة‪ .‬هذه العناصر الثالثة‬
‫تساهم في خلق القيمة الكلية بنسب مختلفة نذكرهم على التوالي‪ .%40 ،%40 ،%20 :‬هذه الوظائف تساهم في خلقها ‪5‬‬
‫مكونات من الهاتف النقال‪ ،1‬و حسب عملية صبر اآلراء التي قامت بها المؤسسة مع مجموعة من الزبائن األوفياء‪ ،‬فانه‬
‫تبين أن األهمية النسبية لكل عنصر من العناصر هي كما يوضحه الجدول التالي‪:‬‬
‫المجموع‬ ‫الغالف‬ ‫البطارية‬ ‫لوحة المفاتيح‬ ‫الشاشة‬ ‫المركبة األساسية‬

‫‪%100‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%15‬‬ ‫‪%15‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫وظيفة المنفعة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%25‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫‪%5‬‬ ‫وظيفة الشكل‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫وظيفة الراحة‬
‫التكلفة المقدرة لكل مكونة من المكونات كانت كما يلي‪:‬‬

‫‪36‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪20‬‬ ‫التكلفة المقدرة‬
‫القاعدة المعتمدة في طريقة التكلفة المستهدفة هي أننا ال نقول من ماذا صنعت هذه المكونة‪ ،‬و لكن نقول من اجل ماذا استعملت هذه المكونة‪.‬‬ ‫‪1‬‬
‫‪47‬‬
‫حل دراسة حالة مؤسسة ‪ ( GRENIER‬التكلفة المستهدفة)‬
‫نتبع الخطوات األساسية لتطبيق التكلفة المستهدفة‬
‫‪ .1‬تحديد سعر السوق‪ 500 :‬دج خارج الرسم‪.‬‬

‫‪ .2‬تحديد هامش الربح (‪ %25‬من سعر البيع)‪ 125 :‬دج‪.‬‬
‫‪ .3‬حساب التكلفة المستهدفة‪ :‬سعر السوق ‪ -‬هامش الربح‬
‫التكلفة المستهدفة= ‪ 375 = 125 – 500‬دج‬
‫الجواب األول‪:‬‬
‫‪ .4‬حساب التكلفة المستهدفة الجزئية‪:‬‬

‫المكونة الفرعية ‪ 125 = % 33,33 × 375 :1‬دج‬ ‫‪‬‬
‫‪ .5‬حساب التكلفة المقدرة‪:‬‬
‫المجموع‪ 425 :‬دج ‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .6‬تحديد االنحرافات‪:‬‬
‫المكونة الفرعية ‪0 = 125 – 125 :1‬‬ ‫‪‬‬
‫المكونة الفرعية ‪0 = 50 – 50 :2‬‬ ‫‪‬‬
‫المكونة الفرعية ‪ 50 = 200 – 250 :3‬دج‬ ‫‪‬‬
‫الجواب الثاني‪ :‬االنتقال من التكلفة المقدرة إلى التكلفة المستهدفة‪:‬‬
‫انخفاض التكلفة المقدرة‪ 1‬للمكونة الفرعية ‪ 40 = 210 – 250 : 3‬دج‬

‫انخفاض التكلفة المستهدفة ب ‪ 20 × %75‬دج= ‪ 15‬دج‬
‫‪ 1‬انخفاض التكلفة المقدرة ينتج عنه انخفاض في سعر البيع‪ ،‬و منه انخفاض في التكلفة المستهدفة باعتبارها تمثل دائما ‪ %75‬من سعر البيع‪.‬‬
‫‪48‬‬
‫االنحراف المخفض = ‪ 25 = 15 – 40‬دج ‪ .‬أي أن نصف االنحراف تم امتصاصه من طرف المكونة‬

‫الفرعية ‪ ،3‬يبقى أالن النصف اآلخر‪.‬‬
‫يمكن حسابه كذلك كما يلي‪:‬‬
‫التكلفة المقدرة الجديدة = ‪ 385 = 40 – 425‬دج (‪)1‬‬ ‫‪‬‬
‫سعر البيع الجديد = ‪ 480 = 20 – 500‬دج‬ ‫‪‬‬
‫التكلفة المستهدفة الجديدة = ‪ 360 = %75 × 480‬دج (‪)2‬‬ ‫‪‬‬
‫االنحراف بين (‪ )1‬و (‪ 25 = 360 – 385 = )2‬دج‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫حل دراسة حالة شركة ‪ :GRISOLLES‬التكلفة المستهدفة – طريقة التكاليف على أساس األنشطة – تحليل القيمة‬
‫‪ .1‬التكلفة المستهدفة الوحدوية‪:‬‬

‫‪ 897‬دج‬ ‫‪ 598‬دج‬ ‫سعر البيع العام‬
‫(‪ 897‬دج‪)1.196/‬‬ ‫(‪ 598‬دج ‪) 1.196/‬‬ ‫سعر البيع العام خارج الرسم‬
‫‪ 750‬دج‬ ‫‪ 500‬دج‬
‫‪ 225‬دج‬ ‫‪ 150‬دج‬ ‫هامش الوسطاء (سعر البيع × ‪)%30‬‬
‫‪ 525‬دج‬ ‫‪ 350‬دج‬ ‫‪1‬‬
‫سعر التنازل للوسطاء‬
‫‪ 105‬دج‬ ‫‪ 70‬دج‬ ‫الهامش المستهدف ‪%20‬‬
‫‪ 420‬دج‬ ‫‪ 280‬دج‬ ‫التكلفة المستهدفة‬
‫‪ .2‬التكلفة المقدرة الوحدوية‪:‬‬
‫طلبيات الزبائن‬ ‫تدخالت الصيانة‬ ‫الدفعات المنتجة‬ ‫مرجع المكونات‬ ‫مسببات التكلفة‬
‫االرسال‬ ‫الصيانة‬ ‫تخطيط الطلبيات‬ ‫تسيير المخزون‬ ‫األنشطة‬
‫الفوترة‬ ‫التحميل‬ ‫تسيير الواردات‬
‫متابعة الزبائن‬ ‫بدا عملية اإلنتاج‬ ‫محاسبة الموردين‬
‫محاسبة الزبائن‬ ‫عملية الجرد‬
‫‪ 76500‬دج‬ ‫‪ 135000‬دج‬ ‫‪ 108000‬دج‬ ‫‪ 40500‬دج‬ ‫المجاميع مرتبة‬
‫‪ 32400‬دج‬ ‫‪ 125000‬دج‬ ‫‪ 72000‬دج‬ ‫حسب ترتيب األنشطة‬
‫‪ 52380‬دج‬ ‫‪ 304000‬دج‬ ‫‪ 45900‬دج‬
‫‪ 45900‬دج‬ ‫‪ 25200‬دج‬
‫‪ 207180‬دج‬ ‫‪ 135000‬دج‬ ‫‪ 537000‬دج‬ ‫‪ 183600‬دج‬ ‫‪ 1062780‬دج‬
‫‪180‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪3000‬‬ ‫‪900‬‬ ‫حجم المسببات‬
‫‪1151‬‬ ‫‪90‬‬ ‫‪179‬‬ ‫‪204‬‬ ‫تكلفة مسبب التكلفة‬
‫يمكن اآلن حساب التكلفة المقدرة كما يلي‪:‬‬
‫‪ 1‬الوسيط يقوم بشراء المنتج من عند المؤسسة ب ‪ 350 = 150 – 500‬دج بالنسبة ل ‪ α‬و ‪ 525 = 225 – 750‬دج بالنسبة ل ‪β‬‬
‫‪49‬‬

‫‪ 249.46 = 175 / 204 × 214‬دج‬ ‫‪ 149.21 = 175 / 204 × 128‬دج‬ ‫مرجع المكونات‬
‫‪ 36.82 = 175 /179 × 36‬دج‬ ‫‪ 40.91 = 175 / 179 × 40‬دج‬ ‫الدفعات المنتجة‬
‫‪ 3.09 = 175 /90 × 6‬دج‬ ‫‪ 1.54 = 175 / 90 × 3‬دج‬ ‫تدخالت الصيانة‬
‫‪ 78.93 =175 / 1151 × 12‬دج‬ ‫‪ 59.19 =175 / 1151 × 9‬دج‬ ‫طلبيات الزبائن‬
‫‪ 368.30‬دج‬ ‫‪ 250.85‬دج‬ ‫المجموع الدقيق‬
‫‪ 368‬دج‬ ‫‪ 251‬دج‬ ‫المجموع بالتقريب‬
‫و منه فالتكلفة المقدرة هي‪:‬‬

‫‪ 102‬دج‬ ‫‪ 79‬دج‬ ‫تكلفة مباشرة‬
‫‪ 368‬دج‬ ‫‪ 251‬دج‬ ‫تكلفة غير مباشرة‬
‫‪ 470‬دج‬ ‫‪ 330‬دج‬ ‫التكلفة المقدرة‬
‫‪ .3‬التعليق‪:‬‬
‫‪β‬‬ ‫‪α‬‬
‫‪ 420‬دج‬ ‫‪ 280‬دج‬ ‫التكلفة المستهدفة‬
‫‪ 470‬دج‬ ‫‪ 330‬دج‬ ‫التكلفة المقدرة‬
‫‪ 50‬دج‬ ‫‪ 50‬دج‬ ‫االنحراف‬
‫‪%11.90‬‬ ‫‪%17.86‬‬ ‫‪ %‬االنحراف من التكلفة المستهدفة‬
‫يحدث إن االنحراف يصل إلى ‪ %20‬من التكلفة المستهدفة عند طرح المنتج في السوق‪ ،‬و هنا عملية تعديل االنحراف‬
‫تكون ممكنة و هذا من خالل تطبيق طريقة تحليل القيمة‪.‬‬
‫‪ .4‬تحليل القيمة‪:‬‬
‫‪ 60 = 120 – 180‬دج‬ ‫‪ ‬تخفيض تكلفة مكونة من ‪β‬‬
‫‪ 40 × %80‬دج = ‪ 32‬دج‬ ‫‪ ‬تخفيض التكلفة المستهدفة‬
‫‪ ‬أي تم تخفيض االنحراف ‪ 28‬دج وهذا غير كافي ‪ ،‬فاالنحراف المتبقي هو ‪ 22‬دج بالنسبة ل‪β‬‬
‫التحقق من العمليات‪:‬‬
‫‪ 410‬دج‬ ‫‪ ‬التكلفة المقدرة الجديدة ‪= 60 – 470‬‬

‫‪ 485 = 40 – 525‬دج‬ ‫‪ ‬سعر التنازل الجديد‬
‫‪ ‬الهامش المستهدف ‪ 485 × %20‬دج = ‪ 97‬دج‬
‫‪ 388‬دج‬ ‫‪ ‬التكلفة المستهدفة الجديدة ‪ 485 × %80‬دج =‬
‫‪ 22‬دج‬ ‫‪ ‬االنحراف المتبقي = ‪ 410‬دج ‪ 388 -‬دج =‬
‫‪50‬‬
‫‪51‬‬
‫حل دراسة حالة شركة ‪ Nokia‬للهاتف النقال‪ :‬التكلفة المستهدفة‪ ،‬تحليل القيمة‬
‫‪ .1‬سعر البيع المتوسط المقترح إلى المستهلك‪:‬‬
‫رقم األعمال الكلي‪:‬‬ ‫‪‬‬
‫المجموع‬ ‫البيع لقناة التوزيع الضخم‬ ‫البيع لقناة التجزئة‬

‫رقم األعمال‬ ‫السعر‬ ‫المبيعات‬ ‫رقم األعمال‬ ‫السعر‬ ‫المبيعات‬
‫‪TTC‬‬ ‫‪TTC‬‬ ‫‪ 1000‬وحدة‬ ‫‪TTC‬‬ ‫‪TTC‬‬ ‫‪ 1000‬وحدة‬
‫‪106250‬‬ ‫‪106.25‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫‪125000‬‬ ‫‪125‬‬ ‫‪1000‬‬ ‫ن‪1+‬‬
‫‪233750‬‬ ‫‪93.5‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪275000‬‬ ‫‪110‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫ن‪2+‬‬
‫‪233750‬‬ ‫‪93.5‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫‪275000‬‬ ‫‪110‬‬ ‫‪2500‬‬ ‫ن‪3+‬‬
‫‪127500‬‬ ‫‪85‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫‪150000‬‬ ‫‪100‬‬ ‫‪1500‬‬ ‫ن‪4+‬‬
‫‪ 1526250‬دج‬ ‫‪701250‬‬ ‫‪7500‬‬ ‫‪825000‬‬ ‫‪7500‬‬ ‫المجموع‬
‫سعر البيع المتوسط ‪ 1526250 = TTC‬دج ‪ 101.75 = 15000 /‬دج‬ ‫‪‬‬

‫سعر البيع المتوسط ‪ 101.75 = HT‬دج ‪ 84.79 = 1.2 /‬دج‬ ‫‪‬‬
‫‪ .2‬التكلفة المستهدفة التي تحقق ‪ % 40‬كهامش ربح‪:‬‬
‫البيع لقناة التوزيع الضخم‬ ‫البيع لقناة التجزئة‬

‫‪ 93.50 = 7500 / 701250‬دج‬ ‫‪ 110 = 7500 / 825000‬دج‬ ‫السعر المستهدف ‪TTC‬‬
‫‪ 93.50‬دج ‪ 77.92 = 1.2 /‬دج‬ ‫‪ 110‬دج ‪ 91.67 = 1.2 /‬دج‬ ‫السعر المستهدف ‪HT‬‬
‫‪ 77.92‬دج × ‪ 54.54 = %70‬دج‬ ‫‪ 91.67‬دج × ‪ 55 = %60‬دج‬ ‫سعر الشراء للموزعين‬
‫‪ 54.54‬دج – ‪ 8‬دج = ‪ 46.54‬دج‬ ‫‪ 55‬دج ‪ 45.84 = 1.2 /‬دج‬ ‫سعر الشراء للوسطاء‬
‫(سعر التنازل ل ‪)Nokia‬‬
‫‪ 46.54‬دج × ‪ 27.92 = %60‬دج‬ ‫‪ 45.84‬دج × ‪ 27.50 = %60‬دج‬ ‫التكلفة المستهدفة‬
‫(‪ 27.50‬دج ‪ 27.92 +‬دج)‪ 27.71 = 2 /‬دج‬ ‫التكلفة المستهدفة المتوسطة‬
‫عرض التكلفة المستهدفة بدون جدول‪:‬‬
‫نستنتج أن التكلفة المستهدفة المتوسطة اقل من التكلفة المقدرة و التي بلغت ‪ 36‬دج‬
‫‪ .3‬التكلفة المستهدفة الجزئية لكل المكونات‪:‬‬

‫‪ ‬حساب الوزن النسبي المتوسط لمختلف المكونات‪:‬‬
‫لوحة المفاتيح البطارية الغالف المجموع‬ ‫الشاشة‬ ‫المركبة األساسية‬ ‫مساهمة الوظيفة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%15‬‬ ‫‪%15‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫وظيفة المنفعة‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%25‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫‪%5‬‬ ‫‪%40‬‬ ‫وظيفة الشكل‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%10‬‬ ‫‪%20‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫‪%30‬‬ ‫وظيفة الراحة‬ ‫‪%40‬‬
‫‪%100‬‬ ‫‪%16‬‬ ‫‪%16‬‬ ‫‪%19‬‬ ‫‪%27‬‬ ‫‪%22‬‬ ‫‪%100‬‬ ‫الوزن النسبي‬
‫المتوسط ⃰‬
‫⃰ الوزن النسبي المتوسط = (‪%22 = )%30 × %40( +)%5 × %40( + )%40 × %20‬‬
‫‪ ‬مقارنة التكلفة المستهدفة مع التكلفة المقدرة لكل المكونات‪:‬‬

‫‪36‬‬ ‫‪2‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪3‬‬ ‫‪8‬‬ ‫‪20‬‬ ‫التكلفة المقدرة الجزئية‬
‫‪27.71‬‬ ‫‪4.434‬‬ ‫‪4.434‬‬ ‫‪5.265‬‬ ‫‪7.4824‬‬ ‫‪6.09675‬‬ ‫التكلفة المستهدفة الجزئية ⃰‬
‫⃰التكلفة المستهدفة الجزئية = التكلفة المستهدفة المتوسطة ×الوزن النسبي المتوسط‬
‫التكلفة المستهدفة الجزئية للمركبة األساسية = ‪ 27.71‬دج ×‪ 6.09675 = %22‬دج‬
‫نالحظ من الجدول أعاله أن كل من لوحة المفاتيح‪ ،‬البطارية‪ ،‬الغالف لديهم تكلفة تقديرية اقل من التكلفة المستهدفة‪ .‬من‬
‫جهة أخرى‪ ،‬هناك مشكل كبير يتعلق بالمركبة الرئيسية الن التطور التقني لهذا العنصر لديه جذب ضعيف للمستهلك‪.‬‬
‫‪ .4‬تحليل التغيرات في التكلفة المستهدفة والمقدرة‪:‬‬

‫= ‪ 30 = 2 + 8 – 36‬دج‬ ‫‪ ‬التكلفة المقدرة تصبح‬
‫‪ ‬التكلفة المستهدفة تصبح كما يلي‬
‫قناة التوزيع بالتجزئة = ‪ 27.5‬دج × ‪ 28.875 = 1.05‬دج‬
‫قناة التوزيع الضخم =[ [ ((‪ 29.56 = 0.6 × ]8 – ] 1.05 ×) 0.7 × 1.2 / ) 7500 / 701250‬دج‬
‫التكلفة المستهدفة الوسطية تصل إلى ‪ 29.22‬دج‪ ،‬أي اقل من التكلفة المقدرة‪ .‬و بهذا يمكن أن يبدأ المشروع‪.‬‬
‫‪53‬‬
‫المحور الرابع‪ :‬لوحات القيادة )‪(Les tableaux de bord‬‬
‫في نهاية المحاضرة‪ ،‬الطالب يجب ان يكون قاد ار على ان يجيب عن االسئلة التالية‪:‬‬
‫‪ .1‬ما المقصود بلوحة القيادة؟‬
‫‪ .2‬من يستعمل لوحة القيادة ؟‬
‫‪ .3‬ما هي المؤشرات المستعملة في لوحة القيادة؟‬
‫‪ .4‬كيف يتم اختيار المؤشرات المالئمة في لوحة القيادة ؟‬
‫‪ .5‬ما هي مستويات استعمال لوحة القيادة ؟‬
‫‪ .6‬كيف يتم اعداد لوحة القيادة ؟‬
‫‪ .7‬كيف يتم تقديم المؤشرات في لوحة القيادة ؟‬
‫‪ .8‬اعطاء امثلة عن لوحات القيادة‪.‬‬

‫لوحة القيادة يمكن تعريفها بأنها مجموعة من المؤشرات التي تعطي نظرة شاملة عن المؤسسة أو وظيفة أو مسار‬
‫لمجموعة من األنشطة‪ ،‬أو عن مشروع معين‪ ،‬هذه المؤشرات تسمح بمتابعة درجة تنفيذ األهداف المسطرة من أجل‬
‫اكتشاف االنحرافات والتأخرات والعوائق التي تحول دون تحقيق األهداف‪ ،‬وهذا من أجل اتخاذ ق اررات القيادة الالزمة‪ .‬فهي‬
‫عبارة عن ملف موجز )‪ (un document synthétique‬يحتوي على مختلف المؤشرات (كمية و نوعية) المتعلقة بالنقاط‬
‫األساسية للتسيير‪.‬‬
‫المؤشرات المعتمدة في لوحة القيادة يمكن أن تأخذ عدة أشكال و أنماط مثل ما يمثله الشكل التالي‪:‬‬
‫لوحات القيادة يتم تجميعها من المستويات العملية إلى غاية المستوى االستراتيجي‪ ،‬إضافة إلى انه كلما اتجهنا إلى‬
‫المستويات العليا‪ ،‬كلما كانت المؤشرات أكثر شموال‪.‬‬
‫مسار إعداد لوحة القيادة‪:‬‬

‫‪ .1‬تحديد أهداف المنظمة‪.‬‬
‫‪ .2‬إعداد برنامج عمل للوصول إلى هذه األهداف و تحديد المهام الموكلة لكل مسؤول عن نشاط معين‪.‬‬
‫‪ .3‬اختيار مؤشرات األداء المالئمة بناء على المفاتيح األساسية للنجاح لكل نشاط‪.‬‬
‫‪ .4‬اختيار طريقة مالئمة لعرض المؤشرات‪.‬‬
‫‪55‬‬
‫دراسة حالة مؤسسة ‪( SA Garage du Charolais‬لوحات القيادة)‬

‫مؤسسة ‪ SA Garage du Charolais‬هي عبارة مؤسسة تقع في المنطقة الصناعية لليون الفرنسية‪ .‬هدفها التجاري‬
‫يتمثل أساسا في ما يلي‪:‬‬
‫شراء و بيع السيارات الجديدة و القديمة‪،‬‬ ‫‪‬‬

‫أعمال الصيانة الميكانيكية‪،‬‬ ‫‪‬‬
‫بيع قطع الغيار‪ ،‬الملحقات‪ ،‬البنزين و العجالت المطاطية لكل العالمات التجارية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫هذه المؤسسة تعتبر الموزع الرسمي و الحصري للعالمة التجارية الوطنية " ‪ ، "Penhard‬كذلك‪ ،‬عرفت تطو ار كبي ار منذ‬
‫نشأتها في سنة ‪ 1980‬م إلى أن تحولت إلى شركة سنة ‪ 1998‬م تحت قيادة الرئيس المدير العام السيد ‪.Roger‬‬
‫بعد إعداد الحسابات الخاصة بدورة ‪ ،2002‬قام الخبير المحاسب للشركة بإعداد عدة لوحات قيادة تسمح بالتحكم و متابعة‬
‫أنشطة (بيع السيارات القديمة) و كذلك ( أعمال اإلصالحات الميكانيكية)‪.‬‬
‫‪ .1‬أنشطة بيع السيارات القديمة‪:‬‬
‫يمكننا أن نتوقع أن عدد السيارات المباعة في كل سنة يمكن أن يصل إلى ‪ 90‬سيارة‪ .‬هذه السيارات يمكن أن تباع بسعر‬
‫متوسط يصل إلى ‪ 6000‬دج خارج الرسم محققين بذلك هامش ربح يصل إلى ‪ 600‬دج خارج الرسم‪ .‬عموما‪ ،‬هذه‬
‫السيارات القديمة تم استرجاعها الحصول عليها من طرف مشتري السيارات الجديدة‪ ،‬كما ان عملية تجديد هذه السيارات‬
‫تتطلب في المتوسط حوالي ‪ 3‬ساعات إصالح ميكانيكي لكل سيارة‪ .‬من جهة أخرى‪ ،‬السيد ‪ Roger‬يقدر أن تكلفة شراء‬
‫قطع الغيار لكل سيارة تصل إلى ‪ 120‬دج خارج الرسم‪.‬‬
‫ضمان السيارات القديمة‪:‬‬
‫تقوم المؤسسة بتقديم ضمان لمدة ‪ 3‬أشهر (قطع غيار ‪ +‬يد عاملة) من طرف ورشة التصليح‪Garage du Charolais‬‬
‫الخبرة أو المعلومات السابقة بينت أن تطبيق هذا الضمان يمثل في المتوسط ساعة من اإلصالح لكل سيارة‪ .‬التناسب بين‬
‫(اليد العاملة‪ /‬قطع الغيار) مطابق تماما ألعمال اإلصالح المفوترة عادة للزبائن‪.‬‬
‫‪ .2‬أعمال اإلصالحات الميكانيكية‪:‬‬
‫هذا النشاط يتم تأديته من طرف ‪ 4‬أشخاص‪ ،‬رئيس الورشة و ‪ 3‬ميكانيكيين‪ ،‬وقت العمل لهؤالء األشخاص يمكن تقديره‬
‫سنويا ب ‪ 45‬أسبوع سنويا‪ ،‬بما يعادل ‪ 35‬ساعة في األسبوع كما أن الطلب المحلي كافي الن نتوقع نشاط عادي على‬
‫كامل أيام العمل‪ .‬كذلك‪ ،‬ساعة العمل الفعلية يتم فوترتها أو تقييمها محاسبيا على أساس ساعة وربع‪ .‬بسبب االقتصاد في‬
‫الوقت المحقق مقارنة مع المعايير المعدة من طرف الشركات المماثلة‪.‬‬
‫تحليل المتغيرات المتعلق بأعمال اإلصالح الميكانيكي سمح بمالحظة أن المبلغ خارج الرسم للفاتورة يتكون من ‪ %60‬من‬
‫اليد العاملة (المفوترة) و ‪ %40‬من قطع الغيار‪.‬‬
‫ساعة اليد العاملة في الفاتورة تصل إلى ‪ 20‬دج خارج الرسم‪ ،‬كذلك قدر الهامش التجاري لقطع الغيار المفوترة ب ‪.%25‬‬
‫‪56‬‬
‫‪ .1‬بعد تحديد المهام‪ ، 1‬األهداف‪ 2‬و العوامل األساسية للنجاح‪ 3‬لمركز الربح‪" 4‬أعمال اإلصالحات الميكانيكية"‪ ،‬قم‬
‫باقتراح لوحة قيادة تسمح لإلدارة بمتابعة دورية لهذا النشاط‪.‬‬
‫‪ .2‬اقترح نظام قياس األداء لمركز الربح " أنشطة بيع السيارات القديمة" بناء على مهام هذا النشاط أهدافه و‬
‫الوسائل المتاحة له‪.‬‬
‫‪les missions‬‬
‫‪1‬‬
‫‪les objectifs‬‬
‫‪2‬‬
‫‪Facteurs Clé de Succès‬‬

‫‪3‬‬
‫‪centre de profit‬‬
‫‪4‬‬
‫‪57‬‬
‫حل دراسة حالة مؤسسة ‪( SA Garage du Charolais‬لوحات القيادة)‬

‫‪ .1‬المهام و العوامل األساسية للنجاح‪:‬‬
‫‪ .1.1‬نشاط بيع السيارات الجديدة‪.‬‬
‫‪ .1.1.1‬المهام‪ :‬المهمة الرئيسية لهذا النشاط هي بيع اكبر عدد من السيارات مع األخذ بعين االعتبار المساهمة‬
‫في خلق الهامش اإلجمالي‪ .‬هذا المركز يجب أن يقوم بشراء سيارات قديمة في ظل ظروف تسمح ببيع‬
‫سيارة جديدة دون أن نرهن هامش الربح في قطاع بيع السيارات القديمة‪ .‬في هذا القطاع يصعب وضع‬
‫نظام مراقبة أو نظام تحميل المسؤوليات الن قطاع السيارات الجديدة هو المسؤول عن التفاوض في‬
‫استرجاع السيارات بدون أن يتحمل هو عملية بيعها (البيع يتم من طرف مصلحة السيارات القديمة) ‪ .‬فهذه‬
‫المراكز يصعب اعتبارها كمراكز ربح الن مركز بيع السيارات القديمة ليس المسؤول عن مشترياته‪ .‬هناك‬
‫مهام ثانوي آخر و هو محاولة خلق طلب على شراء الملحقات‪.‬‬
‫‪ .1.1.2‬العوامل األساسية للنجاح‪:‬‬
‫تطوير المبيعات من خالل الحصول على زبائن جدد‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تلبية رغبات الزبون من خالل المحافظة على آجال التسليم المتفق عليها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تحقيق أهداف المتعلقة بهامش الربح و تغطية األعباء العامة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .1.2‬نشاط بيع السيارات القديمة‪:‬‬
‫‪ .1.2.1‬المهام‪:‬‬
‫بيع السيارات المخزنة بعد التشخيص مع محاولة ضمان دوران جيد المخزون‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫شراء واعادة بيع سيارات أخرى من اجل تغطية التكاليف الثابتة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫التقليص من صيانة السيارات التي ال زالت تحت ضمان‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫المشاركة في تحسين هامش الربح الكلي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫جودة تشخيص السيارات المسترجعة عند استالمها‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫السرعة في إعادة بيع السيارات الموجودة في المخزن‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أسعار التنازل على السيارات يجب أن تسمح بتحقيق هامش‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .1.3‬نشاط الصيانة الميكانيكية‪:‬‬
‫‪ .1.3.1‬المهام‪:‬‬
‫ضمان الصيانة و مراقبة السيارات الجديدة مع إرضاء الزبون‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ضمان تجديد السيارات المسترجعة و المباعة في مركز السيارات القديمة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫المشاركة في تحقيق الهامش‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫جودة التشخيص و اإلصالحات‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫احترام اآلجال و تكاليف الصيانة المقدرة )‪. (les devis‬‬ ‫‪‬‬
‫مراقبة التكاليف‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪58‬‬
‫‪ .1.4‬نشاط بيع الملحقات )‪:(les accessoires‬‬

‫‪ .1.4.1‬المهام‪:‬‬
‫الحصول على قطع ذات عالمة جيدة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫السرعة في التموين بقطع الغيار النافذة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫المساهمة في الهامش الكلي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫أن تكون قطع الغيار والملحقات دائما متاحة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫تقديم االستشارات للزبائن‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫‪ .2‬إعداد لوحة القيادة‪:‬‬
‫‪ .2.1‬المؤشرات المعتمدة‪ :‬هذه المؤشرات يجب أن يتم تحديدها بناء على العوامل األساسية للنجاح التي تم تحديدها‬
‫مسبقا‪ .‬كذلك‪ ،‬البد من إضافة بعض المؤشرات المالية التقليدية‪ :‬رقم األعمال و الهامش المحقق في كل قطاع نشاط‪.‬‬
‫مؤشرات األداء‬ ‫العوامل األساسية للنجاح‬ ‫المركز‬

‫‪ ‬عدد السيارات المباعة من كل طراز‬ ‫تطوير المبيعات من خالل الحصول‬
‫‪ ‬عدد الزبائن الجدد‬ ‫على زبائن جدد‪.‬‬
‫‪ ‬متوسط وقت التأخر في تسليم السيارات‬ ‫تلبية رغبات الزبون من خالل‬
‫‪ ‬المعدل المتوسط للهامش الخام‬ ‫المحافظة على آجال التسليم المتفق‬ ‫نشاط بيع‬
‫‪ ‬رقم األعمال المحقق‪.‬‬ ‫عليها‪.‬‬ ‫السيارات‬
‫‪ ‬نسبة هامش القسم من الهامش الكلي‪.‬‬ ‫تحقيق أهداف المتعلقة بهامش الربح‬ ‫الجديدة‪.‬‬
‫و تغطية األعباء العامة‪.‬‬
‫مستوى تكليف تجديد السيارات القديمة‬ ‫‪‬‬ ‫جودة تشخيص السيارات المسترجعة‬
‫عدد السيارات المرجعة تحت الضمان‬ ‫‪‬‬ ‫عند استالمها‪.‬‬
‫معدل دوران إعادة بيع السيارات (المدة)‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫السرعة في إعادة بيع السيارات‬
‫عدد السيارات المباعة‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫الموجودة في المخزن‪.‬‬ ‫نشاط السيارات‬
‫الهامش المتوسط لكل سيارة‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫أسعار التنازل على السيارات يجب‬ ‫القديمة‬
‫رقم األعمال المحقق‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫أن تسمح بتحقيق هامش‪.‬‬
‫نسبة هامش القسم من الهامش الكلي‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫مؤشر رضا الزبائن (إجراء استبيانات بعد الصيانة)‬ ‫‪‬‬ ‫جودة التشخيص و اإلصالحات‪.‬‬ ‫نشاط الصيانة‬
‫عدد السيارات المرجعة‪ /‬عدد السيارات المصلحة‬ ‫‪‬‬ ‫احترام اآلجال و تكاليف الصيانة‬ ‫الميكانيكية‬
‫المبلغ الحقيقي في الفاتورة ‪ /‬المبلغ المقدر‬ ‫‪‬‬ ‫المقدرة )‪. (les devis‬‬
‫نسبة التأخر في الصيانة عن التاريخ المتفق عليه‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫مراقبة التكاليف‪.‬‬
‫ساعات العمل الفعلية‪ /‬ساعات العمل القانونية‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫رقم األعمال المحقق‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الفترة المتوسطة لتلبية الطلب‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫أن تكون قطع الغيار والملحقات دائما‬ ‫نشاط بيع‬
‫نسبة الهامش الخام‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫متاحة‪.‬‬ ‫الملحقات‬
‫رقم األعمال المحقق‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫تقديم االستشارات للزبائن‪.‬‬
‫‪59‬‬
‫بعض هذه النسب يمكن تقديمها في شكل لوحة قيادة على الشكل التالي‪:‬‬
‫لوحة القيادة المتعلقة بنشاط "أعمال اإلصالحات الميكانيكية"‪:‬‬
‫‪60‬‬
‫‪ .3‬الفترات المرجعية إلعداد لوحات القيادة‪ :‬قطاع السيارات يخضع للمتغيرات الموسمية للنشاط‪ ،‬و منه فانه من المهم‬
‫ان تقارن المؤسسة مبيعات و نتائج الشهر لسنة معينة مع نفس نتائج الشهر للسنة السابقة‪ .‬كذلك‪ ،‬هناك بعض‬
‫العوامل االقتصادية تتدخل في تأخير المبيعات من فترة إلى أخرى‪ .‬و منه فان الحساب التراكمي لكل المؤشرات‬
‫المالية يعتبر جد مهم‪ .‬لوحة القيادة يجب أن توضح جيدا الطريق لتحقيق األهداف المسطرة‪.‬‬
‫األهداف‬ ‫انجازات سنة ن‪1-‬‬ ‫انجازات سنة ن‬

‫الشهر التراكم‬ ‫التراكم‬ ‫الشهر‬ ‫التراكم‬ ‫الشهر‬
‫عدد السيارات المباعة من كل طراز‬ ‫‪‬‬ ‫نشاط بيع‬
‫عدد الزبائن الجدد‬ ‫‪‬‬ ‫السيارات‬
‫متوسط وقت التأخر في تسليم السيارات‬ ‫‪‬‬ ‫الجديدة‪.‬‬
‫المعدل المتوسط للهامش الخام‬ ‫‪‬‬
‫نسبة هامش القسم من الهامش الكلي‬ ‫‪‬‬
‫مستوى تكليف تجديد السيارات القديمة‬ ‫‪‬‬ ‫نشاط‬
‫عدد السيارات المرجعة تحت الضمان‬ ‫‪‬‬ ‫السيارات‬
‫القديمة‬
‫معدل دوران إعادة بيع السيارات (المدة)‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫عدد السيارات المباعة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫الهامش المتوسط لكل سيارة‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫نسبة هامش القسم من الهامش الكلي‪.‬‬
‫مؤشر رضا الزبائن (إجراء استبيانات بعد‬ ‫‪‬‬ ‫نشاط‬
‫الصيانة)‬ ‫الصيانة‬
‫عدد السيارات المرجعة‪ /‬عدد السيارات‬ ‫الميكانيكية ‪‬‬
‫المصلحة‬
‫المبلغ الحقيقي في الفاتورة ‪ /‬المبلغ المقدر‬ ‫‪‬‬
‫معدل التأخر في الصيانة ع‪.‬‬ ‫‪‬‬
‫ساعات العمل الفعلية‪ /‬ساعات العمل‬ ‫‪‬‬
‫القانونية‪.‬‬
‫نسبة هامش القسم من الهامش الكلي‪.‬‬
‫الفترة المتوسطة لتلبية الطلب‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫نشاط بيع‬
‫نسبة الهامش الخام‪.‬‬ ‫‪‬‬ ‫الملحقات‬
‫‪61‬‬
‫ ع‬.‫ ل‬:‫من إعداد األستاذ‬
:‫المراجع المعتمدة‬
1. Boisselier Patrick, Contrôle de gestion, cours et applications, Edition Vuibert, Paris,
2005.
2. Davasse Henri, Langlois Georges, comptabilité analytique & Gestion budgétaire,
Berti Edition, Alger, 2010.
3. Plauchu Vincent, Mesure et Analyse des performances industrielles, L’Harmattan,
2010.
4. Saada Toufik, Burlaud Alain, Simon Claude, Comptabilité analytique et contrôle de
gestion, Vuibert, 2eme Edition, 1998.
5. Sadi Nacer-Eddine, Contrôle de gestion stratégique, Outil de pilotage et de maitrise
de la performance, L’Harmattan, 2009.
6. Löning, Hélène, et al. Le contrôle de gestion-3e éd.: Organisation, outils et pratiques.
Dunod, 2008.
7. Berland, Nicolas. Mesurer et piloter la performance. Editions de la performance,
2004.
8. Alazard, Claude, and Sabine Sépari. DCG 11-Contrôle de gestion-4e éd.: Manuel et
Applications. Dunod, 2016.
62

CTélch Et Contrôle de Gestion

Uploaded by

Document Information

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

CTélch Et Contrôle de Gestion

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

‫جامعة محمد بوضياف المسيلة‬

‫كلية العلوم االقتصادية‪ ،‬التجارية وعلوم التسيير‬

‫قسم علوم التسيير‬

‫من إعداد األستاذ‪ :‬عبد الرزاق لقواق‬

‫‪ .1.3‬حلول دراسة الحاالت‬

‫‪ .2.3‬حلول دراسة الحاالت‬

‫‪ .3‬المحور الثالث‪ :‬التكاليف المستهدفة )‪(Target Costing /Coût Cible‬‬

‫‪ .3.3‬حلول دراسة الحاالت‬

‫المحور الرابع‪ :‬لوحات القيادة )‪(Dashboard/ Tableau de Bord‬‬ ‫‪.4‬‬

‫‪ .4.3‬حلول دراسة الحاالت‬

‫المحور االول‪ :‬التسيير الموازني للمبيعات )‪(Gestion budgétaire des ventes‬‬

‫‪ .1‬ما هي العالقة بين التسيير الموازني والقيادة؟‬

‫‪ .2‬ما المقصود بالموازنات التقديرية؟‬

‫‪ .3‬ما هو دور الموازنات التقديرية في المؤسسات؟‬

‫‪ .4‬كيف يتم اعداد الموازنات التقديرية للمبيعات (مصادر المعلومات‪).....‬؟‬

‫‪ .5‬ما هي مختلف الطرق والتقنيات المستعملة في التقدير؟‬

‫‪ .6‬كيف يتم التأكد من جودة التقديرات؟‬

‫‪ .8‬كيف يتم مراقبة التنفيذ الجيد لموازنة المبيعات؟‬

‫المحور االول‪ :‬التسيير الموازني للمبيعات )‪(Gestion budgétaire des ventes‬‬

‫الشكل العام للمسار الموازني ) ‪(le processus budgétaire‬‬

‫وضع التقديرات (استعمال‬ ‫مراقبة الموازنة (تحليل االنحرافات)‬

‫أ‪ .‬الطرق النوعية‪:‬‬

‫ب‪ .‬الطرق الكمية‪:‬‬

‫عملية التسوية تتم بمعادلتين‪:‬‬

‫االنحراف في رقم األعمال = رقم األعمال الحقيقي – رقم األعمال المقدر‪.‬‬

‫هذا االنحراف ينتج إما من انحراف في الكمية أو انحراف في السعر‬

‫انحراف السعر = (السعر الحقيقي – السعر المقدر ) × الكمية الحقيقية‬

‫انحراف الكمية = (الكمية الحقيقية – الكمية المقدرة) × السعر المقدر‬

‫انحراف الكمية يمكن تقسيمه إلى عنصرين‪:‬‬

‫حسب الطريقة الكلية‪:‬‬

‫‪( = E/VG‬مج الكميات الحقيقية– مج الكميات المقدرة) × السعر المتوسط المقدر‬

‫‪( = E/VG‬الكميات الحقيقية للمنتج – الكميات المقدرة للمنتج) × السعر المقدر‬

‫الجدول التالي يلخص كل االنحرافات على رقم األعمال‪:‬‬

‫) ‪(CA r-CA b‬‬ ‫االنحراف على رقم األعمال =‬

‫تمارين المحور االول‬

‫حجم المبيعات الفصلية (الوحدة= ‪)1000‬‬

‫التمرين الثاني (طربقة تقديم موازنة المبيعات)‬

‫الفصل ‪4‬‬ ‫الفصل ‪3‬‬ ‫الفصل ‪2‬‬ ‫الفصل ‪1‬‬

‫الزجاج (ص)‬ ‫الخشب (ع)‬ ‫الحديد(س)‬

‫‪ .1‬إعداد موازنة المبيعات حسب‪ :‬الفترات‪ ،‬الجهات‪ ،‬المنتوجات‪.‬‬

‫التمرين الثالث (تحليل انحراف موازنة المبيعات)‬

‫الجدول أدناه يمثل التقديرات واإلنجازات للمنتوجين )‪ (Q1‬و)‪ (Q2‬خالل السنة‪:‬‬

‫اإلنجازات‪R:‬‬ ‫التقديرات‪P :‬‬

‫‪400‬‬ ‫‪300‬‬ ‫‪350‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪200‬‬ ‫‪Q1‬‬

‫‪500‬‬ ‫‪600‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪500‬‬ ‫‪400‬‬ ‫‪Q2‬‬

‫‪. E/CV‬‬ ‫‪ .1.2.2‬انحراف ناتج عن التوزيع المرجح للمبيعات‬

‫حل دراسة حالة المؤسسة ‪( SIGMA‬موازنة المبيعات)‬

‫المؤشرات الموسمية‬ ‫السلم المتحرك‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫المعدل‬ ‫ف‪4‬‬ ‫ف‪3‬‬ ‫ف‪2‬‬

‫التقديرات للسنة ن‪1+‬‬

‫‪ -3‬إيجاد معادلة خط االتجاه العام باستعمال طريقة المربعات الصغرى‪:‬‬

‫معادلة خط االتجاه العام هي‪𝑦̂𝑖 = 437,40 + 9,6 𝑥 :‬‬

‫القيم المعدلة حسب المعادلة المؤشرات الموسمية‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫التقديرات للسنة ن‪1+‬‬

‫‪ -4‬تعديل االتجاه العام بطريقة المنحنى اآلسي‪:‬‬

‫‪Y= B* Aˣ‬‬ ‫معطيات المنحنى‪ :‬المعادلة من الشكل‬

‫‪y= ln Y , b= ln B , a= ln A‬‬ ‫بوضع‬

‫الجدول التالي يسمح بتحديد معامالت خط المعادلة ‪y= ax+b‬‬

‫‪xi²‬‬ ‫)‪(xi *yi‬‬ ‫‪yi = log Yi‬‬ ‫المبيعات‬ ‫الفصول‬

‫الطريقة الخطية‬ ‫طريقة المنحنى االسي‬

‫حل التمرين الثاني‪ :‬طريقة تقديم الموازنات‬

‫‪166000‬‬ ‫‪70000/50‬‬ ‫‪40000/25‬‬ ‫‪36000/30‬‬ ‫‪20000/20‬‬ ‫المنتج س‬

‫‪188000‬‬ ‫‪42000/30‬‬ ‫‪80000/50‬‬ ‫‪36000/30‬‬ ‫‪30000/30‬‬ ‫المنتج ع‬

‫‪166000‬‬ ‫‪28000/20‬‬ ‫‪40000/25‬‬ ‫‪48000/40‬‬ ‫‪50000/50‬‬ ‫المنتج ص‬