INTERNACIONALNI UNIVERZITET TRAVNIK

EKONOMSKI FAKULTET

Sistemi obračuna troškova u proizvodnom preduzeću „ LUXOR XL“

Sarajevo
SEMINARSKI RAD

Predmet: Menadžersko računovodstvo II Student: Amela Mehić

Mentor: prof. dr, Husnija Bibuljica Br. indexa: II-E-03/20

Travnik, 2020
SADRŽAJ

UVOD...............................................................................................................................................1
1. OSNOVNI PODACI O PREDUZEĆU „LUXOR XL“ d.o.o. Sarajevo....................................2
2. TROŠKOVNO RAČUNOVODSTVO......................................................................................4
2.1. Pojmovno određivanje i definisanje troškova.........................................................................5
2.2. Klasifikacija troškova.............................................................................................................6
3.SISTEMI OBRAČUNA TROŠKOVA...........................................................................................7
3.1. Funkcija obračuna troškova u pogonskom obračunu.........................................................8
3.2. Sistem obračuna po stvarnim troškovima.......................................................................10
3.2.1. Metodologija obračuna po stvarnim troškovima......................................................13
3.3. Sistem obračuna po standardnim troškovima...................................................................15
3.3.1. Metodologija obračuna po standardnim troškovima................................................18
3.3.2. Karakteristike sistema obračuna po standardnim troškovima..................................20
3.4. Sistem obračuna po standardnim varijabilni troškovima- direct costing metoda.............21
3.4.1. Prednosti direct costing metode...............................................................................24
4. Obračun neproizvodnih troškova.............................................................................................25
4.1. Osnove obračunske kontroverze neproizvodnih troškova.....................................................25
4.2. Obračun troškova marketinga...............................................................................................25
4.3. Obračun troškova istraživanja i razvoja................................................................................26
4.4. Obračun troškova opšteg upravljanja i administracije.....................................................27
5. ZAKLJUČAK.........................................................................................................................29
6. LITERATURA........................................................................................................................30

UVOD
Koliko preduzeće košta nabavka ? Koliko košta proizvodnja ? Koliko košta prodaja? Sve
su to pitanja koja menadžeri u ovom dinamičnom i turbulentnom okruženju uz brze
promjene na tržištu, postavljaju iz više razloga, uključujući formulaciju strategije,
formiranje cijena i donošenje odluka o troškovima, i zadovoljavanje zahtjeva vanjskog
izvještavanja.

Budući da troškovi predstavljaju jedan od najvitalnijih i najdinamičnijih faktora u

poslovanju svakog preduzeća i privrede uopšte postali su funkcija ekonomije preduzeća,
jer je gotovo nemoguće zamisliti rad preduzeća bez troškova. Troškovi su nesumnjivo i
jedan od najbitnijih faktora poslovnog rezultata, jer njihovo snižavanje omogućuje
savladavanje bitnih problema preduzeća.

Sistem obračuna troškova predstavlja takav dio obračuna troškova, finansijskog rezultata i
neposredno se odražava, odnosno osmišljava sve sastavne dijelove računovodstva
troškova, a metod obračuna bi predstavljao aplikativnu stranu sistema obračuna za koje se
preduzeće opredijeli.

Svrha seminarskog rada je prikazati suštinu i osnove metodologije pojedinih sistema

obračuna troškova. Cilj rada je ukazati na značajnost troškova i njihovog obračuna, jer
menadžeri na osnovu dobijenih informacija o troškovima vrše kombinovanje sa drugim
netroškovnim informacijama uključujući lično posmatranje i mjerenje nefinansijskih
rezultata. Menadžeri ove informacije koriste za upravljanje troškovima, planiranje i
kontrolu i vrednovanje zaliha i donošenje ostalih veoma važnih odluka u poslovanju
preduzeća.

U proizvodnom preduzeću troškovi proizvodnje su od posebnog značaja kako za

upravljačke tako i za finansijske računovođe. Upravljačke računovođe moraju
blagovremeno pripremiti menadžerima pouzdane informacije o troškovima proizvodnje za
donošenje odluka kao što su: Po kojoj cijeni se moraju prodavati proizvodi da bi se zaradio
odgovarajući profit ? Može li se proizvesti određena vrsta uz troškove koje će omogućiti
prodaju po konkurentskoj cijeni ? i sl.

U praksi se susreću tri sistema obračuna troškova koji će u nastavku biti detaljnije
objašnjeni, a to su: sistem obračuna po stvarnim troškovima, sistem obračuna troškova po
standardnim troškovima, sistem obračuna troškova po standardnim varijabilnim
troškovima.

U nastavku rada bit će detaljnije objašnjeni i ilustrovani navedeni sistemi na proizvodnom

preduzeću „LUXOR XL“ d.o.o. Sarajevo, konkretno sistem obračuna proizvoda po
stavrnim troškovima jer preduzeće primjenjuju taj sistem obračuna.

1. OSNOVNI PODACI O PREDUZEĆU „LUXOR XL“ d.o.o.

Sarajevo
„Luxor XL“ d.o.o Sarajevo je proizvodno preduzeće, osnovano 2013 godine. Osnovna
djelatnost preduzeća jeste proizvodnja stolica i sjedala, odnosno proizvodnja namještaja za
poslovne i prodajne prostore.

Smješteno na adresi, Sarajevo-Centar, Sarajevo, ul. Maršala Tita broj 29, Telefon: 033
566-900, sa podružnicom u mjestu Turbe, Travnik, LUXOR XL" d.o.o. Sarajevo -
PODRUŽNICA NAMJEŠTAJ TURBE, ul. Lagerska bb.

„Luxor XL“ predstavlja jedinstveno proizvodno preduzeće na tržištu Bosne i Hercegovine

jer ne kupuje polugotove proizvode za proizvodnju namještaja, nego vrši kupovinu
trupaca, tj. posjeduje vlastitu pilanu te priprema materijal za njegovu izradu.

Luxor XL bilježi 17 godina dizajna koji je opušten, individualan i dobro izrađen, i

usredotočeni su na kvalitetu za razvoj proizvoda, te ostvaruju saradnju s pouzdanim
partnerima kako bi kreirali proizvode po mjeri

"LUXOR XL" d.o.o. Sarajevo ima 243 zaposlenih na ovoj lokaciji i ostvaruje 17,48
miliona USD prodaje (USD) i umjereni su na prvenstveno na izvoz i poslovanje sa
inostranstvom.

Preduzeće ima širok asortiman linije proizvoda, koje se mogu podijeliti u 5 grupa: stolice,
fotelje, barske stolice, klupe i taburei, te široku ponudu proizvoda svake od navedenih
kategorija.

Zajedno sa širokim asortimanom proizvoda, uvjerilo je neke od najzahtjevnijih kupaca da

rade sa ovim preduzećem. Pored redovnih proizvoda, spremni su i za brzi razvoj novog
proizvoda, prema zahtjevima kupaca , koji će zadovoljiti vaše potrebe u pogledu kvalitete
i cijene.

Komparativne prednosti navedenog preduzeća su:

 Veliki kapacitet i visoka produktivnost (6.000 stolica u 2 smene) koji nam pružaju
fleksibilnost za brzu isporuku kupcima (pre dogovorenog roka); i najbolju konačnu
cijenu proizvoda.
 Visok kvalitet - niska stopa reklamacije / potraživanja: Naše stolice kontroliraju
naši kontrolori tokom i na kraju proizvodnog procesa.
 Kontrola kompletnog proizvodnog procesa od šume / trupca (vlastita pilana) do
konačnog proizvoda
 Savršena usluga - upravitelj računa za svakog pojedinog kupca (engleski / njemački
/ francuski / španski). Odgovor na zahtjev je obavezan najkasnije u 24h.
 Logistički tim - po potrebi se mogu dostaviti isporuke na nekoliko adresa / direktno
u prodavnice
 Razvojni tim - kontinuirano izrađujemo uzorke stolica za nove modele (u vrlo
kratkom roku)
 Savršena lokacija - okruženost šumom.

Što se tiče uprave preduzeća, nju čine sljedeći članovi uprave:

Uprava - članovi
Ime ČAUŠEVIĆ ADNAN
bez ograničenja ovlaštenja kako u unutrašnjem tako i u vanjskotrgovinskom
Ovlaštenja\ograničenja poslovanju Društva
Položaj prokurista društva
Ime GALIĆ ANESA
Ovlaštenja\ograničenja bez ograničenja ovlaštenja
Položaj Direktor
Ime Jahić Meliha
neograničeno do iznosa od 50.000,00 KM (slovima: pedesethiljada i
00/100KM) mjesečno za pravne poslove iz okvira registrovane djelatnosti
Društva, a preko tog iznosa, kao i za kupovinu nekretina, uz prethodnu
pismenu saglasnost prokuriste Društva i bez prava na prodaju i zalaganje
nekretnina kao i za kreditna zaduženja Društva bez obzira na vrijednost -
Ovlaštenja\ograničenja kako u unutrašnjem tako i u vanjskotrgovinskom poslovanju Društva
Položaj Direktor prodaje

2. TROŠKOVNO RAČUNOVODSTVO
 Dok se finansijsko računovodstvo bazira na procesu pripreme i prezentiranja
temeljnih financijskih izvještaja vanjskim (eksternim) korisnicima kao što su potencijalni
investitori, poslovne banke, državne institucije i drugi, računovodstvo troškova je okrenuto
internim korisnicima unutar preduzeća.

Računovodstvo troškova osigurava upravi društva podatke o troškovima određenih

proizvoda, zaliha, aktivnosti ili funkcija u društvu te upoređuje stvarne troškove s
unaprijed određenim veličinama. Ono je izvor različitih podataka i informacija potrebnih
za brojne kako svakodnevne tako i dugoročne odluke.

Za obnašanje upravljačkih funkcija potrebni su podaci o troškovima. Podaci o

troškovima moraju biti obimni i detaljni, a osobito je bitno da budu utvrđeni pravovremeno
i na sistemskoj osnovi. U postavljanju ciljeva društva kao i utvrđivanju jesu li postavljeni
ciljevi ostvareni sudjeluju razne upravljačke skupine. Četiri osnovne upravne funkcije koje
su svojstvene svim djelatnostima bez obzira na veličinu društva su: planiranje,
organiziranje, upravljanje i kontrola.

Računovodstveni koncepti i praksa koja se odnosi na mjerenje troškova izvođenja

različitih poslovnih aktivnosti i mjerenje troškova proizvodnje raznih proizvoda zove se
računovodstvo troškova.

Troškovno računovodstvo u biti obuhvaća računovodstvene koncepte i praksu

prikupljanja, klasifikacije, zapisivanja, mjerenja i analize troškova u proizvodnji različitih
proizvoda i usluga te u realizaciji različitih poslovnih aktivnosti.

O tome na koji način je računovodstvo troškova definirano u nekom društvu, ovisit

će do koje mjere ono sudjeluje u donošenju upravljačkih odluka. U nekim slučajevima
troškovno računovodstvo zaduženo je isključivo za prikupljanje podataka o troškovima
proizvodnje dok u analizi takvih podataka za potrebe donošenja odluka ne sudjeluje. U
drugim slučajevima svakodnevne odluke će se temeljiti upravo na informacijama
dobivenim od računovodstva troškova.

Prema široj definiciji računovodstva troškova pod ovim pojmom se podrazumijeva

proces utvrđivanja, zbrajanja i interpetacije podataka potrebnih za planiranje i kontrolu,
odluke rukovodstva i utvrđivanja troškova po proizvodima.

Različite aktivnosti računovodstva troškova prema njegovoj široj definiciji

obuhvataju širok spektar odgovornosti što uključuje:

1. Izradu podataka za potrebe planiranja i kontrole;

 2. Izradu podataka za potrebe svakodnevnih odluka ili kada se radi o specifičnim
projektima koji zahtijevaju izbor između mogućih alternativa;

3. Sudjelovanje u postavljanju i provedbi planova;

4. Uvođenje postupaka usmjerenih na poboljšavanje poslovanja i snižavanje

troškova,

5. Razvoj i unapređenje sistema za praćenje troškova;

6. Evidentiranje i objavljivanje troškova po pojedinim proizvodima i odjelima.

2.1. Pojmovno određivanje i definisanje troškova

Troškovi predstavljaju jedan od najvitalnijih i najdinamičnijih faktora u poslovanju

svakog preduzeća i privrede uopšte. Između troškova i rada preduzeća mnogi smatraju da
se može staviti znak jednakosti. Troškovi su postali funkcija ekonomije preduzeća, jer je
gotovo nemoguće zamisliti rad preduzeća bez troškova. Troškovi su nesumnjivo i jedan od
najbitnijih faktora poslovnog rezultata, jer njihovo snižavanje omogućuje savladavanje
bitnih problema preduzeća.
U literaturi brojne su definicije troškova, među kojima je najčešća: “Troškovi su
cjenovni izraz utrošaka resursa. Kvantitativno posmatrano, troškovi su proizvod utroška
elemenata proizvodnje (količina autputa) i cijena tih utrošaka po jedinici utroška (cijena
inputa).
Može se reći da je trošak u novčanim jedinicama iskazan iznos utrošenog novca ili
druge imovine, izvršenih usluga ili nastalih obaveza u zamjenu za dobra ili usluge koje su
primljene ili trebaju biti primljene.
Troškovi preduzeća se definišu kao novčani izraz trošenja faktora procesa rada u
vezi stvaranja učinaka preduzeća. U širem smislu troškovi preduzeća su vrijednost svih
utrošaka i izdataka koji su uzrokovani stvaranjem proizvoda ili pružanjem usluge.
Osnovne karakteristike troškova su:
1. Troškovi se izražavaju vrijednosno (novčano)
2. Rezultat su ostvarenih utrošaka i njihovih cijena
3. Direktno su vezani za odgovarajući učinak (proizvod ili uslugu).

Da bismo govorili o trošku kao razlogu nastanka sredstava ili potencijalne koristi
potrebno je prije svega poznavati razloge nastanka troškova kao odliv gotovine ili
ekvivalenata gotovine, a to su:
  Troškovi nabavke sredstava
 Troškovi potrošnje sredstava
 Troškovi trošenja sredstava

Dakle predmet troškova ili trošenja su:

1. Stalna ili tekuća sredstva

2. Zalihe gotovih proizvoda
3. Rashodi poslovanja kao rezultat utvrđivanja sredstava.

Troškovi nabavke sredstava se u računovodstvenim standardima nazivaju

troškovi sticanja sredstava, nabavka sredstava predstavlja kupovinu i izgradnju u vlastitoj
ili u tuđoj režiji iz vlastitih i tuđih sredstava.

Kod nabavke sredstava imamo fakturnu vrijednost uvećanu za troškove od mjesta

odredišta sredstava ka mjestu korištenja sredstava.

Zavisni troškovi uz uslov da li se sredstvo nabavlja u zemlji ili inostranstvu

razlikuje se za dodatne troškove poreze, carine isl.

Fer procijenjena vrijednost se uspostavlja kod sredstava koja se stiču po principu:

donacija, prijema sredstava za potraživanje, viškova i drugih oblika sticanja koji čine oblik
gotovine.

Troškovi uslovljeni proizvodnjom, davanjem usluga i sl. podrazumijevaju

troškove koje evidentiramo u proizvodnom i uslužnom procesu sa ciljem izračunavanja
cijena učinka, a nastaju kao posljedica trošenja sredstava, rada, prijema usluga.

Troškovi otuđivanja sredstava u računovodstvu klasifikuju se kao rashodi po

prirodnim vrstama koje uslovljavanju nastanak istih. Radshodi mogu biti operativni i
neopreativni.

2.2. Klasifikacija troškova

 Troškovi kao kategorija mogu se posmatrati sa različitih aspekata, što nam puža
različite informacije o troškovima i koje možemo koristiti za različite potrebe.

Razlikujemo sljedeću klasifikaciju troškova:

1. Troškovi prema prirodnim vrstama – ova kategorija grupiše se u sljedeće

troškove.
- Troškovi materijala, energije, rezervnih dijelova i sitnog inventara
- Troškovi energije
- Troškovi amortizacije
- Troškovi plaća i naknade plaća,
- Troškovi proizvodnih i neproizvodnih usluga,
- Troškovi finansiranja proizvodnje
- Troškovi rezevisani za rizike i obaveze.
2. Troškovi prema cijeni učinka
3. Troškovi prema reagibilnosti na obim proizvodnje – razlikujemo:

- Varijabilni ( proporocinalni ) troškovi- predstavljaju takvu vrstu troškova čiji je

ukupan iznos proporcionalan količini učinaka, odnosno obimu aktivnosti. Ovi
troškovi nisu uslovljeni raspoloževim kapacitetom već iskorištavanjem kapaciteta,
što znači da su promjenom iskorištenja kapaciteta varijabilni troškovi po jedinici
učinka ostaju isti odnosno nepromjenjeni.
- Fiksni troškovi predstavljaju troškove čiji ukupan iznos u kratkom roku ostaje
nepromjenjen. Ukupan iznos fiksnih troškova uslovljen je raspoloživim
kapacitetom i zato se ovi troškovi nazivaju i troškovima kapaciteta. Pri porastu
obima aktivnosti ( veča količina proizvoda ) ovi troškovi opadaju i predstavljaju
degresiju prosječnih fiksnoh troškova. Obratno pri padu obima aktivnosti, ovi
troškovi rastu i prestavljaju progresiju troškova.
3.SISTEMI OBRAČUNA TROŠKOVA

Metode i sistemi obračuna troškova čine jednu cjelinu u obračunskom smislu.

Postoji neposredna povezanost između metoda i sistema obračuna troškova:

1. Bez definisanog sistema obračuna troškova nema metode obračuna

troškova;
2. Bez određenog metoda obračuna troškova sistem bi bio neupotrebljiv.1

Sistem obračuna troškova sa može definisati na sljedeći način:

„Metodologija računovodstvenog planiranja, identificiranja, praćenja i alokacije

troškova u cilju utvrđivanja jediničnog troška proizvoda ili usluge (nositelja troškova).2

Sistem obračuna troškova predstavlja takav dio obračuna troškova, finansijskog

rezultata i neposredno se odražava, odnosno osmišljava sve sastavne dijelove
računovodstva troškova, a metod obračuna bi predstavljao aplikativnu stranu sistema
obračuna za koje se preduzeće opredijeli.

Treba istaći da postoje mnogobrojni zadaci sistema obračuna troškova, odnosno

faze obračuna troškova i to:

 Identifikacija troškova po prirodnim vrstama;

 Klasifikacija troškova na troškove proizvoda i troškove razdoblja;
 Evidentiranje i obuhvatanje troškova po mjestima troškova;
 Raspoređivanje indirektnih troškova proizvodnje s pomoćnih na glavna
mjesta troškova;
 Evidentiranje i obuhvatanje troškova po nositeljima troškova (proizvodima i
uslugama);
 Utvrđivanje jediničnog troška proizvoda (usluge).

1
Husnija Bibuljica, Emin Neziraj,; RAČUNOVODSTVO ZA MENADŽERE,;Centar za Znanstveno
istraživanje i Nauku ˝Haxhi Zeka˝; str. 69
2
Tradicionalni sistemi obračuna troškova;
http://www.efzg.unizg.hr/UserDocsImages/RAC/hpercevic/upravljacko_racunovodstvo/Sustavi%20obra
%C4%8Duna%20tro%C5%A1kova.pdf , datum pristupa: 08.12.2020.
 Sistem računovodstva troškova sastoji se od obrazaca,tehnika i računovodstvene
evidencije koja se koristi za dobijanje potrebnih informacija o troškovima svake vrste
proizvoda i o obavljanju pojedinih funkcija.

Pošto se sistem obračuna troškova najčešće primjenjuje u proizvodnim firmama

pažnja će biti posvećena ovih sistema kod utvrđivanja troškova proizvedenih proizvoda.
No bez obzira na to koncept računovodstva troškova može se primjeniti na širok raspon
poslovnih situacija.

U proizvodnom preduzeću računovodstvo troškova treba da ispunjava dva važna

upravljačka cilja:

1. Utvrđuje jedinični trošak svakog proizvedenog proizvoda;

2. Opskrbljuje preduzeće informacijama koje će koristiti za planiranje budućih

poslovnih aktivnosti i za kontrolu troškova.

Obračun proizvodnje treba prigaoditi:

 stalnim promjenama i nesigurnosti u okruženju

 sve kraćem vijeku trajanja proizvoda i tehnologija
 sve agresivnijoj konkurenciji
 zahtjevima menadžera profesionalaca, profesionalaca, orijentiranih na timski rad, ,
cijelo-životno učenje i razvoj
 potrebi kontrole fiksnih troškova u procesima u procesima i aktivnostima
aktivnostima
 potrebama i željama kupaca, novom sistemu vrijednosti i mogu vrijednosti i
mogućnostima tržišta nabave
 integracijskim procesima i procesima harmonizacije prema zahtjevima globalnog

tržišta3
3
Metode obračuna proizvodnje,
https://bib.irb.hr/datoteka/343468.Persic_Met_obrac_proiz_2007_IFRS_OP.pdf, datum pristupa: 10.12.2020.
 3.1. Funkcija obračuna troškova u pogonskom obračunu

Predmet aktivnosti upravljačkog računovodstva jeste priprema i upotreba

računovodstvenih informacija koje se oblikuju tako da služe menađerima u planiranju i
kontroli poslovanja preduzeća i njegovih dijelova, kao i za donošenje raznovrsnih
upravljačkih odluka.

Na primjer mnogi izvještaji upravljačkog računovodstva predstavljaju prognoze budućih

poslovnih rezultata. Projekcija prihoda preduzeća zahtjeva istraživanje tržišta, pretpostavke
o budućim ekonomskim uslovima, razumijevanje ugovora o spoljnoj trgovini i slično.

Rasprava o upravljačkom računovodstvu može se podijeliti na tri šira područja:

1. Računovodstvo troškova
2. Upotreba računovodstvenih informacija u planiranju i kontroli poslovnih aktivnosti
3. Prilagođavanje računovodstvenih informacija za korištenje pri donošenju poslovnih
odluka.

U proizvodnom preduzeću troškovi proizvodnje su od posebnog značaja kako za

upravljačke tako i za finansijske računovođe. Upravljačke računovođe moraju
blagovremeno pripremiti menadžerima pouzdane informacije o troškovima proizvodnje za
donošenje odluka kao što su:

 Po kojoj cijeni se moraju prodavati proizvodi da bi se zaradio odgovarajući profit ?

 Može li se proizvesti određena vrsta uz troškove koje će omogućiti prodaju po
konkurentskoj cijeni ?
 Da li bi bilo jeftinije kad bi se kupili određeni dijelovi koji se koriste u proizvodnji
ili bi se ti dijelovi proizveli u sopstvenim pogonima ?
 Da li bi trebalo instalirati automatizovane proizvodne linije ?4

4
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ; Peć;
2018; str. 83
Finansijskim računovođama potrebne su informacije o troškovima proizvodnje, kako bi se
mogla utvrditi cijena koštanja zaliha i prodatih prizvoda. Računovodstvo obračuna
troškova kao ključni dio upravljačkog računovodstva iam dosta zajedničkog, ali i razlika
također. Osnovne razlike su u tome:

 Što je računovodstvo troškova interno orijentisano

 Što mu je predmet aktivnosti obuhvatanje i praćenje procesa transformacije
vrijednosti u preduzeću
 Što je predmet aktivnosti tog računovodstva praćenje procesa robnih odnosno
vrijednosnih tokova
 Što za razliku od finansijskog računovodstva koje priprema objelodanjuje godišnje
finansijske izvještaje, računovodstvo troškova obračunava prati i informiše interne
organe preduzeća o troškovima i učincima njegovih dijelova u kraćim vremenskim
intervalima od godine.

Zbog presudnog značaja na izbor sistema obračuna troškova na kome se zasniva pogonski
obračun preduzeća u centru interesovanja jesu ciljevi obračuna troškova i učinaka.

Polazeći od internih informacionih potreba, osnovnim ciljevima obračuna troškova i

učinaka mogu se smatrati:

 Obezbjeđenje pouzdanih podataka i informacija o cijeni koštanja učinaka za

potrebe bilansiranja nedovršene proizvodnje i gotovij proizvoda, osnovnih
sredstava i alata proizvedenih u sopstvenoj režiji,
 Obezbjeđenje podataka i informacija obračuna o rezultatima za potrebe
planiranja i kontrole troškova, prihoda i rezultata u preduzeću,
 Obezbjeđenje podataka i informacija za utvrđivanje politike cijena i za
formiranje cijena proizvoda i usluga,
 obezbjeđenje drugih informacija za donošenje poslovnih odluka,

Takve informacione ciljeve može da obezbjedi cjelovit obračun troškova i učinaka,

pogonski obračun kojim su obuhvaćena sljedeća područja obračuna troškova i učinaka:

- obračun troškova po vrstama

- obračun troškova po mjestima i nosiocima
- kratkoročni obračun rezultata.
Zadovoljavanje navedenih informacionih potreba i ciljeva zasniva se na odgovarajkućem
sistemu obračuna troškova po mjestima i nosiocima troškova i kratkoročnom obračunu
rezultata. Na sistemu koji se primjenjuje u obračunu troškova i učinaka zasnivaju se
informacione mogućnosti određenog obračuna. Jer svaki sistem obračuna troškova i
učinaka predstavlja skup načela, metoda i postupaka koji se primjenjuju u obradi predemta
obračuna, što uslovljava da su informacione mogućnosti pojedinih sistema obračuna
rezultata.

U računovodstvu se primjenjuju sistemi stvarnih, procijenjenih i standardnih (planskih)

troškova. Ti sistemi se razlikuju po tome kako se utvrđuju troškovi za pojedine proizvode.

Stvarni troškovi su oni troškovi koji stvarno nastaju, procijenjeni su oni koji se očekuju, a
planski su oni koji koji su po procjeni opravdani.

Također navedene sisteme obračuna trošova možemo kombinovati i sa drugim metodama

procjenjivanja. Npr, direct costing metoda predstavlja kombinacijuu standardnih troškova i
metode vrednovanja učinaka po varijabilnim troškovima.

Sistemi obračuna troškova razlikuju se još:

 po vremenskom kriteriju
 po kriterijumu sadržine cijene koštanja.

Po vremenskom kriteriju razlikuju se:

- sistem obračuna troškova po stvarnim troškovima

- sistem obračuna po prosječnim troškovima
- sistem obračuna po standardnim troškovima

Po kriterijumu sadržine cijene koštanja učinaka, razlikujemo:

 - sistem obračuna po punoj cijeni koštanja koji predstavlja apsorpcioni sistem
obračuna troškova
- sistem obračina po dijelomičnim troškovima troškovima, čijom primjenom se u fazi
proizvodnje uključuju odgovarajući iznosi samo nekih pretežno varijabilnih
troškova proizvodnje.

Primjenom oba kriterija imamo šest sistema obračuna troškova, a u praksi se susreću tri
sistema obračuna troškova koji će u nastavku biti detaljnije objašnjeni, a to su:

1. sistem obračuna po stvarnim troškovima, usmjeren na prošle stvarne troškove

obračunskog perioda,
2. sistem obračuna troškova po standardnim troškovima, koji za obračun koristi
unaprijed utvrđene, buduće pune troškove jedinice učinka,
3. sistem obračuna troškova po standardnim varijabilnim troškovima, koji kao sistem
koristi djelimične, unaprijed utvrđene buduće varijabilne troškove jedinice učinaka.

Razlika između ovih sistema obračuna troškova i učinaka jeste u tome koji će troškovi u
kom dijelu i kada će biti uključeni u proizvodnu cijenu koštanja učinaka, u rashode
prodatih proizvoda i usluga i u rashode preduzeća kao cjeline.

3.2. Sistem obračuna po stvarnim troškovima

Sistem obračuna po stvarnim troškovima predstavlja skup načela, metoda i postupaka

kojim se utvrđuje stvarna cijena koštanja.5 Pored proizvoda i usluga iz redovne proizvdonje
učincima se smatraju i pojedinačne narudžbe od kupaca, te sam cilj ovih troškova jeste da
se utvrdi koliko stvarnih troškova se odnosi na jedinicu proizvoda ili pojedinu narudžbu.

Obračunom po stvarnim troškovima se direktno ili indirektno (opšti troškovi) vrši prenos
stvarno nastalih troškova na nosioce troškove tj. na učinke perioda za koje se vrši obračun
pa zato spada u grupu apsorbcionih sistema obračuna troškova.
5
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ; Peć;
2018; str. 89
To znači da troškovi proizvodnje u stvarnom iznosu čine proizvodnju cijenu koštzanja
nosilaca troškova, dok troškovi marketinga i administracije dodaju se na proizvodnu cijenu
koštanja i zbirno čine komercijalnu cijenu koštanja realizovanih proizvoda i usluga.

Manifestovanje periodizacije punih troškova proizvodnje i neproizvedenih funkcionalnih

područja na periodični rezulzat., ilustruje se šematskim prikazom na sljedećoj strani,
polazeći od pretpostavke da je cijela fabrika jedno mjesto troškova.

Za periodizaciju troškova i poslovnog rezultata sistema obračuna po stvarnim truoškovima,

kao i za svaki sistem obračuna troškova od suštinskog je značaja razgraničavanje troškova
proizvoda od troškova perioda. U datoj šemi na lijevoj strani, prikazane su sintezovane
grupe troškova proizvoda koji se direktno mogu locirati na nosioca troškova, koji čine
cijenu koštanja proizvoda.

Troškovi
materijala za
izradu

Troškovi prodaje

Troškovi plata
(zarada) izrade

Troškovi
upravljanja i
administracije
 Opšti varijabilni
troškovi Zalihe proizvoda Troškovi perioda

Troškovi
Opšti fiksni troškovi istraživanja i
razvoja

Posebni pojedinačni Troškovi

Račun dobitka i Prihod od prodaje
troškovi proizvodnje proizvodnje
gubitka proizvoda
prodatih proizvoda

Šematski prikaz periodizacije troškova obračunom po sistemu stvarnih troškova

Lijeva strana predstavlja pregled lociranih direktnih troškova na nedovršenu proizvodnju

odnosno na mjesto troškova. Radi se o vrijednostima činilaca proizvodnje troškova
materijala troškova materijala izrade uključujući i troškove nabavke, troškova plata izrade,
opštih varijabilnih i opštih fiksnih roškova proizvodnje i posebnih pojedinačnih troškova
proizvodnje.

Na zalihe proizvoda prenosi se adekvatan, proporcionalni dio navedenih troškova prema

ostvarenoj proizvodnji.

Na desnoj strani šeme nalaze se troškovi perioda: troškovi prodaje, troškovi upravljanja i
administracije, i troškovi istraživanja i razvoja. Troškovi perioda pokrivaju se u cjelosti u
periodu u kome su nastali prihodima od prodatih proizvoda i usluga ostvarenih u tom
obračunskom periodu. Razlika između ovih i troškova proizvodnje jeste u tome što se
troškovi proizvodnje pokrivaju iz ostvarenih prihoda samo u visini troškova koji se odnose
na prodate proizvode.

Šematskim prikazom prikazano je da su obračunom po stvarnim troškovima rashodi

perioda izjednačeni sa stvarnim troškovima neproizvodnih te da u troškovima funkcije
proizvodnje nema troškova perioda. Primjena ovog sistema obračuna ima za posljedicu
promjenljivu cijenu koštanja jedinice proizvoda.

Karakteristično je za ovaj sistem obračuna što ne izoluje troškove koji nastaju zbog
nepotpunog uvažavanja principa ekonomičnosti u trošenju varijabilnih činilaca
proizvodnje, njihovim uključivanjem u vrijednost nedovršene proizvodnje gotovih
proizvoda.

Na taj način dozvoljava se da rashodi koji su posljedica neracionalnosti u proizvodnji

ostaju nevidljivi i nadoknađuju se iz prihoda u periodu prodaje proizvoda kao neodvojivi
dio cijene koštanja.

Po prvoj koncepciji u stvarnu cijenu koštanja uključuju se svi stvarno nastali troškovi
preduzeća kao cjeline po kojim se učinci bilansiraju. U troškove učinaka se uračunavaju
kako troškovi proizvodnje tako i troškovi uprave i prodaje.

Po drugoj koncepciji u obračun po stvarnim troškovima posebno se utvrđuje proizvodna

cijena koštanja učinaka koja služi za potrebe bilansiranja nedovršenih i gotovih proizvoda
a posebno puna komercijalna cijena koštanja i učinaka koja pored proizvodnih u cijenu
koštanja učinaka uključuje još i troškove proizvodne uprave i prodaje, te je prihvatljivija sa
stanovišta Međunarodnih računovodstvenih standarda.

3.2.1. Metodologija obračuna po stvarnim troškovima

Obračunom stvarne cijene koštanja učinaka prenos na nosioce troškova vrši se po načelu
uzročnosti. Ovaj princip podrazumijeva da se nosioci troškova opterećuju samo troškovima
koje su neposredno prouzrokovali.6

Primjenjujući navedeno načelo uprosječavanja troškova pri obračunu stvarne cijene

koštanja pored direktnih troškova uljučuju se i opšti kao prosječni troškovi koji se prenose
indirektno.

Primjer kalkulacije i knjiženja po sistemu po stvarnim troškovima:

Primjer 1.

Preduzeće „LUXOR XL“ d.o.o Sarajevo proizvodi fotelju modela LINUS. Komercijalna
cijena koštanja ovog proizvoda iznosi 117,50 eura, fotelja se na inostranom tržištu prodaje
po cijeni od 150 eura. Preduzeće proizvodi 1000 kom fotelja, od toga realizovana je
proizvodnja od 900 kom , a preduzeće je na tržištu prodalo 800 kom.

Knjiženje će se vršiti na sljedećim vrijednostima elemenata obračuna:

6
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ; Peć;
2018; str. 95
 1. Preuzeti su stvarni primarni troškovi preduzeća u iznosu od 110 000 eura, koji su
vezanu za odgovarajuća mjesta troškova po osnovu dokumentacije.
2. Preneseni su stvarni troškovi sa mjesta troškova na nosioce troškova.
3. Prenesena je proizvodna cijena koštanja završebnih proizvoda (900 kom * 80
eura=72 000 eura) sa nosilaca troškova na zalihe gotovih proizvoda.
4. Preuzet je prihod od prodaje proizvoda ( 800 kom*150 eura=120 000 eura)
5. Obračunati su i preneseni troškovi prodatih proizvoda na troškove odnosno vijenu
koštanja realizovanih proizvoda ( 800 kom*80 eura= 64 000 eura) sa zaliha na
rashode proizvoda.
6. Izvršeno je kompletiranje troškova realizovanih proizvoda troškovima uprave i
prodaje (800 kom* 37,50 eura= 30 000 eura)
7. Preneseni su prihodi i rashodi na račun rezultata proizvoda Rashodi ( 800 kom*
117,5 eura= 94 000 eura) i Prihodi (800 kom*150 eura =120 000 eura)
8. Preneseni su prihodi i rashodi sa rezultata proizvoda na poslovni rezultat.

Knjiženje:

R.br OPIS DUGUJE POTRAŽUJE

1. Račun za preuzimanje troškova 110 000
Troškovi materijala izrade 25 000
Troškovi plata izrade 10 000
OVT proizvodnje 15 000
OFT proizvodnje 30 000
Troškovi uprave i administracije 11 600
OVT prodaje 8 000
OFT prodaje 10 400
(Preuzimanje stvarnih troškova po
mjestima nosioca na osnovu
dokumentacije)
2. Troškovi materijala izrade 25 000
Troškovi plata izrade 10 000
OVT proizvodnje 15 000
OFT proizvodnje 30 000
Nosioci troškova 80 000
(Prijenos stvarnih troškova sa mjesta
troškova na nosioce trošova)
3. Gotovi proizvodi 72 000
Nosioci troškova 72 000
 (Prijenos proizvodne CK na zalihe
proizvoda)
4. Prihodi od prodaje proizvoda 120 000
Račun za preuzimanje poslovnih 120 000
prihoda
(Preuzimanje prihoda od prodaje)
5. Troškovi prodatih proizvoda 64 000
Gotovi proizvodi 64 000
( Prijenos sa zaliha na troškove
prodatih proizvoda)

6. Troškovi prodatih proizvoda 30 000

Troškovi uprave i administracije 11 600
OVT prodaje 8 000
OFT prodaje 10 400
(Kompletiranje troškova realizovanih
proizvoda troškovima uprave i
prodaje)
7. Prihodi od prodaje proizvoda 120 000
Troškovi prodatih proizvoda 94 000
Rezultat proizvoda 94 000
Rezultat proizvoda 120 000
(Prijenos prihoda i rashoda na
rezultate proizvoda)
8. Rezultat perioda 26 000
Poslovni rezultat 26 000
(Prijenos rezultata proizvoda na
poslovni rezultat)

NAKNADNA KALKULACIJA STVARNE CIJENE KOŠTANJA PROIZVODA

Obim proizvodnje: 1000 kom Obim prodaje: 800 kom (vrijednosti u eurima)

Elementi cijene koštanja Ukupni Po jedinici

iznos (kom)
1. Troškovi materijala izrade 25 000 25,00
2. Troškovi plata izrade 10 000 10,00
3. Opšti varijabilni troškovi 15 000 15,00
4. Opšti fiksni troškovi 30 000 30,00
5. Stvarna proizvodna cijena koštanja 80 000 80,00
6. Troškovi uprave i prodaje 30 000 37,50
6.1. Troškovi uprave i 11 600 14,50
administracije 8 000 10,00
6.2. OVT prodaje 10 400 13,00
6.3. OFT prodaje
7. Stvarna komercijalna cijena koštanja 110 000 117,5
 3.3. Sistem obračuna po standardnim troškovima

Sistem obračuna po standardnim troškovima predstavlja skup načela, metoda i postupaka

obračunavanja stvarnih troškova i učinaka standardnim troškovima s ciljem zadovoljenja
odgovarajučih informacionih potreba.7 Predmet obračuna ovog sistema jesu ostvareni
troškovi i učinci. U sistemu obračuna troškova po standardnim troškovima raspored
stvarnih troškova po mjestima troškova pretpostavlja upotrebu standardnih nabavnih cijena
utrošenih elemenata.

Sistem obračuna troškova po standardnim troškovima pruža informacije koliki troškovi

treba da budu u datim proizvodno-tehničkim uslovima. Ovaj sistem proizašao je iz sistema
obračuna po stvarnim troškovima.8 Ovaj sistem treba da prevaziđe nedostatke sistema
obračuna po stvarnim troškovima u pogledu ažurnosti, tačnosti i motivacije radnika za
uštede na odgovaeajućim punktovima trošenja.

U stvarnosti se često događa da preduzeće dio akumulacije, kredita i amortizaciju investira

u nove kapacitete i njohovo prilagođavanje promjenama u asortimanu proizvodnje. Prema
tome, standardni treškovi predstavljaju umnoške količina standardnih utrošaka po sa
standardnim cijenama. Količine utrošaka se utvršuju na bazi detaljnih analiza i snimanja
stvarnih i mogučih situacija pa se tako utvrđuju normativi mogućih ostvarenja.

Također, sistem obračuna po standardnim troškovima zasniva se na utvrđivanju razlika

između stvarnih i standardnih troškova. Razlike se utvrđuju po područjima odgovornosti
unutar preduzeća i po vrstama troškova.

Ovim sistemima vrši se kontrola postignute ekonomičnosti poslovanja, odnosno za

utvrđivanje doprinosa pojedinih organizacionih dijelova ekonomičnosti poslovanja
preduzeća kao cjeline. Ukoliko u dinamici vremena pospješuju uštede smatra se da su
stimulativni, a ukoliko se temelji na objektivnim tehnološkim, ekonomskim,
organizacionim i drugim mogućnostima smatra se da su realni. Zbog toga standardni
troškovi se razlikuju od planskih troškova zbog toga što se planski troškovi zasnivaju na
prošlosti, a standardni su preko istraživačkih i naučnih postupaka, pomoću kojih se vrši
standardizacija, odnosno okrenuti su budućnosti.

Opšti troškovi u sistemu obračuna troškova po standardnim troškovima planiraju se

fleksibilno, odnosno predviđaju se u različitim iznosima za alternativno moguće stepene
zaposlenosti kapaciteta.

Odstupanja između standardnih i stvarnih troškova prenose se na korektivne račune

proizvodnje u tijeku, zaliha gotovih proizvoda i stvarne cijene prodanih proizvoda ovisno o
stvarnoj troškovnoj situaciji.9

7
Nikola Stevanović, Dejan Malinić; Upravljačko računovodstvo ;str. 63
8
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ; Peć;
2018; str.102
9
Vinko Belak; Menadžersko računovodstvo; Zagreb; 1995; str. 207
Količinski utrošci materijala imaju analitički značaj za preduzimanje odgovarajućih mjera
za poobboljšavanje orgamizacije tehnoloških procesa. Kod opsštih troškova
identifikacijom je moguće utvrditi odstupanje koja su uzrokovana nepotpunim
iskorištavanjem kapaciteta zbog progresije fiksnih troškova po jedinici proizvoda i
odstupanja uslovljena većim utrošcima od onih koji su utvrđeni standardima.

Odstupanja vrijednosti od standarda mogu biti pozitivna i negativna. Negativna odstupanja

njihovim prenosom na račune uspjeha povećavaju rashode realizovanih proizvoda i
smanjuju krajnji finansijski rezultat. Dok s druge strane pozitivna odstupanja utiču na
podizanje nivoa poslovnog rezultata.

Ovaj sistem obračuna služi menadžmentu kao instrument vođenja poslovne politike i
strategije. Daje informacije o tome da li je došlo do probijanja troškova, također dobijaju
se i podaci o tome za otkrivanje uzroka probijanja troškova.

Također sistemom obračuna po standardnim troškovima može da posluži i za obračun i

utvrđivanje ralnog periodičnog rezultata, za planiranje i kontrolu troškova i rezultata,
obezbjeđenje podataka potrebnih za formiranje cijena učinaka i za alternativno
odlučivanje.

Šematski prikaz periodizacije troškova obračunom po sistemu standardnih troškova

prkazat ćemo na sljedeći način:

Troškovi
materijala za
izradu

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE
 Troškovi plata
(zarada) izrade

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE
Troškovi prodaje

O.V.T. proizvodnje

- Standardni Troškovi
troškovi upravljanja i
Zalihe proizvoda Troškovi perioda administracije
-ODSTUPANJE

Troškovi
O.F.T. proizvodnje istraživanja i
razvoja
- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE Troškovi prodatih Račun dobitka i Prihod od prodaje

proizvoda gubitka proizvoda

Posebni pojedinačni
troškovi proizvodnje

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE

Šematski prikaz periodizacije troškova obračunom po sistemu standardnih troškova

Lijeva strana šematskog prikaza predočava standarde troškove proizvodnog funkcionalnog
područja, čija vrijednost je u skladu sa utvrđenim standardima i direktno se prenosi na
zalihe gotovih proizvoda kao cijena koštanja gotovih proizvoda, a zatim i na komercijalnu
cijenu koštanja prodatih proizvoda u dijelu koji se odnosi na prodate učinke. A
istovremeno na lijevoj stranu šeme prikazana su odstupanja od vrijednosti troškova.

Ovaj obračun daje međuperiodično uporedivu proizvodnu i punu komercijalnu cijenu

koštanja naprijed datu jer to omogućava sistem obračuna po standardnim troškovima.

Na desnoj strani šeme prikazani su čisti troškovi perioda.

3.3.1. Metodologija obračuna po standardnim troškovima

Budući da preduzeće „LUXOR XL“ d.o.o Sarajevo ne vrši obračun po standardnim

troškovima ne može se dati konkretan primjer vezamo za ovo preduzeće. Ali radi
ilustracije metodologije ovog sistema obračuna troškova ilustrovati ćemo primjer za
proizvodno preduzeće.

Predpostavimo da proizvodno preduzeće planira proizvodnju 1000 jedinica proizvoda

„A“ , da je završeno 800 jedinica i da je realizovana prodaja 700 jedinica po cijeni od 160
eura.

Pretpostavimo da kalkulacija proizvoda A po stvarnij cijeni koštanja izgleda ovako:

Obim proizvodnje: 1000 jedinica Obim prodaje: 700 jedinica (vrijednosti u eurima)

Elementi cijene koštanja Ukupni Po jedinici

iznos (kom)
8. Troškovi materijala izrade 30 000 30,00
9. Troškovi plata izrade 20 000 20,00
10. Opšti varijabilni troškovi 10 000 10,00
11. Opšti fiksni troškovi 40 000 40,00
12. Stvarna proizvodna cijena koštanja 100 000 100,00
13. Troškovi uprave i prodaje 30 000 42,86
13.1. Troškovi uprave i 15 000 21,43
administracije 5 000 7,14
13.2. OVT prodaje 10 000 14,26
13.3. OFT prodaje
14. Stvarna komercijalna cijena koštanja 130 000 142,86
Kalkulacija standarne cijene koštanja proizvoda „A“

(tehnološki kapacitet 15 000 jedinica godišnje) (vrijednosti u eurima)

Elementi cijene koštanja Ukupni Po jedinici

iznos (kom)
15. Troškovi materijala izrade 25,00
16. Troškovi plata izrade 18,00
17. Opšti varijabilni troškovi 135 000 9,00
18. Opšti fiksni troškovi 525 000 35,00
19. Stvarna proizvodna cijena koštanja 87,00
20. Troškovi uprave i prodaje 405 000 27,00
20.1. Troškovi uprave i 210 000 14,00
administracije 60 000 4,00
20.2. OVT prodaje 135 000 9,00
20.3. OFT prodaje
21. Stvarna komercijalna cijena koštanja - -

Knjiženje:

R.br OPIS DUGUJE POTRAŽUJE

1. Račun za preuzimanje troškova 135 000
Troškovi materijala izrade 30 000
Troškovi plata izrade 20 000
OVT proizvodnje 10 000
OFT proizvodnje 40 000
Troškovi uprave i administracije 15 000
OVT prodaje 5 000
OFT prodaje 10 000
OFT istraživanje i razvoj 5 000
(Preuzimanje stvarnih troškova po
mjestima nosioca na osnovu
dokumentacije)

2. Troškovi materijala izrade 25 000

Troškovi plata izrade 18 000
OVT proizvodnje 9 000
Nosioci troškova
(Prijenos stvarnih troškova sa 52 000
mjesta troškova na nosioce trošova)
2.a Odstupanje tr. mat. Izrade 5 000
Odstupanje tr. plata izrade 2 000
Odstupanje OVT proizvodnje 1 000
Poslovni rezultat 8 000
2.b. OFT proizvodnje 40 000
Poslovni rezultat 40 000
3. Nosioci troškova 41 600
 Gotovi proizvodi 41 600

4. Račun za preuzimanje poslovnih 112 000

prihoda 112 000
Prihodi od prodaje
5. Gotovi prozvodi 60 000
Tr. prodatih proizvoda 60 000
6. OFT uprave i administracije 9 800
OVT prodaje 2 800
OFT prodaje 6 300
Troškovi prodatih proizvoda 18 900
6.a. OVT prodaje 2 200
Poslovni rezultat 2 200
6.b. OFT uprave i administracije 5 200
OFT prodaje 3 700
Poslovni rezultat 8 900
7. Troškovi prodatih proizvoda 79 800
Prihodi od prodaje 112 000
Rezultat proizvoda 79 800
Rezultat proizvoda 112 000
8. Rezultat proizvoda 32 200
Poslovni rezultat 32 200
9. OFT istraživanje i razvoj 5 000
Poslovni rezultat 5 000
10. Poslovni rezultat 3 100
Redovni rezultat 3 100

3.3.2. Karakteristike sistema obračuna po standardnim troškovima

Dobro postavljen obračun po standardnim troškovima ogleda se u slijedećim prednostima:

1. Prva se ogleda u tome što stabilna proizvodna cijena koštanja ne dozvoljava

vještačke periodične oscilacije vrijednosti zaliha.10
2. Druga prednost obračuna po standardnim troškovima sastoji se u tome što je
unaprijed poznata stabilna puna cijena koštanja znatno upotrebljivija troškovna
podloga formiranja prodajnih cijena.
3. Treća prednost ovog sistema obračuna troškova proizilazi iz toga štosu standardni
troškovi u osnovi budući troškovi. Kao logičan nastavak toga, kontrola troškova
raspolaže pouzdanim mjerilom, osnovom za upoređenje stvarno nastalih troškova.
4. Četvrta prednost se manifestuje usmjeravanjem pažnje rukovodstva samo na
odsupanja od standardnih troškova.
5. Peta prednost se tiče mogućnosti ovog sistema obračuna troškova da putem
kontrole troškova obezbijedi glavne polazne osnove ili i mjerila stimulativnog
nagrađivanja po osnovu ekonomičnosti trošenja i doprinosa rentabilitetu preduzeća.
10
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ;
Peć; 2018; str.115
 6. Šesto, obračun po standardnim troškovima povećava ekonomičnost internog
obračuna, što je rezultat njegovog oslanjanja na unaprijed određene kalkulacione
kvote standardnih troškova.

Na kraju, prednošću standardnih troškova može se smatrati i to što sam čin

standardizovanja troškova pretpostavlja određeno ispitivanje poslovne aktivnosti.
Očigledne prednosti standardnih troškova i na njima zasnovanog sistema obračuna
troškova ne smiju biti povod za njihovo proglašavanje opštim lijekom, jer različiti ciljevi
obračuna nisu podjednako dobro zadovoljeni od ovog sistema obračuna.

3.4. Sistem obračuna po standardnim varijabilni troškovima- direct costing

metoda

Stvarni troškovi predstavljaju obavezni predmet obračuna i u obračunu po standardnim

varijabilnim troškovima. To ga čini samo jednom specifičnom metodom obuhvatanja,
alokacije i realokacije po mjestima i nosiocima troškova i međuperiodične alokacije
stvarnih troškova. Direct costing, dakle, ne napušta ukupne troškove kao vrijednosnu
osnovu, već ih samo, u odnosu na prethodne sisteme obračuna troškova, drukčije
obračunava, a u skladu sa drugačijim konceptom troškova proizvoda, troškova perioda i
poslovnog rezultata.

Direct costing se zasniva na marginalnim troškovima proizvodnje i prodaje i marginalnom

rezultatu. Marginalni rezultat je razlika do prodajne cijene jedinice proizvoda.

Ovaj sistem obračuna podređen je cilju što preciznojeg utvrđivanja rezultata svakog
obračunskog perioda, planiranju i kontroli troškova i rezultata.11

Sistem obračuna po varijabilnim troškovima počiva, dakle, na kontribucionoj teoriji

upravljanja poslovnim rezultatom, odnosno njegove optimizacije. On predstavlja, zapravo,
ugrađenu analizu prelomne tačke u sistem računovodstvenog obuhvatanja i izvještavanja o
troškovima i rezultatu za interne ali i za eksterne potrebe informisanja.

Glavna suštinska novina obračuna po varijabilnim troškovima sastoji se u tome što koncept
troškova proizvoda sužava samo na varijabilne troškove proizvodnje. Komercijalnu cijenu
koštanja proizvoda ovaj obračun kompletira uključivanjem još samo varijabilnih troškova
prodaje.

Obračun po varijabilnim troškovima uobičajeno je zasnovan na standardnim iznosima

varijabilnih troškova. Otuda i njegov pravi naziv: sistem obračuna po standardnim
varijabilnim troškovima. To je i logično ako se ima u vidu da su marginalni troškovi, u
osnovi budući troškovi. Saglasno tome, troškove proizvoda čine samo standardni

11
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ;
Peć; 2018; str.117
varijabilni troškovi proizvodnje. Odstupanja stvarnih od standardnih varijabilnih troškova
proizvodnje ne vezuju se za nosioce troškova već predstavljaju troškove perioda.

Komercijalnu cijenu koštanja nosilaca uspjeha u fazi prodaje, ovaj sistem obračuna
kopletira još samo standardnim varijabilnim troškovima prodaje. Ostupanja od ovih
troškova, isto kao i odstupanja standardnih varijabilnih troškova proizvodnje, pokrivaju se
mimo cijene koštanja nosilaca uspjeha, tj. iz odgovarajućeg kontribucionog rezultata.
Zasnivanje obračuna na standardnim iznosima varijabilnih roškova pruža mogućnost
dubljeg diferenciranja (segmentiranja) kontribucionig rezultata.

Za suštinu pojedinih sistema obračuna troškova, odnosno za njihovo međusobno

razlikovanje bitni su, prije svega, efekti sistema obračuna troškova na periodični rezultat.
Za obračun po standardnim varijabilnim troškovima karakteristična je podjela i troškova
neproizvodnih funkcija na standardne varijabilne troškove, na jednoj, i odstupanja od
standardnih varijabilnih troškova, na drugoj strani, i uključivanje samo prvih u
komercijalnu cijenu koštanja realizovanih proizvoda, dok odstupanja, zajedno s ukupnim
neproizvodnim fiksnim troškovima, ne podliježu takvoj alokaciji.

No, ta podjela neproizvodnih troškova nema uticaja na visinu neto periodičnog rezultata.
Jer, riječ je o troškovima perioda po svakom sistemu obračuna troškova. Međutim,
vezivanje standardnih varijabilnih troškova proizvodnje za nosioce troškova i
proglašavanje odstupanja stvarnih od standardnih varijabilnih troškova proizvodnje,
zajedno s ukupnim fiksnim troškovima proizvodnje, za troškove odnosno rashode tekućeg
perioda, ima značajnog uticaja na periodizaciju troškova i rezultata. To može biti prikazano
slijedećim šematskim prikazom:
 Troškovi
materijala za
izradu

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE

Troškovi plata
(zarada) izrade

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE
Troškovi prodaje

O.V.T. proizvodnje

- Standardni
troškovi
 Troškovi
upravljanja i
Zalihe proizvoda Troškovi perioda administracije

Troškovi
O.F.T. proizvodnje istraživanja i
razvoja
- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE Troškovi prodatih Račun dobitka i Prihod od prodaje

proizvoda gubitka proizvoda

Posebni pojedinačni
troškovi proizvodnje

- Standardni
troškovi

-ODSTUPANJE

3.4.1. Prednosti direct costing metode

Sistem obračuna po standardnim varijabilnim troškovima uživa dosta veliku popularnost.

U osnovi toga stoje njegove prednosti, od kojih ćemo navesti samo one najznačajnije.

1. Prva ukazuje na to da je eliminisana mogućnost popravljanja tekućeg rezultata na

teret narednih obračunskih perioda forsiranjem obima proizvodnje iznad obima
prodaje
2. Drugo, obračun po standardnim varijabilnim roškovima je pojavni oblik ugradnje
analize prelomne tačke u sistem računovodstvenog obuhvatanja, analize i
interpretacije troškova, prihoda i rezultata. Ta veza je povod i osnov isticanja
plansko-kontrolnih prednosti ovog sistema obračuna troškova. One se sastoje u
mogućnosti neposrednog i jedinstvenog projektovanja nivoa troškova.
3. Treće, u prednosti je i kada su u pitanju zahtjevi analitičkog planiranja i kontrole
troškova rezultata
4. Četvrto, kada je u pitanju podobnost marginalnog bračuna sa aspekta politike
prodajnih cijena, jer je obračun po standardnim varijabilnim troškovima sigurno u
prednosti uvijek kada je u igri kontribucioni pristup formiranju cijena
5. Peto, alternativno poslovno odlučivanje je područje naročitog manifestovanja
prednosti sistema obračuna po standardnim varijabilnim troškovima.
Do sada je bilo riječi o izvornom, osnovnom, čistom vidu marginalnog obračuna. Kao
obliku njegove nadogradnje u novije vrijeme sve se više pažnje poklanja obračunu
postepenog pokrića fiksnih troškova, odnosno razvijenom kontribucionom obračunu. Ideja
o troškovima proizvoda, koji se uključuju u bilansnu vrijednost nedovršene proizvodnje,
poluproizvoda i gotovih proizvoda, i troškovima perioda, koji ulaze u rashode perioda u
kome su nastali, ostaje nepromijenjena.

Glavna novina sastoji se u tome što se iz kontribucionog rezultata proizvoda ne vrši

pokriće ukupnih fiksnih troškova kao jedinstvenog bloka troškova koji su podijeljeni još
samo po funkcijama bez ikakvog uticaja na red pokrića, već postepeno pokriće
odgovarajućih slojeva fiksnih troškova i, saglasno tome, višestepeno iskazivanje
kontribucionog rezultata po pokriću odgovarajućih fiksnih troškova.

Riječ je o direktnim fiksnim troškovima kalkulacionih jedinica za koje se želi obračun

kontribucionog rezultata po pokriću svih direktnih troškova.12 Račun postepenog pokrića
fiksnih troškova, odnosno kontribucionog rezultata po pokriću direktnih fiksnih troškova
zasniva se na postojanju direktnih fiksnih troškova proizvoda, grupe proizvoda, mjesta
troškova i područja (pogona i sl.) nasuprot fiksnim troškovima preduzeća.

U osnovi, račun postepenog pokrića fiksnih troškova, otklanjajući plansko-kontrolne

nedostatke osnovnog oblika marginalnog obračuna, pokušaj je premošćavanja repa između
sistema obračuna po standardnim varijabilnim troškovima i sistema obračuna po punim
standardnim troškovima, njihovog približavanja, kombinovanja njihovih prednosti, što je
sve aktuelnija potreba.

4. Obračun neproizvodnih troškova

4.1. Osnove obračunske kontroverze neproizvodnih troškova

Poslovno-organizaciona struktura proizvodnog preduzeća podrazumijeva postojanje:

 proizvodnog funkcionalnog područija i

 neproizvodnih funkcija.

Proizvodno funkcionalno područije uključuje proizvodnju, nabavku i tehničke službe,a

neproizvodno funkcionalno područije obuhvata funkciju marketinga, funkciju istraživanja i
razvoja i funkciju opšteg upravljanja i administracije. Prethodnom klasifikacijom rekli smo
da u troškove proizvoda mogu biti uključeni stvarni, standardni ili samo standardni
varijabilni troškovi proizvodnje .

Za troškove neproizvodnih funkcija rečeno je da su troškovi perioda. Tradicionalna ideja

da se o tekućem otpisivanju neproizvodnih troškova može se pravdati još samo

12
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ;
Peć; 2018; str.133
neizvjesnošću budućih efekata po osnovu troškova neproizvodnih funkcija i teškoćama
pronalaženja odgovarajuće osnove za mjerenje tih efekata.

Savremeni uslovi privređivanja, međutim, odlikuju se sve većim učešćem neproizvodnih

troškova i u okviru njih sve većom zastupljenošću ovih troškova koji imaju karakter
ulaganja u cilju postizanja određenih budućih efekata, što posebno vrijedi za troškove
marketinga i troškove istraživanja i razvoja.

Dakle, ne mijenjajući im osnovni karakter troškova perioda, razvijenije računovodstveno

mišljenje o ovim troškovima bavi se značajnim pitanjem: jesu li to uvijek rashodi tekućeg
perioda ( u kome su troškovi nastali) ili ih, s obzirom na efekte koje donose, treba jednim
dijelom razgraničiti na više perioda, odnosno privremeno ih bilansirati kao imovinu u
bilansu stanja?

4.2. Obračun troškova marketinga

Troškovi marketinga predstavljaju novčani izraz trošenja dobara i usluga u vezi sa

pribavljanjem i izvršenjem prodajnih porudžbina. Oni uključuju podjednako primarne i
sekundarne troškove alocirane saglasno principu uzročnosti na pojedine aktivnosti u okviru
funkcije marketinga. U svrhe njihovog obračunskog tretmana, planiranja i kontrole,
troškove marketinga treba razvrstati u dvije osnovne grupe:

1. troškovi pribavljanja porudžbina (kreiranja tražnje) i

2. troškovi izvršenja porudžbina.

Troškovi kreiranja tražnje (pribavljanja porudžbina) često ne nastaju u istom periodu u

kome i efekti (prihodi) po njihovom osnovu tako da oni predstavljaju ustvari ulaganje koje
treba vrednovati i posredstvom aktive bilanca stanja odložiti za buduće periode. Pošto su
troškovi izvršenja porudžbina posljedica tekućih prodaja , bilo da nastaju paralelno sa
njima, bilo da im slijede kada se moraju u procijenjenom iznosu uključivati u ekući
obračun, za njih je osnovana tradicionalna pretpostavka da predstavljaju definitivni odliv
ekonomskih vrijednosti (rashode) u momentu njihovog nastanka.

Sa kalkulacione tačke gledišta, troškovi marketinga predstavljaju troškove realizovanih

proizvoda (nosilaca rezultata) i na njih se u fazi realizacije alociraju u punom stvarnom
iznosu, punom standardnom iznosu ili samo u dijelu standardnih varijabilnih troškova
prodaje, što je određeno primjenjenim sistemo obračuna troškova. Pri tom treba razlikovati
direktne troškove prodaje od opštih troškova prodaje. Pouzdanost kalkulacije komercijalne
cijene koštanja podrazumijeva prethodno obuhvatanje opštih troškova prodaje po užim
organizacionim dijelovima marketing funkcije, po prodajnim teritorijama, kanalima
prodaje i sl. kada se primjenjuju diferencijalne stope opštih troškova prodaje.

U čisto metodološkom smislu, otpisani obračun troškova marketinga ne donosi veće

specifičnosti. Razlika u odnosu na obračun troškova proizvodnje je uglavnom u tome što se
troškovi prodaje, ukoliko nema njihovog odlaganja posredstvom aktivnih vremenskih
razgraničenja za buduće periode, s mjesta troškova u cjelini prenose na račune rashoda.
 4.3. Obračun troškova istraživanja i razvoja

Troškovi istraživanja nastaju po osnovi aktivnosti traženja, usavršavanja, ispitivanja novih

proizvoda i proizvodnih postupaka. Troškovi razvoja uobičajeno se odnose na donošenje
odluka da se proizvede , primjeni ili da se pređe na novi proizvod, proizvodni postupak ili
pak da se pređe na korištenje novog materijala i sl. Razliku između troškova istraživanja i
troškova razvoja je vrlo teško utvrditi zato što se odvijaju simultano, od istih ljudi, na
istom predmetu i sl.

Stalni rast troškova istraživanja i razvoja karakterističan je za uslove savremene

proizvodnje. U skladu s tim, računovodstveni aspekti ovih troškova sve više ulaze u red
važnih obračunskih pitanja.

Za krajnju obračunsku dispoziciju troškova istraživanja i razvoja neophodno je utvrditi da

li je prihvatljivije:

- da se oni u cjelini tretiraju rashodima perioda u kome su nastali;

- da budu uključeni u opšte troškove proizvodnje i snjima dalje obračunavani ili
- oni sadrže i takve troškove od kojih se s izvjesnošću očekuju budući procjenjivi
efekti pa ih u periodu njihovog nastanka treba aktivirati kao sredstvo, a onda u nizu
budućih obračunskih perioda otpisati.13

U ulozi neposrednog prouzrokovača troškova istraživanja i razvoja uglavnom se

pojavljuju:

 fundamentalna (čista) istraživanja

 novi proizvodi i novi proizvodni postupci i
 unapređenje proizvoda i proizvodnih postupaka.

Odluka da se vrši odlaganje troškova istraživanja i razvoja novog proizvoda i proizvodnog

postupka pretpostavlja veoma pažljivu analizu troškova i oprezno odmjeravanje. Za razliku
od troškova fundamentalnih istarživanja i razvoja, efekte po osnovu istraživačko-razvojnih
aktivnosti je mnogo lakše u budućnosti pravdati i izvesti jer su izvjesniji i znatno kraće
traju.međutim, pošto se usavršavanje postojećih proizvoda i proizvodnih procesa
uobičajeno vrši kontinuirano, troškovi po tom osnovu vrlo tijesno su vezani sa tekućom
proizvodnjom tako da njihovo realociranje na opšte troškove proizvodnje i uključivanje u
proizvodnu cijenu koštanja može biti pravo rješenje za ove troškove.

U protivnom, ako se na mahove vrše značajnija ulaganja u ciju usavršavanja postojećih

proizvoda i proizvodnih postupaka preporučljivo je ta ulaganja tretirati sredstvom koje se
otpisuje u nizu operativnih perioda na koje se njihovi efekti protežu, pod uslovom da to
može biti pouzdano izvedeno.

13
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ;
Peć; 2018; str.143
Pitanje periodizacije troškova istraživanja i razvoja veoma je složeno i postoji uvijek
naglašena opasnost kod donošenja te odluka.

4.4. Obračun troškova opšteg upravljanja i administracije

Troškovi upravljanja i administracije predstavljaju širok i dosta heterogen blok troškova

preduzeća. Oni nastaju na mnogim nivoima njegove organizacione strukture. Prema tome,
ovdje se bavimo troškovima opšteg upravljanja i administracije na nivou preduzeća.

Drugim riječima oni mogu biti definisani kao oni upravno-administrativni troškovi koji ne
mogu biti na pouzdan način vezani za aktivnosti proizvodnje i distribucije. 14 Konkretnije, u
našim uslovima to su troškovi upravljanja preduzećem, troškovi finansijske funkcije,
troškovi računovodstvene funkcije, troškovi pravnih, kadrovskih i opštih poslova i troškovi
drugih sličnih aktivnosti koji se obavljaju na nivou preduzeća.

Polazeći od opisanog karaktera troškova opšteg upravljanja i administracije, uobičajeni

računovodstveni pristup ovim troškovima je da se oni tretiraju zasebnom funkcionalnom
grupom troškova koji se ne odnose neposredno na aktivnosti proizvodnje, marketinga i
istraživanja i razvoja pa se na njih alociraju, već se kao trošak perioda pripisuju tekućim
rashodima, odnosno smataraju se definitivnim odlivima ekonomskih vrijednosti u
momentu nastanka troškova.

Za potrebe analitičkog raščlanjivanja bilanca uspjeha, korisno je ove troškove u fazi

realizacije vezati za nosioce uspjeha čime se kompletira njihova komercijalna cijena
koštanja proizvoda.

U svakom slučaju, ukupni triškovi upravljanja i administracije su rashodi perioda, a pitanje

je samo da li će na rashode prodatih proizvoda biti prenešeni stvarno nastali troškovi,
standardni troškovi ili samo standardni varijabilni troškovi ukoliko ih uopšte ima u
troškovima upravljanja i administracije.

Među troškove upravljanja i administracije pomenuli smo i troškove finansijske funkcije.

Mnogi neupućeni tu trpaju i troškove finansiranja koji su sazdani od kamata po osnovu
kreditnih izvora finansiranja i predstavljaju posebnu grupu troškova. Kao trošak preduzeća,
troškovi finansiranja se uobičajeno trtiraju rashodima perioda u kome su nastali. Samo
izuzetno, pod uslovom da se tiču konkretnih proizvoda, mogli bi troškovi finansiranja biti
uključeni u vrijednost zaliha učinaka.

Po međunarodnim računovodstvenim standardima troškovi opšteg upravljanja i

administracije spadaju u troškove za koje se preporučuje da ne budu uključeni u
proizvodnu cijenu koštanja, što ne isključuje mogućnost da ovi troškovi isto tako mogu biti
alocirani i mogu biti uračunati u komercijalnu cijenu koštanja prodatih učinaka.

14
Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku „Haxhi Zeka“ ;
Peć; 2018; str.147
Po istim standardima, troškovi finansiranja su rashodi perioda, osim u posebnim
okolnostima ako su neposrdeno pripisivi nabavci ili izgradnji osnovnog sredstva ili
proizvodnji određenih učinaka, kada se mogu aktivirati kao dio nabavne vrijednosti
kupljene opreme, izgrađane zgrade ili nedovršene proizvodnje.

Kod nas troškovi uprave se, po pravilu , smatraju rashodima perioda u kome su nastali i po
pravilu ne moguse aktivirati kao neki oblik imovine preduzeća. Samo izuzetno u cijenu
koštanja nematerijalnih ulaganja i osnovnih sredstava mogu se uračunati i troškovi uprave
kao i rashodi finansiranja, ako su direktno uslovljeni tim ulaganjem ili osnovnim
sredstvom. Slično tome, samo izuzetno troškovi uprave i prodaje i troškovi finansiranja u
preduzećima sa dužim proizvodnim ciklusom ili sezonskom prodajom mogu se uključiti u
cijenu koštanja zaliha nedovršene proizvodnje i gotovih proizvoda, i na taj način biti
aktivirani kao dio imovine preduzeća.

5. ZAKLJUČAK

Možemo zaključiti da troškovi predstavljaju jedan od najvitalnijih i najdinamičnijih faktora

u poslovanju svakog preduzeća i privrede uopšte i da su postali funkcija ekonomije
preduzeća, jer je gotovo nemoguće zamisliti rad preduzeća bez troškova i nesumnjivo su i
jedan od najbitnijih faktora poslovnog rezultata, jer njihovo snižavanje omogućuje
savladavanje bitnih problema preduzeća.

Metode i sistemi obračuna troškova čine jednu cjelinu u obračunskom smislu. Postoji
neposredna povezanost između metoda i sistema obračuna troškova:

1. Bez definisanog sistema obračuna troškova nema metode obračuna troškova;

2. Bez određenog metoda obračuna troškova sistem bi bio neupotrebljiv.

Sistem računovodstva troškova sastoji se od obrazaca,tehnika i računovodstvene evidencije

koja se koristi za dobijanje potrebnih informacija o troškovima svake vrste proizvoda i o
obavljanju pojedinih funkcija.

U proizvodnom preduzeću računovodstvo troškova ispunjava dva važna upravljačka cilja:

utvrđuje jedinični trošak svakog proizvedenog proizvoda i opskrbljuje preduzeće
informacijama koje će koristiti za planiranje budućih poslovnih aktivnosti i za kontrolu
troškova.
U proizvodnom preduzeću troškovi proizvodnje su od posebnog značaja kako za
upravljačke tako i za finansijske računovođe. Upravljačke računovođe moraju
blagovremeno pripremiti menadžerima pouzdane informacije o troškovima proizvodnje za
donošenje odluka kao što su: Po kojoj cijeni se moraju prodavati proizvodi da bi se zaradio
odgovarajući profit ? Može li se proizvesti određena vrsta uz troškove koje će omogućiti
prodaju po konkurentskoj cijeni ? i sl.

U praksi najčešće se primjenjuju sljedeća tri sistema obračuna troškova, a to su: sistem
obračuna po stvarnim troškovima, sistem obračuna po standardnim troškovima te sistem
obračuna po standardnim varijabilnim troškovima. U seminarskom radu naveden je
konkretan primjer obračuna po stvarnim troškovima u preduzeću Luxor XL, te ilutracija
primjera za obračun po standardnim troškovima i njihova usporedba.

6. LITERATURA

Knjige:

1. Husnija Bibuljica; Računovodstvo troškova; Centar za Znanstveno istraživanje i

Nauku „Haxhi Zeka“ ; Peć; 2018;
2. Husnija Bibuljica, Emin Neziraj,; RAČUNOVODSTVO ZA
MENADŽERE,;Centar za Znanstveno istraživanje i Nauku ˝Haxhi Zeka˝;
3. Nikola Stevanović, Dejan Malinić; Upravljačko računovodstvo;
4. Vinko Belak; Menadžersko računovodstvo; Zagreb; 1995

Internet izvori:

5. Metode obračuna proizvodnje,

https://bib.irb.hr/datoteka/343468.Persic_Met_obrac_proiz_2007_IFRS_OP.pdf,
datum pristupa;10.12.2020.
6. Tradicionalni sistemi obračuna troškova;
http://www.efzg.unizg.hr/UserDocsImages/RAC/hpercevic/upravljacko_racunovod
stvo/Sustavi%20obra%C4%8Duna%20tro%C5%A1kova.pdf, datum pristupa:
08.12.2020.