T.Ü.

Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

8. HAFTA
TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI 41 – TARIMSAL FAALİYETLER

Bu hafta TMS 41 – Tarımsal Faaliyetler Standardı ele alınacaktır. Bu standardın

amacı, tarımsal faaliyetlere ilişkin muhasebeleştirme yöntemlerini ve açıklamaları
belirlemektir.

1.1. Kapsam

SORU 1:
TMS 41 – Tarımsal Faaliyetler standardı nerelerde uygulanır?

İşletmenin hasadı yapılmış canlı varlıkları olan tarımsal ürünlerine, sadece hasat
noktasında aşağıda belirtilen unsurlara uygulanmaktadır.

A. Canlı varlıklar,
B. Hasat zamanındaki tarımsal ürünler,
C. Tebliğde belirtilen devlet teşviklerinin muhasebeleştirilmesinde kullanılmaktadır.

SORU 2:
TMS 41 – Tarımsal Faaliyetler standardı nerelerde uygulanmaz?

Tarımsal faaliyetle ilgili arsa ve tarımsal faaliyetle ilgili maddi olmayan duran varlıklara
uygulanmaz.

Hasat noktasından sonra “TMS 2 Stoklar” Standardı kapsamındaki varlıklara

uygulanmaz.

Örnek: Üzümü yetiştiren bir şarap tüccarının, söz konusu üzümü şaraba dönüştürmesi
işlemi.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

1.2. Tanımlar

Tarımsal faaliyet: Satışa veya geri dönüştürülmeye konu canlı varlıkların tarımsal
ürünlere veya farklı canlı varlıklara dönüştürülmesi ve hasat işlemlerinin bir işletme
tarafından yönetimidir.

Tarımsal ürün: İşletmenin canlı varlıklarının hasadı yapılmış ürünüdür.

Canlı varlık: Yaşayan hayvan veya bitkidir.

Biyolojik dönüşüm: Canlı varlıklarda niteliksel ve niceliksel değişime yol açan

büyüme, bozulma, üretim ve döllenme sürecidir.

Satış maliyetleri: Finansman maliyetleri ve gelir vergileri hariç olmak üzere, bir
varlığın elden çıkarılmasıyla doğrudan ilişkilendirilebilen ek maliyetlerdir.

Canlı varlık grubu: Yaşayan hayvan veya bitki topluluğudur.

Hasat: Ürünün canlı varlıklardan ayrılması veya canlı varlığın yaşam sürecinin sona
ermesidir.

Aktif piyasa: Aşağıda yer alan koşulların tamamının bulunduğu piyasadır:

(a) Piyasada ticareti yapılan mallar homojendir;

(b) Normalde, bu malların her zaman için bir alıcısı ve satıcısı mevcuttur. (c) Fiyatlar kamuoyu
tarafından öğrenilebilir.

Defter değeri: Varlığın finansal durum tablosunda (bilançoda) muhasebeleştirilmiş

olduğu değerdir.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

Tablo 11: Tarımsal Ürünler ve Hasattan Sonra İşlenen Diğer Ürünler (1)

Tablo 22: Tarımsal Ürünler ve Hasattan Sonra İşlenen Diğer Ürünler (2)

1
TMS 41 – Tarımsal Faaliyet Standardı Tebliğ. Madde 4.
2
TAŞTAN, Hakan (2013) Büyükbaş Canlı Varlık İşletmelerinde Muhasebe Düzeni, Ankara:Detay Yayıncılık. S.69.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

1.3. Muhasebeleştirme ve Ölçüm

SORU 3:
Canlı varlıkların ilk muhasebeleştirmesi nasıl gerçekleştirilir?

Canlı varlıklar ilk muhasebeleştirildikleri tarihte ve her raporlama dönemi sonunda,

gerçeğe uygun değerleri ile ölçülür.

Ancak, yukarıdaki ölçüm, yalnızca ilk muhasebeleştirme sırasında yok edilebilir. Canlı
varlıklarını daha önce gerçeğe uygun değerden satış maliyetlerinin düşülmesi suretiyle
ölçmüş bir işletme, söz konusu varlıkları elden çıkarana kadar gerçeğe uygun değerlerinden
satış maliyetlerinin düşülmesi suretiyle ölçmeye devam eder.

SORU 4:
Gerçeğe uygun değerin güvenilir olarak ölçülemediği durumlar nelerdir?

Canlı varlıkların gerçeğe uygun değerinin güvenilir bir biçimde ölçülebileceği

varsayılır.

Ancak, canlı varlığın piyasa fiyatı hesaplanamıyor ise, ilk muhasebeleştirmede gerçeğe
uygun değer kullanılmaz.

Böyle bir durumda canlı varlık, maliyetinden buna ilişkin her türlü birikmiş
amortisman ve birikmiş değer düşüklüğü karşılıklarının düşülmesi suretiyle (Tarihi Maliyet
Değeri ile) ölçülür.

SORU 5:
Borsa İstanbul’daki işletmeler kendi canlı varlıklarının değerlerini gerçeğe uygun
değer yöntemi ile hesaplayabiliyorlar mı?

Türkiye’de büyükbaş canlı varlıklar için yeterince aktif piyasa mevcuttur. Bunun
örneğine aşağıdaki tabloda yer verilmektedir.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

Tablo 33: Borsa İstanbul’daki Büyükbaş İşletmelerin Canlı Varlıklarının Değerleme

Bilgileri

İşletme bir tarımsal ürünü her zaman, hasat noktasında, gerçeğe uygun değerinden
satış maliyetleri düşülmesi üzerinden ölçer.

Satış maliyetleri, bir varlığın elden çıkarılmasıyla doğrudan ilişkilendirilebilen ek

maliyetlerdir.

Hasatın yapılması (varlığın toplatılması) ile ilgili maliyetler satış maliyeti olarak
değerlendirilemez. Hasatın yapılması için katlanılan maliyetler varlığın maliyetine eklenir.

SORU 6:
Canlı varlıklar neden gerçeğe uygun değerleri ile ölçülmektedir?

Gerçeğe uygun değer ile ölçümün amacı sadece dönem karı veya zararının doğru
hesaplanması değil, aynı zamanda bir işletmenin piyasa değerinin de ortaya çıkmasına
yardımcı olmaktır.

Ülkemizdeki muhasebe uygulamalarında tarihi maliyetler esas alındığından özellikle

büyükbaş canlı varlık işletmelerinin bilançolarında yer alan değerler, piyasa değerleri ile
benzerlik göstermemektedir.

Bilançodaki hesapların doğru olmaması nedeniyle de işlemenin piyasa değeri

ölçülmesi zorlaşmaktadır.

3
Hakan Taştan, Murat Azaltun, Hüseyin Mert. (2013). Büyükbaş Canlı Varlık İşletmelerinde TMS-41 Tarımsal
Faaliyetler Standardının Uygulanmasına Eğitsel Bakış. Afyon Kocatepe Üniversitesi. İİBF Dergisi. Cilt.15. Sayı.2.
S.123.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

SORU 7:
Canlı varlıkların muhasebeleştirilmeleri ile ilgili hesaplar nelerdir?

Yeni Tek Düzen Hesap Planı Taslağına uygun olarak hazırlanan canlı varlık hesapları
aşağıdaki tabloda gösterilmektedir.

Tablo 44: Borsa İstanbul’daki Büyükbaş İşletmelerin Canlı Varlıklarının Değerleme Bilgileri

4
Türker Susmuş, Dilek Demirhan (2013). Canlı Varlıklar ve Tarımsal Faaliyetlerin TMS Açısından
Değerlendirilmesi. III. Uluslararası Balkan ve Ortadoğu Ülkeleri Muhasebe Tarihi ve Muhasebe Denetimi
Konferansı. Sunum Notları.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

1.4. Örnek Uygulama I5

A. Gizemli A.Ş. tarla bitkileri ekip ürün üretmek amacıyla C Ltd. Şti.’den 50.000 TL + %18
KDV’ye tarla satın almıştır.

----------------------------/-------------------------------------
250 Arazi ve Arsalar 50.000
191 İndirilecek KDV 9.000

102 Bankalar 59.000

Ürün yetiştirmek amacıyla tarla satın alımı.

----------------------------/-------------------------------------

B. Tarlada kullanmak amacıyla 10.000 TL’ye tohumluk buğday ve 2.000 TL’lik gübre alınmıştır
(%18 KDV hariç).

----------------------------/-------------------------------------
150 İlk Madde Malzeme 12.000
150.10 Tohumluk buğday
150.20 Gübre
191 İndirilecek KDV 2.160

102 Bankalar 14.160

Tarlada kullanmak üzere buğday ve gübre alımı

----------------------------/-------------------------------------

C. Tarlada 10.000 TL değerindeki buğday ve 1.000 TL değerinde gübre üretim amacıyla

kullanılmıştır.

----------------------------/-------------------------------------
710 Direkt İlk Madde Malzeme
Gideri 11.000

150 İlk Madde Malzeme 11.000

Buğday ve gübrenin ürün üretimi amacıyla tüketilmesi

----------------------------/-------------------------------------

5
Türker Susmuş, Dilek Demirhan (2013). Canlı Varlıklar ve Tarımsal Faaliyetlerin TMS Açısından
Değerlendirilmesi. III. Uluslararası Balkan ve Ortadoğu Ülkeleri Muhasebe Tarihi ve Muhasebe Denetimi
Konferansı. Sunum Notları.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

D. Tarlada 10.000 TL’lik işçilik giderine katlanılmıştır (Vergi ve SGK hesapları eklenmemiştir).

----------------------------/-------------------------------------
720 Direkt İşçilik Gideri 10.000

335 Personele Borçlar 10.000

Tahakkuk eden işçilik gideri

----------------------------/-------------------------------------

E. Tarlada 20.000 TL’lik elektrik, su giderine katlanılmıştır.

----------------------------/-------------------------------------
730 Genel Üretim Gideri 20.000

381 Gider Tahakkukları 20.000

Tahakkuk eden elektrik ve su giderleri

----------------------------/-------------------------------------

F. İşletme üçer aylık dönemler itibariyle borsaya finansal rapor düzenlemektedir. Bu nedenle,
bu ara döneme tahakkuk eden üretim giderleri 16 Canlı Varlıklar hesap grubu altındaki,
160 Tarla Bitkileri hesabına aktarılmıştır.

(Maliyet hesaplarının kapatılması ile ilgili bir kayıt gözardı edilmiştir.)

----------------------------/-------------------------------------
160 Tarla Bitkileri 41.000
160.10. Buğday Tarlası

711 DİMM Yansıtma Hs. 11.000

721 Direkt İşçilik Yansıtma Hs. 10.000
731 Genel Üretim Gid. Yans. Hs. 20.000

Dönem sonu itibariyle maliyet hesaplarının ilgili varlık hesabına aktarılması.

----------------------------/-------------------------------------
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

G. Canlı Varlıklar hesap grubunun dönem sonu/ara dönem değerleme ölçeği Gerçeğe Uygun
Değerdir. Ara hesap dönemi gelmiştir. 160 Tarla Bitkileri hesabının gerçeğe uygun değerinin
hesaplanması gerekmektedir.

160 Tarla Bitkileri hesabının gerçeğe uygun değeri 4.000 TL artmıştır.

Gerçeğe uygun değer farkından kaynaklanan kazanç veya kayıplar gelir tablosunda
muhasebeleştirilir.

----------------------------/-------------------------------------
160 Tarla Bitkileri 4.000
160.10. Buğday Tarlası

606 Canlı Varlık Değerleme Farkları 4.000

Dönem sonu itibariyle gerçeğe uygun değer hesaplaması

----------------------------/-------------------------------------

H. İşletme buğday tarlasındaki buğdayları hasat etmiştir. Hasat işlemi nedeniyle 1.500 TL’lik
su, elektrik ve 1.000 TL’lik işçilik giderine katlanmıştır.

Hasat işlemi ile ilgili maliyetler satış maliyeti değildir. Bu nedenle, hasat işlemi ile ilgili
maliyetler varlığın maliyetine eklenir.

(Maliyet hesaplarının oluşturulması ve kapatılması ile ilgili iki kayıt gözardı edilmiştir.)

----------------------------/-------------------------------------
160 Tarla Bitkileri 2.500
160.10. Buğday Tarlası

721 Direkt İşçilik Yansıtma Hs. 1.500

731 Genel Üretim Gid. Yans. Hs. 1.000

Hasat ile ilgili maliyetlerin ilgili varlığın maliyetine (Canlı Varlık Hs.) aktarılması
----------------------------/-------------------------------------
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

I. Hasat işlemi tamamlandığında iki ayrı varlıktan bahsedilebilir.

1. Tarlada Bitki (canlı varlık) kalmamıştır. Açık kalan varlık hesabı 250 Arazi ve Arsalar
Hesabı’dır.

2. Buğday (stok hesabı)

Bu nedenle birbirlerinden ayrıştırılması gerekmektedir.

----------------------------/-------------------------------------
156 Tarım Ürünleri Hs. 47.500
156.10. Ekmeklik Buğday

160 Tarla Bitkileri 47.500

160.10. Buğday Tarlası

Hasat nedeniyle tarla bitkilerinin stoklara aktarılması

----------------------------/-------------------------------------

J. Ekmeklik buğdayın 40.000 TL’lik kısmı %20 karlılıkla peşin olarak satılmıştır.

----------------------------/-------------------------------------
100 Kasa 56.640

600 Yurtiçi Satışlar 48.000

391 Hesaplanan KDV 8.640

Satış kaydı.
----------------------------/-------------------------------------

----------------------------/-------------------------------------
625 Satılan Tarım Ürünlerinin
Maliyeti 40.000
625.10. Ekmeklik Buğday

156 Tarım Ürünleri Hs. 40.000

156.10. Ekmeklik Buğday

Satılan Ticari Mal Maliyeti Kaydı.

----------------------------/-------------------------------------
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

1.5. Örnek Uygulama II6

Gıdak A.Ş. piliç et ve yumurta üretimi ile uğraşan bir işletmedir. İşletme, damızlık civciv ve
yumurta civcivi satın alıp yetiştirerek piliç eti ve yumurta üretmektedir.

A. 23.11.2012 tarihinde 50.000 TL’ye damızlık civciv ve 30.000 TL’ye de yumurta civcivi peşin
olarak satın alınmıştır.

----------------------------/-------------------------------------
162 Canlı Kümes Hayvanları 50.000
162.30. Damızlık Civciv

218 Yapılmakta Olan Canlı

Varlık Yatırımları 30.000
218.10. Yumurta Civcivi

100 Kasa 50.000

Civciv satın alımı.
----------------------------/-------------------------------------

B. Raporlama (31.12.2012) tarihinde damızlık civcivler için 20.000 TL, yumurta civciv için ise
10.000 TL’lik DİMM, Dİ ve GÜM’ne katlanılmıştır.

Maliyet hesaplarının oluşturulması ve kapatılmaları ile ilgili iki işlem ihmal edilmiştir.

----------------------------/-------------------------------------
162 Canlı Kümes Hayvanları 20.000
162.30. Damızlık Civciv

218 Yapılmakta Olan Canlı

Varlık Yatırımları 10.000
218.10. Yumurta Civcivi

711 DİMM Yansıtma Hs. 8.000

721 Direkt İşçilik Yansıtma Hs. 12.000
731 Genel Üretim Gid. Yans. Hs. 10.000

Dönem sonu itibariyle maliyet hesaplarının ilgili varlık hesaplarına aktarılması.

----------------------------/-------------------------------------

6
Türker Susmuş, Dilek Demirhan (2013). Canlı Varlıklar ve Tarımsal Faaliyetlerin TMS Açısından
Değerlendirilmesi. III. Uluslararası Balkan ve Ortadoğu Ülkeleri Muhasebe Tarihi ve Muhasebe Denetimi
Konferansı. Sunum Notları.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

C. Raporlama (31.12.2012) tarihinde tüm civcivler piliç eti ve yumurta üretimi için gerekli
olgunluğa (biyolojik dönüşüm) ulaştıkları için ilgili hesaplara aktarılmıştır.

Biyolojik dönüşüm, her biri gözlemlenebilen ve ölçülebilen, büyüme, bozulma, üretim ve

döllenme gibi çeşitli fiziksel değişimlerle sonuçlanır. Söz konusu fiziksel değişikliklerin her biri,
beklenen ekonomik fayda ile doğrudan ilişkilidir. (TMS 41 Md.52)

----------------------------/-------------------------------------
162 Canlı Kümes Hayvanları 70.000
162.35. Broiler Piliç

212 Canlı Kümes Hayvanları 40.000

212.10. Yumurta Piliç

162 Canlı Kümes Hayvanları 70.000

162.30. Damızlık Civciv

218 Yapılmakta Olan Canlı

Varlık Yatırımları 40.000
218.10. Yumurta Civcivi

Civciv hesaplarının biyolojik dönüşüm nedeniyle ilgili varlık hesaplarına aktarılması.

----------------------------/-------------------------------------

D. Raporlama (31.12.2012) tarihinde broiler pilicin gerçeğe uygun değerinin 72.000 TL ve

yumurta pilicin gerçeğe uygun değerinin 37.000 TL olduğu saptanmıştır. Yumurta piliçlerin
değer düşüklüğünün nedeni hasta olmalarından kaynaklanmaktadır.

İşletme, her bir canlı varlık ve hasat noktasındaki her bir tarımsal ürün grubunun gerçeğe
uygun değerinin belirlenmesinde kullanılan yöntem ve varsayımları açıklar. (TMS 41 Md.47)

----------------------------/-------------------------------------
162 Canlı Kümes Hayvanları 2.000
162.35. Broiler Piliç

606 Canlı Varlık Değerleme Farkları 2.000

606.10. Varlık Değerleme Artışı

Piliçlerin dönem sonundaki gerçeğe uygun değerlerindeki artış

----------------------------/-------------------------------------

Eğer canlı varlıkların 3.000 TL’lik kısmı telef olsaydı. 3.000 TL’lik zarar olarak kayıt yapardık.
 T.Ü. Muhasebe Denetim Tezsiz Yüksek Lisans (Uzaktan Eğitim) H-07

----------------------------/-------------------------------------
606 Canlı Varlık Değerleme Farkları 3.000
606.20. Varlık Değerleme Azalışları

212 Canlı Kümes Hayvanları 3.000

212.10. Yumurta Piliç

Yumurta piliçlerin gerçeğe uygun değerlerindeki azalış

----------------------------/-------------------------------------

E. 31.12.2012 tarihinde, değer düşüklüğüne uğrayan yumurta piliçler için değer düşüklüğü
karşılığı ayrılabilir.

Hastalandıkları için, belki hastalıktan kurtulabilirler diye onları telef etmeyiz ve şimdilik
karşılık ayırırız.
----------------------------/-------------------------------------
654 Karşılık Giderleri (-) 3.000
654.10. yumurta piliç

216 Canlı Varlık Değer Düşüklüğü Karşılığı (-) 3.000

216.10. Yumurta Piliç

Yumurta piliçler için değer düşüklüğü karşılığı ayrılması

----------------------------/-------------------------------------

F. 01.02.2013 tarihinde broiler piliçler kesilip paketlenmiştir.

----------------------------/-------------------------------------
152 Mamuller 72.000
152.35. Broiler Piliç

162 Canlı Kümes Hayvanları 72.000

162.35. Broiler Piliç

Piliçlerin kesilmesi sonucunda canlı varlık hesabının kapatılıp ilgili stok hesabına aktarımı
----------------------------/-------------------------------------
G. Bir yıl geçtikten sonra 31.12.2013 tarihinde yumurta piliçler amortismana tabi
tutulacaktır. Yumurta piliçlerin faydalı ömrü 3 yıl olarak belirlenmiştir.

----------------------------/-------------------------------------
730 Genel Üretim Gideri 12.333
730.11. Yumurta Piliç

217 Canlı Varlıklar Birikmiş Amortisman Hs. (-) 12.333

217.11. Yumurta Piliç

Bir yıldan uzun süre fayda sağlayan yumurta piliçler için amortisman ayrımı (37.000 / 3)
----------------------------/--------------------------------------