Основна средства обухватају пословну имовину, материјалну и нематеријалну, која се

у пословном процесу користи (троши) дуже од годину дана. Иако уложена у целости у
радни поступак, ова средства се не троше одмах, већ производе економске користи
(производе и услуге) дужи временски период. Њихова вредност смањује се постепено,
све док не постану неупотребљива за рад, било да су физички истрошена или су
технолошки затарела.
Контроле ОС код субјекта ревизије од значаја за ревизију ОС:
Постоје две уобичајене контроле које тангирају салда на рачунима ОС:
• Услед величине издатака за набавку ОС и њиховог утицаја на пословање у
дужем периоду, већина економских субјеката контролише издатке за те сврхе
путем израде плана капиталних улагања,
• Други облике је вођење аналитике ОС, која садржи податке о набавној
вредности, датуму набавке, методу амортизације, процењеном корисном веку,
акумулираној исправци вредности, инвентарним бројевима и друге битне
податке.
Евиденција ОС, код субјекта ревизије, воде се у:
• Књизи ОС
• На аналитичким картицама у књиговодству ОС – по количини и вредности
• У главној књизи – финансијско књиговодство
У књизи ОС евидентира се инвентарни број ОС koje se ne sme ponavljati, назив ОС,
добављач, датум набавке, набавна вредност, износ годишњег отписа ( амортизације),
садашња вредност.
Планирање ревизије:
Циљ ревизора је да планира ревизију како би се она спровела на ефективан начин.
Време утрошено за ревизију основних средстава је релативно кратко у односу на време
потребно за целокупну ревизију субјекта из разлога што:
• Промене на основним средствима су релативно ретке, у односу на промене на
нпр обртним средствима.
• Почетни салдо на рачунима некретнина, постројења и опреме је већ проверен
током ревизије у претходним годинама, па су предмет ревизије само промене у
ревидираној години.
• Некретнине, постројења и опрема су мање подложне незаконитом присвајању
или криминалним радњама, него што је то случај са обртном имовином.
• Питање разграничења трансакција (cut-off) је од мањег значаја у ревизији
основних средстава, него што је то случај са куповином или продајом залиха
• Приликом ревизије основних средстава ревизор се не суочава са проблем
њихове текуће. Дневне или тржишне вредности, као што је то случај са
ревизијом обртних средстава ( нпр залихе ).
Приликом планирања ревизије посебна пажња се мора посветити попису , а план
ревизије и само присуство ревизора попису ОС код субјекта ревизије требао би да
садржи следеће активности:
• Прибавити упуства клијента за попис ОС и испитати њихову комплетност
• Обавити обилазак пословних локација, или дела истих, субјекта ревизије на
коме се налазе ОС и уверити се да нема непописаних ОС,
• Посматрати начин пописа пописа од стране запослених субјекта ревизије и
утврдити да ли попис врше у складу са упуством за обављање пописа,
 • Обавити попис избраних узорака ОС и упоредити га са већ попуњеним
пописним листама од стране субјекта ревизије – те податке користити за
проверу тачности и потпуности коначних пописних листа,
• Утврдити стање разних позиција ОС и проверити да ли међу њима има оних за
које постоји основа за обезвређење, а за ОС вреднована методом
ревалоризације, проверити и процењену фер вредност и начин на који је
евидентирана процењена фер вредност.
Планирање поступака током ревизије подразмева активности које имају за циљ:
• Стећи довољно разумевање субјекта ревизије што ће допринети нашем
одређивању материјалности, ризика и ревизијског приступа,
• Припремити приступ који је усредсређен на специфичне факторе ризика, уз
омогућавање прихватљивог нивоа уверавање за финансијске извештаје у целини
• Дефинисати детаљни план ревизије
• Одредити детаљну методологију за узорковање и израчунати величину узорка
• Припремити и осмислити програме ревизијских тестова
• Документовати резултате тестирања
• Саопштити налазе субјекту ревизије

Стална средства у смислу контроле и процене ризика ревизијског ангажмана интересантна су у

делу:
• Прибављања ОС, Процене ОС, Коришћења ОС, Отуђења ОС.

Приликом израде програма за ревизију НПО, пажњу треба усмерити на потврду

неких од циљева ревизије који су уједно и ревизорске тврдње:
Тврдња о основаности:

Тврдња основаности постојања ОС да евидентирани ОС заиста и постоји. При томе

треба разликовати материјална и нематеријална ОС. Материјала ОС у физичком смислу треба
да постоје и да се то непосредним ревизијским увидом то може и утврдити. Нематеријална ОС
она у физичком смислу не постоје и доказ о њиховом постојању је одговарајућа документација
или уверавање у виртуелно постојање и функционисање софтвера.
Ова тврдња би била угрожена ако се као ОС представе средства која не постоје, над којима
предузеће нема право својине или право коришћења па предузеће нема ни основ да их унесе у
пословне књиге

Тврдња интегралности

Тврдња интегралности свих позиција ОС подразумева да су све позиције ОС које предузеће

има приказане као ОС у ФИ за припадајући период. Провера интегралности се обезбеђује :
• Изјавама руководства ,
• Изводима из Републичког геодетског завода,
• Изводима из земљишњих књига, Поседовним листовима,
• Уговорима о куповини или стицању

Тврдња о правима и обавезама

Тврдња о правима и обавезама се односи на власништво над ОС. Овај сегмент тврдње је
најбитнији. Овом тврдњом се исказује квалитет права предузећа над ОС. Када су у питању
права она могу да се приказу на следеће начине:
• Право располагања- пуна својина,
• Право коришћења без накнаде,
 • Право коришћења по основу закупа,
• Право коришћења по основу лиценце,
• Правио коришћења по основу лизинга.

Сви видови наведеног права се МОРАЈУ документовати.

Тврдња о оцени или алокацији

Тврдња о оцени и алокацији ОС подразумева да су евидентирани исправни износи ОС и

исказани по фер вредности. Задатак ревизора је да се увери у фер вредност ОС на начин што ће
после провере постојања ОС, утврђивања квалитета права над њим остварити увид у вредност
и оценити њену примереност стању ОС. Када су у питању грађевински објекти ревизор треба
да ли је приказана вредност по м2 примерена старости, величини, локацији, квалитету градње...
Када су у питању покретна ОС увид у коректност цене ОС се врши на основу поређења са
сличним добрима на тржишту и поређењем са функционалним стањем конкретног ОС и
других на тржишту.

Тврдња о приказивању и извештавању

Тврдња о приказивању и извештавању значи да се подразумева да се позиције ОС класификују

у одговарајуће рачуне и да напомене уз фин извечтаје садрже приказе о оним рачунима ОС
које захтевају општеприхваћени рачуноводствени принципи.
Циљеви ревизије ОС
При спровођењу ревизије ОС, ревизор треба да поседује или стекне знање о пословању
у мери довољној да идентификује и разуме догађаје, трансакције и праксе, које према
ревизоровом суду, могу имати значајан утицај на ревидирану позицију, односно ОС у
нашем случају, као и да тако стечено уврење угради у изражено ревизораско
мишљење у изветају ревизора.
Сами циљеви ревизије основних средстава се могу поделити на:
• Утврдити да ли износи који су исказани у оквиру позиције ОС укључују сва
основна средства ( постојање), која су у поседу субјекта ревизије(власништво),
и која се користе у процесу производње/рада(презентација) као и провера да ли
су средства потпуно амортиуована или продата ОС правилно искњижена из
рачуноводствених евиденција.
• Утврдити да ли су ОС исказана по њиховој набавној вредности, која је правилно
утврђена и да ли су трошкови амортизација реални и обрачунати у складу са
правилима за билансирање.
• Утврдити да ли је износ акумулиране исправке вредности реалан.
• Утврдити да ли су обелодањивања која се односе на ОС адекватна и у складу са
општешприхваћеним рачуноводственим принципима.
У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује
колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора
Након планирања и одређивања циљева ревизору преостају суштински поступци
и суштински тестови, које врше ради прибављања довољно адекватних и
поузданих доказа како би изразио мишљење.
Суштински тестови:
• Попунити водећу табелу са почетним стањем и променама на ОС у току године
из бруто биланса.
• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом основних
средстава (аналитика ОС)
• Усагласити стање аналитике ОС са стањем утврђеним пописом
(вишкови/мањкови)
• За изабрани узорак, проверити документа о променама на основним средствима
у току године - набавке (одлуке, уговори, фактуре)
• За изабрани узорак, проверити документа о променама на основним средствима
у току године - отуђења / расходовања (одлуке, уговори, фактуре)
• Уверити се у власништво над некретнинама - увидом у податке катастра
• Проверити да ли су обелодањена ограничења власништва (хипотеке/залоге)
• За субјекте које ревидирамо по први пут, на изабраном узорку из аналитике ОС
уверити се у исправност почетних стања прибављањем уговора, фактура и
других докумената на основу којих субјект ревизије остварује права на ОС
• Уверити се у исправност вредновања након почетног признавања (проверити
усаглашеност са рачуноводственим политикама (РП). За ОС проверити да ли
има основа за обезвређење, а за ОС вреднована методом ревалоризације,
проверити и процењену фер вредност и начин на који је евидентирана
процењена фер вредност. Прибавити последњу процену и уверити се у
коришћене методе и претпоставке
• Проверити исправност обрачуна амортизације (усаглашеност са стопама
исказаним у РП, преиспитивање корисног века за отписана средства, период
обрачуна од датума активирања, обрачун за отуђена и расходована средства до
отуђења и расходовања, обрачун за средства у припреми која се користе)
 • Проверити исправност вођења датих аванса и да ли су усаглашени са
дужницима
• Проверити да ли има основа за обезвређење датих аванса за основна средства
(нпр. старијих од годину дана или над примаоцем аванса када је нпр. започет
поступак стечаја и ликвидације)
• Проверити промене на крају године и следеће године до дана вршења ревизије
на изабраном узорку (Cut off)
• Од нематеријалних улагања (оснивачког улагања, улагања у истраживања и
развој, патенте, лиценце и гоодилл) битна је провера при вршењу отписа јер се
могу само и искључиво отписати применом пропорционалне методе
амортизације.
• Најтезе је одредити вредност ових средстава јер њихова вредност зависи од
њихових будућихе економских користи које се од њих с разлогом оцекују.
• Посебне провере иду за гоодwилла јер се ту будуће економске добити тешко
могу прецизирати. Гоодwилл стечен у пословној комбинацији се не
амортизује.Уместо тога треба да се тестира једном годишње ради утврђивања
разлога за обезвређивање.

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.

У случају да је износ, свих, погрешних исказа збирно превазилази већ одређен

ниво материјалности ревизор треба да изда модификовано мишљење.
Основни капитал – акцијски капитал

Према правилнику о контном оквиру на рачуну 300 исказују се обичне и приоритетне

акције са правом учешћа у управљању, правом на учешће у добити акционарског
друштва и правом на део ликцидационе масе у складу са актом о оснивању. Акцијски
капитал се исказује у номиналној вредности, а вредност акцијског капитала представља
производ броја емитованих акција и њихове ниминалне вредности. На рачуну 300
евидентирају се само уплаћене акције, а на рачуну 310 неуплаћене а уписане.

Све акције се деле на приоритетне и обичне. Приоритетне акције су неуправљачке

акције. Оне имају приоритет у исплати гарантоване добити по јед нојакцији. Заразлику
од њих обичне акције су упраљвљачке али немају право на гарантован принос већ
сносе ризик до висине вредности поседованих акција.

Приликом израде програма за ревизију залиха, пажњу треба усмерити на потврду

неких од циљева ревизије који су уједно и ревизорске тврдње:

Тврдња о основаности:

Тврдња основаности постојања капитала значи да евидентирани капитал

предузећа заиста и постоји. Капитал се доказује на бази Извода из регистра привредних
друштава за предузеће, или, на бази извода из регистра трговинског суда за установе и
друштва капитала које се не воде у Регистру привредних друштава.
За акционарска друштва поред извода из регистра привредних друштава могуће је
доказати постојање капитала изводом из централног регистра хартија од вредности.

Тврдња интегралности

Тврдња интегралности свих позиција капитала подразумева да су све позиције

капитала које предузеће има приказане као капитал у ФИ з априпадајући период. Ризик
да ће тврдња о интегралности бити повређена проистиче из могућности :
• Да се као капитал искаже нешто што није капитал
• Да се као капитал искаже део капитала из поништених акција,
• Да се као капитал прикаже део повученог капитала.

Тврдња о правима и обавезама

Тврдња о правима и обавезама се односи на власништво над капиталом. Овај сегмент

тврдње је најбитнији. Основни капитал је власништво над њим који даје сва друга
права:
• Управљање над предузећем,
• Расподелу дивиденде,
• Располагање акцијама и капиталом у оквиру датих права.

Акције су дематеријализоване тако да се уместо акција доказивање спороводи

одговарајућим потврдама и извештајима надлежних органа за хартије од вредности.
Ова тврдња мора бити поткрепњена адекватним извештајима Централног регистра
хартија од вредности, изводима из Регистра привредних субјеката, изводима из
Регистра трговинског суда.
Тврдња о оцени или алокацији

Тврдња о оцени и алокацији капитала подразумева да су евидентирани исправни

износи капитала на праве рачуне капитала. Ова тврдња би била угрожена ако износи
исказаних позиција по било ком износу не би били тачни. Повреда ове тврдње би
такође била када би се добит директно приписала основном капиталу или би се губитак
директно одразиокао умањење основног капитала.

Тврдња о приказивању и извештавању

Тврдња о приказивању и извештавању значи да се подразумева да се позиције капутала

класификују у одговарајуће рачуне и да напомене уз фин извечтаје садрже приказе о
оним рачунима који захтевају општеприхваћени рачуноводствени принципи.

Након планирања и одређивања циљева ревизору преостају суштински

поступци и суштински тестови, које врше ради прибављања довољно адекватних
и поузданих доказа како би изразио мишљење.
У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује
колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора

Суштински тестови:
 • Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом - спецификацијом
појединих категорија капитала
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним оснивачким
актом, стањем у АПР, а за АД стањем у ЦРХОВ / изводом из књиге акционара
• За субјекте које ревидирамо по први пут, усагласити почетно стање
прибављањем оснивачких докумената и стањем у регистрима (АПР, ЦРХОВ)
• За промене капитала у току године, прибавити потребна документа (одлуке
органа управљања у расподели добити/промени оснивачког капитала, записнике
са седница органа управљања, процене НПО и ефеката на ревалоризационим
резервама, обрачун резервисања и ефеката на актуарским добицима/губицима и
сл.)
• Прибавити последњу процену капитала и сагледати ефекте процене
• За АД евидентирати податке о броју и вредности акција
• Проверити промене на крају текуће и почетку следеће године (Cut off)
• Проверити настанак и евидентирање повећања уписаног неуплаћеног капитала у
току године (по основу новог уписа или по основу позитивне курсне разлике)
• Проверити настанак и евидентирање смањења уписаног неуплаћеног капитала у
току године (по основу уплате или по основу негативне курсне разлике)

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.

У случају да је износ, свих, погрешних исказа збирно превазилази већ одређен

ниво материјалности ревизор треба да изда модификовано мишљење.
Дугорочна финансијски пласмани
Дугорочни финансијски пласмани обухватају
• Учешћа у капиталу зависних правних лица ( исказују се акције и удели у
капиталу правних лица над чијим пословањем постоји контрола ( учешће у
капиталу преко 50%))
• Учешће у капиталу придружених правних лица и заједничким
подухватима ( исказују се акције и удели у капиталу правних лица над
чијим пословањем постоји значајан утицај ( учешће у капиталу од 20 до
50%))
• Учешће у капиталу осталих правних лица и друге хартије од вредности
расположиве за продају
• Дугорочни пласмани матичним, зависним и осталим повезаним правним
лицима у земљи или иностранству
• Дугорочни пласмани у земљи и иностранству
• Хартије од вредности које се држе до доспећа
• Откупљене сопствене акције или сопствени удели...

Приликом израде програма за ревизију ДФП, пажњу треба усмерити на потврду неких
од циљева ревизије који су уједно и ревизорске тврдње:

Тврдања о основаности постојања ДФП

• Ова тврдња значи да евидентирана финансијска улагања и пласмани заиста и
постоје. Ревизор сваку ставку финансијских пласмана и улагања треба да
провери кроз преглед одговарајуће документације и по могућству слањем
конфирмација. Ова тврдња може бити доведена у питање ако се као
финансијска улагања и пласмани води иницијална вредност улагања у
предузеће које је у стечају или поступку ликвидације.

Тврдања о интегралности:
• Ова тврдња подразумева да се сва материјална стална средства која су у својини
предузећа приказана у финансијским извештајима.Провера интегралности се
обезбеђује: изјавама руководства, изводима и Центраног регистра ХОВ,
изводима из земљишњих књига, поседовним листовима, уговорима о улагању
или кредитима
Тврдања о правима и обавезама:
• Овом тврдњом се исказује квалитет права предузећа, то јест право располагања
или власништва над фин улагањима и пласманима. Поменута права могу да се
прикажу као право располагања – пуна својина, право управљања, или као
право убирања плодова. Сви типови права морају да се документују и то кроз
Извод и Централног регистра ХОВ, финансијских извештаја повезаних или
зависних друштава или извод из земљишних књига или поседовни листови.
Тврдња о оцени и алокацијиа:

• Ова тврдња подразумева да су евидентирани износи за стална средства тачни и

исказани по фер вредности. Задатак ревизора је да се увери у фер вредност
исказаних фин улагања и пласмана на тај начин што ће после провере постојања
фин улагања и пласмана, утврђивања квалитета права над њима остварити увид
у вредност и оценити њену примереност стању фин улагања и пласмана.
Тврдања приказивања и извештавања:
• проверава се да ли су фин улагања и пласмани исказани у одговарајуће рачуне и
да напомене уз финансијске извештаје садрже приказ о оним рачунима који
захтевају опстеприхваћени рачуноводствени принцима.

У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује

колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора

Планирање поступака током ревизије подразмева активности које имају за циљ:

• Стећи довољно разумевање субјекта ревизије што ће допринети нашем
одређивању материјалности, ризика и ревизијског приступа,
• Припремити приступ који је усредсређен на специфичне факторе ризика, уз
омогућавање прихватљивог нивоа уверавање за финансијске извештаје у целини
• Дефинисати детаљни план ревизије
• Одредити детаљну методологију за узорковање и израчунати величину узорка
• Припремити и осмислити програме ревизијских тестова
• Документовати резултате тестирања
• Саопштити налазе субјекту ревизије
• Изражавање мишљења
Циљеви ревизије ДФП треба да одухвате све аспекте финансијских улагања о
којима је руководство изнело одређене тврдње или није, а њихово постојање је
утврђено у финансијским извештајима субјекта ревизије.
Конкретни циљеви ревизије ДФП би били следећи:
• Утврдити да ли улагање постоји
• Да ли је улагање власништво субјекта ревизије, односно да ли постоје
документовани докази за такву тврдњу
• Да ли су улагања правилно класификована
• Да ли су добици, губици и приходи правилно прокњижена
Ревизорске процедуре које се примењују за постизање наведених циљева:
• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом -
спецификацијом дугорочних финансијских пласмана,
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним пописом,
• Проверити да ли су пласмани правилно класификовани (обратити пажњу на
повезана правна лица и на класификацију по основу рочности),
• Проверити да ли су обелодањени колатерали (хипотеке/залоге) и њихово
исказивање на позицијама ванбилансне активе,
• Проверити да ли је субјект ревизије извршио процену обезвређења
ненаплативих пласмана,
• За дате кредите и зајмове у страној валути, проверити обрачун курсних разлика
и валутне клаузуле,
• За ХОВ којима се тргује на берзи, проверити да ли су вредноване по тржишној
вредности,
• За дате зајмове за станове запосленима проверити обрачун ревалоризације
отплатних рата,
• Проверити исправност евидентирања прихода од камата у складу са условима
уговора
• За промене у току године, прибавити потребна документа (одлуке органа
управљања, уговоре, изводе плаћања, за стечена учешћа у капиталу- и извод из
евиденције регистра),
• За све пласиране кредите и зајмове, послати захтеве за конфирмацију салда. У
случају недобијања одговора од дужника, проверити наплату ових пласмана у
периоду до завршетка ревизије,ukoliko ne dobijemo odg u roku od deset dana
,ponoviti slanje konfiramcije sa oznakom „uregent“ u gornjem desnom uglu.
• За уочена неслагања конфирмираних салда, проверити документа о извршеним
улагањима (одлука, уговор, извод),
• За субјекте које ревидирамо по први пут, уверити се у исправност почетних
стања слањем конфирмација салда дужницима и прибављањем докумената о
пласману (одлуке, уговори)
• Проверити да ли су учешћа у капиталу код правних лица у стечају или
ликвидацији отписана,
• Проверити да ли су дугорочни кредити дати правним лицима у стечају или
ликвидацији отписани
• Уколико се пласмани односе на учешће у капиталу других равних лица
прибавити уговоре,податке из АПР-ауверити се да су пласмани вредновни у
складу са важећим оквиром финансијског озвештавања и да су књизени на
одговарајућим контима.
 • Уколико су пласмани предмет процене руководства прегледати
рачуноводствене политике,ако се користе модели вредновања прибавити
обрачун,проверити аритметичку тачност и проверити да ли је примењени модел
оправдан.
• Уколико је је процену извршио проценитељ,проверити компетентност
• Утврдити да ли су пласмани адекватно класификовани на краткороцне и
дугороцне пласмане
• Проверити да ли обелодањивање садрзи информације о повезаним лицима.

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.

У случају да је износ, свих, погрешних исказа збирно превазилази већ одређен

ниво материјалности ревизор треба да изда модификовано мишљење.
Залихе су средства:
• Која се држе за продају у оквиру редовног пословања,
• У облику основног или помоћног материјала који се троши у процесу
производње или пружања услуга,
• У процесу производње, готови производи намењени продаји и недовршена
производња.
Залихе привредних субјеката представљају текућу краткорочну обртну имовину, која
испуњава следеће услове:
• Постоји контрола, односно власништво над таквом имовином
• Настао је трошак у вези дс прибављањем те имовине
• Очекује се будућа корист у вези са поседовањем те имовине.
Када је реч о врстама докумената која се користе у систему евиденције залиха обично
су то :
• План производње или набавке залиха,
• Евиденцијом залиха (спецификације залиха по врстама, количинама и
магацинима)
• Пријемница за материјал или робу,
• Требовање материјала,
• Информације о производњи за коју се залихе користе
• Извештаји о стању залиха,
Планирање поступака током ревизије залиха подразмева активности које имају за циљ:
• Стећи довољно разумевање субјекта ревизије што ће допринети нашем
одређивању материјалности, ризика и ревизијског приступа,
• Припремити приступ који је усредсређен на специфичне факторе ризика, уз
омогућавање прихватљивог нивоа уверавање за финансијске извештаје у целини
• Дефинисати детаљни план ревизије
• Одредити детаљну методологију за узорковање и израчунати величину узорка
• Припремити и осмислити програме ревизијских тестова
• Документовати резултате тестирања
• Саопштити налазе субјекту ревизије
Приликом планирања ревизије залиха посебну пажњу обрадити на сам
менаџмент залиха у субјкету ревизије, односно нанабавку, пријем, складиштење,
употребу залиха, рачуноводство трошкова и вођење главне књиге залиха. Поред
суштинске провере трансакција залиха, због процене ризика од преваре или
других криминалних радњи, пажњу треба, приликом планирања, усмерити и на
разграничење дужности приликом пријема, стављања у употребу и евидентирања
употребљених залиха.
Погрешни искази на позицији залиха дводе до погрешних исказа на обртним
средствима, укупној активи, трошковима реализованих производа бруто и нето
профиту. Због свега наведеног посебна пажња се мора посветити попису залиха, а план
ревизије и само присуство ревизора попису залиха код субјекта ревизије требао би да
садржи следеће активности:
• Прибавити упуства клијента за попис залиха и испитати њихову комплетност
 • Обавити обилазак пословних локација субјекта ревизије на коме се складиште
залихе и уверити се да нема непописаних залиха
• Посматрати начин пописа пописа од стране запослених субјекта ревизије и
утврдити да ли попис врше у складу са упуством за обављање пописа.
Прибавити последњих 5 извештај о пријему и последњих пет докумената
отпреми залиха, обилазак свих складиште и уверити се да нема позиције залиха
које нису пописане
• Обавити попис избраних узорака залиха и упоредити га са већ попуњеним
пописним листама од стране субјекта ревизије – те податке користити за
проверу тачности и потпуности коначних пописних листа,и проверити да лисе
слажу са рачунима главне књиге
• Пробавити информације о разграничењу између обрачунских периода које
укључују и последње бројеве документата о пријему и отпреми залиха,
• Утврдити стање разних позиција залиха и проверити да ли међу њима има оних
које су застареле или са успореним обртом.
• утврдити да ли су све евидентиране залихе у власништву клијента и да ли су
исте предмет залога
• уколико није могуће посматрање физичког пописа залиха које су клијентово
валасниство али се налазе код трецег лица, припремити клијентов писмени
захтев за потврђивање стања залиха код трећег лица. Писмени захтев
(конфирмација), треба да садржи потврду о количини залиха које се држе на
туђем складишту ,у каквом се стању налазе и да ли су без терећења или залога.
• такође треба да се изврси контрола пописа и доказе да залихе нису у власниству
клијента (уколико постоје залихе консигнационе робе) да се идентификују и
искључе из физичког пописа залиха на дан провере.
• проверити пренос залихе између разних складишту време пописа проверити

Приликом израде програма за ревизију залиха, пажњу треба усмерити на потврду

неких од циљева ревизије који су уједно и ревизорске тврдње:

Тврдња о основаности:

Тврдња основаности постојања залихе да евидентирани залихе заиста и постоје.

Ова тврдња ће бити угрожена ако се десиле неке од следећих ситуација:
• Књижење непостојећих залиха
• Књижење и приказивање као својих туђих залиха
• Исказивање неисправног материјала, робе или готових производа као
исправних,
• Приказивање робе у консигнацији као своје
• Дупло приказивање робе у пописним листама

Тврдња интегралности

Тврдња интегралности свих позиција залиха подразумева да су све позиције залиха

које предузеће има приказане као залихе у ФИ за припадајући период. Најбоља
провера ове тврдње је присуствовање попису и само учешће у попису. Ако се нека
ставка намерно изостави или намерно умањи нарушена је тврдња интегралности.

Тврдња о правима и обавезама

Тврдња о правима и обавезама се односи на власништво над залиха. Овај сегмент
тврдње је најбитнији. Све позиције залиха које су приказане у ФИ на пизицији залиха
морају бити у власништву предузећа. АКо предузеће у нпр својим продавницама има
туђу робу она не сме бити приказана на позицији залиха. Такође, веома је битно да
ревизор разграничи случајеве, односно обрати посебну пажњу када се на складишту
предузећа налазе и туђе залихе, да се исте не би приказале као залихе предузећа.

Тврдња о оцени или алокацији

Тврдња о оцени и алокацији залиха подразумева да су евидентирани исправни износи

за исправне залихе и вредности трошкова тачни. Посебна брига ревизора је да се
обезбеди да се као исправне залихе искажу као залихе само оне које су и стварно
исправне. Ризик је да се неисправне залихе или оспорени готови производи искажу као
исправни. Такође у неким залихама могу егистирати и класе квалитета са знатним
разликама у цени.

Тврдња о приказивању и извештавању

Тврдња о приказивању и извештавању значи да се подразумева да се позиције залиха

класификују у одговарајуће рачуне и да напомене уз фин извечтаје садрже приказе о
оним рачунима залиха које захтевају општеприхваћени рачуноводствени принципи.

У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује

колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора
Суштинско тестирање приликом ревизије залиха требало би да обухвати следеће
активности:

• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом залиха

(спецификације залиха по врстама и магацинима)
• За материјалне вредности залиха: присуствовање попису или применом других
метода (нпр: попис у току вршења ревизије и на изабраном узорку
елиминасањем промена насталих између пописа са стањем на дан биланса до
пописа у току вршења ревизије; свести пописано стање на стање на дан биланса;
или на узорку где није било промена, потврдити исказано стање)
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним пописом. У
случају пописа на дан различит од датума биланса, на изабраном узорку свести
стање на дан биланса
• Проверити пописне листе залиха субјекта које се налазе у магацинима трећих
лица.
• Утврдити да ли су правилно класификоване у обелодањене позиције залиха као
сто су матеијал, роба, недовршена производња, готови производи.
• За залихе трећих лица које се налазе у магацинима субјекта, проверити и
потврдити да се не налазе у билансима субјекта,
• Проверити свођење књиговодственог стања на стварно стање,
• Проверити отписе у току године и на крају године, провера утврђивања мањка и
вишска залиха,
• Проверити документацију за пријем или продају робе, поврат или књижно
одобрење са датумима за прве дане непосредно после краја године и проверити
да ли је ова документација била евидентирана у одговарајућем обрачунском
периоду.
• Проверити да ли су залихе из помоћних евиденција правилно класификоване
• Проверити да ли су обелодањена ограничења власништва (залоге)
• За субјекте које ревидирамо по први пут, на изабраном узорку, уверити се у
исправност почетних стања прибављањем пописног елабората претходног
периода
• Проверити старосну структуру залиха. Проверити да ли је субјект извршио
процену обезвређења залиха са спорим обртом.
• Проверити исправност евидентирања набавке и отуђења залиха,
• Обавити разговор са менаџментом на тему застарелих прекомерних и залиха са
успореним обртом
• Проверити исправност евидентирања улазне цене материјала на изабраном
узорку
• Проверити исправност евидентирања улазне цене робе на изабраном узорку
• Проверити исправност евидентирања излазне цене готових производа на
изабраном узорку
• Проверити обрачун цене коштања за готове производе анализом трошкова који
чине трошкове производње. Уколико се производи вреднују по планским
ценама, проверити свођење на стварну цену
• Проверити поступак субјекта за свођење цене коштања готових производа на
нето продајну цену на изабраном узорку
• Проверити усклађеност обрачуна излаза залиха материјала и робе са
рачуноводственим политикама на изабраном узорку
 • Проверити обрачун разлике у цени за робу у велепродаји и малопродаји
• Проверити промене на крају текуће и почетку следеће године (Cut off)

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.

У случају да је износ, свих, погрешних исказа збирно превазилази већ одређен

ниво материјалности ревизор треба да изда модификовано мишљење.
Обавезе – Дугорочни кредити и зајмови у земљи

Дугорочни кредити и зајмови у земљи су обавезе по основу примљених дугорочних

кредита и зајмова од правних и физичких лица у земљи, осим од зависних и повезаних
лица. Дугорочне обавезе настају по основу уговора о дугорочним аранжманима и
кредитирању. Оно што је битно за ревизора јесте да су сви дугорочни аранжмани
покривени одговарајућим уговорима између предузећа тј субјекта ревизије и његових
поверилаца као што су банке, држава, пословни партнери или по другим основама.
Планирање поступака током ревизије подразмева активности које имају за циљ:
• Стећи довољно разумевање субјекта ревизије што ће допринети нашем
одређивању материјалности, ризика и ревизијског приступа,
• Припремити приступ који је усредсређен на специфичне факторе ризика, уз
омогућавање прихватљивог нивоа уверавање за финансијске извештаје у целини
• Дефинисати детаљни план ревизије
• Одредити детаљну методологију за узорковање и израчунати величину узорка
• Припремити и осмислити програме ревизијских тестова
• Документовати резултате тестирања
• Саопштити налазе субјекту ревизије

У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује

колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора
Приликом израде програма за ревизију дугорочних кредита и зајмова у земљи,
посебну пажњу треба усмерити на потврду неких од циљева ревизије који су
уједно и ревизорске тврдње:

• Валидност (постојање) – Значи да су евидентиране дугорочне обавезе заиста

дугорочне обавезе настале у складу са законом и уговорима између
предузећа и банке, државе или његових пословних партена. У вези са овом
тврдњом увек постоји ризик:
o да су као дугорочне обавезе приказане ситуације које нису дугорочне
обавезе или
o да су дугорочне обавезе исказане у погрешном износу.

• Тврња о интегралности – Ова тврдња подразумева да су све дугорочне обавезе

које предузеће има приказане као такве обавезе у финансијским извештајима за
припадајући период. Ризик да ће ова тврдња бити повређена проистиче из
могућности:
o да се пропусти евидентирање неке нове дугорочне обавезе,
o да се обавеза приказе у наредном периоду,
o да се обавеза евидентира по нижој вредности од стварне,
o да се обавеза прикаже нао ПВР или резервисање за будуће трошкове.

o Тврдња о правима и обавезама – Сви аспекти права и обавеза у делу

дугорочних обавеза су дефинисани уговорима, тако да у принципу за ревизора
не би ребало да буде дилеме о одрживости тврдњи о правима и обавезама.
o Тврдња о оцени и алокацији - Тврдња о оцени и алокацији дугорочних
обавеза подразумева да су евидентирани исправни износи дугорочних обавеза
на праве рачуне дугорочних обавеза. Тврдња би била угрожена ако би предузеће
погрешно вредновало дугорочне обавеза – нпр није добар курс обрачуна или
није добар период отплате-обрачуна.

o Тврдња о приказивању и извештавању

• Тврдња о приказивању и извештавању подразумева да се позиције дугорочних

обавеза класификују у одговарајуће рачуне ДО и да напомене уз фин извештаје
садрже приказе о оним рачунима ДО које захтевају општеприхваћени
рачуноводствени принципи.
Суштински тестови ревизије Дугорочни кредити и зајмови у земљи
• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом - спецификацијом
финансијских обавеза
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним пописом
• Проверити да ли су кредити и зајмови правилно класификовани (обратити
пажњу на повезана правна лица, оперативни-финансијски лизинг и на
класификацију по основу рочности)
• За кредите и зајмове у страној валути, проверити обрачун курсних разлика
• Проверити исправност евидентирања расхода од камата у складу са условима
уговора
• Проверити да ли обавезе поред главнице садрже и камату и да ли је износ те
камате исказан у оквиру АВР (ако је доспела за плаћање пре дана биланса),
односно на финансијским расходима
 • Проверити исправност евидентирања трошкова провизија због неповлачења
средстава у складу са условима уговора/анекса
• За промене у току године, прибавити потребна документа (одлуке органа
управљања, уговоре, изводе наплате)
• За све исказане кредите и зајмове, послати захтеве за конфирмацију
• За субјекте које ревидирамо по први пут, уверити се у исправност почетних
стања слањем конфирмација салда повериоцима и прибављањем докумената о
добијеном кредиту/зајму (одлуке, уговори)
• Проверити промене на крају текуће и почетку следеће године (Cut off)
• Проверити утицај продужења рокова и провизија због неповлачења средстава на
гаранције које је дала Република Србија (ако га је било да ли је исто требало
обелоданити)

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.

У случају да је износ, свих, погрешних исказа збирно превазилази већ одређен

ниво материјалности ревизор треба да изда модификовано мишљење.
Обавезе из пословања – Добављачи у земљи и иностранству

На рачуну 435 исказују се фактурисане и нефактурисане обавезе према добављачима у

земљи, осим према зависним и осталим повезаним правним лицима. На рачуну 435
евидентирају се следеће промене:
• Почетно признавање обавеза
• Усклађивање вредности обавеза ( уговорена валутна клаузула, одобрен
попуст)
• Престананак признавања обавеза ( плаћање обавеза, отпис, конверзија
обавеза у капитал, алтернативни облици плаћања)

На рачуну 436 исказују се фактурисане и нефактурисане обавезе према добављачима у

иностранству, осим према зависним и осталим повезаним правним лицима у
иностранству. На рачуну 436 евидентирају се следеће промене:
• Почетно признавање обавеза
• Усклађивање вредности обавеза
• Престананак признавања обавеза
Обавезе према добављачима за увоз робе исказују се у динарској противвредности, по
средњем курсу на дан фактурисања робе.
У поступку набавке код субјекта ревизије обично се јављају следеће документа, која
морају бити обухваћена поступком планирања ревизије, а то су:
• Захтев за набавку,
• Поруџбеница,
• Пријемница,
• Фактура добављача,
• Налог за исплату обавеза,
• Дневник набавки,
• Аналитички рачуни добављача,
• Изводи отворених ставки добављача
Планирање поступака током ревизије подразмева активности које имају за циљ:
• Стећи довољно разумевање субјекта ревизије што ће допринети нашем
одређивању материјалности, ризика и ревизијског приступа,
• Припремити приступ који је усредсређен на специфичне факторе ризика, уз
омогућавање прихватљивог нивоа уверавање за финансијске извештаје у целини
• Дефинисати детаљни план ревизије
• Одредити детаљну методологију за узорковање и израчунати величину узорка
• Припремити и осмислити програме ревизијских тестова
• Документовати резултате тестирања
• Саопштити налазе субјекту ревизије
• Изражавање мишљења
Током планирања ревизије, посебну пажњу треба посветити питању разграничењу
дужности у процесу набавки код субјекта ревизије због процене ризика од грешке,
преваре или других криминалних радњи. Односно, у процене ризика од грешке,
преваре или других криминалних радњи треба укључити и одговорена на питања да ли
је функција набавке раздвојена од иницирања захтева за набавку, функција обраде
улазних фактура од вођења рачуноводства добављача или функција исплате обавеза
раздвојена од књиговодства добављача...итд.

Приликом израде програма за ревизију обавезе из пословања, пажњу треба усмерити

на потврду неких од циљева ревизије који су уједно и ревизорске тврдње:

• Тврдња Основаност – Значи да су евидентиране трансакције заиста и обављене

и да салдо обавеза стварно постоји. Предузеће може грешком евидентирати
трансакције набавке док роба или репроматеријал још нису ни преузете или
услуге нису ни извршене. Да бу се отклонила могућа грешка или преваре,
потребно је упоређивати планиране са извршеним набавкама, или проверити
набавке чија вредност је изнад вредности планираних.
• Тврдња Интегралност – Ова тврдња подразумева да су све трансакције
набавке и салда обавеза које је требало евидентирати и стварно евидентирани.
Ова тврдња би била угрожена ако се не би, случајно или намерно, евидентирала
нека набаљена роба или услуга. Нумерисањем свих пријемница и фактура
смањује се ризик да се нека пријемница или фактура намерно или случано не
евидентира, јер ће се у дневнику набавке појавати недостајући број евиденције
тј недостајућа фактура или пријемница.
• Тврдња о оцени и алокацији подразумева да су евидентирани износи за
исправне набавке и обавезе тачни. Ова тврдња би била угрожена ако би дошло
до одсупања од уговореној цени, количини, сортименту и квалитету робе....а да
то систем успостављених интерних контрола не уочи
• Тврдња о приказивању и извештавању подразумева да се позиције све
трансакције набавке и салда обавеза класификују у одговарајуће рачуне и да
напомене уз фин извештаје садрже приказе о оним рачунима које захтевају
општеприхваћени рачуноводствени принципи.
• Тврдња Разграничење – Ова тврдња подразумева да се набавке и обавезе
евидентирају у периоду у коме су ставрно и настале.

У поступку оцене и процене система интерних контрола ревизор процењује

колики је ризик да се се неправилности у вези са евидентирањем и вредновањем
................................ а да се то не открије у фази свакодневног функционисања
система интерних контрола. У зависности од процене степена инхерентног ризика
и ризика контрола одређује се прихватљив ниво ризика детекције и опредељује
степен ревизијског обухвата.

Приликом ревизије ....................................... ревизорски тим спроводи суштинске

аналитичке поступке и детаљне тестове (субстантивне процедуре) ,како би обезбедило
и прикупило довољно доказа за изражавање мишљења (извештај ревизора) о тој
позицији у финансијксим извештајима.

Тестови треба да буду креирани тако да могу да одговоре процењеном нивоу ризика и
потребни су убедљивији докази са порастом степена ризика.

Приликом планирања, креирања и вршења аналитичких процедура:

• Проценити поузданост података из којих су изведена очекивања за евидентиране
износе или односе,
• Приликом планирања проценити да ли су планиране процедуре довољно
прецизне како би идентификовале материјално значајну грешку која би
 појединачно или заједно са другим грешкама могла проузроковати да
финансијски извештаји буду материјално погрешни,
• Одредити ниво одступања евидентираних износа од очекиваних вредности који је
прихватљив без даљег истраживања.

Ови поступци се спроводе у циљу идентификовања салда рачуна који потенцијално

могу да садрже погрешне исказе и да са другим погрешним тврдњама значајно утичу
на мишљење ревизора

Суштинско тестирање приликом ревизије залиха требало би да обухвати следеће

активности:
• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом - спецификацијом
добављача
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним пописом
• Проверити да ли су добављачи правилно класификовани (обратити пажњу на
повезана правна лица). За дуговна салда извршити рекласификацију на дате
авансе
• Утврдити просечан број дана обрта краткорочних обавеза према добављачима и
старосну структуру обавеза. Проверити да ли је ентитет субјект ревизије
извршио процену отписа застарелих обавеза
• За обавезе у страној валути, проверити обрачун курсних разлика
• За изабрани узорак, послати захтеве за конфирмацију салда. У случају
недобијања одговора од добављача, проверити плаћања исказаних обавеза у
периоду до завршетка ревизије
• За уочена неслагања, проверити документа о извршеним набавкама
(пријемнице, фактуре)
• За субјекте које ревидирамо по први пут, на изабраном узорку, уверити се у
исправност почетних стања слањем конфирмација салда добављачима
• Проверити промене на крају године и почетку следеће године (Cut off)
• Проверити разграничење дужности, да ли иста лица иницирају и спроводе
набавку.
• Испитати одређен број фактура ради провере квантитативног и квалитативног
пријема робе.
• За један број фактура проверити рачунски исправност фактура множењем
фактурисаних количина и цена и ти упоредити са стварно запримљеном
количином робе.
• Испитати дневних набавке – да ли се појављују неубичајено велике количине
приликом набавке или набавка атипичне робе за врсти делатности предузећа

Уколико ревизор закључи да је ревизорски ризик неприхватљиво велики, ради

стицања разумног уверавања, ревизор треба да обави додатне поступке ревизије.

Када ревизор комплетира планиране суштинске провере, он треба да сумира све

погрешне исказе (уколико их је било) на тој билансној позицији.

Тада се приступа упорђењу вероватних погрешних исказа са толерантним

погрешним исказима који су алоцирани на рачун ........... Уколико је сума
евидентираних погрешни искази мања од толерантих погрешних исказа, ревизор
може да прихвати да је позиција ........... правилно евидентирана.

Насупрот томе, уколико вероватни погрешни искази премашују толерантне

погрешне исказе, тј премашује вредност материјално значајне грешке ревизор
треба да закључи да позиција ........... није правилно презентирана у ФИ
извештајима.
У овом последњем случају ревизор треба поново да анализира погрешне исказе
које је открио помоћу примене технике аналитичких поступака, суштинских
провера транскација и провера салдо рачуна, због тога што откривени погрешни
искази додатно потврђују да систем интерне контроле у предузећу не
функционише ефикасно.
Купци

На рачунима групе 20 – Потраживања на основу продају евидентирају се потраживања

од купаца по основу продаје производа, робе или услуга купцима у земљи и
иностранству.

Због потенцијалног ризика од крађе и проневере пословних ресурса приликом ревизије

посебну пажњу треба усмерити ка увиду у разграничење дужности. Из тог разлога
појединци који су задужени за функцију евидентирања поружбина од купаца, отпрему
или фактурисање, не треба да имају приступ аналитици купаца, главној књизи или
активностима у вези са наплатом.

• Тврдња о основаности транскација значи да су евидентиране продајне

трансакције заиста и обавњене и да салда потраживања стварно и постоје.
Предузеће може грешком да видентира продајне трансакције док роба још није
отпремљена или може намерно евидентирати неисправне продаје што доводи до
тога да финансијски резултат неће бити реалан.
• Тврдња о интегралности - продајних трансакција подразумева да су све
продајне трансакције и салда потраживања које је требало евидентирати и
стварно евидентирани. Ова трдња би била угрожена ако предузеће грешком не
уведе у евиденцију отпремљену робу или намерно не жели да евидентира
извесне продајне трансакције и потраживања. Последица тога је да су приходи и
актива умањени.
• Тврдња о оцени и алокацији – продајних трансакција и повезаних потраживања
подразумева да су евидентирани износи за исправне продаје и потраживања
тачни. Тврдња би била угрожена ако би се купцима фактурисали износи по
неодговарајућим ценама.
• Тврдња о приказивању и извештавању подразумева да се позиције продајних
трансакција и повезаних потраживања класификују у одговарајуће рачуне и да
напомене уз фин извечтаје садрже приказе о оним рачунима продајних
трансакција и повезаних потраживања које захтевају општеприхваћени
рачуноводствени принципи.

• Усагласити стања у водећој табели са помоћном евиденцијом - спецификацијом

(аналитиком) осталих потраживања
• Усагласити стање помоћних евиденција са стањем утврђеним пописом
• За потраживања у страној валути, проверити обрачун курсних разлика
• За изабрани узорак, послати захтеве за конфирмацију салда дужницима. У
случају недобијања одговора, проверити наплату исказаних потраживања у
периоду до завршетка ревизије
• За неслагања веће вредности, утврђена на основу враћених конфирмација,
тражити објашњења од субјекта ревизије
• Проверити постојање важећих ценовника.
• За изабрани узорак упоредити фактурисане цене и цене из важећих ценовника.
• Проверити одлуке којима се одобрава попуст купцима, да ли се попусти
одобравају на основу предвиђене процедуре или има елемената преваре
• За потраживања за ПДВ проверити усаглашеност са ПДВ пријавама
• За потраживања за преплаћене порезе проверити усаглашеност са стањем
Пореске управе, а ако су старија од годину дана питати шта је предузето
• За нова потраживања од државних органа, на узорку прибавити одговарајућа
документа (захтев за рефундацију или помоћ; решење о додели средстава).
Проверити моменат признавања прихода
• За нова потраживања из специфичних послова, на узорку прибавити документа
која чине основ потраживања (отпреминца, фактура, уговор)
• За субјекте које ревидирамо по први пут, на изабраном узорку највећих салда
потраживања из почетног стања, уверити се у исправност почетних стања
увидом у ИОС-е од прошле године. У случају непостојања ИОС-а или
постојања већих неслагања по ИОС-у, послати конфирмацију салда за текућу
годину, без обзира на износ салда у текућој години
• Прибавити податке о старосној структури ових потраживања. Проверити како
је субјект ревизије извршио процену обезвређења застарелих и
ненаплативих потраживања
• Проверити промене на крају године и почетку следеће године (Cut off) – Да ли
су сва потраживања и евидентирана у периоду у којем и трабају бити
евидентирана.
Ревидирање пословања значи прибављање довољног, адекватног и поузданог доказа за изражавање
мишљења о правилности или сврсисходности пословања или финансијским извештајима субјекта
ревизије.

Ревизије које се спроводе према циљу ревизије могу се поделити на три групе:
• ревизија финансијских извештаја,
• ревизија правилности пословања и
• ревизија сврсисходности пословања.
Ревизије чија се подела заснива по основу предмета ревизије су:
• ревизија финансијских извештаја,
• ревизија правилности пословања,
• ревизија сврсисходности пословања,
• ревизија буџета и програма усмерених на циљеве,
• ревизија уговора,
• ревизија јавних набавки.

Разумно уверавање; је ниво уверавања које ревизор може да обезбеди о томе да финансијски извештаји
у целини не садрже материјално значајна погрешна исказивања. Ревизор не може да обезбеди апсолутно
уверавање, због тога што ревизори треба да користе просуђивање, узорковање

Планирање ревизије – План ревизије садржи: циљеве ревизије; одговарајући приступ ревизије; одлуку
о обиму провера; динамику извршења ревизије; људске ресурсе; финансијске ресурсе; план ангажовања
експерата; друге потребе.

Материјална је она грешка или погрешан исказ ако би њихово изостављање или погрешно извештавање
могло да утиче на одлуке корисника финансијских извештаја.

Материјалност представља највећу могућу грешку (праг или тачка толеранције) коју ревизор може да
толерише у сету финансијских извештаја и да и даље изрази ревизијско мишљење без резерве.

Ревизорски ризик чине три компоненте ризика:

1) Инхерентни ризик (ризик по природи ствари, присутни, неизбежни, интегрални или уграђени
систематски) представља ризик да одређени салдо рачуна или врста трансакције садрже
значајно погрешан исказ у условима када не постоје интерне контроле. Ревизор не може
контролисати инхерентни ризик, као ни узроке његовог настајања. Фактори из пословног
окружења који утичу на настанак инхерентног ризика састоје се од промена:
o у општим условима привређивања,
o новим државним прописима и
o другим економским факторима.
2) Контролни ризик (ризик да контроле не функционишу) је ризик да структура интерне
контроле, установљена код субјекта јавног сектора, неће благовремено спречити или открити
нетачне материјалне тврдње. Односно, контролни ризик представља проценат вероватноће да
интерне контроле не делују превентивно и корективно у вези са материјално значајним
грешкама.
**Инхерентни и контролни ризик су ризици правног лица, зависе од клијента и његовог окружења и
постоје код свих субјеката јавног сектора, без обзира да ли се код њих ревизија финансијксих извештаја
обавља или не.
3) Детекциони ризик (ризик неоткривања) је ризик да поступци ревизора у циљу смањења
ревизијског ризика на прихватљив ниво, неће резултирати откривањем погрешног исказа који
постоји и који би могао да буде материјално значајан, појединачно или збирно са другим
погрешним исказима. Искључиво је везан за спровођење процеса ревизије и поступке које
ревизор примењује у том процесу. Уколико се ревизија спроводи, тада детекциони ризик
постоји и обрнуто. Он се односи на могућност постојања грешака које ревизори не могу открити
аналитичким поступцима и тестовима.
** Инхерентни и контролни ризик се најчешће заједно процењују док детекциони ризик настаје и јавља
се независно од њих
РР (ревизорски ризик)= ИР (инхерентни ризик) х КР (контролни ризик) х ДР (детекциони
ризик)
Po našem mišljenju, finansijski izveštaji prezentuju fer, u svim materijalnim pogledima,
(ili daju istinito i fer viđenje) finansijske pozicije Komanije DDD na dan 31. decembra
2017. godine i njenih finansijskih rezultata i novčanih tokova za godinu završenu na taj
datum u skladu sa Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja.

Osnov za mišljenje sa rezervom

Zalihe, iskazane u bilansu stanja na dan 31.12.2017. godine u iznosu od RSD xxxxxx hiljada,
sadrže date avanse za zalihe i usluge u iznosu od RSD xx hiljada od čijeg je roka dospeća
prošlo više od godinu dana. Za navedeni iznos avansa nije izvršen indirektni otpis, putem
ispravke vrednosti na teret rashoda na dan 31.12.2017. godine. Zbog toga su u bilansu stanja
na dan 31.12.2017. godine u iznosu od RSD xx hiljada precenjene zalihe, a u bilansu uspeha
za 2017. godinu su potcenjeni ostali rashodi. U isto vreme za navedeni iznos precenjen je i
finansijski rezultat za 2017. godinu.

Mišljenje sa rezervom

Po našem mišljenju, osim za efekte pitanja opisanog u pasusu sa osnovom za mišljenje sa

rezervom, finansijski izveštaji prezentuju fer, u svim materijalnim pogledima, (ili daju istinito
i fer viđenje) finansijske pozicije Komanije AAA na dan 31. decembra 2017. godine i njenih
finansijskih rezultata i novčanih tokova za godinu završenu na taj datum u skladu sa
Međunarodnim standardima finansijskog izveštavanja.