MENADMENT TROKOVA NABAVE U TRGOVINSKIM I PROIZVODNIM PODUZEIMA MANAGEMENT OF PROCUREMENT COSTS IN COMMERCIAL (TRADING) AND MANUFACTURING ENTERPRISES

Slobodan Stojanovi, univ. spec. oec. Mr. sc. Sandra Mrvica Maarac Veleuilite Lavoslav Ruika u Vukovaru upanijska 50, 32 000 Vukovar, Republika Hrvatska Telefon: +385 32 444 688 Fax: +385 32 444 686 E mail: stojanovic@vevu.hr ; smrvica@vevu.hr Saetak Nabavna funkcija je uz prodajnu jedna od najvanijih funkcija svakog trgovinskog poduzea. Menadment u nabavi odnosi se na izbor i broj dobavljaa, politiku odnosa s njima, odreivanje nabavnih kvota te naina i vrste plaanja. Razvojem trita mijenja se i uloga nabave u odnosima dobavlja-kupac. Nabava vie nema s amo pasivnu funkciju odabira najpovoljnijeg dobavljaa kojem alje narudbe, ve uspostavlja partnerske odnose s dobavljaima. Ciljevi nabavne funkcije su pravovremena i sigurna dobava, profesionalni odnos s dobavljaima, kvaliteta proizvoda, optimizacija zaliha i smanjenje trokova. Uslijed snanih konkurentskih pritisaka na tritima na kojima posluju, a koji ograniavaju mogunost znaajnijeg utjecaja na individualno oblikovanje prodajnih cijena roba i usluga, trgovinska poduzea su prisiljena pronalazit i odgovarajue naine smanjenja trokova poslovanja. Jedno od podruja poslovanja u kojemu je mogue ostvariti smanjenje trokova jest nabava poduzea. Kompleksnost poslovanja i trinih odnosa utjeu na kretanje trokova nabave roba i usluga koji u suvremenim uvjetima ine znaajni udio u vrijednosti prodaje trgovinskog poduzea. U cilju smanjivanja i kontroliranja trokova nabave, poduzea moraju razvijati i implementirati odgovarajue sustave upravljanja trokovima. Smanjenje trokova u dijelu nabave mogue je ostvariti na dva kljuna podruja: na podruju cijena objekata nabave i na podruju trokova nabavne funkcije. Tradicionalni pristup upravljanju trokovima nabave, koji je orijentiran na upravljanje cijenama objekata nabave i za koji potrebne informacije osigurava financijsko raunovodstvo, ne odgovara stvarnim potrebama poduzea. Stoga je potrebno razvijati odgovarajue suvremene modele upravljanja trokovima koji se temelje na informacijama upravljakog raunovodstva i openito upravljakih informacijskih sustava, a sve u cilju poveanja profitabilnosti poslovanja trgovinskog poduzea. Kljune rijei: nabavna funkcija, trokovi nabave, upravljanje trokovima nabave Abstract Purchasing function is, along with a sale, one of the most important functions of every commercial (trading) company. Management of procurement is related to selection and number of suppliers, policy relations with them, setting of purchasing (procurement) quotas as well as to methods and types of payments. The role of procurement in relations between suppliers and buyers has been changing with market developments. Purchasing is no longer just a passive function for selecting the best suppliers to send orders to, but it establishes partnership relations with suppliers. The objectives of procurement function, among others, are timely and safe delivery, professional relationships with suppliers, product quality, inventory optimization and cost reduction. Due to

79

strong competitive pressures in the markets where they operate that limit the possibility of significant influence on individual forming of selling prices of goods and services, commercial (trading) companies are forced to find appropriate methods to reduce their operating costs. One of the business areas where a company can realize cost reductions is procurement. The complexity of business operations and market relations are influencing the value of costs of procurement of goods and services that represent a significant share in the sales value of commercial companie s. In order to reduce and control procurement costs, enterprises must develop and implement appropriate cost management systems. Reducing procurement costs can be achieved in two key areas, namely in the area of prices of procurement objects and in the are a of cost reduction of procurement function. Traditional approach of procurement cost management, which is oriented on management of prices of procurement objects and for which needed information is supplied by financial accounting, is not suitable to actual needs of the enterprises. Therefore, it is necessary to develop appropriate contemporary cost management models that are based on information of management accounting and, in general, of management information systems, in order to increase the profitability of commercial enterprises. Keywords: procurement function, purchasing costs, management of purchasing costs 1. UVOD Nabavna funkcija svakog poduzea od izuzetnog je znaaja za cjelokupno poslovanje. Bez provedbe nabavnih procesa i kupovine ma terijala, opreme, usluga i drugih inputa, poduzee nije u mogunosti poslovati i ispunjavati postavljene ciljeve. U trgovinskim poduzeima presudna je nabava trgovake robe koja slui za daljnju prodaju kupcima i potroaima. Bez obzira promatramo li nabav u u uem smislu, kao niz operativnih, svakodnevnih poslova koje je potrebno obaviti u procesu pribavljanja objekata nabave, ili u irem smislu, kada obuhvaa strategijske zadae, provedba nabave uzrokuje odreene trokove koje je potrebno pratiti i analizi rati. Stoga upravljanje trokovima treba zauzimati kljuno mjesto u poslovanju kako bi se ostvarili zadani ciljevi i pozitivni financijski rezultati. Suvremene uvjete poslovanja karakterizira izrazita trina konkurencija i sloenost trinih odnosa. Procesi globalizacije podvrgavaju poslovne subjekte kontinuiranim pritiscima na podruju kontrole i smanjivanja trokova te poveanja prihoda, rasta i razvoja. Opisani uvjeti, u velikom broju sluajeva, ograniavaju mogunost znaajnijeg utjecaja na oblik ovanje prodajnih cijena roba i usluga od strane pojedinanih trgovinska poduzea. Kada su prodajne cijene zadane uvjetima na tritu, poduzeima ostaju na raspolaganju aktivnosti koje e dovesti do poveanje prihoda i/ili reduciranje trokova. Kako je esto mogunost poveanja prihoda ograniena veliinom trita, kupovnom moi i konkurencijom, poduzea se okreu internim procesima smanjivanja trokova. Provedba procesa smanjivanja i kontroliranja trokova zahtijeva razvoj i implementaciju odgovarajuih sustava upravljanja trokovima, odnosno postojanje raunovodstveno -informacijske osnove koja e osigurati potrebne podatke za uinkovito upravljanje. Tradicionalni pristup upravljanju trokovima nabave orijentiran je na upravljanje cijenama objekata nab ave i temelji se na informacijama financijskog raunovodstva, dok suvremeni sustavi crpe informacije iz upravljakog raunovodstva i openito upravljakih informacijskih sustava. U radu se daje osnovni prikaz uloge i znaaja nabavne funkcije u suvremenom p oslovanju te pregled nekih moguih sustava odnosno metoda upravljanja trokovima nabave.

80

2. NABAVA KAO SUVREMENA POSLOVNA FUNKCIJA U djelovanju nabavne funkcije promijenio se pristup od tradicionalnog, usudili bismo se rei zastarjelog naina poslovanja, do suvremenog naina poslovanja. U suvremenim uvjetima nabava ne obavlja samo operativne zadatke, ve i strategijske. Zbog toga dolazi do promjene poloaja nabavne slube unutar organizacijske strukture trgovinskog poduzea. U proizvodnim je poduzeima, prema starim organizacijskim shvaanjima, mjesto nabave bilo je podcijenjeno pa je ona kao takva bila uglavnom u sastavu tehnike slube, proizvodnje ili financijsko-raunovodstvene slube. Takva organizacijska rjeenja imala su niz nedos tataka: nestrunost osoblja, kompliciran odnos nabave i prodaje, obavljanje uglavnom administrativnih poslova, a djelatnici drugih slubi odvajali su se od svojih temeljnih zadataka. S razvojem trita, masovnom proizvodnjom i proirenim i dinamiziranim as ortimanom proizvoda, nabava dobiva samostalnu slubu unutar poduzea kao temeljnu poslovnu funkciju. Na taj nain nabava potpunije i tonije obavlja svoje operativno i strategijsko poslovanje. Suvremena vanost nabave ogleda se i u samom odnosu prema dobavljaima. Od nabave koja stremi ka dobavljaima s niskim nabavnim cijenama koje su u fokusu poslovanja, nabava danas tei poslovanju s pouzdanim dobavljaima ije se poslovanje temelji na kvaliteti. S njima nabava nastoji ostvariti dugoroan poslovni i partnerski odnos koristei prijenos znanja i transparentnost informacija. Upravo partnerski odnosi s dobavljaima vaan su preduvjet i za optimiranje trokova. Nabavno poslovanje temeljeno na izboru dobavljaa samo po kriteriju cijena stvar je prolosti. Tablica 1. Strateka nabava i odnosi s dobavljaima u trgovini Visoka x Integracija strateka x Fleksibilnost x Savezi vanost x Partnerstva Niska x Jeftina intervencija strateka x Ugovaranje najniih cijena x Proces vanost Niska financijska vanost Visoka fina ncijska vanost
Izvor: Kent, T . & Omar, O. E. (2003): Retailing , Palgrave Macmilian, New York, str. 298.

Sam proces naruivanja u trgovini sada je drugaiji nego prije. Dobavljai danas imaju uvid i kontrolu nad zalihama svojih kupaca. U nekim sust avima dobavlja alje isporuke prema provjerenim metodama bez ekanja narudbi sa samog prodajnog mjesta. To olakava proces narudbe i ubrzava isporuku koja je samim time koliinski i vremenski tonija u dolasku. Takav model poslovanja mogu primjenjivati samo dobro poznati i pouzdani poslovni partneri za koje smo sigurni da takav nain poslovanja nee zloupotrijebiti. Dobavljai mogu raditi i preporuku narudbe tzv. Revers Purches Order, koje potom nabava kontrolira i nadopunjuje. Da bi se postigle to nie nabavne cijene robe, trgovinska se poduzea moraju u lancu dobave pribliiti prvom dobavljau. Na taj nain rjeavaju se trokova posrednika, to stvara pretpostavke za niom nabavnom cijenom. Takva poslovna politika ostavlja vie prostora u kreiran ju prodajne cijene, a samim time i konkurentnosti na tritu. Nabava je postala suvremena poslovna funkcija i temeljem naprednog upravljanja trokovima. Podaci pokazuju da su poetkom 80-ih nabavni trokovi inili 40% ukupnih rashoda tvrtke, a danas ine 60%. Osim klasinih aktivnosti smanjenja trokova, nabava koristi sve naprednij e tehnike kontrole trokova koje snano podupiru meufunkcionalnu, meuorganizacijsku i meuregionalnu internu suradnju i konsolidaciju te jaanje suradnje sa svojim dobavljaima (ibret, 2007., str.1).

81

3. ZNAAJ UPRAVLJANJA TRO KOVIMA NABAVE U svakom poduzeu koje se bavi kupoprodajom trgovake robe kao svojom osnov nom djelatnou, funkcija nabave predstavlja, zajedno s prodajnom funkcijom i funkcijom skladiten ja, jednu od tri osnovne funkcije bez kojih nije mogua provedba poslovnog procesa (Knego, 2004 ., str. 14). Stoga je razumljivo kako trokovi nabave imaju znaajan udio i utjecaj na formiranje prodajnih cijena. Osnovni pokazatelji distributivne trgovine u Hrvatskoj za 2008. i 2009. prikazani su u tablici 2. Dostupni podaci ukazuju kako nabavna vrijednost kupljene trgovake robe i usluga namijenjenih daljnjoj prodaji ini 69,24% u 2008., odnosno 64,64% u 2009. u odnosu na ukupno ostvarene prihode od p rodaje (stavka prihoda ne ukljuuje financijske, ostale i izvanredne prihode). Udio nabavnih trokova raste na 92,27% u 2008. i 89,25% 2009., to se moe razabrati razmatramo li udio ukupne vrijednosti svih nabavljenih roba i usluga prema prihodima. Naved eni podaci ukazuju na potrebu za uinkovitim upravljanjem trokovima nabave koje e osigurati njihovu kontrolu i smanjenje te u konanici rezultirati odgovarajuom trinom pozicijom i profitabilnou. Tablica 2. Osnovni ekonomski pokazatelji distributivne trgovine u Hrvatskoj Red. Opis 2008. 2009. br. 1. Broj poduzea 46.817 49.330 2. Broj zaposlenih 276.786 270.728 3. Prihodi od prodaje robe (bez PDV-a) 264.510.847 225.409.191 4. Ukupna vrijednost nabave roba i 244.055.628 201.173.481 usluga 5. Nabavna vrijednost trgovake robe i 183.147.245 145.706.906 usluga za daljnju prodaju 6. Udio nabavne vrijednosti trgovake 69,24% 64,64% robe u prihodima od prodaje

Indeks (2008=100) 105 98 85 82 80 93

Izvor: Izrada autora prema podacima Dravnog zavoda za statistiku, dostupno na: www.dzs.hr (pristup: 24. 08. 2011.)

Trokovi nabave u znaajnoj mjeri ograniavaju mogunost za voenje samostalne politike cijena, posebice u kontekstu izraene konkurencije u trgovinskoj djelatnosti kada trite odre uje gornju granicu prodajnih cijena, a poduzeima ostaje samo trokovno se prilagoditi. Izvjesna smanjenja trokova nabave mogue je ostvariti kroz postupke (a) znaajnijeg reduciranja upotrebe skladinih kapaciteta nabavom robe za poznate kupce, (b) nabave trgovake robe po metodi just in time ime se smanjuju trokovi skladitenja, (c) eliminiranja suvinih posrednika u kanalima distribucije ime se izbjegavaju suvini trokovi posredovanja te (d) okrupnjavanja trgovinskih poduzea ime se stvaraju pretpostavke za koritenje prednosti ekonomija obujma u njihovu poslovanju (Knego, 2005.). U suvremenim uvjetima poslovanja, poduzea su usmjerena na uspostavljanje dugoronih partnerskih odnosa s dobavljaima u cilju smanjenja trokova i poveanja vri jednosti za krajnje kupce. Naglasak je na relacijskom pristupu u provedbi nabave, za razliku od transakcijskog pristupa koji iskljuuje strateke odrednice nabave te je fokusiran na provedbu poslova nabave i postizanje to povoljnije cijene proizvoda koji se nabavljaju. Navedeni pristupi su komplementarni te se mogu koristiti istovremeno za razliite dobavljae to ovisi o njihovom znaaju za poslovanje promatranog poduzea. Osnovne znaajke oba pristupa prikazane su u tablici 3.

82

Tablica 3. Znaajke tran sakcijskog i relacijskog pristupa nabavi Transakcijski pristup Relacijski (partnerski) pristup Vie alternativa Svaka nabava je novi posao Ne postoji mogunost ostvarivanja koristi iz prolih nabavnih odnosa Mogunost ostvarenja konkurentske prednosti na kratak rok Kratkoroni odnosi i izbjegavanje stvaranja meusobnih veza Uinkovitost se postie promjenom partnera u svakoj prigodi birati najpovoljnijeg dobavljaa Kupovanje proizvoda Cjenovna orijentacija postizanje povoljnih cijena za detaljno specificirane proizvode Jedna ili nekoliko alternativa Nabava je dio partnerskih odnosa

Mogunost postizanja kooperativnih odnosa Dugoroni odnosi i snani zajedniki razvoj Uinkovitost se postie kooperacijom i timskim pristupom kombinirati resurse i znanje Kupovanje sposobnosti Trokovna i vrijednosna orijentacija postizanje niskih ukupnih trokova nabave i razvoj nove vrijednosti

Izvor: Bjrn, A., Laage -Hellman, J., Nilsson, U. (2002): Modern management accounting for modern purchasing , European Journal of Purchasing & Supply Management , 8 (1), str. 54.

4. SUSTAVI UPRAVLJANJ A TROKOVIMA NABAVE U cilju uinkovitog upravljanja trokovima, poduzee mora raspolagati relevantnim, pravovremenim i tonim informacijama. Raunovodstveni informacijski sustav predstavlja glavni izvor objektivnih, dokumentiranih i provjerljivih informacija potrebnih za upravljanje trokovima. Ovisno o ciljevima izvjetavanja i potrebama korisnika raunovodstvenih informacija razlikujemo financijsko i upravljako raunovodstvo. Openito, upravljanje trokovima (eng. cost management ) odnosi se na aktivnosti prikupljanja, evidentiranja, analiziranja i izvjetavanja o uinjenim trokovima u svrhu njihovog planiranja, procjenjivanja i praenja. Sustav upravljanja trokovima primarno je okrenut internim korisnicima, odnosno menadmentu te nije ogranien eksterno odreenim kriterijima u definiranju inputa i procesa koji ine sustav. Sustav osigurava informacije za ispunjenje tri osnovna cilja i to za: (1) izraun trokova proizvoda, usluga i drugih elemenata od interesa za menadment, (2) planiranje i kontrolu i (3) donoenje p oslovnih odluka (Hansen et al., 2009., str. 5.). S obzirom na znaaj nabavnih trokova u strukturi ukupnih trokova i njihov utjecaj na uspjenost poslovanja, razumljivo je postojanje odgovarajueg sustava upravljanja trokovima koji e osigurati praenje i kontrolu trokova u skladu s postavljenim ciljevima i pokazateljima. Suvremeni integralni sustavi upravljanja trokovima trebaju se temeljiti na koritenju suvremenih metoda obrauna trokova, koje su usmjerene na mjerenje i dugorono upravljanje poslov nim rezultatom uz ostvarivanje svih ciljeva poslovanja poduzea istovremeno, za razliku od tradicionalne prakse koja promatra ispunjavanje ciljeva pojedinih dijelova poduzea izolirano u odnosu na cjelinu poduzea (Kari, 2010., str. 31). Prema Feriaku (2000., str. 43), menadment trokova nabave moe biti orijentiran (1) prema cijenama objekata nabave, (2) funkcionalno, (3) procesno i (4) sustavom opskrbe mree poduzea. Tradicionalno je upravljanje trokovima nabave orijentirano cijenama s ciljem postizanja to niih nabavnih cijena uz zadane uvjete nabave, poput rokova isporuke, koliina i kakvoe. Takav pristup ne zadovoljava potrebe poslovanja jer ne promatra trokove u svojoj ukupnosti i ne pridonosi stvaranju stratekih odnosa s dobavljaima. Stoga se razvijaju novi

83

pristupi poput funkcionalnog, koji promatra odnos uinaka i trokova pojedinih funkcionalnih podruja nabave kao to su nabavljanje, dispozicija i transport, i procesnog, koji promatra nabavu kao dio vrijednosnog lanaca ije odluke imaju posljedice za uinke i trokove drugih funkcija s ciljem optimiranja svih izravnih i neizravnih trokova. Praenje trokova se proiruje na cijeli logistiki lanac meusobno povezanih poduzea kroz sustav opskrbe mree poduzea, a protok dobara nastoji se to vie nadomjestiti protokom informacija izmeu partnerski povezanih poduzea. Suvremeni uvjeti poslovanja zahtijevaju uspostavljanje dugoronih odnosa s dobavljaima s ciljem smanjenja trokova i poveanja profitabilnosti u vrijednosnom lancu uz povea nje krajnje vrijednosti za kupce. U svrhu praenja i kontrole trokova, poduzea koriste razliite tehnike upravljakog raunovodstva koje nadilaze okvire pojedinog poduzea, kao to su (1) otvoreno raunovodstvo, (2) ciljni trokovi, (3) Kaizen obraun trokova, (4) obraun trokova na temelju aktivnosti, (5) uravnoteena karta ciljeva, (6) analiza vrijednosnog lanca te (7) ukupni trokovi vlasnitva (Ramos, 2004., str. 135-136.). 4.1. Cjenovno orijentiran menadment trokova nabave Upravljanje trokovima nabave tradicionalno je usmjereno na cijene objekata nabave, pri emu je zadaa nabave ostvariti to povoljnije cijene, vodei rauna o uvjetima plaanja, potrebnim koliinama, rokovima isporuke i drugim zahtjevima. Upravljanje trokovima koncentr irano je na smanjenje trokova objekata nabave, pri emu se trokovi nabavne funkcije promatraju kao opi trokovi na koje se ne moe znaajnije utjecati na odreenom opsegu poslova. Navedeni trokovi tretiraju se rashodima obraunskog razdoblja i sueljav aju ostvarenim prihodima te tako utjeu na financijski rezultat. Informacije za praenje trokova nabave osigurava financijsko raunovodstvo kroz osnovne i pomone poslovne knjige, odnosno razliite analitike evidencije. Praenje trokova nabave trgovake robe znaajno je s aspekta izrauna nabavnih i prodajnih cijena te vrednovanja zaliha. Raunovodstveni standardi propisuju strukturu nabavnih trokova, tj, definiraju elemente vrijednosti zaliha trgovake robe. Struktura nabavne odnosno prodajne cijene prikazana je u tablici 4. S raunovodstvenog stajalita, za raspored ovisnih trokova nabave mogu se koristiti izravna metoda za jednu vrstu robe te teinska metoda, metoda udjela, metoda paritetnog faktora i kombinirana metoda za vie vrsta robe koje se dopremaju u jednoj poiljci. Razliite metode rasporeda OTN-a trebaju doprinijeti to tonijem izraunu nabavne cijene pojedine robe, to je preduvjet za utvrivanje konkurentnih prodajnih cijena, koje e omoguiti pokrivanje ostalih trokova poslovanja trgovine i dati odreenu stopu dobiti. Mara kao razlika izmeu prodajne i nabavne cijene robe slui za pokrie trokova razdoblja koje ine trokovi uprave, prodaje i administracije i za ostvarivanje zarade. Cilj nabave je ostvariti to manje nabavne cijene kako bi se ostvarila vea mara uz iste prodajne cijene ili nie prodajne cijene uz iste mare. Stoga nabava provodi istraivanje trita i izvora nabave te pokuava racionalizirati trokove na teret dobavljaa, to ovisi o snazi promatranih po duzea. Velike trgovinske kue koje zauzimaju znaajan dio trita mogu jedan dio svojih trokova prebaciti na dobavljae, to slabiji subjekti nisu u mogunosti. Osnovni nedostatak ovog pristupa upravljanju trokovima je zanemarivanje uinaka drugih aktiv nosti na nabavu, kao to su zahtjevi za odreenom vrstom i kvalitetom robe, hitnost nabavki, situacija na tritu i sl., koji povratno djeluju na provedbu nabave i ostvarene cijene.

84

Tablica 4. Struktura nabavne/ prodajne cijene trgovake robe Red. br. 1. 2. Element cijene Neto fakturna cijena kupovna cijena Ovisni trokovi robe (OTN) - transport - pretovar - osiguranje robe na putu - pediterski i bankarski trokovi - ostali trokovi kupnje (pregledi, atesti i sl.) Carina i druge pristojbe Posebni porezi troarine NABAVNA CIJENA (TROAK NABAVE) Razlika u cijeni (mara u % ili apsolutnom iznosu) Komentar Cijena dobavljaa umanjena za popuste, rabate i sl. Ovisni trokovi nabave trgovake robe su svi trokovi u svezi s dovoenjem roba na zalihu.

3. 4. I. 5.

Troarine su nepovratni porezi stoga ine dio nabavne cijene robe. Troak nabave je vrijednost po kojoj se roba evidentira u skladitu. Razlika u cijeni je namijenjena pokriu trokova poslovanja trgovine kao i ostvarenju odreenog profita (zarade). Prema sadanjim propisima, obrauna se PDV po stopi od 10% ili 23%.

II. 6.

PRODAJNA CIJENA Porez na dodanu vrijednost

III.

PRODAJNA CIJENA S PDV-om

Izvor: Izrada autora.

4.2. Ciljni trokovi Metoda obrauna ciljnih trokova (engl. target costing ) je proces u kojemu poduzee utvruje procijenjenu ciljnu prodajnu cijenu svojih proizvoda i odreenu eljenu stopu dobiti, pri emu razlika navedenih veliina predstavlja iznos ciljnih trokova. Formula za izraun ciljnih trokova moe se predstavit i kao: Ciljni trokovi = Ciljna cijena Ciljna dobit (1).

Iznos ciljnih trokova mora pokriti sve trokove potrebne za proizvodnju odnosno nabavu proizvoda. Kako trokovi nabave ine prosjeno 60% trokova proizvoda proizvodnih poduzea i oko 25% trokova usluga uslunih poduzea, jasno je kako dobavljai imaju velik utjecaj na sposobnost ostvarivanja ciljnih trokova (Ellram, 2002., str. 235). Prema Feriaku (2000., str. 40) ciljno odreivanje trokova je skup instrumenata planiranja, odluivanja i kontrole pomou kojih se oblikuje struktura trokova s obzirom na zahtjeve i mogunosti trita te s obzirom na funkcionalne kriterije to ih moraju zadovoljiti komponente proizvoda. Ciljna cijena utvruje se na temelju istraivanja trita, analize konkurencije i zahtjeva kupaca, a u konanici je odreuje menadment. Ciljna dobit se odreuje planom prodaje kroz definiranje ukupnih ciljnih prihoda i dobiti na razini poduzea pa sve do razine prodajnih cijena i dobiti pojedinih nabavnih odjela, kate gorija proizvoda i pojedinanih proizvoda. Dobivena razlika daje

85

ciljne trokove, odnosno trokove nabave robe koji predstavljaju najviu doputenu cijenu po kojoj poduzee moe nabavljati odreenu robu. Polazei od trino odreenih cijena po kojima je ne ku robu mogue prodati, poduzee primjenom cjenovno -voenog pristupa ciljnim trokovima odreuje nabavne trokove i prije negoli je zapoeo stvarni proces nabave (Hermann, 2006., str. 278). Slika 1. Proces obrauna ciljnih trokova Znaajke proiz./usluge/robe Marketing Trini uvjeti Trini uvjeti Proizvod/usluga/roba Kupci

Ciljna prodajna cijena

Kupci Menadment / Strateki plan

Ciljna dobit

Ciljni trokovi Upravljanje dobavljaima / input dob. Upravljanje dobavljaima Inenjering / Istraivanje i razvoj R&D dizajn

Struktura ciljnih trokova po vrstama/komponentama Aktivnosti upravljanja trokovima: - Razvoj dobavljaa - Izmjena dizajna proizvoda - Promjena materijala - Izmjena specifikacija - Zamjena i odnosi trokova

Marketing dobavljaa Ostvareni ciljni trokovi Kontinuirano unapreivanje

Izvor: Prema Ellram, L. (2002.), str. 236.

Proizvodnja

U trgovini se za pojedine artikle, takoer, moe primijeniti ovaj koncept. Pritom se odreuje nabavna cijena koju treba postii temeljem tzv. retrogradne metode kalkulacije, odnosno prodajne cijene koja se moe postii. Taj se koncept u trgovini naziva koncept konkurencije (za razliku od koncepta trokova ili pak koncepta potranje) (vidi: Segetlija, 2011., str. 114 116). 4.3. Obraun trokova na temelju aktivnosti Obraun trokova po aktivnostima (ABC-costing ) nastaje 80-ih godina prolog stoljea kao odgovor na informacijske potrebe menadmenta, a razvijaju ga Robert Kaplan i Robin Cooper u

86

SAD-u . Uslijed visokoautomatizirane proizvodnje i visokog udjela indirektnih trokova u struktu ri ukupnih trokova, tradicionalni modeli upravljanja trokovima nisu mogli osigurati pouzdane trokovne informacije niti utvrditi pravu cijenu kotanja. Tradicionalni modeli se temelje na velikom udjelu izravnog rada, a provedena istraivanja pokazuju kak o u suvremenim uvjetima poslovanja trokovi izravnog rada u proizvodnji ine svega 5 -15% ukupnih proizvodnih trokova (Lucey, 1996., str. 37). ABC-costing definira se kao sustav obrauna trokova koji dodjeljuje trokove inputa pojedinim nositeljima trokova na temelju aktivnosti koje se provode u stvaranju odnosnog uinka odnosno nositelja troka. ABC-metoda se temelji na pretpostavkama da nositelji trokova konzumiraju odreene aktivnosti, a aktivnosti konzumiraju odreene resurse (Horngren et al., 2003., str 141). Obraun trokova po aktivnostima uzima u obzir uzronu vezu izmeu pokretaa troka i aktivnosti. Obraun prua detaljne informacije za uinkovito planiranje i kontrolu trokova, kao i mogunost preciznog rasporeivanja fiksnih trokova. Obino se istie kako ova metoda identificira kratkorono sve trokove koji nastaju bez obzira jesu li varijabilni ili fiksni uz dugorono poveanje udjela trokova s kojima se moe efikasno upravljati, te uvaava trokovnu hijerarhiju, pri emu se prvo izraunavaju ukupni trokovi aktivnosti, a potom jedinini trokovi uinaka. Primjena ABC obrauna pretpostavlja provedbu nekoliko faza: (1) definiranje glavnih aktivnosti i pokretaa trokova, (2) utvrivanje trokova pojedinih aktivnosti, (3) odrei vanje kriterija za raspored trokova aktivnosti i (4) razvoj dinamikog modela koji prikazuje odnose izmeu trokova i uzrono -posljedine veze pojedinih aktivnosti i nositelja trokova (Kari, 2010., str. 39). Slika 2. Proces obrauna trokova ABC metod om Korak 1: Identificiranje inputa (resursa) poduzea Mapiranje / definiranje aktivnosti

Korak 2:

Raspored trokova inputa (resursa) na pojedine aktivnosti

Korak 3:
Izvor: Goldsby, T . J. & Closs, D. J. (2000.), str. 502 .

Alociranje trokova aktivnosti na pojedine nositelje

Obraun trokova nabave primjenom ABC metode zahtijeva definiranje osnovnih aktivnosti u nabavnom procesu, odreivanje potrebnih resursa i ukupnih trokova za pojed ine aktivnosti, te utvrivanje pokretaa trokova koji objanjavaju odnose izmeu odreene aktivnosti i nositelja trokova. Na opisani nain mogue je izvriti toniji raspored fiksnih trokova u nabavnom procesu na pojedine nositelje trokova, te utvrditi koje aktivnosti odnosno trokovi stvaraju dodanu vrijednost, a koje aktivnosti je mogue racionalizirati odnosno ukloniti iz poslovnog procesa.

87

4.4. Ukupni trokovi vlasnitva Obraun trokova prema metodi ukupnih trokova vlasnitva (engl. total cost of ownership TCO) usmjeren je na utvrivanje ukupnih trokova nabave pojedinog proizvoda ili usluge od odreenog dobavljaa, pri emu ukupne trokove ine nabavni trokovi objekta nabave i ostali trokovi koji nastaju pri nabavi, posjedovanju, ko ritenju i naknadnom zbrinjavanju. Ukupne trokove vlasnitva ine nabavni trokovi, trokovi naruivanja, trokovi istraivanja izvora nabave i dobavljaa, trokovi transporta, trokovi provjere kvalitete robe, trokovi zaprimanja, povrata i zamjene robe, trokovi kanjenja uslijed kvarova, trokovi naknadnog zbrinjavanja i drugi (Ellram, 1995., str. 4). TCO analiza se esto koristi pri izboru i evaluaciji dobavljaa. Tradicionalni pristup podrazumijeva izbor dobavljaa iskljuivo na temelju cijene ili kombinacije cijene i kvalitativnog vrednovanja znaajki dobavljaa. Meutim, takav pristup ne uzima u obzir sve trokove povezane s dobavljaem te interne trokove u vezi s proizvodom koji nastaju nakon nabavnog procesa (Ellram & Siferd, 1998., str. 57). Prvi korak u TCO analizi predstavlja identificiranje glavnih trokovnih elemenata povezanih s nabavnim procesom. Poduzee treba istraiti glavne trokove koji se pojavljuju u pred transakcijskim (aktivnosti do trenutka ispostave narudbe), transakcijskim (od ispostave narudbe do prijama robe) i post-transakcijskim aktivnostima (od zaprimanja robe do konane uporabe odnosno zbrinjavanja). Pred-transakcijski trokovi mogu ukljuivati trokove istraivanja i vrednovanja izvora nabave ili trokove dodavanja novog dobavljaa u poslovni sustava poduzea. Transakcijski trokovi ukljuuju nabavnu cijenu objekta nabave, trokove transporta, trokove prijema i provjere kvalitete i sl., dok post-transakcijski trokovi obuhvaaju trokove konverzije i pripreme za uporabu/prodaju, trokove povrata, trokove jamstava u sluaju kvarova i druge trokove povezane s nabavom odreenog proizvoda (Ellram, 1993., str. 49). Iako je koncept ukupnih trokova vlasnitva razumljiv, sloenost prikupljanja potrebnih podataka oteava njegovu implementaciju u praksi. Postojei informacijski i raunovodstveni sustavi esto onemoguuju dobivanje podataka u obliku prikladnom za TCO analizu pa se podaci trebaju prikupljati runo, a razvoj i implementacija sustava zahtijevaju zn atna ulaganja u obliku ljudskih i materijalnih resursa. Unato navedenim potekoama, primjena TCO analize ima brojne prednosti te utjee na razumijevanje odnosa izmeu trokova i dobavljaa, poboljava naine mjerenja uinkovitosti i izvedbe dobavljaa te njihov odabir, ojaava internu i eksternu komunikaciju i sl. (Ellram, 1993., str. 51). 5. ZAKLJU AK Suvremeni uvjeti poslovanja utjecali su na promjenu uloge i znaaja nabavne funkcije u poduzeima. Danas nabava obavlja operativne, ali sve vie i strategijske zadae. Nabava se promatra integralno kao dio cjelokupnog vrijednosnog lanaca, koji za cilj ima poveanje vrijednosti za krajnjeg kupca uz istovremeno smanjivanje ukupnih i pojedinanih trokova poslovanja. Kako trokovi nabave ine sve vei udio ukupnih trokova poslovanja, razvidan je znaaj analize trokova i poduzimanja odgovarajuih aktivnosti koje e rezultirati smanjenjem trokova i odravanjem i/ili poveanjem profitabilnosti. Openito, nadzor i smanjenje trokova zahtijeva razv oj i implementaciju odgovarajuih sustava upravljanja trokovima, odnosno postojanje raunovodstveno -informacijske osnove koja osigurava potrebne podatke menadmentu. Tradicionalni pristup upravljanju trokovima nabave, koji je orijentiran na cijene objekata nabave i temelji se na informacijama financijskog raunovodstva, ne odgovara stvarnim potrebama suvremenih poduzea, jer ne rasporeuje sve trokove nabavnog procesa na pojedine nositelje. Stoga poduzea izgrauju suvremene integralne sustave upravljanja trokovima, koji se temelje na

88

koritenju suvremenih metoda obrauna trokova, koje su usmjerene na mjerenje i dugorono upravljanje poslovnim rezultatom uz ostvarivanje svih ciljeva poslovanja poduzea istovremeno. Iako implementacija suvremenih metoda upravljanja trokovima, kao to su obraun ciljnih trokova, obraun trokova na temelju aktivnosti, ukupni trokovi vlasnitva i drugi, esto zahtijeva znatna ulaganja ljudskih i materijalnih resursa te prilagodbu naina i organizacije rada, prednosti od uvoenja navedenih metoda u smislu poboljanja trokovne uinkovitosti i poveanja vrijednosti za kupce, nadmauju nedostatke. Stoga je za oekivati kako e poduzea pojaano investirati u implementaciju opisanih i slinih naina upravljanja trokovima kako bi osigurala rast i razvoj u neposrednoj budunosti. LITERATURA Bjrn, A., Laage -Hellman, J., Nilsson, U. (2002): Modern management accounting for modern purchasing, European Journal of Purchasing & Supply Management , 8 (1), str. 53-62. Ellram, L. (1993): A Framework for Total Cost of Ownership, The International Journal of Logistics Management , 4 (2), str. 49-60. Ellram, L. (1995): Total cost of ownership: an analysis approach for purchasing, International Journal of Physical Distribution & Logistics Management , 25 (8), str. 4-23. Ellram, L. (2002): Supply management's involvement in the target costing process, European Journal of Purchasing & Supply Management , 8 (4), str. 235-244. Ellram, L. & Siferd, S. (1998): Total cost of ownership: A key concept in strategic cost management, Journal of Business Logistics , 19 (1), str. 55-84. Feriak, V. (2000): Elementi managementa nabave , vlastita naklada, Zagreb Feriak, V. (2006): Nabava: politika, strategija, organizacija, management , vlastita naklada, Zagreb Goldsby, T. J. & Closs, D. J. (2000): Using activity -based costing to reengineer the reverse logistics channel, International Journal of Physical Distribution & Logistics Management , 30 (6), str. 500-514. Hansen, D., Mowen, M., Guan, L. (2009): Cost management: accounting & control , SouthWestern Cengage Learning, Mason Hermann, S., Gathen, A., Daus, P. (2006): Retail Pricing Higher Profits Through Improved Pricing Processes, in M. Krafft & M. Mantrala, eds.: Retailing in the 21 st Century, Berlin: Springer, str. 271-288. Horngren C., Datar S. M., Foster G. (2003): Cost Accounting , Prentice Hall, New Jersey Kari, M. (2010): Utjecaj novih metoda upravljanja trokovima na profitabilnost poduzea, Poslovna logistika u suvremenom menadmentu , 10 (1), str. 27-53. Kent, T. & Omar, O. E. (2003): Retailing , Palgrave Macmilian, New York Knego, N. (2004): Znaaj nabavne funkcije u formiranju cijena u trgovini, Suvremena trgovina , 29 (1), str. 14-16. Knego, N. (2005): Neki elementi poslovnog rezultata trgovinskih poduzea , Suvremena trgovina , br. 2/2005, prema http://www.suvremena.hr/709.aspx (pristup 20.08.2011.) Lucey T. (1996): Management Accounting , Letts Educational, London Ramos, M. (2004): Interaction between management accounting and supply chain management, Supply Chain Management , 9 (2), str. 134-138. Rui, D., Tomi, Z., Turkalj, . (2006): Razmjenski odnosi u marketingu , Ekonomski fakultet u Osijeku, Osijek Segetlija, Z. (2006): Trgovinsko poslovanje , Ekonomski fakultet u Osijeku, Osijek Segetlija, Z. (2011): Marketing u trgovini (koncept predavanja), Ekonomski fakultet u Osijeku, Osijek ibret, B. (2007): Strateka nabava , Mate, Zagreb.

89