A Közbeszerzések Tanácsa által

a közbeszerzési referens szakképesítés

(OKJ 54 343 03 0000 00 00)

Közbeszerzési vonatkozású gazdasági és pénzügyi

tevékenység

szakmai követelménymoduljának számviteli

ismeretek részéhez készíttetett tananyag
2009. novemberi lezárás

Szerzı: Baracskainé dr. Boór Judit

Lektorálta: Lilliné Fecz Ildikó

1
10. A számvitel feladata

A számvitel feladata: információ biztosítása.

Kirıl nyújt a számvitel információt?

A számvitelrıl szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: számviteli törvény) hatálya alá
tartozókról.

A számviteli törvény hatálya alá tartoznak: a gazdálkodók.1

GAZDÁLKODÓK
A vállalkozó, az államháztartás szervezetei, az egyéb szervezet, a Magyar Nemzeti Bank
(MNB), továbbá az általuk, illetve a természetes személy által alapított egészségügyi,
szociális és oktatási intézmény.

Vállalkozó Államháztartás MNB Egyéb szervezet

Minden olyan gazdálkodó, amely Azon szervezetek Egyéb szervezet a:
a saját nevében és kockázatára összessége, melyeket
nyereség és vagyonszerzés az államháztartási - a lakásszövetkezet,
céljából üzletszerően, ellenérték gazdálkodási - a társasház,
fejében termelı vagy szolgáltató jogszabályok - a társadalmi szervezet,
tevékenységet (vállalkozási (Államháztartási - a köztestület,
tevékenységet) végez, ideértve: törvény – Áht., - az egyházi jogi személy,
Státusztörvény, az - az alapítvány, ideértve a
- a vállalkozást, államháztartás közalapítványt is,
- a hitelintézetet, mőködési rendjérıl - az ügyvédi iroda, a
- a pénzügyi vállalkozást, szóló szabadalmi ügyvivı iroda,
- a befektetési vállalatot, Kormányrendelet – - a közhasznú társaság,
- a biztosító intézetet, Ámr.) ilyennek - a Mősorszolgáltatási Alap,
- az egyesülést, minısít. - a Munkavállalói
- az európai gazdasági Résztulajdonosi Program
egyesülést, keretében létrejött szervezet,
- a vízitársulatot, - víziközmő társulat,
- az erdıbirtokossági társulatot, - a befektetési alap, az egyéb
- a külföldi székhelyő vállalat alapok,
magyarországi fióktelepét. - a tızsde, az elszámolóház,
- a magánnyugdíj pénztár,
- az önkéntes nyugdíjpénztár,
- az önkéntes kölcsönös
egészség- és önsegélyezı
pénztár,
- a közraktár,
- külön jogszabályban
meghatározott, jogi
személynek minısülı egyéb
szervezet.

1
Rezsabek Angéla: Példatár a számvitel tantárgy tanulmányozásához, 65. oldal
2
A törvény hatálya nem terjed ki: az egyéni vállalkozóra, akkor sem, ha egyéni cégként a
cégbíróságon bejegyezték, a polgári jogi társaságra, az építıközösségre, továbbá a külföldi
székhelyő vállalkozás magyarországi kereskedelmi képviseletére.

Kinek nyújt információt a számvitel?

Külsı érdeklıdıknek Belsı érdeklıdıknek

- a vállalkozás tulajdonosai, - a vállalkozás vezetıi,
- a vállalkozás hitelezıi, - a munkavállalók
- a jövıbeni potenciális befektetık,
- közbeszerzés szereplıi,
- üzleti partnerek,
- hatóságok, APEH, VPOP

A számvitel részterületei aszerint, hogy kinek nyújt információt:

Külsı tájékoztatás Belsı tájékoztatás

Pénzügyi számvitel Vezetıi számvitel

Hogyan biztosítják az információ évközi rendszerezett nyilvántartását?

Könyvvezetéssel – könyvvitellel.

Könyvvezetés fogalma
A könyvvezetés az a tevékenység, amelynek keretében a gazdálkodó a tevékenysége során
elıforduló, a vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetére kiható gazdasági eseményekrıl
folyamatosan nyilvántartást vezet és azt az üzleti év végével lezárja.

Könyvvezetés

Egyszeres Kettıs
− Egyéb szervek: − Vállalkozások,
HA EZT KORMÁNYRENDELET − államháztartás,
LEHETİVÉ TESZI. − egyéb szervek közül akinek a
KORMÁNYRENDELET NEM
TESZI LEHETİVÉ AZ
EGYSZEREST.

Egyszeres könyvvitel: pénzforgalmi szemlélető.

Kettıs könyvvitel:
− teljesítés (eredmény) szemlélető,
− (kivétel az államháztartás, ahol módosított teljesítés-szemlélet érvényesül).

A gazdasági esemény vagyonra, eredményre gyakorolt hatását a kettıs könyvvitelben akkor is

el kell számolni, ha nincs pénzmozgás.

3
10.1. A könyvvitel alapfogalmai
A vállalkozás vagyona
A gazdálkodó szervezeteknek, ahhoz, hogy a társadalmi újratermelésben a rájuk háruló és a
vállalt feladataikat elláthassák, anyagi javakkal kell rendelkezniük.

A vállalkozás rendelkezésére álló anyagi és nem anyagi javak összességét vagyonnak

nevezzük. A vállalkozás mőködése során rendelkezésre álló anyagi javakat folyamatosan
mozgásban tartja, változtatja. Lényeges, hogy a vagyon változásáról, alakulásáról a társaság
hő képet kapjon.

A vállalkozás vagyonát két szempont szerint is célszerő vizsgálni és ismerni. Egyrészt, hogy
az anyagi javak az újratermelési folyamat mely szakaszában vannak és ott milyen szerepet
töltenek be (megjelenési forma), ekkor az anyagi javakat eszközöknek (aktíváknak) nevezzük.
Másrészt, hogy honnan eredtek az egyes vagyonelemek (származás), e szerint a
megkülönböztetés szerint az anyagi javakat forrásoknak (passzíváknak) nevezzük.

10.2. Összefüggés az eszközök és források között

Amikor a vállalkozás rendelkezésére álló anyagi javak összességét vizsgáljuk, akkor nem két
különbözı dologról van szó, hanem ugyanannak a dolognak a kétféle szempontból való
megközelítésérıl. Tehát a vállalkozás eszközeinek értéke mindig meg kell egyezzen a
források értékével.

Vállalkozás vagyona
A vállalkozás rendelkezésére
álló anyagi javak összessége

Eszközök Források
Megjelenési forma Származás, eredet
szerinti csoportosítás szerinti csoportosítás

Az eszközöket két nagy csoportra bonthatjuk a befektetett eszközök és a forgóeszközök

csoportjára.
- Befektetett eszközöknek nevezzük azokat az eszközöket, amelyek közvetlenül vagy
közvetve, de tartósan szolgálják (legalább egy éven túl) a vállalkozás tevékenységét,
illetve mőködését.
- Forgóeszközöknek nevezzük azokat az eszközöket, amelyek közvetlenül, vagy
közvetve, de rövid ideig (egy éven belül) szolgálják a vállalkozás tevékenységét.

A vállalkozás forrásait három csoportba bonthatjuk:

- saját források,
- idegen források és
- céltartalék.

4
A saját források fogalma azoknak az anyagi javaknak az értékét foglalja magába, amelyeket
a gazdasági szervezet az alapítóktól (tulajdonosoktól) kap használatra, valamint amelyeket a
mőködése során elért adózott eredményébıl hagyott a vállalkozásban.

Az idegen források azoknak az anyagi javaknak az értékét jelentik, amelyeket a vállalkozás

más gazdálkodótól, intézményektıl, illetve természetes személytıl ideiglenesen vesz át
visszafizetési kötelezettséggel, illetve amelyek tevékenysége során keletkezett eredménybıl a
gazdálkodás szabályai értelmében tıle elvonásra kerülnek (pl. társasági adó).

Az adózás elıtti eredmény terhére képzett céltartalékot (fizetési kötelezettségekre, várható

jövıbeni költségekre, garanciális kötelezettségekre) önálló forrásként kezeljük.

Befektetett Forgóeszközök Saját tıke Kötelezettségek

eszközök
Milyen Megjelenés Megjelenés Eredete, forrása Eredete, forrása
csoportosítás szerint csoportosít szerint csoportosít szerint csoportosít szerint csoportosít
szerint mutatja a
vagyont?
Legfıbb 1 éven túl Maximum 1 évig A tulajdonosok A gazdálkodó
jellemzıje szolgálja a szolgálja a által „összeadott” tartozásai
vállalkozás vállalkozás és „benthagyott”
tevékenységét tevékenységét vagyoni érték
(+ az átértékelési
különbözet)
Csoportjai és a Immateriális Készletek Jegyzett tıke Hátrasorolt
csoportok javak - értékesítésre, - cégbíróságon - két fél közötti
legfıbb - nem feldolgozásra bejegyzett, szerzıdés alapján
jellemzıje megfoghatóak létesítı okiratban
rögzített
Tıketartalék
- véglegesen
átadott eszközök,
pénzeszközök
Értékelési tartalék
- piaci értékelés
alapján
értékhelyesbítés
Tárgyi eszközök Követelések Eredménytartalék Hosszú lejáratú
- megfoghatóak - elismert fizetési - elızı évek - éven túli
igények eredménye

Befektetett pénz- Értékpapírok Mérleg szerinti Rövid lejáratú

ügyi eszközök - forgatási célból eredmény - éven belüli
- tartós gyors - üzleti év
befektetések haszonszerzés „benthagyott”
érdekében eredménye
Pénzeszközök
- csak a le nem
kötött „mozgó”

Az aktív idıbeli elhatárolások (eszköz oldalon) és passzív idıbeli elhatárolások (forrás

oldalon) az összemérés elvének alkalmazásából következnek, bevételek, költségek, halasztott
ráfordítások illetve halasztott bevételek csoportosításban, melyek az üzleti év eredményének
pontos megállapításához szükséges korrekciókat tartalmazzák.

5
11. Számviteli törvény szabályozása
11.1. A számvitel szerepe, fogalma, jellemzıi

A közbeszerzési referensnek megfelelı szakmai felkészültséggel kell rendelkeznie ahhoz,

hogy ajánlatkérıi és ajánlattevıi oldalon eredményesen tudja alkalmazni a közbeszerzési és
egyéb kapcsolódó jogszabályoknak való megfelelést. A közbeszerzési referens ajánlatkérıi
oldalon a közbeszerzési eljárások teljes lebonyolítását végezheti, ennek keretében összeállítja
a hirdetményt, illetve ezen belül a pénzügyi-gazdasági alkalmassági kritériumokat, az
ajánlattevıi oldalon pedig összeállítja az ajánlatot, illetve a részvételi jelentkezést és az eljárás
teljes folyamatában segíti az ajánlattevı vállalkozás eredményes részvételét.

Minden gazdálkodó úgy indítja a tevékenységét, hogy a mőködése megkezdéséhez az alapító

rendelkezésre bocsátja azt a pénzeszközt és azokat a vagyontárgyakat, melyek elegendıek a
feladat ellátás indításához.

A vállalkozó a cégbíróságon bejegyzett tıkéjével, melyet a cég tulajdonosai bocsájtanak

rendelkezésre (a társasági törvény és a cégtörvényben meghatározott formában és összegben)
vállalkozási tevékenységet kezd, tehát a vállalkozó saját nevére és kockázatára nyereség és
vagyonszerzés céljából termelı, vagy szolgáltató tevékenységet folytat. Kedvezı piaci,
gazdasági környezetben adott üzleti évben nyereséget realizálhat, melyet adózottan vissza
forgat a saját tıkéjébe, így vagyonát növeli, és pénzügyi pozícióját erısíti. A közbeszerzési
eljárás ajánlattevıi oldala ennek a vállalkozói fogalomnak megfelelı, tehát a beruházások az
árubeszerzések és a szolgáltatások kivitelezési területén vesz részt a közbeszerzési
eljárásokban.

Az állam különleges nemzetgazdasági szereplı, a közfeladatok minél színvonalasabb,

hatékony és gazdaságos ellátására törekszik, közpénzekbıl gazdálkodik, tehát célja nem a
jövedelem maximalizálása, mint a vállalkozóknál. A törvény megfogalmazása szerint: „Az
államháztartás a központi kormányzat, az elkülönített állami pénzalapok, a helyi
önkormányzatok és a társadalombiztosítás állami feladatot ellátó és finanszírozó
gazdálkodásának rendszere”(Áht.).

A költségvetési szervet az alapító egyoldalú jognyilatkozattal és vagyon-elkülönítéssel hozza

létre, induló tıkét bocsájt rendelkezésre. A költségvetési szerv olyan jogi személy, amely
társadalmi közös szükséglet kielégítését célzó alaptevékenységet lát el, feladatvégzési és
ellátási kötelezettsége van, melyet az elfogadott éves költségvetésébıl finanszíroz. Az
államháztartási alapelvek között szerepel a közbeszerzési kötelezettség elve, mely a
költségvetési szervekre kötelezı, tehát ık az ajánlatkérık.

Az ajánlattevık pénzügyi és gazdasági alkalmassági feltételrendszerének értékeléséhez az

ajánlatkérıi oldalon van szükség megfelelı, pontos, megbízható információkra, melyet a
számviteli törvény hatálya alá tartozó vállalkozók a beszámolón keresztül biztosítanak.

A beszámolóban szereplı mögöttes információkat a számvitel állítja elı, a törvény

megfogalmazása szerint: „a piacgazdaság mőködéséhez nélkülözhetetlen, hogy a piac
szereplıi számára hozzáférhetıen, döntéseik megalapozása érdekében, mind a vállalkozók,
mind a nem nyereségorientált szervezetek, valamint az egyéb gazdálkodást folyatató
szervezetek vagyoni- pénzügyi és jövedelmi helyzetérıl és azok alakulásáról objektív
információk álljanak rendelkezésre.”.

6
A számvitel az információ-szolgáltatás érdekében az úgynevezett gazdasági eseményeket (pl.
bankszámlánkról átutaljuk a szállító számlájának ellenértékét), folyamatokat megfigyeli,
megméri és feljegyzi, tehát dokumentálja a gazdasági eseményeket és ezek hatását. Minden
gazdasági esemény bizonylatokon kerül rögzítésre, ennek alapján a gazdasági események
okozta változásokról az analitikus nyilvántartásokban és fıkönyvi könyvelésben történik
adatrögzítés.

A gazdálkodó szervezet számviteli nyilvántartásának részei a következık:

- könyvvezetés (könyvvitel),
- beszámoló-összeállítás,
- bizonylati rend,
- költségelszámolás, költségszámítás.

A pénzügyi számvitel tartalmát teljes körően a számviteli törvény szabályozza, hiszen a

beszámoló a piac szereplıit, azaz külsı szereplıket tájékoztat.

A vezetıi számvitel a vállalkozás vezetıi információs rendszerét szolgáltatja, a vezetıket

segíti a döntések megalapozásában. 2

Honnan van a számvitelhez az információ? Mi bizonyítja?

A bizonylat

A bizonylat a gazdasági eseményekrıl készült hiteles okmány (számla, szerzıdés,

bankkivonat, egyéb irat, megállapodás stb.), mely csak akkor alkalmas a hitelesség
bizonyítására, ha szabályszerő (a gazdálkodó bizonylati szabályzatában rögzített módon).

A könyvviteli elszámolást közvetlenül alátámasztó bizonylat általános alaki és tartalmi

kellékei a következık:
− a bizonylat megnevezése és sorszáma, vagy egyéb más azonosítója,
− a bizonylatot kiállító gazdálkodó (ezen belül a szervezeti egység) megjelölése,
− a gazdasági mőveletet elrendelı személy vagy szervezet megjelölése, az utalványozó
és a rendelkezés végrehajtását igazoló személy, valamint a szervezettıl függıen az
ellenır aláírása, a készletmozgások bizonylatain és a pénzkezelési bizonylatokon az
átvevı, az ellennyugtákon a befizetı aláírása,
− a bizonylat kiállításának idıpontja, illetve kivételesen – a gazdasági mővelet jellegétıl,
idıbeni hatályától függıen – annak az idıszaknak a megjelölése, amelyre a bizonylat
adatait vonatkoztatni kell,
− a (megtörtént) gazdasági mővelet tartalmának leírása vagy megjelölése, a gazdasági
mővelet okozta változások mennyiségi, minıségi és – a gazdasági mővelet jellegétıl,
a könyvviteli elszámolás rendjétıl függıen – értékbeni adatai,
− külsı bizonylat esetében a bizonylatnak tartalmaznia kell többek között: a bizonylatot
kiállító gazdálkodó nevét, címét,
− bizonylatok adatainak összesítése esetén az összesítés alapjául szolgáló bizonylatok
körének, valamint annak az idıszaknak a megjelölése, amelyre az összesítés
vonatkozik,
− a könyvelés módjára, az érintett könyvviteli számlákra történı hivatkozás,
− a könyvviteli nyilvántartásokban történt rögzítés idıpontja, igazolása,
− továbbá minden olyan adat, amelyet jogszabály elıír.3
A bizonylatolás felsorolt garanciái adják a biztosítékot a beszámoló adatainak valódiságához.

2
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, 17-18. oldal
3
Rezsabek Angéla: Példatár a számvitel tantárgy tanulmányozásához, 67. oldal
7
11.2. A globalizáció hatása a számvitelre, a nemzetközi
standardok

A magyar gazdaság nem vonhatja ki magát a világgazdasági folyamatok változásából a

közbeszerzési eljárás szabályrendszere is az Európai Unió irányelveinek megfelelı módon
mőködik. A gazdasági együttmőködés világméretőnek tekinthetı, ezért a nemzetközi
gazdasági kapcsolatok megkövetelik a pénzügyi beszámolókkal szembeni követelmények
jogszabályi harmonizációját. A számvitel nemzetközi szabályozásánál jelenleg három
rendszer mőködik, mely meghatározó szerepet játszik az egységes számviteli elıírások
kialakításában:

− az Európai Unió számvitelre vonatkozó irányelvei: melyekbıl a 4. sz. irányelv: a

gazdasági társaságok éves beszámolójáról, a 7. sz. irányelv: a konszolidált (összevont)
éves beszámolókról, a 8. sz. irányelv: a számviteli beszámolók felülvizsgálatával
megbízott személyek mőködésének engedélyezésérıl szól,
− a Nemzetközi Számviteli Standard Bizottság (IASC) által megalkotott Nemzetközi
Számviteli Standardok (IAS), illetve a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok
(IFRS) a számviteli elszámolásokban a hitelezıkre és az elvi megközelítésekre
alapoznak, ezeket kívánják világszerte elfogadtatni. Az Európai Unió tagországai a
befogadott IAS és IFRS-ek alapján alakították ki a saját számviteli rendszerük
jogszabályi hátterét,
− az Amerikai Egyesült Államokban általánosan elfogadott számviteli alapelvek (US
GAAP) az esetjogi rendszerre épülnek, melyben a precedens értékő döntések a
meghatározóak, a tulajdonosok, illetve tıkebefektetık érdekeinek adnak prioritást, és
részletszabályokra épülnek. 4

Az Európai Közösség 4. sz. irányelve a következı általános elveket fogalmazza meg az éves
beszámoló összeállításához:

− a vállalati tevékenység folyamatossága,

− az értékelési módok állandósága,
− az óvatosság elve,
− nem realizált nyereség nem mutatható ki,
− valamennyi kockázat és feltételezhetı veszteség elszámolása, amely az üzleti évben
vagy korábban keletkezett, ha az a mérleg fordulónapja és elkészítése közötti
idıszakban ismertté vált,
− az értékcsökkenés elszámolása, függetlenül a nyereségtıl, illetve a veszteségtıl,
− az üzleti évet terhelı ráfordítások és az azt illetı bevételek számbavétele (függetlenül
a pénzkiadás megtörténtének, illetve a pénzbevétel befolyásának idıpontjától),
− a vagyontárgyakat egyedenként kell értékelni,
− a nyitómérleg meg kell, hogy egyezzen az elızı év zárómérlegével.

4
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai 185-186 oldal

8
11.3. A számvitel szabályozása Magyarországon

Az Európai Unió 1995-ben bejelentette, hogy a Nemzetközi Számviteli Standardok

alkalmazását kéri a tagállamokban, az US GAAP is közelít az IFRS-ekhez, tehát a nemzetközi
pénzügyi beszámolások területén az IFRS-eknek lesz a világban meghatározott szerepük. A
számvitel szabályozása Magyarországon, a 2000. évi C. törvény (számviteli törvény) hatálya
alá tartozik, tehát lényegében állami szabályozása van. A számviteli törvény 176. §-a szerint:
„azokat a törvényi elıírásokat kiegészítı, részletes szabályokat, módszereket, eljárásokat,
amelyek a megbízható, valós kép bemutatásához szükségesek nemzeti számviteli
standardokba kell foglalni.”. Számviteli standardokról, azok értelmezéseirıl és a kapcsolódó
eljárási rendrıl a 200/2003. (XII.10.) Korm. rendelet intézkedik. A magyar számviteli
standardok olyan részletes szabályok, módszerek, eljárások, amelyek meghatározzák a
beszámoló készítés, a könyvvezetés szabályait.

A kormányrendelet alapján létrejöttek a különbözı standard testületek:

− Magyar Számviteli Standardtestület,
− Standard Elıkészítı Testület,
− Standard Értelmezı Testület.

A magyar számviteli standardok megalkotásának célja a magyar számviteli jogszabályok, az

Európai Közösségek számviteli szabályai és a Nemzetközi Pénzügyi Beszámolási Standardok
közötti összhang megteremtésével a magyar számviteli elıírások egységes végrehajtásának,
az egységes számviteli gyakorlatnak az elısegítése. 5

A számviteli törvény kerettörvény, mely a beszámolási kötelezettség teljesítésére helyezi a

hangsúlyt, ezért a beszámoló összeállításakor, illetve a könyvvezetés során a törvényben
meghatározott módon a számviteli alapelveket érvényesíteni kötelezı.

11.4. Számviteli alapelvek tartalma, hatása a pénzügyi

beszámoló összeállítására

A megbízható és valós összkép kialakításához a számviteli törvény a következı alapelveket

nevesíti.

1. A vállalkozás folytatásának elve: ami azt jelenti, hogy a gazdálkodó a belátható

jövıben is fenn tudja tartani mőködését, folytatni tudja tevékenységét, tehát nem
várható a mőködésének beszüntetése, illetve jelentıs csökkenése. Ez az alapelv
elıfeltétele a többi alapelv érvényesülésének.
2. A teljesség elve: a gazdálkodónak könyvelnie kell mindazon gazdasági eseményeket,
amelyeknek az eszközökre és a forrásokra (tehát a vagyonra), illetve a tárgyévi
eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban ki kell mutatni, ideértve azokat a
gazdasági eseményeket is, melyek az adott üzleti évre vonatkozóan a mérlegkészítés
idıpontjáig ismertté váltak. A mérlegkészítés napját a vállalkozó a számviteli
politikájában határozza meg.

5
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, 193. oldal

9
3. A valódiság elve: a beszámolóban szereplı tételeknek a valóságban is
megtalálhatóknak, bizonyíthatóknak, kívülállók által is megállapíthatóknak kell
lenniük, ez a beszámoló tételeinek leltárral való alátámasztását jelenti, amely tételesen
ellenırizhetı módon tartalmazza a vállalkozónak a mérleg fordulónapján meglévı
eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben.
4. Az óvatosság elve: nem lehet eredményt kimutatni akkor, ha az árbevétel, a bevétel
pénzügyi realizálása bizonytalan. Az elıre látható kockázatot az értékvesztés
elszámolásával, illetve a céltartalék képzésével kell figyelembe venni. Az
értékcsökkenéseket és a céltartalékot el kell számolni a tárgyévi eredmény terhére
függetlenül attól, hogy az üzleti év eredménye nyereség vagy veszteség.
5. Az összemérés elve: az adott idıszak eredményének meghatározásakor a
tevékenységek adott idıszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek
megfelelı költségeit (ráfordításait) kell számításba venni függetlenül a pénzügyi
teljesítéstıl, tehát a bevételeknek és költségeknek ahhoz az idıszakhoz kell
kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek.
6. Tartalom elsıdlegessége a formával szemben elv: a gazdasági eseményeket,
ügyleteket (nem a megfogalmazásuk alapján) a gazdasági tartalmuknak megfelelıen
kell szerepeltetni. A gazdasági eseményeket tehát könyvelésükkor minden esetben a
valós gazdasági tartalmuknak megfelelıen kell bemutatni, elszámolni.
7. Az egyedi értékelés elve: az eszközöket és a kötelezettségeket a könyvvezetés és a
beszámoló során egyedileg kell rögzíteni és értékelni (ezt támasztja alá a tételes leltár).
8. A bruttó elszámolás elve: a bevételek és a költségek (ráfordítások), illetve a
követelések és kötelezettségek egymással szemben nem számolhatók el, (kivétel ez
alól a pénzügyi mőveletek eredményének elszámolása). A bruttó elszámolás elvének a
megsértése az eredmény alakulására ható tényezık, valamint az eredmény kategóriák
tényszerő bemutatását tenné valótlanná.
9. Az idıbeli elhatárolás elve: az éves beszámolót, illetve egyszerősített éves
beszámolót készítıknél az olyan gazdasági események hatásait, amelyek két vagy több
üzleti évet is érintenek, az adott idıszak bevételei és költségei között olyan arányban
kell elszámolni, ahogy az, az alapul szolgáló idıszak és az elszámolási idıszak között
megoszlik.
10. A lényegesség elve: lényegesnek minısül a beszámoló szempontjából minden olyan
információ, melynek elhagyása vagy téves bemutatása befolyásolja a beszámoló
adatait felhasználó szervezet döntéseit. A vállalkozónál ennek feltételeit a számviteli
politikában kell rögzítenie.
11. A költség-haszon összevetésének elve: gazdaságossági követelményt fogalmaz meg,
mely szerint a nyilvánosságra hozott információk használhatósága álljon arányban az
információk elıállításának költségeivel.
12. A világosság elve: a könyvvezetést és a beszámolót áttekinthetı, a számviteli
törvénynek megfelelı, rendezett formában kell elkészíteni, ezt a mérleg és az
eredménykimutatás szerkezeti felépítése és részletezése támogatja.
13. A folytonosság elve: az üzleti év nyitó adatainak meg kell egyezni az elızı év záró
adataival, tehát az egymást követı években az eszközök és források értékelése, az
eredmény számbavétele csak a számviteli törvényben meghatározott szabályok szerint
változhat (a mérlegnek és az eredménykimutatásnak elızı évi és tárgyévi oszlopai
vannak, ha önellenırzés vagy külsı ellenırzés történt a korábbi évekkel kapcsolatban
az ezzel kapcsolatos információt a középsı oszlop tartalmazza, a részletezését pedig a
kiegészítı melléklet).
14. A következetesség elve: a beszámoló taralma és formája, valamint azt alátámasztó
könyvvezetés tekintetében biztosítani kell az állandóságot és összehasonlíthatóságot,
tehát a választott értékelési eljárások csak akkor változtathatók meg, ha azt a
számviteli törvény elıírja, vagy gazdaságilag feltétlenül indokolt, de ezt a változást a
kiegészítı mellékletben be kell mutatni.
10
A számviteli alapelvek a vállalkozóknál az ismertetett módon kell, hogy érvényesüljenek, a
költségvetési gazdálkodóknál és az egyéb szervezeteknél pedig sajátosan.

A vállalkozás folytatásának elve például:

− a nyereség-orientált vállalkozóknál úgy érvényesül, hogy az üzleti év adózott
eredményébıl tudja pótolni az elhasznált eszközeit és szükség esetén növelni a
termelı kapacitásait, a termelését folyamatosan fenn tudja tartani,
− a költségvetésbıl gazdálkodó intézménynél a feladatellátás teljesítéséhez
rendelkezésre bocsájtják a szükséges pénzösszeget (bevételi elıirányzatként) ebbıl
tudja a mőködéshez szükséges kiadásokat teljesíteni (kiadási elıirányzatok),
− az egyéb szervezetek közé tartozó sportegyesület (nonprofit) a tagok által befizetett
tagdíjakból, adományokból, támogatásokból végez szolgáltatást az igénybe vevıknek.

A számviteli törvényben megfogalmazott alapelvek a költségvetési gazdálkodásban a sajátos

könyvvezetés és a beszámoló információ tartalma miatt a teljesség, lényegesség és a költség-
haszon összevetésének elvei (pl. a népszavazás megtartása) csak korlátozottan
érvényesülhetnek. Az államháztartás szervezetei az idıbeli elhatárolás számviteli alapelvet a
gazdálkodási sajátosságukból adódóan nem tudják alkalmazni.

A 249/2000. (XII. 24) Korm. rendelet (Áhsz.) 9. §-a tartalmazza a pontos elıírásokat és
eltéréseket.

12. A beszámolókészítési kötelezettség

12.1. A könyvvezetés és beszámolókészítés kapcsolata a
gazdálkodóknál

A számviteli törvény meghatározza a hatálya alá tartozók beszámolási és könyvvezetési

kötelezettségét, a beszámoló összeállítását, a könyvek vezetése során érvényesítendı elveket,
az azokra épített szabályokat, valamint a nyilvánossághozatalra, a közzétételre és a
könyvvizsgálatra vonatkozó követelményeket.

A számviteli törvény adta felhatalmazásból adódóan kormányrendelet szabályozza egyes

meghatározott gazdálkodók, az államháztartás szervezetei, illetve az egyéb szervezetek
sajátos számvitelét.

A számviteli törvény hatálya alá tartozik:

• a vállalkozó (közbeszerzési eljárás ajánlattevıje),
• az államháztartás szervezetei (közbeszerzési eljárás ajánlatkérıje),
• az egyéb szervezetek (nonprofit szervezetek is).

A közbeszerzési eljárásban a gazdasági és pénzügyi feltételrendszer meghatározása, kiírása

ebben a körben a kettıs könyvvitel zárt rendszerében elkészített éves beszámoló
(egyszerősített éves beszámoló, illetve sajátos egyszerősített éves beszámoló) adatainak
figyelembevételével történhet.

A vállalkozások beszámolókészítési kötelezettségét a számviteli törvény rögzíti.

11
Vállalkozók esetében a beszámoló lehet:
- éves beszámoló, melynek részei a mérleg, eredménykimutatás és a kiegészítı
melléklet (az üzleti jelentést is el kell készíteni a beszámolóval összhangban, de nem
része a beszámolónak),
- egyszerősített éves beszámoló, melynek részei a mérleg, eredménykimutatás és
kiegészítı melléklet,
- sajátos egyszerősített éves beszámoló, melynek részei a mérleg és az
eredménykimutatás.

Minden beszámoló az üzleti évrıl készül (az elıtársaság kivételével jellemzıen január 1-jétıl
december 31-éig terjedı idıszak), a december 31. fordulónapot követı 150 napon belül kell
közzétenni és letétbe helyezni. A beszámolót a vállalkozó képviselıje, vezetıje köteles
aláírni, ha a gazdálkodó könyvvizsgálatra kötelezett, akkor a könyvvizsgálói jelentést is
csatolni kell.

Az államháztartás szervezetei beszámolási és könyvvezetési kötelezettségének sajátosságait

(az államháztartási számviteli sajátosságokat) a számviteli törvény elıírásain túl az
államháztartási gazdálkodási jogszabályok együttes hatására (Ámr.) az államháztartás
szervezetei vonatkozásában a 249/2000. (XII.24.) Korm. rendelet (Áhsz.) elıírásai
szabályozzák. Mind a központi, mind az önkormányzati költségvetési szervezetek évente két
alkalommal készítenek költségvetési beszámolót. Az elsı félévrıl készítendı beszámoló
adattartalma lényegesen szőkebb (pénzforgalmi jelentés (határideje: június 30.), mint a teljes
évrıl készítendı költségvetési beszámolóé (határideje: december 31.).

Az éves költségvetési beszámoló tartalmazza:

− a könyvviteli mérleget,
− pénzforgalmi jelentést (pénzforgalmi kimutatást),
− a pénzmaradvány-kimutatást, (elıirányzatmaradvány-kimutatást), a vállalkozási
maradvány-kimutatást,
− a kiegészítı mellékletet.

Az elkészült beszámolót a szerv vezetıje és gazdasági vezetıje írja alá.

Az éves költségvetési beszámolót készítı szervezetek a felülvizsgált éves és féléves

költségvetési beszámolónak a Magyar Államkincstárhoz történı megküldésével tesznek
eleget a letétbe helyezési kötelezettségüknek.

Az egyszerősített éves költségvetési beszámolót készítı helyi önkormányzatok kötelesek a

beszámolót közzétenni – ha kötelezı a könyvvizsgálat, akkor a független könyvvizsgálati
jelentéssel együtt –, ezt követıen az Állami Számvevıszéknek történı megküldésével tesznek
eleget a letétbe helyezési kötelezettségüknek.

Az egyéb szervezeteknél a számviteli törvény felhatalmazása alapján a vonatkozó

kormányrendeletek szabályozzák az egyéb szervezetek, köztük a nonprofit szféra
[(alapítvány, közalapítvány, társadalmi szervezet stb.) - 224/2000. (XII. 19.) Korm. rendelet]
beszámolókészítésének sajátosságait.

Nem tartozik a számviteli törvény hatálya alá:

• az egyéni vállalkozó,
• az egyéni cég,

12
 • a polgári jogi társaság,
• az építıközösség,
• a külföldi székhelyő vállalkozás magyarországi kereskedelmi képviselete,
• az EVA hatálya alá tartozó, jogi személyiség nélküli gazdasági társaság.

Ezeknek a szervezeteknek a sajátos jogi szabályozása a személyi jövedelemadóról szóló 1995.

évi CXVII. törvényben, az egyszerősített vállalkozói adóról szóló 2002. évi XLIII.
törvényben és a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvényben
szerepel.

A kettıs könyvvezetésen kívül a gazdálkodók egyszeres könyvvezetéssel is dokumentálhatják

a mőködésüket, ebben az esetben egyszerősített beszámoló (mérleg és eredmény levezetés)
adatait lehet figyelembe venni az alkalmasság, vagy alkalmatlanság megállapításához. Ez a
beszámoló nem teljesen zárt, (mint a kettıs könyvvitelen alapuló beszámolók), tehát a
gazdasági-pénzügyi feltételek meghatározásakor ezért az ajánlatkérı pontosan meghatározott,
egyértelmő dokumentációt kérjen a számviteli törvény hatálya alá nem tartozó
ajánlattevıktıl.

12.2. Számlarend, (számlatükör) bizonylati rend, mint a

számviteli információs rendszer háttere

A kettıs könyvvitelt vezetı gazdálkodó az egységes számlakeret (PM által ajánlott)

elıírásainak figyelembe vételével olyan számlarendet köteles készíteni, amely szerinti
könyvvezetés lehetıvé teszi a számviteli törvényben elıírt beszámoló készítését.

A számlarend részei:
• számlatükör, amely az egységes számlakeret bontásában tartalmazza emelkedı
számsorrendben a fıkönyvi számlákat,
• a szöveges számlarend, amely az egyes számlákhoz kapcsolódóan tartalmi kérdéseket,
magyarázatokat, valamint a fıkönyvi számla és az analitikus nyilvántartás kapcsolatát,
egyeztetését tartalmazza. A szöveges számlarendben részletesen szabályozni kell az
elszámolásokat alátámasztó bizonylati rendet is.

Az információs rendszer felépítése

Bizonylat Analitikus Fıkönyvi

Beszámoló
nyilvántartás nyilvántartás

Milyen nyelven történik az információ biztosítása?

Magyar nyelven.

A számviteli törvény hatálya alá tartozó és kettıs könyvvitelt vezetı gazdálkodó köteles
számlarendjét a megalakulás idıpontjától számított 90 napon belül elkészíteni, jogszabály-
módosítás esetén a hatályba lépést követıen 90 napon belül módosítani. Ezért a gazdálkodó
képviseletére jogosult személy a felelıs.

Az egységes számlakeret célja, hogy a gazdálkodó eszközeinek és forrásainak a gazdasági

mőveletek eredményre gyakorolt hatásának egységes rendszerbe foglalásával segítse a
gazdálkodó számvitelének, mint információs rendszernek a megszervezését.

13
A vállalkozások számlakeretének felépítése:
Számlaosztály
Számlaosztály megnevezése A számlák jellege
száma
1. Befektetett eszközök
2. Készletek
3. Követelések, pénzügyi eszközök és aktív idıbeli
elhatárolások Mérlegszámlák
4. Források
5. Költségnemek (kötelezı könyvelni)
6. Költséghelyek, általános költségek és a
7. tevékenységek költségei (választhatóan lehet Költség-
könyvelni) számlák
8. Értékesítés elszámolt önköltsége és ráfordítások Eredmény-
9. Értékesítés árbevétele és bevétele számlák

A magyar számviteli gyakorlatban a decimális számozási rendszert alkalmazzák, a

táblázatban szereplı számlák a számlaosztályok, a továbbiakban a számlacsoportot két
számjeggyel, a számlákat pedig három számjeggyel jelölik (a mérleg táblában látható ennek
struktúrája, a közbeszerzés szereplıi ezt az adattartalmat látják a beszámolóban).
Természetesen a szükséges információ biztosítása érdekében tovább részletezett alszámlákat
lehet a nyilvántartási rendszerbe iktatni. 6

A számviteli törvény szerint minden gazdasági mőveletrıl, eseményrıl, amely megváltoztatja

az eszközök, illetve az eszközök forrásainak állományát vagy összetételét, bizonylatot kell
kiállítani magyar nyelven (a kiállított bizonylaton adatok más nyelven is feltüntethetık). A
számviteli bizonylat csak akkor alkalmas a hitelesség bizonyítására, ha szabályszerő. A
szabályszerőség a bizonylatok általános alaki és tartalmi kellékein nyugszik, melyet a
számviteli törvény ugyancsak szabályoz. A külsı bizonylat a vállalkozáson kívülrıl érkezı
okmány, a belsı bizonylatot maga a vállalkozás állítja ki.

A bizonylat lehet papír alapú, illetve elektronikus úton elıállított, melynek a gazdasági
folyamatokhoz igazított rendszerét bizonylati szabályzatban kell rögzíteni. A vállalkozó az
üzleti évrıl elkészített beszámolót, valamint az azt alátámasztó leltárt, értékelést, fıkönyvi
kivonatot olvasható formában legalább 10 évig köteles megırizni.

6
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, 70.oldal

14
13. Számviteli politika
A számviteli törvény kerettörvény, ezért a számviteli alapelvek, a törvényben meghatározott
választható értékelési elıírások alapján ki kell alakítani és írásba kell foglalni azokat a
döntéseket, mely a gazdálkodó adottságainak a tevékenység folyamatainak leginkább
megfelelı számvitel politikai döntéseket tartalmazza. A számvitel politika tehát sajátos
szabályok összessége, melynek meghatározó szempontjait a kiegészítı melléklet kötelezıen
tartalmazza.

Információ biztosításának szabályozottsága:

a) Legfelsı szabályozás: számviteli törvény: a számvitelrıl szóló 2000. évi C. törvény.

b) „Belsı” szabályozás: számviteli politika: a vállalkozás belsı számviteli szabályzata.

– A törvényben rögzített alapelvek, értékelési elıírások alapján kell kialakítani, és írásba

kell foglalni a gazdálkodó adottságainak, körülményeinek leginkább megfelelı – a
törvény végrehajtásának módszereit, eszközeit meghatározó – számviteli politikát.
– A számviteli politika keretében írásban rögzíteni kell – többek között – azokat a
gazdálkodóra jellemzı szabályokat, elıírásokat, módszereket, amelyekkel
meghatározza, hogy mit tekint a számviteli elszámolás, az értékelés szempontjából
lényegesnek, jelentısnek, nem lényegesnek, nem jelentısnek, továbbá meghatározza
azt, hogy a törvényben biztosított választási, minısítési lehetıségek közül melyeket,
milyen feltételek fennállása esetén alkalmaz, az alkalmazott gyakorlatot milyen okok
miatt kell megváltoztatni.
– A számviteli politika keretében el kell készíteni:
a) az eszközök és a források leltárkészítési és leltározási szabályzatát,
b) az eszközök és a források értékelési szabályzatát,
c) az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belsı szabályzatot,
d) a pénzkezelési szabályzatot.

A számviteli politika részei:

• A számviteli politikai döntések, becslések (a közbeszerzés ajánlatkérıjeként a

legfontosabbak) a beszámoló választott formája, könyvvezetés módja, mérleg és
eredménykimutatás formája, az ellenırzés- önellenırzés hatásának elszámolása és
bemutatása, könyvvizsgálat rendje, letétbe helyezés és közzétételi kötelezettség
meghatározása.

• Az eszközök és a források értékelési szabályzatához kapcsolódó számviteli politikai

döntések közül kiemelten fontosak az eszközök bekerülési, beszerzési és elıállítási
értékének megállapítása, az amortizációs politika, az értékhelyesbítés és az értékelési
tartalék elszámolása, az értékvesztés elszámolása (visszaírása), követelések értékelése,
valós értéken történı értékelés, céltartalék képzés rendje (garanciális kötelezettségre),
valuta –devizakészletek elszámolásának módja.

• Az eszközök és források leltározási szabályzata: a könyvek év végi zárásához, a

beszámoló elkészítéséhez olyan leltárt kell összeállítani, mely tételesen mennyiségben
és értékben tartalmazza a vagyonban szereplı eszközöket és forrásokat, ez a mérleg
dokumentációja.

15
 • Az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belsı szabályzat: összeállításának célja a
saját elıállítású készletek és eszközök közvetlen önköltségének megállapítása.

• A pénzkezelési szabályzat keretében rögzíteni kell a pénzforgalom szabályait a

készpénz kezelése és a bankszámlák forgalma tekintetében (felelısségi szabályok),
valamint a készpénz szállítás és pénztárak biztonsági követelményeit.
A pénzmosás és a terrorizmus finanszírozása megelızésérıl és megakadályozásáról
szóló 2007. évi CXXXVI. törvény rendelkezései szerint a gazdálkodónál a felelıs
személy azonosítását is el kell végezni.

A gazdálkodó köteles a számviteli politikáját (annak kötelezı szabályzatait) a megalakulás

idıpontjától, illetve a vonatkozó jogszabályok módosítása esetén a hatályba lépést követı 90
napon belül elkészíteni, ezért a gazdálkodó képviselıje a felelıs.

16
14. Könyvviteli szolgáltatás, könyvvizsgálat,
beszámoló nyilvánosságra hozatala, közzététele
A megbízható és valós összkép biztosítása jelenti a számviteli törvény filozófiáját.

A hitelezıt, a befektetıt – általában a piac szereplıit, így a közbeszerzési eljárás résztvevıit is

–, a vagyoni, pénzügyi helyzet mellett a beszámoló tájékoztatja a tárgyévi eredményrıl, az
eredmény összetevıirıl, valamint arról, hogy mőködıképes-e a vállalkozó, érdemes-e hitelt
adni neki, befektetni nála, illetve rábízni a közbeszerzési feladatot. Ezért a számviteli törvény
nagy jelentıséget tulajdonít a könyvvizsgálatnak, a beszámolók nyilvánosságának és
közzétételének. A számviteli munkával szemben alapvetı követelmény, hogy az elıállított
információk megbízhatóak legyenek és pontosak, ez adja a közbeszerzési eljárás szereplıinek
a biztonságát is.

14.1. Könyvviteli szolgáltatás

A könyvviteli szolgáltatás a számviteli törvényben, továbbá a kapcsolódó

kormányrendeletben elıírt könyvvezetési kötelezettség, valamint beszámoló készítési
kötelezettség. A számviteli törvény meghatározza a könyvviteli szolgáltatást nyújtók körét,
vagyis azt, hogy ki szolgáltathat ilyen tevékenységet.

Könyvviteli szolgáltatás végzésére jogosultak a mérlegképes könyvelıi képesítéssel, illetve

a nyilvántartásba vétel szempontjából a mérlegképes könyvelıi képesítéssel egyenértékő
képesítéssel rendelkezık, valamint az okleveles könyvvizsgálói képesítéssel rendelkezı nem
kamarai tagok.

A mérlegképes könyvelık nyilvántartását a Pénzügyminisztérium vezeti, a kamarai tag

könyvvizsgáló nyilvántartását pedig a Magyar Könyvvizsgálói Kamara.

A nyilvántartás vezetésének célja, hogy dokumentálja azt, hogy a természetes személy

rendelkezik a tevékenység végzéséhez jogszabályban elıírt ismeretekkel és szakmai
gyakorlattal. A nyilvántartásba vett könyvviteli szolgáltatás végzésére jogosult személy
regisztrálási száma, neve, címe, születési helye és ideje, anyja neve, igazolvány-száma,
kiadásának idıpontja, szakképesítése, gyakorlati ideje, továbbképzésen való részvétele és
hozzájárulása esetén egyéb adata nyilvános, melyrıl bárki tájékoztatást kaphat.

A beszámoló összeállításakor a kiegészítı mellékletben a regisztrációs adatokat közölni kell,

tehát a könyvviteli szolgáltató felelısséget vállal a beszámolóban szereplı adatokért.

14.2. Könyvvizsgálat

A könyvvizsgálat célja a beszámoló auditálása, melynek során a könyvvizsgáló megállapítja,

hogy a vállalkozó által az üzleti évrıl készített éves beszámoló, egyszerősített éves
beszámoló, illetve az összevont (konszolidált) éves beszámoló a számviteli törvény elıírásai
szerint készült és ennek megfelelıen megbízható és valós képet ad a vállalkozás vagyoni-
pénzügyi helyzetérıl, a mőködés eredményérıl. A könyvvizsgálati kötelezettség
nagyságrendtıl függı.
17
Nem kötelezı a könyvvizsgálat, ha a vállalkozó éves szintre átszámított nettó árbevétele az
üzleti évet megelızı két üzleti év átlagában nem haladta meg a 100 millió forintot (2007. év
végéig az 50 millió forintot). A 2008. évtıl az 50 fınél több munkavállalót foglalkoztató,
illetve a 100 millió forint nettó árbevételt meghaladó kettıs könyvvitelt vezetı vállalkozó
köteles a beszámoló felülvizsgálatával könyvvizsgálót megbízni. A közbeszerzési eljárásban
ezért fokozott figyelmet kell fordítani arra, hogy a gazdasági-pénzügyi feltételek értékelése a
törvényi elıírásoknak megfelelı beszámoló alapján történjen.

A módosított jogszabályi mérték nem vonatkozik azokra a vállalkozásokra, ahol a

könyvvizsgálatot jogszabály írja elı (pl. közhasznú bejegyzéssel rendelkezı nonprofit
gazdasági társaság), a takarékszövetkezetre, a konszolidálásba bevont vállalkozásra, a külföldi
székhelyő vállalkozás magyarországi fióktelepére. A kötelezı könyvvizsgálat esetén a
vállalkozás legfıbb szerve köteles a beszámoló felülvizsgálatára bejegyzett könyvvizsgálót,
vagy könyvvizsgálói társaságot választani. Könyvvizsgálatra a Magyar Könyvvizsgálói
Kamara tagja vagy a Magyar Könyvvizsgálói Kamaránál bejegyzett könyvvizsgálói társaság
választható.

A könyvvizsgáló a vizsgálat befejezését követıen az éves beszámolóról, az egyszerősített

éves beszámolóról független könyvvizsgálói jelentést köteles készíteni és átadni a
megbízójának.

A könyvvizsgálót a tevékenysége során a tudomására jutó tények, adatok, üzleti információk

tekintetében titoktartási kötelezettség terheli.

A könyvvizsgálói záradéknak több típusa lehet:

• hitelesítı záradék (tiszta vélemény, a közbeszerzési eljárásban csak ez az elfogadható),
• korlátozott záradék (korlátozott vélemény),
• elutasító záradék (ellenvélemény),
• záradék megadásának elutasítása.

14.3. Nyilvánosságra hozatal és közzététel

Korábban már megismertük azt, hogy a beszámoló készítésének célja a tájékoztatás, ezért
nem elegendı elkészíteni a beszámolót, de annak tartalmát a piac szereplıinek a
rendelkezésére is kell bocsátani. Ezért szabályozza a számviteli törvény a nyilvánosságra
hozatal és közzététel rendjét. A kettıs könyvvitelt vezetı cégjegyzékbe bejegyzett vállalkozó
köteles a jóváhagyásra jogosult testület által elfogadott, kötelezı könyvvizsgálat esetén a
könyvvizsgálói záradékkal ellátott beszámolót, valamint az adózott eredmény felhasználására
vonatkozó határozatot az adott üzleti év mérleg fordulónapjától számított 150 napon belül a
cégbíróságnál letétbe helyezni. A benyújtott számviteli törvény szerinti beszámolót a letétbe
helyezéssel egyidejőleg az Igazságügyi Minisztérium céginformációs és elektronikus
cégeljárásban közremőködı szolgálatnak is meg kell küldeni.

A 2008. évi és ezt követı évek beszámolóinak elektronikus őrlappal együtt a céginformációs
szolgálatnak a kormányzati portál útján történı megküldésével egyidejőleg teljesíti mind a
letétbe helyezési, mind a közzétételi kötelezettségét a vállalkozó.

18
Abban az esetben, ha a vállalkozó közzétett éves beszámolóját, illetve egyszerősített éves
beszámolóját könyvvizsgáló nem ellenırizte (értékhatár miatt) vagy kötelezı könyvvizsgálat
esetén a könyvvizsgáló a záradék megadását elutasította, akkor a beszámolón köteles
feltüntetni a vállalkozó a következı szöveget: „a közzétett adatok könyvvizsgálattal nincsenek
alátámasztva”. A közbeszerzési eljárásban az ilyen típusú beszámoló adattartalmának magas a
kockázata.

A megbízható és valós képet lényegesen befolyásoló hibák esetén a korábban már közzétett
(megelızı üzleti évekre vonatkozó módosítás esetén) éves beszámolót, egyszerősített éves
beszámolót ismételten közzé kell tenni.

A közbeszerzési eljárás hirdetményében a korábbi idıszakokra vonatkozóan tehát papír

alapon kell az ajánlattevık beszámolóit bekérni a gazdasági-pénzügyi feltételek értékeléséhez.
A 2008. évi beszámolók letétbe helyezésétıl kezdve már az ajánlattevı lehívhatja
elektronikusan a teljes körő beszámolót.

19
15. A beszámoló

A számviteli törvény elıírásainak megfelelıen a vállalkozásoknak információkat kell

szolgáltatnia a piac szereplıinek, ezért kötelezı a beszámolási kötelezettség, mely a
vállalkozás éves mőködésérıl, vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetérıl készített jelentés.

15.1. A beszámoló formái

• Éves beszámolót bármely vállalkozás készíthet, mely kettıs könyvvitelt vezet és nem
jogosult a számviteli törvényben meghatározott mutatók értékei alapján az egyszerősített éves
beszámoló készítésére. Ez a legrészletesebb beszámoló, mely olyan mélységő információt
biztosít a közbeszerzési eljárás szereplıinek, ami egyértelmően elısegíti az ajánlattevık
alkalmasságának elbírálását. (A rendelkezésre álló végleges záró fıkönyvi kivonat alapján
minden vállalkozás össze tudja állítani, ha az ajánlatkérı ezt a beszámolót igényli az
eljárásban!)

• Egyszerősített éves beszámolót az a kettıs könyvvitelt vezetı cég készíthet, ahol két
egymást követı évben a mérleg fıösszeg az 500 millió forintot, az éves nettó árbevétel az
éves nettó 1000 millió forintot, illetve a tárgyévben átlagosan foglalkoztatottak létszáma az 50
fıt nem haladja meg. (A mutatóértékek közül kettınek kell együtt érvényesülni.)
A törvény szabályozza, hogy nem készíthet egyszerősített éves beszámolót a
részvénytársaság, a konszolidálásba bevont vállalkozás, külföldi székhelyő vállalkozás
magyarországi fióktelepe, illetve az a vállalkozó, akinél az üzleti év eltér a naptári évtıl, az
olyan vállalkozó, mely értékpapírjainak tızsdei kereskedelme engedélyezett.

• Konszolidált (összevont) éves beszámolót annak a vállalkozónak kell készíteni, mely

egy vagy több vállalkozóhoz kapcsolódóan anyavállalatnak minısül. Ennek több feltétele van
(szavazati többség, tisztségviselık kinevezésének joga, döntı befolyás az irányításban). A
vállalatcsoport nagyságrendjére a számviteli törvény a következı értékeket határozta meg: a
mérleg fıösszeg 2700 millió Ft, az éves nettó árbevétel 4000 millió Ft és az átlagosan
foglalkoztatottak száma 250 fı. A közbeszerzés szempontjából akkor van jelentısége a
konszolidált éves beszámoló megismerésének az ajánlatkérı részérıl, ha az ajánlattevı és
alvállalkozója konszolidációs körbe tartoznak.

• Egyszerősített beszámolót (egyszerősített mérleg és eredmény levezetés) készíthetnek az

egyszeres könyvvitelt vezetı egyéb szervezetek (társasházak, alapítványok, egyesületek stb.)
a vonatkozó kormányrendelet sajátos szabályai szerint [a gazdasági társaságokról szóló 2006.
évi IV. törvény (Gt.) hatálya alá tartozó vállalkozás ezt már nem alkalmazhatja].

• Egyszerősített (sajátos) éves beszámoló 2009. évtıl a jogi személyiség nélküli gazdasági
társaságok és egyéb szervezetek esetében választható, ha könyvvizsgálatra nem kötelezettek.
A sajátos szabályok a számviteli törvény 98/A. §-a elıírásainak megfelelı tartalmú, mérleget
és eredménykimutatást jelent (mérlegsorok értékelési szabályai eltérnek az általános
elıírásoktól), kiegészítı melléklete ennek a beszámolónak nincs.

20
A vállalkozások információt biztosító beszámoló típusai összefoglalva:7

Könyvvezetés Beszámoló
Egyszeres könyvvezetés Egyszerősített beszámoló
Kettıs könyvvezetés Egyszerősített (sajátos) éves beszámoló
Kettıs könyvvezetés Éves beszámoló
Kettıs könyvvezetés Konszolidált éves beszámoló

Az egyszerősített éves beszámoló és az éves beszámoló különbözıségei!

Egyszerősített éves beszámoló Éves beszámoló

Betős és római számos sorokat tartalmaz a
mérleg és az eredménykimutatás.
A kiegészítı mellékletnek nem része a cash-
flow kimutatás.
A kiegészítı melléklete egyszerőbb,
kevesebb adatot tartalmaz. (Sajátosnál
nincs.)
Nem kötelezı üzleti jelentést készíteni.
Betős, római számos és arab számos sorokat
tartalmaz a mérleg és az eredménykimutatás.
A kiegészítı mellékletnek része a cash-flow
kimutatás.
Kötelezı üzleti jelentést készíteni.

Az államháztartás szervezeteire vonatkozó éves költségvetési beszámoló az Áhsz.

szabályozásának megfelelıen négy fı részbıl áll:
− könyvviteli mérleg,
− pénzforgalmi jelentés,
− pénzmaradvány, elıirányzat maradvány-kimutatás, eredménykimutatás
− kiegészítı melléklet.

A költségvetési szerveknek a féléves és éves költségvetési beszámoló összeállítása mellett

negyedévenként egyéb információszolgáltatási kötelezettségük is van (pl. költségvetési
jelentés, negyedéves mérlegjelentés), melyek statisztikai célúak, illetve a kormányzati munkát
segítik.

A következıkben az éves beszámoló adataiból nyerhetı információkat ismerjük meg, ezeket

értékeljük, hiszen az elemzési-értékelési lehetıségeket ez az adatállomány szolgáltatja a
közbeszerzési eljáráshoz teljeskörően.

15.2. Az éves beszámoló részei

• Mérleg
• Eredménykimutatás
• Kiegészítı melléklet

Az éves beszámoló elkészítésével egyidejőleg az üzleti jelentést is kötelezı elkészíteni, de

erre nem vonatkozik a közzétételi kötelezettség, ezért ezt az információforrást a közbeszerzési
eljárások eddig figyelmen kívül hagyták. Az ajánlatkérı azonos feltételekkel rendelkezı
ajánlattevıket feltételezve esetleg kiírhatja az üzleti jelentésbe történı betekintés igényét a
végsı döntés meghozatalához.

7
Rezsabek Angéla: Példatár a számvitel tanulmányozásához, 76. oldal
21
15.3. Mérleg
A mérleg a gazdálkodó vagyoni helyzetét bemutató számviteli okmány.

A vagyonérték adott gazdálkodónál azt jelenti, hogy a cég értékét a saját tıke értékével
(amely megegyezik az eszközök és kötelezettségek különbségével) tekintjük azonosnak.

A vagyon értékelésére eddig (múltbeli érték) a könyv szerinti érték volt csak a jellemzı
módszer, hiszen a számviteli nyilvántartások, a fıkönyvi kivonat melybıl a beszámoló
készült ezt automatikusan adta (már tartalmazta a megfelelı értékelési mőveleteket
amortizáció, értékvesztés, devizás tételek értékelése).

A múltbeli árak alkalmazása során a vagyonelemeket olyan értéken tartjuk nyilván, amilyen
értéken azok a vállalkozáshoz kerültek, ez a módszer teszi lehetıvé a realizációs elv
érvényesülését.

Amennyiben a vállalkozás élni kíván a valós értéken történı értékelés lehetıségével

(idıérték-elv érvényesül), akkor a mérlegben szereplı eszközcsoportok mellett egy
másodlagos besorolást is el kell készítenie (ez az eredeti mérlegkategóriákat nem érinti!).

A pénzügyi eszközöket a következı kategóriákba kell sorolnia:

− kereskedési célú pénzügyi eszközök,
− értékesíthetı pénzügyi eszközök,
− lejáratig tartott pénzügyi eszközök,
− kölcsön és más követelések.

A pénzügyi kötelezettségeket a következı csoportokba kell sorolnia:

− kereskedési célú pénzügyi kötelezettségek,
− egyéb pénzügyi kötelezettségek.

A valós értékelés lehetısége kizáróan a kereskedési célú pénzügyi eszközökre, értékesíthetı

pénzügyi eszközökre és a kereskedési célú pénzügyi kötelezettségekre alkalmazható, ezeknek
az eszközöknek az eredeti bekerülési értéke az aktuális valós értékre módosítható, ha a valós
érték megbízhatóan megállapítható. A valós érték le, illetve felfelé történı változása a
kereskedési célú pénzügyi eszközök és kötelezettségek esetén a pénzügyi mőveletek
ráfordításaként, vagy bevételeként kerül elszámolásra tehát eredményt érint.

Az értékesíthetı pénzügyi eszközöknél a valós értékre módosítás a saját tıkében az értékelési

tartalék növekedéseként vagy csökkenéseként jelenik meg. Csak olyan gazdálkodó
mérlegében található adat ezeken a mérleg és eredménykimutatás sorokon, amely a számviteli
politikájában a valós értékelést, mint értékelési módot választotta.

A vállalkozási tevékenységhez erıforrások szükségesek, melyek anyagi javakban, illetve nem

anyagi javakban testesülnek meg. A javak összessége adja a vállalkozás vagyonát, melyet
kétféle szempontból kell megfigyelni, fajtájuk szerint, illetve eredetük, származásuk szerint.
A vagyon összetételét tekintve a vállalkozás eszközeit tartalmazza, eredetük szerint pedig
azok forrását.

A könyvviteli mérleg olyan kétoldalú kimutatás, mely:

• adott idıpontra vonatkozóan (jellemzıen december 31-ei fordulónap), de ettıl eltérı
idıpont is lehet,
• a vállalkozás anyagi és nem anyagi javait, összetétel és eredet szerint,
• a számviteli törvény elıírásainak megfelelıen értékelve,
22
 • pénzértékben kifejezve,
• meghatározott szerkezetben tartalmazza a vállalkozó vagyonát.

A számviteli törvény a mérleg felépítésére két változatot javasol: kétoldalas formában, illetve
lépcsızetes formában. A vállalkozás a számviteli politikájában dönti el, hogy melyik mérleget
alkalmazza, a mérleg továbbtagolásának, illetve mérlegsorok összevonásának lehetıségével
milyen módon kíván élni.

„A” változatú mérleg kétoldalú kimutatás, melynek bal oldalán találhatók az eszközök, jobb
oldalán a források. (Az éves beszámoló elemzésénél a gyakoriságát figyelembe véve a
tananyag ezt a változatot használja.)

Mérleg, 200x. december 31. eFt

Eszközök Források
Elızı Tárgy Elızı Tárgy
Megnevezés Megnevezés
év év év év
A) Befektetett eszköz D) Saját tıke
B) Forgóeszközök E) Céltartalék
C) Aktív idıbeli F) Kötelezettség
elhatárolások G) Passzív idıbeli
elhatárolások
Összesen: Összesen:

„B” változatú mérleg lépcsızetes felépítéső, az eszközöket az „A” változatnak megfelelı

csoportosításban tartalmazza, a forrásokat pedig pénzügyi esedékességük sorrendjében.
Tartalmaz még olyan sort is ez a mérleg, mely a fedezet kimutatására szolgál, tehát a
likviditáshoz szolgáltat közvetlen információt.

Mérleg, 200x. december 31. eFt

Elızı Tárgy
Megnevezés
év év
A) Befektetett eszköz
B) Forgóeszközök
C) Aktív idıbeli elhatárolások
D) Egy éven belül esedékes kötelezettségek
E) Passzív idıbeli elhatárolások
F) Forgóeszközök – rövid lejáratú kötelezettségek (B + C – D – E)
G) Az eszközök összes értéke az egy éven belül esedékes
kötelezettségek levonása után (A ± F)
H) Egy évnél hosszabb lejáratú kötelezettségek
I) Céltartalékok
J) Saját tıke

A mérleg formájától függetlenül fennáll a mérlegegyezıség alapkövetelménye, mely azt

jelenti, hogy az összes eszköz értékének egyenlınek kell lennie az összes forrás értékével!

A mérleg felépítése kötött struktúrájú, az éves beszámoló mérlege hármas tagozódásban

rendszerezi a vagyonelemeket:
- mérlegfıcsoportot nagybetővel jelölve,
- mérlegcsoportot római számmal jelölve,

23
 - mérlegsorokat pedig arab számmal jelölve, ez a szerkezet szinkronban van a
könyvelésben alkalmazott számlatükör informatikai struktúrájával. Ezt lehet látni
majd a következı bemutatott mérleg sémában. 8

Eszközként kell kimutatni a vállalkozó mőködését szolgáló befektetett eszközöket,

forgóeszközöket, függetlenül attól, hogy azok tulajdonjoga törvényben, szerzıdésben rögzített
feltételek teljesítése után kerül át a vállalkozóhoz (pl. cégbírósági bejegyzés, felszámolási
eljárásból kapott eszközök, stb.), továbbá az aktív idıbeli elhatárolásokat.

Források két fı csoportba sorolhatók: saját forrásnak tekintjük azt a vagyonrészt, melyet az
alapítók tartósan bocsátottak rendelkezésre, idegen forrásnak tekintjük azt a vagyonrészt,
amelyet visszafizetési kötelezettség terhel. Az idegen forrás lehet hátrasorolt kötelezettség
(lejárata öt évnél hosszabb és külön feltételhez kötött a visszafizetése), hosszú lejáratú
kötelezettség, melynek lejárata egy évnél hosszabb, illetve rövid lejáratú kötelezettség,
melynek lejárata egy évnél rövidebb, forrásnak tekintjük a céltartalékot és a passzív idıbeli
elhatárolást is.

15.3.1. Az eszközök
Az ESZKÖZÖKET az újratermelési folyamatban betöltött szerepük szerint
csoportosíthatjuk, az eszközök besorolása a gazdálkodó feladata a számviteli törvény elıírása
szerint:

A/ Befektetett eszközök: olyan eszközök, melyek a tevékenységet, a mőködést tartósan

legalább egy éven túl szolgálják.

A/I. Az immateriális javak olyan nem anyagi eszközök, amelyek tartósan szolgálják a
vállalkozás tevékenységét (nem tartozik ide az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékő
jog. Az alapítás átszervezés és a kísérleti fejlesztés költségeinek aktiválásáról a
vállalkozó dönthet, e döntése során figyelembe kell venni azt is, hogy osztalék fizetési
korláttal kell számolnia az aktiválás esetén.

I/1. Az alapítás, átszervezés aktivált értéke: a vállalkozó döntése alapján lehet

aktiválni, nem kötelezı, elszámolható a tárgyidıszak eredményének a terhére is,
ezért számviteli politikai döntést igényel. A vállalkozás indításával, megkezdésével,
illetve jelentıs bıvítésével, átszervezésével kapcsolatos költségek aktiválhatók.
(Például minıségbiztosítási rendszerek bevezetése.)

Értékelése: idegen kivitelezés esetén beszerzési áron, saját kivitelezés esetén,

elıállítási költségen történik az aktiválás. A befejezett alapítás, átszervezés
bekerülési értékét terv szerint öt év vagy ennél rövidebb idı alatt lehet
értékcsökkenésként leírni, terven felüli leírás nem alkalmazható. A mérleg érték az
év végi záráskor megállapított nettó érték.

I/2. A Kísérleti fejlesztés aktivált értéke: a kísérleti fejlesztés közvetlen költségeit

állományba lehet venni akkor, ha azok a kísérleti fejlesztéshez kapcsolódó haszonból
a jövıben megtérülnek. A megkezdett, de az üzleti év végéig be nem fejezett kísérleti
fejlesztés –jövıben megtérülı – közvetlen költségei is aktiválhatók, de a végsı
befejezésig tervezett értékcsökkenés nem számolható el rá.

8
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, 104-105. oldal
24
Értékelése: idegen kivitelezés esetén beszerzési áron, saját kivitelezés esetén
elıállítási költségen történik az aktiválás. A befejezett kísérleti fejlesztés bekerülési
értékét terv szerint öt év vagy ennél rövidebb idı alatt lehet értékcsökkenésként
leírni. Terven felüli értékcsökkenés akkor van, ha a befejezett kísérleti fejlesztés
eredményeként megvalósuló tevékenységet korlátozzák vagy megszőntetik, illetve
ha a kísérleti fejlesztés eredménytelen lesz. A mérlegérték az év végi záráskor
megállapított nettó érték (bekerülési érték – terv szerinti és terven felüli
értékcsökkenés + terven felüli értékcsökkenés visszaírása).

I/3. A vagyoni értékő jogok között azokat a megszerzett jogokat kell szerepeltetni,
melyek nem kapcsolódnak ingatlanhoz, illetve nem tartoznak a szellemi termékek
közé:
• bérleti jog,
• használati jog,
• koncessziós jog,
• játékjog,
• márkanév,
• egyéb jogok.

Értékelése: Minden esetben beszerzési értéken értékeljük. A mérlegérték az év végi

záráskor megállapított nettó érték. A vállalkozás a számviteli politikai döntése
alapján az 100 ezer forint érték alatti vagyoni értékő jogoknál alkalmazhatja az
egyösszegő értékcsökkenési leírást is.

I/4. A szellemi termékek olyan szellemi alkotások, melyek a tevékenység során

hasznosításra kerülnek:
• találmány,
• szabadalom és ipari minta,
• szoftver termék, mely szerzıi jogvédelemben részesül,
• know-how gyártási eljárás, védjegy, mely jogvédelemben nem részesül, de
titkosság révén monopolizált javak közé tartozik, függetlenül attól, hogy
vásárolták vagy a vállalkozó állította elı,
• egyéb szellemi alkotások.

Értékelése: Vásárlás esetén beszerzési áron, apportáláskor a szerzıdés szerinti

értéken, saját elıállításkor közvetlenül elıállítási költségen történik. A mérlegérték
az év végi záráskor megállapított nettó érték. A vállalkozás a számviteli politikai
döntése alapján a 100 ezer forint érték alatti vagyoni értékő jogoknál alkalmazhatja
az egyösszegő értékcsökkenési leírást is.

I/5. Az üzleti vagy cégérték a cégvásárláskor fizetett ellenérték és az egyes

eszközök piaci értéke és az átvállalt kötelezettségek értéke közötti különbözet, ha a
fizetett ellenérték a magasabb, a többletkifizetés a pozitív üzleti cégérték mely itt
kimutatható. Amennyiben a cégvásárlás esetén fizetett ellenérték kevesebb, mint ez a
különbözet, és az eszközök értékének arányos csökkentésével nem lehet
megszőntetni, akkor a fennmaradó különbözet a negatív cégérték.

Értékelése:
• Cégvásárlás esetén (önálló cég beolvasztásakor) a vételárból kivonjuk az átvett
eszközök piaci értéke és az átvett kötelezettség értéke közötti különbözetet.

25
 • Cégvásárlás esetén (tulajdoni hányad megszerzésekor) a részesedés vételárából
kivonjuk a részesedésre jutó saját tıke összegét, részvények vételárából
kivonjuk a piaci értékét.
• Átalakuló cég esetében (vagyonérték megállapításával) vagyonértékbıl
kivonjuk az eszközök piaci értéke és a kötelezettségek piaci értékének
különbözetét.

A pozitív cégérték tervezett értékcsökkenési leírása 5 év vagy ennél hosszabb idı

alatt történik, terven felüli értékcsökkenés nem lehetséges. A mérlegérték az év végi
záráskor megállapított nettó érték.

I/6. Az immateriális javakra adott elılegek között kell kimutatni a szállítónak

átutalt összeget, mely levonható elızetesen felszámított áfá-t nem tartalmazhat.

Értékelése: Az elıleg követelésnek tekintendı, ezért a követelésekre vonatkozó

értékelési szabályokat kell alkalmazni. Elıfordulhat, hogy értékvesztéssel kell
csökkenteni, illetve az értékvesztés visszaírásának összegével növelni kell az év végi
értékeléskor.

I/7. Az immateriális javak értékhelyesbítése vagyoni értékő jogokra és szellemi

termékekre állapítható meg, a vállalkozó döntése alapján, ha a piaci értéke és a
könyv szerinti érték (a bekerülési értéknek a terv szerinti értékcsökkenés elszámolt
összegével csökkentett nettó érték) közötti különbözet jelentıs. A vállalkozó
döntését a számviteli politikában rögzíteni kell.

Az értékhelyesbítéssel megnı az érintett immateriális jószágok értéke, de eredmény

nem keletkezik. Az elszámolt értékhelyesbítés összegét értékcsökkenés
elszámolásával nem lehet csökkenteni, csak az értékhelyesbítés visszaírásával, tehát
ez az értékelési különbözet eredmény semleges.

Értékelése: A fordulónapi könyv szerinti érték és a mérlegkészítéskori piaci érték

különbözetének megállapításával történik. (A korábban elszámolt terven felüli
értékcsökkenést a könyv szerinti mértékig vissza kell írni, és ezt követıen lehet az
értékhelyesbítést figyelembe venni!) Az értékhelyesbítés összegét a cégek az
értékelési tartalékkal (saját forrás) szemben könyvelik, tehát az elszámolásnak nincs
eredményre gyakorolt hatása. Az értékhelyesbítés valódiságát könyvvizsgáló
hitelesíti.

A/II. A tárgyi eszközök olyan anyagi eszközök, melyek tartósan, közvetlenül vagy
közvetett módon szolgálják a vállalkozási tevékenységet, függetlenül attól, hogy azokat
üzembe helyezték vagy még folyamatban lévı beruházásról van szó.

II/1. Az ingatlanok és ehhez kapcsolódó vagyoni értékő jogok közé tartozik a

földterület és minden olyan anyagi eszköz, amelyet a földdel tartós kapcsolatban
létesítettek:

• földterület,
• telek, telkesítés,
• épület, épületrész,
• egyéb építmény,
• üzemkörön kívüli ingatlan, ezek tulajdoni hányada,

26
• ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékő jogok (földhasználat, haszonélvezet és
használat, bérleti jog, a szolgalmi jog, az ingatlanok rendeltetésszerő
használatához kapcsolódó, jogszabályban nevesített hozzájárulások, díjak
például: víz, gáz, villamos energia stb.).

Értékelése: Vásárlás esetén a beszerzési ár, saját elıállításkor a közvetlen elıállítási

költség, apport esetén a szerzıdés szerinti apport érték. Térítés nélküli átvételkor a
piaci érték.

A mérlegérték az év végi záráskor megállapított nettó érték (bekerülési érték – terv

szerinti és terven felüli értékcsökkenés + terven felüli értékcsökkenés visszaírása).

II/2. A mőszaki berendezések, gépek, jármővek közé tartoznak az üzembe

helyezett, a vállalkozás tevékenységét közvetlenül szolgáló:

• erımővek, erımővi berendezések,

• egyéb gépek, berendezések,
• mőszerek és szerszámok,
• szállítóeszközök,
• vasúti, közúti, vízi és légi közlekedési eszközök, melyek a tevékenység
szempontjából meghatározóak,
• hírközlı berendezések,
• számítástechnikai eszközök,
• a csoportba tartozó bérbevett eszközökön végzett aktivált beruházások és
felújítások.

Értékelése: Vásárlás esetén a beszerzési ár, saját elıállításkor a közvetlen elıállítási

költség, apport esetén a szerzıdés szerinti apport érték. Térítés nélküli átvételkor a
piaci érték.

A mérlegérték az év végi záráskor megállapított nettó érték (bekerülési érték – terv

szerinti és terven felüli értékcsökkenés + terven felüli értékcsökkenés visszaírása).

II/3. Az egyéb berendezések, felszerelések, jármővek csoportba tartozó eszközök a

vállalkozó tevékenységét csak közvetetten szolgálják:

• egyéb üzemi gépek, berendezések, felszerelések, jármővek,

• irodai igazgatási berendezések és felszerelések,
• üzemkörön kívüli berendezések, felszerelések és jármővek,
• a csoportba tartozó bérbevett eszközökön végzett aktivált beruházások és
felújítások.

Értékelése: Vásárlás esetén a beszerzési ár, saját elıállításkor a közvetlen elıállítási

költség, apport esetén a szerzıdés szerinti apport érték. Térítés nélküli átvételkor a
piaci érték.

A mérlegérték az év végi záráskor megállapított nettó érték (bekerülési érték – terv

szerinti és terven felüli értékcsökkenés + terven felüli értékcsökkenés visszaírása).

27
II/4. A tenyészállatok azok az állatok, amelyek a tenyésztés, a tartás során
leválasztható terméket termelnek, és a tartási költségek ezeknek, a termékeknek
értékesítésébıl vagy az állatok (ırzési feladat, lovaglás) egyéb hasznosításából
biztosítják a költségek megtérülését, függetlenül attól, hogy azok meddig szolgálják
a vállalkozási tevékenységet.

Értékelése: Vásárlás esetén a beszerzési ár, saját elıállításkor a közvetlen elıállítási

költség, apport esetén a szerzıdés szerinti apport érték. Térítés nélküli átvételkor a
piaci érték.

A mérlegérték az év végi záráskor megállapított nettó érték (bekerülési érték – terv

szerinti és terven felüli értékcsökkenés + terven felüli értékcsökkenés visszaírása).

II/5. A beruházások, felújítások: itt szerepelnek a még üzembe nem helyezett

tárgyi eszközök, illetve a korábban használatba vett tárgyi eszközökön végzett
bıvítéssel, átalakítással, élettartam-növeléssel, felújítással összefüggı munkák,
melyeket még nem aktiváltak a konkrét eszközre.

Értékelése: Beszerzési áron, vagy elıállítás közvetlen költségén történik, melyet

csak a terven felüli értékcsökkenés összege csökkenthet, illetve növelhet a terven
felüli értékcsökkenés visszaírása.

II/6. A beruházásra adott elıleg a beruházási szállítónak, import beszerzéseknél az

importálást végzı vállalkozónak, az ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni jog eladójának
ilyen címen átutalt, a levonható elızetesen felszámított áfá-t nem tartalmazó összeg.

Értékelése: Forint összegben, illetve devizában adott elıleg esetén, ha a devizát

vásárolták, akkor a hitelintézetnek fizetett forint összegben, ha saját deviza számláról
utalják könyv szerinti árfolyamon számított forint értéken történik. A követelésekre
vonatkozó szabályokat kell az év végi értékelésnél alkalmazni.

II/7. A tárgyi eszközök értékhelyesbítése: a beruházások, felújítások és a

beruházásokra adott elıleg kivételével a tárgyi eszközök piaci értéke és könyv
szerinti értéke közötti különbözete mutatható ki, ha a mérlegkészítéskori piaci érték
jelentısen meghaladja a fordulónapi könyv szerinti értéket. Kimutatása számvitel
politikai döntést igényel, nem kötelezı elszámolni, de ha piaci értékre módosítják,
könyvvizsgálónak kell hitelesíteni.

Értékelése: az eszközök értékhelyesbítésének összege minden esetben megegyezik

az elszámolt értékelési tartalékban szereplı összeggel.

Az értékcsökkenés elszámolásának módját a vállalkozó az amortizációs

politikájában szabályozza. Az általa választott megoldásról a kiegészítı mellékletben
(befektetési tükör) be kell számolni. Építési beruházásnál a közbeszerzési eljárás
ajánlatkérıjének fontos információ lehet a tárgyi eszközök használhatósága.

A terv szerinti értékcsökkenést a rendeltetésszerően használatba vett, üzembe

helyezett immateriális javak, tárgyi eszközök után kell elszámolni addig, míg
rendeltetésüknek megfelelıen használja a vállalkozás. A terv szerinti
értékcsökkenést, (amortizációt) a tárgyévi költségek között kell elszámolni, a
közbeszerzési eljárásban fontos az ismerete, mert ez lesz a pótlási alapja a késıbbi
beruházásoknak. Az operatív cash flow-ban eredményjavító tényezı, hiszen az
értékcsökkenési leírás eredmény terhére elszámolható költség, mely nem jár
pénzkiadással.
28
 Terven felüli értékcsökkenést kell elszámolni, ha az immateriális javak és a tárgyi
eszközök könyv szerinti értéke a piaci értéknél jelentısen és tartósan magasabb. A
terven felüli értékcsökkenés elszámolása egyéb ráfordítás eredmény kategóriát érint.

Terven felüli értékcsökkenés visszaírását akkor kell végrehajtani, ha az eszköz

piaci értéke jelentısen meghaladja a könyv szerinti értéket, ennek eredményre
gyakorolt hatása egyéb bevétel (maximum a korábban terven felüli értékcsökkenés
elszámolt összegéig).

Terv szerinti értékcsökkenés megváltoztatása akkor történhet, ha lényeges

változás következik be a konkrét eszköz használatának idıtartamában, értékében, a
várható maradványértékben, ennek eredményre gyakorolt hatását a kiegészítı
mellékletben be kell mutatni, a cash-flow elemzésénél is fontos információ!

Nem számolható el terv szerinti értékcsökkenés:

• földterület, telek (kivéve a bányamővelésre és veszélyes hulladéktárolásra
igénybe vett földterület, telek),
• erdı értéke után,
• üzembe nem helyezett beruházásnál,
• képzımővészeti alkotásnál,
• régészeti leletnél,
• kép- és hang archívumnál, illetve olyan eszközöknél melynek értéke évrıl évre
nı.

A/III. Befektetett pénzügyi eszközök

A befektetett pénzügyi eszközök között a mérlegben azokat az eszközöket kell kimutatni,

amelyeket a vállalkozó azzal a céllal adott át másik gazdálkodónak, hogy ott tartós
jövedelemre (osztalék, kamat) tegyen szert, illetve befolyásolási, irányítási, ellenırzési
lehetıséget érjen el.

Az ajánlatkérınek a közbeszerzési eljárásban két szempont szerint célszerő

vizsgálni ezt a csoportot:
- közös ajánlattevıknél a 10%-ot meghaladó alvállalkozó és ajánlattevı
kapcsolata (kiegészítı melléklet tartalmaz a részesedésekre információt),
- az ajánlattevı piaci lehetıségeit nem bıvítheti megfelelı eredménnyel, ezért
választja beruházás helyett a pénzügyi befektetést.

III/1. A tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban tulajdoni részesedést jelentı,

tartós befolyásolási, irányítási, ellenırzési lehetıséget biztosító befektetések, melyek
részvényekben, üzletrészekben, vagyoni betétekben vannak. (Kapcsolt vállalkozás az
anyavállalat és leányvállalat, a közös vezetéső vállalkozás, a társult vállalkozás.)

Anyavállalat: az a vállalkozó, amely egy másik vállalkozónál közvetlenül vagy

leányvállalatán keresztül közvetetten meghatározó befolyást képes gyakorolni, mert
az alábbi feltételek közül legalább eggyel rendelkezik:
a) a tulajdonosok szavazatának 50 %-ot meghaladó többségével tulajdoni hányada
alapján egyedül rendelkezik,
b) más tulajdonosokkal kötött megállapodás alapján a szavazatok többségét
egyedül birtokolja,
c) a társaság tulajdonosaként jogosult arra, hogy a vezetı tisztségviselık, vagy
felügyelı bizottsági tagok többségét megválassza, vagy visszahívja,

29
d) a tulajdonosokkal kötött szerzıdés (vagy létesítı okirat) alapján – függetlenül a
tulajdoni hányadtól, a szavazati aránytól, a megválasztási és visszahívási jogtól
– döntı irányítást, ellenırzést gyakorol.

Leányvállalat: az a gazdasági társaság, amelyre az anyavállalat meghatározó

befolyást képes gyakorolni.

Közös vezetéső vállalkozás: az a gazdasági társaság, ahol egyrészt az anyavállalat

(az anyavállalat konszolidálásba bevont leányvállalata) másrészt egy vagy több
másik vállalkozás az anyavállalatnál felsorolt jogosultságokkal legalább 33 %-os
szavazati aránnyal rendelkezik. A közös vezetéső vállalkozást a tulajdonostársak
közösen irányítják.

Társult vállalkozás: az a konszolidálásba teljes körően be nem vont gazdasági

társaság, ahol az anyavállalat vagy a konszolidálásba bevont leányvállalata jelentıs
részesedéssel rendelkezik, mértékadó befolyást gyakorol a gazdasági társaság üzleti
és gazdasági politikájára. Mértékadó befolyást gyakorlónak tekintendı az a
vállalkozás, amely egy másik gazdasági társaságnál közvetlenül vagy közvetetten
rendelkezik a szavazatok legalább 20 százalékával.

Értékelése: Vásárláskor beszerzési áron, melyet az év végi záráskor csökkent az

elszámolt értékvesztések összege, illetve növel az értékvesztések visszaírása (devizás
részesedéseknél a mérlegérték megállapításához el kell számolni az árfolyam-
különbözetet is).

III/2. A tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban azokat a pénzkölcsönöket,

illetve tartós bankbetéteket tartalmazza, melyeknél a betét megszőntetése, a fizetési
igény teljesítése a tárgyévet követı üzleti évben még nem esedékes.

Értékelése: Kihelyezéskori értéken kell elszámolni, év végi zárlatkor a mérlegérték

megállapítása a követelésekre vonatkozó szabályok szerint történik.

II/3. Egyéb tartós részesedés minden olyan tulajdoni részesedést jelentı befektetés,
mely tartósan szolgálja a vállalkozó érdekeit (nem kapcsolt vállalkozásban van).

Értékelése: Vásárláskor beszerzési áron, melyet az év végi záráskor csökkent az

elszámolt értékvesztések összege, illetve növel az értékvesztések visszaírása (devizás
részesedéseknél a mérlegérték megállapításához el kell számolni az árfolyam-
különbözetet is).

III/4. A tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban lévı vállalkozásban

mérlegtétel tartalmazza az egyéb részesedési viszonyban lévı adóssal szembeni
pénzkölcsönt és tartós betétet. (Egyéb részesedési viszonyban lévı vállalkozás, ahol
az anyavállalat vagy annak leányvállalata nem gyakorol mértékadó befolyást a
gazdasági társaság üzleti és pénzügyi folyamataira. Mértéke a vállalkozásnál a
20 %-os részesedést el nem érı, hitelintézetnél a 10 %-os részesedést el nem érı
tulajdon).

Értékelése: Kihelyezéskori értéken kell elszámolni, év végi záráskor a mérlegérték

megállapítása a követelésekre vonatkozó szabályok szerint történik.

III/5. Az egyéb tartósan adott kölcsön mérlegsoron nem részesedési viszonyban

lévı adóssal szembeni pénzkölcsönöket és tartós betéteket kell szerepeltetni.

30
Értékelése: Kihelyezéskori értéken kell elszámolni, év végi záráskor a mérlegérték
megállapítása a követelésekre vonatkozó szabályok szerint történik.

III/6. A tartós hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok azok a befektetési céllal

beszerzett értékpapírok, melyek lejárata, beváltása a tárgyévet követı üzleti évben
még nem esedékes, és azokat a vállalkozó a tárgyévet követı üzleti évben még nem
szándékozik értékesíteni, (például kötvény, kincstárjegy, takaréklevél,
diszkontértékpapír, közraktárjegy).

Értékelése: A kamatozó értékpapír bekerülési értékének megállapításakor a

vételárban elismert kamat összegét kamatbevétel csökkenésként kell elszámolni,
mert a kamat nem aktiválható.

III/7. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése: a tartós tulajdoni

részesedést jelentı befektetéseket, részesedéseket a vállalkozó számviteli politikai
döntése alapján, piaci értéken értékelheti, ha a piaci érték és a könyv szerinti érték
különbsége jelentıs.

Értékelése: Csak a tartós részesedéseknél számolható el értékhelyesbítés, az

értékhelyesbítés összege az értékelési tartalékkal mindig azonos összegő. (Ilyenkor
az adott részesedésre értékvesztés nem mutatható ki.)

III/8. A befektetett pénzügyi eszközök értékelési különbözete soron, ha a

számviteli politikájában a valós értéken történı értékelési lehetıséget választja a
vállalkozás, akkor szerepel adat.

PÉNZÜGYI BEFEKTETÉSEK ÉRTÉKELÉSI SAJÁTOSSÁGAI

Értékpapírok és adott kölcsönök hitelviszonyt jelentenek.

Értékpapír piaci értékének meghatározásánál az értékpapír (felhalmozott)

kamattal csökkentett piaci értékét, tızsdei árfolyamát, tızsdén kívüli árfolyamát, az
árfolyamalakulás tartós tendenciáját, illetve az értékpapír kibocsátó piaci
megítélésének tendenciáját kell figyelembe venni. A kibocsátó a lejáratkor, a
beváltáskor a névértéket (felhalmozott kamatot) várhatóan milyen arányban fizeti
meg.

A részesedések tulajdonviszonyt testesítenek meg.

Társaság piaci értékének meghatározásánál a társaság piaci megítélésének,

tızsdei vagy tızsdén kívüli árfolyamának tartós tendenciáját, a várhatóan megtérülı
összeg mértékét a saját tıke és a jegyzett tıke arányában kell figyelembe venni.

Hitelviszonyt megtestesítı egy évnél hosszabb lejáratú értékpapírnál

• értékvesztést kell elszámolni, ha a hitelviszonyt megtestesítı értékpapír könyv
szerinti értéke és piaci értéke közötti különbözet veszteséget mutat, jelentıs
összegő és tartósnak mutatkozik.
• A korábban elszámolt értékvesztést visszaírással csökkenteni kell, ha a
befektetés piaci értéke jelentısen és tartósan magasabb, mint a könyv szerinti
érték. A visszaírás mértéke maximum az eredeti beszerzési értékig történhet.

31
FORGÓESZKÖZÖK azok az eszközök, melyek a vállalkozó tevékenységét közvetlenül
vagy közvetve, egy éven belül szolgálják, jellemzıen egy termelési ciklusban vesznek részt.

B/ FORGÓESZKÖZÖK CSOPORTJAI

B/I. A készletek a gazdálkodási tevékenységet közvetlenül vagy közvetve szolgáló olyan

eszközök, melyek egy termelési, feldolgozási folyamatban vesznek részt, eredeti
alakjukat elveszítik (anyag, felhasznált saját készlet) vagy értékesítési céllal szerezték be
és beszerzés és értékesítés között változatlan állapotban maradnak (áru, közvetített
szolgáltatás).

I/1. Anyagok, vásárolt készletek: melyeket az értékesítendı termék elıállítása,

szolgáltatás nyújtása során felhasználnak. (Az egy évig használt szerszám, mőszer,
berendezés, felszerelés, munkaruha, védıruha, egyenruha is ide tartozik.)

Értékelése: Tényleges beszerzési áron történik. Az év végi záráskor a mérlegérték

meghatározásához meg kell állapítani a mérlegkészítéskori piaci érték és a könyv
szerint nyilvántartott érték különbözetének megfelelıen az értékvesztést, vagy annak
visszaírása összegét.

I/2. Befejezetlen termelés és félkésztermék: a termelés, feldolgozás valamely

fázisában van, a félkésztermék már raktárra vehetı, de még nem minısül a
technológiai elıírások szerint készterméknek.

Értékelése: A vállalkozó döntésének megfelelıen tényleges elıállítási költségen,

vagy norma szerinti költségen történik. Az év végi záráskor a mérlegérték
meghatározásához meg kell állapítani az értékvesztést, illetve az értékvesztés
visszaírása összegét.

I/3. Növendék, hízó és egyéb állatok: a tartás költségeinek eredményeként

tömeggyarapodásuk lesz, függetlenül attól, hogy a vállalkozási tevékenységet
mennyi ideig szolgálják (tenyészállatok közül átsorolt állatokat is itt kell kimutatni).

Értékelése: Élıtömeg közvetlen költségen történik.

I/4. Késztermékek: feldolgozott, szabványoknak megfelelıen elkészült,

értékesítésre kerülhetnek.

Értékelése: A vállalkozó döntése szerint tényleges elıállítási költségen, vagy norma

szerinti költségen történik. Az év végi záráskor a mérlegérték meghatározásához meg
kell állapítani az értékvesztést és az értékvesztés visszaírása összegét.

I/5. Áruk: az üzleti tevékenységhez értékesítési céllal szerezték be, a beszerzés és

értékesítés között változatlan állapotban maradnak, bár értékük változhat. Ide tartozik
a betétdíjas göngyöleg és a közvetített szolgáltatás is.

Értékelése: Vásárlás esetén beszerzési áron, saját termelésnél közvetlen elıállítási

költségen vagy norma szerinti költségen (betétdíjas göngyöleg). Az év végi záráskor
a mérlegérték meghatározásához meg kell állapítani az értékvesztést és az
értékvesztés visszaírásának összegét is. Közvetített szolgáltatásokat számla szerinti
értéken tartjuk nyilván.
32
 I/6. Készletekre adott elılegek: A szállítónak ilyen címen átutalt, levonható
elızetesen felszámított áfát nem tartalmazó összeg.

Értékelése: Az áfával csökkentett összegben szerepel az év végi záráskor a

mérlegben.

B/II. A követelések azok a különféle szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb

szerzıdésbıl jogszerően eredı, pénzértékben kifejezett fizetési igények, amelyek a
vállalkozó által már teljesített, a másik fél által elfogadott, elismert termékértékesítéshez,
szolgáltatás teljesítéséhez, hitelviszonyt megtestesítı értékpapír, tulajdonosi részesedést
jelentı befektetés értékesítéséhez, kölcsönnyújtáshoz, elılegfizetéshez (ide értve az
osztalék elıleget is) kapcsolódnak. A követelések közé tartozik a vásárolt követelés,
térítés nélkül és egyéb címen átvett követelés, a bíróság által megítélt követelés is. Pénz
formájában kifejezett fizetési igényt jelent a követelés, mely addig szerepel itt, míg a
pénzügyi teljesítése vagy egyéb módon történı kiegyenlítése megtörténik.

II/1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásból, vevık: termékértékesítésbıl,

szolgáltatásnyújtásból származó, a vállalkozó által már teljesített, a vevı által
elismert követelés (nem kapcsolt vállalkozással, illetve nem egyéb részesedési
viszonyban lévı vállalkozással szemben).

II/2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben: azok a követelések

szerepelnek, melyek kapcsolt vállalkozással állnak fenn (vevı, váltó és egyéb
követelés lehet).

II/3. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévı vállalkozással szemben:

Egyéb részesedési viszonyban lévı vállalkozási kör (vevı, váltó és egyéb követelés
is lehet).

Értékelése: A követeléseket a szerzıdés szerinti forint összegben, devizás

követeléseknél a vállalkozó által választott (számviteli politikájában meghatározott)
devizaárfolyamon kell elszámolni. Záráskor a mérlegérték megállapításakor ki kell
vezetni egyéb ráfordításként a hitelezési veszteségként leírt behajthatatlan követelés
összegét, az elszámolt értékvesztést és az értékvesztés visszaírását. Devizás
követeléseknél korrekciós tényezı a jelentıs árfolyam-különbözet is.

II/4. A váltókövetelések csak a nem részesedési viszonyban lévı adóssal szembeni

váltóköveteléseket szabad kimutatni a kiváltott követelés összegében (kamat nélkül),
leszámítolásig, átruházásig, pénzügyi rendezésig az elfogadott, elismert összegben.

Értékelése: A követelésekre vonatkozó szabályok szerint történik.

II/5. Az egyéb követelések közé tartoznak:

• a munkavállalói tartozások,
• a visszatérítendı adók,
• igényelt, de még nem teljesített támogatások,
• rövid lejáratra kölcsönadott pénzeszközök,
• nem részesedési viszonyban lévı adóssal szembeni követelés,
• tartósan adott kölcsönbıl az egy éven belül esedékes törlesztı részlet,
• peresített követelésbıl a bíróság által a mérleg fordulónapjáig jogerısen
megítélt összeg,
• az értékpapírok értékesítése miatti követelés.

33
 Értékelése: A mérlegben záráskor a dokumentált könyvszerinti értéken, peresített
követelésnél a jogerıs ítéletben megállapított összegben. Devizában meglévı
követeléseknél a számviteli politikában meghatározott jelentıs különbözet szerinti
értékelést végre kell hajtani.
Behajthatatlan követelés a mérlegben nem szerepelhet.

II./6 Követelések értékelési különbözete: valós értéken történı értékeléskor

szerepelhet.

II/7 Származékos ügyletek pozitív értékelési különbözete (árualapú vagy

pénzügyi eszközre vonatkozó, kereskedési célú vagy fedezeti célú határidıs, opciós,
vagy swap ügylet).

B/III. Az értékpapír valamilyen vagyonnal kapcsolatos jogot megtestesítı

forgalomképes okirat, amelyben a kibocsátó arra kötelezi magát, hogy az
értékpapírpiacon meghatározott összeget, vagy annak meghatározott módon számított
hozamát az értékpapír tulajdonosának az értékpapíron megjelölt idıben és módon
kifizeti; hitelviszonyt megtestesítı értékpapír.

III/1. Részesedések kapott vállalkozásban: részvények, üzletrészek, vagyoni

betétek, melyek kapcsolt vállalkozásban levıek, forgatási célból, kamatbevétel,
árfolyamnyereség elérése érdekében vásárolt befektetések.

III/2. Egyéb részesedés minden olyan tulajdoni részesedést jelentı, forgatási célból
vásárolt befektetés, mely nem tartozik kapcsolt vállalkozáshoz.

Értékelése: Beszerzési értéken kell nyilvántartásba venni. Az év végi záráskor a

könyv szerinti értékbıl kiindulva – a piaci tendenciákat figyelembe véve – kell az
értékvesztés összegével csökkenteni, a visszaírt értékvesztéssel növelni (hatása
pénzügyi ráfordítás, illetve pénzügyi bevétel).

III/3. Saját részvények, saját üzletrészek. a vállalkozás által visszavásárolt

tulajdoni részesedést jelentı saját részvény, üzletrész.

Értékelése: A visszavásárlási értéken történik (ez legtöbbször eltér a névértéktıl).

III/4. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítı értékpapírok: melyeket csak

forgatási célból, kamatbevétel, illetve árfolyamnyereség elérése érdekében
vásároltak, itt szerepelnek azok az értékpapírok is, melyek a tárgyévet követı üzleti
évben lejárnak.

Értékelése: Beszerzési értéken kell értékelni addig, amíg a kibocsátó a lejáratkor a

névértéket és a felhalmozott kamatot megfizeti. Ha a megtérülése bizonytalan a piaci
tendenciák figyelembevételével, az év végi záráskor értékvesztést kell elszámolni.

III./5. Értékpapírok értékelési különbözete, valós értéken történı értékelésnél.

B/IV. Pénzeszközök: a készpénzt, elektronikus pénzeszközöket, a csekket és a

bankbetéteket tartalmazza.

IV/1. Pénztár, csekkek: a forint és valutapénztárak és a vevıtıl elfogadott csekkek,

(kereskedelmi vagy utazási csekk).
34
 IV/2. Bankbetétek: elszámolási betétszámla, kamatozó betétszámla (éven belüli
lekötéssel) elkülönített betétszámlák, deviza-betétszámlák pénzeszközei.

Értékelése: A forint összeget könyvszerinti értékben, a devizás eszközöket a

vállalkozó által választott árfolyamon átszámított forint összegben kell értékelni. A
záráskor a mérlegérték megállapításakor az árfolyam-különbözetet is figyelembe kell
venni, ha mértéke jelentıs a vállalkozó számviteli politikájában hozott döntés szerint.

Idıbeli elhatárolások: olyan gazdasági események hatását, melyek két vagy több
üzleti évet is érintenek az adott gazdasági év bevételei és költségei között olyan
arányban kell elszámolni, ahogy az idıszakok között megoszlik.

C. AKTÍV és G. PASSZÍV IDİBELI ELHATÁROLÁSOK: a beszámolási idıszak valós

eredményének megállapítása érdekében a ráfordítások és bevételek korrekciója (növelése
vagy csökkentése, a mérleg eszköz vagy forrás oldalán). Az aktív idıbeli elhatárolások a
tárgyévi eredményt növelik, a passzív idıbeli elhatárolások a tárgyévi eredményt csökkentik.

A halasztott ráfordítás az aktív idıbeli elhatárolások között az ellentételezés nélküli

tartozásátvállalás megállapodás szerinti összegét tartalmazza, melyet pénzügyileg még nem
rendeztek. Halasztott bevételként a passzív idıbeli elhatárolások között szerepel a
támogatásként véglegesen átvett pénzeszközként, térítés nélkül átvett eszközök rendkívüli
bevételbıl elhatárolt része és a negatív cégérték.

Értékelése: Az aktív és passzív idıbeli elhatárolásokat könyv szerinti értéken kell értékelni, a
tárgyévi valamint az elızı évekbıl megmaradt tételek figyelembevételével. Ha az idıbeli
elhatárolások között devizás tételek is találhatók, ezeket az árfolyam-különbözet
elszámolásának általános szabályai szerint kell a mérlegérték megállapításakor átértékelni.

15.3.2. A források
D. Saját tıke: az a forrás, melyet a tulajdonos bocsátott a vállalkozás rendelkezésére jegyzett
tıkeként, vagy tıketartalékként, illetve az a tıkerész, amit az adózott eredménybıl otthagy a
vállalkozásnál. Az eszközök értékelésekor a múltbeli bekerülési érték és a piaci érték között
jelentkezı különbözet az értékelési tartalék.

D/I. A jegyzett tıke pénzben vagy anyagi eszközökben (apportként) átadott és a

cégbíróságon bejegyzett tıke az alapító okiratban meghatározott összegben, melyet a
tulajdonosok véglegesen bocsátottak a vállalkozás rendelkezésére. Külföldi székhelyő
vállalkozás magyarországi fióktelepénél a tartósan rendelkezésre bocsátott vagyon.
Tájékoztató adat a visszavásárolt tulajdoni részesedés, amely osztalékfizetési korlát a
visszavásárolt értékben!

D/II. Jegyzett, de még be nem fizetett tıke: a gazdasági társaságokról szóló 2006. évi
IV. törvényben (Gt.) szabályozott, halasztott befizetés lehetséges (még nem mőködı
vagyon), a mérlegben negatív elıjellel kell szerepeltetni, (tartalmában követelés, ennek
megfelelıen kell értékelni).

D/III. A tıketartalék a tulajdonosok által a vállalkozás rendelkezésére bocsátott

(cégbíróságnak bejelentett) jegyzett tıkén felüli vagyonrész (pénz vagy apport), melynek
mérlegértéke negatív nem lehet. Növekedési és csökkenési jogcímeit a számviteli törvény

35
 tételesen szabályozza (ázsió, tıkeemelés, jegyzett tıke leszállítása tıketartalék javára,
jogszabály alapján tıketartalékba helyezett pénzeszköz), a cégbírósághoz a változását is
be kell jelenteni.

D/IV. Az eredménytartalék a tárgyévet megelızı üzleti években folytatott gazdasági

tevékenység eredményének – adóval és osztalékkal – csökkentett halmozott összegét
mutatja. A mérlegsor növekedési és csökkenési jogcímeit a számviteli törvény tételesen
szabályozza (pl. osztalék kiegészítéseként igénybevétel, jegyzett tıke emelése szabad
eredménytartalékból, stb.).

Adózott eredmény kiegészítéséhez szabad eredménytartalék csak akkor vehetı igénybe,

ha az igénybevétel után a lekötött tartalékkal, értékelési tartalékkal csökkentett saját tıke
összege meghaladja a jegyzett tıke összegét!

D/V. A lekötött tartalék a tıketartalékból és az eredménytartalékból lekötött összegeket

tartalmazza, melynek jogcímeit a számviteli törvény tételesen szabályozza.
(Visszavásárolt üzletrész, részvény visszavásárlási értéke, alapítás átszervezés valamint a
kísérleti fejlesztés aktivált értékébıl a nettó összeg, a vállalkozásnál a veszteség
fedezetére kapott összeget is itt kell nyilvántartani a pótbefizetés visszatérítéséig, stb.)
Lekötött tartalék csak pozitív lehet. Osztalékfizetési korlát!

D/VI. Az értékelési tartalék az eszközök piaci értékelése alapján számított

értékhelyesbítését tartalmazza, ezzel a saját tıke más elemeit nem lehet kiegészíteni,
terhére kötelezettség nem teljesíthetı. A valós értéken történı értékelést választó cégek
esetében megjelenik a valós értékkülönbözet értékelési tartaléka is!

Értékelésük: A mérlegkészítéskor könyv szerinti értéken történik, kivétel az értékelési

tartalék, melyet könyvvizsgálattal kell dokumentálni.

D/VII. A mérleg szerinti eredmény a tárgyévi tevékenység eredményének (nyereség

vagy veszteség) saját tıkéhez való hozzájárulása.

Értékelése: Könyv szerinti értéken az eredmény-kimutatásban meghatározott összeggel

egyezıen.

E/ Céltartalék: az összemérés és óvatosság elvének érvényesítése érdekében (egyéb

ráfordításként) céltartalékot kell képezni azokra a múltbeli, illetve folyamatban lévı
ügyletekbıl, szerzıdésekbıl származó harmadik felekkel szembeni fizetési kötelezettségekre,
melyre a vállalkozás a szükséges fedezetet más módon nem biztosította (pl. garanciális
kötelezettség, végkielégítés, korengedményes nyugdíj). Képezhetı céltartalék a várható,
idıszakonként jelentkezı jövıbeni költségekre is (pl. átszervezés, környezetvédelem, függı
kötelezettség, biztos jövıbeni kötelezettség), melynek összege, illetve felmerülésének
idıpontja mérlegkészítéskor még bizonytalan. A céltartalék megszőntetése az adózás elıtti
eredmény javára történik (egyéb bevételeként).

E/1. Céltartalék várható kötelezettségekre: az adózás elıtti eredmény terhére kell

képezni a várható fizetési kötelezettségekre, garanciális kötelezettségekre.

E/2. Céltartalék várható költségekre: képezhetı olyan várható jelentıs és

idıszakonként ismétlıdı jövıbeni költségekre, melyek feltételezhetıen felmerülnek
(folyamatosan felmerülı költségekre nem képezhetı).

E/3. Egyéb céltartalékok: külön Kormányrendelet alapján a biztosítónál,

hitelintézeteknél és a Magyar Nemzeti Banknál a kockázat miatt.
36
 Értékelésük: A mérlegkészítéskor rendelkezésre álló információk alapján könyv szerinti
értéken.

A kiegészítı mellékletben a céltartalék képzést és felhasználást be kell mutatni, ha

összege az elızı évitıl jelentısen eltér, indokolni kell.

A közbeszerzési eljárás ajánlatkérıinek fontos információ lehet, ha egy cég más

jogszabályok alapján garanciális kötelezettséggel tartozik a vevıinek, de céltartalékot
nem képez, mert ez a garancia az aktuális üzleti év ráfordításaként fog megjelenni, rontva
a vállalkozó likviditási helyzetét.

F/ A kötelezettségek azok a szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerzıdésekbıl

eredı, pénzértékben kifejezett elismert tartozások, amelyek a szállító, vállalkozó, szolgáltató,
hitelezı, kölcsönzı által már teljesített, a vállalkozó által elfogadott, elismert szállításhoz,
szolgáltatáshoz, pénznyújtáshoz kapcsolódnak.

F/I. Hátrasorolt kötelezettségek: minden olyan kapott kölcsön (tulajdonosi hozzájárulás

a vállalkozás mőködéséhez), melyet ténylegesen a vállalkozás rendelkezésére bocsátottak
és a szerzıdés tartalmazza a kölcsönt nyújtó fél egyetértését arra vonatkozóan, hogy a
kölcsön bevonható a vállalkozás adósságrendezésébe. A kölcsönt nyújtó követelése a
törlesztések rendjében a tulajdonosok elıtti legutolsó helyen áll, a kölcsön visszafizetési
határideje meghatározottan, vagy jövıbeni engedélyektıl függ, eredeti futamideje öt évet
meghaladó lejáratú.

Értékelése: Mérlegkészítéskor a szerzıdéssel dokumentált könyv szerinti értéken.

Hátrasorolt kötelezettség kapcsolt vállalkozással, egyéb részesedési viszonyban lévı

vállalkozással és egyéb gazdálkodóval szemben a kötelezettségeknél megismert
szempontok szerinti csoportosítást jelenti, a hátrasorolt kötelezettség mérlegkészítéskori
minısítése alapján kell a megfelelı mérlegsorban szerepeltetni.

F/II. Hosszú lejáratú kötelezettség: a hitelezıvel kötött szerzıdés szerint az egy évnél
hosszabb lejáratra kapott kölcsön (kötvény kibocsátás is), hitel a mérlegfordulónapot
követıen esedékes törlesztı részletek levonásával, az egyéb hosszú lejáratú kötelezettség
és az alapítókkal szembeni kötelezettség tartozik e mérleg fıcsoportba.

II/1. Hosszú lejáratra kapott kölcsön: egy éven túli beruházási, fejlesztési és egyéb
célra igénybe vett pénzeszköz miatti tartozás, melyet nem hitelintézettıl vett fel a
vállalkozás, lejárata egy éven túli.

Értékelése: A záráskor a mérlegbe a folyósított, illetve törlesztésekkel csökkentett

forint összegben kell beállítani. A devizás kölcsönt a vállalkozás által választott
árfolyam forintra átszámított összegben kell szerepeltetni, fordulónapi átértékelése
csak akkor szükséges, ha a könyvszerinti értékhez viszonyítva az
árfolyamkülönbözet jelentıs.

II/2. Átváltoztatható kötvények: a részvénytársaság alaptıkéjének feléig

forgalomba hozhat olyan névre szóló kötvényt, melyet a kötvénytulajdonos kérésére
részvénnyé kell átalakítani, (a rövid lejáratú kötelezettségek közé átsorolt
kivételével) itt kell szerepeltetni.

Értékelése: A kötvényekre vonatkozó szabályok szerint történik.

37
 II/3. Tartozások kötvénykibocsátásból: az adós itt mutatja ki a
kötvénytulajdonosokkal szemben fennálló hosszú lejáratú tartozását.

Értékelése: A kölcsönügylet szabályait kell alkalmazni, tehát a még vissza nem

fizetett összeget kell a mérlegsoron szerepeltetni (csökkentve az egy éven belül
esedékes kötelezettséggel, mert az a rövid lejáratú kötelezettségek között szerepel).
Devizás kötvényeknél a mérlegsornál a devizás kötelezettség szabályait kell
érvényesíteni.

II/4. Beruházási és fejlesztési hitelek: egy éven túli beruházásra, fejlesztési célra
igénybevett pénzeszköz miatt keletkezett hitelintézettel szemben fennálló tartozás,
melyet hitelszerzıdés dokumentál.

Értékelése: A záráskor a mérlegbe a folyósított, illetve törlesztésekkel csökkentett

forint összegben kell beállítani. A devizás kölcsönt a vállalkozás által választott
árfolyam forintra átszámított összegben kell szerepeltetni, fordulónapi átértékelése
csak akkor szükséges, ha a könyv szerinti értékhez viszonyítva az
árfolyamkülönbözet jelentıs.

II/5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek: nem beruházási és nem fejlesztési célra
igénybe vett pénzeszközök miatti tartozás hitelintézettel szemben.

Értékelése: A záráskor a mérlegbe a folyósított, illetve törlesztésekkel csökkentett

forint összegben kell beállítani. A devizás kölcsönt a vállalkozás által választott
árfolyam forintra átszámított összegben kell szerepeltetni, fordulónapi átértékelése
csak akkor szükséges, ha a könyv szerinti értékhez viszonyítva az
árfolyamkülönbözet jelentıs.

II/6-7. Tartós kötelezettség kapcsolt vállalkozással, tartós kötelezettség egyéb

részesedési viszonyban lévı vállalkozással szemben: a kötelezettségeknél
megismert szempontok szerint hosszú lejáratú hitel, kölcsön, átváltoztatható kötvény,
egyéb kötelezettség.

II/8. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek, melyek a többi mérlegsorra nem

állíthatók be: a pénzügyi lízingügyletbıl a lízingbe adóval szemben fennálló
kötelezettség, valamint az állami, illetve önkormányzati vagyon részét képezı
eszközök kezelésbe vételéhez kapcsolódó kötelezettség itt szerepel.

Értékelése: A forintban keletkezett egyéb hosszú lejáratú kötelezettségeket a

törlesztésekkel és elengedett kötelezettségekkel csökkentett értéken kell a mérlegben
szerepeltetni. A devizában fennálló kötelezettségeket a vállalkozó által választott
árfolyamon kell értékelni, csak jelentıs árkülönbözet esetén kell a mérlegkészítéskor
értékelni.

F/III. Rövid lejáratú kötelezettségek: egy évet meg nem haladó lejáratra kapott
kölcsön, hitel (a mérleg fordulónapját követı évben esedékes hosszú lejáratú
kötelezettségek átsorolt összege is). Rövid lejáratú kötelezettség a vevıtıl kapott elıleg,
az áruszállításból és szolgáltatásteljesítésbıl származó kötelezettség, váltótartozás,
fizetendı osztalék, részesedés, kamatozó részvény utáni kamat és egyéb rövidlejáratú
kötelezettség.

III/1-2. A rövid lejáratú kölcsönök és hitelek fogalma és értékelése megegyezik a

hosszú lejáratú hiteleknél megismertekkel (tartalmazza a hosszú lejáratúból átsorolt
tárgyévben törlesztésre kerülı összegeket is).
38
III/3. A vevıtıl kapott elıleg olyan kötelezettség, mellyel kapcsolatban teljesítésre
csak a jövıben kerül sor. A kötelezettség a szerzıdés szerinti teljesítésig, a teljesítés
meghiúsulásáig vagy az elıleg visszafizetéséig áll fenn.

Értékelése: A mérlegkészítéskor az áfát is magában foglaló pénzügyileg teljesített

forint összegben, devizás elılegnél pedig a vállalkozás által választott árfolyamon
kell értékelni.

III/4. Kötelezettségek áruszállításból, szolgáltatásból: a szállítási, vállalkozási

szolgáltatási és egyéb szerzıdésekbıl eredı pénzértékben elismert tartozások, melyet
a szállító teljesített és a vállalkozó elfogadott (belföldi, külföldi és beruházási
szállítók).

Értékelése: Az áruszállításból, szolgáltatás teljesítésébıl származó áfát is tartalmazó

forintban teljesítendı, elismert számlázott összegben, ha devizás szállításról van szó
a számlázott deviza összegnek a vállalkozó által választott árfolyamon számított
forint összegben kell szerepeltetni a záráskor a mérlegben.

III/5. Váltótartozások: szállítóval szembeni kötelezettség kiegyenlítésére elıírt

formában kiállított okirat, melyben a kötelezettség visszafizetendı összege nagyobb
a kapott összegnél, ezt a kötelezettséget itt kell szerepeltetni a visszafizetés
idıpontjáig.

Értékelése: A váltó névértékén történik, mely tartalmazza a kiváltott kötelezettség és

a fizetendı kamat összegét is.

III/6-7. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben,

részesedési viszonyban lévı vállalkozással szemben: tartalmát tekintve lehet hitel,
kölcsön, vevıtıl kapott elıleg, szállító és váltótartozás is.

III/8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek: azok, melyeket nem lehet az elızı
mérlegsorokra besorolni. Itt kell kimutatni a munkavállalókkal, a költségvetéssel, az
önkormányzatokkal kapcsolatos elszámolásokat, illetve a jogerıs határozatokkal
elıírt kötelezettségeket, jóváhagyott osztalékot.

Értékelésük: A forintban keletkezett rövid lejáratú kötelezettségeket a

törlesztésekkel és az elengedett kötelezettségekkel csökkentett értéken kell
szerepeltetni a mérlegben. Devizás kötelezettségek esetén csak akkor kell a
kötelezettséget átértékelni, ha a könyv szerinti érték, és a december 31-ei számított
érték közötti különbözet jelentıs.

III/9. Kötelezettség értékelési különbözete: valós értéken történı értékeléskor

szerepel.

III/10. Származékos ügyletek negatív értékelési különbözete: árualapú vagy

pénzügyi eszközökre vonatkozó kereskedési célú vagy fedezeti célú határidıs,
opciós, vagy swap ügylet.

39
15.3.3. A mérlegelemzés feladatai

A mérlegelemzés feladata a vállalkozás vagyoni és pénzügyi helyzetének, valamint az abban

bekövetkezett változásoknak az elemzése. Az elemzési módszerek a beszámoló adataira
támaszkodva segítik a közbeszerzési eljárás ajánlatkérıjét az ajánlattevı vállalkozás ágazat
specifikus gazdálkodásának megismerésében, a cégre jellemzı összefüggések feltárásában. A
mutatószámok ,melyeket az elemzéshez használhatunk lehetnek eredeti adatok és
származtatott adatok (összegek, különbségek), viszonyszámok (dinamikus, megoszlási,
intenzitási, területi).

Összehasonlításhoz csak azonos módszerrel és tartalommal kialakított adatokat lehet

felhasználni, a beszámolónál a bázis idıszak és tárgy idıszak (példában ez 2007. és 2008.
december 31-ei) adatállománya, de a közbeszerzési eljárás kiírásánál a gazdasági környezet
adataiból nyert információk is figyelembe vehetıek.

A mérlegelemzés területei a következık:

- A mérleg átfogó elemzése, ezen belül:
- az egyes eszközcsoportok, illetve forráscsoportok belsı arányainak elemzése a
vagyonszerkezet lényegesebb változásait mutatja meg,
- a vagyoni helyzet alakulásának elemzése mutatószámokkal,
- a pénzügyi helyzet alakulásának elemzése mutatószámokkal.

- Egyes mérlegtételek részletes elemzése abszolút eltéréssel, vagy %-os módszerrel.

A pénzügyi-gazdasági alkalmasság vizsgálatánál különbözı mutatószámok alkalmazása a

konkrét közbeszerzés körülményeit megvizsgálva lehetséges. A közbeszerzési eljárás
ajánlatkérıje, a közbeszerzési eljárás kiírásakor az adott beszerzési tárgy tekintetében (építési
beruházás, árubeszerzés, szolgáltatásnyújtás) csak olyan mutatót szerepeltethet, melynek
teljesítése szükséges az alkalmasság elbírálásához, azaz melynek alapján megítélhetı, hogy az
ajánlatkérı valóban alkalmas a teljesítésre; a feltételeknek ténylegesen szükségesnek és a
szerzıdés tárgyához képest arányosnak kell lenniük [Kbt. 69. § (2) és (3) bekezdés].

A mérlegben az eszköz és forrás csoportok aránya megoszlási viszonyszámok számításával

elemezhetı, melyeket a mérleg fıösszegéhez viszonyítva értékelhetünk (vagy a fıcsoporton
belüli arányt vizsgálhatjuk).

A legáltalánosabb eszközszerkezeti mutatók:

Befektetett eszközök aránya %= Befektetett eszközök/Eszközök összesen x 100.
Forgóeszközök aránya % = Forgóeszközök/Eszközök összesen x 100.

Ezek a mutatók a közbeszerzési eljárásban csak óvatosan értékelhetık, mert idıbeli

alakulásukat a mérlegbıl csak a bázis és tárgyidıszakra viszonyítva tudjuk vizsgálni. A
mutatók nagyságrendjét jelentısen befolyásolja a vállalat tevékenységségének jellege (például
a kereskedelmet folytató vállalkozónál az árukészlet aránya, termelı tevékenységnél az
anyagkészlet aránya a készlet fıcsoporton belül).

A vállalkozó vagyoni helyzete alakulásának elemzésére a mérleg forrásoldalának adatai

alapján a tıkeszerkezeti mutatók az alkalmasak, ezek közül a legfontosabb mutatószámok a
következık:
- Tıkeerısség (tıke ellátottság) mutatója % = Saját tıke/Források összesen x 100.
40
 - Kötelezettség részaránya % = Kötelezettségek/Források összesen x 100.
- Tıkefeszültség % = Idegen tıke/Saját tıke x 100.
- Céltartalékok aránya % = Céltartalékok/Források összesen x 100.
- Befektetett eszközök fedezete = Saját tıke/Befektetett eszközök.
- Saját tıke növekedése % = Saját tıke/Jegyzett tıke x 100.
- Befektetett eszközök fedezettsége % = Saját tıke/Befektetett eszköz x 100.
- Adósságállomány fedezettsége % = Saját tıke/Adósságállomány x 100.

Fontos, hogy a közbeszerzési eljárásban a vagyoni helyzet átfogó értékeléséhez választott

mutatószámnak legyen gazdaságilag értelmezhetı eredménye, feleljen meg az elemzés
céljának és tárgyának. Nézzünk erre egy rövid példát.

Egy útépítésnél a szállítójármővek, a speciális munkagépek rendelkezésre állásánál például

nem mindegy, hogy melyik csoport értékelését válasszuk:

Befektetett eszközök aránya: Befektetett eszköz/összes eszköz =

(167 957/357 149) x 100 = 47 %) NEM!

Tárgyi eszközök aránya: Tárgyi eszköz/Befektetett eszköz =

(166 397/167 957) x 100 = 99%) NEM!

Mőszaki berendezések aránya: Mőszaki berendezés/Tárgyi eszköz =

(32 069/166 397) x 100= 19%) IGEN, de ez az érték
alacsony az útépítés mőszaki eszközeinek megfelelı biztosításához!

Ilyenkor egyéb módon tudunk meggyızıdni arról, hogy vannak eszközei a feladat
elvégzéséhez, például bérbe veszi a szükséges gépeket, vagy alvállalkozóval végezteti el a
feladatot, melyrıl nyilatkozatot ad.

A tananyag a továbbiakban azokat a lehetséges, számítható mutatókat tartalmazza,

melynek ismeretében a megfelelı pénzügyi-gazdasági alkalmassági feltétel kiválasztása,
majd az ajánlattevı megfelelése/meg nem felelése, bírálata az adott alkalmassági
feltételnek, és annak indoklása vizsgálható.

41
„AJÁNLATTEVİ” Kft
Eszközök (aktívák) "A" MÉRLEG adatok E Ft-ban
Sor- Elızı év Elızı év(ek) Tárgyév
A tétel megnevezése 2007.12.31. módosításai 2008.12.31
szám

A B C D E
01. A. BEFEKTETETT ESZKÖZÖK (2.+10.+18.) 173 260 167 957
02. I. IMMATERIÁLIS JAVAK (3. ... 9.) 1 493 677
03. Alapítás-átszervezés aktivált értéke
04. Kísérleti fejlesztés aktivált értéke
05. Vagyoni értékő jogok
06. Szellemi termékek 1 493 677
07. Üzleti vagy cégérték
08. Immateriális javakra adott elılegek
09. Immateriális javak értékhelyesbítése
10. II. TÁRGYI ESZKÖZÖK (11. ... 17.) 171 687 166 397
11. Ingatlanok és a kapcsolódó vagyoni értékő jogok 92 044 97 417
12. Mőszaki berendezések, gépek, jármővek 38 565 32 069
13. Egyéb berendezések, felszerelések, jármővek 12 502 8 335
14. Tenyészállatok
15. Beruházások, felújítások
16. Beruházásokra adott elılegek
17. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése 28 576 28576
18. III. BEFEKTETETT PÉNZÜGYI ESZKÖZÖK
80 917
(19. ... 25.)
19. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 883
20. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban 70
21. Egyéb tartós részesedés 10
22. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési
viszonyban álló vállalkozásnak
23. Egyéb tartósan adott kölcsön 34
24. Tartós hitelviszonyt megtestesítı értékpapír
25. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése
26. B. FORGÓESZKÖZÖK (27.+34.+40.+45.) 172 015 183 689
27. I. KÉSZLETEK (28. ... 33.) 96 463 83 536
28. Anyagok 42 814 31 228
29. Befejezetlen termelés és félkész termékek
30. Növendék-, hízó- és egyéb állatok
31. Késztermékek 10 523 10 952
32. Áruk 43 126 26 560
33. Készletre adott elılegek 14 796
34. II. KÖVETELÉSEK (35. ... 39.) 74 943 95 445
35. Követelések áruszállításból és szolgáltatásokból
62 334 89 733
(vevık)
36. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben
37. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévı
vállalkozással szemben
38. Váltókövetelések
39. Egyéb követelések 12 609 5 712

42
 40. III. ÉRTÉKPAPÍROK (41. ... 44.) 0 0
41. Részesedés kapcsolt vállalkozásban
42. Egyéb részesedés
43. Saját részvények, saját üzletrészek
44. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesítı
értékpapírok
45. IV. PÉNZESZKÖZÖK (46.+47.) 609 4 708
46. Pénztár, csekkek 209 309
47. Bankbetétek 400 4 399
48. C. AKTÍV IDİBELI ELHATÁROLÁSOK
0 5 503
(49. ... 51.)
49. Bevételek aktív idıbeli elhatárolása 5 337
50. Költségek, ráfordítások aktív idıbeli elhatárolása 166
51. Halasztott ráfordítások
52. ESZKÖZÖK (AKTÍVÁK) ÖSSZESEN
345 275 357 149
(1.+26.+48.)

Források (passzívák) adatok E Ft-ban

Sor- Elızı év Elızı év(ek) Tárgyév
A tétel megnevezése
szám 2007.12.31. módosításai 2008.12.31

A B C D E
53. D. SAJÁT TİKE (54.+56.+57. … 61.) 113 013 0 120 562
54. I.JEGYZETT TİKE 20 000 20 000
55. 54. sorból: visszavásárolt tulajdonosi részesedés
névértéken
56. II. JEGYZETT, DE MÉG BE NEM FIZETETT
TİKE (-)
57. III.TİKETARTALÉK 2 000 2 000
58. IV. EREDMÉNYTARTALÉK 56 389 62 440
59. V. LEKÖTÖTT TARTALÉK
60. VI. ÉRTÉKELÉSI TARTALÉK 28 576 28 576
61. VII. MÉRLEG SZERINTI EREDMÉNY 6 048 7 546
62. E. CÉLTARTALÉKOK (63. ... 65.) 0 0 0
63. 1. Céltartalék a várható kötelezettségekre
64. 2. Céltartalék a jövıbeni költségekre
65. 3. Egyéb céltartalék
66. F. KÖTELEZETTSÉGEK (67.+71.+80.) 229 152 0 226 923
67. I. HÁTRASOROLT KÖTELEZETTSÉGEK
0 0 0
(68. ... 70.)
68. Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással
szemben
69. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési
viszonyban lévı vállalkozással szemben
70. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval
szemben

43
 71. II. HOSSZÚ LEJÁRATÚ KÖTELEZETTSÉGEK
62 292 0 42 996
(72. ... 79.)
72. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök 21 858 30 768
73. Átváltoztatható kötvények
74. Tartozások kötvénykibocsátásból
75. Beruházási és fejlesztési hitelek
76. Egyéb hosszú lejáratú hitelek 31 895 6 000
77. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással
szemben
78. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési
viszonyban lévı vállalkozással szemben
79. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek 8 539 6 228
80. III. RÖVID LEJÁRATÚ KÖTELEZETTSÉGEK
166 860 0 183 927
(81. ... 89.)
81. Rövid lejáratú kölcsönök 38 827 9 197
82. 81. sorból: átváltoztatható kötvények
83. Rövid lejáratú hitelek 37 534 46 897
84. Vevıtıl kapott elılegek 19 401 12 515
85. Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból
58 327 100 006
(szállítók)
86. Váltótartozások
87. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt
vállalkozással szemben
88. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési
viszonyban lévı vállalkozással szemben
89. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek 12 771 15 312
90. G. PASSZÍV IDİBELI ELHATÁROLÁSOK
3 110 0 9 664
(91. .. 93.)
91. Bevételek passzív idıbeli elhatárolása
92. Költségek, ráfordítások passzív idıbeli elhatárolása 3 110 9 664
93. Halasztott bevételek
94. FORRÁSOK (PASSZÍVÁK) ÖSSZESEN
345 275 0 357 149
(53.+62.+66.+90.)

Vagyoni helyzet elemzése:

2007. 2008. Index

Mutató Mutató számítása
% % 2008/2007.
Befektetett eszközök Befektetett eszközök
aránya az összes 50,18 47,03 93,72%
eszközhöz Eszközök összesen
Forgó eszközök aránya Forgóeszközök 1
49,82 51,43 103,24%
az összes eszközhöz Eszközök összesen
Jegyzett tıke aránya az Jegyzett tıke 1
5,79 5,60 96,68%
összes forráshoz Források összesen
Saját tıke és az idegen Hosszú lejáratú kötelezettség
18,04 12,04 66,73%
források aránya Források összesen
Saját tıke
Tıkeerısségi mutató 32,73 33,76 103,13%
Források összesen
Saját tıke 1
Tıkeellátottsági mutató 41,90 47,94 114,41%
Befektetett eszközök + Készletek

44
 Hosszú lejáratú kötelezettség +
Adósságszolgálati Mérleg szerinti eredmény + Értékcsökkenés 131,16 158,16 120,59%
mutató
Hosszú lejáratú kötelezettség
Befektetett eszközök Saját tıke 1
65,22 71,78 110,05%
fedezettsége Befektetett eszközök
Saját tıke 1
Saját tıke növekedés 565,07 602,81 106,68%
Jegyzett tıke
Készlet igényességi Készlet 1
16,37 12,24 74,77%
mutató Értékesítés nettó árbevétele
Készlet fordulatszáma Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
1,90
(nap) (Elızı évi + Tárgyévi készlet)/2
Átlagos beszedési idı (Elızı évi + Tárgyévi vevı)/2 1
40,66
(nap) Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele/365
Értékesítés nettó árbevétele
Tıke forgási sebessége 521,45 566,11 108,56%
Saját tıke
Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele 1
Forgótıke forgási
[(Elızı + Tárgyévi forgóeszközök) - (Elızı + 13 552,58
sebessége
Tárgyévi röv. lejáratú. kötelezettség)]/2
Kötelezettségek + Passzív idıbeli elhatárolások
Tıkefeszültségi mutató 205,52 196,24 95,48%
Saját tıke

A befektetett eszközök aránya mutató a vállalkozást tartósan az egy éven túl szolgáló
eszközök értékének arányát fejezi ki a teljes eszközértékhez viszonyítva.

A forgóeszközök aránya az egy évnél rövidebb ideig rendelkezésre álló eszközök részarányát
mutatja.

Ezek a mutatók az eszközök élettartam szerinti szerkezetét mutatják, vagyis várhatóan a

vállalkozás tevékenységét milyen idıszakon keresztül segítik, ezeket lehet tovább részletezni
az egyes részcsoportok megoszlásának a kiszámításával, például a forgóeszköz
mérlegfıcsoporton belül a készletek mérlegcsoportban az anyagok, áruk, stb. részaránya.

A befektetett eszközökön belül az immateriális jószágok mérlegcsoport tartalmazhat:

- ritkábban alapítás átszervezés értékét (azoknál a vállalkozásoknál, ahol a piaci

viszonyokhoz szükséges jobb alkalmazkodás miatt átszervezésre, struktúraváltásra
volt szükség),
- kísérleti fejlesztés aktivált értékét, mely jelzi, hogy a termék fejlesztése folyamatosan
történik a piaci igények szerint,
- a gazdálkodók többségénél vagyoni értékő jogokat, vagy szellemi termékeket.

A tárgyi eszközök aránya a termelési folyamathoz szükséges:

- ingatlanok és ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékő jogokról tájékoztat,

- mőszaki gépek, berendezések és jármővek volumenérıl ad információt, mely a
közbeszerzési eljárás ajánlatkérıje szempontjából fontos, meghatározó információ
lehet,
- az egyéb gépek és berendezések nagyságáról tájékoztat, amelyek nem kapcsolódnak a
termeléshez, szolgáltatáshoz.

45
A befektetett pénzügyi eszközök a más vállalkozásban szerzett részesedések, illetve egyéb
tartós pénzügyi befektetések nagyságát fejezik ki, erre a külsı befektetésre általában akkor
kerül sor, ha a gazdálkodó saját piaci helyzete kedvezıtlen, nincs értelme tárgyi eszközt
beruházni a saját termelı, szolgáltató tevékenységébe. A másik véglet: annyira tıkeerıs a
vállalkozás, hogy vagy versenytársait kívánja befolyásolni cégeikben lévı részesedések
vásárlásával, vagy esetleg a vállalkozás tartósan felesleges pénzeszközeinél magas hozam
elérésére törekszik.

A forgóeszközök között az ágazati sajátosságoknak megfelelıen a készletek és a követelések

képviselik a magasabb részarányt, a forgatási célú értékpapírok és pénzeszközök aránya a
vállalkozóknál jellemzıen kisebb részarányt képvisel, mert a mőködésükhöz átmenetileg
szükségtelen pénzeszközöket fektetik be.

A készletek elemzésénél meghatározó szerepe van a forgási idı vizsgálatának, kiszámíthatjuk

a fordulatok számát, illetve napokban is kifejezhetjük a forgási sebességet (készlet/egy napi
árbevétel).

A vevıknél a fizetési fegyelem alapvetıen befolyásolja a cég fizetıképességét, az átlagos

beszedési idı mellett még az átlagos vevı futamidı is számítható (Vevı-Áfa/egy napi
árbevétel).

A források vizsgálatával, elemzésével annak szerkezetérıl nyerhetünk információt: a saját

tıke ellátottság és a kötelezettség részaránya egymással ellentétesen változik, minél több
kölcsönt, hitelt vesz igénybe a vállalat, annál jobban közelít a tıkeellátottság a szakmai
megítélés szerint elfogadhatatlan mértékig. A tıkeerısség minimum 30%-os nagyságrendje az
elfogadható, ebbıl következıen a mérlegben a kötelezettség részaránya maximum 70 %-os
mértékéig. A kis és közepes gazdálkodókat jellemzi az alacsony saját tıke ellátottság.

Megfelelı gazdálkodás mellett a hátrasorolt és hosszú lejáratú kötelezettségek aránya a

befektetett eszközök részarányával, illetve a rövid lejáratú kötelezettségek részaránya pedig
összhangban van a forgóeszközök részarányával. Az eszközök és a kötelezettségek
lejáratának összhangja likviditási szempontból azért is fontos, mert a rövid lejáratú
kötelezettségek túlzott mértékő növekedése esetén elıfordulhat, hogy a vállalat a rövid távú
tartozásainak csak a termeléshez használt eszközeinek felélésével képes eleget tenni. (Például
a költségként elszámolt értékcsökkenést nem pótlásra, beruházásra fordítja, hanem a
tevékenység mőködési költségeire, vagy az alapanyagot is eladja, hogy fizetıképes
maradjon.)

A saját tıke növekedése kétféle forrásból is bekövetkezhet:

- a tulajdonosi kör a stabil mőködéshez a jegyzett tıkét emeli, vagy tıketartalékba fizet
be pótlólagos forrást, mely után nem kíván osztalékot felvenni,
- vagy a vállalkozás növekedését az adózott eredménybıl a vállalkozásban hagyott,
eredmény tartalékba kerülı nyereség biztosítja.

Fontos eszköz-forrás kapcsolatot mutat meg a befektetett eszközök fedezettsége, amely azt
mutatja, hogy a vállalakozási tevékenységet szolgáló befektetett eszközöket milyen arányban
képes fedezni a vállalat saját tıkéje, hosszabb távon a minimum követelmény 100 %, vagy e
feletti érték.

46
A rövid lejáratú kötelezettségeken belül a szállítók állományát is fontos vizsgálni, melyhez
két elemzési mutatót is alkalmaznak:

- A vevı-szállító arány = (Vevık/Szállítók) akkor kedvezı, ha az értéke egynél kisebb,

a nagyon alacsony érték likviditási gondot jelez,
- Az átlagos szállítási futamidı (nap) = (Szállító - Áfa/egy napi anyagjellegő ráfordítás)
Amikor az átlagos szállítási futamidı hosszabb, mint az átlagos vevı futamidı, akkor
a szállítói tartozásokkal finanszírozza a vállalkozás a mőködését.

A pénzügyi helyzet vizsgálata

Adósságállomány alatt a gyakorlatban az egy évnél hosszabb lejáratú kötelezettséget értjük,

ami a mérlegben a hátrasorolt és a hosszú lejáratú kötelezettségek összegével egyezı. A
táblázatban számított adósság szolgálati mutatónál egyszerőbben számítható:

- az adósságállomány aránya = Adósságállomány/Saját tıke + Adósságállomány,

- adósságállomány fedezettsége = Saját tıke/Adósságállomány.

Az ajánlattevı pénzügyi helyzetének megítélése a közbeszerzési eljárás biztonságát tekintve

rendkívül fontos, ezért vizsgálatakor az adósságállomány alakulását is elemezhetjük, de a
likviditási mutatók számítása (vállalkozói döntésekhez a likviditási mérlegben az eszközök és
források sorrendje a pénzügyi teljesítésekhez igazodik) is segíti a pénzügyi helyzet reális
megítélését.

- Likviditási mutató = Forgóeszközök / Rövid lejáratú kötelezettségek,

- Likviditási gyorsráta = Forgóeszközök - Készletek/Rövid lejáratú kötelezettségek,
- Pénzeszköz likviditás = Pénzeszközök/Rövid lejáratú kötelezettségek,
- Hitelfedezettség = Vevık/Szállítók.

Pénzügyi helyzet elemzése

2007. 2008. Index

Mutató Mutató számítása
% % 2008/2007.
Forgóeszközök 1
Likviditási mutató 75,07 80,95 107,84%
Kötelezettségek
Forgóeszközök 1
Rövid távú likviditási mutató I. 103,09 99,87 96,88%
Rövid lejáratú kötelezettségek 1
Rövid távú likviditási mutató Forgóeszközök – Követelések 1
0,58 0,48 82,47%
II. Rövid lejáratú kötelezettségek
Forgóeszközök – Készletek 1
Likviditási gyorsráta 45,28 54,45 120,26%
Rövid lejáratú kötelezettségek
Pénzeszközök 1
Készpénz likviditási mutató 0,36 2,56 701,34%
Rövid lejáratú kötelezettségek
Pénzeszközök + Értékpapírok 1
Rövid távú likviditás III. 0,36 2,56 701,34%
Rövid lejáratú kötelezettségek
Üzemi, üzleti eredmény 1
Dinamikus likviditás 9,23 7,45 80,70%
Rövid lejáratú kötelezettségek
Üzemi, üzleti eredmény 1
Hosszú távú likviditás 6,72 6,04 89,83%
Kötelezettségek
Követelések 1
Hitelfedezettségi mutató 44,91 51,89 115,54%
Rövid lejáratú kötelezettségek

47
 (Elızı + Tárgyévi vevıállomány)*365/2
Átlagos vevı futamidı (nap) 40,66
Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
(Elızı + Tárgyévi szállítói állomány)*365/2
Szállítók átfutási ideje (nap) 49,76
Tárgyévi anyagjellegő ráfordítások
Vevıállomány aránya a Vevık 1
106,87 89,73 83,96%
szállítókhoz Szállítók
Kötelezettségek 1
Eladósodottság mértéke 202,77 188,22 92,83%
Saját tıke
Kötelezettségek 1
Eladósodottság foka 66,37 63,54 95,73%
Eszközök összesen
Kötelezettségek - Követelések
Nettó eladósodottság foka 136,45 109,05 79,92%
Saját tıke

Az adósságállomány mellett a pénzügyi helyzet vizsgálatához tartozik a likviditás elemzése,

melynek segítségével azt vizsgáljuk, hogy a vállalkozás forgóeszközei, illetve ezek csoportjai
milyen nagyságrendben nyújtanak fedezetet a gazdálkodónál a rövid távú fizetési
kötelezettségekre.

A likviditási mutatók a forgóeszközök és a kötelezettségek arányát fejezik ki, hatékony

gazdálkodás mellett a forgóeszközöknek mindenkor fedezniük kellene a rövid lejáratú
tartozásokat.

A rövid távú likviditási mutatónál elvárható lenne, hogy a mutató értéke „1”-nél magasabb
legyen. Hazánkban a cégek körbetartozásai miatt a szakma az 1,3 értéket tartja
elfogadhatónak.

A likviditási gyorsrátánál a készleteket figyelmen kívül hagyjuk, ennek oka, hogy az

anyagkészlet célja jellemzıen nem az értékesítés, hanem a termelési folyamatban történı
felhasználás, tehát a készleteket összességében (áru és a késztermék kivétel, de az
értékesíthetıségének vannak piaci korlátai) nem tekinthetjük jellemzıen likvid
forgóeszköznek.

A készpénz likviditási mutató számításánál a követeléseket és az értékpapírokat is kiszőrjük a

számításból, mivel a követelések pénzügyi realizálása a vevık fizetési hajlandóságától függ,
illetve az értékpapírok sem tehetık mindig azonnal pénzzé. A mutató a készpénz és a
bankszámla összegét tartalmazza, tehát a rövid lejáratú kötelezettségek teljesítésére azonnal
felhasználható likvid eszközöket.

A hitelfedezettségi mutató a követelések és rövid lejáratú kötelezettségek arányával, valamint

a vevı-szállító arány mutató a vevıkövetelések és a szállítói tartozások egymáshoz
viszonyított arányával információt ad arról, hogy az egy éven belül várhatóan befolyó
pénzösszegek milyen mértékben nyújtanak fedezetet az egy éven belül esedékes fizetési
kötelezettségekre.

48
15.4. Eredménykimutatás

Az eredménykimutatás célja, hogy a vállalkozás gazdasági évének mérleg szerinti eredményét

levezesse a számviteli törvényben elıírt formában, az eredmény keletkezésére, módosítására
ható fıbb tényezıket, tehát a mérlegszerinti eredmény fıbb összetevıit, kialakulásának okait
mutatja be.

Összköltség típusú eredménykimutatás az adott év gazdálkodásának költségeit annak

megfelelıen számolja el, hogy milyen eszköz felhasználása révén keletkezik, ezeket
költségnemeknek nevezzük. Az összköltség típusú eredménykimutatás a gazdasági év
hozamait (árbevétel, bevétel, aktivált teljesítmény érték) csökkenti a hozam elérése érdekében
felmerült ráfordításokkal, így jut el az üzemi eredményig. (Az éves beszámoló elemzésénél
ezt a változatot használtuk.)

A forgalmi költség típusú eredménykimutatás az értékesítés közvetlen és közvetett

költségeit veszi figyelembe. Az értékesítés árbevétele, egyéb bevétel csökkentve az
értékesítés költségei, egyéb ráfordításai különbségeként biztosítja az üzemi eredmény
megállapítását. Az árbevétel és az értékesítés közvetlen költségeinek különbségeként fedezet
számítható, mely a gazdálkodás, hatékonyság, jövedelmezıség megítéléséhez nyújt
segítséget.

A fedezeti hányad mutató csak a forgalmi költség eljárással készülı eredménykimutatás

adataiból számítható. Az értékesítés bruttó eredménye az értékesítés nettó árbevételének és az
értékesítés közvetlen költségeinek különbsége. Az értékesítés közvetlen költségeinek tartalma
a saját termeléső eladott készletek közvetlen önköltsége, az eladott áruk beszerzési értéke és
az eladott (közvetített) szolgáltatások értéke.

Fedezeti hányad = Értékesítés bruttó eredménye/Értékesítés nettó árbevétele

A mérlegnél megismert módon az eredménykimutatás összköltséges és forgalmi költséges

változata elkészíthetı „A” és „B” változatban is. A vállalkozásnak a számviteli politikájában
kell meghatározni, hogy melyik típusú eredmény-kimutatást alkalmazza.

49
Az „A” változatú eredménykimutatás lépcsızetes felépítéső, az eredmény kategóriák
sorrendjében állítja szembe a bevételeket és a velük szemben felmerült ráfordításokat.
Egyszerősített éves beszámoló
Összköltség eljárású eredménykimutatás
„A” változat ezer Ft-ban

Megnevezés Elızı év Korrekció Tárgyév

I. Értékesítés nettó árbevétele
II. Aktivált saját teljesítmények értéke
III. Egyéb bevételek
IV. Anyagjellegő ráfordítások
V. Személy jellegő ráfordítások
VI. Értékcsökkenési leírás
VII. Egyéb ráfordítások
A. ÜZEMI (ÜZLETI) TEVÉKENYSÉG EREDMÉNYE
(I.+II.+-IV.-V.-VI.-VII.)
VIII. Pénzügyi mőveletek bevételei
IX. Pénzügyi mőveletek ráfordításai
B. PÉNZÜGYI MŐVELETEK EREDMÉNYE
(VIII.-IX.)
C. SZOKÁSOS VÁLLALKOZÁSI EREDMÉNY
X. Rendkívüli bevételek
XI. Rendkívüli ráfordítások
D. RENDKÍVÜLI EREDMÉNY (X.-XI.)
E. ADÓZÁS ELİTTI EREDMÉNY
XII. Adófizetési kötelezettség
F. ADÓZOTT EREDMÉNY (E.-XII.)
G. MÉRLEG SZERINTI EREDMÉNY9

Forgalmi költség eljárású eredménykimutatás

„A” változat10 ezer Ft-ban

Megnevezés Elızı év Korrekció Tárgyév

01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
02. Exportértékesítés nettó árbevétele
I. Értékesítés nettó árbevétele (01.+02.)
03. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
04. Eladott áruk beszerzési értéke
05. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
II. Értékesítés közvetlen költségei (03.+04.+05.)
III. Értékesítés bruttó eredménye (I.-II.)
06. Értékesítési, forgalmazási költségek
07. Igazgatási költségek
08. Egyéb általános költségek
IV. Értékesítés közvetett költségei (06.+07.+08.)
V. Egyéb bevételek
Ebbıl: visszaírt értékvesztés
VI. Egyéb ráfordítások
Ebbıl: értékvesztés
A Üzemi (üzleti) tevékenység eredménye (+III.-IV.+V.-VI.)

9
osztalékkal csökkentett!
10
Az „A.” sort követıen a következı sorok értelemszerően megegyeznek az összköltség eljárással készülı "A"
változat 13-23. és VIII-XII., valamint a B-G. soraival.
50
A „B” változatú eredménykimutatás bal oldalán találhatók a ráfordítások, jobb oldalán a
bevételek. A két oldal technikai egyezıségének biztosítása érdekében a nyereség a
ráfordításokhoz, a veszteség pedig a bevételekhez kerül felvezetésre.
Egyszerősített éves beszámoló
Összköltség eljárású eredménykimutatása
„B” változatú ezer Ft-ban
Megnevezés Megnevezés

I. STK állomány csökkenése XI. Értékesítés nettó árbevétele

II. Anyagjellegő ráfordítás XII. Aktivált saját teljesítmény
III. Személyi jellegő ráfordítás XIII. Egyéb bevétel
IV. Értékcsökkenési leírás
V. Egyéb ráfordítás
VI. Üzemi tev. ráfordításai összesen XIV. Üzemi tev. bevételei összesen
A. Üzemi nyereség H. Üzemi tevékenység vesztesége
VII. Pénzügyi ráfordítás XV. Pénzügyi bevétel
B. Pénzügyi nyereség I. Pénzügyi veszteség
C. Szokásos nyereség J. Szokásos veszteség
VIII. Rendkívüli ráfordítás XVI. Rendkívüli bevétel
D. Rendkívüli nyereség XVII. Rendkívüli veszteség
E. Adózatlan nyereség XVIII. Adózatlan veszteség
IX. Adófizetési kötelezettség XIX. Adózott veszteség
F. Adózott nyereség XX. Igénybe vett eredménytartalék
X. Jóváhagyott osztalék XXI. Mérleg szerinti veszteség
G. Mérleg szerinti nyereség
Összesen Összesen

Egyszerősített éves beszámoló

Forgalmi költség eljárású eredménykimutatása

„B” változatú ezer Ft-ban

Megnevezés
01. Értékesítés elszámolt közvetlen önköltsége
02. Eladott áruk beszerzési értéke
03. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke
I. Értékesítés közvetlen költségei (01.+02.+03.)
04. Értékesítési, forgalmazási költségek
05. Igazgatási költségek
06. Egyéb általános költségek
II. Értékesítés közvetett költségei (04.+05.+06.)
III. Egyéb ráfordítások
Ebbıl: értékvesztés
IV. Üzemi (üzleti) tevékenység ráfordításai
(I.+II.+III.)
A. Üzemi (üzleti) tevékenység nyeresége
(IV.<XI.)
A Ráfordítások következı sorai értelemszerően
megegyeznek az összköltség eljárással készülı
"B" változat 09-12. és VII-X., valamint B-G.
soraival.
Összesen
Megnevezés
11. Belföldi értékesítés nettó árbevétele
12. Exportértékesítés nettó árbevétele
IX. Értékesítés nettó árbevétele (11.+12.)
X. Egyéb bevételek
Ebbıl: visszaírt értékvesztés
XI. Üzemi (üzleti) tevékenység bevételei
(IX.+X.)
H. Üzemi (üzleti) tevékenység vesztesége
(IV.>XI.)
A Bevételek következı sorai értelemszerően
megegyeznek az összköltség eljárással készülı
"B" változat 17-21. és XV-XVII., valamint I-N.
soraival.
Összesen
51
 Eredménykimutatás összetétele11

EGYÉB PÉNZÜGYI RENDKÍVÜLI

ÜZEMI ÜZLETI TEVÉKENYSÉG EREDMÉNYE
SZOKÁSOS VÁLLALKOZÓI TEVÉKENYSÉG EREDMÉNYE
ADÓZÁS ELİTTI EREDMÉNY

Az egyes eredménykategóriák tartalma:

EGYÉB PÉNZÜGYI RENDKÍVÜLI

11
Rezsabek Angéla: Munkafüzet a kettıs könyvvitel tanulásához, 30. oldal
52
• Készletek, szolgáltatás • Immateriális javak és • Értékpapírok, • Ingyen adott-kapott érték
értékesítése tárgyi eszközök eladása részesedések eladásának RB = ha kapja a vállalkozás
Értékesítés nettó árbevé- EB = amennyiért eladja a árfolyam-különbözete és a tárgyévben
tele: amennyiért eladja a vállalkozás ÁFA nélkül. PB = amennyivel felhasználja.
vállalkozás ÁFA nélkül. ER = az eladott eszköz drágábban adja a RR = annak az értéke, amit a
nyilvántartás szerinti nettó vállalkozás, mint vette. vállalkozás átad + az ÁFA,
Értékesítés közvetlen értéke. PR = amennyivel ha nem terheli át az
költsége: az eladott eszköz ______________________ olcsóbban adja a átvevıre. (Általában nem
nyilvántartás szerinti • Bírság, kötbér, fekbér, vállalkozás, mint vette. terheli át.)
értéke. késedelmi kamat, ________________________ ________________________
kártérítés • Adott – kapott kamat • Átvállalt – elengedett
Értékesítés közvetett EB = ha a vállalkozásnak PB = ha a vállalkozásnak kötelezettség
költsége: a vállalkozásnál jár. járó. RB = ha a vállalkozásnak
felmerült általános költség. ER = ha a vállalkozásnál PR = ha a vállalkozásnál elengedik a kötelezettségét
________________________ fizetendı. fizetendı. és a tárgyévben felhasználja
________________________ ________________________ amit vett.
A költségeket a statisztikai • Költségvetés • Értékvesztés RR = ha a vállalkozás
adatszolgáltatás miatt az -nek fizetendı adó = ER. PR = a szükséges mástól vállal át
alábbiak szerint kötelezı -tıl kapott támogatás (nem értékvesztés, mert az kötelezettséget.
csoportosítani: fejlesztésre) = EB. értékpapírok, részesedések ________________________
________________________ piaci ára tartósan • Többlet
ANYAGJELLEGŐ R • Céltartalék alacsonyabb, mint a RB = a talált eszköz piaci
Anyagköltség: felhasznált ER = a tárgyévi képzés. nyilvántartási érték értéke, ha a tárgyévben
anyag, üzemanyag, villany, EB = a tárgyévi feloldás. ! Nem PB-t, hanem a PR-t felhasználja.
víz, nyomtatvány. ________________________ csökkenti az értékvesztés ________________________
Igénybe vett szolgáltatás: • Káresemény visszaírása. • Apportként átadás
telefon, bérlet, reklám, ER = a hiányzó, ________________________ RB = amennyi részesedést a
könyvelés, posta, ügyvéd, tönkrement, selejtezett • Osztalék vállalkozás kap a létesítı
újság, szállítás, karbantart. érték. PB = a járó osztalék. okirat szerint.
Egyéb szolgáltatás: bank, EB = a biztosító, károkozó A fizetendı osztalék nem RR = annak az értéke, amit a
biztosító, hatóság. térítése. tartozik ide, mert azt vállalkozás átad + az ÁFA,
ELÁBÉ: eladott áruk _______________________ adózott eredménybıl lehet ha nem terheli át az
beszerzési értéke. • Értékvesztés fizetni. átvevıre (általában
Eladott (közvetített) ER = amennyivel a ________________________ átterheli).
szolgáltatások értéke: készletek ára a piacon • Skontó szerzıdés alapján,
„alvállalkozói teljesítmény”. alacsonyabb, mint a számla nélkül Az apportként átvétel nem
könyvekben. PB = ha a vállalkozás érinti az eredményt, mert
SZEMÉLYI JELLEGŐ R EB = az elszámolt kapja. nı az eszköz és nı a
Bérköltség: bruttó munkabér, értékvesztés visszaírása. PR = ha a vállalkozás adja. jegyzett tıke.
13. havi is, prémium, ________________________
jutalom. ER = követeléseknél az az • Saját részvény, üzletrész
Személyi jellegő egyéb érték, amit várhatóan nem bevonása
kifizetések: étkezési térítés, fognak megfizetni. RB = a bevont részvények
bejárás térítése, EB = ha mégis fizetett névértéke.
betegszabadság, vállalkozást visszaírják az RR = a bevont részvények
terhelı táppénz, értékvesztést. nyilvántartás szerinti
reprezentációs költség. ________________________ értéke.
Bérjárulékok • Terven felüli
értékcsökkenés:
ER = az elszámolása.
ÉRTÉKCSÖKKENÉSI EB = a visszaírása.
LEÍRÁS ________________________
RABATT = mennyiségi
engedmény (számla
nélkül).

15.4.1. Bevételek
Értékesítés nettó árbevételeként az üzleti év során értékesített vásárolt és saját termeléső
készletek, a teljesített szolgáltatások árkiegészítéssel és felárral növelt, engedményekkel
csökkentett – áfát nem tartalmazó – ellenértéket kell kimutatni. Az árbevétel a bevételnek az a
része, mely a vállalkozás tevékenységi köréhez közvetlenül kapcsolódik. Az
eredménykimutatás elkülöníti a belföldi és export árbevételt, a belföldi és az export
értékesítés fogalmát a számvitel a területi elv érvényesítésével határozza meg. Belföld a
Magyar Köztársaság területe, ideértve a tranzit és vámszabad területet is, tehát külföld az
államhatáron kívüli értékesítés.
53
Aktivált teljesítmények értéke: a saját elıállítású eszközök aktivált értékét és a saját
termeléső készletek állományváltozását tartalmazza. A saját termeléső készletek (befejezetlen,
félkész és késztermék és az állatok) üzleti évnyitó és záró állományának különbözetét kell
állományváltozásként figyelembe venni, ha a záró készlet a magasabb pozitív, ha a záró
készlet alacsonyabb a nyitó értéknél negatív az adat elıjele. A saját elıállítású eszközök (saját
kivitelezéső beruházás, göngyöleg, egyéb teljesítmény) aktivált értékének elıjele mindig
pozitív, értékét közvetlen költségen kell megállapítani. Az aktivált teljesítmények összesen
értéke a vele azonos nagyságrendő közvetlen költségekkel egyezı.

Egyéb bevételek: a folyamatos mőködésbıl adódnak, a nettó árbevétel részét nem képezik,
nem minısülnek sem pénzügyi, sem rendkívüli bevételnek. A számviteli törvény
meghatározza az egyéb bevételek közé tartozó gazdasági eseményeket:

• immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítésének bevételei,

• kapott bírság, kötbér, késedelmi kamat, kártérítés,
• behajthatatlannak minısített (elızı évben hitelezıi veszteségként leírt) követelésekre
kapott összeg,
• utólag kapott engedmény összege, ha az nem számlázott és konkrét beszerzéshez nem
kapcsolódik,
• céltartalék felhasználásának összege,
• költségek, ráfordítások ellentételezésére visszafizetési kötelezettség nélkül kapott
támogatás, juttatás összege (adóhatóságtól megkapott, illetve üzleti évre
mérlegkészítés idıpontjáig igényelt, pályázati úton elnyert),
• biztosítótól mérlegkészítés idıpontjáig visszaigazolt, illetve fizetett káresemény
összege.

A pénzügyi mőveletek bevételei azok a bevételek, melyek pénzügyi mőveletek eredményét

javítják:

• kapott osztalék, részesedés,

• tartós részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége,
• befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége,
• egyéb kapott kamatok, kamat jellegő bevételek,
• pénzügyi mőveletek egyéb bevételei.

Ki kell emelni a kapcsolt vállalkozásokkal szembeni bevételeket, a valós értékelés kedvezı

különbözetét, nyereségét.

Rendkívüli bevételek: azok a bevételek, amelyek függetlenek a vállalkozási tevékenységtıl,

a vállalkozó rendes üzletmenetén kívül esnek, a szokásos vállalkozási tevékenységgel nem
állnak közvetlen kapcsolatban:

• a tulajdonosnál a gazdasági társaságba apportként bevitt eszközök társasági szerzıdés

szerinti értéke, tıkeemelés,
• visszavásárolt saját részvény, üzletrészek bevonásakor a névértékének kivezetése,
• visszafizetési kötelezettség nélkül fejlesztési célra kapott támogatások összege,
véglegesen átvett pénzeszköz,
• térítés nélkül átvett, ajándékként, hagyatékként kapott, többletként fellelt eszközök
piaci értéke.

54
15.4.2. Költségek és ráfordítások

Költség az egy üzleti évhez kapcsolódó eszköz felhasználásoknak pénzben kifejezett

értékének az a része, amely a vállalkozás tevékenységi köréhez közvetlenül kapcsolható és
várhatóan az árbevételben megtérül (anyagjellegő, személyi jellegő ráfordítások,
értékcsökkenési leírás).

Költségnemek az összköltség eljárással készülı eredménykimutatásban:

• anyagköltség,
• igénybe vett anyagjellegő szolgáltatások,
• egyéb szolgáltatások értéke,
• bérköltség,
• személyi jellegő egyéb kifizetések,
• bérjárulékok,
• értékcsökkenési leírás.

Az anyagjellegő ráfordítások a költségnemeken kívül tartalmazza az eladott áruk beszerzési

értékét és az eladott (közvetített) szolgáltatások értékét is.

A forgalmi költség eljárással készült eredménykimutatás jellemzıje:

Az értékesítés közvetlen költségei között mutatja ki az értékesített saját termeléső készletek, a
teljesített és kiszámlázott szolgáltatások közvetlen önköltségét, az eladott áruk beszerzési
értékét és az eladott közvetített szolgáltatások értékét.

Az értékesítés közvetett költségei között az értékesítés és forgalmazás költségét, az igazgatási

költségeket és az egyéb általános költségeket szerepelteti.

Egyéb ráfordítások: az értékesítés nettó árbevételéhez közvetlenül nem kapcsolódó

kifizetések és más veszteség jellegő tételek, melyek a tevékenység során merülnek fel és nem
minısülnek sem pénzügyi mőveletek ráfordításának, sem rendkívüli ráfordításnak:
• immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítésekor az eszközök nettó értékének
kivezetése,
• mérlegkészítés idıpontjáig ismertté vált káresemények elszámolt, kifizetett összege,
• selejtezett, hiányzó eszközök saját termeléső készletek könyv szerinti értékének
kivezetése,
• értékvesztések összege (készletek, követelések),
• terven felüli értékcsökkenés összege,
• fizetett, illetve mérlegkészítésig ismertté vált kötbér, késedelmi kamat, kártérítés,
• utólag adott engedmény összege, ha az nem számlázott és konkrét termékhez,
szolgáltatásnyújtáshoz nem kapcsolódik,
• céltartalék képzésének összege,
• költségek, ráfordítások ellentételezésére visszafizetési kötelezettség nélkül adott
támogatás, juttatás,
• behajthatatlan követelések, hitelezési veszteségek összege,
• az államháztartás alrendszereivel, EU pénzügyi alapjaival elszámolt költségek között
el nem számolható adók, illetékek, hozzájárulások.

A pénzügyi mőveletek ráfordításai között elkülönítetten kell kimutatni a következı

ráfordításokat:
55
 • befektetett pénzügyi eszközök árfolyam veszteségét,
• fizetendı kamatokat és kamat jellegő ráfordításokat,
• értékpapírok, részesedések, bankbetétek értékvesztését,
• a pénzügyi mőveletek egyéb ráfordításait.

Ki kell emelni a kapcsolt vállalkozásokkal szembeni ráfordításokat, a valós értékelés

kedvezıtlen különbözetét, veszteségét.

Rendkívüli ráfordítások: azok a ráfordítások, melyek a mőködés során függetlenek a

vállalkozási tevékenységtıl, a vállalkozó rendes üzletmenetén kívül esnek, a szokásos
tevékenységgel nem állnak közvetlen kapcsolatban:
• a tulajdonosnál a gazdasági társaságba apportként bevitt eszközök könyv szerinti
értékének kivezetése,
• elengedett követelések könyvszerinti értéke,
• ellentételezés nélkül átvállalt tartozások megállapodás szerinti összege a tartozást
átvállalónál,
• visszafizetési kötelezettség nélkül átadott, pénzügyileg rendezett támogatások összege,
véglegesen átadott pénzeszközök,
• térítés nélkül, ajándékként átadott eszközök, szolgáltatások könyv szerinti értéke.

A vállalkozások eredménye a gazdálkodás legösszetettebb mutatója, mert alakulásában több

tevékenység részeredménye található, például a piacszerzés, kutatás-fejlesztés, termelés
szervezés, irányítás, munkatermelékenység, termelési erıforrásokkal való gazdálkodás. Az
eredményesség részletes elemzése a vállalati vezetés részére szükséges információ. A
közbeszerzési eljárásban a jövedelmezıségi, illetve hatékonysági mutatóknak van szerepe.

15.4.3. Eredmény elemzése

„AJÁNLATTEVİ” Kft.
"A" EREDMÉNYKIMUTATÁS (összköltség eljárással) adatok E Ft-ban
Elızı
Sor- Elızı év Tárgyév
A tétel megnevezése 2006.12.31.
év(ek)
2007.12.31
szám módosításai
A B C D E
01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele 562 159 658 708
02. Export értékesítés nettó árbevétele 27 146 23 800
I. ÉRTÉKESÍTÉS NETTÓ ÁRBEVÉTELE (01.+02.) 589 305 0 682 508
03. Saját termeléső készletek állományváltozása 1 075 443
04. Saját elıállítású eszközök aktivált értéke 8 149
II. AKTIVÁLT SAJÁT TELJESÍTMÉNYEK ÉRTÉKE
1 075 0 8 592
(03.±04.)
III. EGYÉB BEVÉTELEK 7 167 9 960
Ebbıl: visszaírt értékvesztés
05. Anyagköltség 201 112 98 234
06. Igénybe vett szolgáltatások értéke 41 947 59 596
07. Egyéb szolgáltatások értéke 4 393 7 663
08. Eladott áruk beszerzési értéke 194 967 287 629
09. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke 43 174 127 602
IV. ANYAGJELLEGŐ RÁFORDÍTÁSOK
485 593 0 580 724
(05.+06.+07.+08.+09.)
10. Bérköltség 29 875 31 553
11. Személyi jellegő egyéb kifizetések 30 746 38 008
12. Bérjárulékok 11 947 11 742
56
 V. SZEMÉLYI JELLEGŐ RÁFORDÍTÁSOK
72 568 0 81 303
(10.+11.+12.)
VI. ÉRTÉKCSÖKKENÉSI LEÍRÁS 13 362 17 461
VII. EGYÉB RÁFORDÍTÁSOK 10 629 7 877
Ebbıl: értékvesztés
A. ÜZEMI (ÜZLETI) TEVÉKENYSÉG EREDMÉNYE
15 395 0 13 695
(I.+II.+-III.-IV.-V.-VI.-VII.)
13. Kapott osztalék és részesedés
Ebbıl: kapcsolt vállalkozástól kapott
14. Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége
Ebbıl: kapcsolt vállalkozástól kapott
15. Befektetett pénzügyi eszközök kamatai,
1 376
árfolyamnyeresége
Ebbıl: kapcsolt vállalkozástól kapott
16. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegő bevételek 26 1 298
Ebbıl: kapcsolt vállalkozástól kapott
17. Pénzügyi mőveletek egyéb bevételei 1 424
VIII. PÉNZÜGYI MŐVELETEK BEVÉTELEI
1 402 0 2 722
(13.+14.+15.+16.+17.)
18. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége
Ebbıl: kapcsolt vállalkozásnak adott
19. Fizetendı kamatok és kamatjellegő ráfordítások 8 879 6 529
Ebbıl: kapcsolt vállalkozásnak adott
20. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése
21. Pénzügyi mőveletek egyéb ráfordításai 1 142 2 461
IX. PÉNZÜGYI MŐVELETEK RÁFORDÍTÁSAI
10 021 0 8 990
(18.+19.±20.+21.)
B. PÉNZÜGYI MŐVELETEK EREDMÉNYE
-8 619 0 -6 268
(VIII.-IX.)
C. SZOKÁSOS VÁLLALKOZÁSI EREDMÉNY (±A.±B.) 6 776 0 7 427
X. RENDKÍVÜLI BEVÉTELEK 394
XI. RENDKÍVÜLI RÁFORDÍTÁSOK 45 5
D. RENDKÍVÜLI EREDMÉNY (X.-XI.) -45 0 389
E. ADÓZÁS ELİTTI EREDMÉNY (±C.±D.) 6 731 0 7 816
XII. ADÓFIZETÉSI KÖTELEZETTSÉG 683 0
F. ADÓZOTT EREDMÉNY (±E.-XII.) 6 048 0 7 816
22. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra, részesedésre
23. Jóváhagyott osztalék, részesedés 270
G. MÉRLEG SZERINTI EREDMÉNY (±F.+22.-23.) 6 048 0 7 546

A jövedelmezıség számítás képlete % = Eredmény kategória/Vetítési alap x 100.

A jövedelmezıségi mutatók a vállalkozás által az üzleti évben megtermelt eredménynek

valamilyen eredménykategória egységére jutó értékét mutatják. Ha a választott vetítési alap
valamelyik eredmény kategória, akkor jövedelmezıségi mutatót határoztunk meg. A
közbeszerzési eljárásban meghatározó lehet az üzemi (üzleti) tevékenység eredménye, mivel
az eljárásban beszerezni kívánt beszerzési tárgyról ez árul el legtöbbet.

Hatékonyság fogalma alatt az erıforrások felhasználásának gazdaságosságát értjük, ebben az

esetben a választott vetítési alap a mérleg eszköz oldalán található.

57
Hatékonyság számítása:
- Gazdasági hatékonyság (1) = Hozam (eredmény)/Felhasznált erıforrás (ráfordítás).
- Gazdasági hatékonyság (2) = Felhasznált erıforrás (ráfordítás)/Hozam (eredmény).

Jövedelmi helyzet elemzése, a gazdasági hatékonyság mérése

2007. 2008. Index
Mutató Mutató számítása
% % 2008/2007.
Adózott eredmény
Árbevétel arányos nyereség 1,03 1,15 111,58%
Értékesítés nettó árbevétele
Eszközarányos nyereség Tárgyévi adózott eredmény
0,56
(ROA Return on Assets) (Tárgyévi + Elızı évi eszközök összesen)/2
Adózott eredmény
Alaptıke jövedelmezısége 30,24 39,08 129,23%
Jegyzett tıke
Adózott eredmény + Értékcsökkenés
Árbevétel arányos jövedelem 3,29 3,70 112,44%
Értékesítés nettó árbevétele
Tıkearányos pénz Adózott eredmény + Értékcsökkenés
0,17 0,21 122,07%
jövedelmezıség Saját tıke
Befektetések Kapott kamat + Osztalék
0,02 0,77 5149,93%
jövedelmezısége Befektetett eszközök
Értékesítés nettó árbevétele + Egyéb bevételek
Bruttó termelési érték (eFt) 597 547 701 060 117,32%
+/- Aktivált saját teljesítmény
Anyagmentes termelési érték Összes bruttó termelési érték - anyagjellegő
111 954 106 383 95,02%
(eFt) ráfordítás
Anyagmentes termelési érték - Értékcsökkenési
Nettó termelési érték (eFt) 53 507 77 219 144,32%
leírás
Saját tıke arányos nyereség Adózott eredmény
1,67
(ROE Return on Equity) (Tárgyévi + Elızı évi saját tıke)/2
Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
Hozzáadott eszközök
(Tárgyévi + Elızı évi (tárgyi eszközök + 65,87
megtérülése
Készletek))/2
Összes forgóeszköz Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
95,94
megtérülése (Tárgyévi + Elızı évi forgóeszközök)/2
(Tárgyévi + Elızı évi készlet)/2*365
Készletek forgási sebessége 26,37
Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
Tárgyévi értékesítés nettó árbevétele
Tıke megtérülési mutató 146,10
(Tárgyévi + Elızı évi saját tıke)/2

Az árbevétel arányos üzemi eredmény mutatói azt vizsgálják, hogy az értékesítés nettó
árbevételének milyen mértéke realizálódott a költségek levonása után. Az árbevétel arányos
adózás elıtti eredménynél már figyelembe vesszük az összes eredményre ható tételt, így a
pénzügyi tevékenység eredményét és a rendkívüli eredményt is. Amennyiben a két mutató
értéke között lényeges eltérés tapasztalható, akkor a vállalkozás jelentıs pénzügyi
tevékenységére következtethetünk (osztalékjövedelem, árfolyamkülönbözetek, kapott illetve
fizetendı kamatok), a rendkívüli eredmény kategória összetevıit pedig a beszámoló
kiegészítı mellékletébıl ismerhetjük meg, ahol ezt kötelezı bemutatni.

Fontos információkat kaphatunk az Eszközarányos nyereség (ROA) és a saját tıke arányos

nyereség (ROE) mutatók kiszámításával, melyek a megtermelt eredményt nem az
árbevételhez viszonyítják, a ROA mutató az eszközök összes értékére, a ROE mutató pedig a
saját tıke értékére vetített megtérülést fejezi ki (a számítás történhet a két év adatának
átlagára, mint a táblázat megoldásában szerepel, de értékelhetı csak az adott év
számadataihoz viszonyítva is).

58
A készletezés hatékonyságát méri a készletek forgási sebessége, amely megmutatja, hogy az
adott évi értékesítési árbevétel mellett átlagosan hányszor fordult meg a készletállomány.
Minél nagyobb a forgási sebesség, annál jobb a készletezés, ez azt jelenti, hogy adott szintő
árbevételt viszonylag alacsony készlet mellett sikerült realizálni.

A tárgyi eszköz, vagy befektetett eszköz hatékonyságának vizsgálatánál a mutató azt jelzi,
hogy egy forint tárgyi (befektetett) eszközlekötés a gazdálkodónál hány forint árbevételt vagy
eredményt hozott a tárgyév során, ennek reciproka a tárgyi eszköz (befektetett eszköz)
igényesség.

A munkaerı hatékonyság mutatója az egy fıre vagy az egy forint személyi jellegő ráfordításra
jutó árbevételt vagy eredményt mutatja meg (ezt a mutatót inkább belsı információként
használják az idıszak értékeléséhez, a közbeszerzés szempontjából nem releváns, ezért a
megoldásban nem szerepel), a mutató reciproka a munkaerı igényesség.

A hatékonysági mutatók vizsgálatának fontosságát az adja, hogy korábbi évek adataival

összehasonlítva mérhetı a gazdálkodás hatékonyságának alakulása, illetve a hasonló cégek
átlagadataihoz képest tudunk viszonyítani, értékelni, hogy a hatékonyság területén az adott
cég hova sorolandó.

15.5. Kiegészítı melléklet

A kiegészítı mellékletbe azokat a számszerő adatokat és szöveges magyarázatokat kell

felvenni, amelyeket e törvény elıír, továbbá mindazokat, amelyek a társaság vagyoni,
pénzügyi helyzetének, mőködése eredményének megbízható és valós bemutatásához a
tulajdonosok, a befektetık, a hitelezık számára – a mérlegben, az eredmény-kimutatásban
szereplı információkon túlmenıen – szükségesek. A kiegészítı mellékletben be kell mutatni a
sajátos tevékenységgel kapcsolatos – más jogszabályban elıírt – információkat is.12

A kiegészítı melléklet tartalma a közbeszerzési eljárás ajánlatkérıjének az ajánlattevı

értékeléséhez rendkívül sok fontos információt biztosít, ezeket emeljük ki a következıkben.

1.) Általános rész

A kiegészítı mellékletnek ez a része a vállalkozásra vonatkozó jellemzı információkat

tartalmazza:
• a vállalkozás rövid bemutatása, fı tevékenységi köre,
• a vállalkozás tulajdonosi körének, a tulajdoni arányoknak a bemutatása,
• a vállalkozás számviteli politikájában meghozott legfontosabb döntések ismertetése,
• a vállalkozás számviteli politikája változásának eredményre gyakorolt hatása,
• a számviteli törvény valamely elıírásától való eltérés bemutatása, a könyvvizsgáló
erre vonatkozó egyetértı nyilatkozatával,
• ismertetni kell a könyvviteli szolgáltatások körébe tartozó felelıs személy, illetve a
könyvvizsgáló nyilvános adatait (ha könyvvizsgálatra kötelezett).

12
Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, 321. oldal

59
2.) Specifikus rész

A kiegészítı melléklet specifikus részei a mérleghez és eredménykimutatáshoz kapcsolódnak.

A számviteli törvény kötelezıen elıírja azokat az információkat, melyeket a beszámolóval
kapcsolatban itt szerepeltetni kell.

A mérleghez kapcsolódó kiegészítések közül a közbeszerzési eljárás szereplıinek figyelmét

két fontos területre hívnánk fel:

• be kell mutatni az ellenırzés során feltárt jelentıs összegő hibák eredményre, az

eszközök és források állományára gyakorolt – a mérlegben, az eredménykimutatásban
a megfelelı tételeknél összevontan szereplı – hatását évenkénti megbontásban (a
mérleg és eredménykimutatás adatállománya ebben az esetben három oszlopos, elızı
év, elızı éveket módosító oszlop, tárgyév),
• be kell mutatni az immateriális javak, tárgyi eszközök nyitó bruttó értékét, annak
növekedését, csökkenését, a záró bruttó értékét, külön az átsorolásokat, továbbá a
halmozott értékcsökkenés nyitó értékét, tárgyévi növekedését, csökkenését, záró
értékét, külön az átsorolásokat, a tárgyévi értékcsökkenési leírás összegét legalább a
mérlegtételek szerinti bontásban (befektetési tükör).

Az eredménykimutatáshoz kapcsolódó kiegészítéseknél a következı elıírásokat kell teljesíteni:

• a forgalmi költség eljárás szerinti eredménykimutatást készítıknél be kell mutatni az
aktivált saját teljesítmények értékének részletezését, a költségek költségnemenkénti
bontását,
• tartalmaznia kell az értékesítés nettó árbevételét a létesítı okiratban megjelölt fıbb
tevékenységenkénti megbontásban, ha az egyes tevékenységek, szolgáltatások
jelentısen különböznek egymástól, valamint az export értékesítés árbevételét, EU és
Unión kívüli bontásban.

3.) Tájékoztató rész

A kiegészítı melléklet ezen részének tartalmaznia kell minden olyan adatot, amely a
megbízható, valós kép kialakításához szükséges, de nem szerepel a kiegészítı melléklet
általános és specifikus részében:
• a közbeszerzési eljárás szempontjából kiemelnénk azt az információt, mely szerint a
tárgyévben foglalkoztatott munkavállalók átlagos statisztikai létszámát, bérköltségét és
személyi jellegő egyéb kifizetését be kell mutatni állománycsoportonkénti bontásban,
• ugyancsak itt kell bemutatni a gazdasági társaságokról szóló törvény szerint a jelentıs
befolyással, többségi irányítást biztosító befolyással vagy közvetlen irányítást biztosító
befolyással rendelkezı tag (részvényes) nevét, székhelyét, szavazatának arányát
(alvállalkozók a közbeszerzési eljárásban).

Az éves beszámolót készítı vállalkozónak a kiegészítı melléklet keretében cash-flow

kimutatást is össze kell állítania. A nemzetközi gyakorlatban a mérleg és eredménykimutatás
mellett kötelezı jelleggel összeállítandó beszámoló rész a cash-flow kimutatás.

15.6. Cash-flow kimutatás

A cash-flow pénzáramlást jelent, tehát ez a kimutatás bemutatja a pénzeszközök

állományának növekedését és csökkenését.

60
 • A mőködési (operatív) cash-flow az üzleti tevékenységgel szorosan összefüggı
pénzmozgásokat tartalmazza, a közbeszerzési eljárás szempontjából ennek értéke
akkor megfelelı, ha pozitív, és meghaladja a nagyságrendje a tárgyévben költségként
elszámolt értékcsökkenést (az értékcsökkenés költségként elszámolt összege pótlási
alap az elhasználódott eszközök felújítására).
• A befektetési cash-flow azokat a pénzmozgásokat tartalmazza, amelyek a befektetett
eszközök beruházásához (pénzkiadások), illetve eladásához (pénzbevételek)
kapcsolódnak.
• A finanszírozási cash-flow a pénzügyi mőveletek (többek között a hitel, kölcsön
felvételek és visszafizetésük) hatását mutatja be a pénzáramra.
• Vállalkozási cash-flow a pénzeszközök változása (tárgyidıszak pénzeszköze – a bázis
idıszak pénzeszköze a mérlegben).

A cash-flow kimutatás hasznosítása:

• a vállalkozás vezetıi és tulajdonosai részére bemutatja a vezetıi döntések
következményeit, hatását a pénzeszközök állományára. A cash-flow kimutatás
részletes vizsgálata elızi meg a fizethetı osztalék, részesedés mértékének
meghatározását is, mert a készpénzhiány kezelésének egyik lehetséges módja, hogy
visszatartják az osztalékot, vagy kevesebbet fizetnek ki.
• A hitelezık és a befektetık, a közbeszerzés ajánlatkérıi a cash-flow kimutatásból
választ kaphatnak arra, hogy milyen a vállalkozás kötelezettségteljesítési illetve
osztalékfizetési képessége.

Az információ értékeléséhez nézzük meg a következı példát egy vállalkozás adataival:

Árbevétel 110 000 eFt

Folyó ráfordítások 70 000 eFt
Értékcsökkenési leírás 30 000 eFt
Nyereség 10 000 eFt

Az értékcsökkenési leírás költségként történı elszámolása nem jelent pénzkiadást, tehát a

vállalkozás pénzjövedelme az adott idıszakban a következı:

Árbevétel 110 000 eFt

Folyó ráfordítások 70 000 eFt
Pénzjövedelem 40 000 eFt

Ha az adott idıszakban a példa szerinti vállalkozás egy mőszaki gépet vásárol 50 000 eFt
összegben, melynek pénzügyi kiegyenlítése is megtörténik, a példából látható, hogy 10 000
eFt pénzhiány fog fellépni, de a gazdálkodás eredménye változatlanul pozitív marad.

A pénzeszközök állományváltozása a gyakorlatban kétféle módon számítható ki.13

• Direkt (közvetlen) módszerrıl beszélünk, ha az összes pénzmozgást vizsgáljuk.
Ennek a módszernek az alkalmazása során a napi mőködésbıl származó
pénzbeáramlásokat és az üzleti jellegő pénzkiáramlásokat bruttó módon állítjuk
szembe egymással. Az IAS 7 irányelv lényegében ezt a módszert javasolja
alkalmazásra, mert ezáltal a jövıbeni pénzáramok becslését, elırejelzését segítı
információkhoz juthat a felhasználó, mely a másik (indirekt) módszernél nem áll
rendelkezésre, ennek megvalósításához nagyon részletes számviteli nyilvántartásokra
lenne szükség.
13
Dr. Bíró Tibor-Kresalek Péter-Dr. Pucsek József-Dr. Sztanó Imre: A vállalkozások tevékenységének komplex
elemzése, 104-107. oldal
61
 • Indirekt (közvetetett) módszer alkalmazásakor a vállalkozó az adott idıszakban elért
eredménybıl kiszőr minden olyan gazdasági eseményt, amely befolyásolta az
eredmény nagyságát, de amelynek során nem következett be pénzmozgás. Kiindulási
alapként az idıszak eredményét használjuk, amelyet korrigálni kell azokkal a
tételekkel, amelyek az eredmény nagyságát ugyan befolyásolták, de pénzmozgással
nem jártak, illetve az eredményt nem érintették, de pénzmozgást eredményeztek.
Ugyancsak korrekciót igényelnek ebben az esetben az eredményben megjelenı olyan
gazdasági eredmények, amelyeknek pénzügyi vonzata nem az operatív cash-flow
elemének része (befektetési vagy finanszírozási cash-flow-ba tartozik).

A számviteli törvény szerint (mindkét módszert is alkalmazva) a cash-flow kimutatás

számítása a bemutatott példa struktúrájában történik.

A cash-flow kimutatás összeállításához szükséges információk:

• a vizsgált idıszak mérlegének nyitó és zárótételei,
• a vizsgált idıszak eredménykimutatásának adatai,
• kiegészítı információk, melyek általában a fıkönyvi és analitikus nyilvántartásból
származó részletes információk, amelyek jelentıs része megjelenik a kiegészítı
melléklet tartalmi elemeként is (befektetési tevékenység és finanszírozási cash-flow
számításához szükségesek). Közbeszerzési eljárásban a kiegészítı információk,
melynek figyelembevételével készítette el a vállalkozó a cash flow kimutatást nem
állnak rendelkezésre, ezért a pénzforrások (pozitív elıjelő tételek) és
pénzfelhasználások (negatív elıjelő tételek) arányainak összehasonlításán túl részletes
következtetéseket nem lehet levonni.

A cash-flow sémában szereplı mérlegadatokkal kapcsolatban a következıket kell figyelembe

venni:
• a mérleg forgóeszköz oldalán a bázis idıszakhoz viszonyítva a tárgyidıszak adata nı,
ez a cash-flow számításában negatív elıjellel jelentkezik, ha csökken, akkor pedig
pozitív elıjellel,
• a mérleg forrás oldalán a bázis idıszakhoz viszonyítva a tárgyidıszak adata ha nı, ez a
cash-flow számításában pozitív elıjellel jelentkezik, ha csökken, akkor pedig negatív
elıjellel.

Az állományváltozásból eredı korrekciók esetében ki kell szőrni azokat a tételeket, amelyek

pénzmozgással nem jártak, illetve azokat, amelyekkel korábban már számoltunk
(értékcsökkenés, értékvesztés).

„AJÁNLATTEVİ” Kft. Cash-flow adatok E Ft-ban

Sor- Megnevezés Elızı év Tárgyév
2007. 2008.
szám 12.31. 12.31.
Szokásos tevékenységbıl származó pénzeszköz-változás
I. (1-13. sorok) -24 974 56 357
(Mőködési cash flow)
1. ± Adózás elıtti eredmény 6 731 7 816
1/a. ± Végleges pénzeszköz átadás miatti korrekció
2. + Elszámolt amortizáció 13 362 17 461
3. ± Elszámolt értékvesztés és visszaírás
4. ± Céltartalék képzés és felhasználás különbözete
5. ± Befektetett eszközök értékesítésének eredménye
6. ± Szállítói kötelezettség változása 16 149 41 679
7. ± Egyéb rövid lejáratú kötelezettség változása -5 891 -4 345
8. ± Passzív idıbeli elhatárolások változása 2 237 6 554
9. ± Vevıkövetelés változása -35 928 -27 399
62
 10. ± Forgóeszközök (vevı és pénzeszköz nélkül) változása -28 108 19 824
11. ± Aktív idıbeli elhatárolások változása 7 157 -5 503
12. - Fizetett, fizetendı adó (nyereség után) -683 0
13. - Fizetett, fizetendı osztalék, részesedés 270
Befektetési tevékenységbıl származó pénzeszköz-változás
II. (14-16. sorok) -24 058 -12 167
14. - Befektetett eszközök beszerzése -24 114 -12 077
15. + Befektetett eszközök eladása 56 81
16. + Kapott osztalék, részesedés
Pénzügyi mőveletekbıl származó pénzeszköz-változás
III. (17-27. sorok) 48 210 -39 563
17. + Részvénykibocsátás, tıkebevonás bevétele
18. + Kötvény, hitelviszonyt megtestesítı értékpapír kibocsátásának bevétele
19. + Hitel és kölcsön felvétele 50 866 18 273
Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök és elhelyezett bankbetétek
20. + törlesztése, megszüntetése, beváltása 30
21. + Véglegesen kapott pénzeszköz
22 - Részvénybevonás, tıkekivonás (tıkeleszállítás)
23. - Kötvény, és hitelviszonyt megtestesítı értékpapír visszafizetése
24. - Hitel és kölcsön törlesztése, visszafizetése -2 686 -57 835
25. - Hosszú lejáratra nyújtott kölcsönök és elhelyezett bankbetétek
26. - Véglegesen átadott pénzeszköz
Alapítókkal szembeni, illetve egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek
27. ± változása 0 0
IV. Pénzeszközök változása (±I.±II.±III. sorok) - 822 4 717

A cash-flow kimutatás elemzése során arra keressük a választ, hogy az adott vállalkozás
rendelkezésére álló pénzeszközök milyen tevékenységi területeken képzıdnek és azok
felhasználására milyen tevékenységek érdekében kerül sor.

Pénzforrások szerkezete14

• Elvárásként fogalmazható meg egy jól mőködı vállalkozással szemben, hogy a

pénzforrások döntı része a mőködés során képzıdjék, mert ez biztosítja a folyamatos
mőködés mellett a fejlesztési lehetıségeket, mely újabb pénzáramokkal növeli a cég
lehetıségeit, valamint ez teszi lehetıvé a jelentısebb összegő osztalékfizetést, illetve a
korábban felvett hitelek visszafizetését.
• A hitelképesség vizsgálatánál a bank ezt a fı szempontot értékeli, a közbeszerzési
eljárás során a cég pénzügyi helyzetének megítélésénél ugyancsak ezt a szempontot
kell figyelembe venni.
• Amikor a vállalkozás felhasználható pénzforrásai tartósan és jelentıs mértékben a
befektetési tevékenység területén képzıdnek az arra utal, hogy a cég a befektetett
eszközeit a mőködés fenntartására használja (ezért értékesíti), ezért hosszú távon
csıdhelyzet alakulhat ki.
• A finanszírozási tevékenység pozitív pénzáramainak a súlya azt jelenti, hogy a
vállalkozás jelentıs külsı forrást von be a céljainak elérése érdekében, itt a
megítélésnél fontos szempont, hogy a hitel, kölcsön hosszú távú beruházási cél
érdekében kerül felvételre vagy csupán a napi likviditási problémákat oldja meg.

Pénzfelhasználások szerkezete

• A felhasználások esetében, ha döntı része a pénzeszközöknek a feladat ellátás

finanszírozására történik, ez általában veszteséges gazdálkodásra utal, illetve nem
megfelelı készletgazdálkodásra, egyúttal a hitelképesség romlására is.
14
Dr. Bíró Tibor-Kresalek Péter-Dr. Pucsek József-Dr. Sztanó Imre: A vállalkozások tevékenységének komplex
elemzése, 114-115. oldal

63
 • A befektetési tevékenység területén történı jelentıs felhasználás a folyamatosan
fejlıdı vállalkozásra jellemzı (az új beruházott eszközre az aktiválás után elszámolt
értékcsökkenés javítja a mőködési cash flow-t).
• A felhasználások finanszírozási tevékenysége területén szereplı jelentıs nagyságrendő
összeg a cégnél fennálló hitel- illetve kölcsön állomány önkéntes vagy kényszerő
törlesztésének a következménye.

Az ismertetett pénzforrások és felhasználások jogcímei csak vázlatosak, a részletes elemzés a

cash-flow kimutatás tartalmának és a mögöttes folyamatoknak az alapos ismeretét igényli.

Cash-flow összetevıit elemzı tábla:

Bázisidıszak Tárgyidıszak
Megnevezés
összeg megoszlás összeg megoszlás
Források
Folyamatos mőködésbıl 45 363 47,25 93 604 83,61
Befektetési tevékenységbıl 56 0,05 81 0,07
Pénzügyi mőveletekbıl 50 896 52,70 18 273 16,32
Források összesen 96 588 100,00 111 958 100,00
Felhasználások
Folyamatos mőködésbıl 70 610 72,49 37 247 34,73
Befektetési tevékenységbıl 24 114 24,76 12 158 11,34
Pénzügyi mőveletekbıl 2 686 2,75 57 836 53,93
Felhasználások összesen 97 410 100,00 107 241 100,00

Cash-flow értékelés

1. Bázisidıszak értékelése
A pénzforrások fele-fele arányban származnak a mőködés pénzbevételeibıl, illetve pénzügyi
bevételekbıl. A bázisidıszakban hitelbıl finanszírozta a cég a folyamatos mőködését,
valamint a megkezdett beruházását.

2. Tárgyidıszak értékelése
A tárgyidıszakban már jól teljesített a cég, mert a folyamatos mőködésbıl származó pénz
bevételek aránya a meghatározó, ebbıl a folyamatos beruházást is megfinanszírozták,
valamint lehetıvé vált a korábban felvett hitelek jelentıs törlesztése is.

Az ajánlattevı cég cash-flow alakulása közbeszerzési eljárásban kedvezı megítélést kaphat,

mert kedvezıen hatnak a gazdasági folyamatok a pénzeszköz állomány alakulására, a
folyamatos beruházás is jó piaci helyzetre utal.

Az elemzés keretében több fontos mutatószám számítható a cash flow kimutatás adataiból:15

Adósságfedezeti mutató = Operatív cash flow/Hosszú lejáratú kötelezettségek.

Adósságszolgálat fedezeti mutató = Operatív cash-flow/Hosszú lejáratú kötelezettség
esedékes törlesztı részlete.
Befektetés finanszírozási mutató = Operatív cash-flow/Befektetési pénzszükséglet
Árbevétel arányos jövedelmezıségi mutató = Operatív cash-flow/Értékesítés nettó árbevétele.
Tıkearányos jövedelmezıség = Operatív cash-flow/Saját (vagy Jegyzett) tıke.

15
Dr. Bíró Tibor-Kresalek Péter-Dr. Pucsek József-Dr. Sztanó Imre: A vállalkozások tevékenységének komplex
elemzése, 116-117. oldal
64
Az adósságfedezeti mutató nagysága azt jelzi, hogy az adott gazdálkodási idıszak mőködési
pénzáramainak eredményeként realizált cash-flow eredményeként mennyire képes a
vállalkozás a hosszú lejáratú kötelezettségének eleget tenni. Ennél gyakrabban számított
mutató az esedékes kötelezettségteljesítési képesség alakulásának értékeléséhez az
adósságszolgálat fedezeti mutató.

A befektetési tevékenység finanszírozási képességének mértéke a saját mőködési

pénzforrásokból milyen arányban történhet adott idıszakban szintén meghatározó mutató.

Az árbevétel arányos jövedelmezıségi mutató jelzi, hogy egységnyi árbevétel realizálása

mekkora pénzjövedelmet eredményez az üzleti évben.

A tıkearányos jövedelmezıség a jegyzett, illetve a saját tıke pénzjövedelem

termelıképességét vizsgálja.

Cash-flow elemzési mutatók:

Mutató megnevezése Képlete Tárgy év Számított
érték %
Operatív (mőködési) cash-flow 1 (56 357/42 996) x100 131
Adósságfedezeti mutató
Hosszú lejáratú kötelezettségek
Adósságszolgálat Operatív (mőködési) cash-flow 1 (56 357/19 296) x100 292
fedezeti mutató Hosszú lej. köt. esedékes törlesztı részlete (62 292-42 996)
Befektetés finanszírozási Operatív (mőködési) cash-flow (56 357/12 167) x100 463,2
mutató Befektetési pénzszükséglet
Árbevétel arányos Operatív (mőködési) cash flow (56 357/682 508) x100 8,3
jövedelmezıségi mutató Értékesítés nettó árbevétele
Operatív (mőködési) cash-flow (56 357/120 562) x100 46,7
Tıkearányos Saját tıke
jövedelmezıség Operatív (mőködési) cash-flow
Jegyzett tıke (56 357/20 000) x100 281,8

15.7. Az üzleti jelentés lényege és szerepe

Az üzleti jelentés nem része az éves beszámolónak, de azzal egyidejőleg el kell készíteni,
valamint az üzleti jelentés a kiegészítı melléklet szöveges értékeléséhez szorosan
kapcsolódik. A számviteli törvény szerint az üzleti jelentés célja, hogy az éves beszámoló
adatainak értékelésével úgy mutassa be a vállalkozó vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét,
az üzletmenetet, a vállalkozó tevékenysége során felmerülı fı kockázatokkal és
bizonytalanságokkal együtt, hogy ezekrıl – a múltbeli tény és a várható jövıbeni adatok
alapján – a tényleges körülményeknek megfelelı és valós képet adjon.

A számviteli törvény szerinti kötelezı tartalma szerint be kell mutatni:

• a mérleg fordulónapja után bekövetkezett tényleges eseményeket, különösen jelentıs
folyamatokat,
• a várható fejlıdést (a gazdasági környezet és a belsı döntések várható hatásait),
• a kutatás és kísérleti fejlesztés területét,
• a telephelyek bemutatását,
• a vállalkozó által folytatott foglalkoztatáspolitikát,
• környezetvédelemre vonatkozó információkat,
• a pénzügyi instrumentumok hasznosítását (valós érték),
• a kockázatkezelési politikát és fedezeti ügylet politikát,

65
 • az ár, hitel, kamat likviditás és cash-flow kockázatot (ezért a közbeszerzési eljárások
biztonságát nagymértékben javítaná, ha az ajánlatkérı a kiírásában az üzleti jelentésbe
történı betekintést is szerepeltetné).

Az üzleti jelentésnek a vállalkozó üzletmenetének fejlıdésérıl, teljesítésérıl, illetve

helyzetérıl átfogó, a vállalkozó méretével és összetettségével arányos elemzést kell
tartalmaznia, ennek tartalmát a vállalkozó dönti el. Lényeges követelmény, hogy az üzleti
jelentés összhangban legyen az éves beszámoló részeivel, a könyvvizsgáló a beszámolóval
együtt értékeli a könyvvizsgálati záradékában.

66
 Szakirodalom

Dr. Sztanó Imre: A számvitel alapjai, Perfekt 2006.

Dr. Bíró Tibor – Kresalek Péter – Dr. Pucsek József – Dr. Sztanó Imre: A
vállalkozások tevékenységének komplex elemzése, Perfekt 2007.

Rezsabek Angéla: Munkafüzet a kettıs könyvvitel tanulásához, MKVKOK 2007.

Rezsabek Angéla: Példatár a számvitel tantárgy tanulmányozásához, Heller Farkas
Fıiskola 2004.

Kardos Barbara-Dr. Sztanó Imre-Veress Attila: A vezetıi számvitel alapjai, SALDO
2007.

2000. évi C. törvény

1992. évi XXXVIII. törvény

217/1998. (XII. 30.) Korm. rendelet.

249/2000. (XII. 24.) Korm. rendelet

224/2000. (XII. 19.) Korm. rendelet

67