‫اإلفصاح المحاسبي في ضوء المعايير المحاسبية الدولية‬

‫د ‪.‬غازي عبد العزيز سليمان ألبياتي‬

‫مدرس‬
‫المعهد التقني كركوك‬
‫ملخص‬

‫ٍمثللا فصاحلللم فسميلا ل ٌ فيللل فصا ل فسمتملله ي ه للل ي ف مٍ للا م ل ياٍالله لله لس ٍلله ل ف‬
‫فس اللل ٍ فسملسٍلله سللٍ ستللي فسي ل اللٌ فص للمن أةللي اللبمو فسمطالللعل فس للٌ ٍ لله فص للمن أةللي‬
‫ال ٍ ل فسملسٍه ‪.‬‬
‫ف طلسك فسعلٍل م فسمعلٍٍ فس ٌ ؤ لل ف مٍله فصاحللم فسميلال ٌ ي الصال يللل فسمعةهمللو‬
‫فس ٌ لخا اٌ مبلا فسهظٍفه فسميلا ٍه يسذسك ٍبب يلٍل ٍاه فٍحلا ةك فسمعةهمللو هسعملا‬
‫ذسللك اللل فسمعةهملللو ٍبللب ف لله مطلا ل ه مللت فصا ل خلفي فسم ه للت هفصاحلللم أ ل فسعم لله للٍ‬
‫فسمع ةهملو هفصا فس لٌ ع ملل أةٍتلل ‪ .‬ه ا الٌ فسال ه ل هيٍلل فس ل فسعمةٍله سماحللم الٌ‬
‫فسف فو فسزمطٍه فسم ملثةه ‪.‬‬
‫ف فصاحلم ٍبب ف ٍعخذ طظل فصأ لل ٍلل فس ةفله – فسمطفعله الٌ فأللفل هفٍحللا فسمعةهمللو‬
‫فسميلا ل ٍه ي مللل ف فصاحلللم ٍبللب ف ٍعخللذ طظ ل فصأ للل فصخ مالللو اللٌ خ ل فو ما ل خلمٌ‬
‫فسمعةهملو فسميلا ٍه ‪.‬‬

‫المقدمة‬
‫التلو فسعلسي اٌ فصهفطه فألخٍ ل فسعلٍلل مل فس له فو فس لٌ إلو ظسلي ظتله فس طظٍمللو فسالخمه‬
‫لللذ فسهيللللفو‬ ‫ٍلل ل فسيبلللي هفسطملله فسماللل ل اللٌ يبلللي ظأملستلللل ه عاٍللل إطظم تلللل ‪ .‬ه مللل‬
‫فص حللللٍه فسعلٍللل م ل فألطال ل ه فسم طهألله اللي ل بلله مخ ةفلله م ل معلللصو فس يٍلله هل بلللو‬
‫فسمخل ل ها ص فسطمه‪ .‬مل ٍم ل طالل عض ذف فسهيلفو خل ج يلهل فسلهسله‪ .‬ه لل لب أةلي‬
‫ذف فس طلهن الٌ فألطالل ه فسهيللفو فص حلللٍهي فس لعثٍ أةلي الل ا همالمه فس الل ٍ فسملسٍله مل‬
‫طليٍه هأةي مطفعه ما خلمٌ فسمعةهملو فسميلا ٍه م طليٍه إخ ى‪.‬‬

‫سال ل طلك ظبملن م ا فسمخ حٍ اٌ فسميلا ه ا ه ل هبلهل ظاحللم للاٌ سةمعةهمللو‪.‬‬

‫هٍ ةب فإلاحلم فسميلا ٌ فس لاٌ ل ٍ ي حمٍي هظألفل فس ال ٍ فسملسٍه يٍل حله فإليللف‬
‫فص حللٍه فس ٌ إث و لسمطاللل خما ا ل فسطالل ي هف ي هً لذف فس الل ٍ فسملسٍله أةلي ٍلطللو‬
‫همعةهملو لاٍه بعةتل مفٍلل هطلاعه ه ٍ ماةةه سةما ثم فسعلللً إه سمال خلمٌ فسالهفاي فسملسٍله‬
‫حه ل ألمه ‪ .‬ه ذف ٍعطٌ ا ه ل ظ ام فساهفاي هفس ال ٍ فسملسٍه ا فسمعةهملو فستلمه فس ٌ‬
‫ظت فسمطاللل اٌ حه ل ع أ إهالأتل فسياٍاٍه الٌ ظلا فسظل هل فس ٍاٍله فسمخ ةفله فسميٍ له‬
‫تل ‪ .‬هٍعل م لإ فإلاحلم فسميلا ٌ م فسمفل ٍي هفسم للئ فسميلا ه فستلمه فس ٌ ةعب له ف م مٍلزف‬
‫اٌ ظث ف ٍمه همطفعه فس ٍلطلو هفسمعةهملو فسميلا ٍه فس لٌ ظتل فسالهفاي فسملسٍله يهفس لٌ ال خلي‬
‫له الل ٍا‬ ‫إل فض ف خلذ ف فو فصا ثمل ٍه هفصا ملطٍه اٌ فسمطالللل ي ه لذسك فسال ف فو فسم‬
‫هفا ما فسمهف ل فسم ليه سةمطاللل ه لس لسٌ ال فإلاحلم فسميلا ٌ ٍاتي اٌ ياٍ اعلسٍه فا ما‬
‫ه فللل ل خحللٍص فسمللهف ل فص حللللٍه فسم ليلله أةللي فسمال هى فساهمٍلله سم حلللل فسلله طٌ ‪ .‬همل‬
‫فسمع هل ظ فستلل فس اٍاٌ م فإلاحلم فسميلا ٌ ه فإلال لن يلبلو ما خلمٌ فساهفاي فسملسٍه‬
‫م فس ٍلطلو هفسمعةهملو فسميلا ٍه ي ه لس لسٌ ال ح الو ؤص فسما خلمٍ اهل عث مٍله‬
 ‫هطهأٍه ذف فس ٍلطلو هفسمعةهملو فس ٌ ي فإلاحلم أطتل ا لسطا ه سإل فل فسخل بٍله الهل لعث‬
‫ل بلله الللل ف ف تللل فص حللللٍه فسم عةالله لصال ثمل همللطئ فصا مللل سةمطاللللو ي ه لسطا ل ه إللف ل‬
‫فسمطاللو ال ح ال تل فص حللٍه ا هث أةي فسمطاللعل فسملسٍله هفص حلللٍه حله ل ألمله ه لع ٌ‬
‫إ مٍلله للذف فس ي ل م ل هطللا ٍ طلللها فإلاحلللم فسميلا ل ٌ اللٌ الله فسمعلللٍٍ فسميلا ل ٍه فسلهسٍلله‬
‫فسحلللل ل أ ل فص يلللل فسلللهسٌ سةميلا ل ٍ ي م ل خللما فا ع فاللا سمفتللهي فإلاحلللم ي هإطهفأللا ي‬
‫و ظسٍه ي هفث فسمللً أةي فإلاحلم‬ ‫فإلاحلم ي هم ة ل ا ي هفسمعلٍٍ فسميلا ٍه فس ٌ‬ ‫ه‬
‫‪.‬‬

‫منهجية البحث‬
‫مشكلة البحث‪:‬‬

‫ظ فس لٍه فألالالٍه مل فإلاحللم لٌ ماللألل مال خلي فسمعةهمللو فسميلال ٍه ظسلي ف خللذ ل ف فو‬
‫الٍلل ي الإلاحلم ٍط ٌ ظ ٍا هائ إلف فسال ه مل ص ٍالةا مال خلي معةهمل تلل ي هسملل لل‬
‫ز اٌ ف ف ةب فسال لو فسعلمةه اٌ فسا ص ع ل‬ ‫مفتهي فإلاحلم هفاعل ال مال ةه فس ي‬
‫يلللهل فإلاحلللم ال ل ا هفاللئ ي مللل ص عل ل مللل ٌ م ة لللو فإلاحلللم فس للٌ إهب تللل فسمعلللٍٍ‬
‫فسميلا ٍه ف سلهسٍه ي ظذف ظ مبة فسمعلٍٍ فسميلا ٍه هفس ل ٍله فسع ف ٍله سلي ٍحلل مل فساهفألل ملل‬
‫ٍطلظ مل إحل ا فستٍالو فسلهسٍه ‪.‬‬

‫هدف البحث ‪:‬‬

‫مفتهي فإلاحلم هفطهفأله ي هفسمعللٍٍ فسميلال ٍه فسلهسٍله فس لٌ طلهسلو‬ ‫ٍتلل فس ي ظسي فس الل‬
‫مفتهي‬
‫فإلاحلم ي م فبا ذسك ال فس ي اٍبٍب أةي فألااةه فآل ٍه‪:‬‬
‫‪ -1‬مل ه مفتهي فإلاحلم؟‬
‫‪ -2‬مل ٌ فطهفأه ؟‬
‫‪ -3‬مللل ٌ فسمعلللٍٍ فسميلالل ٍه فسلهسٍهفسحلللل ل ألل فص يلللل فسلهسٍلله سةميلالل ٍ فس للٌ طلهسللو‬
‫مهاهن فإلاحلم ؟‬
‫‪ -4‬مل ٌ فسبهفطب فس ٌ إهب و ةك فسمعلٍٍ أةي فسال لو فإلاحلم أطتل ؟‬

‫اهمية البحث ‪:‬‬

‫ظ ل فاه م لإ فإلاحلم فسميلا ٌ م اللطا ظ ٍبٍب أةي فسعلٍل م فألااةه مطتل‪:‬‬

‫سم ٍبب فإلاحلم أ فسمعةهملو ؟‬ ‫‪-‬‬
‫مل ه مالف فسمعةهملو فس ٌ ٍط ٌ أةي فسال ه فإلاحلم أطتل ؟‬ ‫‪-‬‬
‫م ي هإٍ ٍ ي فإلاحلم أ ةك فسمعةهملو ؟‬ ‫‪-‬‬
‫فرضية البحث‪:‬‬

‫ياٍالو أل لفل فس ي اال حٍ و فسف اٍه فألالاٍه فآل ٍه ‪:‬‬

‫" ظ ظاحلللم فسال ل لو ألل فسمعةهملللو فسميلالل ٍه ا ل ه ً س اللهٍي إطال ل تل ي هملل ثللي ٍم لل‬
‫سما خلمٌ ذ فسمعةهملو ف خلذ ف فو الٍلل " ‪.‬‬
‫هٍم ااٍي ذ فسف اٍه ظسي فسف اٍ ٍ فآل ٍ ٍ ‪-:‬‬
 ‫أ‪ ٍ -‬عذ أةي ما خلي فسمعةهملو فسميلا ٍه ف خللذ ل ف فو اللٍلل مللسي فحلئ فسالل لو أل‬
‫فسمعةهملو لسحٍ ه فس ٌ ص اةا ما خلمتل ‪.‬‬
‫ب‪ -‬هس ٌ ٍخلي ظاحلم فسال ه ما خلمٌ معةهمل تل فسيلسٍٍ هفسم ا ٍ أةي فسما هٍٍ فسميةٌ‬
‫فأي فسمعللٍٍ فسميلال ٍه فسلهسٍله فسحللل ل أل فص يللل فسللهسٌ سةميلال ٍ‬ ‫هفسعلسمٌ ي ٍبب ف‬
‫فس ٌ علسج ذف فسمهاهن ‪.‬‬
‫مفتهي فإلاحلم هإطهفأا‬
‫‪ 1.1‬مفتهي فإلاحلم‬
‫عللو فآل ف حلل فإلاحلم ‪ DISCLOSURE‬اال إى اٍا ‪ (1) Hendrickson‬عطا أ ض‬
‫سةمعةهملو فسال ه ٍه أل فسهيللفو فص حلللٍه إل ل فض فس الل ٍا فألمثلا ألالهف إ فسملسٍله‬
‫فسفعلسه ‪.‬‬
‫ظمل ‪ (2) Most‬اال ذ ف مل م ف أةٍا أمهمل ه ف فس ال ٍ فسملسٍه ٍبب ف فحئ أمل ه‬
‫ا ه ٍه سبعةتل ٍ ماةةه ‪.‬‬
‫هذ ب ‪ (3) Meigs‬ظسي ظ م لإ فإلاحلم ٍ ةب ظ ه فس الل ٍ فسملسٍله لمةله هظذف لل يلذل‬
‫معةهمه معٍطه اهل ٍبعةتل ماةةه ال فإلاحلم أ فسمعةهملو ٍ ه ا ه ٍه هٍ ى فس لي ظ‬
‫فإلاحلم ٍاحل ا ظألمي ذه ً فسمحللسئ لسياللا فص حلللٍه فسملسٍله فس لٌ لل له إالالل سةي لي‬
‫أةي فسمال هن ‪ .‬هف فسمعةهمللو فس لٌ ٍفحلئ أطتلل له ال ه ٍه أطللمل ٍ له ستلل لعثٍ أةلي‬
‫فسا ف فسم خذ م ا فسما خلي س ةك فسمعةهملو‪.‬‬
‫ه هفبتطل طل مال ةه ظذ ظ ملل ٍعلل ال ه ٍل ساللخص ملل أةلي مال هى مل فسل فٍله هفسخ ل ل لل ص‬
‫له فإللف ل ةعلب‬ ‫ٍ ه ا ه ٍل سالخص آخ ٍخ ةل أطا اٌ فسل فٍه هفسخ ل ي اام أل ف‬
‫له ف اٌ فإلاحلم أطتل ‪.‬‬
‫ظ فسيلبه ظسي فإلاحلم فزلفلو اب زفٍل فس عاٍل اٌ ٍاه فإلأملا هظته فسيلبه ظسي معةهملو‬
‫ه ٍلله ي هفا ل خلفي فسميلا ل ه للعلفل سة خ للٍ هفس ل لله ‪ .‬هٍا ل ب أ للل )‪ (4‬مثلللص أ ل إ مٍلله‬
‫فإلاحلللم فسميلال ٌ اللٌ الل ه ‪ Dell‬فس للٌ إاحلليو أل هبللهل مخللزه ٍل م لللن م ة ل ‪111‬‬
‫مةٍلله لهص اللٌ فيللل ال ٍ للل هف مثللا للذ فسالللفلاٍه إلو لس لفٍلله ظسللي لله اللع فساللتي اللٌ‬
‫فسال ه م ‪ 8‬لهص فسي ‪ 6‬لهص ظص ظ اع فسالتي ال أل ملل ف فلت ماللف ‪ 28‬العل الب‬
‫اب فسال ه سثاه مال مٍتل مملل زفل مل مال تي عالتمتل هلخلها مالل مٍا بللل ‪ .‬هالٌ ل فاله‬
‫ساٍل ل به هملى فإلاحلم فسميلا ٌ اٌ فسال لو فسحطلأٍه فساعهلٍه )‪ (5‬ف الئ ف ‪%66.6‬‬
‫م ال لو أٍطه فسل فاه لطو بهلل فإلاحلم فسميلال ٌ اٍتلل ف لا مل ‪ %51‬مملل ٍم ل ياٍالا‬
‫م ظاحللم ي هف لا الل لو فسعٍطله ي بلهلل فإلاحللم اٍتلل ف لا مل ‪ %54‬مملل ٍم ل ياٍالا ‪.‬‬
‫هٍ ى مبة معلٍٍ فسميلا ه ‪ FASB‬ظ طلك إ عه ظ فض اٍاٍه سإلاحلم ٌ ‪-:‬‬
‫إ‪ -‬هحل فسفا فو فسمٍزل ه هاٍ ٍلالو ممامه ستل ‪.‬‬
‫ب‪ -‬هحل فسفا فو ٍ فسمٍزل ه هاٍ ٍلالو ممامه ستل ‪.‬‬
‫و‪ -‬هاٍ معةهملو الأل ما خلمٌ فس ال ٍ فسملسٍه اٌ خمٍ فسمخل هفصي ملصو فسخلحله‬
‫لسفا فو فسممٍزل ه ٍ فسممٍزل ‪.‬‬
‫‪ -‬هاٍ معةهملو متمه اٌ ا ل اليا فسمعةهملو‪.‬‬
‫هٍاٍل فس لي ظسي ملا ظ فإلاحلم ٍم طلا إ ٍيملٌ فصال ثمل فو هٍطمٍتلل ي هٍبلذب فسمزٍلل‬
‫مطتل ممل ٍاتي اٌ خة فسمزٍل م فسهظلال ي مل ف فإلاحلم ٍم طا ظ ٍبطب فص حللٍه فسه طٌ‬
‫مخل فستزفو فسملسٍه فسمفلباه ‪.‬‬

‫‪ 2-1‬أنواع اإلفصاح‬
‫سال إلى فسيلبلو سما خلمٌ فس ال ٍ فسملسٍه ي هفخ مل ل فٍه هخ ل ل لهص فسمال خلمٍ اٍملل‬
‫ه فإللف ل اٌ فإلاحلم ظسي ظته مفل ٍي هإطهفن م عللل سإلاحلم مطتل ‪-:‬‬ ‫ٍطتي ي اام أ‬
 ‫إهص – فإلاحلم فساللما (فس لي) ‪Full disclosure‬‬
‫هٍ ةللب للذف فسطللهن فسللي ا ل ه ل فاللتل لالله فسمعةهملللو فسمماملله فسمللؤث ل اللٌ يلٍللل فس ل ئ‬
‫هفسم ز فسملسٌ اهف اٌ حةب فساهفاي فسملسٍه ذف تل فه اٌ فسمميظلو فستلمالٍه ‪ Footnotes‬أةي‬
‫فساهفاي فسملسٍه ي هف فإلاحلم فساللما ٍبلب ف ٍ الم لهاٍ فسمعةهمللو فسميلال ٍه ذفو فأل مٍله‬
‫فس لاٍه سة عثٍ أةي ف فو ما خلمٍتل ه ذف ٍ ةب ياٍ فس هفز ٍ إم ٍ مل ‪-:‬‬
‫‪ -1‬ظ ٍل ي فإلاحلللم أل فسمعةهملللو فسميلال ٍه ل بلله لاٍلله مل فس فحللٍا يٍل للل هفالليه‬
‫ٍا خلمتل‪.‬‬ ‫همفٍلل سم‬
‫‪ -2‬ظ ال ما فس الهالو فسملسٍه أةلي معةهمللو م لزل هخلسٍله مل فس فلحلٍا فس ثٍل ل ص ثل ل‬
‫فس فلحٍا ٍ فسمتمه اهل ٍ علل مال خلمٌ فس اللهالو فسملسٍله أل ظل فك بله فألمله فستلمله‬
‫هفا خلفي ذ فسمعةهملو‪.‬‬ ‫اام أ ةفه ظألفل‬
‫ثلطٍل – فإلاحلم ف س فلاةٌ ‪Differential disclosure‬‬
‫ٍط ةل للذف فسطللهن مل فإلاحلللم مل فخل مل في ٍلبلللو فسمال خلمٍ سةمعةهملللو ي ظذ ٍللهيٌ للذف‬
‫فسمفتهي ظسي هبهل معٍل ٍ ٍط هً فصها أةي ظاحلم ف ث فحٍم هإ ث اطٍه ي ه لذف فسطلهن ٍعلل‬
‫مطلا ل سما خلمٌ فس ال ٍ فسملسٍه فسذٍ ٍ م عه ما ه ثالاٌ معاها ( متطٍه ) اٌ يٍ ٍط لهً‬
‫فألخ أةي ظاحلم ف ا فحٍم هف ا اطٍه هٍ ه مطلا ل سةما خلمٍ ٍ فسمتطٍ ي هص ٍاحل م‬
‫ذف هاٍ ال ا هفيل م فس الل ٍ س لم فس ل اٍ هفطملل س لا ل ل الل ا خللص لا ‪.‬ظ فإلاحللم‬
‫ل اٌ فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬ ‫فس فلاةٌ ٍيحا أللل أ فسمعةهملو ٍ فسم‬
‫ثلسثل – فإلاحلم فس لاٌ ‪Adequate disclosure‬‬
‫ٍ ام ذف فسطهن أ ض سةيل فأللطي م فسمعةهملو هٍالها طلل ال )‪ (6‬ظ فإلاحللم فس للاٌ‬
‫ٍبب ف ٍ ه لمم هأللص ‪.‬‬
‫ف عل ‪ -‬فإلاحلم فسعللا إه فسمطلاب ‪Fair disclosure‬‬
‫ٍ ام ذف فسطهن لال إخم ٍل سامل معلمةه م الهٍه سما خلمٌ فس ال ٍ فسملسٍه ‪ .‬هٍ ى فسيمٍلل‬
‫)‪ (7‬ظ طظ ٍلو فإلاحلم فسميلا ٌ سي حا ي ي ٍهمطل ذف ظسي يلٍل فسماحهل معطلي فإلاحللم‬
‫فسميلا ٌ فألمثا أطل يلٍثا أ فإلاحلم فسعللا ي مل ٍ ى ف ما هى فسعلفسه ٍ ك إم يلٍل ل‬
‫سةمب مت فسملطٌ ( فسمتطٍٍ ) ي ظذظ طلك أم ه م لال ل ٍ ما هى فإلاحلم ه ٍ فسمب مت طفاا‬
‫ي اللاذف للل ما ل هى فإلاحلللم هفساللللاٍه لفخللا فألا ل ل طفاللتل اللعٍل ي ا ٍللل ط لسللب ظ ط للي‬
‫ما هى فإلاحلم اٌ فساه فسملسٌ ظسلي ل بله ألسٍله هطيل لاا فل بلز ف م هطله سلذسك فساله ‪.‬‬
‫اام أ اهخ أللفو ه السٍل هإأ فل همع اللفو الأ إيٍلطلل ا ل ل فس ملل هسلٍ فإلاحللم‬
‫هاٍةه لفأمه سطبلم فسعمةٍلو فسملسٍه ‪.‬‬

‫خامسا – اإلفصاح الوقائي ‪Predictive disclosure‬‬

‫ظ فسالألللل فسعلملله للٌ ف فس اللل ٍ فسملسٍلله ٍبللب ف ٍ ل ي فإلاحلللم اٍتللل أمللل ٍبعةتللل ٍ ل ماللةةه‬
‫ألحلليلب فسالللع ي هأةللي فس ل ي م ل أ مهمٍلله للذ فسالألللل ظص إطتللل ع ل أ ل فص بللل فس اةٍلللً‬
‫سإلاحلم اٌ فسميلا ه ه ه مل ٍعل ل لإلاحللم فسه للاٌ فسلذً ٍتللل إالالل ظسلي يملٍله فسمب ملت‬
‫فسملسٌ ‪ .‬ه حفه خلحه فسما ثم فسعللً فسذً سا ل ل ميلهلل أةي فا خلفي فسمعةهملو فسميلا ٍه‬
‫أةي ل به ألسٍه م فسمهاهأٍه س ٌ ص ٍال فا خلفمتل ‪ .‬ه يلل فسطظ ل فس اةٍلٍه سإلاحلم لها‬
‫فس الهالو هفس ال ٍ فآل ٍه ‪-:‬‬
‫الل فسلخاي الل فسم ز فسملسٌ ي الل فس ٍ اٌ فسم ز فسملسٌ ي فسمميظلو أةي فس الهالو‬
‫فسملسٍه ي ا ٍ فسمل ي ا ٍ فإللف ل‪.‬‬
‫سادسا – اإلفصاح االنتقائي ‪Selective disclosure‬‬
‫ه ه فإلاحلم فسلذً ٍم ل فسمياالٍ ه ٍل فسمياالٍ مل ف ٍيحلةهف أةلي معةهمللو معٍطله ٍل‬
‫مطاله ل ي هٍع مله أةٍتل اٌ ف خلذ ف ف تي فص حللٍه ‪.‬‬
‫سابعا – اإلفصاح التثقيفي اإلعالمي ‪Informative disclosure‬‬
 ‫ٍ ه ذف فسطهن م فإلاحلم م ه ل مل لا م خلذً فسال ف فو هٍ عةل لسمعةهمللو فس لٌ له‬
‫ممامه إل فض ف خلذ فسا ف فو فس ٌ ص م ةك ل به ألسٍه م فسمهاهأٍه ي ه ي لج فسلي ل بله‬
‫ف م فسل فٍه هفسخ ل اٌ فا خلفمتل ه لذف ٍ طلل ض ملت فإلاحللم فسه للاٌ ي الإلاحللم فس ثاٍفلٌ‬
‫م هبته طظ فسالٍ فزً )‪ٍ (8‬مثا فص بل فسمعلح سإلاحلم ‪.‬‬
‫هٍ ى فس لي ظ فساهفاي فسملسٍه عل إل فض م عللل سذسك ٍبب ظ ال ما أةي معةهملو بللهز‬
‫فسيل فأللطلي فسلذً ٍ فلٌ سةهالل م ة للو فسمال فٍلٍ ي ستلذف ٍبلب فإلاحللم أل لاله فسمعةهمللو‬
‫فستلمه هفس ٌ عل ا ه ٍه س ٌ ه فساهفاي فسملسٍه هفايه همفتهي هٍا فٍل مطتلل االلو م علللل ‪.‬‬
‫سذسك ال فإلاحلم فس لما ٍ ل ا سة ٍ س هطه ٍظت لي لالا مل فسمعةهمللو فس لٌ لل ل‬
‫ما خلمٍتل يهف فإلاحلم فس لاٌ ٍعل م إطهفن فإلاحلم فسميلال ٌ فأل ل ب سةهف لت س هطلا ٍظتل‬
‫فسيل فأللطي م فسمعةهملو فس ٌ ٍبب ظ فٌ لي ٍلبلو بمٍلت فسفاللو ‪ .‬إملل اٍله إطلهفن فإلاحللم‬
‫اتٌ لح ل ألطتل أةي فأل ةب ة ٌ في ٍلبلو ااه معٍطه م فسما خلمٍ ‪.‬‬
‫‪ 3-1‬م ة لو فإلاحلم فسعلي‬
‫ٍاحل لإلاحلم فسعلي مل ا إ ٍطل ظٍالم فسمعةهملو فسعلمه فس ٌ امطتل فساهفاي فسملسٍله س لٌ‬
‫ص ه ذ فساهفاي ماةةا سما خلمٍتلي ه عة ذ فسمعةهملو لص ٌ‪-:‬‬
‫‪ -1‬ع ٍل لسهيلل فسميلا ه ه ٍعه طالل تل‪:‬‬
‫ٍبب ع ٍل فسهيلل فسميلا ٍه مت هحل ال ةتل فسطظلمٌ ه ٍه فسطالل فسلذً مل الا ي ملت ذ ل‬
‫ٍتل فساهفاي فألخ ى‪.‬‬ ‫ل ٍأ لامه فسم زً فسملسٌ هفسملل فس ٌ‬
‫‪ -2‬ظٍالم فساٍلالو فسميلا ٍه فستلمه‪-:‬‬
‫ه الما ذ فساٍلالو فسمعللٍٍ هفألال إس لٌ ف ع تلل ظلف ل فسهيللل فسميلال ٍه ه ٍفٍله فأ مللل ةلك‬
‫فألا هفسمعلٍٍ اٌ إألفل هأ ض فساهفاي فسملسٍه‪.‬‬
‫ظ الالل فسمعةهملو فسميلا ٍه فس لٌ المطتل فسالهفاي فسملسٍله الٌ ف خللذ فسال ف فو ه لل ظسلي يلل‬
‫ٍ أةي ملى اتي م ٍا خلمه ذ فساهفاي س ةك فساٍلالو فسميلا ٍه‪ .‬ظ ظ لن اٍلالو مخ ةفه‬
‫اٌ ثٍ م مبللصو فسميلال ٍه ٍلؤلً ظسلي حلعه ه فالٍ فسالهفاي فسملسٍله ي خحهحلل هإطلا سلٍ‬
‫طلك مبمهأه مهيلل م فساٍلالو فسميلا ٍه فسم عل ل أةٍتل فس لٌ م ل مال خلمٍتل مل ظأللفل‬
‫مبمهألللو م ل فساللهفاي فسملسٍلله فس للٌ ص خ ةللل أ ل عاللتل فخ ماللل به ٍللل أط لل فأ ملل للل طف ل‬
‫فإليلف هفسعمةٍلو هفسظ هل‪ .‬ه طلسك ميلهصو بللل م فستٍالو هفسبمعٍلو فسميلال ٍه س هيٍلل‬
‫ذ فساٍلالو‪.‬‬
‫‪ -3‬فس ٍ فو اٌ فساٍلالو فسميلا ٍه ‪-:‬‬
‫ه الما ذ فسفا ل فس ٍ فو اٌ فساٍلالو فسميلا ٍه ي هفس ٍ فو اٌ فس اللٍ فو فسميلال ٍه ( اللٍ‬
‫مخحص فسلٍه فسمال هك اٌ يحلٍةتل ملثم ) ي هفس ٍل فو فسطل بله أل حليٍئ فألخ لل فس لٌ‬
‫الل اٌ فساهفاي فسملسٍه سةملل فسال اه ي مل الما فس ٍ فو اٌ إبزف فسهيلل طفالتل ي هص ٍللخا‬
‫ام فساٍلالو فسميلا ٍه ظ ف اٍلاله ميلال ٍه بلٍللل ا الٍتل أمةٍللو إه ظيللف إه ظل هل‬
‫خ ةل اٌ به ل أمل يحلا مل ظيللف مملثةله الٌ فسملالٌ ‪ .‬ه لذسك إ ل ف اٍلاله ميلال ٍه‬
‫بلٍلللل إليلللف إه ظ ل هل إه أمةٍلللو اللت سةم ل ل فصهسللي‪ .‬ظ معلسبلله فس ٍ ل فو اللٌ فساٍلالللو‬
‫عث بعٌ له علٍا فساهفاي فسملسٍه‬ ‫فسميلا ٍه ظمل ٍا ح أةي فإليلف فس لسٍه سة ٍ ي إه ٍ‬
‫عث بعٌ مت علٍا فسملل فسال اه *‪.‬‬ ‫سةملل فسال اه ي فه ٍ‬
‫‪ -4‬فسم لاب هفسخالا فسمي مةه هفص ل لو فسملسٍه ‪-:‬‬
‫ٍعل فإلاحلم أ فسخالا فسمي مةه فس ٌ سي ث و ميلا ٍل هفس لٌ صٍعلل في مللا يااتلل طللل ف إمل ف‬
‫ا ه ٍل ي ي ص ح ئ فساهفاي فسملسٍه ماةةه ‪ .‬مل ٍبب فإلاحلم أ فسم لاب ظذف ه لهن فسيلل‬
‫إه فإليلف فس ٌ ه ل ل إم ف م بيل‪ .‬هٍ ف فإلاحلم أل ةلك فسم لالب هفسخاللا فسمي مةله ملت‬
‫في ٍلبلللو مال خلمٌ فساللهفاي فسملسٍلله هٍ لله م ل فسمع لللل سةهيلللل فسميلال ٍه ألللل مل فص ل لللو‬
‫فسطل به أ ظأملستل فسعللٍه همل ثلي ص ٍعلل فإلاحللم أطتلل ال ه ٍل أةلي إالل إطتلل ف ل للو‬
‫طلك ف ل لو إخ ى ٍ عٍ ظٍاليتل ظمل ي لي ٍع تلل ي إه أةلي إالل إطتلل مثلا‬ ‫أللٍه‪.‬هس‬
 ‫ف فل لو إه ٍهل ٍ أللٍه أةي طالل إسهيلل ي إه إطتل ذفو ٍمه ٍ ل هم فألمثةه أةي مثا ذ‬
‫فص ل لللو الل ف إحللها ثل لله ٍل ل ي خفللٍض فسال ض م ةل معللٍ ي فساٍللهل فسمف هالله أةلي‬
‫مال ل فسهيلل فسميلا ٍه أةي فص فض فإلالاٌ ي ألي ف طل ال ه إخ ى إه ألي فصطلملج معتل‬
‫‪ ......‬ه ٍ ل‬
‫‪ -5‬فإليلف فسمياه إلألفل فساهفاي فسملسٍه‪-:‬‬
‫ثٍل ف مللل ات ظيلللف خللما فسف ل ل فس للٌ طااللٌ للٍ للل ٍأ فساللهفاي فسملسٍلله ه للٍ للل ٍأ ظحلللف ل‬
‫سة لفها ل‬
‫لأه ظسي عل ٍمو اٌ فألحها هفسخحهي إه لل ةلب ظٍالليلو ظاللاٍه ي لي ص حل ئ فسالهفاي‬
‫فسملسٍه ماةةه ‪ .‬ه حفه ألمه طلك طهأل م ةك فإليلف ‪:‬‬
‫سةمزٍل ٍ بي فس بهن ظسي فصط طٍو أةي فسمه ت ‪http://www.socpa.org. sa‬‬ ‫‪‬‬
‫إ‪ -‬ظيلف يما الٌ ٍل تلل ل فا ظاللاٍه أل فألهاللن فس لٌ لطلو لامله الٌ لل ٍأ فسالهفاي‬
‫فسملسٍه‪.‬‬
‫ب‪ -‬ظيلف الٍ ظسي ظيلف ه عو عل ل ٍأ فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫همتمل ل فألم الطا ٍبب فإلاحلم أ ةك فإليلف فس ٌ ات عل ذسك فس ل ٍأ يٍ ٍؤلً ألي‬
‫ظٍاليتل ظسي فس عثٍ أةي مال ل م ٍا خلي فساهفاي فسملسٍه أةلي الٍي إلف فسمطالللل هف خللذ ل ف فو‬
‫أةي إال ةك فساهفاي ‪.‬‬
‫هم فإليلف فسمياه فس ٌ ةب فإلاحلم – له إب ف إٍه علٍمو – فأل ٌ ‪-:‬‬
‫أاللل ل ض هٍللا فألبللا إه بلٍللل ذسللك فسعاللل ي فسماللل ملو فإلالللاٍه مل للا إحلليلب فسملللا ي‬
‫فس هزٍعلو أةي إحيلب إ فسملا يف ل لو ثٍ ل فه ٍ أللٍه سال ف إحها ثل ه ي خال ل‬
‫إحل و إ حلل فسملٍطٍ فه إه ف فسال ض الب إهاللن ل زو علل لل ٍأ لامله فسم لز فسمللسٌ‬
‫‪ ........‬ه ٍ ل ‪.‬‬
‫هإخٍ ف هس ٌ ٍ ه فإلاحلم مفٍلف همؤث ف ال ا ٍبب ظ ٍ ه اٌ فسه و فسمطلاب ياال ٍ مبة‬
‫فسم للللئ فسميلالل ٍه ‪ (9) APB‬إ مٍلله ه للو فإلاحلللم أطلللمل ذ لل اللٌ فس الللل للي (‪ )1‬للل‬
‫فسمعةهملللو فسميلال ٍه فسمفحللئ أطتللل اللٌ فسه للو فسمطلاللب ٍل ي هحللٍةتل سةمال خلمٍ الل ا م ل‬
‫صا خلفمتل اٌ ف خلذ فسا ف فو فص حللٍه ‪.‬‬
‫مللل ٍبللب ظ ٍؤخللذ طظ ل فصأ للل للل ه ٍللو فإلاحلللم ٍبللب ظص ٍ لله أةللي يالللب طهأٍلله‬
‫فسمعةهملو فسمفحئ أطتل ‪ .‬هٍ ى فس لي ظ فإلاحللم فسميلال ٌ هملل ٍ ة لا مل هاللاا هإلهفو‬
‫بللل سخلملله يلبلللو فسمالل خلمٍ هس للٌ أل لله فساللهفاي فسملسٍلله ماللةةا ي هس للٌ الللأل للؤص‬
‫ٍعلله فسيلللا ةللك فسمعةهملللو‬ ‫فسما ل خلمٍ اللٌ الللٍل ل ف ف تي عااللا فس ل ه للذف ٍ اللم‬
‫فسممامه هفسعللسه هفس ٌ بعا فساهفاي فسملسٍه ل ةه سةفتي هذفو معطي ميلل صٍا ا فس فاٍ هفصب تلل‬
‫هفس عهٍا ي هممل بل فإلاللل ل ظسٍلا ظ طلسلك م ة للو خلحله للسع ض هفإلاحللم فسعللي سةالهفاي‬
‫فسملسٍه فسمهيللل ي هم ة للو خلحله للسع ض هفإلاحللم فسعللي سةمطالللو فس لٌ ص لزفا الٌ م يةله‬
‫ظسٍه اٌ فسحفيلو فس لسٍه ‪.‬‬ ‫اتذف ملاٍ ي فس‬ ‫فإلطالل ‪ .‬ظمل ٍل ٍ ي فإلاحلم ه عً فس‬

‫‪ 4-1‬أساليب اإلفصاح المحاسبي عن معلومات المحاسبية ‪-:‬‬

‫التلو إساطهفو فألخٍ ل فزلٍللف مةيهظل اٌ ٍالو فإلاحلم ي هٍعزى ذسك ظسي ظتله الل لو‬
‫فصمهفا هفسطص اٌ هفطٍطتل اٌ معظي فسلها أةي ا ه ل طال فساهفاي فسملسٍله ستلذ فسالل لو لا‬
‫فصب ملن فساطهً سةبمعٍلو إه ظستٍلو فسعمهمٍه ي ملل طحلو لذ فسالهفطٍ أطتلل ي لا يلللو الٌ‬
‫فس ثٍ م فأليٍل طملذج ٍةزي ظ لأتل الٌ أل ض لذ فسمعةهمللو هذسلك ص فإل ل فل فسخل بٍله‬
‫همطتي فسمال مه أةلي هبلا فسخحلهص صٍمة له أةلي فأل ةلب الة ه ظسلزفي فسمطالللو اللٍي ملل‬
‫ٍي لبه ظسٍه م معةهملو ‪ .‬هم إالسٍب فإلاحلم فأل ٌ‪-:‬‬
‫إهص – فساهفاي فسملسٍه ‪-:‬‬
‫عل فساهفاي فسملسٍه م إ ي هالاا فإلاحلم فسميلا ٌ ي ظذ ٍ ي اٍتل فإلاحلم أ فسمعةهملو فسمتمه‬
‫ذفو فس ٍعه فس مٍه ي هف فساهفاي فسملسٍه فس اٍاه ٌ لامه فسم ز فسملسٌي ه لامه فسلخاي ه لامله‬
‫فس لللاالو فسطالٍللهي ه لاملله فس ٍ ل فو اللٌ يالله فسملللس ٍٍ ‪ .‬ظ إ ث ل فسمعةهملللو إ مٍلله ذفو فسحللةه‬
‫طاللللل فسمطالللللل ٍبلللب ظ ظتللل لفاملللل الللٌ حلللةب هفيلللل إه إ ثللل مللل فسالللهفاي ي اللللسمهبهلفو‬
‫هفسم ةه لو هط ٍبه عثٍ ل أةي حلاٌ فسلخا هياه فسمة ٍه سيمةه فألاتي ٍبب ظ ٍ ي فإلاحلم‬
‫أطتل اٌ ةك فساهفاي حه ل مهثاه ه ل به معاهسه م فسل ه ‪.‬‬
‫ه ل يللو لامه مفل ٍي فسميلا ٍه فسملسٍه ي (‪ )1‬فسحلل ل أ مبة معلٍٍ فسميلال ه فسملسٍله‬
‫(‪)11‬فسخحلاص فس اٍاه سةاهفاي فسملسٍه هيلهل فا خلفمتل ه لص ٌ‪-:‬‬
‫ع ض فساهفاي فسملسٍه مالٍٍ مٍه لا خلفي فسهيلفو فسطالٍه هيلفو ٍل ‪.‬‬ ‫إ‪-‬‬
‫ب‪ -‬الي فس ٍلطلو اٌ ذ فساهفاي طل ف أةي فا خلفي عض فس الٍ فو هفصب تلل فسالخحٌ فسمتطٌ‬
‫ي ه لس لسٌ ال فأل لي فسميلا ٍه سٍاو لسا ه ل ع أ ف لي لس ه فسل ه‪.‬‬
‫ٍاله معاهسله في ٍلبللو فسعلٍلل مل‬ ‫ج ‪ -‬فس ٍلطلو فسهف لل اٌ فسالهفاي فسملسٍله محلممه س لٌ خللي‬
‫فسا ف فسلذٍ فللهو في ٍلبلل تي هأةلي هبلا فسخحلهص فسمال ثم ٍ هسلذسك اللساهفاي فسملسٍله فس لٌ‬
‫الللمتل فس اللل ٍ فسملسٍلله للٌ الللهل ذفو ل ض ألللي ‪ .‬هٍ ل ى لللي (‪ )11‬ظ مبة ل فسمعلللٍٍ‬
‫فسميلاللل ٍه صٍ للللً إً علللل ل ملللت فسماللل خلي ٍللل فسم ةلللت ‪ .‬اعةلللي فسميلالللب مالللؤهسٍه لللهاٍ‬
‫فسمعةهملو ي هأةي فسما خلي إٍال ماؤهسٍه عةي هفا خلفي فسمعةهملو ال ا حيٍئ ‪.‬‬
‫ل – ظط لج فساهفاي فسملسٍه صٍ ي له ةفه ي هٍبب ف خات ةك فساهفاي ظسي ٍل فس ةفه – فسمطفعه‬
‫فساهفاي فسملسٍه ي ٌ الهالو ل ٍخٍه ظذ إطتل ع فآلثل فسملسٍه سةعمةٍلو فس للسٍه هفإليلف فس ٌ‬
‫مو لسفعا‪.‬‬
‫ثلطٍل – فا خلفي فسمح ةيلو هفسع ض ال ا حيٍئ ‪-:‬‬
‫ف هاهم فسمامٍلو سةمعةهملو فسميلا ٍه ؤلً ظسي اتهسه اتي فسال ئ ستل ي ظص ف فسمح ةيلو‬
‫فس لماه هفسم تمه ٍط ج أطتل ألي فسفتي ي مل ٍبب أ ض فسمعةهملو ال ا حيٍئ هألي لمبتلل‬
‫مت ٍ ل هألي يذاتل ممل ٍخا محلف ٍ تل ي هم فألمثةه فساللاعه سةيذل ظظتل فألحلها فسثل له‬
‫محلاٌ ٍم تل فسلا ٍه ‪.‬‬
‫ثلسثل – فسمميظلو فستلمالٍه‪-:‬‬
‫ظ فسمميظلو فستلمالٍه أ ل ل أ فسمعةهملو ستل حةه هٍه لساهفاي فسملسٍه فص فطلا سلٍ لإلم لل‬
‫ظظتل ل الٌ حلةب ةلك فساله فاي ‪ .‬ه لل اللتل أللسي فسٍلهي ملٍم هٍلل طيله فال عملا لذ فسمميظللو‬
‫فستلمالٍه هسعا فسا ب الٌ ذسلك ٍ بلت فسلي زٍلللل م لس له مال خلمٌ فسالهفاي فسملسٍله ظلف ل فسمطالللو‬
‫ا ه ل فس هات اٌ فإلاحلم ‪ .‬ه ام فسمعةهملو فستلمالٍه فآل ٌ ‪-:‬‬
‫إ‪ -‬فسمعةهملو فسميلا ٍه فسا ه ٍه س فاٍ فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫ب‪ -‬فسمعةهملو فسملسٍه فس ٌ ص المةتل فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫ج‪ -‬فسمعةهملو فسخل بٍه فس ٌ ه إالاٍه سميلهصو فسم ةت أةي فساهفاي صا خلفمتل ‪.‬‬
‫ه الللما فسمميظلللو فستلمالللٍه أةللي ال ل م سةاٍلالللو فسميلا ل ٍه ي هفس ٍ ل فو اللٌ للذ فساٍلالللو‬
‫هال ل م ألٍلله لله سلحللها فسثل لله هال ل م سإليلللف فسميالله س للل ٍأ فساللهفاي فسملسٍلله ‪..........‬‬
‫ه ٍ ل‪.‬‬
‫هسةمميظلو فستلمالٍه فسعلٍل م فسمزفٍل ي هأةٍتل فسعلٍل م فسملخذ ص مبلا سذ ل اٌ ذف فس ي‬
‫‪.‬‬
‫هس ٍم ططل فساها ف ذ فسمميظلو ٍبلب ظ ٍ له مخ حل ل ي هف ص طلل ض ملت فسمعةهمللو‬
‫فسهف لل اٌ فساهفاي فسملسٍه ي هظص ه حع ه فسفتي هفإلل فك م ا ٍ فسم خححٍ ‪.‬‬
‫ف عل – فصٍاليلو س عض فسفا فو فسهف لل اٌ فساهفاي فسملسٍه ‪-:‬‬
‫لٍ‬ ‫ٍ ةب فصم اٌ عض فصيٍلل فالٍ فه الل م فاللاٌ أطللمل ٍ له مل فسال ه ً فسل‬
‫فسفا فو اٌ طفل فسالامله فه فسالهفاي فصخل ى ي فه أطللمل ٍل ي الل م اال ل معٍطله الٌ فسالهفاي فسملسٍله‬
‫ٍ فسمميظلو ٍ فساهاٍ ‪.‬‬ ‫هفسذً ٍ ي لس ل أ‬
 ‫خلمال – فساهفاي هفسممي فصالاٍه ‪-:‬‬
‫فصاحلم فسميلا ٌ ي فذ ع ض فسبلفها فسمالألل ال ا‬ ‫عل فساهفاي هفسبلها فسمةياه فيلى‬
‫مطفحا أ فس ا ٍ ه للأي فسمعةهمللو فسملسٍله ذفو فص مٍله فسخلحله (‪)Financial Highlight‬‬
‫اال ظت الأه فخ فسملل ي هفيل فص ف فظتل ل فلحلٍا سزٍلللل فصٍاللم ٍل ي الٌ بللها‬
‫م ااه لسمٍزفطٍه فسعمهمٍه ي ه ل فخ ل طظلي فسميلا ٌ فسمهيل(‪ )12‬لذ فسهالةٍه سإلاحللم الل ا‬
‫اٍاٌ أ مثا ذ فسمعةهملو ‪ .‬ه خ ةل فسبلفها فسمةياه أ فساهفاي فإلالاٍه اٌ ظ فسثلطٍه الي‬
‫ملاللي ملت فسم لللئ‬ ‫معةهمللو فاللاٍه فخل ى مال خ به هاالل ألال ميلال ٍه إخل ى ص‬
‫ه طم مخ ةلل أل ةلك فسلهف لل الٌ فسبللفها‬ ‫فسميلا ٍه فسما هسه هص ألمل ي فه معةهملو م‬
‫فإلالاٍه ي هم فسبلفها فصالاٍه أةي ا ٍا فسمثلا ةك فسالامه فس ٌ فحئ أل للثٍ فس ٍل الٌ‬
‫فسما هى فسعلي سلاعل ‪.‬‬
‫اللال _ فسخلطلو فسمال طه سةاهفاي فسملسٍه أ فساطهفو فسملاٍه ‪:‬ـ‬
‫هٍ ي فصاحلم مهبلب لذ فس ٍاله مل خلما ظاللاه خلطله فه ظل فج أملهل (إأمللل) الٌ فسالهفاي‬
‫فسملسٍه الم معةهمللو أل فسالطه فسالل اه االم أل فسالطه فسيلسٍله ي هف لذ فصالةهب ٍم ل‬
‫ما خلمٌ فسمعةهملو فسميلا ٍه م ظب ف فسمال طلو هفصا فللل م ذسك اٌ اٍي فلف فسمطالعل هاٌ‬
‫ف خلذ فسا ف فو ي اام أمل ا الطا ٍم سةهيلل فا خلي فس الهي فس ٍلطٍله هفسبللفها فإليحللاٍه‬
‫س ٍل له فسهيلل اٌ فص حلل هم لط تل ٍ فسهيلفو فسمطلااه ي مل ٍم سمال خلمٌ فسمعةهمللو‬
‫فسميلا ل ٍه فصا ل فللل م ل فسمميظلللو فسللهف لفو اللٌ ا ٍ ل مللل فسياللل لو همللل للل ٍ اللم م ل‬
‫يفظلللو ي مللل ٍم طلله فصال فللل مل ا ٍل فصلف ل همللل ٍي هٍلا مل فاحللليلو أل مال هى طملله‬
‫فسمطالعل هفسطاب فسملسٍه اٍا هإٍه مميظلو م العطتل زٍللل اتي فسما خلي سهات فسمطاللل ‪.‬‬
‫ٍظت ممل ا أ اا ف فملي فلف ل فسمطاللل فسعلٍلل مل فس ل فس لٌ ٍم طتلل ف فحلئ اٍتلل أل‬
‫طلك ٍاه هفيلل فٌ ذسك فس ض ا ٍم فساها‬ ‫هات فسمطاللل س ا مت ي الؤهطتل ي هفطا سٍ‬
‫ف أةللي فٍلله مطاللللل فا ل خلفي بمٍللت فس ل فساللل اه خحهح لل اللٌ ٍهمطللل للذف فسللذً ٍم لللز ث ل ل‬
‫فسم لس لللو لس هاللت اللٌ فصاحلللم سللٍ سمللل لمللو للا فسمطاللللل للا ٍبللب فصاحلللم أ ل فس ط للؤفو‬
‫فسمال ا ةٍه سهاللعتل هذسللك مل فبللا يملٍلله مال خلي معةهملللو فسميلال ٍه ممللل للل ٍ عل ض سلله مل‬
‫ه لسٍا فسما ثم فسذ ٌ ‪.‬‬ ‫مخل ‪ .‬سذسك الساهفاي فسملسٍه ٌ مف لم فسالفلاٍه ي ه ا ٍ فسمل‬
‫سال يللو لامه مفل ٍي فسميلا ٍه فسملسٍه ي (‪ )1‬فسحللل ل أل مبةل معللٍٍ فسميلال ٍه فسملسٍله‬
‫فصم ٍ ٌ (‪ )13‬فسخحلاص فس اٍاه سةاهفاي فسملسٍه هيلهل فا خلفمتل ه لص ٌ ‪-:‬‬
‫ع ض فساهفاي فسملسٍه مالٍٍ مٍه لا خلفي فسهيلفو فسطالٍه هيلفو سةاٍل ‪.‬‬ ‫إ‪-‬‬
‫ب‪ -‬الي فس ٍلطلو اٌ ذ فساهفاي طل ف أةي فا خلفي عض فس الٍ فو فسالخحٍه فسمتطٍه ه لس للسٌ‬
‫ال فص لي فسميلا ٍه سٍاو لسا ه ل ع أ ف لي لس ه فسل ه ‪.‬‬
‫ٍاله معاهسله في ٍلبللو فسعلٍلل مل‬ ‫م‪ -‬فس ٍلطلو فسهف لل اٌ فساهفاي فسملسٍه محممه س لٌ خللي‬
‫فسما خلمٍ فسذٍ فلهو في ٍلبل تي هأةي هبا فسخحهص في ٍلبلو فسما ثم ٍ هسذسك الساهفاي‬
‫فسملسٍلله فس للٌ الللمتل فس ال ٍ فسملسٍلله للٌ الللهالو ذفو ل ض ألللي ‪ .‬هٍل ى لللي (‪ )14‬إ مبةل‬
‫فسمعلٍٍ فسميلا ٍه صٍ لً إً عل ل مت فسما خلي ٍ فسم ةت ‪ .‬اعةي فسميلاب مالؤهسٍه لهاٍ‬
‫فسمعةهملو هأةي ف سما خلي إٍالل مالؤهسٍه عةلي هفال خلفي ةلك فسمعةهمللو الل ا حليٍئ ‪ .‬همل‬
‫فسمي ما ف ٍ ه فسمبة ل ه ت عاٍلف إ ث اٌ فإلب ف فو هفسمعةهملو فسميلا ٍه اٌ فسمال ا ا‬
‫ي ه لس لسٌ اته ٍ خذ مه فل ف ث الأةٍه يها فسما هى فسا ه ً م فص من فسذً ٍبب ف ٍ م ت‬
‫ا ما خلي فسمعةهملو فسميلا ٍه ‪.‬‬
‫‪ 5-1‬فص بل لو فسمعلح ل اٌ فإلاحلم هفسمعلٍٍ فسميلا ٍه فسخلحه ا ‪-:‬‬
‫سال يحا ه ف لمل اٌ هظٍفه فسميلا ه ظذ فخذ ٍطظ ف سٍتل طظلي سةمعةهملو ي ه الب فطخفللض‬
‫محلف ٍه فسميلا ه ط ٍبه سمط اللفو فس ٌ ع ض ستل مفتهي فس ةفه فس ل ٍخٍه ظذ إ معةهملو فس ةفله‬
‫فس ل ٍخٍلله عللل معةهملللو ٍ ل مماملله ص خلللذ فسا ل ف فو ‪ .‬هف له فسميلا ل ه فألالاللٌ لله ة ٍلله‬
‫في ٍلبلو ما خلمٌ فس الهالو فسملسٍه ي هف في ٍلبلو ما خلمٌ ةك فس اللهالو ال لأٌ مه لل‬
 ‫فس ةت سمملي هسٍ فصطال لا لسملاٌ ي سذسك فخلذ ٍطظل فسلي فسمعةهمللو فسميلال ٍه فسممامله مل‬
‫خما ل تل فس ط ؤٍله ا طلملو الٌ إهالل فسمال خلمٍ فسم لس له لصاحللم أل معةهمللو ظاللاٍه‬
‫هممامه اتي اٌ أمةٍه ف خلذ فسا ف فو ه ل فى ‪ )15(Blumenthal‬أطل يلٍثا أل مالؤهسٍه‬
‫فسميلاب فسالطهطٌ ‪ CPA‬فألخم ٍه اٌ فس ط ؤ ي ف أةي فسميلاب فسالطهطٌ ف ٍ ه ما طعلل لفخةلا‬
‫للل فسف اللٍلو فصالاللٍه فس للٌ ٍاللهي أةٍتللل فس ط للؤ للٌ أامطٍلله ‪ .‬هف أةٍللا فإلاحلللم أ ل للذ‬
‫ففسف اٍلو ‪ .‬ظص فطا سي ٍ ٍ فسملى فسذً ٍا ٍت اٍا فإلاحلم أ فسف اٍلو فألالالٍه فسماللألل‬
‫اٌ اٍٍي فس ط لؤ ‪ .‬ه لل لٍ فسخ ل ف فصم ٍ لل هفس ٍ للطٍه (‪ )16‬ف فس ط لؤفو إحل يو ما هطله‬
‫الل فسف اٍلو سمالألل فسما ثم الٌ اٍلٍي معاهسٍله فس ط لؤ ي هيلسله فسم ع لل فسم فااله سلا ‪ .‬ملل‬
‫ظتل و فسم لس لله ال ه ل في للهف فساللهفاي فسملسٍلله أةللي فسميلال ه أل فسمللهف ل فس الل ٍه ي ه الللٍي‬
‫معةهملو هالئ مللى فلف فسالل ه سمالؤهسٍ تل فصب ملأٍله ي االم أل ال ه ل فصاحللم أل‬
‫فسمعةهملللو ٍل فسملسٍلله فس للٌ اللتا اتللي ه فاللٍ فسمعةهملللو فسملسٍلله فسللهف لل اللٌ فساللهفاي فسملسٍلله ‪.‬‬
‫ه ل اعا س ةك فسم لس لو اال فهحو سبطه خلحه ال ةو الطه ‪ 1994‬س يلٍلل ملٍبلب ف المطا‬
‫فساهفاي فسملسٍه اٌ فسما ا ا ي أةي ال ه ل ف الم أةلي فس ٍلطللو فسملسٍله ه ٍل فسملسٍله ي هف‬
‫ام فس يةٍا فإللف ً ي‬
‫هفسمعةهملو فسما ا ةٍه ي همعةهملو أ فصلف ل هفسمال مٍ ي همعةهملو أ خةفٍه فسال ه ‪.‬‬
‫هٍ ى فس لي فطا ي فم لطلو فس الطه فسم ليه يلسٍل هفس ٌ ٍم طتل ف اتي اتهسه اٌ أ ض ملل‬
‫ٍم أ اا م معةهملو فص ف فساة ملل زفا لاملل خحلهص ف ل ف فسمال خلي لي لالا مل‬
‫ظسٍا ‪.‬‬ ‫فسمعةهملو ه مل ا ف ي فس‬
‫ظ مبة فسمعلٍٍ فسميلا ٍه هفس ل ٍه فسع ف ٌ فحل ‪ 14‬لألل ميلا ٍه طلهسو فسالألل ي (‪)6‬‬
‫فصاحلم أ فسمعةهملو فسم عةاه لس ٍلطلو فسملسٍه هفساٍلالو فسميلا ٍه فس لٌ فهبلب ٍاتلل أةلي‬
‫فس ٍلطلو فسملسٍله سةالطه فسمط تٍله الٌ ‪ 1996/12/31‬ي هفسالأللل لي (‪ )11‬فسم عةاله لصاحللم أل‬
‫فس ٍلطلو فسملسٍه سةمحل ل هفسمطاللو فسملسٍله فسمملثةله هفهبلب ٍاتلل أةلي فس ٍلطللو فسملسٍله سةالطه‬
‫فسمط تٍلله اللٌ ‪ . 1999/12/31‬فص إ فسمبة ل فسمللذ ه سللي ٍا ل ت مهف لله فستٍالللو فسعلسمٍلله فس للٌ‬
‫ف ة تل فسي فصاحلم‬ ‫فحل و أال فو فسمعلٍٍ‬
‫فسميلا ٌ ي فصم فسذً لألطل ف طا ع ض يةٍم مهبزف سةمعلٍٍ فسميلا ٍه فسلهسٍه فسحلل ل أ‬
‫فص يلل فسلهسٌ سةميلا ٍ (‪ )16‬هفسخلحه لصاحلم ه لآل ٌ ‪-:‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلال ٌ فسلللهسٌ فصها – أل ض فس ٍلطلللو فسملسٍلله – ٍتلللل للذف فسمعٍللل فسللي يلٍللل‬
‫فا أ ض فس ٍلطلو فسملسٍه ذفو فس ض فسعلي مل ٍام فم لطٍه مال ط تلل ملت فس ٍلطللو فسملسٍله‬
‫فسخلحه لسمطاللل سةف فو فسال اه همت فس ٍلطلو فسملسٍه فسخلحه لسمطاللو فصخ ى ‪.‬‬
‫ٍبب أةي فسمطالعل فس ٌ م ثا ٍلطل تل فسملسٍه سمعللٍٍ فسميلال ه فسلهسٍله فصاحللم أل لذ فسياٍاله‬
‫هٍبب ألي هحل فس ٍلطلو فسملسٍه فطتلل مثلا معللٍٍ فسميلال ه فسلهسٍله ‪ .‬هٍل ي الٌ بمٍلت فصيلهفا‬
‫أ ل ض أللللا لصم ثلللا اللٌ لالله فسطللهفيٌ فسمللٍلله سمعلللٍٍ فسميلا ل ه فسلهسٍلله فسم الله ‪ .‬هٍ ةللب‬
‫فسع ض فسعللا مل ٍع ٌ ‪-:‬‬
‫إ – فخ ٍل ه ٍ اٍلالو ميلا ٍه مطلا ه ‪.‬‬
‫ٍاه ها معةهملو مطلا ه همهثه ه ه ل ةه سةمال طه هم فسمم اتمتل‬ ‫ب – الٍي فسمعةهملو‬
‫ج – الللٍي فاحللليلو فالللاٍه أطلللمل لله فسم ة لللو اللٌ معلللٍٍ فسميلا ل ه فسلهسٍلله ٍ ل لاٍلله‬
‫س م للٍ فسمال خلمٍ مل اتللي للعثٍ أمةٍلللو فه فيلللف معٍطلله أةللي فسم للز فسملللسٌ هفصلف فسملللسٌ‬
‫سةمطالعل ‪ٍ .‬بب أ ض ا طل به ً ال ا مطفحلا الٌ فس ٍلطللو فسملسٍله ي هٍبلب بمٍلت فس طلهل‬
‫ٍل فسبه ٍلله مللت فسم لللس ذفو فس ٍعلله فه فسهظٍفلله فسمالللل ته ي هص هبللل يلبلله سع اللتل ال ل ا‬
‫مطفحا ‪ .‬هٍبب ألي فب ف مالحله لٍ فصحلها هفصس زفمللو فص فذف لطلو فسمالحله م ةه له فه‬
‫مامهم تل م ا معٍل ميلا ٌ لهسٌ آخ ‪.‬‬
‫أطلمل ٍ ي علٍا أ ض فه حطٍل طهل اٌ فس ٍلطلو فسملسٍه ٍبلب فألللل حلطٍل فسم للس فسمال طله‬
‫متمل ل فاةهب فسعل ض فسلذً طلل فسمطاللعل ٍبلب أةٍتلل ف فحلئ س لا طلل مل طلهل فصحلها‬
‫هفصس زفملو فس ٌ الما م لس ٍ ه ت فا علل تل فه اهٍ تل ا ه عل فثطي أال الت ف ‪.‬‬
‫هٍحطل فصحا أةي فطا فحا م لفها أطلمل ٍ ه ت ف ٍ يا فه ٍي فظ ا سة ٍت فه فصا خلفي فثطل‬
‫فسله ل فس ال ٍةٍه فسعللٍه سةمطالعل ‪ .‬ه ذسك أطلمل ٍي فظ ا ال ا اٍاٌ ص فض فسم لب ل فه أةي‬
‫فسملى فساحٍ هٍ ه ت ف ٍ يا خما فثطلٌ أالل اللت ف مل لل ٍأ فسمٍزفطٍله فسعمهمٍله ‪ .‬هأطللمل‬
‫ٍ ه طالف فه فحم معلللص سةطالل هص هبلل ٍلهل أةلي فال عملسا هٍبلب حلطٍل بمٍلت فسمهبلهلفو‬
‫فصخ ى أةي فطتل مهبهلفو ٍ م لفهسه ‪.‬‬
‫هٍبب حط ٍل فصس زفي أةي فطا فس زفي م لفها أطلمل ٍ ه ت اهٍ ا إثطلل فسلله ل فس الل ٍةٍه فسعللٍله‬
‫سةمطالعل ي هأطلمل ٍا ي فس اهٍه خما فثطلٌ أالل اللت ف مل لل ٍأ فسمٍزفطٍله فسعمهمٍله ‪ .‬هٍبلب‬
‫حللطٍل بمٍللت فصس زفملللو فألخل ى أةللي إطتللل فس زفملللو ٍل م لفهسلله‪ .‬هٍم ل حللطٍل فسخحللهي‬
‫ٍاه مملثةه سلحها فسم لفهسه ‪.‬‬ ‫فسم لفهسه‬
‫ٍبب إ ي هً فسمٍزفطٍه فسعمهمٍه اٌ حلة تل يلل إلطلي أةلي مبمهأله مل فس طلهل فس لٌ عل ض‬
‫فسم لس‬
‫فآل ٍه ‪:‬‬
‫فألحلللها فسثل للله ي فألحلللها ٍللل فسمةمهاللله ي فألحلللها فسملسٍللله ( لاللل ثطل فسطالٍللله هفسمللللٍطه‬
‫هفصا ثمل فو فس ٌ ي ميلا تل لا خلفي ٍاه ياه فسمة ٍه ) ي فصا ثمل فو فس ٌ ي ميلا تل‬
‫لا خلفي ٍاه ياه فسمة ٍه ي فسمخزه ي فسملٍطه ي فسطالٍه هملل ٍعللستلل ي فسللفاطه ي فألحلها‬
‫هفصس زفملو فسا ٍ ٍه ي فسمخححلو ي فصس زفملو ٍ فسم لفهسه فسمط به سةفلالل ي يحه فأل ةٍه ي‬
‫إ فسملا فسمحل هفصي ٍل ٍلو ‪ٍ .‬بب أةي فسمطالعل إ فحئ أمل ٍع ٌ إمل اٌ حةب فسمٍزفطٍه‬
‫فسعمهمٍه إه اٌ فإلٍاليلو ‪-:‬‬
‫إ ‪ -‬لسطا ه س ا طهن م إ فسملا فسمال ي ‪-:‬‬
‫‪ -1‬أـلل فألاتي فسمح م تل ‪.‬‬
‫‪ -2‬ألللل فألاللتي فسحلللل ل هفسملاهألله لس لمللا ي هألللل فألاللتي فسحلللل ل هس طتللل سٍاللو ملاهألله‬
‫لس لما ‪.‬‬
‫‪ -3‬فساٍمه فصامٍه س ا اتي إه ف فألاتي سٍ ستل ٍمه فامٍه ‪.‬‬
‫‪ -4‬م ل اه سعلل فألاتي ٍ فسماللل اٌ لفٍه هطتلٍه فساطه ‪.‬‬
‫‪ -5‬فسياه هفصااةٍلو هفساٍهل فسخلحه ةك فسفاه مل اٌ ذسلك فساٍلهل أةلي هزٍلت إ للم فألالتي‬
‫ه الٍل‬
‫إ فسملا ‪.‬‬
‫‪ -6‬إاتي فسمطالعل فس ٌ مة تل فسمطالعل طفاتل إه ال ل تل فسف أٍه إه ال ل تل فسزمٍةه‪.‬‬
‫‪ -6‬فألاللتي فسمي ل فظ تللل إلحلللف ل مهبللب فسخٍللل فو هأاللهل فسم ٍعلللو مللل اللٌ ذسللك فسال ل ه‬
‫هفسم لس ‪.‬‬
‫ب – هحل س ٍعه ه ض ا في ٍل ٌ ام ياه فسملس ٍ ‪.‬‬
‫ج – أطلمل ٍا م هزٍت إ لم إاتي هس سي ل ي فسمهفااله أةٍتلل سللات فسم ةل فسماللمها ( إه ٍل‬
‫فسمالمها )‬
‫اٌ فسم ةه لو ‪.‬‬
‫ل – م ة إٍه إ لم إاتي فاٍةٍه م ف مه سي ٍ ي فصأ فل تل ‪.‬‬
‫ٍبب إ الما لامه فسلخا يل إلطي فس طهل فس ٌ عل ض فسم للس فسخلحله للإلٍ فلفو هط للاج‬
‫فألطالل ه فس الل ٍةٍه ي ه لللسٍل فس مهٍللا ي همحل هل فسال ٍ ه ي هفسل ئ هفسخاللل ل مل فألطالل ه‬
‫فسعللٍله ي هفس طللهل ٍل فصال ثطلاٍه ي هيحلله فسالل لو فسزمٍةلله هفسماللل ٍت فسمالل ه اللٌ فأل لللم‬
‫هفسخالا فس ٌ مو ميلا تل لا خلفي ٍاه ياه فسمة ٍه ي هيحه فأل ةٍه ي هحلاٌ فسل ئ إه‬
‫فسخال ل سةف ل ‪ٍ .‬بب أةي فسمطالعل إ ع ض إمل الٌ حلةب لامله فسللخا إه الٌ ظٍالليلو ٍلل‬
 ‫فسلخا يةٍم سةمح هالو لا خلفي حطٍل م طلي ظملل أةلي ٍعله فسمحل هالو إه أمةتلل الم‬
‫فسمطالعل ‪ .‬مل ٍبب أةي فسمطالعل فس ٌ حطل فسمح هالو ياب هظلافتل ي فإلاحلم أ معةهملو‬
‫ظالللاٍه يللها ٍعلله فسمحل هالو مللل اللٌ ذسللك محل هل فصطلللثل هفسطفلللذ ه لللسٍل فسمللهظفٍ ‪.‬‬
‫ٍعه هم ة ا طل ٍ أللً ال ا ما اا ‪.‬‬ ‫هٍبب فإلاحلم أ‬

‫هأةللي فسمطالللعل إألللفل لاملله فس لللا فسطالللً هااللل سم ة لللو للذف فسمعٍللل ي ه الللٍمتل بللز م مللا‬
‫ساهفامتل فسملسٍه ألً ا ل الي أطتل فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫فسمعةهملو فس ٌ ٍبب أ اتل الٌ لامله فس ٍل فو الٌ ياله فسمالل مٍ لٌ ‪ ::‬حللاٌ لئ إه‬
‫خال ل فسف ل ي ا طل م طهل فسلخا إه فسمح هل إه فس ئ إه فسخال ل ي فألث فس ف مٌ س ٍٍ‬
‫فساٍلاه فسميلا ٍه ه حليٍئ فألخ لل ي هزٍعللو فأل للم ي حلٍل فسل ئ إه فسخالل ل ي م ل اله‬
‫إ فسملللا هفصي ٍل ٍلللو للٍ لفٍلله فسف ل ل هطتلٍ تللل ‪ .‬إمللل فسمعةهملللو فس للٌ ٍبللب أ اللتل اللٌ‬
‫فٍاليلو فس ٍلطلو فسملسٍه اتٌ ‪-:‬‬
‫‪ -1‬هاٍئ إال فألفل فس ٍلطلو فسملسٍه هفساٍلالو فسميلا ٍه ‪.‬‬
‫‪ - 2‬الٍي فسمعةهملو فصالاٍه فسا ه ٍه ٍ فسمع هاه لفخا فس ٍلطلو فسملسٍله س ل ض فسعل ض‬
‫فسعللا ‪.‬‬
‫‪ -3‬إا فساٍل فسما خلمه اٌ فألفل فس ٍلطلو فسملسٍه ‪.‬‬
‫‪ -4‬بمٍت فساٍلالو فسميلا ٍه فسا ه ٍه سفتي مطلاب سة ٍلطلو فسملسٍه ‪.‬‬
‫‪ -5‬فصاحلم أ ةل فسمطالعل هال ةتل فسالطهطٌ هم ل عاٍاتل هأطهفطتل ‪.‬‬
‫ٍعه أما فسمطالعل ‪.‬‬ ‫‪ٍ -6‬ل‬
‫‪ -6‬ألل فسمهظفٍ اٌ طتلٍه فسف ل ‪.‬‬
‫ذف فسمعٍل أةي فس ٍلطلو فسملسٍه فسمعلل هاال‬ ‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسثلطٌ‪ :‬فس الأه ي هٍط‬
‫سطظلي‬
‫فس ةفه فس ع ٍخٍه ‪.‬‬
‫ه ل إهبب ذف فسمعٍل فصاحلم اٌ فس ٍلطلو فسملسٍه أمل ٍع ٌ ‪:‬‬
‫‪-1‬فساٍلالو فسميلا ٍه فسم عه اٌ اٍٍي فس الأه ‪.‬‬
‫‪ -2‬فساٍمه فصبملسٍه سة الأه ه ٍمه فسمبلمٍت فسف أٍه ‪.‬‬
‫‪ -3‬إٍه مخححلو م عةاه لس الأه ‪.‬‬
‫‪ -4‬إً فس ل سمخححلو اٌ ا فو ال اه ي فصأ فل تل لخا اٌ ذ فسف ل ‪.‬‬
‫لذف فسمعٍلل أةلي فصحلها فسال ةله‬ ‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فس ف ت ‪ :‬ميلا ه فصطلثل ي هٍط‬
‫سمطلثل ي هاٍا إهبب فصاحلم أ فآل ٌ ‪:‬‬
‫فصطلثل فسما خلمه ‪.‬‬ ‫‪-1‬‬
‫‪ -2‬فسعم فصط لبٌ إه معلصو فصا تمك فسما خلمه ‪.‬‬
‫‪ -3‬م ة فصطلثل فسميما سةف ل ‪.‬‬
‫‪ -4‬فسم ة فصبملسٌ سةمهبهلفو فسال ةه سمطلثل همخحص فصطلثل فسم ف ي فسذً ٍخحتل ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلا ل ٌ فسلللهسٌ فسثلللم ‪ :‬حلللاٌ للئ إه خاللل ل فسف ل ل ي ٍط ل للذف فسمعٍللل أةللي‬
‫أ ل ض للئ إه خاللل ل فصطال ل ه فسعللٍلله ( فس للٌ مل اللتل فسمطالللعل بللز م ل فأملستللل هفطال ل تل‬
‫فصالاٍه ) هفس ٍ فسعللٍه اٌ لامه فسلخا ‪ .‬ه ل إهبب فسمعٍلل فصاحللم أل إً طلل ٍل ألللً‬
‫ال ا مفحا ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلالل ٌ فسلللهسٌ فس لاللت ‪ :‬لللسٍل فس يلل هفس للهٍ ي ٍعلل ل فس يلل عطللا فس يلل ً‬
‫سةيحها أةي مع اه هفل فك بلٍل ‪ .‬هٍع ل فس هٍ عطا ٍ ط لاج فس ي أةي حلمٍي ملهفل‬
‫إهخللملو إه فبل ف فو إه إطظمله بلٍللل إه ميالطه لا فال خلفمتل إه فصط للج فس بلل ً ستلل ‪ .‬ه لل‬
‫إهبب ذف فسمعٍل فصاحلم أ لسٍل فس ي هفس هٍ ه لآل ٌ ‪:‬‬
‫‪ -1‬فساٍلاه فسميلا ٍه فسم عه ‪.‬‬
 ‫‪ -2‬فسم ة فسمع ل ا مح هل ‪.‬‬
‫فص فل فسما خلمه هطا تل ‪.‬‬ ‫‪-3‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسعلال ‪ :‬فألمه فس ل اه هفأليللف فسمياله س لع ٍأ فسم لز فسمللسٌ ‪.‬‬
‫هاٍا ٍبب فصاحلم أ فأل ٌ ‪:‬‬
‫‪ٍ -1‬عه فسيل ‪.‬‬
‫‪ -2‬الٍ فألث فسملسٌ سةيل إه فألاللل علي فم لطٍه فس هحا فسي ذف فس الٍ ‪.‬‬
‫‪ٍ -3‬بب فصأ فل لسخال ل مح هل فذف ل م فسمي ما يلهثتل هإم الٍ ل ‪.‬‬
‫‪ٍ -4‬بب ألي فصأ فل لسم اب هس ٍبب فصاحلم أ ذسك فذف ل يااتل ه الٍ ل مم طل ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسثلطٌ أال ‪ :‬ا فاب فسلخا ‪.‬‬
‫‪ -1‬هاٍا ٍبب فصاحلم ال ا مفحا أ م هطلو فسا ٍ ه‬
‫‪ٍ -2‬بب فصاحلم أ فسا ٍ ه فسمؤبةه ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فس ف ت أال ‪ :‬الٍي فس ال ٍ يها فسا لألو ‪ .‬هاٍا ٍبب فصاحلم أ‬
‫فٍ فل فسا لن ه لسٍفا همهبهلف ا هط ٍبه فأملسا ‪.‬‬

‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسخلم أال ‪ :‬فسمعةهملو فس ٌ ع آثل فس ٍ اٌ فصالعل ‪ .‬هاٍلا‬

‫ٍبب فصاحلم أ م لس فس علٍمو اٌ طهل فسم ز فسملسٌ هفآلثل فسمطع اه م فس علٍمو‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسالل أال ‪ :‬فسمم ة لو هفسمطاللو هفسمعلفو ‪ .‬هاٍلا ٍبلب فصاحللم‬
‫أ فآل ٌ ‪ -1-:‬إال فساٍمه فسما خلي اٌ يلٍل ةفه فصحا ‪.‬‬
‫فألطلثل فسما خلمه ‪.‬‬ ‫‪-2‬‬
‫‪ -3‬فألأمل فصط لبٍه همعلصو فصطلثل ‪.‬‬
‫‪ -4‬إبملسٌ ٍمه فألحا هفألطلثل فسم ف ي اٌ لفٍه فسف ل هطتلٍ تل ‪.‬‬
‫‪ -5‬ي ه فصالالو هفصا علفو خما فسف ل ‪.‬‬
‫‪ -6‬فألحها فسم هطه‪.‬‬
‫‪ -6‬فساٍلاه فسميلا ٍه ألأللل فس ع ٍا ‪.‬‬
‫‪ -6‬فسمالل ٍت يو فس طفٍذ ‪.‬‬
‫‪ -9‬فص ل لو فسملسٍه سال ف فحها ‪.‬‬
‫‪ -11‬اٌ يلسه فأللل فس اٍٍي الطا ٍبب فٍالم فصال فسما خلي سذسك ه ع ٍأ ا ٍل ذسك هاٍملل فذف‬
‫ل فأللل فس اٍٍي ي هفا ه خ ٍ ميلٍل هالاض فأللل فس اٍٍي ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلال ٌ فسلللهسٌ فسثلللم أالل ‪ :‬فإلٍل فل ‪ ٍ .‬ل للذف فسمعٍللل أةللي فصٍل فل فسطللل ج مل‬
‫فسعمةٍلو هفصيلف فآل ٍه ‪:‬‬
‫ٍت مط بلو ي الٍي خلملو ي فسفهفال هياه فصم ٍلز هأهفال فألاتي ‪.‬‬
‫هاٍا ٍبب فصاحلم أ ‪:‬‬
‫‪-1‬فساٍلالو فسميلا ٍه فسم عه سمأ فل لصٍ فل ‪.‬‬
‫‪ٍ -2‬مه ا طهن لي م فصٍ فلفو ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلالل ٌ فسلللهس ٌ فسعاللل ه ‪ :‬ميلالل ه فسمللطئ فسي همٍلله هفصاحلللم ألل فسمالللألفو‬
‫فسي همٍه ‪ .‬هاٍا ٍ ي أ ض فسمطئ فسي همٍه لسم ز فسملسٌ إمل حطٍفتل للخا مؤبلا إه طزٍلا‬
‫م ة فسمطيه م ٍمه فسمهبهلفو‪.‬‬
‫هٍهبب ذف فسمعٍل فصاحلم أمل ٍع ٌ ‪:‬‬
‫‪-1‬فساٍلالو فسميلا ٍه فسم عه سةمطئ فسي همٍه ‪.‬‬
‫‪ -2‬إالسٍب فسع ض فسم عه اٌ فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫‪ٍ -3‬عه همي هى فسمطئ فسي همٍه فسمذ ه ل لساهفاي فسملسٍه‪.‬‬
‫‪ -4‬ذ إٍه مالألفو ي همٍه هألٍه ف فض فا خلمو ‪.‬‬
‫‪ -5‬إٍه ال ه ما طه ٍعه ذ فسمالألفو ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسيللً هفسعال ه ‪ :‬آثل فس ٍ اٌ إاعل ح ل فسعممو فصبط ٍله ‪.‬‬
‫هاٍا ٍبب ذف فسمعٍل فصاحلم أ فأل ٌ ‪-:‬‬
‫‪ -1‬ا ه لو فصاعل فس ٌ ي امٍطتل اٌ حلاٌ فس ئ إه فسخال ل سةف ل ‪.‬‬
‫‪ -2‬ا ه لو إاعل فسح ل فسمحلطفه طلل مل طلهل ياله فسمة ٍله ه الهٍه ذسلك الٌ لفٍله فسف ل ل‬
‫هطتلٍ تل ‪.‬‬
‫‪ -3‬ا ب فا عملا أمةه خ ةل أ أمةه فس ةل فسذً اٍي اٍا فسمطالعل ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍلللل فسميلاللل ٌ فسللللهسٌ فس ف لللت هفسعالللل ه ‪ :‬فصاحللللم أللل فص للل فل ذفو فسعم للله ‪ :‬علللل‬
‫فص فل ذفو فسعم ه فذف ل فيل ل لل ف أةي فس ي ي لس ل فآلخ إه ممل اه عثٍ للي أةٍلا‬
‫اٌ حطت ف فو ملسٍه ه ال ٍةٍه ‪ .‬ه ل ف اي ذف فسمعٍل فصاحلم أل فسعم للو لٍ فص ل فل‬
‫ذفو فسعم ه أطل هبهل فس ي ي ض فسطظ أمل فذف ل طلك أمةٍلو لٍ فص ل فل إي سلي ٍ ل ‪.‬‬
‫هاٌ يلسه هبهل معلممو مت ذهً فسعم ه اٍبب فصاحلم أ فسمعلممو فسم للسله م ٍطلل ٍع تلل‬
‫ي هأطلح ل ي هفطهفأتل ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسله سٌ فسال ت هفسعال ه ‪:‬فسالهفاي فسملسٍله فسمهيللل هميلال ه فصال ثمل فو الٌ‬
‫فسمطاللو فس ل عه ‪ .‬ه ل فهبب ذف فسمعٍل فصاحلم أمل ٍع ٌ ‪:‬‬
‫‪ -1‬لامه لسمطاللو فس ل عه فستلمله لل ج الٌ فسالهفاي فسملسٍله فسمهيللل لٍ فصالي ي ةلل فس البٍا إه‬
‫فص لمه ي هطا ه ي فسمة ٍه إه طا ه ي فس حهٍو فسمي فظ تل فذف لط ل مخ ةف ٍ ‪.‬‬
‫‪ٍ -2‬عه فسعم ه ٍ فسمطالـعل فألي هفس ل عه ‪.‬‬
‫‪ -3‬هحللل سة ٍالله فسمال خلمه اللٌ فسميلال ه أ ل فسمطاللللو فس ل علله اللٌ فساللهفاي فسملسٍلله فسمطفحللةه‬
‫سةمطاللو فألي‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسثللم هفسعالل ه ‪ :‬فسميلال ه أل فصال ثمل فو الٌ فسمطالللو فسزمٍةله‪.‬‬
‫فسمطالللعل فسزمٍةلله للٌ فس للٌ ٍهبللل سةما ل ثم للعثٍ لللي أةٍتللل اللٌ اللة ه فسمالللل ه لللسا ف هسللٍ‬
‫فساٍ ل أةي فسا ف ‪.‬‬
‫ه ل فهبب ذف فسمعٍل إ فحئ فسال ه الامه ممامله أل إالمل ي ه هحلٍل سةالل لو فسزمٍةله‬
‫فستلمه ‪ .‬هيحه فسما ثم اٌ مة ٍه ا مطتل ( يح ا اٌ إاتي فس حهٍو ) ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍللل فسميلا ل ٌ فسلللهسٌ فسثمثلله ‪ :‬فصاحلللم اللٌ فساللهفاي فسملسٍلله سة طللهك هفسمؤاالللو فسملسٍلله‬
‫فسمالل ته ‪.‬‬
‫هاٍا إهبب فسمعٍل فصاحللم أل لا طلل مل طلهل فسمحل هالو ي ه لذسك أل لا طلل مل طلهل‬
‫فصٍ فلفو هذسك سمالألل ما خلمٌ فس ٍلطلو فسملسٍه اٌ اٍٍي فلف فس طك ‪ .‬ملل ٍبلب أةلي فس طلك إ‬
‫ٍفحئ أ فساٍمه فسعللسه سبمٍت فسمبمهألو فص عه فآل ٍه ‪:‬‬
‫‪-1‬فسا هض هفسذمي فسملٍطه فسطلالاه أ فأملسا فسمع للل ‪.‬‬
‫‪ -2‬فصا ثمل فو فسمي فظ تل س ع ٍأ فصا يال ‪.‬‬
‫‪ -3‬فسمهبهلفو فسملسٍه فسمي فظ تل ص فض فسم لب ل ‪.‬‬
‫‪ -4‬فسمهبهلفو فسملسٍه فسمي فظ تل ص فض فس ٍت ‪.‬‬
‫‪ -‬فسمعٍل فسميلا ٌ فسلهسٌ فسثلطٌ هفسثمثه ‪ :‬فصلهفو فسملسٍله ي فصاحللم هفسعل ض ‪ ٍ .‬ل لذف‬
‫فسمعٍل أطل أ ض فسمعةهملو فسخلحه لاه فطلهفن فصلهفو فسملسٍله ‪ .‬ه عل ل فصلفل فسملسٍله لطتلل‬
‫إً أال ٍيل إحم سمال هن هفس زفي ملسٌ إه إلفل مة ٍه سمال هن آخ ‪.‬‬
‫إ فستلل م فصاحليلو فسم ةه ه هاال ستذف فسمعٍل له لهاٍ معةهمللو مل اللعطتل يالٍ اتلي‬
‫إ مٍه فصلهفو فسملسٍه ام فسمٍزفطٍه فسعمهمٍه هخل بتل سةم ز فسملسٌ سةمال هن هإلف ه لاال لا‬
‫فسطالٍه ي هفسمالألل اٌ الٍ م لس هل بله فس ع لل مل فس للاالو فسطالٍله فسمال ا ةٍه فسم ف له ةلك‬
‫فصلهفو فسملسٍه ‪.‬‬
‫‪ -‬معٍل فص ف فسملسٌ فسلهسٌ ي ( ‪ : ) 2‬فسلاعلو أةي إالل فألالتي ‪ٍ .‬تللل لذف فسمعٍلل فسلي‬
‫يلٍل ٍفٍه فص ف فسملسٌ أطلمل لخا فسمطاللعل الٌ حلفاه لؤلً فسلي لاعلا أةلي إالل فألالتي ‪.‬‬
‫ه لس يلٍل اع ذف فسمعٍل ٍ ةب م فسمطالعل إ ع اٌ لامه فص لم هفسخاللا هالٌ فسم لز‬
‫له حلفالو ملطئ خٍلل فو فألالتي أةلي‬ ‫فسملسٌ إث ذ فسحلفالو ملل الٌ ذسلك فسمحلل ٍل فسم‬
‫فسمهظفٍ ي ه ل إهبب ذف فسمعٍل أةي فسمطاللو فصاحلم أ فآل ٌ ‪:‬‬
‫إهص – فسمعةهملو فس ٌ الأل ما خلمٌ فساهفاي فسملسٍه أةي اتلي ٍعله هإ مٍله أالهل فسللات أةلي‬
‫إال فألاتي هفس ٌ لطو لامه خما فسف ل ه الما فآل ٌ ‪:‬‬
‫إ – هحفل س ا طهن م فس عل لفو ‪.‬‬
‫ب – ألل خٍل فو فألاتي هفسمعلا فسم بئ صاعل فس طفٍذ ‪.‬‬
‫ج – فسمعلا فسم بئ صاعل فألاتي اٌ ع ٍأ طفٍلذ فسعالهل س لا فسخٍلل فو فس لٌ لي طفٍلذ ل خلما‬
‫فسف ل ‪.‬‬
‫ل – إمل خٍل فو ال ف فألاتي فسم لفهسه اٌ طتلٍله فسف ل ل اٍبلب فصاحللم أل مللى إالعل فس طفٍلذ‬
‫هفسمعلا فسم بئ سةف فو فس عل لٍه فسم اٍه ‪.‬‬
‫ثلطٍل – فسمعةهملو فس ٌ الأل ما خلمٌ فساهفاي فسملسٌ أةي اتي ‪:‬‬
‫إ ‪ٍ -‬فٍه يلٍل فساٍمه فسعللسله سةالةت إه فسخللملو فسمال ةمه ي إه فساٍمله فسعللسله صلهفو إ فسمللا‬
‫خما فسف ل ‪.‬‬ ‫فسممطهيه‬
‫ب – إث حفالو فسلات أةي إال فألاتي أةي ا م إ ليتل إه خالا ل هم ز ل فسملسٌ ‪.‬‬

‫للي ( ‪ : ) 3‬اللي فصأملللا هفسللذً يللا ميللا فسمعٍللل فسميلال ٌ‬ ‫‪ -‬معٍللل فإل ل ف فسملللسٌ فسلللهسٌ‬
‫فسلهسٌ ي‬
‫( ‪ٍ ) 22‬ع ل اي فصأملا بمت ال ٍ هيلل ف حللٍه هيلل ف حللٍه هفيللل ‪ .‬ه لل إهبلب‬
‫ذف فسمعٍل فصاحلم أ فآل ٌ ‪:‬‬
‫‪ -1‬فسمعةهملو فس ٌ الأل مال خلمٌ فسالهفاي فسملسٍله أةلي اٍلٍي ٍعله فسالي هفألثل فسمللسٌ فسطلل ج‬
‫ا فسمحلل ه أةي فساهفاي فسملسٍه‪.‬‬ ‫خما فسف ل عل ع ٍأ فسمٍزفطٍه هس‬
‫‪ -2‬فسمعةهملللو فس للٌ الللأل مال خلمٌ فساللهفاي فسملسٍلله أةللي اٍللٍي فألثل فسملللسٌ سل لللم هفسخالللا‬
‫ه حيٍئ فصخ ل هفس اهٍلو فصخ ى فسمع ل تلل الٌ فسف ل ل فسيلسٍله هفس لٌ علهل سعمةٍللو الي‬
‫مو اٌ فسف ل فسيلسٍه إه اٌ فسف فو فسال اه ‪.‬‬
‫‪ -3‬فسمعةهملو فس ٌ الأل ما خلمٌ فساهفاي فسملسٍه أةي اٍٍي فس ٍ فو اٌ فساٍمه فسلا ٍه سةاللت ل‬
‫خما فسف ل‪.‬‬
‫‪ -‬معٍل فص ف فسملسٌ فسللهسٌ لي ( ‪ : ) 4‬أالهل فس لعمٍ ‪ٍ .‬ط ل لذف فسمعٍلل أةلي لاله أالهل‬
‫فس لعمٍ هفألللل فس لعمٍ فس لٌ حلل ل فسمطاللعل هأةلي أالهل فألللل فس لعمٍ فس لٌ م ة تلل فسالل ه ‪.‬‬
‫هأةي فسمؤم إ ٍفحئ أمل ٍع ٌ‪:‬‬
‫‪ -1‬معةهملو ع ل ه ال م فسم لس فسطل به أ أاهل فس عمٍ اٌ هفاما فسملسٍه‪.‬‬
‫‪ -2‬اٍلال ا فسميلا ٍه سعاهل فس عمٍ هفصحها هفصس زفملو هفصٍ فلفو هفسمح هالو فسم عةاه تل‬
‫‪.‬‬
‫‪ -3‬فصحها هفصس زفملو هفصٍ فلفو هفسمح هالو فسمع ل تل ‪.‬‬
‫‪ -4‬فصب ف فو فسم عه س يلٍل فصا فالو فس ٌ ستل إ فألث أةي ٍل فسم لس فسمع ل تل ‪.‬‬
‫‪ -5‬إث ٍٍ فصا فالو فسما خلمه اٌ ٍل إحها هفس زفملو فس عمٍ هفٍاللم إثل لا ٍٍل‬
‫به ً أةي فساهفاي فسملسٍه ‪.‬‬
‫‪ -6‬معةهملو الأل فسما خلمٍ أةي اتي م ة ه ه ٍو هألي فس ع ل م فس لاالو فسطالٍه فسما ا ةٍه‬
‫فسطل به أ أاهل فس عمٍ ‪.‬‬
‫‪ – 6‬معةهمو يها مخل فس عمٍ فسطلبمه أ اع فسفلالل هفسمخل فصا ملطٍه ‪.‬‬
‫‪ – 8‬معةهملو يها فس ع ض سمخل فاعل فسفلالل هفسمخل فساه ٍه الٌ ظلا فسمالل الو فسمث له‬
‫لذ فسمالل الو فسمث له أةلي فالل فساٍمله‬ ‫اٌ أاهل عمٍ ماٍفه فذف سي ٍ فسمؤم مب ف اٍلل‬
‫فسعللسه ‪.‬‬
‫‪ – 9‬ف لفاا اٌ فلف ل فسمخل فسطل به أ أاهل فس عمٍ هاٍلالو فس خفٍل م ةك فسمخل ‪.‬‬
‫‪ -‬معٍللل فص ل ف فسملللسٌ فسلللهسٌ للي ‪ : 5‬فصحللها ٍ ل فسم لفهسلله فسمي ل فظ تللل ص ل فض فس ٍللت‬
‫هفصأملللا فسم ه فلله ‪ٍ .‬ت للل للذف فسمعٍللل فسللي يلٍللل فسمعلسبلله فسميلا ل ٍه سمحللها فسمي ل فظ تللل‬
‫ص فض فس ٍت ي هأ ض فسعمةٍلو فسم ه فه هفصاحلم أطتل ‪ .‬سال فهبب ذف فسمعٍل أةي فسمطاللعل‬
‫ف فحئ أمل ٍع ٌ ‪:‬‬
‫لئ فه خالل ل فسعمةٍللو فسم ه فله علل‬ ‫فهص – م ة هفيل أةي لامه فص لم هفسخالا ٍ ه م‬
‫فسا فاب ي هفس ئ فه فسخال ل عل فسا فاب فسمع ل تل أطل فساٍل أةلي فالل فساٍمله فسعللسله‬
‫طل حل ةفه فس ٍت هفسطل به أ ٍت فصحها فه مبمهأه فصحها فه مبمهأه فصحها فس ٌ الل ا‬
‫أمةٍه م ه فه ‪.‬‬
‫ثلطٍل – فسمعةهملو فس لسٍه اٌ مميظلو فسف ل فس ٌ ي اٍتل فمل حلطٍل فصحلا ص ل فض فس ٍلت فه‬
‫ي ٍعا اعم ‪:‬‬
‫إ – هحفل سمحا ٍ فسم لفها ي هفسا لن فسذً أ ض اٍا فصحا ٍ فسم لفها ‪.‬‬
‫ب – هحللفل سةيالللا هفسظ ل هل فسميٍ لله لللس ٍت ي إه فس للٌ للؤلً ظسللي فس ٍللت فسمي مللا هفس ه ٍللو‬
‫سة ٍت ‪.‬‬ ‫هفسال ا فسم ه عل‬
‫ج – فس ئ فه فسخال ل فسمع ل تل ‪.‬‬

‫‪ – 6 – 1‬االفصاح والمادية ‪Disclosure & Materiality‬‬

‫ف فس طل ٍعل لمل فذف مل ب أةي يذاا فه ألي الٍي فٍاليلو أطلا فه أ الا حله ل ٍل‬
‫اةٍمه عثٍ ف أةي الأةٍه فساهفاي فسملسٍه ي هس يلٍل مللٍه طل معٍ س ض أ اا اٌ فساهفاي فسملسٍه‬
‫فه فصٍاليلو فسم مةه ستذ فساهفاي ال ذسك ٍ ةب الٍ ف صأ ل فو مٍه هفخ ى طهأٍه‬
‫ه ل ى ( ‪ ) Cunningham et al, 2000: 311‬ف فسمللٍله ‪ Materiality‬الل ا فسمم مله‬
‫‪ Relevance‬ص م فسمفتهملل ٍ حلم لس لعثٍ أةلي مال خلي فسمعةهمللو فسميلال ٍه ‪ .‬ه علل‬
‫ٍٍ ف الٌ‬ ‫مل اٍا فس فلٍه ص ٍيل‬ ‫فسمعةهمه فسميلا ٍه مللٍه أطلم ل ٍ ه فسم ة فسطالً م فس‬
‫ل ف فو فسمال خلي ‪ .‬السمعةهملللو فسميلال ٍه فسمللٍلله اال ٍبللب بمٍعتللل هفٍحلللستل سةما ل خلمٍ ‪.‬‬
‫ال عض فسمال خلمٍ ٍعللله فسفال ل ٍ ل مللٍلله فذف للل م ة تللل له ‪ %5‬ه عللل مللٍلله فذف مللل للل‬
‫م ة تل ف ث م ‪ . %11‬الذف لطو اا ل اٌ الل فسلخا م ة تل ‪ %12‬م حلاٌ فسل ئ علل ةلك‬
‫فسفا ل ل مللٍلله ‪ .‬فمللل فصأ للل فو فسطهأٍلله اٍالللٍ فسللي حللفه فس طللل فذ ف طلسللك عللض فس طللهل ٍ عللٍ‬
‫فصاحلم أطتل ي ي هسه لطو ٍم تل فسطا ٍه ااٍةه مل الٌ يلسله فظتلل طلل معلٍ ٍيلها فسل ئ‬
‫فسي خال ل ه ذسك اٌ يلسه فسمخلسفلو فسالطهطٍه‪ .‬هم فساالٍل فسمللٍه طذ فآل ٌ ‪-:‬‬
‫‪ – 1‬ل به فس اللٍ ‪ Degree of Approximation‬لع ٍ له طللك ال متلي لٍ مخحلص‬
‫فسلٍه فسمال هك اٌ يحٍةتل فسمال هفسفعةٌ ‪.‬‬
‫‪ – 2‬فسزٍللل اٌ فس فلحٍا ‪ Excessive Details‬ف ث ل فس فلحٍا اٍت فساالٍل فصالاٍه ي فذ‬
‫ف فص ملي لساالٍل ٍ فسمللٍه اٍت فساالٍل فسمللٍه ‪.‬‬
‫‪ – 3‬فسطالل فسمتمله هفسي بله ‪ Critical Points‬لع ٍيلها م ةل معلٍ فسل ئ فسلي خالل لي االل‬
‫ؤلً زٍللل م ة فصطلثل مالف معٍ فسي يهٍا ئ فسمطالعل فسي خال ل ‪.‬‬
‫‪ – 4‬فسخال ل هفس ئ فساةٍا ‪ Loss Or Low Profit‬لع الل طال ه حللاٌ فسل ئ ‪ /‬فسم ٍعللو‬
‫مت فسطاب فسمملثةه اٌ اطهفو فخ ى فه مت مطاللو مملثةه ‪.‬‬
‫‪ – 5‬الٍل مللٍه متمه طا ٍل ‪ Disproportionate Signification‬ع ٍطظ فسمال مه فسلي‬
‫مااهي فأل لم عطا ٍ حيٍئ ي ال ذسك م هبته طظ ي ٍعل اٍه مللٍه ‪.‬‬
‫‪ – 6‬فسمالحه ‪ Offset‬طلسك عض فسم لس ل ه مللٍه فص ف يله مالحه ٍخفٌ ف مٍه مثا‬
‫ةك فسم لس ‪.‬‬

‫الخالصة واالستنتاجات‬
 ‫ٍمثا م لإ فصاحلم فسميلا ٌ م فسم للئ فسميلا ٍه فسمتمه فذ طالعو ذ فص مٍه م ياٍاه له‬
‫ف فساهفاي فسملسٍه سٍ ستي فسي اٌ فص من أةي لال هابمو إٍه مطاللعل‬ ‫فس لس ٍه فسعظمي م‬
‫ي ه ي م فبا ذسك ٍع مله فسي يل ٍ اٌ فس ع ل أةي فهالن فسمطالعل هفسه لهل أةلي إلفاتلل‬
‫م خما هفامتل فسملسٍه‬
‫فسمطاله ل ‪.‬‬
‫هممل ٍلسا أةي ف مٍه فصاحلم فسميلا ٌ ف طلك ف ث م معٍلل ميلال ٌ لهسلٌ خللص لا ي‬
‫اام أ ف معظي فسمعلٍٍ فسميلا ٍه همعلٍٍ فص ف فسملسٌ فسلهسٍه ل طلهس ا ‪.‬‬
‫ف فسم للئ يلل فسمعةهملو فس ٌ لخا اٌ ط ل فسهظٍفه فسميلا ٍه سذسك ٍبب يلٍلل فصالةهب‬
‫فسلللذً طالللا لللا ةلللك فسمعةهمللللو فسلللي خلللل ج فسمطاللللعل ي هف يلٍلللل ذسلللك ٍط لللٌ ف ٍ طلالللب ملللت‬
‫فصا خلفملو فسم ه عه هفصاحلم أ فسعم لو فسمتمه ٍ ةك فسمعةهملو هفصال فس لٌ فأ مللو‬
‫أةٍتل ‪ .‬مل ٍبب ف الما ةك فسمعةهملو ٍلطلو أ فس ٍاه فسميٍ ه لسمطاللعل ي هف لا ذسلك ٍل ي‬
‫ٍ فا خلفي فالسٍب فصاحلم فسميلا ٌ فسمع ملل ‪.‬‬ ‫أ‬
‫ف مل فص بل لللو فسمعلحل ل اللٌ فصاحلللم ال ه ل ٍلللي فسمطاللللو لصاحلللم أل فسف اللٍلو‬
‫فصالاٍه فس ٌ فأ ملو اٌ فس ط ؤ ي س ٌ ٍا ٍت فسما ثم م اٍٍي معاهسٍه فس ط لؤفو ‪ .‬ملل علسلو‬
‫فسم لس لو ا ه ل في هف فساهفاي فسملسٍه أةي فسميلا ه أ فسمهف ل فس ال ٍه ي ه الٍي فسمعةهمللو‬
‫فس ٌ هائ ملى فلف فسمطاللو سماؤهسٍل تل فصب ملأٍه ‪.‬‬
‫ف فساللل ه ل ا الللٌ هيٍلللل فاللللسٍب فس ٍللل الللٌ فصاحللللم فسميلاللل ٌ اٍملللل لللٍ فسهيللللفو‬
‫فسم الل ته ي هفسث لو اٌ ٍ فساهفأل هفساٍلالو فسميلا ٍه أةي ملى فسف فو فسزمطٍه فسم ملثةه ‪.‬‬
‫مل ف فصاحلم أ ا طل ٍيلل مللٍه ذسك فس طل ي أةلي ف ٍل ي م فأللل ٍلل فس ةفله – فسمطفعله الٌ‬
‫فألفل فسمعةهملو هفٍحلستل ي اام أمل ا ذ ل الل فإلاحللم ٍبلب إ ٍ فألٌ فصخل مل الٌ‬
‫فسخ للل فو هفسل فٍللله لللٍ ماللل خلمٌ لللذ فسمعةهمللللو ه للله فصلف ل الللٌ فصاحللللم أللل علللض‬
‫فسمعةهملو هألي فصاحلم أ عاتل فصخ ‪.‬‬
‫ف للا ذسللك ٍبللب ف ٍل ي م ل خللما فصأ ملللل أةللي فسمعلللٍٍ فسميلال ٍه فسلهسٍلله فسحلللل ل تللذف‬
‫فسخحهص ي هفحلف معلٍٍ ميةٍه مملثةه عخلذ طظل فصأ لل فسظل هل هفسم ة للو هفصيللف‬
‫فسميةٍه ‪.‬‬

‫الهوامش‬

‫‪1 – Accounting theory, Hendrickson, Eldon S. & Vanbreda, Michael F., 5 th‬‬
‫‪ed. , Irwin, 1992. pp846.‬‬
‫‪2 - Accounting theory, Most, Kenneth S., Grid, Inc., 1977. pp81.‬‬
‫‪3 – Intermediate Accounting, Meigs, Walter B., Mosich, A. N. Johnson,‬‬
‫‪Charles E. & Keller Thomas F. 3rd ed. McGraw – Hill Book Com., 1974.‬‬
‫‪pp20.‬‬
‫‪ -4‬فصاحلم هفسالفلاٍه هألفسه فسف ص م ة لو ا ه ٍه سطبلم اله فسمللا فسالعهلٍه ي أ لل ي‬
‫ميملي ‪ 2115 / 1 / 18‬ي فسمطاله أةي مه ت فصط طٍو‬
‫‪http:// www. Sanabes. Com/ forums/ archive/ index php/t-25172‬‬
‫‪ٍ -5‬ل ل به هملى فصاحلم فسميلا ٌ اٌ فسال لو فسحطلأٍه لسممة ه فسع ٍله فسالعهلٍه ي‬
‫ابٍطٌي ل‪ .‬ما فسمطاله أةي مه ت فصط طٍو‬
‫‪http:// www. Kaau. Edu. Sa/ tsijini/ research 21/7/2006‬‬
‫‪6 – Accounting Theory, Most, pp99.‬‬
‫‪ – 6‬فصاحلم فصمثا ي فسيمٍليل‪ .‬أ لفس يم ف ف ٍي ي ب ٍلل فص حلللٍه فصس هطٍلهي فسمطالله ل‬
‫أةي مه ت فصط طٍو‬
 ‫‪http:// www. Aleqt. Com/ article. Php?do= show&id 30/5/2006.‬‬
‫‪ – 8‬فسطظ ٍه فسميلا ٍهي فسالٍ فزً ي أ ل متلً ي ‪ 1‬ي ذفو فساماا ي فس هٍو ي ‪ 1991‬ص‬
‫‪. 322‬‬
‫‪9 – Accounting Information For Business Decisions, Cunningham, Billie‬‬
‫‪M., & Nikolai, Loren A. & Bazley, John D., the Dryden Press Harcourt‬‬
‫‪Brace College Publishers, 2000,pp765.‬‬
‫‪10 – FASB, 1978 No1.‬‬
‫‪ – 11‬فسطظ ٍلله فسميلالل ٍه ي لللي ي ا طللل ي بملله ٍلللض فسع للل ي فسبلمعلله فسما طحلل ٍه ي‬
‫‪ 2111‬ص ‪. 65‬‬
‫‪ – 12‬فسطظلي فسميلا ٌ فسمهيل يلٍهف فس ل ه فسملسٍه ي بمته ٍه فسع ف ي ‪ 1‬ي لفل ي ‪1985‬‬
‫ي ص ‪213.‬‬
‫‪13 – FASB, 1978 No 1.‬‬
‫‪ – 14‬فسطظ ٍه فسميلا ٍه ي لي ي محل ال ي ص ‪. 65‬‬
‫‪ – 15‬فساللل ل فس ط ؤٍلله سةمعةهملللو فسميلا ل ٍه ص ل فض خ للٍ فسم ٍعلللو ي ل فالله ٍاٍلله اللٌ‬
‫ٍ مطاله مالي فسي‬ ‫فسال ه فسعلمه سحطلأه فسزٍهو فسط ل ٍه ي فس ٍل ٌ ي لزً أ لفسعزٍز ي ي‬
‫ةٍه فصلف ل هفص حلل بلمعه لفل سطٍا التللل فسل ه ف اٌ فسميلا ه ي ‪ 2111‬ي ص ‪. 38‬‬
‫‪16 – Reporting On Forecasts: AUK Perspective, Carmichael, D. R., Journal‬‬
‫‪Of Accountancy, January, 1973, pp63.‬‬

‫‪ – 16‬فسمعلٍٍ فسميلا ٍه فسلهسٍله فسحللل ل أل فص يللل فسللهسٌ سةميلال ٍ ‪ IFAC‬ي له ل مالمله‬

‫اٌ أمل ي فص ل لال فل طال ه فسميلا ٍ هفسمل اٍ فسع ف ٍه سةف ل مل ‪2115 / 6 / 31 -23‬‬
‫‪.‬‬
‫‪18 - Accounting Information For Business Decisions, Ibid, pp311.‬‬

‫المراجع‬

‫اوال – المراجع العربية ‪:‬‬

‫‪ – 1‬فسيمٍل ي ل أ لف س يم ظ ف ٍي ي فإلاحلم فألمثا ي ب ٍلل فص حللٍه فصس هطٍه ي ‪5 / 31‬‬
‫‪ 2116 /‬فسمطاله أةي فسمه ت‬
‫‪http:// www. Aleqt. Com/ article. Php?do= show&id 30/5/2006.‬‬
‫‪ - 2‬لٍهف فس ل ه فسملسٍهي فسطظلي فسميلا ٌ فسمهيلي بمته ٍه فسع ف ي ‪ 1‬ي لفل ي ‪. 1985‬‬
‫‪ - 3‬فسالٍ فزًي أ ل متلًي فسطظ ٍه فسميلا ٍهي ي ‪ 1‬ي ذفو فساماا ي فس هٍو ي ‪. 1991‬‬
‫‪ - 4‬ابٍطٌي ل‪ .‬ما ي ٍل ل به هملى فصاحلم فسميلا ٌ اٌ فسالل لو فسحلطلأٍه لسممة له‬
‫فسع ٍه فساعهلٍه ي فسمطاله أةي مه ت فصط طٍو‬
‫‪http:// www. Kaau. Edu. Sa/ tsijini/ research 21/7/2006‬‬
‫‪ - 5‬لي ي ا طل ي بمه ٍلض فسع ل ي فسطظ ٍه فسميلا ٍه ي فسبلمعه فسما طحل ٍه ي ‪2111‬‬
‫‪.‬‬
‫‪ - 6‬أ ل ي ميملي فصاحلم هفسالفلاٍه هألفسه فسفل ص م ة للو ال ه ٍه سطبللم اله فسمللا‬
‫فساعهلٍه ي‬
‫‪ 2115 / 1 / 18‬ي فسمطاله أةي مه ت فصط طٍو‬
‫‪http:// www. Sanabes. Com/ forums/ archive/ index php/t-25172‬‬
 ‫ ي له ل مالمله‬IFAC ٍ ‫ – فسمعلٍٍ فسميلا ٍه فسلهسٍه فسحلل ل أ فص يللل فسللهسٌ سةميلال‬- 6
2115 / 6 / 31 -23 ‫اٌ أمل ي فص ل لال فل طال ه فسميلا ٍ هفسمل اٍ فسع ف ٍه سةف ل مل‬
.

: ‫ثانيا – المراجع االجنبية‬

8 - Cunningham, Billie M., & Nikolai, Loren A. & Bazley, John D.,
Accounting Information For Business Decisions, the Dryden Press
Harcourt Brace College publisher , 2000 .
9 - Carmichael, D. R., Reporting On Forecasts: AUK Perspective, Journal
Of Accountancy, January, 1973
10 - Hendrickson, Eldon S. & Vanbreda, Michael F.,Accounting theory, 3rd
ed. , Irwin, 1986.
th
11 - --------------------- , -------------------- , 5 , ed , Irwin , Inc. 1992.
12 - Most, Kenneth S., Accounting theory, Grid, Inc., 1977.
13 - Meigs, Walter B., Mosich, A. N. Johnson, Charles E. & Keller
Thomas F. Intermediate Accounting, 3rd ed. McGraw – Hill Book Com.,
1974.
14 - Meigs, Walter B., & Meigs, Roport F. Financial Accounting,. 3 rd ed.
McGraw – Hill Inc.,5th ed., 1987.

Dr. Ghazi Abdul-Aziz Suliman

Lect. Technical Institute
Kirkuk

Abstract

Accounting disclosure represents one of the important principles. This

importance came from the fact that most of the financial report readers did
not have the right to show the books of any enterprise they have to read its
financial reports.
There are many standards that confirm the importance of the accounting
disclosure. The principles determine the information that enter in the field
of accounting function, so that the approach to communication these
information must be determined; to do these jobs the information must be
relative to expect using and disclosure of that relation between information
and principles that depended on.
The necessity demands unit of the practical approaches in disclosure in
many similar periods. It must depend upon cost – benefit in preparing and
communication the accounting information.
The disclosure must also take the differences among the users' experiences
of the information.