Tema 2.

Modul de calculare a impozitului pe venit

2.1. Calcularea venitului contabil şi a venitului impozabil

2.2. Ajustarea veniturilor în conformitate cu legislaţia fiscală
2.3. Ajustarea cheltuielilor în conformitate cu legislaţia fiscală

2.1. Calcularea venitului contabil şi a venitului impozabil

Sistemul contabil din Republica Moldova defineşte două noţiuni de bază la determinarea
datoriei (creanţei) privind impozitul pe venit: rezultat financiar contabil şi rezultat financiar
impozabil.
Diferite moduri de constatare şi determinare a mărimii veniturilor şi cheltuielilor constatate
în contabilitatea financiară şi în scopuri de impozitare conduc la apariţia divergenţelor la formarea
rezultatelor financiare. Astfel, conform S.N.C., rezultatul financiar contabil se măsoară şi se
constată în baza regulilor şi principiilor fundamentale ale contabilităţii, fiind diferit de rezultatul
determinat în conformitate cu Codul fiscal.
Rezultatul financiar contabil, numit venit contabil, reprezintă profitul până la impozitare,
determinat conform cerinţelor S.N.C. şi principiilor de bază ale contabilităţii, calculat şi reflectat în
Situația de profit şi pierdere. Venitul (pierderea) contabil este egal cu diferenţa dintre doi indicatori
economici – venituri şi cheltuieli. În contabilitatea financiară venitul contabil se determină anual.
La finele fiecărei perioade de gestiune rulajele creditoare ale conturilor clasei 6 ,,Venituri" şi
rulajele debitoare ale conturilor clasei 7 ,,Cheltuieli" se înregistrează în Situația de profit şi pierdere
în rândurile respective. Rezultatele financiare pe parcursul anului se determină prin calcul, fără
întocmirea formulelor contabile. La finele anului de gestiune conturile de venituri şi conturile de
cheltuieli se închid prin trecerea veniturilor şi cheltuielilor acumulate în contul 351 “Rezultat
financiar total”.
Venitul (pierderea) contabil se determină ca sold debitor sau creditor intermediar al contului
351, cu excepţia informaţiei din contul 731, şi se reflectă în rândul 130 “Profitul (pierderea)
perioadei de gestiune până la impozitare” din Situația de profit şi pierderi.
Venitul contabil serveşte drept bază de calcul a venitului impozabil.
Rezultatul financiar impozabil ce serveşte drept bază a impozitării este numit venit
impozabil, şi e determinat în baza venitului contabil corectat cu un număr de ajustări impuse de
legislaţia fiscală. În baza venitului impozabil se determină datoria privind impozitul pe venit.
Neconcordanţa dintre venitul contabil şi cel impozabil este determinată de diferenţele
apărute în legătură cu constatarea veniturilor şi cheltuielilor în contabilitatea financiară şi în scopuri
de impozitare. Pentru determinarea venitului impozabil e necesar de ajustat veniturile şi cheltuielile
conform cerinţelor Codului fiscal. De aceea relaţia de calcul poate fi prezentată astfel:

1
 Venitul impozabil = Venitul contabil + Ajustările (corectările) veniturilor – Ajustările
(corectările) cheltuielilor
Mărimea venitului contabil diferă de cea a venitului impozabil deoarece regulile
contabilităţii financiare şi ale Codului fiscal se deosebesc. Venitul impozabil se corectează prin
sumele diferenţelor permanente şi temporare.
Diferenţele permanente şi temporare reprezintă corectările venitului contabil şi se
calculează numai în scopuri de impozitare fără reflectare în contabilitate. Diferenţele permanente şi
temporare servesc pentru determinarea venitului impozabil (pierderii fiscale), prin adunarea sau
scăderea sumei lor la sfârşitul anului de gestiune din venitul contabil. Ele se reflectă în anexele 1D
şi 2D la Declaraţia cu privire la impozitul pe venit, în dependenţă de apartenenţa la venituri sau
cheltuieli, iar în contabilitate suma acestora nu se contabilizează.
Venitul impozabil nu se reflectă în contabilitatea financiară. Acesta se determină numai în
scopuri fiscale în Declaraţia cu privire la impozitul pe venit.
Prin înmulţirea venitului impozabil la cota impozitului pe venit se determină datoria curentă
privind impozitul pe venit.
Impozit pe venit = Venitul impozabil X Cota impozitului pe venit

2.2. Ajustarea veniturilor în conformitate cu legislaţia fiscală

Ţinînd cont de faptul că modul de constatare a veniturilor în contabilitatea financiară diferă
de regulile evaluării acestora în scopuri fiscale, la determinarea venitului impozabil (pierderilor
fiscale) pe anul de gestiune unele tipuri de venituri urmează a fi ajustate în scopuri fiscale. Cauzele
apariţiei divergenţelor dintre modurile de evaluare şi constatare a veniturilor în contabilitatea
financiară şi în scopul impozitării sunt:
1) incoincidenţa perioadei de gestiune în care este constatat venitul;
2) deosebirea dintre metodele de calculare şi de măsurare a veniturilor;
3) unele tipuri de venituri constatate în contabilitatea financiară reprezintă venituri
neimpozabile în scopuri fiscale;
4) diferite surse de obţinere a venitului.
1. Incoincidenţa perioadei de gestiune în care este constatat venitul
Incoincidenţa perioadei de gestiune în care este constatat venitul rezultă din aplicarea
diferitelor metode de evidenţă în diferite perioade de gestiune în contabilitate şi în scopuri de
impozitare. În sistemul fiscal există următoarele metodele de evidenţă:
 metoda de casă;
 metoda de angajamente;

2
  metoda procentajului îndeplinit.
 În contabilitate este admisă doar metoda de angajamente (specializării exerciţiilor
(calculelor)).
Aceste metode sunt definite identic atât în contabilitate, cât şi în legislaţia fiscală, diferită
fiind perioada de gestiune de aplicare a lor. Astfel, în scopuri de impozitare, prin metoda de casă se
înţelege metoda conform căreia:
 venitul este raportat la anul fiscal în care acesta este efectiv obţinut în numerar (sau
echivalentul lui) sau sub altă formă de compensare materială;
 deducerea se permite în anul fiscal pe parcursul căruia au fost suportate (achitate)
cheltuielile, cu excepţia cazurilor în care aceste cheltuieli trebuie raportate la un alt an fiscal, în
scopul reflectării corecte a venitului.
Prin metoda de angajamente se înţelege metoda conform căreia:
 venitul este raportat la anul fiscal în care a fost câştigat, dacă acţiunile legate de obţinerea
venitului au fost efectuate;
 deducerea se permite în anul fiscal în care au fost calculate sau au fost suportate
cheltuielile ori au fost efectuate alte plăţi, cu condiţia că aceste cheltuieli şi plăţi nu trebuie raportate
la un alt an fiscal în scopul reflectării corecte a venitului.
În conformitate cu concepţiile şi principiile contabile, pentru determinarea corectă a
rezultatului financiar e necesar ca veniturile să fie constatate în perioada de gestiune în care au fost
obţinute pentru a reflecta concordanţa între efectul şi efortul economic al întreprinderii, indiferent
de mişcarea numerarului, fluxul cărora nu arată eficienţa activităţii întreprinderii. Din aceste
considerente, în scopul aplicării principiului corespondenţei (concordanţei) în contabilitatea
financiară, având ca bază normativă S.N.C. Venitul, este utilizată metoda specializării exerciţiilor
(calculelor), iar metoda de casă se omite.
În scopul impozitării, veniturile pot fi constatate în baza metodelor respective:
 pentru persoanele fizice - metoda de casă sau metoda specializării exerciţiilor
(calculelor);
 pentru persoanele juridice - metoda specializării exerciţiilor (calculelor).
Astfel, utilizarea diferitelor metode de evidenţă, precum şi diferenţele dintre mărimile
veniturilor constatate în contabilitatea financiară şi în fiscalitate au loc numai la întreprinderile-
persoane fizice: întreprinderile individuale, societăţile în nume colectiv, societăţile în comandită,
gospodăriile ţărăneşti (de fermier).
Exemplu. Întreprinderea individuală “Mocanu Pavel” în 2021 a livrat mărfuri în valoare
totală de 200 000 lei, (fără TVA), şi a acordat servicii în sumă totală de 50 000 lei, (fără TVA).

3
Suma mijloacelor băneşti încasate la stingerea creanţelor comerciale în 2021 a constituit 230 000
lei, iar diferenţa a fost achitată în 2022.
Conform cerinţelor S.N.C. întreprinderea a stabilit prin politica de contabilitate ţinerea
evidenţei contabile în baza metodei specializării exerciţiilor. De aceea în contabilitatea financiară
şi în Situația de profit şi pierderi au fost constatate venituri în sumă totală de 250 000 lei (200 000
+ 50 000).
În scopuri de impozitare întreprinderea aplică metoda de casă, de aceea drept venituri este
constatată suma creanţelor achitate – 230 000 lei. Soldul creanţelor neachitate va fi constatat în
2022, când va avea loc încasarea numerarului.
Metoda procentajului îndeplinit se utilizează în cazul evidenţei cheltuielilor şi veniturilor
care ţin de contractele pe termen lung. Conform acestei metode, cheltuielile şi veniturile se constată
în baza unui procent de îndeplinire a contractului. Metoda procentajului îndeplinit se utilizează în
cadrul contractelor (acordurilor) pe termen lung cu privire la producere, construire, instalare sau
montare. Standardele Naţionale de Contabilitate recomandă utilizarea acestei metode pentru
contracte cu o durată de executare mai mare de o perioadă de gestiune (de un an), iar în scopuri
fiscale contractele de lungă durată sunt cele pe un termen de cel puţin 24 de luni.
Modul de calcul a procentului de îndeplinire a contractelor de lungă durată în scopul
determinării cheltuielilor şi veniturilor pentru impozitare se stabileşte de către Ministerul Finanţelor,
care coincide cu metoda indicată în S.N.C. Contracte de construcţiI şi S.N.C. Venitul. În scopuri
fiscale în ultimul an de încheiere a contractului sunt recalculaţi impozitul pe venit conform
procentajului de îndeplinire a contractului şi indicatorii reali. Această recalculare se face pentru a
determina suma dobânzii şi penalităţii pentru plata incompletă sau supraplata impozitului pe venit
în anii de executare a contractului. Aceste momente duc la apariţia divergenţelor dintre veniturile
constatate în contabilitate şi în scopuri de impozitare.
În cazul în care întreprinderea schimbă metoda de evidenţă, veniturile sînt constatate în
diferite perioade de gestiune. Modificarea metodei de evidenţă, şi anume, trecerea de la metoda de
casă la metoda specializării exerciţiilor (calculelor) duce la apariţia veniturilor suplimentare care
constituie suma soldurilor produselor, mărfurilor expediate, dar încă neachitate, fără suma facturilor
achitate în anul trecerii la altă metodă. În contabilitatea financiară această sumă este constatată şi
reflectată în Situația de profit şi pierderi ca venituri din vânzări, motiv care duce la majorarea
venitului contabil şi, ulterior, a venitului impozabil.
În scopuri de impozitare mărimea excedentului care rezultă exclusiv din schimbarea
metodei de evidenţă se distribuie în părţi egale pe anul fiscal curent şi pe fiecare din următorii doi
ani. Pentru a reduce presiunea fiscală, 2/3 din venitul obţinut în anul modificării metodei de

4
evidenţă se reporta în scopul impozitării în părţi egale pe fiecare din următorii doi ani fiscali (art.
44(8) din C. F.).
2. Deosebirea dintre metodele de calculare şi de măsurare a veniturilor
Evaluarea venitului în cadrul diferitelor operaţii economice prezintă unele caracteristici
reieşind din specificul relaţiilor economice cu clienţii, statutul şi poziţia juridică a părţilor, practicarea
unor politici de preţuri concurenţiale, investiţionale etc.
Divergenţele dintre mărimile venitului constatat în contabilitatea financiară şi în scopul
impozitării apar ca urmare a aplicării diferitelor metode de evaluare sau de calcul a venitului.
Aşadar, în cadrul operaţiunilor de schimb, donare de active, venitul se constată la valoarea
justă a activelor schimbate, donate care tinde spre preţul de piaţă, iar pentru determinarea venitului
impozabil drept bază serveşte preţul de piaţă. Preţul de piaţă serveşte drept bază de referinţă şi în
cazul vânzărilor cu preţuri reduse, acordări de rabaturi, preţuri mai joase decât valoarea de procurare
a activelor vândute.
Operaţiile economice în cadrul cărora venitul evaluat în contabilitatea financiară este diferit
de cel determinat în scopuri de impozitare sunt prezentate în tabelul 1.
Tabelul 1
Măsurarea venitului în contabilitatea financiară şi în scopuri de impozitare
Nr. Evaluarea venitului în Actul Evaluarea venitului în scopuri de Actul
Operaţia economică
crt. contabilitatea financiară normativ impozitare normativ
1 Venitul se evaluează la va-
loarea justă a produselor,
mărfurilor şi serviciilor pri-
mite, sau a celor cedate Venitul brut obţinut sub formă
Schimb de produse, (dacă nu poate fi determi- S.N.C. nemonetară se evaluează la preţuri de C.F.,
mărfuri şi servicii nată cu certitudine valoarea Venituri piaţă conform C.F. şi în modul stabilit art. 21
celor primite în schimb) co- de Guvern
rectată cu suma
numerarului virate
(primite)
Venitul (rezultatul) din vâ-
nzarea mijloacelor fixe se
determină ca diferenţa din- Venitul din vânzarea mijloacelor fixe
Vânzarea tre încasările nete şi reprezintă rezultatul negativ (în caz că
S.N.C. C.F.,
2 mijloacelor fixe valoarea contabilă la se obţine un rezultat pozitiv el
Venituri art. 27 (2)
momentul ieşirii din reprezintă o pierdere) în Registrul de
gestiune şi se constată ca calcul a amortizării.
venit Situația de profit şi
pierdere
3 Donare a activelor Venitul nu se recunoaște SNC Venitul se constată ca diferenţa dintre C.F.,
(la donator) Venituri valoarea de piaţă la momentul donării şi art. 42
Planul baza valorică ajustată, pentru mijloace-
General le fixe şi activele de capital sau valoa-
de con- rea contabilă pentru alte active.
turi Donarea numerarului se recunoaște ca
contabile venit în sumă totală. Venitul în urma
donării de active, stabilite conform
Hotărârii Guvernului R. M., nu se
recunoaște.
Pierderea determinată în urma donării

5
 nu se recunoaște.
4 SNC
Imobiliză
ri
Venitul nu se recunoaște (pentru
Venitul se recunoaște la corporale
Donare a activelor persoane fizice, cetăţeni). C.F.,
valoarea justă a activelor și
(la destinatar) Venitul se recunoaște la valoarea de art. 20 (i)
primite necorpora
piaţă (pentru persoane juridice)
le,
SNC
Venituri
5 Creşterea de capital este
numită profit din vânzarea, SNC
Venitul impozabil se constată ca o
schimbul sau altă formă de Imobiliză
mărime egală cu 50% din suma
înstrăinare (scoatere din uz) ri
excedentară a creşterii de capital
egal cu diferenţa dintre va- corporale C.F.,
recunoscute peste nivelul oricăror
Creşterea de capital loarea justă sau de piaţă şi și art. 40
pierderi de capital suportate pe
valoarea contabilă a active- necorpora (7)
parcursul anului fiscal
lor de capital înstrăinate, şi le,
se recunoaște ca venit în SNC
Situația de profit şi pierdere Stocuri
în mărime deplină

Persoana care face o donaţie (inclusiv organizaţiilor indicate în art. 36 din C. F.) se
considera că a vândut bunul donat la un preţ ce reprezintă mărimea maximă dintre baza lui valorică
ajustată şi preţul lui de piaţă la momentul donării. Venitul rezultat din efectuarea donaţiilor şi supus
impozitării se determină în funcţie de categoria activelor donate.
Exemplu. S.A. „Viitorul" a donat unei case de copii un set de mobilă, valoarea contabilă a
cărui constituia 22 100 lei, baza valorică - 21 000 lei, iar valoarea de piaţă - 26 000 lei.
În contabilitatea financiară nu sunt recunoscute venituri. Valoarea contabilă a setului de
mobilă este trecută la cheltuielile financiare, entitatea înregistrând o pierdere în urma acestei
operaţiuni economice în mărime de 22 100 lei.
În scopuri de impozitare setul de mobilă donat se consideră ca fiind vândut la preţul de
piaţă de 26 000 lei şi ca urmare se constată ca profit diferenţa dintre preţul de piaţă şi baza
valorică a setului de mobilă - 5 000 lei (26 000 - 21 000).
Deci, utilizarea diferitelor moduri de măsurare a veniturilor a condiţionat apariţia
diferenţei dintre suma evaluată în contabilitate (zero lei) şi suma profitului constatată în scopuri de
impozitare - 5 000 lei.
3. Unele tipuri de venituri constatate în contabilitatea financiară reprezintă venituri
neimpozabile în scopuri fiscale
Mărimea venitului constatat în contabilitate diferă de cea a venitului recunoscut în scopuri
de impozitare în funcţie de componenţa lui. Statul prin legislaţia fiscală poate urmări scopuri de
stimulare sau inhibare a unor activităţi, dezvoltare a unor zone geografice, echitate socială, a
repartizării veniturilor în societate, evitarea dublei impuneri. Ca urmare legislaţia fiscală
reglementează şi grupează veniturile în:

6
  impozabile;
 neimpozabile.
Lista veniturilor impozabile este prezentată în art. 18 din C.F.
Articolul 18. Sursele de venit impozabile
În venitul brut se includ:
a) venitul provenit din activitatea de întreprinzător, din activitatea profesională sau din alte
activităţi similare;
b) venitul de la activitatea societăţilor obţinut de către membrii societăţilor şi venitul obţinut
de către acţionarii/deţinătorii de unităţi (titluri) emise de organismele de plasament colectiv în
valori mobiliare;
c) plăţile pentru munca efectuată şi serviciile prestate (inclusiv salariile), facilităţile acordate
de angajator, onorariile, comisioanele, primele şi alte retribuţii similare;
d) venitul din chirie (arendă);
e) creşterea de capital definită la art.40 alin.(7);
f) venitul aferent provizioanelor neutilizate conform art.24 alin.(16);
f1) suma diminuărilor reducerilor pentru pierderi la active şi la angajamente condiţionale în
urma îmbunătăţirii calităţii acestora pe parcursul perioadei fiscale;
f2) suma diminuărilor provizioanelor destinate acoperirii eventualelor pierderi ce ţin de
nerestituirea împrumuturilor, a ratelor de leasing şi a dobînzilor aferente în urma îmbunătăţirii
calităţii şi/sau rambursării acestora pe parcursul perioadei fiscale;
g) venitul obţinut sub formă de dobîndă;
h) royalty (redevenţe);
i) anuităţile, inclusiv primite în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este
parte; sumele şi despăgubirile de asigurare primite în baza contractelor de asigurare şi
coasigurare şi neutilizate conform art.22. Excepţie fac cele prevăzute la art.20 lit.a);
j) venitul rezultat din neachitarea datoriei de către agentul economic, cu excepţia cazurilor
cînd formarea acestei datorii este o urmare a insolvabilităţii contribuabilului;
k) dotaţiile de stat, primele şi premiile care nu sînt specificate ca neimpozabile în legile prin
care se stabilesc aceste plăţi;
n) veniturile obţinute, conform legislaţiei, ca urmare a aplicării clauzei penale, în formă de
despăgubire pentru venitul ratat, precum şi ca urmare a reţinerii arvunei sau restituirii arvunei;
o) alte venituri care nu au fost specificate la literele menţionate şi care nu sînt neimpozabile
conform legislaţiei fiscale.

7
 Lista veniturilor neimpozabile este prezentată în art. 20 din C.F. În tabelul de mai jos sunt
indicate doar unele venituri neimpozabile care se referă la persoanele care practică activitate de
antreprenor.
Articolul 20. Sursele de venit neimpozabile
În venitul brut nu se includ următoarele tipuri de venit:
a) anuităţile sub formă de drepturi de asigurări sociale achitate din bugetul asigurărilor
sociale de stat şi drepturi de asistenţă socială achitate din bugetul de stat, specificate de legislaţia
în vigoare, inclusiv primite în baza tratatelor internaţionale la care Republica Moldova este parte;
sumele şi despăgubirile de asigurare, primite în baza contractelor de asigurare şi coasigurare,
exclusiv primite în cazul înlocuirii forţate a proprietăţii conform art.22;
b) despăgubirile şi indemnizaţiile unice primite, conform legislaţiei, în urma unui accident de
muncă sau în urma unei boli profesionale, de salariaţi ori de moştenitorii lor legali;
c) plăţile, precum şi alte forme de compensaţii acordate în caz de boală, de traumatisme, sau
în alte cazuri de incapacitate temporară de muncă, conform contractelor de asigurare de sănătate;
d) compensarea cheltuielilor salariaţilor legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu:
pentru aparatul Preşedintelui Republicii Moldova, Parlament şi aparatul acestuia, aparatul
Guvernului, în limitele şi în modul stabilite de Preşedintele Republicii Moldova, Parlament şi,
respectiv, de Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor agenţilor economici legate de
îndeplinirea obligaţiilor de serviciu, în limitele stabilite de actele normative şi în modul stabilit de
Guvern. Compensarea cheltuielilor salariaţilor legate de îndeplinirea obligaţiilor de serviciu în
cazul depăşirii limitelor de cazare stabilite de Guvern;
d1) restituirea cheltuielilor şi plăţilor compensatorii ce ţin de executarea obligaţiilor de
serviciu ale militarilor, efectivului de trupă şi corpului de comandă din organele apărării naţionale
şi de ocrotire a normelor de drept, securităţii statului şi ordinii publice din contul bugetului de stat,
şi anume:
- restituirea cheltuielilor la transportul militarilor, efectivului de trupă şi corpului de
comandă din organele apărării naţionale, securităţii statului şi ordinii publice şi membrilor
familiilor lor, al bunurilor personale ale acestora în legătură cu încadrarea în serviciu,
îndeplinirea serviciului şi trecerea în rezervă (retragerea), inclusiv a cheltuielilor de transport
legate de deplasare la tratament balneosanatorial, locul petrecerii concediului obligatoriu, precum
şi a cheltuielilor la transportul recruţilor şi rezerviştilor chemaţi la concentrare sau mobilizare;
- restituirea cheltuielilor de transport tur-retur funcţionarilor vamali care îşi exercită
atribuţiile de serviciu într-o altă localitate decît cea în care îşi are domiciliul;
- indemnizaţia de transfer;
- indemnizaţia unică de instalare;

8
 - indemnizaţia unică plătită absolvenţilor instituţiilor de învăţămînt militar şi instituţiei de
învăţămînt superior cu statut de mare unitate specială;
- compensaţia bănească pentru închirierea spaţiului locativ;
- compensaţia bănească pentru procurarea sau construcţia spaţiului locativ;
– compensaţia bănească, echivalentă normelor de asigurare pentru raţia alimentară şi
echipament, în mărimea stabilită de Guvern;
d2) sumele primite de către persoane fizice şi juridice ca despăgubire pentru prejudiciul
cauzat sau/şi venitul ratat ca urmare a efectuării cercetărilor arheologice pe terenurile aflate în
proprietatea sau în posesia acestor persoane;
d3) sumele primite de către persoane fizice şi juridice ca despăgubire pentru prejudiciul ce le-
a fost cauzat ca urmare a unei acţiuni ilegale (inacţiuni) ori ca urmare a unor calamităţi naturale
sau tehnogene, cataclisme, epidemii, epizootii;
d4) sumele primite de proprietari sau deţinători pentru bunurile rechiziţionate în interes
public, pe perioada rechiziţiei, conform legislaţiei;
d5) compensaţia bănească acordată de la bugetul de stat persoanelor beneficiare ale
Programului de stat "Prima casă", în modul stabilit de Guvern;
d6) plăţile suportate de angajator conform art.24 alin.(19)–(20);
d7) compensaţia bănească anuală acordată personalului didactic din instituţiile publice de
învăţămînt general, conform modului stabilit de Guvern;
e) bursele elevilor, studenţilor şi persoanelor aflate la învăţămînt postuniversitar sau la
învăţămînt postuniversitar specializat la instituţiile de învăţămînt de stat şi particulare, în
conformitate cu legislaţia cu privire la învăţămînt, stabilite de aceste instituţii de învăţămînt,
precum şi bursele acordate de către organizaţiile filantropice, cu excepţia retribuţiei pentru
activitatea didactică sau de cercetare, indemnizaţiile unice acordate tinerilor specialişti angajaţi la
lucru, conform repartizării, în localităţile rurale;
f) pensiile alimentare şi indemnizaţiile pentru copii;
h) compensaţiile nominative plătite păturilor insuficient asigurate, social vulnerabile ale
populaţiei, precum şi prestaţiile de asigurări sociale, care nu sînt achitate sub formă de anuităţi;
i) patrimoniul primit de către persoanele fizice cetăţeni ai Republicii Moldova cu titlu de
donaţie sau de moştenire, cu excepţia donaţiilor efectuate conform art.901 alin.(31);
i1) patrimoniul primit de către casele de copii de tip familial cu titlu de donaţie;
j) veniturile de la primirea gratuită a proprietăţii, inclusiv a mijloacelor băneşti, conform
deciziei Guvernului sau a autorităţilor competente ale administraţiei publice locale;
l) ajutoarele primite de la organizaţii filantropice – fundaţii şi asociaţii obşteşti – în
conformitate cu prevederile statutului acestor organizaţii şi ale legislaţiei;

9
 m) contribuţiile la capitalul unui agent economic şi contribuţiile vărsate în vederea acoperirii
pierderilor financiare şi echilibrării activelor nete negative, prevăzute la art.55;
n) veniturile misiunilor diplomatice şi altor misiuni asimilate lor, organizaţiilor statelor
străine, organizaţiilor internaţionale şi personalului acestora, prevăzute la art.54;
o) sumele pe care le primesc donatorii de sînge de la instituţiile medicale de stat;
p1) cîştigurile de la loterii şi/sau pariuri sportive în partea în care valoarea fiecărui cîştig nu
depăşeşte 1% din scutirea personală stabilită la art.33 alin.(1), cu excepţia câştigurilor obţinute
prin intermediul reţelelor de comunicaţii electronice;
p2) cîştigurile de la campaniile promoţionale în partea în care valoarea fiecărui cîştig nu
depăşeşte mărimea scutirii personale stabilite la art.33 alin.(1);
q) mijloacele băneşti plătite, sub formă de ajutor material unic sau de reparare a
prejudiciului, unor categorii de funcţionari publici sau familiilor acestora, în conformitate cu
legislaţia;
r) ajutorul material obţinut de persoanele fizice din fondurile de rezervă ale Guvernului, ale
autorităţilor administraţiei publice locale, din mijloacele Fondului de susţinere socială a
populaţiei, precum şi din mijloacele sindicatelor, în conformitate cu regulamentele care prevăd
acordarea unui astfel de ajutor. În cazul ajutorului material acordat din mijloacele sindicatelor,
limita neimpozabilă constituie un salariu mediu lunar pe economie, prognozat şi aprobat anual de
Guvern, per angajat anual, cu excepţia ajutorului acordat în caz de deces şi/sau boală a
angajatului sau a rudelor şi/sau afinilor de gradul I ai acestuia;
s) ajutorul financiar obţinut de către sportivi şi antrenori de la Comitetul Internaţional
Olimpic, premiile obţinute de către sportivi, antrenori şi tehnicieni la competiţiile sportive
internaţionale, bursele sportive şi indemnizaţiile acordate loturilor naţionale în vederea pregătirii
şi participării la competiţiile internaţionale oficiale;
t) ajutorul financiar obţinut de Comitetul Naţional Olimpic şi Sportiv şi de federaţiile sportive
naţionale de profil de la Comitetul Internaţional Olimpic, federaţiile sportive europene şi
internaţionale de profil şi de la alte organizaţii sportive internaţionale;
u) premiul naţional al Republicii Moldova în domeniul literaturii, artei, arhitecturii, ştiinţei şi
tehnicii, precum şi premiile elevilor şi profesorilor animatori acordate, în mărimi stabilite în actele
normative în vigoare, pentru performanţele obţinute în cadrul olimpiadelor şi concursurilor
raionale, orăşeneşti, municipale, zonale, republicane, regionale şi internaţionale;
u1) - abrogată;
w) recompensa acordată membrilor gospodăriilor (familiilor) pentru participarea la
sondajele selective efectuate de organele de statistică;
x) veniturile persoanelor fizice obţinute din activitatea în baza patentei de întreprinzător;

10
 y) veniturile obţinute de persoanele fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi
gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), de la predarea ambalajului returnabil, a reziduurilor şi
deşeurilor de hârtie, carton, cauciuc, plastic şi de sticlă (cioburi de sticlă), precum şi a
acumulatoarelor electrice uzate;
y1) veniturile obţinute de persoanele fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi a
gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), de la comercializarea producţiei din fitotehnie şi horticultură
în formă naturală şi a producţiei din zootehnie în formă naturală, în masă vie şi sacrificată,
efectuată în adresa altei persoane fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi a
gospodăriilor ţărăneşti (de fermier);
y2) veniturile obţinute de persoanele fizice, cu excepţia întreprinzătorilor individuali şi a
gospodăriilor ţărăneşti (de fermier), de la livrarea laptelui natural;
y3) veniturile obţinute de persoanele fizice rezidente (cetăţeni ai Republicii Moldova şi
apatrizi) de la înstrăinarea locuinţei de bază;
z) veniturile obţinute în urma utilizării facilităţilor fiscale;
z2) mijloacele băneşti obţinute din fondurile speciale şi/sau mijloacele financiare obţinute sub
formă de grant prin intermediul programelor aprobate de Guvern, utilizate conform destinaţiei
acestora;
z3) compensaţiile pagubelor morale;
z4) venitul obţinut ca urmare a anulării restanţelor la bugetul public naţional;
z5) solda bănească a militarilor în termen, a elevilor şi cursanţilor (studenţilor) instituţiilor de
învăţămînt militar şi ai instituţiei de învăţămînt superior cu statut de mare unitate specială;
z6) veniturile obţinute ca urmare a compensării daunei materiale cauzate, în partea în care
compensaţia acordată nu depăşeşte dauna materială cauzată;
z7) plata depozitelor garantate din Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar,
conform Legii nr.575-XV din 26 decembrie 2003 privind garantarea depozitelor în sistemul bancar;
z9) venitul din reevaluarea mijloacelor fixe şi a altor active, precum şi din reluarea
pierderilor din depreciere a mijloacelor fixe şi a altor active;
z10) dividendele aferente perioadelor fiscale de pînă la 1 ianuarie 2008 achitate în folosul
persoanelor fizice rezidente;
z11) veniturile sub formă de royalty ale persoanelor fizice în vîrstă de 60 ani şi mai mult din
domeniul literaturii, artei şi ştiinţei;
z12) veniturile persoanelor juridice obţinute în urma valorificării surselor financiare externe
în cadrul proiectelor şi granturilor internaţionale ce ţin de dezvoltarea învăţămîntului şi cercetării;
z13) veniturile obţinute de către organizaţiile necomerciale, cultele religioase şi părţile
componente ale acestora conform legii în urma desemnării procentuale;

11
 z14) veniturile obţinute sub formă de indemnizaţie pentru munca prestată în ziua alegerilor,
achitată membrilor consiliilor electorale de circumscripţie, membrilor birourilor electorale ale
secţiilor de votare şi funcţionarilor aparatelor consiliilor şi birourilor respective;
z15) plăţile suportate de către beneficiarii de lucrări pentru hrana şi transportarea zilierilor,
în mărimea stabilită de Guvern;
z16) compensaţia achitată din contul Fondului de compensare a investitorilor conform Legii
nr.171/2012 privind piaţa de capital;
z17) venitul din anularea sau recuperarea cheltuielilor, veniturile din reducerea sau anularea
provizioanelor, pentru care nu s-au acordat deduceri în scopuri fiscale;
z18) plăţile efectuate de angajator pentru testarea salariaţilor în vederea depistării prezenţei
virusului SARS-CoV-2 și pentru vaccinarea salariaților împotriva SARS-CoV-2;
z19) dividendele primite de persoanele juridice rezidente de la alte persoane juridice rezidente,
cu excepţia dividendelor aferente profitului nerepartizat obţinut în perioadele fiscale 2008–2011
inclusiv.
4. Diferite surse de obţinere a venitului
Veniturile pot fi grupate în funcţie de ţara pe teritoriul căreia sunt câştigate.
În legătură cu aceasta se deosebeşte:
 venit obţinut pe teritoriul R. M;
 venit obţinut peste hotarele R. M.
Codul fiscal prevede cerinţe speciale la determinarea sumei impozitului pe venit spre
deducere, achitat peste hotarele R. M., calculat de la suma venitului obţinut în străinătate.
Gruparea veniturilor după acest criteriu este importantă pentru impozitarea veniturilor
persoanelor rezidente şi nerezidente.
Conform art. 70 (1) din C.F. venitul impozabil al unui nerezident se consideră venitul
obţinut din sursele aflate pe teritoriul Republicii Moldova.
Această grupare a veniturilor are importanţă în cadrul stabilirii sursei de venit pentru
evitarea dublei impuneri şi respectarea convenţiilor internaţionale încheiate în acest domeniu.

2.3. Ajustarea cheltuielilor în conformitate cu legislaţia fiscală

Datorită divergenţelor dintre sumele cheltuielilor constatate în contabilitatea financiară şi
cele recunoscute în scopuri de impozitare apar diferenţe, a căror cauze sunt următoarele:
a) incoincidenţa perioadei de gestiune la constatarea cheltuielilor;

12
 b) limitarea sumei cheltuielilor constatate în scopul impozitării;
c) divergenţa metodelor de calcul şi evaluare a cheltuielilor;
d) componenţa şi structura cheltuielilor nedeductibile fiscal.
a) Incoincidenţa perioadei de gestiune la constatarea cheltuielilor
Constatarea cheltuielilor în scopuri de impozitare şi în contabilitatea financiară în diferite
perioade de gestiune este influenţată de metodele de evidenţă utilizate de întreprinderi, a căror
definire şi posibilitate de utilizare a fost expusă la examinarea cauzelor de constatare a veniturilor.
Spre exemplu, dacă contribuabilul ce utilizează metoda specializării exerciţiilor (calculelor)
are datorii faţă de o persoană interdependentă, care foloseşte metoda de casă, acestea se constată ca
cheltuieli în Raportul de profit şi pierderi în perioada de gestiune în care cheltuielile au apărut. În
scopuri fiscale, cheltuielile nu pot fi atribuite acestui exerciţiu contabil, decât numai în perioada de
gestiune a achitării lor.
Conform C.F., persoană interdependentă este considerat membrul familiei
contribuabilului sau persoana care controlează contribuabilul, este controlat de contribuabil sau se
află împreună cu acesta sub controlul unui terţ. În art. 5 (12, a) sânt indicate gradele de rudenie
calificate ca membri ai familiei.
a) familia contribuabilului include: soţia (soţul) contribuabilului; părinţii contribuabilului;
copiii contribuabilului şi soţii (soţiile) lor; bunicii contribuabilului; nepoţii (nepoatele)
contribuabilului şi soţiile (soţii) lor; fraţii şi surorile contribuabilului şi soţiile (soţii) lor; străbunicii
contribuabilului; strănepoţii contribuabilului şi soţii (soţiile) lor; fraţii şi surorile părinţilor
contribuabilului şi soţiile (soţii) lor; nepoţii (nepoatele) contribuabilului de pe frate (soră) şi soţiile
(soţii) lor; fraţii şi surorile bunicilor contribuabilului şi soţiile (soţii) lor; copiii fraţilor şi surorilor
părinţilor contribuabilului şi soţiile (soţii) lor; copiii nepoţilor (nepoatelor) contribuabilului de pe
frate (soră) şi soţii (soţiile) lor; precum şi persoanele enumerate din partea soţiei (soţului)
contribuabilului;
Prin control se înţelege posesia (directă sau prin una ori mai multe persoane interdependente)
a cel puţin 50% din capitalul sau din drepturile de vot ale unei persoane. În acest caz, persoana
fizică este considerată posesor al tuturor cotelor de participaţie în capital, cote ce aparţin, în mod
direct sau indirect, membrilor familiei sale.

Exemplu. S.A. „Viitorul" care recunoaşte cheltuielile şi veniturile în baza metodei

specializării exerciţiilor (calculelor), a beneficiat de servicii de audit de la întreprinderea
individuală „Mocanu" I.I., ce utilizează în contabilitate metoda de casă.
Întreprinderea „Mocanu" este fondatorul S.A. „Viitorul" şi deţine 82% din capitalul social
al acesteia, fapt ce califică părţile contractante ca persoane interdependente. Valoarea

13
contractuală a serviciilor este egală cu 6000 lei (inclusiv TVA). Serviciile au fost acordate în
decembrie 2021, încasând numai 50% din valoarea acestora. Diferenţa a fost plătită întreprinderii
„Mocanu" în ianuarie 2022.
În contabilitatea financiară şi în Situația de profit şi pierderi a anului 2021 în S.A.
„Viitorul" au fost constatate cheltuieli în suma serviciilor primite de 5 000 lei (fără TVA).
În scopuri de impozitare ca cheltuieli au fost constatate sumele achitate: 2 500 lei în 2021 şi
2 500 lei în 2022.
Diferenţa dintre sumele cheltuielilor constatate în contabilitatea financiară şi în scopuri de
impozitare a fost adunată la venitul contabil a anului 2021 şi va fi scăzută la calcularea venitului
impozabil în anul 2022.
b) Limitarea sumei cheltuielilor constatate în scopul impozitării
În condiţiile unei economii de concurenţă şi de piaţă, întreprinderile, fiind ghidate de ideea
unei dezvoltări economice libere, nu plafonează cheltuielile efectuate, dacă acestea au avut scopul
prosperării afacerilor efectuate în scopuri de întreprinzător. Astfel, cheltuielile suportate în
activitatea de întreprinzător sunt constatate şi reflectate în Raportul de profit şi pierderi în mărime
totală, fără a limita suma unui sau altui fel de cheltuieli.
Legislaţia fiscală limitează suma unor articole de cheltuieli în scopuri de impozitare.
Plafonul acestor cheltuieli este stabilit în procente faţă de o bază de calcul, în sumă fixă indicată sau
sumă de calculat.
Cheltuielile, deducerea cărora este permisă la calcularea obligaţiunii fiscale cu privire la
impozitul pe venit numai într-o anumită mărime, cuprind:
cheltuielile de delegaţii.
În conformitate cu art. 24 alin. (3) din Codul fiscal, deducerea cheltuielilor de delegaţii se
efectuează în limitele şi modul stabilit de Guvern.
Conform legislaţiei în vigoare se prevede următoarele tipuri de compensaţii acordate
angajaţilor la delegarea lor în alte localităţi în legătură cu exercitarea obligaţiunilor de serviciu care
se acceptă spre deducere:
• plăţi sub formă de diurne (se acordă pentru recuperarea cheltuielilor "de buzunar", inclusiv
pentru hrană);
• compensarea / achitarea cheltuielilor de cazare;
• compensarea cheltuielilor pentru transport - tur/retur;
• compensarea cheltuielilor de transport de la aeroport pînâ la hotel;
• compensarea /achitarea cheltuielilor pentru primirea paşaportului străin în cazul în care
angajatul care se deplasează peste hotarele republicii nu dispune de acest document;
• compensarea / achitarea cheltuielilor pentru deschiderea vizei.

14
 Toate aceste tipuri de compensaţii / cheltuieli, cu excepţia plăţilor sub formă de diurnă, se
acceptă spre deducere numai cu condiţia confirmării lor documentare în modul general stabilit.
Este necesar de menţionat că cheltuielile privind delegarea salariaţilor urmează a fi
acceptate spre deducere numai în cazul în care contribuabilul confirmă că cheltuielile respective au
fost suportate în cadrul desfăşurării activităţii de întreprinzător, adică cu confirmarea scopului
delegării salariatului (salariaţilor), precum şi a rezultatului deplasării (darea de seamă a persoanei
delegate).
În caz contrar, cheltuielile respective nu sînt acceptate spre deducere, iar plata efectuată în
folosul angajatului (diurna, cazarea, deschiderea vizei etc.) urmează a fi considerate ca cheltuieli
personale care, în final, sînt considerate ca plăţi impozabile, la efectuarea cărora urmează a se
reţine impozitul pe venit la sursa de plată;
Deducerea cheltuielilor de delegații se efectuează în limitele normelor stabilite prin Hotărîrea
Guvernului nr. 10 din 5 ianuarie 2012 „Pentru aprobarea Regulamentului cu privire la
delegarea salariaților entităților din Republica Moldova”, cu modificările ulterioare.
 cheltuielile de reprezentanţă.
Deducerea cheltuielilor de reprezentanţă se efectuează în conformitate cu modul şi limitele
stabilite prin Regulamentul cu privire la limitarea unor cheltuieli permise spre deducere din
venitul brut aprobat prin Hotărîrea Guvernului Republicii Moldova nr. 130 din 6 februarie 1998.
Potrivit Regulamentului menţionat, la cheltuielile de reprezentanţă ce ţin de activitatea de
întreprinzător a entităţii se raportează doar cheltuielile suportate pentru primirea delegaţiilor, atît în
Republica Moldova, cît şi în afara Republicii Moldova, ce contribuie la buna desfăşurare a
activităţii de întreprinzător şi includ:
1) cheltuielile pentru primirea oficială a delegaţiilor, inclusiv a celor străine, pentru încheierea
diverselor acorduri, contracte etc.;
2) cheltuielile pentru frecventarea manifestărilor culturale şi reprezentaţiilor teatralizate în
procesul de negocieri ale unor acorduri în scop antreprenorial;
3) cheltuielile de transport în timpul primirii delegaţiilor conform programului stabilit;
4) cheltuielile pentru achitarea serviciilor traducătorilor neîncadraţi în personalul
întreprinderii;
5) cheltuielile pentru trataţii în timpul şi locul unde decurg negocierile de afaceri şi
manifestările culturale respective;
6) сadouri/suvenire în mărimea ce nu depășește 2% din suma scutirii personale anuale, pentru
fiecare persoană, primită în delegaţie/deplasare realizată conform programului.
Documentele ce confirmă primirea delegaţiilor (reprezentanţelor) sînt:

15
 1) ordinul conducătorului întreprinderii, emis în baza înţelegerilor prealabile ale părţilor
(programelor, acordurilor, scrisorilor, faxurilor etc.), în care se menţionează componenţa
delegaţiilor, scopul, programul şi termenul vizitei;
2) informaţiile referitoare la rezultatele vizitei şi darea de seamă asupra cheltuielilor efectuate,
justificate documentar.
Pentru asigurarea confirmării cheltuielilor de reprezentanţă se va asigura dispunerea ambelor
categorii de documente din cele menţionate în prezentul punct.
Suma-limită a cheltuielilor de reprezentanţă care se permite spre deducere constituie 0,75%
din venitul brut.
La completarea Declaraţiei limitele respective sînt determinate în anexa 2.1D la
Declaraţie. Nu completăm rândurile 030431 și 030432.
 cheltuielile neconfirmate documentar.
În categoria specificată de cheltuieli se includ nu numai cheltuielile pentru care în general
nu există confirmare documentară, ci şi cheltuielile confirmate documentar, însă nu în modul
stabilit, adică sînt confirmate prin intermediul documentelor care nu corespund tuturor cerinţelor
prevăzute de actele normative în vigoare.
Cele mai frecvente cazuri de neconfirmare documentară în modul stabilit a cheltuielilor
suportate se întîlnesc atunci cînd factura de expediţie sau factura care confirmă procurarea valorilor
materiale sau a serviciilor nu este eliberată de organul abilitat cu asemenea funcţii (Departamentul
Statisticii şi Sociologiei sau Inspectoratul Fiscal de Stat teritorial) sau asemenea documente sînt
eliberate de organele respective, însă pe numele altei persoane.
De asemenea foarte frecvent se întîlnesc cazuri de confirmare documentară insuficientă a
cheltuielilor suportate atunci cînd întreprinderea efectuează achiziţii de anumite produse (mărfuri)
de la persoanele fizice - cetăţeni fără indicarea în actul de achiziţie - document tipizat cu regim
special a datelor vis-a-vis de persoana fizică de la care se efectuează achiziţia - date privind codul
fiscal şi viza de reşedinţă etc.
În asemenea cazuri, ca consecinţă a insuficienţei confirmării documentare în modul stabilit a
cheltuielilor suportate, acestea din urmă nu sînt acceptate spre deducere în mărimea suportată în
scopul determinării obligaţiunilor fiscale cu privire la impozitul pe venit şi respectiv deducerea lor
este acceptată numai în mărime de pînă la 0,2 % din suma venitului impozabil (art. 24, alin. 10).
Exemplul. Pe parcursul anului fiscal 2021 S. A. "Viitorul" a achiziţionat produse agricole
de la persoanele fizice-cetăţeni în baza a 300 acte de achiziţie în sumă totală de 50 000 lei. Din
numărul total al documentelor ce confirmă achiziţionarea de la persoanele fizice a valorilor
materiale numai în 100 de acte în sumă totală de 15 000 lei sînt indicate toate datele. În celelalte

16
acte nu sînt indicate unul sau cîteva din elementele obligatorii şi anume: codul fiscal, viza de
reşedinţă, semnătura persoanei care a vîndut producţia respectivă etc.
În legătură cu aceasta, la determinarea obligaţiunilor fiscale cu privire la impozitul pe
venit, suma cheltuielilor suportate de 35 000 lei indicată în documentele care nu conţin toate
elementele obligatoriii (50 000 – 15 000) nu vor fi acceptate spre deducere, deoarece nu sunt
confirmate documentar în modul stabilit.
 donaţii în scopuri filantropice sau de sponsorizare
Deducerea cheltuielilor legate de efectuarea donaţiilor în scopuri filantropice şi de
sponsorizare se efectuează în conformitate cu art. 36 alin. (2) din Codul fiscal în scopurile
prevăzute la art. 2 și 3 din Legea nr. 1420-XV din 31 octombrie 2002 cu privire la filantropie
și sposorizare.
Donațiile în scopuri filantropice sau de sponsorizare pot fi efectuate atît în formă bănească,
cît și nebănească.
Agenții economici care pe parcursul perioadei fiscale au efectuat donații în scopuri
filantropice sau de sponsorizare trebuie să confirme cheltuielile suportate pentru a primi dreptul de
a deduce aceste cheltuieli.
Deducerea oricăror donații efectuate în decursul perioadei fiscale în scopuri filantropice sau
de sponsorizare se permite în cuantum ce nu depășește indicatorul stabilit la art. 36 alin (1) din
CF din venitul impozabil.
Drept bază pentru acordarea donațiilor filantropice sau a sponsorizărilor o constituie
contractul de donație și cererea în formă scrisă din partea beneficiarilor care doresc să
primească astfel de ajutor și care în cadrul Codului, au acest drept.
c) Divergenţa dintre metodele de calculare a cheltuielilor
Deosebirea dintre metodele şi procedeele de determinare a sumei cheltuielilor în contabilitate
şi în scopuri fiscale într-o perioadă de gestiune condiţionează apariţia abaterilor dintre rezultatele
financiare calculate.
În politica de contabilitate întreprinderile stabilesc metode de evaluare, calculare a amortizării
şi uzurii activelor fără să fie preocupate de minimizarea profitului, respectiv a impozitului pe venit,
reieşind doar din avantajele economice care le generează activele şi din interesele proprii. Legislaţia
fiscală, însă, impune anumite metode fixe de evaluare a activelor, amortizării şi uzurii lor, care sunt
diferite de cele contabile, fapt care duce la apariţia divergenţelor dintre indicatorii calculaţi în
contabilitate şi în fiscalitate. Metode de calculare a cheltuielilor, algoritmul cărora în contabilitate
este diferit de cel indicat în Codul fiscal, se reduc la calcularea:
• amortizării imobilizărilor necorporale;
• amortizării mijloacelor fixe;

17
• epuizării resurselor naturale.

18