Cadrul general pentru întocmirea și

prezentarea situațiilor financiare

conform IFRS
Scopul, obiectivul, utilitatea și limitările raportării financiare cu scop general
Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare
Cerințe de întocmire a situațiilor financiare
Structura situațiilor financiare conform IFRS
1
 Scopul, obiectivul, utilitatea și limitările
raportării financiare cu scop general

Cadrul pentru întocmirea și prezentarea situațiilor financiare -

cuprinde conceptele și principiile teoretice care alcătuiesc împreună
sistemul de referință pentru întocmirea și prezentarea situațiilor
financiare pentru utilizatorii externi, fiindu-i atribuită calitatea de
referențial pentru elaborarea normelor contabile și de instrument de
coerență a normelor și practicilor contabile.
Cadrul conceptual internațional urmărește:
• să răspundă necesităților comune majorității utilizatorilor,
• luării deciziilor (pentru a stabili când să cumpere, sa conserve sau să
vândă părți din capital),
• evaluării răspunderii sau gestionării conducătorilor,
• evaluării garanțiilor pentru credite acordate întreprinderii,
• evaluării capacității întreprinderii de a-și plăti angajații și de a le oferi
alte beneficii,
• determinării politicilor fiscale, a profitului și a dividendelor care se pot
distribui,
• elaborării si utilizării datelor privind venitul național,
• reglementării activității entității.
Potrivit Cadrului general obiectivele urmărite de normalizatorii internaționali sunt:
• sprijinirea IASB în elaborarea viitoarelor IFRS (International Financial Reporting
Standards) și în revizuirea IFRS/IAS (International Accounting Standards) existente;
• sprijinirea IASB în promovarea armonizării reglementărilor, standardelor si procedurilor de
contabilitate referitoare la prezentarea situațiilor financiare prin realizarea unor concepte de
baza care să reducă numărul tratamentelor contabile alternative permise de IAS/IFRS;
• sprijinirea organismelor naționale de elaborare a standardelor în procesul de dezvoltare a
standardelor naționale;
• sprijinirea celor care întocmesc situații financiare conform IFRS în rezolvarea problemelor
care nu se regăsesc în acestea;
• sprijinirea auditorilor la formarea unei opinii referitoare la conformitatea situațiilor
financiare cu IFRS2
• sprijinirea utilizatorilor la interpretarea informațiilor prezentate în situațiile financiare
elaborate în conformitate cu IFRS;
• furnizarea de informații celor interesați de activitatea IASB privind modul de elaborarea
standardelor.
 Obiectivul Situațiilor Financiare (conform cadrului)
de a furniza informații despre poziția financiară, performanța și
modificările poziției financiare a entității. Aceste informații trebuie să
fie utile pentru o gama larga de utilizatori.

Cine sunt utilizatorii de informație ?

 Situațiile Financiare includ (C.G. par.7):

- bilanțul
- cont de profit și pierdere
- situație a modificărilor capitalurilor proprii
- tablou al fluxurilor de numerar/trezorerie
- anexa care cuprinde politicile contabile si notele explicative.
 Conform IAS/IFRS

lasă o mare libertate contabilului în exercitarea raționamentului

profesional
2
Caracteristicile calitative ale informațiilor
financiare

inteligibilitatea,
relevanța,
credibilitatea și
comparabilitatea
 !!!

Caracteristicile calitative ale informațiilor financiare sunt însoțite și de

limitele prezentării informației contabile, limite care vizează o
prezentare oportună, un raport cost-beneficiu rentabil și găsirea unui
echilibru între caracteristicile calitative.

Continuitatea activității
3
 Cerințe de întocmire a situațiilor financiar
Situațiile financiare – un set de indicatori privind activitatea
entității economice, care sunt sistematizați în tabele speciale.
Obiectivul situațiilor financiare este de a oferi informații despre
poziția financiară și rezultatele financiare ale activității entității, care
sunt utile unei game largi de utilizatori în luarea deciziilor economice.
Situațiile financiare prezintă, de asemenea, mișcarea numerarului,
rezultatele de gestionare a resurselor încredințate conducerii entității
economice.
IAS 1 „Prezentarea situațiilor financiare"
- principiul de prezentare fidelă.

„situațiile financiare trebuie să prezinte fidel

starea financiară, rezultatul operațiunilor și
fluxurile de trezorerie ale entității"
 În conformitate cu principiile IFRS referitor la prezentarea fidelă,
entitatea trebuie:
a) să selecteze și să aplice politicile contabile în conformitate cu IAS 8 ,
„Politici contabile, estimările contabile și erori" care definește o ierarhie
de dispoziții, spre care trebuie să se orienteze conducerea entității, în
absența unor standarde sau interpretări aplicabile unui caz concret;
b) să prezinte informații, astfel încât să fie conforme cu principiile de
relevanță, fiabilitate, comparabilitate și inteligibilitate;
c) să dezvăluie informații suplimentare în acele cazuri când cerințele
specifice ale IFRS sunt insuficiente pentru ca utilizatorii să înțeleagă
impactul anumitor tranzacții, alte evenimente și condiții privind starea
financiară și rezultatele activității.
Daca conducerea entității concluzionează că respectarea cerințelor unui IFRS va aduce la
prezentarea de informații, care nu corespund obiectivului de raportare financiară, entitatea
trebuie să se abată de la această cerință, dacă alte reglementări nu interzic acest lucru.
În acest caz, entitatea trebuie să dezvăluie următoarele informații:
a) faptul că conducerea entității confirmă prezentarea fidelă în situațiile financiare a
poziției financiare, rezultatelor activității și a fluxurilor de trezorerie;
b) faptul că conducerea entității a respectat toate cerințele IFRS, cu excepția unora, cu
scopul prezentării fidele a situațiilor financiare;
c) titlul standardului, cerințele de la care s-a abătut conducerea entității, esența abaterii,
inclusiv și tratamentul contabil, prevăzut de standard, care nu conduce la prezentarea de
informații ce ar corespunde obiectivului de raportare financiară, precum și tratamentului
propus;
d) pentru fiecare perioadă de raportare, trebuie să se specifice efectul abaterii de la
cerințele aferente articolului corespunzător de raportare, în comparație cu metoda de
calculare prescris de standard.
Deci:
Pentru a asigura o prezentare fidelă entitatea trebuie:
a) să aleagă și corect să aplice politicile contabile în conformitate cu
IAS 8;
b) să prezinte informația într-un mod, care ar conduce la formarea de
informații relevante, fiabile, comparabile și inteligibile;
c) să asigure dezvăluiri suplimentare de informații în acele cazuri în care
respectarea cerințelor IFRS este insuficientă pentru a permite
utilizatorilor să înțeleagă impactul anumitor tranzacții, altor evenimente
și condiții privind poziția financiară și rezultatele operațiunilor entității.
Totodată, entitatea ar trebui să prezinte următoarele informații:
a) că conducerea entității consideră că situațiile financiare prezintă fidel poziția
financiară, rezultatele financiare și fluxurile de trezorerie ale organizației;
b) că, în general, a luat în considerare cerințele IFRS, cu excepția faptului că ea s-a
abătut de la o anumită cerință în scopul realizării unei prezentări fidele;
c) privind abaterile de la standard:
• numele standardului;
• natura abaterii, inclusiv tratamentul care s-ar fi impus de prezentul standard;
• motivul pentru care un astfel de tratament contabil în circumstanțele date ar induce
în eroare în așa măsură încât ar apărea o contradicție cu obiectivele de raportare
financiară;
d) tratamentul contabil acceptat;
e) pentru fiecare perioadă de raportare de abatere – impactul financiar asupra
articolului corespunzător al situației financiare, care s-a reflectat cu abateri de la
prevederile oricărui standard.
Entitatea este obligată să întocmească situațiile financiare, cu excepția
informației privind fluxurile de trezorerie, aplicând metoda contabilității
de angajamente.
Astfel elementele situațiilor financiare sunt recunoscute ca
active,
datorii,
capital propriu,
venituri și cheltuieli (elementele situațiilor financiare),
dacă acestea corespund definiției și criteriilor de recunoaștere, în
conformitate cu metoda în cauză.
Atenție
Activele și datoriile, veniturile și cheltuielile, nu pot fi compensate
reciproc cu excepția cazurilor în care aceasta este permis de careva
Standard.
Compensările reciproce permise pot fi considerate:
• reflectarea venitului din vânzări după deducerea reducerilor
comerciale;
• determinarea rezultatului din ieșirea activelor imobilizate, care se
obține prin deducerea din venitul de la ieșirea activului a valorii de
bilanț a activului și a cheltuielilor legate de ieșirea lui;
• decontarea costurilor legate de evaluarea datoriilor, cu compensările
corespunzătoare de exemplu, acordul cu privire la garanțiile legate de
datoriile furnizorului.
Prezentarea Situațiilor Financiare
se indică perioada

De obicei, entitatea prezintă un set complet de situații financiare pentru

o perioadă de un an. În cazul în care entitatea prezintă situații financiare
pentru o perioadă mai mare sau mai mică de un an, ea trebuie să
dezvăluie:

• motivul utilizării unei perioade mai îndelungate sau mai scurte;

• faptul că sumele prezentate în situațiile financiare nu sunt suficient de
comparabile.
Pentru toți indicatorii situațiilor financiare, cu excepția cazurilor în care
un oarecare standard permite sau prevede altceva, în mod obligatoriu
trebuie să fie dezvăluită informația comparativă pentru anul
precedent. Pentru a asigura comparabilitatea, entitatea trebuie să
păstreze permanența prezentării și clasificării elementelor din situațiile
financiare de la o perioadă la alta, cu excepția cazurilor în care:

• a) natura activității entității s-a schimbat esențial;

• b) un oarecare IFRS necesită schimbări în prezentarea rapoartelor.
 Atunci când se modifică prezentarea elementelor în situațiile
financiare, sumele comparative vor fi reclasificate.
În acest caz, entitatea trebuie să dezvăluie:

a) natura reclasificării;
b) valoarea fiecărui element sau clasă de elemente, în cazul
reclasificării;
c) motivul reclasificării.
 Autenticitatea situațiilor financiare

Aspectele calitative
Conceptele de bază
Principiile contabilității

•Fundamentale
•Metoda calculației •Auxiliare
•Continuitatea activității •Limitarea și semnificația

•Caracterul semnificativ al elementelor

•compensarea reciprocă
•Continuitatea
•Periodicitatea
•Comparabilitatea
 Caracteristicile calitative ale informației (IAS 1)

relevanță,
fiabilitate,
comparabilitatea și

inteligibilitatea
 Consecutivitatea prezentării şi clasificării elementelor în situațiile
financiare trebuie în mod obligatoriu să se păstreze de la o perioadă la
alta, cu excepția următoarelor cazuri:

a) atunci când este evident că, din cauza schimbării semnificative în

natura activității entității și, respectiv, a revizuirii politicilor
contabile mai acceptabilă este o altă prezentare a informațiilor sau o
altă clasificare;

b) atunci când un standard este modificat.

Raționamentul profesional:

• presupune obiectivitate, deoarece se bazează pe analiza faptelor

activității economice care au avut loc;
• poartă un caracter subiectiv, deoarece această părere reprezintă
rezultatul cunoștințelor, aptitudinilor și experienței unui anumit
specialist;
• se apreciază prin conținutul situațiilor financiare, adică prin
autenticitatea lor;
• se dezvoltă dinamic, ceea ce se confirmă prin schimbările determinate
de apariția noilor cerințe în sistemul de contabilitate.
Raționamentul profesional ajută la luarea
unei decizii mai optimale într-o anumită
situație și elaborarea situațiilor financiare
în conformitate cu IFRS este practic
imposibilă fără utilizarea acestuia.
Câteva exemple de raționament profesional:

• la stabilirea termenului de exploatare şi alegerea metodei de

amortizare a mijloacelor fixe și a imobilizărilor necorporale;
• la recunoașterea unei datorii contingente în legătură cu vânzarea de
produse (prestarea de servicii) cu oferirea garanției;
• la calcularea mărimii pierderii din depreciere şi alegerii ratei de
actualizare;
• la stabilirea formatului raportării pe segmente;
• la evaluarea mărimii creanțelor incerte.
4
Structura situațiilor financiare conform
IFRS
Setul complet de situații financiare include

Situația poziției financiare;

Situația rezultatului global;
Situația modificărilor capitalului propriu;
Situația fluxurilor de trezorerie; și
Notele explicative.
 Situația poziției financiare
conține informația pentru determinarea indicatorilor
care o caracterizează, de aceea este necesar de respectat
anumite condiții de prezentare a elementelor acestei
situații financiare importante.
În primul rând, aceasta se referă la necesitatea
evidențierii în ea a activelor, datoriilor și capitalului.
 Entitatea trebuie să clasifice activul ca circulant, dacă corespunde
următoarelor criterii:
• el este destinat vânzării sau utilizării în cadrul ciclului normal de
exploatare (Ciclul operațional al entității reprezintă în sine perioada de
timp din momentul procurării activelor pentru prelucrare și până în
momentul schimbului acestora pe numerar sau echivalentul lui. În
cazul în care nu este posibil stabilirea clară a ciclului operațional al
entității, se presupune că, continuitatea acestuia constituie 12 luni.);
• se preconizează să fie realizat în decursul a 12 luni ce urmează după
perioada de raportare; și
• activul reprezintă numerar sau echivalentul acestuia.
Toate celelalte active care nu satisfac nici unul din criteriile
enumerate mai sus urmează să fie clasificate ca fiind imobilizate.
Entitatea trebuie să clasifice datoriile ca fiind curente, dacă:
•preconizează decontarea datoriei în limitele unui ciclu normal de
exploatare;
•datoria a apărut în rezultatul operațiunilor comerciale; și
•datoria urmează a fi decontată în decursul a 12 luni după perioada
de raportare.

Toate celelalte datorii care nu satisfac criteriile enumerate mai sus se

clasifică ca fiind pe termen lung.
 Entitatea de asemenea clasifică datoriile sale
financiare în datorii curente dacă ele urmează să fie
stinse în decursul a 12 luni după încheierea perioadei de
raportare, și chiar dacă:
•termenul inițial al lor constituie o perioadă mai mare
de 12 luni; și
•după încheierea perioadei de raportare și până la
confirmarea situațiilor financiare este încheiat acordul
privind refinanțarea sau modificarea graficului plăților
pe bază de termen lung.
Situația privind poziția financiară a entității trebuie, cel puțin, să includă următoarele elemente:
• imobilizări necorporale;
• imobilizări corporale;
• investiții imobiliare;
• active financiare;
• investiții contabilizate pe baza metodei punerii în echivalență;
• active biologice;
• stocuri;
• creanțe comerciale și similare;
• numerar și echivalentul acestuia;
• active destinate vânzării (în conformitate cu IFRS 5);
• datorii comerciale;
• provizioane;
• datorii financiare;
• datorii calculate;
• datorii și creanțe privind impozitul curent;
• datorii și creanțe cu privire la impozitul amânat;
• capital și rezerve.
Exemplu

O entitate la data raportării dispune de următoarele informaţii: - costul

de intrare a mijloacelor fixe – 4500000 lei, inclusiv a clădirilor –
2500000 lei, a inventarului şi mobilierului – 2000000 lei;
- amortizarea cumulată – 870000 lei, inclusiv a clădirilor – 570000 lei,
a inventarului şi mobilierului – 300000 lei;
- pierderile din deprecierea clădirilor – 390000 lei.
Conform politicilor contabile, evaluarea ulterioară a imobilizărilor
corporale se efectuează conform modelului bazat pe cost.
Rezolvare
Exemplu

O entitate la data raportării dispune de următoarele date: creanţele

cumpărătorilor şi clienţilor din ţară – 658000 lei, din străinătate –
392000 lei, suma provizioanelor (corecţiilor) pentru creanţele
compromise – 45000 lei.

Rezolvare
 Situația rezultatului global - vor fi
cuprinse toate elementele pentru determinarea
profitului și alte elemente ale rezultatului
global. Cu alte cuvinte, în Situația rezultatului
global entitatea trebuie să prezinte toate
elementele de venituri și cheltuieli,
recunoscute pe perioada de raportare.
IAS 1 prevede, ca această Situație să includă minimum următoarele elemente:
a) În secțiunea de profit și pierdere:
• veniturile;
• câștigurile sau pierderile, apărute în rezultatul încetării recunoașterii activelor financiare, evaluate la
costul amortizat;
• cheltuielile de finanțare;
• partea din profitul sau pierderea aferent(ă) entităților asociate și asocierilor în participație, calculată
după metoda punerii în echivalență;
• câștigul sau pierderea, apărută ca diferență în rezultatul reclasificării evaluării activului financiar
conform valorii juste;
• cheltuiala cu impozitul;
• profitul sau pierderile după impozitare referitor la activitățile întrerupte (IFRS 5);
• profitul net sau pierderea netă.
b) În secțiunea alte elemente ale rezultatului global, fiecare componentă a rezultatului global (pe
elemente - rând) aferente perioadei;
c) Rezultatul global total, care este totalul dintre profit și pierdere și alte elemente ale rezultatului
global.
Determinarea profitului net (pierderii) poate fi efectuată în baza grupării elementelor de
cheltuieli sau după natura acestora, sau după destinația lor în dependență de faptul care
abordare asigură cea mai fiabilă și relevantă informație.
Gruparea cheltuielilor pe elemente este următoarea:
• Venitul din vânzări;
• Alte venituri;
• Variația stocurilor de produse finite și producția în curs de execuție;
• Materii prime și materiale consumabile utilizate;
• Cheltuieli cu beneficiile angajaților;
• Cheltuieli cu amortizarea și deprecierea;
• Alte cheltuieli;
• Total cheltuieli;
• Profit înainte de impozitare.
Această variantă este simplă în aplicare și permite de a determina unul din cei mai
importanți indicatori ai entității – valoarea adăugată.
Gruparea cheltuielilor după destinație se prezintă în modul următor:
• Venitul din vânzări;
• Costul vânzărilor;
• Profit brut;
• Alte venituri;
• Cheltuieli de distribuire;
• Cheltuieli administrative;
• Alte cheltuieli;
• Profit înainte de impozitare.
Această metodă de grupare a cheltuielilor asigură utilizatorii cu cea mai relevantă
informație, comparativ cu cea precedentă, întrucât oferă posibilitatea de a obține astfel
de indicatori importanți pentru analiza financiară, precum profitul brut, rezultatul
activității de exploatare, şi alți indicatori.
 !!!!!!!!!!
Cu toate acestea, entitatea care grupează
cheltuielile după destinația acestora, trebuie
să dezvăluie informație suplimentară privind
gruparea cheltuielilor pe elemente, ceea ce
este condiționat de determinarea produsului
intern brut în totalitate pe țară.
Exemplu

O entitate la data raportării dispune de următoarele date: creanţele

cumpărătorilor şi clienţilor din ţară - 658000 lei, din străinătate -
392000 lei, suma provizioanelor (corecţiilor) pentru creanţele
compromise - 45000 lei.

Rezolvare
Exemplu
În anul 201X entitatea a înregistrat venituri aferente activităţii
operaţionale rezultate din:
- vînzarea unor materiale – 18990 lei;
- constatarea plusurilor de mărfuri la inventariere – 1200 lei;
- calcularea prejudiciului material cauzat entităţii de către persoana
vinovată – 7290 lei;
- decontarea datoriilor comerciale cu termenul de prescripţie expirat –
17500 lei;
- anularea sancţiunilor fiscale aferente perioadelor precedente conform
hotărîrii instanţei judecătoreşti – 3500 lei.
Rezolvare
Exemple de „alte elemente ale rezultatului global"
• principalele corectări legate de aplicarea pentru prima dată a IFRS (IFRS
1);
• modificările surplusului din reevaluare (IAS 16 și IAS 38);
• reevaluările planurilor de beneficii determinate în conformitate cu IAS 19;
• câștigurile și pierderile care rezultă din conversia situațiilor financiare ale
unei operațiuni din străinătate (IAS 21);
• câștigurile sau pierderile din investițiile în instrumentele de capital propriu,
evaluate la valoarea justă (IFRS 9);
• partea efectivă din câștiguri sau pierderi pentru instrumentele de acoperire
împotriva riscurilor (IAS 39);
• pentru anumite datorii determinate la valoarea justă în profit sau în pierdere,
ca urmare a modificării valorii juste care poate fi atribuită la riscurile de
credit (IFRS 9).
Exemplu
În anul 201X entitatea a comercializat 2870 unităţi de produse la
costul unitar de 45 lei şi preţul de vînzare unitar de 60 lei. Pe parcursul
aceleiaşi perioade de gestiune au fost returnate 185 de unităţi de
produse.

Rezolvare
 Situația modificărilor în capitalul propriu - se
întocmește în baza compartimentului trei al bilanțului,
de aceea pe fiecare componentă a capitalului, inițial se
efectuează compararea valorii de bilanț la începutul și la
sfârșitul perioadei. apoi se dezvăluie modificările,
condiționate de:
•elementele de profit sau pierdere;
•alte elemente ale rezultatului global;
•tranzacții cu proprietarii, separat reflectându-se
contribuțiile, efectuate de proprietari și repartizate în
favoarea acestora.
 Suplimentar, în însăși Situația modificărilor din capital sau în Note,
entitatea trebuie să prezinte:

a) pe fiecare componentă de capital, analiza elementelor rezultatului

global;

b) suma dividendelor, recunoscute în calitate de repartizări în

favoarea proprietarilor precum suma dividendelor pe acțiune aferentă
perioadei de raportare.
Exemplu
O societate pe acţiuni în august 201X a răscumpărat de la acţionari
350 acţiuni proprii la preţ de 100 lei/acţiune din care 120 acţiuni au
fost revîndute în noiembrie a aceluiaşi an la preţ de 115 lei/acţiune.

Rezolvare
Exemplu

Soldul capitalului de rezervă a unei societăţi cu răspundere limitată la

începutul anului 201X a constituit 14000 lei. În februarie 201X entitatea
a defalcat în capitalul de rezervă profitul net al anului 201X–1 în sumă
de 7800 lei. În septembrie 201X pe seama capitalului de rezervă a fost
majorat capitalul social al societăţii cu 15000 lei, înregistrarea de stat
a modificării respective a fost efectuată în aceeaşi lună.

Rezolvare
 Situația fluxurilor de trezorerie se întocmește în conformitate cu
cerințele IAS 7. Această Situație asigură utilizatorilor de situații
financiare o bază de informații pentru evaluarea capacității entității de a
genera numerar și echivalentele lui și de a utiliza fluxurile acestora.
IAS 1 conține de asemenea cerințele prezentării informației
în Note. Entitatea trebuie să dezvăluie în Note informația cu
privire la elementele Situației poziției financiare, Situației
rezultatului global, Situației modificărilor capitalului propriu și
Situației fluxurilor de trezorerie. În afară de aceasta, Notele
trebuie să dezvăluie informația solicitată de IFRS, care nu se
prezintă în nici într-o situație financiară, însă este relevantă în
scopul înțelegerii oricărei din situațiile menționate.
 Notele pot fi prezentate de către entitate în ordinea
următoare:
1) declarația privind corespunderea situațiilor
financiare cerințelor IFRS;
2) sinteza succintă a principiilor de bază ale
politicilor contabile aplicate;
3) informația detaliată pe elemente, prezentate în
fiecare situație financiară în aceeași ordine precum se
prezintă care situație și fiecare element;
4) dezvăluirea altei informații.
 Printr-o sinteză succintă a principiilor de bază ale
politicilor contabile entitatea trebuie să prezinte următoarea
informație:
• baza de evaluare, utilizată la întocmirea situațiilor financiare;
• privind raționamentul profesional, care a fost elaborat de
conducere în procesul aplicării diverselor principii ale
politicilor contabile şi care are o influență mai semnificativă
la sumele, recunoscute în situațiile financiare;
• alte principii ale Politicilor contabile, care sunt relevante
pentru înțelegerea situațiilor financiare.