N° 00673-3-2011 EXPEDIENTE N° 3330-2008 INTERESADO ASUNTO. Impuesto a la Renta PROCEDENCIA Tacna FECHA Lima, 14 de enero de 2011 VISTA la apelacién interpuesta por - contra la Resolucién de Intendencia N° 1150140000938/SUNAT, emitida el 24 de enero de 2008 por la Intendencia Regional Tacna de la Superintendencla Nacional de Administracién Tributaria - SUNAT, en el fextremo: que declaré fundada en parte la reclamacién formulada contra las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003023 a 112-003-0003050 y las Resoluciones de Multa N° 112-002- (0003521 a 112.002-0003548, giradas por el Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2008, los pagos ‘a cuenta de dicho impuesto correspondientes a enero de 2004 a diciembre de 2005, la Tasa Adicional del Impuesto a la Renta de 2004 y 2005, y por la comisién de las infracciones previstas en el numeral § de los aniculos 175° y 176° y el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario. CONSIDERANDO: Que la recurrente sostiene que la Administracién, como resultado de un proceso de fiscalizacién plagado de irregularidades, en el que se han vulnerado de forma sistematica sus derechos y garantias, determin6 Ja supuesta existencia de una deuda tributaria asi como la comisién de infracciones, que originaron la ‘omisién de los valores reclamados. Que indica que por los ejercicios 2004 y 2005 le correspondia la aplicacién de la tasa especial del Impuesto a la Renta del 10% prevista en el articulo 1° de la Ley N° 27158, al haber cumplido con los requisites para la aplicacion de dicha tasa, toda vez que se establecié en la zona de frontera durante la vigencia de la Ley General de Industrias en 1999, habiendo sido reconocida como empresa industrial manufacturera comprendida en dicha ley; agregando que se dedica a la actividad de conservacién de rustaceos y moluscos (CIIU 151200), esto es, una de las actividades comprendidas en el Decreto Supremo N° 196-99-EF, y que en enero de 2000 comenzé a gozar del beneficio de exoneracién del Impuesto a la Renta, por lo que incluso en et Comprobante de Informacién Registrada cumplié con declararse exonerada respecto del impuesto de este Ultimo ejercicio y si bien en la declaracién original consigné informacién en las casillas correspondientes a la determinacién del impuesto, esto responde a Un error involuntario que no enerva la aplicacién del beneficio, mas aUn sino determiné deuda alguna, de ahi que procedié a presentar la respectiva rectiticatoria en la que corrigié dicho error, y siendo que ademas en las daclaraciones juradas mensuales de enero a diciembre de 2000 no se establecié deuda alguna por encontrarse exonerada al citado impuesto al encontrarse dentro del régimen de frontera, Que afiade que de los criterios contenidos en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 5446-1-2005 y 4387-4-2003, entre otras, se desprende que la utilizacién conjunta de productos provenientes de la zona asi como de otras zonas, no implica la pérdida de dicho beneficio, y que la referida Ley N° 27158 no hace alusién a la fecha de constitucion de las empresas para efecto de la aplicacién del beneficio. Precisa que al encontrarse acogido al beneficio de dicha ley, para la determinacién de los pagos a cuenta mensuales del Impuesto a la Renta, no le eran aplicables las normas y tasa establecidas para el régimen general Que indica que la Administracién reparé el gasto por depreciacién correspondiente al vehiculo marca (Mitsubishi, al considerar que la vendedora debié emitirie un comprobante de pago por estar inscrita en el UC, sin embargo, este bien fue adquirido de una persona natural sin negocio no habitual en este tipo de ‘operacién, por lo que con el respectivo contrato de compra venta del 1 de julio de 2000 con firma legalizada notarialmente se acredita plenamente tal adquisicién, no existiendo norma legal alguna que la. obligue a verificar que el vendedor se encontraba inscrito en el RUC u obligado a emitir comprobantes de ago, ni que restrinja la depreciacién de aquellos bienes sustentados con estos documentos, motivo por 1 cual considera que dicho reparo carece de sustento. @qo QGribunal Fiscal N° 00873-3-2011 Que sefiala que también se reparé las liquidaciones de compras que sustentan sus adauisiciones de materia prima, sustentandose en que fueron emitidas a personas que cuentan con RUC, fueron emitidos por la compra de productos procesados o semiprocesados, no retinen los requisites ni las caracteristicas minimas para ser considerados como comprobantes de pago, y que no existe fehaciencia sobre la realidad de dichas operaciones, por lo que solicita que se tenga presente lo siguiente: = No existe dispositivo legal alguno que la obligue a verificar si los pescadores artesanales a quienes ‘compré su materia prima, tenian © no RUC, en especial, si durante los periodos de autos, no era tan masivo el acceso a internet y citando como fundamento la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 0456-2- 2001 + Es recién a partic de finales del ejercicio 2005, que se establecen criterios para establecer cuando una operacién es considerada no real + La Administracion pretende desconocer sus adquisiciones en base a las manifestaciones de algunos de sus proveedores, en el sentido de que no efectuaron tales operaciones 0 por cantidades 0 importes menores a los consignados en las liquidaciones de compra, pese a que dichas manifestaciones no fueron puestas a disposicién de la empresa a fin de que pueda ejercer su derecho a la legitima defensa, ademas que fueron obtenidas bajo presién de los mismos auditores, lo que vulnera el inciso 24 del articulo 2° de la Constitucién; por consiguiente, tales manifestaciones carecen de valor al haber perdido objetividad; y citando como sustento la Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 560-2-2004, 860-2-2004 y 7629-2-2004, La Administracién tiene la obligaciOn de acreditar la no realidad de las operaciones alegada, para lo cual debe contar con todas las pruebas necesarias, no pudiendo invertr la carga de la prueba, y citando ademas como fundamento las Resoluciones N° 6607-3-2002 y 86-5-1998, El producto adquirido “lengua de erizo” constituye un producto primario derivado de la actividad de pesca artesanal, al que Unicamente se ha desprendido su caparazén (concha), y no habiendo sido sometido a ningin proceso productivo por el pescador artesanal, quien no cuenta con mano de obra, bienes de infraestructura ni de capital, y siendo que la diferencia de precios entre la adquisicién de productos en concha y desvalvados (sin concha) no responde inclusién de mano de obra, sino a la ddisminucién del peso por el agua de mar contenido en su interior y la caparazén calcarea, - La Administracién también sustenta fundamentalmente su reparo en que las liquidaciones de compra rho consignan de manera exacta el domiciio donde se realizaron las adquisiciones, sin embargo, durante la fiscalizacién manifesté reiteradamente que éslas se electuaron en sus. propias instalaciones, esto es, en la direccién que figura como punto de emisién en los mismos comprobantes, y siendo que lo que en realidad pretende es aplicar el inciso j) del articulo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta previsto para la deduccién de los gastos, a las adquisiciones que integran su costo computable, fo que resulta indabido y absurdo segin las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 7451-2-2004, 586-2-2001 y 902-2-1999, Que indica que la Administracién en ningin momento ha cuestionado la adquisicién de sus materias primas, ni la existencia de los bienes exportados, sino que cuestiona las liquidaciones de compra con los que se sustentan dichas adquisiciones, precisando ademas que la cantidad de materia prima adquirida ‘guarda estricta relacién con el producto final abtenido y comercializado. Que agrega que al haber impugnado los referidos reparos al gasto por depreciacién y al costo de venta or adquisiciones sustentadas en liquidaciones de compra, tampoco procede la aplicacién de la tasa adicional del Impuesto a la Renta del 4.1% acotada, Ademas, destaca que al considerarse que no se encontraba validamente acogido a la tasa reducida establecida en la Ley N° 27158, la Administracion recalculé el coeficiente aplicable a los pagos a cuenta del Impuesto a la renta de los afios 2004 y 2005, como resultado de aplicar las normas del Regimen General, por lo que atendiéndose a lo antes expuesto, este reparo tambien carece de sustento. Que destaca que al carecer de fundamento las resoluciones de determinacién reclamadas, también carecen de sustento las resoluciones de multa vinculadas. @owirGribunal Fiscal N° 00673-3-2011 ue ancta respecto de la multa acotada por la infraccién de llevar con atraso mayor al permitido sus libros de contabilidad, que es absurdo que la Administracién pretenda desconocer el derecho que tiene de acogerse a los incentivos del Régimen de Gradualidad, basdndose en la falta de un requerimiento por el fue se le otorgue un plazo para subsanar tal infracci6n, en especial, si cumplid con ello mediante la legalizacién de los libros y registros contables. Que indica con relacién a la infraccién de presentar mas una declaracién rectifcatoria, que mediante Resolucién del Tribunal Fiscal N° 4123-1-2008 se establecis la inaplicacién de sanciones e intereses generados por la errénea determinacién y pago del Impuesto a la Renta originada por la-interpretacién equivocada de los alcances del inciso j) del articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, referido al tratamiento tributario de las remuneraciones vacacionales. Que finalmente deduce la nulidad del procedimiento de fiscalizacién, pues a pesar de que vencié el plazo de la incautacién previsto en el articulo 62° del Cédigo Tributario, y su respectiva prérroga, la ‘Administracién no procedié a la devolucién de la documentacién incautada, ni formulé la denuncia penal dentro de dicho plazo, amparandose en que habria dejado de tener competencia con relacién a dicha incautacién al pasar a ser ejercida por el Ministerio Pablo y a quien le correspondia formular la denuncia respectiva Que considera que fa Ley N° 27697, en mérito de la cual el Poder judicial autoriz6 al Ministerio Publico la incautacién y control de sus libros y registros contables y demas documentacién por el plazo de seis meses y manteniéndose en custodia de la SUNAT, no resulta aplicable a su caso. Que explica que los derechos al secreto y a la inviolabilidad de las comunicaciones y documentos privados, son derechos fundamentales recogidos constitucionalmente y de reconocimiento internacional, cuya vulneracién es sancionada en el ambito penal, y si bien no son de cardcter absoluto pues admiten ‘excepciones tales como la prevista en la anotada ley que le faculta al fiscal a dicha intervencidn y control, esta norma es una de desarrollo constitucional que otorga una regulacién a fin de que el juez no exceda los limites de los derechos reconocidos a la persona, de ahi que los delitos ante los cuales procede su actuacién son los mas graves 0 aquellos ejecutados en asociacion para delinuir, y que en su caso, se han vuinerado diversos principios, como el de proporcionalidad, especialidad, temporalidad, judicialidad y de motivacién judicial suficiente, sin que se haya adoptado aquella medida en forma subsidiaria, al existir mecanismos alternos, por lo que la documentacién obtenida en violacién de los derechos en mencién, resulta invalida al constituir pruebas ilcitas. Que concluye que por lo expuesto, el procedimiento de fiscalizacién adolece de nulidad, al haberse vulnerado su derecho de defensa, toda vez que la Administracion sustenta fundamentalmente los reparos Por falta de fehaciencia de sus adquisiciones en las manifestaciones de un grupo de proveedores, pese a que en reiteradamente solicit que le proporcione copia de dichas manifestaciones para poder contradecirlas, negéndose a ello sin fundamento alguno, produciéndose un estado de indefencién, y cita las Resoluciones N° 253-5-2007 y 213-1-2006. Que la Administracién sefiala que conforme la Ley N° 27158 y ol Decreto Supremo N° 196-99-EF, ol beneficio de la tasa reducida del Impuesto a la Renta, era aplicable a aquellas empresas ubicadas en zona de frontera que en los ejercicios 1998 a 2000 les alcanzaba la exoneracién prevista en la Ley General de Industiias, y que se dedicaban a algunas de las actividades de procesamiento, transformacion (© manufactura de recursos naturales de origen agropecuario 0 pesquero provenientes de dicha zona detallados en el citado decreto supremo. Que destaca que en tales ejercicios la recurrente no se encontraba bajo los alcances de la Ley General de Industrial ni gozaba de exoneracién alguna, por fo que no cumplié con este requisito establecido, y si bien ‘ectificé la deciaracién correspondiente ‘al ejercicio 2000, esto lo hizo vencido el plazo de prescripcién, por lo que la declaracién rectiicatoria presentada no surtid efecto. Asimismo, sefiala que las referidas normas no contemplaron la posibilidad de que se acojan al referido beneficio, los contribuyentes @ op DeyGribunal Fiscal N° 00673-3-2011 que procesen, transformen 0 manufacturen productos provenientes de otras zonas, en todo o parte, entendiéndose cumpiido el respective requisite cuando los contribuyentes realizan exclusivamente las actividades detalladas, por lo que éste solo alcanza a los que procesen exclusivamente productos de la zona, verificéndose en la fiscalizacién que la recurrente no ha procesado recursos naturales provenientes de la zona (Tacna) sino de otros departamentos ¢ inclusive del exterior (Chile), lo que no fue negado ni desvituado por ella, por lo que a la recurtente no le alcanza la tasa reducida del Impuesto a la Renta (10%). ‘Que indica con relacién al reparo a la deduccién por la depreciacién del camién marca Mitsubishi, que la recurrente solo presenté copia legalizada del contrato de compra venta, y no el respectivo comprobante de pago, que es el que debia olorgarse para acreditar la adquisicién del activo fijo segun el Reglamento de Comprobantes de Pago, por lo que procedia confirrar dicho reparo, Que anota que sélo en determinados casos e! Reglamento de Comprobantes de Pago prevé la emisién de liquidaciones de compra, las que deben cumplir determinados requisites y caracteristicas para ser considerados como comprobantes de pago, y habiendo verificado de la revision de las liquidaciones de ‘compra exhibidas por la recurtente que, entre otras omisiones, éstas han sido emitidas a personas naturales que cuentan con numero de RUC, y siendo que incluso la recurrente pudo realizar las respectivas consultas en la web de la Administracién 0 consultar directamente en sus oficinas, por lo que al no haberlo hecho, resulta un elemento adicional que corrobora la no fehaciencia de tales operaciones Cita como sustento la Resolucién N° 5987-1-2003 en la que este Tribunal confirmé el reparo a la deduccién del gasto sustentado en liquidaciones de compra cuando las personas a las que se le emitié, no carecen de RUC, 0 el proveedor no esta identificado, Que apunta que también cusstioné la fehaciencia de las operaciones sustentadas en liquidaciones compra que sustentan el costo de venta de los ejercicios 2004 y 2005 debido a que en la manifestaciones tomadas a los proveedores, éstos declararon no haber realizado ventas o solo haber vendido una parte, y Porque ademas, dichos documentos incumplen, entre otros, con los requisitos establecidos en el Reglamento de Comprobantes de Pago, tales como, e! lugar venta, han sido emitidas a vendedores que tienen numero de Registro Unico de Contribuyentes, y el DNI consignado no corresponde a la persona ue figura como vendedor, y se consigna una fecha de emisién anterior a la emisién del documento, todo lo cual en su conjunto constituyen indicios que hacen presumir que tales operaciones no son fehacientes y atendiendo a la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 1759:5-2003, que establece lo criterios que determinan que una operacién sea inexistente, requirié a la recurrente que sustentara la fehaciencia, realidad y existencia de cada unas de las operaciones consignadas en las liquidaciones detalladas en los anexos respectivos, dando respuesta a lo indicado pero sin presentar la documentacion que desvirtie el presente reparo, Que afiade que observé las liquidaciones de compra correspondientes a la adquisicién de “erizo en lenguas’ o “lenguas de erizo’, puesto que al no tralarse de productos primarios derivados de la pesca artesanal, sino semiprocesados, a los que se ha agregado un importe considerable de mano de obra, no correspondia la emisién de liquidaciones de compra seguin el numeral 1.3 del articulo 6° dal Reglamento de Comprobantes de Pago, pues éstos se emiten cuando los vendedores no cuentan con Registro Unico de Contribuyentes y no realizan actividad empresarial, 'o que no ocurtié en el presente caso pues los vendedores de tales productos eran contribuyentes del Impuesto a la Renta, y por tanto, debieron haber obtenido un numero de RUC y emir boletas de venta o facturas, Que anota que de acuerdo con el inciso b) del articulo 25° de! Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta, los gastos a que se retiere el inc'so j) del articulo 44° de dicha ley, son aquellos que no pueden ser utiizados para sustentar costo 0 gasto, y segun el parrafo 31 de la NIC 2 - Existencias, cuando éstas son vendidas, su valor contabilizado debera ser reconocido como gasto del periodo en que se reconocen, de manera tal que el costo de un activo realizado constituye un gasto. Por consiguiente, para sustentar el costo 0° gasto resulta imprescindible que los comprobantes de pago cumplan con las disposiciones, requisites y caracteristicas minimas establecidas en el Reglamento de Comprobantes de Pago, a @a DYGibunel Fisead N° 00673-3-2011 excepcion de algunos gastos de produccién come es el caso de la mano de obra, sin embargo ello no ha sido cumplido respecto de las liquidaciones de compra que sustentan otros costos, por lo que el reparo se encuentra alustado a ley, Que indica que procede confirmar el reparo por la tasa adicional del 4.1% del Impuesto a la Renta del 2004 y 2005, asi como la determinacién de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo de 2005 a diciembre de 2005, confirmandose también las multas vinculadas; y que al haber modificado la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2002 y 2003 (mediante la Resolucion de Intendencia N° 1150140000890/SUNAT emitida en el respectivo procedimiento tributario), procede modificar la determinacién de los pagos a cuenta de enero de 2004 a febrero de 2005 y sus multas vinculadas, Que sefiala que la recurrente también incurrié en la infraccién de presentar mas de una declaracién rectiicatoria, no habiendo acreditado que lo hizo por una interpretacién equivocada de los alcances del inciso j) del aniculo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, y que al no ser subsanable en su caso la infraccién de llevar con atraso mayor al permitido su Registro kardex, no es aplicable el Régimen de Gradualidad a la multa acotada. Que refiere en cuanto a la nulidad de la fiscalizacién, que el proceso de incautacién se realiz6 en estricta aplicacion de las normatividad vigente prevista en el Cédigo Tributario y la Ley N° 27697, no existiendo vicio alguno que lo invalide. Agrega que mediante la Resolucion de 28 de setiembre de 2006 expedida por el Cuarto Juzgado Especializado en lo Penal de Tacna se autoriz6 al Ministerio PUblico por un plazo adicional de 6 meses la incautacién y control de la documentacién de la recurrente, y que en ejecucién de dicho mandato, mediante acta del 2 de octubre de 2006, la fiscal dispuso tal incautacién y que la referida documentacién quedara en custodia de la Administracién al habérsele encomendado la investigacién preliminar. Que de lo actuado se aprecia que mediante las Ordenes de Fiscalizacién N° 050111058590 y 05011 1059320, se dispusieron el inicio a la recurrente del procedimiento de fiscalizacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, en et cual se emitieron los Requerimientos N° 1121050000281, 1122060000499 y 1122070000017, asi como los Requerimientos N° 1121050000325, 1122060000470, 1122060000500 y 1122070000018, siendo que como resultado de dicha fiscalizacién, se efectuaron los reparos que se detallan a continuacién, emitiéndose como consecuencia de ello las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003023 a 112-003-0003050 y las Resoluciones de Multa N° 112-002- (0003521 a 112-002-0003548 (folios 4348 a 4420). fa) Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005 (Resoluciones de Determinacién N° 112-003- (0003047 y 112-003-0003049) = Aplicacién indebida de la tasa reducida del 10% prevista en la Ley N° 27158. = Reparo al gasto por depreciacién de vehiculo cuya adauisicién no fue sustentada documentariamente, ~ Reparo al costo de ventas por depreciacién de activo no sustentado, y = Reparo al costo de ventas por adquisiciones sustentadas en liquidaciones de compra. b) Pagos a cuenta de! Impuesto a la Renta de enero de 2004 a diciembre de 2005 (Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003023 a 112-003-0003034, 112-003-0003036 a 112-003-0003046 y 112:003-0003048) + Modificacién del coeticiente aplicable a dichos ejercicios por a determinacién de un mayor impuesto correspondiente a ejercicios anteriores. ©) Tasa adicional del 4.1% del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005 (Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003035 y 112-003-0003050) = Reparo al costo de ventas por depreciacién de activo fijo no sustentado y por adquisiciones sustentadas en liquidaciones de compra. 5 a0 4Gribunal Fiscal N° 00673-3-2011 Que atendiéndose a que la recurrente alega la nulidad del procedimiento de fiscalizacién por irregularidades en la incautacién efectuada en su contra que vulneraron su derecho de defensa, corresponde examinar como cuastién previa dicho aspecto. Nulidad de la fiscalizacin Que el numeral 7) del articulo 62° de! Texto Unico Ordenado del Cédigo Tributario aprobado por el Decreto Supremo N° 135-99-EF, modificado por el Decreto Legisiativo N° 953, sefiala lo siguiente: “Cuando la Administracién Tributaria presuma la existencia de evasién tributaria, podrd practicar incautaciones de libros, archives, documentos, registros en general y bienes, de cualquier nnaturaleza, incluides programas informaicos y archivos en soporte magnético o similares, que ‘guardden relacién con la realizacion de hechos susceplibles de generar obligaciones tributarias, Por un plazo que no pod exceder de cuarenta y cinco (45) dias habiles, prorrogables por quince (15) dias habiles. La Administracién Trbutaria procederd a 1a incaulacién previa autorizacién judicial, Para tal efecto, la solicitud de la Administracin seré motivada y deberd ser resuelta por ‘cualquier Juez Especializado en lo Penal, en el término de veinticuatro (24) horas, sin corer traslado a la otra parte. La Administracién Tributaria a solicitud del administrado deberd proporcionar copias simples, autenticadas por Fedatario, de la documentacion incautada que éste indique, en tanto ésta no haya sido puesta a disposicién del Ministerio Pablico. Asimismo, la Administracién Trbutaria dispondrd lo necesario para la custodia de aquello que haya sido incautado. Al término de los cuarenta y cinco (45) dias habiles 0 al vencimiento de la prorroga, se procedera a la devolucién de fo incautado con excepcién de aquella documentacién que hubiera sido Jncluida en la denuncia formulada dentro de los mismas plazos antes mencionados (. Que en mérito a la Resolucion N° 01 de 26 de junio de 2006, emitida por el Segundo Juzgado Penal de Tacna de folios 3226 a 3229, se autorizd a la Administracién para que incautara, respecto de la recurrente, entre otros contribuyentes, documentacion que guardara vinculacién con ia realizacién de hechos susceptibles de generar obligaciones tributarias por un plazo de cuarenta y cinco (45) dias abiles; y siendo que en atencién a la solicitud de prérraga de dicho plazo presentada por la ‘Administracién ante el Segundo Juzgado Penal de Tacna, mediante la Resolucién sin de fecha 8 de setiembre de 2008, dicho juzgado declaré procedente la anotada solicitud, autorizéndose la prérroga de la incautacién por un’ plazo adicional de quince (15) dias habiles y establaciendo que la fiscalizacién debia lNevarse a cabo con la participacién del Ministerio Publico (folios 4035 y 4036), Que del Acta de Incautacién de 3 de julio de 2006 de folios 3218 a 3225, se advierte que la Administracion incauto a la recurrente sus libros y registros contables, archivos y documentos en general, ‘en especial los correspondientes a los ejercicios 2004 a 2006, conforme a lo detallado en los siete anexos agjuntos a dicha acta. Que debe anotarse que de autos se aprecia que el 10 de noviembre de 2005, 9 y 10 de enero, 24 de agosto y 11 se setiembre de 2006 (folios 3235 a 3237 y 3240 a 3244), la recurrente entregé voluntariamente al auditor de la Administracion diversa documentacion correspondiente a los ejercicios 2004 y 2008, tales como, declaraciones y rectilicatorias, autorizaciones de impresién, estados de cuenta Corriente, comprobantes de pago de compras, informacion sobre importaciones, quias de remision de proveedores, DUAs de exportacidn, facturas emitidas, Libro de Actas, Registros de Ventas y de Compras, Libros Caja, Inventario y Balances, Diario, Mayor y de Activos Fijos, kardex y anexos, boletas de pago, centre otros, a Pp Oo!ce Guibunal Fiscal N° 00673-3-2011 ‘Que en mérito al Oficio 238-2008-SUNAT/2P0400 y el Informe Preliminar N° 813-2006-SUNAT/2P0200 (folios 4038 a 4045), respecto de los indicios detectados por evasién tributaria la Administracion solicita al Ministerio Pablico que tramite ante el Juzgado de Turno la recoleccién y control de la documentacién vinculada correspondiente por el lapso de seis (6) meses. Mediante la Resolucién N° 265-2006-MP-3RA F.P.M.T-TACNA de 27 de setiembre de 2006 (folio 4046), el Fiscal Provincial de Tacna, dispuso que de acuerdo a lo establecido en el articulo 7° de la Ley Penal Tributaria y las facultades conferidas por la Ley N° 27697, resultaba necesario que la Administracién continuara con las diligencias preliminares, todo bajo supervision de su despacho, toda vez que antes de ejercer la accién penal publica ante el érgano jurisdiccional, debia de recolectar toda la documentacién vinculada con el llicito detectado en su investigacién, resolviendo abrir investigacién preliminar, la misma que fue autorizada mediante la Instruccién N° 2006-01503 de 28 de setiembre de 2006, emitida por el Cuarto Juzgado Penal de Tacna Wotios 4047 y 4048). Que en ese sentido, mediante la Resolucién N° 286-2006-MP-3RA. F_P.M.T-TACNA de 28 de setiembre de 2006 (folio 4049), la Tercera Fiscalia Provincial de Taona, resolvié encomendar la respectiva investigacién preliminar a la SUNAT- Intendencia Regional Tacna, disponiéndose, entre otras consideraciones, la incautacién de la documentacion que se encontrara en posesién de aquélla, y debiendo permanecer en custodia de ésta por el plazo de seis (6) meses por autorizacién judicial, efectudndose dicha incautacién el 2 de octubre de 2006 sobre los libros y registros contables, archivadores con documentacion contable, liquidaciones de compra y otros documentos en general de la recurrente detallados en los Anexos 1 a 7 adjuntos a la respectiva acta (folios 3209 a 3216 y 4051) Que asimismo, mediante la Resolucién emitida el 27 de octubre de 2006 por el 4to Juzgado Penal de Tacna, se autorizé al Ministerio Publico, hasta por un plazo de 6 meses, la incautacién y control de la documentacién que {uere entregada voluntariamente por la recurrente en mérito de los requerimientos femitides durante la fiscalizacién, ejecuténdose dicho mandato mediante Acta de Incautacién de 2 de noviembre de 2006 (folios 3208 y 3207) de la cual se advierte que tal documentacién comprendia los estados de cuenta bancarios, el Libro de Actas, los Registros de Ventas y de Compras, Libros Caja, Inventarios y Balances, Auxiliar de Control de los bienes del Activo Fijo, Mayor, y Diario, Registro de kardex de los afos 2004 y 2005, entre otros documentos. ue también se advierte de autos, segtin los cargos y actas (folios 3184 a 3207), de 2, 14, y 24 de noviembre y 1 de diciembre de 2008 y 28 de marzo de 2007, la Administracién hizo entrega a la recurrente de la diversa documentacién incautada correspondiente a los ejercicios 2004 y 2005, conforme cconsta en el detalle de respectivos anexos. ‘Que en el presente caso, la recurrente indica que la Administracién no cumplié con a devolucién de la documentacién incautada por los ejercicios 2004 y 2005, dentro del plazo establecido por el articulo 62° del Cédigo Tributario, ni ha formulado la denuncia penal respectiva dentro del mismo plazo previsto en dicho articulo, Que en atencién a lo dispuesto en el aludido numeral 7 del aticulo 62° del Cédigo Tributario, la ‘Administracién debia proceder a la devolucién de la documentacién incautada al término de los cuarenta y cinco (45) dias habiles 0 al vencimiento de la prérroga, sin embargo, quedaba exceptuada de ello, en el ‘caso que dicha documentacién hubiera sido incluida en una denuncia formulada dentro de los mismos plazos anotades. Que conforme a lo sefialado anteriormente, la Administracién incauté a la recurrente diversa documentacién correspondiente a los ejercicios 2004 y 2005, al presumir la comisién de delitos tributarios de evasién tributaria y amparado por resuelto tanto por el Fiscal Provincial como el Juez Penal, siendo que luego, antes del vencimiento de la prorroga del plazo de incautacién prevista en el citado articulo 62°, solicité al Juzgado de turno la incautacién y control de dicha documentacién hasta por el plazo de seis (8) meses, lo que fue autorizado por el Cuarto Juzgado Penal de Tacna, el Fiscal Provincial de Tacna resolvid abrir la respectiva investigacion preliminar. od f#Dribunal HKiseal N° 00673-3-2011 Que si bien no puede considerarse que lo realizado por la Administracién constituyé la presentacién de la denuncia penal a que refiere el articulo 62° del Cédigo Tributario, por lo que en tal supuesto debid proceder a la devolucién de la documentacién incautada, también es cierto que tanto el Decreto Legislativo N° 813 y la Ley N° 27697, facultan al Fiscal a intervenir en el control de comunicaciones y documentos privados como case excepcional. En tal sentido, procede determinar si el hecho de que no se hubiera devuelto la documentacién incautada a la recurrente, dentro del plazo de _prérroga de quince (15) dias implica la nulidad del procedimiento de fiscalizacién iniciado a aquella con relacién a los ejercicios 2004 y 2005, Que contorme se advierte de lo actuado en fiscalizacién y en los Informes Generales de fiscalizacién (folios 3589 a 3593 y 3603 a 3606), mediante los Requerimientos N° 1121050000281 y 1121050000325, notificados el 27 de octubre de 2005 (folios 3579, 3580 y 3586 a 3588), la Administracion requirié a la recurrente diversa documentacién general vinculada a los ejercicios 2004 y 2005 (dectaraciones diversas y boletas de pago de impuestos, escritura de constitucién de empresa, estados de cuenta corrientes y feportes bancarios, contratos por servicios 0 compra venta, comprobantes de pago, gufas de remisién DUAs, Registro y Libros Contables, entre otros), siendo que de acuerdo a lo sefialado en los considerados anteriores, el 2, 14, y 24 de noviembre y 1 de diciembre de 2006, aquélla entregd voluntariamente diversa documentacién e informacién correspondiente a tales ejercicios. Que asimismo, mediante los Requerimientos N° 1122080000499 y 1122060000500, notificados el 31 de agosto de 2006 (folios 3551 a 3558 y 3561 a 3568), se solicité a la recurrente informacién adicional, tales como, planilla de remuneraciones, boletas de pago, liquidaciones de beneficios sociales, el Registro Permanente en unidades fisicas, asi como la vinculada a la valuacién de las existencias utlizadas, la determinacién del costo de produccién 0 de ventas y sus inventarios, al proceso de adquisicién y traslado de materia prima, al proceso productivo, envasado, etiquetado y embalaje de los productos terminados, y al analisis detallado de la cuenta proveedores y otras cuentas del balance. Que finalmente, el 17 de enero de 2007 se notilicé a la recurrente los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 (folios 3464 a 3504 y 3518 a 3548), mediante los cuales se le solicit que sustentara las diversas observaciones efectuadas de la revisién de la documentacién e informacién incautada 0 resentada en forma voluntaria en la fiscalizacién, debiéndose destacar que entre dichas observaciones se encuentran las que dieron origen a los reparos materia de autos, dejéndose constancia en los mismos requerimientos, que para efecto de lo requerido, se procedié a entregar 0 devolver los libros y registros contables y los originales de la documentacién incautada (asi como la que fue presentada voluntariamente), tal como fue seftalado anteriormente. Que conforme con Io consignado en los Resultados de los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 cuyo cierre se produjo el 2 de marzo de 2007, la recurrente present6 documentacién destinada a desvirtuar las referidas observaciones, asi como los Escritos N° 01076 y 01929 del 2y 12 de febrero de 2007 (folios 3265 a 3314 y 3317 a 3354), los cuales fueron merituados por la Administracin a efecto dé elaborar dichos resultados; y siendo que en la primera fecha citada, también se produjo el cierre de los demas requerimientos emitidos en la fiscalizacién, consignandose en sus respectivos resultados ‘ue la recurrente cumplié con lo requerido (folios 3549, 3550, 3559, 3560, 3569, 3570, 3578 y 3585). Que por otro lado, debe indicarse que conforme a los fundamentos que originaron la adopcién del eriterio de observancia obligatoria recogido en la Resolucién N° 148-1-2004, si bien la nulidad de un acto solo implica la de los sucesivos en el procedimiento, cuando estén vinculados a él, también lo es que la teoria de la validez de los actos postula conservacion de actos 0 actuaciones que si bien estan vinculados con el acto nulo, su contenido hubiere permanecido igual de repetirse las actuaciones conforme a un acto vido. Ello como manitestacion del principio de economia procesal, que impone la conservacién de los actos 0 tramites cuyo contenido seria el mismo de repetirse las actuaciones - dilaténdose la tramitacién, en contra del principio de celeridad y eficacia — para llegar a idénticos resultados, Oo d@'°AGritunedl Fiscal N° 00673-3-2011 ‘Que ademas se establecié que son requisitos de la conservacién de los actos o actuaciones vinculados a los actos nulos que: a) la nulidad de las actuaciones y actos se sustenten en su vinculacién o por proceder directamente de actos nulos; b) se verifique la inalterabiidad del contenido de los actos posteriores, es decir que su contenido hubiera permanecido de no haber devenido en nulo el acto inicia, 0 lo que es lo mismo, que a la luz del expediente sea presumible que los actos que se repitan tendrian ol mismo contenido que tienen los actos posteriores al acto declarado nulo; y c) No cause indefensin al administrado, siendo que este ultimo criterio ha sido recogido actualmente en el numeral 13.3 del articulo 13° de la Ley del Procedimiento Administrative General, aprobada por Ley N° 27444, que sefala que quien declara la nulidad, dispone la conservacién de aquallas actuaciones 0 trémites cuyo contenido hhubiera permanecido igual de no haberse incurrido en el vicio. Que también se establecis que no habria conculcacién del derecho de defensa del deudor en el procedimiento de fiscalizacién si la documentacién presentada por éste, sea solicitada por la Administracién y oftecida por el propio contribuyente, es admitida y actuada por la Administracién para verificar la determinacién de las obligaciones tributarias, y de ser el caso, para sustentar la acotacién, cumpliéndose también con el caracter probatorio del procedimiento de fiscalizacién, sefialindose que dicho criterio se afianza atin més, cuando el numeral 2 del articulo 217° de la Ley del Procedimiento Administrative General ordena a la autoridad resolutora que de constatar la existencia de una causal de nulidad, ademas de declarar de nulidad resolver sobre el fondo del asunto, si cuenta con los elementos suficientes para hacerlo. Que en el caso de autos, atendiéndose a los considerandos anteriormente expuestos, si bien existia un plazo para que la Administracién procediera a efectuar la devolucién de la documentacién incaulada, no habiendo realizado la denuncia correspondiente, tal vicio de forma, no influyé decisivamente en el acto de los resultados de la fiscalizacién, ni en los actos de determinacion de la deuda tributaria, al no vulnerarse el derecho de defensa’ de la recurrente, por lo que en virtud de lo establecido en el articulo 13.3° de la Ley del Procedimiento Administrative General, Ley N° 27444, al haber aquélla presentado la documentacién que le fuera requerida, carece de sustento lo alegado por la recurrente al respecto, cortespondiendo emit pronunciamiento sobre el fondo del asunto. Aplicacién de la tasa reducida del 10% Que de las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003049 y 112-003-0003047 giradas por el Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 a 2005, se aprecia que la Administracién determind el citado impuesto aplicando la tasa general del 30%, y desconociendo la tasa del 10% aplicada por la recurrente, al considerar que ésta no cumplié con los requisitos dispuestos en el articulo 1° de la Ley N° 27158 para la aplicacion del beneficio de la tasa reducida, debido a que en dichos ejercicio utiiz6 adicionalmente productos (erizos en concha, lenguas de eriz0, ovas de pez) provenientes de zonas que no califican como de frontera (Tacna) y que en los afios 1998 a 2000 no gozaba de la exoneracién prevista en la Ley General de Industias. Que sobre el particular, la Administracion mediante los numerales 1,2 de los Anexos N° 01 a los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 (folios 3488 a 3490 y 3633 a 3536), comunicd a la recurrente los releridos requisites incumplidos para efecto de la aplicacién del beneficio de la tasa reducida del 10% del Impuesto a la Renta dispuesto por el articulo 1° de la Ley N° 27158, por lo que solicité que sustentara legal y en forma documentada dicha observacién. ue en respuesta a tales requerimientos, la recurrente presents los esoritos del 2 y 12 de febrero de 2007 (folios 3295 a 3314 y 3336 a 9954), mediante los que reconoce que realiz6 actividades de procesamiento "El Tribunal Constituclona, en el cansiderande 18 de la sentencia rocaida en el Expediente N° 8605-2005-AAITC, ha Sefialada2_vunoracign de! derecho de defensa quedaria fehacientemente constalada si se comprobase que la ‘Aaminisracion Trbulana ha sustentade sus concusiones en base a pruebas inewsientes 0 desconooidas, pues ello ‘etorminara la impesibiidad de contadeciias y, obviamente, defenderse conta elias; mas aun si tales pruebas, por si ‘mismas, resuitaron sustancales y determinantes para laresoluién de a controversia" Gg oo’Guibuned Fiscal N° 00673-3-2011 de productos no provenientes de zona de frontera, al indicar que de acuerdo con la Ley General de Industrias y la Ley N° 27188, las empresas beneficiadas no estaban limitadas a trabajar exclusivamente ccon productos de la zona y que mayormente adquiere su materia prima en la planta (ubicada en la ciudad de Tacna) pero que no rechaza el pedido de los proveedores de recoger la materia prima de otras zonas pues su interés es comprar para trabajar. Que asimismo indicé en tales escritos que se establecié en la zona de frontera en 1999, durante la vigencia de la Ley General de Industrias, por lo que no necesariamente tenia que estar exonerada del Impuesto a la Renta en los afios 1998 y 1999, y habiendo adjuntado la documentacién pertinente para ‘gue se le reconozca dicha exoneracién para el ejercicio 2000, destacando ademas que la Ley N° 27158 fue dictada para proteger y promover a empresas ya constituidas e instaladas y que se encontraban dentro del alcance de la Ley General de Industrial sin limitacién alguna respecto del uso de los recursos naturales, pues de lo contrario, no beneficiaria a nadie. Que la Administracién sefialé en los resultados de dichos requerimientos (folios 3450 a 3452 y 3506 a 3508), que no se ha cuestionado que la recurrente pudiera acogerse a los beneficios de la Ley General de Industrias vigente al 31 de diciembre de 2000, ni el que califique como empresa industrial, sino que no ‘cumplié con los requisitos para acogerse a los beneficios de la tasa reducida prevista en la Ley N° 27158, incumplimiento que ha sido verticado en auditoria, por lo que no le corresponde gozar de este beneficio, aplicéndole las tasas del Régimen General del Impuesto a la Renta y determinando los pagos a cuenta en tuncién a las normas y tasas de este régimen Que sobre el particular, el numeral 1.1 det articulo 1° de la Ley N° 27158 establece que las empresas ubicadas en zona de frontera, comprendidas dentro de los alcances de la Ley N° 23407 y normas modificatorias, que se dediquen al procesamiento, transformacién o manufactura de recursos naturales de origen agropecuario o pesquero provenientes de dicha zona y que durante el ejercicio del ano 1998 hubieran gozado de la exoneracién del impuesto a la Renta, aplicardn para efecto de dicho Impuesto desde el 1 de enero de 1999 hasta el 31 de diciembre del ario 2010, la tasa del 10%. Que el numeral 1.2 del citado articulo sefiala que las empresas ubicadas en zona de frontera a que se refiere el parrafo anterior, que durante el ejercicio del aio 1999 0 del 2000 continien exoneradas del Impuesto a la Renta, aplicaran, desde el 1 de enero de 2000 hasta el 31 de diciembre de 2010 o desde el 11de enero 2001 hasta el 31 de diciembre det afio 2010, la tasa de 10%, segin corresponda, Que ademas, el numeral 1.9 del citado articulo dispone que por decreto supremo, refrendado por el ministro: del’ sector correspondiente, se establecerdn las actividades econémicas vinculadas al procesamiento, transformacién o manufactura de recursos naturales de origen agropecuario o pesquero a ‘ue se refiere ol primer parrafo del presente articulo Que por otro lado, el articulo 1° del Decreto Supremo N° 196-99-EF sefiala que para efecto de fo dispuesto en el articulo 1° de la Ley N° 27158, las actividades econémicas vinculadas al procesamiento, transformacién 0 manufactura de recursos naturales de origen agropecuario o pesquero son: a) Aquellas comprendidas en la Clases 1511, 1512, 1813 y 1514 del Grupo 151, de la Seccién D de la Clasificacién Internacional Industrial Uniforme de todas las actividades econémicas (CIIU); y b) Las actividades de acuicultura, de acuerdo a lo dispuesto en el Decreto Supremo N° 073-89-EF, Decreto Supremo N° 07-95- PE y normas complementarias y modificatorias. Que de las normas glosadas se tiene que la Ley N° 27158 definié como beneficiarios de la tasa del 10% del Impuesto a la Renta, a las empresas industriales ubicadas en zona de frontera, segtin lo dispuesto en la Ley General de Industiias, que se dedicaran a las actividades econémicas detalladas en el Decreto ‘Supremo N° 196-99-EF y que durante los ejercicios 1998, 1999 0 2000 hubieran gozado de la ‘exoneracién del Impuesto a la Renta, no estableciéndose la obligacién de ejercer exclusivamente las referidas actividades sobre bienes provenientes de dicha zona, por lo que los contribuyentes que reunieran los mencionados requisitos tenian la posibilidad de acogerse al beneficio materia de analiss. Apoaa Gribunal Fiscal N° 00673-3-2011 Que en el presente caso, la Administracién desconocié e! beneficio de aplicacién de la tasa de! 10% del Impuesto a la Renta, por haber realizado la recurrente actividades adicionales de procesamiento sobre productos que no provenian exclusivamente de la zona de frontera, y por no gozar durante los afios 1998 4 2000 del beneficio de exoneracién del tmpuesto a la Renta previsto en la Ley General de Industrias. Que con relacién al primer incumplimiento alegado por la Administracién, debe reiterarse que ni la Ley N° 27158 ni el Decreto Supremo N° 196-99-EF han establecido que los beneficiarios de la tasa del 10% del Impuesto a la Renta dabian realizar las actividades econémicas contempladas en el citado decreto sobre productos provenientes exclusivamente de zona de frontera, por lo que carece de sustento la observacién efectuada al respecto. Que en cuanto al segundo incumplimiento, cabe sefalar que de conformidad con lo dispuesto por et articulo 71° de la Ley General de Industrias, Ley N° 23407 (publicada el 29 de mayo de 1982), las ‘empresas industriales establecidas o que se establezcan en zona de frontera o selva s6lo estan gravadas con los tributos y contribuciones que expresamente en él se mencionan y, por tanto exoneradas de todo impuesto, creado 0 por crearse, inclusive de aquellos que requieren de norma exoneratoria expresa. Que de acuerdo con lo establecido por la Norma Il del Titulo Pretiminar de la citada ley, estarian comprendidas en la misma, las actividades consideradas como industrias manufactureras en la Gran Divisién 3 de la Clasificacién Industrial Internacional Uniforme (CIlU) de todas las actividades econémicas de las Naciones Unidas. Por su parte, la Norma IV de la ley sefialo que se consideraria empresa industrial a aquéllas cuyo objeto fuera fundamentalmente ejercer la actividad industrial manufacturera; y segun el articulo 70° de la misma ley, se considera zona de frontera al departamento de Tacna, lo cual fue precisado mediante el Decreto Supremo N° 019-99-EFE, que establecié que el Ambito de la zona de frontera, para efecto de la aplicacién de la Ley N° 23407 y normas modificatorias y complementarias en lo que corresponda a dicha zona, comprende al citado departamento, Que ¢! articulo 44° del Decreto Supremo N° 052-82-ITI/IND, reglamento de la indicada ley, determiné que para gozar de la exoneracién prevista en el articulo 71°, las empresas industriales ubicadas en zona de frontera 0 de selva debian cumplir exclusivamente con los requisitos establecidos en el articulo 64° de la ley dentro de los territorios seftalados en el articulo 70°, es decir en zona de frontera o de selva, Para estos efectos, el articulo 64° establecié que para el goce de la exoneracién, la empresa industrial debia encontrarse domiciiada en zona de selva 0 de frontera y mas del 70% del valor de su produccién, activos fijos, trabajadores y monto de su planilla encontrarse también en tal zona, Que por otro lado, la Cuarta Disposicién Final del Decreto Legislative N° 618, publicado el 30 de noviembre de 1990, derogé a partir del 1 de enero de 1991 todas las disposiciones legales que otorgaban ‘exoneraciones parciales 0 tolales respecto del Impuesto a la Renta, concedidas en favor de cualquier actividad econdmica o sector econémico, regién 0 zona geografica del pa's, asi como las otorgadas con cardcter'subjetivo, con excepcién del régimen previsto entre otros, en la Ley N° 23407, disponiendo que en caso.de empresas establecidas que estuvieran gozando de los beneficios tributarios sefialados en el articulo 71° de dicha Ley, el beneficio no podria exceder de diez afios contados a partir del afio en el que se inicio el goce del relerido beneficio tributario y que tratandose de empresas nuevas, que se constituyeran a partir del 1 de enero de 1991, el goce de los beneficios antes mencionados no excederia de cinco afios. Que mediante la Cuarta Disposicién Complementaria de la Ley de Promocién de la Inversion en la Amazonia, aprobada por Ley N° 27037, modificada por el segundo parrafo del articulo 2° de la Ley N° 27158, se dispuso que hasta el 31 de diciembre del afio 2000 se mantenia vigente lo dispuesto en el primer y tercer parrafos de la Cuarta Disposicién Final del Decreto Legisiativo N° 618, referente al articulo 71° de la Ley N° 23407. geo”N° 00673-3-2011 Que conforme se anoté anteriormente Ia citada Ley N° 27158, en su articulo 1° establecié que las empresas ubicadas en zona de frontera comprendidas dentro de los alcances de la Ley N° 23407 y normas modificatorias, que se dedicasen a determinadas actividades econdmicas y que durante el ejercicio 1998 hubieran gozado de la exoneracién del Impuesto a la Renta, aplicarian para efecto de dicho Impuesto desde el 1 de enero de 1999 hasta ol 31 de diciembre del afio 2010, fa tasa del 10% (diez por ciento), mientras que las empresas que durante el ejercicio 1999 o del 2000 continuasen exoneradas del Impuesto a la Renta, aplicarian desde el t de enero del 2000 hasta el 31 de diciembre del afio 2010 0 desde el 1 de enero del afio 2001 hasta el 31 de diciembre del afio 2010, la tasa de 10% (diez por ciento), segun corresponda; Que de acuerdo con el criterio establecido por este Tribunal en reiteradas resoluciones, tales como las N° 2367-5-2003 y 2824-5-2002, la exoneracién contenida en el articulo 71° de la Ley General de Industrias 5 aplicable desde la entrada on vigencia de la ley, y por tanto, desde que potencialmente la empresa udo acogerse a dicho beneficio, y en el caso de empresas que se establecieron con posterioridad a la dacién de la referida Ley, el beneficio se computarfa a partir de la fecha de constitucién. Que ademas mediante la Resolucién N° 4387-4-2003 se ha seftalado que la interpretacién efectuada por la Administracién respecto a que no resultan de aplicacién al contribuyente los beneticios de la Ley N° 27158, dado que al haberse constituido en el afio 1999 no podria decirse que continuaba exonerada en dicho ano respecto del ano 1998, no se encuentra arregiada a derecho puesto que dicha ley no hace alusién a la fecha de constitucién de las empresas comprendidas en el beneficio de la Ley General de Industrias para la aplicacion de las disposiciones en ella reguladas, sino respecto, a si el contribuyente se encontraba exonerado 0 no del mencionado impuesto en los citados afios 1999 0 2000. Que de autos se tiene que la recurrente es una empresa dedicada a la elaboracién (principalmente para la exportacién) de productos hidrobiolégicos de tipo erizo y ovas de pez volador, actividad comprendida en la Clasificacién CIIU 15127 - elaboracién y consumo de pescado (segin su CIR de folio 3168), la misma que se encontraba comprendida en el beneficio sefialado en la Ley General de Industrial, y siendo que en 1999 se establecio en el departamento de Tacna a fin de realizar dichas actividades, e! cual constituye zona de Frontera de acuerdo con lo dispuesto en el articulo 70° de la precitada Ley, por lo que aquélla se habria encontrado exonerada hasta el ejercicio 2000 del pago del Impuesto a la Renta, en aplicacién del beneficio de exoneracién de dicho Impuesto establecido en el articulo 71° de la Ley General de Industras. Que la Administracion sostiene que no resulta aplicable a la recurrente el beneficio de la tasa reducida de! Impuesto a la Renta previsto en la Ley N° 27158, debido a que de las declaraciones juradas del Impuesto a la Renta de los ejercicios 1998 a 2000, se concluye que por dichos afos ésta no se encontraba ‘comprendida dentro de los alcances de la Ley General de Industrias ni goz6 de la exoneracién del Impuesto a la Renta establecida en dicha ley, toda vez que declaré renta neta imponible e impuesto a Pagar,anadiendo que la declaracién rectifcatoria presentada por el ejercicio 2000 no surtié efecto al haber sido presentada vencido el plazo de presoripcién respective (folios 3451 y 3607, 4410 y 4416). Que de acuerdo a lo seftalado en los considerados anteriores, para la aplicacién de los beneticios tributarios previstos en la Ley N° 27158, ésta se refiere a empresas comprendidas en la Ley General de Industrias, Ley N° 23407, que se encontraban exoneradas del Impuesto a la Renta en los afos correspondientes, por lo que para tal efecto debia verificarse si la recurrente cumplia con los requisitos ertinentes para encontrarse acogida a la Ley General de Industrias, debiéndose destacar que ello depende de que se cumplieran los supuestos astablecidos en dicha ley, no de que se hubiera presentado alguna declaracién jurada en la que se consignase dicha exoneracién. Que por lo expuesto, resulta necesario que la Administracién verifique si la recurrente cumplia con los requisitos para encontrarse acogido a los beneficios del articulo 71° de la Ley General de Industrias, en tal sentido, si gozaba de la exoneracién del Impuesto a la Renta en los ejercicios 1988 @ 2000, y desde ‘qué fecha’ inicié dicho goce, para efecto de establecerse si se configuré respecto de ella el supuesto 2 End AGuibunal Fiscal N° 00673-3-2011 ‘contemplado en el numeral 1.2 del articulo 1° de la Ley N° 27158 que disponia que las empresas que durante el ejercicio 1999 0 el 2000 continiien exoneradas del Impuesto a la Renta, aplicaran desde el 1 de enero del 2000 hasta el 31 de diciembre del afio 2010 6 desde ol 1 de enero del afio 2001 hasta el 31 de diciembre del afio 2010, la tasa de 10% (diez por ciento), siendo este ultimo supuesto el aplicable a la recurrente en el presente caso, debiéndose revocar en este extremo la apelada, a fin de que proceda ccontorme lo expuesto. Reparo al gasto por depreciacién Que de! Anexo N° 2 a las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003049 y 112-003-0003047 (folios 4409 y 4415), se tiene que para la determinacién del impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, la ‘Administracién reparé la deduccién como gasto de la depreciacion de vehiculos cuya adquisicion no fue sustentada documentariamente, por los importes de S/. 2 644,00 y S/. 2 418,00, respectivamente. Que de contormidad con lo dispuesto en el inciso f) del articulo 37° del Texto Unico Ordenado de Ley del Impuesto a la Renta aprobado por el Decreto Supremo N° 179-2004-EF, constituye gasto deducible para efecto de determinar la renta neta de tercera categoria, las depreciaciones por desgaste u obsolescencia, de los bienes del activo fio. Que el articulo 38° de Ia citada ley establece que el desgaste 0 agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utllicen en negocios, industria, profesién u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoria, se compensara mediante la deduccién por las depreciaciones: admitidas en esta ley; las que se aplicaran a los fines de la determinacién del impuesto y para los demas efectos previstos en normas tributarias, debiendo computarse anualmente y sin que en ningun caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciaciones correspondientes a ejercicios anteriores. Que por'su parte, el inciso b) del articulo 22" del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por el Decreto Supremo N° 122-94-EF, establece que los porcentajes de depreciacién para los civersos tipos de bienes, y precisa que la depreciacion aceptada tributariamente sera aquélla que se encuentra contabilizada dentro del ejercicio gravable en los libros y registros contables, siempre que no exceda el Porcentaje maximo establecido para cada unidad del activo tijo; y el inciso f) de dicho articulo sefiala que las empresas deberdn llevar un control permanente de los bienes del activo fijo en libros auxiliares, tarjetas 0 cualquier otro sistema de control, en que se registrard la fecha de adquisicién, el costo, los incrementos por revaluacién, los ajustes por diferencias de cambio, las mejoras de cardcter permanente, los retiros, la depreciacién, los ajustes por efecto de la inflacién y el valor neto de los bienes. ‘Que al respecto, este Tribunal ha establecido en la Resolucién N° 13556-3-2009, entre otras, que la depreciacion es una forma de recuperacién del capital invertido, la cual se reconoce en razén del desgaste u obsolescencia de Ios bienes del activo de una empresa, no viendose enervada la posibilidad de su deduccién por el solo hecho que la recurrente no haya presentado el comprobante de pago ‘correspondiente a la adquisicién de dicho bien. Que en tal sentido, si bien el inciso j) del articulo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta prohibe la deduccién de gastos cuya documentacién sustentatoria no cumpla con los requisites y caracteristicas minimas estabiecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago, dicha restriccién no resulta aplicable a todos los gastos deducibles, como es el caso de la depreciacién, provisiones por cuentas de cobranza dudosa y remuneraciones, entre otros, para los que basta que se encuentren sustentados con la documentacién que evidencie su existencia, conforme Io ha establecido en reiterada jurisprudencia de este Tribunal, tales como las Resoluciones N° 01980-5-2003 y 03168-5-2003, Que mediante el Anexo 01 a los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 (folios 3500 y 3545), la Administracién solicité a la recurrente que sustentara documentariamente la adquisicion de algunos vehiculos del activo fijo (camién marca Mitsubishi, Chasis Hyundai HD-72 y Carroceria Rebatible) que dieron origen a la depreciacion contabilizada por las ejercicios 2004 y 2005, para lo cual 13 ldogviDua habuna Fiscal N° 00673-3-2011 debia presentar los comprobantes de pago, minutas, contratos, recibos, cheques, tarjetas de propiedad, entre otros documentos. Que de io consignado en los resultados de los citados requerimiontos (folios 3461, 2462, 3516 y 3516) se aprecia que la Administracién considerd que la recurrente sustenté parcialmente lo requerido, toda vez que tratandose del camién marca Mitsubishi, s6lo adjunt6 copias de una fotocopia legalizada del contrato de compra venta de dicho vehiculo del 1 de julio de 2000 asi como de la tarjeta de propiedad (que obran a folios 3292 a 3294), habiéndose verificado de los sistemas de la SUNAT, que la parte vendedora se encontraba inscrita en el Registro Unico de Contribuyentes en la fecha en que habria ocurride dicha transferencia y que habia presentado incluso declaraciones juradas del Régimen Especial del Impussto a la Renta y del Impuesto General a las Ventas, por lo que debié haber emitido un comprobante de pago Por dicha venta, y en consecuencia, que la adquisicién del citado vehiculo no podia sustentarse con la documentos presentados, reparandose sélo la parte de la depreciacién correspondiente a dicho activo. Que en el caso de autos, la Administracién no cuestiona la existencia del mencionado activo o su titularidad por parte de la recurrente, ni sostiene que aque! se hubiera destinado a operaciones ajenas a la actividad gravada, supuesios bajo los cuales si podria cuestionarse la deduciblidad del gasto, habiéndose limitado a sefialar que no resulta deducible el gasto por depreciacién de dicho vehiculo ante la ausencia de un comprobante de pago que lo sustente, sin embargo, ello no es fundamento suficiente para negarlo, por lo que procede levantar el presente reparo, revocandose la apelada en este extrema, Reparo al costo de ventas por depreciacién ‘Que de acuerdo con la resolucién apelada, las resoluciones de determinacién y los resultados de los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 {folios 3461, 9515, 9544, 4409 y 4415), la ‘Administracion también reparé la depreciacién correspondiente al aludido vehiculo marca Mitsubishi, cuya adquisicién consideré no sustentada, por los importes de S/. 3 877,00 y SI. 2 249,00 que afectaron la determinacidn del costo de venta de los ejercicios 2004 y 2005. ‘Que tratandose de! reparo al gasto por la depreciacién del mismo vehiculo, debe indicarse que en los ‘considarandos anteriores, este Tribunal resolvio levantar dicho reparo en la parte correspondiente a su deduccién como gasto de los ejercicios 2004 y 2005, toda vez que la Administracién s6lo se sustenté en la ausencia del respective comprobante de pago, no habiendo cuestionado la existencia del mencionado ‘activo o: su titularidad por parte de la recurrente, para lo cual ésta cumplié con presentar fotocopia legalizada del contrato de compra venta de dicho vehiculo del 1 de julio de 2000 asi como de la tarjeta de propiedad, por lo que estando a lo expuesto corresponde resolver en igual sentido, dejéndose sin efecto la apelada en lo que refiere al presente reparo para efecto del costo de ventas de los mismos ejercicios. Reparo al costo de ventas por liquidaciones de compra Que conforme se aprecia de las releridas resoluciones de determinacién, y de lo seflalado en la Fesolucién apelada, en la determinacién del costo de venta de los ejercicios 2004 y 2005, la Administracion eparé diversas adguisiciones sustentadas en liquidaciones de compra emitidas por ‘operaciones no reales y sin cumplir con los requisites para ser considerados comprobantes de pago (folios 4181 a 4185, 4409 y 4415) ‘Que al respecto debe precisarse que de los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018, sus resultados, la resolucién apelada y los respectivas valores (folios 3452 a 3460, 3490 a 3499, 3508 a 3515 y 3537 a 9544), se aprecia que por diversas observaciones de fondo y formales efectuadas a las liquidaciones de compra delalladas en los Anexos N° 02 a 04 y Anexos N° 02 a 05 a dichos equerimientos, respectivamente (tales como que fueron emitidas a personas inscritas en el RUC, con anterioridad a su fecha de impresién, por adquisiciones de productos semiprocesados y no primarios, no identiican los lugares de compras, los documentos de identidad consignados no corresponden a los supuestos vendedores, y las manifestaciones de estos ultimos en el sentido de que no entregaron tales do 0 4Gribunal Fiscal N° 00673-3-2011 liquidaciones, no reconocen sus contenido, no vendieron los productos, © que solo vendieron una parte ues por el resto actuaron como comisionistas), la Administracién establecié que aquellas liquidaciones ‘no cumplen con los requisitos y caracteristicas previstos en el Reglamento de Comprobantes de Pago para ser considerados como tales, y a su vez, que contienen operaciones no reales 0 no fehacientes (folios 3454, 3491, 3492, 3510, 3537 y 9538), por fo que efectud su reparo sustenténdose en estos hechos y lo dispuesto en los articulos 20°, 37° y 44° (el inciso j) de la Ley del Impuesto a la Renta e inciso ») del articulo 25° de su Reglamento, comespondiendo emitir pronunciamiento sobre cada uno tales hechos. Que en ese sentido, con relacién al incumplimiento de los requisitos y caracteristicas para ser Cconsiderados comprobantes de pagos, debe indicarse que conforme con lo dispuesto por el articulo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, la renta bruta esta constituido por el conjunto de ingresos afectos al impuesto que se obtenga en el ejercicio gravable. Cuando tales ingresos provengan de la enajenacién de bienes, la renta bruta estaré dada por la diferencia entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de los bienes enajenados, entendiéndose como tal el costo de adquisicién, produccién, 0, en su caso, el valor de ingreso al patrimonio 0 valor en el ultimo inventario determinado conforme a ley. Que con relacién a la aplicacién de la citada norma, este Tribunal ha sefialado en reiteradas Resoluciones, tales como las N° 02933-3-2008 y 06263-2-2005, que en ningin extremo de la norma se establecié que para efecto del Impuesto a la Renta, el costo de adquisicién, costo de produccién o valor de ingreso al patrimonio, debian estar sustentados en comprobantes de pago, emitidos de conformidad con el Reglamento de Comprobantes de Pago, por lo que la Administracién no puede reparar el costo de ventas por este motivo. Que por consiguiente, el reparo a las liquidaciones de compra materia de autos en base al incumplimiento de los requisitos y caracteristicas de los comprobantes de pago carece de sustento, por lo que procede analizar el sustento de dicho reparo referido a operaciones no reales. Que al respecto, en la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 01759-5-2003, publicada el § de junio de 2003 en el diario oficial “E| Peruano” como jurisprudencia de observancia obligatoria, se ha interpretado que una operacién es inexistente, cuando una de las partes (vendedor y comprador) no existe 0 no participé en la operacién, o ambas parte no participaron en la operacién, o el objeto materia de la operacién no existe o €85 distinto al sefialado, 0 por la combinacién de tales supuestos; y siendo reiterado dicho criterio en la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 01580-5-2009. Que conforme con lo establecido en la Resolucién del Tribunal Fiscal N° 03618-1-2007, la existencia del bien o de la prestacién del servicio materia de las operacién sustentada con el comprobante de pago reparado, no es suficiente para probar la realidad de dichas operaciones, pues ademas se requiere acreditar que existe coincidencia entre la persona que efectué la venta o prestd el servicio a la recurrente yy el que emite dicho comprobante de pago. Que por consiguiente, a fin de determinarse si se trata de operaciones que no son reales, este Tribunal establecié en las Resoluciones N° 04100-4-2007 y 00233-3-2010, entre otras, que la Administracién debe llevar a cabo acciones destinadas a evaluar la efectiva realizacion de las operaciones, en base a la documentacién proporcionada por el propio contribuyente, cruces de informacién con los supuestos proveedores emisores de los comprobantes cuya fehaciencia es materia de cuestionamiento, asi como cualquier otra medida destinada a lograr dicho objetivo. Que asimismo, en las Resoluciones del Tribunal Fiscal N° 03708-1-2004 y 0120-5-2002, se establecié {ue los contribuyentes deben mantener al menos un nivel minimo indispensable de elementos de prueba ‘que acréditen que los comprobantes que sustentan su derecho correspondan a operaciones reales, al no resultar suficiente la presentacién de los comprobantes de pago 0 el registro contable de éstos mismos. Ap 0°SFGribunad Fiscal N° 00673-3-2011 Que por lo expuesto, en diversas resoluciones del Tribunal Fiscal se ha concluido que para tener derecho 4 la deduccién de! costo 0 gasto no basta con acreditar que se cuenta con los comprobantes de pago que respaldan las operaciones realizadas y cumplan los requisitos sustanciales y formales previstos en la ley, ni demostrar su registto contable, sino que fundamentalmente es necesario acreditar que dichos ‘comprobantes en efecto corresponden a operaciones reales 0 existentes, es decir, que se produjeron en la realidad. ‘Que por otro lado, también se ha precisado que o! incumplimiento de las obligaciones tributarias por parte de los proveedores de la recurrente, 0 si en la verificacién y cruce de informacién, incumplieran con presentar alguna informacion o no demostraran la fehaciencla de una operacién, tales hechos no pueden ser imputables al usuario © adquirente, por !o que no son suficientes para desconocer tales operaciones. No obstante, cuando la Administracién ha evaluado tales omisiones conjuntamente con una serie de hechos comprobados en la fiscalizacion, es posible que demuestre que dichos operaciones no son reales, Que de las normas y criterios antes citados, se tiene que para que un comprobante de pago por adquisiciones pueda sustentar vélidamente ol respectivo costo de ventas, a efecto de determinarse el Impuesto a la Renta, aquel debe corresponder a una operacion real. Que mediante el Anexo N° 1 a los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018, la Administracién solicité a la recurrente que sustentara en forma documentada la realidad o fehaciencia de las adquisiciones contenidas en las liquidaciones de compra detalladas en sus Anexos N° 02 a 04 y ‘Anexos N° 02 a 05 adjuntos, respectivamente (folios 3491 a 3499 y 3537 a 3544), al haber detectado elementos por los que se efectuaron observaciones que desvirtuaban su existencia 0 realidad, tales como gue las liquidaciones fueron emitidas con anterioridad a su fecha de impresidn, a nombre de supuestos vendedores que no existen, personas cuyos documentos de identidad no les corespondian, sin identificarse los lugares en que se efectuaron tales adquisiciones, aunado a las manifestaciones de los. supuestos vendedores en el de que no entregaron tales liquidaciones, no reconocen sus contenido, no realizaron las ventas de los productos consignados en ella, o que solo vendieron una parte, pues al no ser propietarios de dichos productos solo en una parte como comisionistas. Que ademas sefialé en dichos requerimientos que a fin de sustentarlos, se requirié a la recurrente documentos tales como guias de remisién, los que acrediten el procedimiento para realizar las compras, ‘que acreditara la forma de pago a los vendedores, cotizaciones, drdenes de compra, partes de entrada y salida del almacén, que acreditara la relacién comercial con los supuestos vendedores, entre otros la realidad’ existencia de las operaciones de compra consignadas en las referidas liquidaciones de compra de autos, pues de no cumplirse con ello se efectuaria el reparo correspondiente, asi como también solicitd reportes:de andlisis en los que se identifique la relacion entre la documentacién que se presente y tales liquidaciones, esto es, que debia identificarse cada documento con cada una de dichos comprobantes, precisando que si bien es cierto habia incautado guias de remisién y otra documentacion interna, éstas no pudieron ser relacionadas con las liquidaciones en mencién, por falta de datos que permitan su identiticacién (folios 3491, 3492, 3597 y 3538), Que en los escritos de respuesta del 2 y 12 de febrero de 2007 (folios 3303 a 3312 y 3344 a 3353), la recurrente sefialé basicamente que por 'o general, salvo raras excepciones en otro giro del negocio, todas las empresas realizan sus transacciones utilizando liquidaciones de compra, no pidiendo a sus Proveedores otros documentos como contratos, constancias, declaraciones, carta de transferencia, etc., ‘que siendo una empresa que carece en su estructura de secciones, departamentos, almacenes, diversa gerencias al no ser una gran industria que cuente con activo propio, no utiliza Grdenes de pedidos, érdenes de compra, partes de entrada y salida de almacenes, pues realiza su produccién en forma simple, llevando todo el control de su materia de prima a través de su registros de inventario permanente en unidades y valorizado, y que la forma de pago a sus proveedores es contra entrega y en efectivo; en tal sentido, que no cuenta con los documentos requeridos, pero que ésto no es mérito para desconocer sus adquisiciones, las que considera definitivamente reales y fehacientes. @oo*hibunad Fiscal N° 00673-3-2011 Que asimismo, destacé que por todas sus adquisiciones de materia primas entregé las liquidaciones de ‘compra, no siendo verdad lo manitestado por sus proveedores, pues no esta obligada a investigarios, que es real que mantiene una relacién comercial con ellos pues les adquiere sus productos (erizo en conchas y lenguas de erizo) y que las demas observaciones formuladas a sus liquidaciones {los documentos de identidad que consignan no corresponderian a sus vendedores, no consiga e! lugar de compra, fueron ‘emitidas.a personas con RUC o respecto de productos por los que correspondia la emisién de facturas 0 boletas de venta) solo corresponden a obligaciones formales que faciltan el control de la Administracién, Por Jo que en base a éstas no puede desconocerse sus compras, considerandolas no reales 0 inexistentes, s Que la Administracién consigné en los resultados de los Requerimientos N° 1122070000017 y 1122070000018 (folios 3454 a 3459 y 3510 a 3514), que al ser la recurrente una empresa industrial con exportaciones al 2004 y 2005 de S/. 7 419 396,00 y S/. 9 219 853,00, segin declaraciones juradas Presentadas por estos ejercicios, normalmente debia tener controles minimos internos de sus compras, no siendo verdad lo indicado por ella en el sentido de que no contaba con documentacién interna, pues en la inspeccién realizada el 3 de julio de 2006, se encontraron en su poder documentos denominados “Recepcién de materia prima’, documentos de tipo recibos numerados que utilizaba por los desembolsos y Cuadernos y otros controles intemos, pero dado que éstos no pudieron ser identificados con cada una de las liquidaciones de compra observadas, se le requirié que proporcione un sistema de enlace con estos comprobantes, lo que tampoco fue cumplido por ella. Afiade que ademas de las manifestaciones de los supuestos vendedores, encontré evidencias de la no realidad o inexistencia de las adquisiciones que fueron sefialadas en tales requerimientos, sin que la recurrente haya adjuntado alguna documentacion que acredite sus argumentos expuestos en los escritos de respuesta presentados, por lo que concluyé que procedia el reparo por operaciones no reales de las compras detalladas en los Anexos N° 02 a 04 y ‘Anexos N° 02 a 05 adjuntos a los referidos requerimientos. Que en Ia instancia de reclamacién y apelacién (folios 3730 a 3764, 3852 a 3889, y 4209 a 4241), la reourrente se limita a cuestionar las manifestaciones y sefialar que es la Administracién quien tiene la carga de la prueba de la inexistencia de las adquisiciones reparadas, no pudiendo pretender desconocer su validez sin acreditar lo alegado e invirtiendo dicha carga. Que resulta oportuno destacar que de acuerdo con las normas y criterios anteriormente citados, para sustentarse validamente la deduccién de costo para efecto del Impuesio a la Renta, no resulta suficiente la presentacién de los comprobantes de pago emitidos conforme a ley, ni su ragistro contable, sino que ellos corresponden a operaciones reales realizadas por los deudores con sus proveedores, para lo cual se requiere demostrar en principio con la documentacion pertinente que acredite con indicios razonables la venta de bienes recibidos o la efectiva prestacién de los servicios. Que si bien resulta razonable que la recurrente hubiera adquirido materia prima para la realizacién de sus actividades de procesamiento y exportacién de productos, a pesar de que fue requerida por la ‘Administracién para sustentar con la documentacién pertinente la realidad o fehaciencia de las diversas adauisiciones contenidas en las liquidaciones de compras observadas, ante las irregularidades detectadas en ia fiscalizacién respecto de tales operaciones y las acciones adicionales realizadas, tales como las tomas de manifestaciones a los proveedores consignados en dichos comprobantes, la Fecurrente no cumplié con presentar un minimo de elementos de prueba que demostrasen en forma Fazonable y suficiente la realizacién de las compras de materia prima acotadas, tales como correspondencia comercial cursada, notas de pedido, documentos demuestren su traslado y recepcién, entre otros con los que debe contar por corresponder a la gestién de un comerciante diligente. Que en tal sentido, de la apreciacién conjunta de lo actuado y expuesto en los considerandos anteriores, se concluye que no se encuentra acreditada con documentacién fehaciente e idénea la efectiva realizacién de las compras materia de observacién, por lo que corresponde mantener el reparo al costo de venta para efecto de la determinacién Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, confirmandose la apelada en este extremo. a Q 7N° 00673-3-2011 Pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de enero de 2004 a diciembre de 2005, Que las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003023 a 112-003-0003034, 112-003-0003036 a 112-003-0003046 y 112-003-0003048, fueron emitidas por los interases correspondientes a las omisiones de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de enero de 2004 a diciembre de 2005, establecidas como consecuencia de la modificacién del coeficiente aplicable para la determinacién de dichos pagos a cuenta, sustentandose en el articulo 85° de la Ley del Impuesto a la Renta, Que el articulo 85° de la Ley del Impuesto a la Renta establece que los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoria abonaran con carécter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos por el Codigo Tributario, cuolas mensuales que determinaran con arregio a alguno de los sistemas que dicho articulo detalla. Que el inciso a) del mencionado articulo 85° fija la cuota sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio, debiendo aplicarse para los pagos a cuenta de los periodos enero y febrero el coeficiente determinado en base al impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. Que del Anexo N° 1 a los valores girados (folios 4981 y 4996), se advierte que la modificacién del Coeficiente aplicable para el cdlculo de los releridos pagos a cuenta de los ejercicios 2004 y 2005, se efectud como resultado de los reparos a la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2002 y 2003 contenidos en las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0002331 y 112-003-0002332, asi ‘como en los reparos a la determinacién del Impuesto a la Renta del ejercicio 2004, por el que se emitié Ia Resolucién de Determinacién N° 112-003-0003047, materia de autos. Que en tal sentido, al haberse formulado reparos a la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2002, 2003 y 2004, resulta arreglado a ley que la Administracién haya procedido a modificar el Coeficiente aplicable para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de enero de 2004 a diciembre de 2005, Que mediante Resolucién N° 00233-3-2010 de 8 de enero de 2010, este Tribunal resolvié levantar parte de los reparos efectuados a la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2002 y 2003, como es el caso del reparo a la deduccién del gasto y costo por conceplo de depreciacién de vehicula, y se revoce la resolucién apelada en lo que refiere al reparo a la aplicacién de la tasa reducida del 10% revista en la Ley N° 27158, a fin que la Administracién emita nuevo pronunciamiento, por lo que Corresponde resolver en igual sentido y disponer el recalculo de los coeficientes aplicables a los pagos a cuenta de los periodos de enero de 2004 a febrero de 2005, y la reliquidacién del importe de las ‘omisiones por estos conceptos. Que asimismo, dado que en esta instancia se ha resuelto levantar parte de los reparos efectuados a la determinacién del Impuesto a la Renta de 2004, referido a a la deduccién del gasto y costo por concepto de depreciacién de vehiculo, y revocandose la ‘apelada en lo que refiere al reparo a la aplicacion de la tasa reducida del 10% prevista en la Ley N° 27158, a fin de que la Administracion emita nuevo pronunciamiento, corresponde resolver en igual sentido y también disponer el recalculo de los coeficientes aplicabies a los pagos a cuenta de los periodos de marzo de 2005 a diciembre de 2005, y la reliquidacion del importe de las omisiones por estos conceptos. Que por lo tanto, coresponde revocar la resolucién apelada en este extremo, a efectos que la Administraci6n reliquide 1a deuda contenida en los citados valores, de acuerdo con lo seftalado en la presente resolucién, @yo"ysGribunal Siscal N° 00673-3-2011 Tasa adicional del 4.1% del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, Que las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003035 y 112-003-0003050 (folios 4394, 4395, 4419 y 4420), fueron emitidas por la tasa adicional del Impussto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, en base a los reparos a la deduccién del costo de ventas por depreciacién de vehiculo y las adquisiciones sustentadas en liquidaciones de compra, contenidos en las Resoluciones de Determinacion N° 112-003- (0003047 y 112-003-0003049, Que de conformidad con lo dispuesto en el articulo 55° de la Ley del Impuesto a la Renta, el impuesto a cargo de las personas juridicas domiciiadas en el pais se determinaba aplicando la tasa del treinta por ciento (30%) sobre su renta neta, asimismo, éstas Se encontraban sujetas a una tasa adicional del 4.1% sobre toda suma cargada como gasto que resultara renta gravable o cargo a utlidades o reservas de libre disposicién, siempre que el egreso, por su naturaleza, signifique una disposicién indirecta de dicha renta, no susceptible de posterior contral tributario y que estaba afecta a la misma tasa toda’suma que, al Practicars® la fiscalizacién respectiva, se determine como ingreso no declarado. Que el inciso g) del articulo 24°-A de la citada ley, sefiala que para efectos del Impuesto a la Renta se entiende por dividendos y cualquier forma de distribucién de utilidades, toda suma o entrega en especie que al practicarse la fiscalizacién respectiva, resulte renta gravable de la tercera categoria, en tanto signifique una disposicién indirecta de dicha renta no susceptible de posterior control tributario, inciuyendo las sumas cargadas a gasto e ingresos no declarados, y que el impuesto a aplicarse sobre estas rentas se regula en el citado articulo 55°. Que de acuerdo al criterio expuesto por este Tribunal en la Resolucién N° 05525-4-2008, la referida tasa adicional sélo es aplicable respecto de aquellos desembolsos cuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente, pues se entendera que es una disposicién indirecta de renta que no es susceptible de posterior control tributario’, indicando que debe tenerse en cuenta que la tasa adicional de 4.1% fue creada con a finalidad de gravar a las personas juridicas respecto de aquellas sumas que sean susceptibles de beneficiar a los accionistas, participacionistas, titulares y en general socios o asociados, que no hayan sutrido la retencién del 4.1% sobre los denominados “dividendos presuntos". Que conforme se aprecia de la apelada asi del anexo N° 1 de los valores girados (folios 4304 y 4419), la Administracién aplicé dicha tasa adicional sobre los reparos al costo de venta, por las observaciones a la depreciacién de activo fijo y las adquisiciones de materia prima con liquidaciones de compra, al considerar que implicaban una distribucién indirecta de rentas, Que teniendo en cuenta que esta instancia se ha confirmado el reparo al costo de venta por operaciones no reales correspondientes a las adquisiciones sustentadas con liquidaciones de compras, resultando egresos no susceptibles de posterior control, y por lo tanto, al no ser posible determinar su verdadero destino, constituyen una disposicién indirecta de renta de tercera categoria no susceptible de posterior control tributario, por lo que la aplicacién de tasa adicional del 4.1% sobre dicho reparo se encuentra alustada a ley. Que no sucede lo mismo tratandose de los reparos a la deduccién como costo por la depreciacién del activo fijo, toda vez que ésta constituye el desgaste 0 agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyentes utilicen en negocios, industria, profesion u otras actividades productoras de rentas gravadas de tercera categoria, y no desembolsos cuyo destino no pueda ser acreditado fehacientemente, or lo que la aplicacién de la tasa adicional a dicho reparo carece de sustento, debiéndose destacar incluso que estos reparos fueron dejados sin efecto para la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005, por lo que corresponde revocar la apelada en este extremo, y disponer que la * Continda senalando la ctada resolucon: “asi por ejemplo no son considerados como disposicon indracta de renta, pese @ fo ser admitidos como deduces en la determinacicn de a rata neta, los raparoe como muta e intereses moratoros, los Fonoratis de los Diactores no soclas que exceden dol 6% dela ilidad, provsiones no admitdas o quo no cumplen con los requsitos de ley, entre otos, siempre que se pueda acrecitar el destino de ésos. 0 eo"Dribunal Fiscal N° 00673-3-2011 ‘Administracién proceda a reliquidar la deuda contenida en la Resoluciones de Determinacién N° 112-003- (0003035 y 112-003-0003050, Resoluciones de multa Que las Resoluciones de Multa N° 112-002-0003521 a 112-002-0003543 y 112-002-0003546 a 112-002- 0003548 (folios 4348 a 4352, y 4956 a 4380), fueron emitidas por la comisién de la infraccién prevista en el numeral 1 del articulo 178° del Cédigo Tributario, segtn el cual constituye infracci6n relacionada con el cumplimiento de las obligaciones tributarias, el no incluir en las declaraciones ingresos, rentas, Patrimonio, actos gravados 0 tributos retenidos 0 percibidos, 0 declarar cifras 0 datos falsos’ u omitir circunstancias que influyan en la determinacién de la obligacién tibutaria, Que asimismo, de dichos valores se aprecia que fueron emitido sustentandose en la determinacién del Impuesto a la Renta de los ejercicios 2004 y 2005 y de los pagos a cuenta de dichos ejercicios contenidos en las Resoluciones de Determinacién N° 112-003-0003047 y 112-003-0003049 y 112-003-0003023 a 112-003-0003034, 112-003-0003036 112-003-0003046 y 112-003-0003048, mediante las cuales se efectuaros reparos a la deduccién del gasto y costo de venta por concepto de depreciacién del activo filo, reparo ala aplicacién de la tasa reducida del 10% prevista en la Ley N° 27158 y reparo al costo de venta sustentado en liquidaciones de compra que contienen operaciones no reales, y modificandose ademas ol Coeficiente aplicable a los pagos a cuenta de dichos ejercicios, por lo que dado que el primero ha sido dejado sin efecto, revocandose la apelada en lo que refiere al segundo reparo, a fin de que se emita ‘nuevo pronunciamiento, y confirmandose los demés, sin perjuicio de que se proceda a la reliquidacién de los intereses por dichos pagos a cuenta, procede que la Administracion reliquide el importe de las multas cortespondientes, Que la Resolucién de Multa N° 112-002-0003544, fue emitida por la infraccién prevista en el numeral § del articulo 175° de Cédigo Tributario, al llevar con atraso mayor al permitido su Libro de Retenciones Tomo Il, y Registro de Kardex, Tomo Ill, habiendo consignado como importe de la multa fa suma de S/. 1 320,00, importe equivalente al 40% de la UIT y como fecha de la infraccién el 9 de julio de 2005 (folios 4354 y 4355) Que el numeral 5 del articulo 175° del Cédigo Tributario, modificado por el Decreto Legislative N° 953, establece que constituye infraccién el llevar con atraso mayor al permitido por las normas vigentes, los libros de contabilidad u otros libros o registros exigidos por las leyes, reglamentos 0 por resolucién de superintendencia de la SUNAT, que se vinculen con la tributacién, ‘Que la Tabla | de Infracciones y Sanciones del Cédigo Tributario, correspondiente a personas y entidades {que perciben rentas de tercera categoria, aprobada por Decreto Legislative N° 953, establecia que en ‘caso se configurara el supuesto contemplado en el numeral 5 del articulo 175° del referido cédigo, ‘correspondia una multa equivalente al 40% de la UIT. Que el numeral 16° del articulo 62° del citado cédigo, modificado por el mismo decreto legislative, sefiala que la SUNAT, mediante resolucién de superintendencia, establecera el procedimiento para la autorizacin de los libros de actas, os libros y registros contables u otros libros y registros exigidos por las leyes, reglamentos o resoluciones de superintendencia vinculados a asuntos tributarios, pudiendo delegar en terceros su legalizacion, y sefialara los requisitos, formas, condiciones, y demas aspectos en que deberdn ser llevados los referidos libros y registros, asi como los plazos maximos en que deberan registrar sus operaciones. Que la Resoluci6n de Superintendencia N° 078-98/SUNAT, que establece plazos maximos de atraso con {que los deudores tributarios pueden llevar libros de contabilidad u otros y registros, sefiala en su_articulo 1° que el “Libro de Retenciones inciso e) del Articulo 34 - Decreto Legislativo N° 774” no podia tener un atraso mayor a diez (10) dias habiles, contados desde el primer dia habil del mes siguiente a aquél en ‘que se realice el pago (numeral 4) y que el Registro de Inventario Permanente Valorizado, entre otros, no Qo -N° 00673-3-2011 Podré tener un atraso mayor a tres (3) meses, contados desde el mes siguiente de realizadas las operaciones. Que el articulo 3° de la citada resolucién de superintendencia, establecié que los deudores tributarios que incumplieran las obligaciones contenidas en dicha resolucién, serian sancionados de conformidad con lo establecido en el Cédigo Tributari. Que de otro lado, los articulos 112° y 113° de la Ley del Notariado, Decreto Ley N° 26002, disponen que el notario certitica la apertura de libros u hojas sueltas de actas, libros de contabilidad u otros que la ley sefiale, estableciendo que la legalizacién consiste en una constancia puesta en la primera foja uti del libro © primera hoja suelta, con indicacién, entre otros datos, del numero que él notario le asignard, del nombre, de la denominacién o razén social de la entidad, el objeto del libro, dia y lugar en que se otorga, y, Sello y firma del notario. Que el articulo 1° de la Resolucién de Superintendencia N° 132-2001/SUNAT, dispuso que los libros de actas, asi como los registros y libros contables vinculados a asuntos tributarios, serdn legalizados por raotario, quien colocara una constancia en la primera hoja de los mismos, con indicacion del numero que el notario le asignara, del nombre del deudor tributario, de la denominacién del libro, entre otros. El articulo 3° sefial6 que los registros y libros contables deben ser legalizados antes de ser usados, incluso ‘cuando estos uitimos sean llevados en hojas sueltas, continias o computarizadas. Que conforme al Anexo N° 01 al Requerimiento N° 1122070000018, su resultado, asi como de la cédula ‘Situacién Legal de Libros y Registros Contables” (folios 3430, 2449, 3450 y 3486 a 3488), la Administracion verificé que el Registro de Kardex Tomo Illy el Libro de Retenciones Tomo I! habian sido legalizados el 9 de julio y 3 de octubre de 2005, pese a que contenian anotadas operaciones desde el 30, de marzo y 31 de julio de 2005, respectivamente, de manera tal que la recurrente incurrié en la infracoién de llevar con atraso mayor al permitidas dicho libros 0 registro, lo cual no ha sido cuestionado por ella, limitndose a impugnar la inaplicacién del Régimen de Gradualidad. Que al respecto, con relacién al Régimen de Gradualidad, segin la Unica Disposicién Complementaria Transitoia de la Resolucién de Superintendencia N° 063-2007/SUNAT., que aprob6 el Feglamento del Regimen de Gradualidad aplicable a infracciones del Codigo Taibutaro, publcada el $1 de marzo de 2007, el régimen se aplcara a las infracciones comprendidas en su ambito de apicacién cometidas © detectadas a parir de su fecha de entrada en vigencia, asi como a las cometidas o detectadas con anteriridad a dicha fecha, siompre que el infractor cumpla con subsanarlas de conformidad con ésta y no Se hubiera acogido a un Regimen de Gradvalidad anterior, no generandose derecho alguno a devolucién © compensacién Que asimismo, el Anexo Il de la citada resolucién de superintendencia, en lo referente a las infracciones contempladas en el numeral 5 del articulo 175° aludido, prevé como criterios de gradualidad la subsanacién y el pago, consistiendo la primera en poner al dia los libros y registros que fueron detectados con atraso mayor al permitido por las normas correspondientes, pudiendo ser voluntaria, siempre que se ‘subsane la infraccién antes que surta efecto la notificacién del requerimiento de fiscalizacion en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracci6n, caso en el cual corresponde una rebaja de 90% si vva acompafiada del pago y de 80%, en caso éste no se produzca. Que si bien en el presente caso la infraccién fue cometida con anterioridad a la vigencia del reglamento antes citado, al no ser aplicable el Régimen de Gradualidad’, vigente a la fecha de comisién de la infraccién para el caso de la subsanacion voluntaria y por ello no haberse producido el acogimiento a éste, y al haber cumplido el recurrente con subsanar la infraccién de acuerdo a los términos previstos por el Anexo Il citado en el considerando anterior, procede la aplicacién de la rebaja del 80 %, correspondiendo en tal sentido, revocar la apelada a efecto que la Administracién reliquide el importe de * regulado por la Resolucén de Superintendencia N° 159-2004/SUNAT 21 Qo 7N° 00673-3-2011 la sancién considerando el Régimen de Gradualidad y teniendo en cuenta el pago que habria realizado la recurrente con fecha 12 de febrero de 2007 mediante Boleta de Pago 1662 N° 17068323 (folio 3449). Que por otto lado, es del caso indicar que conforme con el anticulo 181° del citado cédigo, sustituido por el Decreto Legislativo N° 953, aplicable al caso de autos, las multas impagas serdn actualizadas aplicando el interés diario a que se refiere su articulo 33°, desde la fecha en que se cometié la infraccion 0, cuando no sea posible estableceria, desde la fecha en que la Administracion la detect6. Que sobre este extremo, la Resolucién det Tribunal Fiscal N° 08665-3-2001 establecié que la comisién de la infraccién correspondiente al numeral 4 del articulo 175° del Cédigo Tributario (que contiene un texto idéntico al numeral 5 del citado articulo, modificado por el Decreto Legislativo N° 953), se configura ‘cuando es detectada por la Administracién al revisar los libros y registros contables, !o que en el caso de autos ocurrié on la fecha de notificacién del Requerimiento N° 1122070000018, es decir, el 17 de enero de 2007, por lo que a parti de la indicada fecha deben computarse los intereses moratorios respectivos, procediendo que se reliquide el importe de la Resolucion de Multa N° 112-002-0003544, Que finalmente se tiene que la Resolucién de Multa N° 112-002-0003545, fue emitida por infraccién tipificada en el numeral 5 del articulo 176° del Codigo Tributario, debido a que la recurrente present6 mas de una declaracién rectficatoria del Impuesto a la Renta del ejercicio 2008, consignando como importe de la multa la suma de S/. 1 360,00, importe equivalente al 40% de la UIT y como fecha de la infraccién el 18 de agosto de 2006 (folio 4353). Que de conformidad con el articulo 88° del Cédigo Tributario, modificado por Decreto Legislativo N° 953, la declaracion relerida a la determinacién de la obligacién tributaria podra ser sustituida dentro del plazo para su presentacién y vencido éste, podré presentarse una declaracién rectificatoria, Que el numeral 5 del articulo 176° del citado eédigo, establece que constituye infraccién presentar mas de tuna declaracién rectificatoria relativa al mismo tributo y periodo tributario, la que segiin lo establecido por la Tabla | de lnfracciones y Sanciones, aprobada por el citado Decreto Legislativo N° 953, se encuentra sancionada por una multa ascendente a 40% de la Unidad Impositiva Tributaria (UIT), y conforme a 16 dispuesto por la Nota (10) de la indicada tabla, la sancién se aplicara a partir de la presentacién de la segunda rectificatoria y se incrementaré en 10% de la UIT cada vez que se presente una nueva rectifcatoria. Que de acuerdo con lo dispuesto en el articulo 165° del referido cuerpo legal, las infracciones se determinan en forma objetiva, Que de autos se verifica que mediante los Formularios PDT N° 656 N° 17000918 y 17000931 de 90 de mayo y 18 de agosto de 2006, respectivamente, la recurrente present6 dos declaraciones rectificatorias respecto del Impuesto a la Renta del ejercicio 2005, modificando la determinacién del citado impuesto, por lo que en esta ultima fecha incurrié en la infraccion que se le imputa (folios 4092 a 4105). Que la recurrents impugna dicha infraccién sustentandose en la Resolucién de! Tribunal Fiscal N° 04123- 1-2006 (publicada Diario Oficial El Peruano el 6 de agosto de 2006), que establecié como criterio de ‘observancia obligatoria la inaplicacién de sanciones e intereses generados por la errénea determinacién y ago del Impuesto a la Renta originada por la interpretacién equivocada de los alcances del inciso j) del articulo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta referido al tratamiento tributario de las remuneraciones vacacional, al amparo de! numeral 1 del articulo 170° de! Cédigo Tributario, segtin el cual no procede la aplicacién de intereses ni sanciones, si como producto de la interpretacién equivocada de una norma, no se hubiese pagado monto alguno de la deuda tributaria relacionada con dicha interpretacion hasta la aclaracién de la misma, siempre que la norma aclaratoria sefiale expresamente que es de aplicacién dicho numeral y precisando respecto a las sanciones, que no se aplicaran las corespondientes a infracciones originadas por la interpretacién equivocada de la norma hasta el plazo de diez (10) dias, habiles siguientes a la publicacién de la aclaracion en el Diario Oficial El Peruano, aod 4Gribunal Fiscal N° 00673-3-2011 Que al respecto, debe indicar que de acuerdo con el criterio de observancia obligatoria establecido por la Resolucion del Tribunal Fiscal N° 01644-1-2008, el citado plazo de diez dias a que alude el vitimo parrafo del numeral 1 del articulo 170° del Cédigo Tributario debe computarse desde el primer dia habil siguiente a la publicacién de la resolucién que disponga expresamente la aplicacién del_numeral del articulo 170° del Codigo Tributario, la que debera emitirse de conformidad con lo previsto por el articulo 154° del Cédigo Tributario Que de lo actuado se aprecia que la segunda declaracién rectificatoria que originé la multa de autos fue presentada el 18 de agosto de 2006, esto es, dentro del citado plazo computado a partir de la publicacién de la aludida Resolucién N° 04123-1-2008, y que la recurrente sostiene que efectué dicha rectificacion ‘como consecuencia de la interpretacién equivocada del régimen tributario de la remuneracién vacacional para efecto de su deduccién como gasto del Impuesto a la Renta, habiéndose limitado la Administracion a sefialar que la recurrente no cumplié con acreditar su dicho, sin verficar los libros y registros contables y demas documentacién sustentatoria presentada durante la fiscalizacion. Que segin se advierte de los reportes de las declaraciones rectificatorias del Impuesto a la Renta del ejercicio 2008 (Folios 4092 a 4105), asi como de la copia del Libro Diario (folio 3045) presentados por Ia recurrente durante la fiscalizacién, mediante la aludida segunda rectificatoria aquélla madificé el importe de los gastos de Administracién y disminuy6 la obligacion de las remuneraciones y participaciones por agar por S/. 3 933,00, por cuanto habria excluido de los gastos, una parte de las provisiones vacacionales de sus empleados realizadas en el ejercicio 2005, por lo que corresponde revocar la apelada en este extremo a fin de que la Administracion efectde la verificacién correspondiente y emita nuevo pronunciamiento, Con los vocales Casalino Mannarelli, Huertas Lizarzaburu y Queufia el vocal Queufia Diaz. jaz, @ interviniendo como ponente RESUELV! REVOCAR la Resolucién de Intendencia N° 1150140000938/SUNAT de 24 de enero de 2008, en el extremo'reterido a los reparos al gasto y costo por depreciacién de activo fijo, a la aplicacién de la tasa reducida del 10% prevista en la Ley N° 27158, a la aplicacién de la tasa adicional del 4.1% de Impuesto a Renta sobre el reparo a la depreciacién, el calculo de los pagos a cuenta y de las sanciones impuestas, asi como a la inaplicacién del Régimen de Gradualidad por la infraccién prevista en el numeral 5 del articulo 175° del Cédigo Tributario y a la multa por la infraccién del numeral 5 del articulo 176° del mismo Cédigo, debiendo la Administracién proceder conforme con lo expuesto por la presente resolucién, y CONFIRMARLA en lo demas que contiene. Registrese, comuniquese y remitase a la Superintendencia Nacional de Administraci6n Tributaria, para sus efectos, CASALINO MANNARELLI Bpgnowee SO oiaz VOCAL PRESIDENTA vocaL VOCAL ecretario Relator QDIHLUVR/gto. 23