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Corte Suprema de Justicia de la República
Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
SUMILLA: En aplicación del numeral a) del

artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta, los pagos a cuenta del
impuesto a la renta constituyen obligación legal,
y en interpretación literal del artículo 34 del
Código Tributario, el pago de intereses
moratorios resulta aplicable al pago no
oportuno de los referidos pagos a cuenta.
Lima, tres de setiembre

de dos mil veinte
LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE

LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA DE LA REPÚBLICA: -------------------------
-
VISTA; la causa número veintiún mil treinta y tres – dos mil diecinueve; con el
acompañado; en Audiencia Pública llevada a cabo en la fecha, integrada por
los señores Jueces Supremos: Pariona Pastrana – Presidente, Toledo Toribio,
Yaya Zumaeta, Cartolin Pastor y Bustamante Zegarra; luego de verificada la
votación con arreglo a ley, se emite la siguiente sentencia:
I. MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN:
Se trata de los recursos de casación interpuestos por el Procurador Público

Adjunto a cargo de los asuntos judiciales del Ministerio de Economía y
Finanzas1, de fecha tres de julio de dos mil diecinueve, y por la representante
de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración
Tributaria – Sunat2, de fecha nueve de julio de dos mil diecinueve, contra la
sentencia de vista, contenida en la resolución número veintiocho, de fecha
trece de junio de dos mil diecinueve3, expedida por la Sétima Sala
Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad Tributaria
y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, que confirmó la
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Fojas 512 del expediente principal.
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sentencia apelada, contenida en la resolución número veintitrés, de fecha

veintidós de marzo de dos mil diecinueve, obrante a fojas trescientos noventa y
cuatro, que declaró fundada en parte la demanda; y, en consecuencia, declara
la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 077037-10-2017, de
fecha once de agosto de dos mil diecisiete, en el extremo referido al
fundamento número veintisiete, obrante en su página número seis.
II. FUNDAMENTOS POR LOS CUALES SE HA DECLARADO PROCEDENTE

EL RECURSO DE CASACIÓN:
2.1. Mediante auto calificatorio de fecha veintisiete de enero de dos mil veinte4,
se declaró procedente el recurso de casación interpuesto por la demandada
Superintendencia Nacional de Aduanas y Administración Tributaria – Sunat, por
las siguientes causales:
a) Infracción normativa por vulneración al derecho a la motivación y el
debido proceso; la recurrente sostiene lo siguiente. “de la semejanza de la
fundamentación fáctica (…) este no ha sido correctamente analizado por el
Juez Superior, dado que (…) en la Casación N° 4392- 2013-Lima, si bien se
discutió si corresponde el cobro de los intereses de pago a cuenta del Impuesto
a la Renta, los hechos que originaron tal controversia devenía del
cuestionamiento de órdenes de pago que la administración emitió como
producto de la rectificación voluntaria que hizo el demandante sin ninguna
inducción la pago deviniendo de una fiscalización”, “todo lo contrario ocurre en
el caso de autos, pues en la presente controversia los hechos que la han
originado son cuestionamientos de Resoluciones de Determinación emitidos
como resultados de la fiscalización iniciado al contribuyente que le indujo a
rectificar su obligación de pagar correctamente los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta al cierre de la fiscalización (…) este criterio ha sido
claramente dilucidado en la sentencia de casación N° 5048-2012 y su
aclaratoria el cual señala que tanto en la casación N° 4392-2013, como en la
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Fojas 290 del cuaderno de casación.
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Casación N° 5048-2012, no corresponde que él se ina plique intereses

moratorios cuando como producto de una fiscalización se determina que no se
pagó el monto correcto de los pagos a cuenta del impuesto a la renta”, y “la
falta de motivación de la sentencia por motivación aparente se evidencia
cuando la Sala Superior justifica la semejanza de la fundamentación fáctica
para la aplicación del precedente cuando los hechos que originaron la
controversia en ambos supuestos no son los mismos”.
b) Infracción normativa por vulneración del artículo 37 de la Ley N° 27584 ;
la recurrente señala lo siguiente: “el Juez Superior ha resaltado que los
precedentes vinculantes se aplican a procesos en el cual la materia en
controversia sea similar o idéntico, salvo que exista distingo; sin embargo ha
llegado a la errada conclusión que el caso de autos resulta aplicable el criterio
establecido en la Casación N° 4293-2012, señalando que la Casación N° 5048-
2012 no contradice lo dispuesto en la Casación N° 4 293-2012; sin embargo
nunca señalamos que dicha sentencia contradijo a la Casación N° 4293-2012,
sino señalamos que la Casación N° 5048-2012 y su ac laratoria señalan que el
precedente dispuesto en la Casación N° 4293-2012, e s aplicable solo a dichos
supuestos en el que la Administración Tributaria no haya efectuado
fiscalización alguna” y “la fundamentación fáctica que originó la emisión del
precedente contenido en la Casación N° 4293-2013, n o son los mismos que los
discutidos en la presente controversia más aun sí como ya hemos señalado
precedentemente la inaplicación de intereses que ha establecido el Colegiado
Supremo, solo está referido a la inaplicación de intereses devenido de la
corrección de oficio y voluntario que efectuó el demandante respecto de los
pagos a cuenta del impuesto a la renta, lo que generó que la deuda no sea
exigible y por tanto al no existir exigibilidad para el Colegiado no correspondía
el pago de intereses porque en dicho caso hubo un pago oportuno antes que la
Administración detecte dicho error en la declaración, caso contrario ocurre en el
caso de autos en el cual por ley el contribuyente está obligado a pagar los
pagos a cuenta que por ley corresponden, siendo que, él no cumplimiento de la
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obligación tienen como consecuencia que se genere intereses moratorios por el

no pago oportuno, tal y como lo ha establecido el artículo 34 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario”.
c) Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 34 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario y el artículo 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta, en agravio del principio de legalidad; la recurrente
señala lo siguiente: “si con posterioridad al vencimiento o a la determinación del
Impuesto a la Renta se modifica la base de cálculo (ingresos netos del mes) o
la información consignada en las declaraciones de los ejercicios anteriores, que
sirvió de base para determinar el sistema o coeficiente a utilizar, ello evidencia
que cuando éstos se determinaron y declararon, no se utilizó información veraz
y por tanto, no se determinó dicha base correctamente y/o no se usó el
coeficiente (o el sistema, según sea el caso) que correspondía, infringiéndose
las obligaciones de determinar y declarar correctamente, lo que no queda
desvirtuado por el vencimiento o determinación de la obligación principal
sustantiva y que en adelante los pagos a cuenta se conviertan en créditos
aplicables contra dicha obligación”; y “aceptar (…) que no es posible la
variación del coeficiente aunque la determinación que sirvió de base para su
cálculo no sea correcta, generaría un efecto perverso, puesto que los
contribuyentes declararían y pagaría montos irreales, con el cual se vulneraría
el sustento constitucional del pago del tributo y sus obligaciones vinculadas
como es el pago a cuenta, vulnerando además el principio de capacidad
contributiva”.
2.2. Asimismo, mediante auto calificatorio de fecha veintisiete de enero de dos

mil veinte5, se declaró procedente el recurso de casación interpuesto por el
Ministerio de Economía y Finanzas, por las siguientes causales:
a) Infracción normativa por interpretación errónea numeral a) del artículo
85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y el
5
Fojas 297 del cuaderno de casación.
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artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, señala que “la
modificación que sirvió de base para la determinación de los pagos a cuenta,
genera una modificación de la base del cálculo del coeficiente utilizado, lo que
a su vez origina que en el momento de cancelar el referido pago a cuenta, no
se ingresó al fisco el monto debido sino uno inferior, generándose así los
intereses moratorios correspondientes”, “así no subsista la obligación de
ingresar al fisco una cantidad por concepto de pago a cuenta, el ordenamiento
considera que no haberlo pagado oportunamente, entiéndase correctamente,
ha generado un perjuicio razón por lo que permanece la obligación de pagar los
intereses moratorios, los que se constituyen como nueva base de cálculo de
ahí en adelante”, “al no haber ingresado la demandante en el plazo de ley el
monto correcto por concepto de pago a cuenta, sino un monto menor, el monto
generado por intereses hasta el vencimiento o determinación del impuesto será
también menor que el que correspondería, y por tanto al hacerse la corrección,
también se incrementará la nueva base de cálculo que deberá utilizarlo a partir
de dicho momento para seguir calculando los intereses moratorios”.
b) Infracción normativa por contravención a las normas del debido
proceso: vulneración de lo dispuesto en el artículo 139 numeral 5 de la
Constitución Política del Estado; además de no efectuar el apartamiento
de Casación N° 4392-2013, al aplicarse el principio “Nemo Auditur Propian
Turpitudinem Allegans” recogido en la Sentencia del Tribunal
Constitucional N° 000394-2013-PA/TC ; indica el recurrente lo siguiente:
“Aplicando dicho principio al caso de autos (…) el demandante debió haber
efectuado una determinación correcta en el ejercicio dos mil uno, el cual sirvió
de base para determinar el pago a cuenta del Impuesto a la Renta del ejercicio
dos mil doce, sin embargo, la determinación original efectuada por el
demandante fue errada, tal como se puede apreciar de los actuados
administrativos, la misma que devino en la aplicación de un coeficiente menor
para la liquidación de los pagos a cuenta del ejercicio dos mil doce (periodos de
marzo a diciembre), los que procedió a liquidar; sin embargo, al efectuar la
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declaración rectificatoria se aprecia que el coeficiente resultante era mayor, por

lo que afectó la determinación de pagos a cuenta. Dicho error en la
determinación devino en la generación de intereses moratorios los que fueron
determinados por la Administración Tributaria. Sin embargo, (…) el Juzgado
como la Sala se limita a amparar una conducta que convierte una actuación
errada en un ejercicio abusivo del derecho pues, en aplicación sin criterio de la
Casación N° 4392-2013, señalan que no procede el co bro de dichos intereses;
es decir que bajo el criterio de esta casación está amparando la conducta
negligente de un contribuyente”, “la Sala Superior no hizo el más mínimo
esfuerzo para interpretar la norma legal que inaplicó (contenida en el artículo
34 del Código Tributario), y mucho menos la sometió a un test de razonabilidad
y proporcionalidad para verificar su constitucionalidad”, y “la Sala Superior
debió respetar en su sentencia los parámetros constitucionales, establecidos
por la jurisprudencia vinculante del Tribunal Constitucional, en su pretendido
ejercicio del control difuso de constitucionalidad normativa, es decir, en su
intento de inaplicar al presente caso concreto al norma legal que mantiene los
intereses moratorios. En lugar de ello la Sala Superior ni siquiera refirió a esos
parámetros, actuando de manera arbitraria y vulnerando el debido proceso.”
III. ANTECEDENTES:
3.1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

3.1.1. Mediante Requerimiento N° 0122150002107, de fecha trece de agosto
de dos mil quince, la Administración informa a la demandante el inicio del
proceso de fiscalización definitiva a la Renta de Tercera Categoría de enero a
diciembre de dos mil doce.
3.1.2. La Administración Tributaria, con fecha treinta y uno de marzo de dos mil
dieciséis, emitió las Resoluciones de Determinación N° 012-003-00715571 a N°
012-003-0071566, emitidas por los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de
los periodos tributarios de marzo a diciembre dos mil doce, así como la emisión
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de las Resoluciones de Multa N° 012-002-0028250 a N ° 012-002-0028259, por

los periodos tributarios de marzo a diciembre dos mil doce.
3.1.3. La demandante interpuso recurso de reclamación6, de fecha veinticinco

de abril dos mil dieciséis, contra los citados valores.
3.1.4. La Administración Tributaria emitió la Resolución de Intendencia

N° 0150140012958 7, de fecha treinta de noviembre de dos mil dieciséis, en la
que declaró infundada la reclamación interpuesta.
3.1.5. Ello motivó a que la demandante interpusiera su recurso de apelación8,

de fecha diecinueve de diciembre de dos mil dieciséis, contra la citada
resolución.
3.1.6. El Tribunal Fiscal, por Resolución N° 07037-10-201 7, de fecha once de

agosto de dos mil diecisiete, decidió revocar la Resolución de Intendencia N°
0150140012958, empero en su penúltimo fundamento dispone que la Casación
N° 4392-2013 deviene en inaplicable al caso de auto s.
3.2. DESARROLLO DEL PROCESO JUDICIAL
3.2.1. La administrada Cerámica San Lorenzo Sociedad Anónima Cerrada

interpone demanda contenciosa administrativa9 contra el Tribunal Fiscal y la
Superintendencia Nacional de aduanas y de Administración Tributaria – Sunat,
solicitando como: pretensión principal que se declare la nulidad de la
Resolución del Tribunal Fiscal N° 07037-10-2017, en el extremo que
desconoce los alcances de la Casación N° 4392-2013, y se ordene a la Sunat y
el Tribunal Fiscal aplicar lo dispuesto en la referida sentencia casatoria; primera
pretensión accesoria a la principal no ser sancionada con la infracción tipificada
6
Fojas 1020 del expediente administrativo.
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en el numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario, dado que no existe
ningún tributo omitido vinculado a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
de marzo a diciembre 2012; pretensión subordinada a la pretensión accesoria a
la principal que en el supuesto negado que se considere no aplicable la
Casación N° 4392-2013, que se anula la Resolución d el Tribunal Fiscal
N° 07037-10-2017, en el extremo que no emitió pronu nciamiento sobre el
argumento que no resulta posible sancionar a la empresa con la infracción
tipificada en el numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario.
3.2.2. De esta manera, la demandante sustenta sus pretensiones señalando

que: I) La Resolución del Tribunal Fiscal N° 07037- 10-2017 causó estado en el
extremo que concluye que no resulta de aplicación lo dispuesto en la Casación
N° 4392-2013, pues dicho pronunciamiento tiene cará cter definitivo y ya no
puede ser impugnado en la vía administrativa; II) el Tribunal Fiscal y la Sunat
deben aplicar los precedentes vinculantes emitidos por la Corte Suprema, por
lo que pretensión debe ser amparada en todos sus extremos; III) el precedente
vinculante es aplicable siempre, pues los únicos que pueden apartarse de
dicho criterio son los jueces, quienes deberán justificar sus razones, motivo por
el cual las entidades administrativas no pueden inaplicar el precedente
establecido por la Corte Suprema; IV) el Tribunal Fiscal no interpretó de forma
adecuada las normas que obligan a dicha entidad a aplicar el precedente de la
Casación N° 4293-2013, por lo que, no se le debe ex igir el pago de los
intereses moratorios; V) en la citada casación se indica que los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta califican como empréstitos forzosos y no como
obligaciones de pago de tributos, debido a que según el artículo 87 de la Ley
de Impuesto a la Renta pueden ser restituidos al contribuyente, características
que son ajenas a los elementos estructurales del tributo; VI) no han incurrido en
la infracción prevista en el numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario, por
lo que, no habría sanción que aplicar pues conforme se señala en la Tabla 1
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esta toma como criterio el tributo omitido, que señala en el presente caso no
existe.
3.2.3. Habiéndose calificado la demanda interpuesta, el Vigésimo Juzgado

Contencioso Administrativo con Subespecialidad Tributaria y Aduanera de la
Corte Superior de Justicia de Lima, mediante resolución número uno10, de
fecha veintiocho de noviembre de dos mil diecisiete, admitió la demanda
interpuesta, notificando a las entidades demandadas, quienes la contestaron11
solicitando que se la declare infundada en todos sus extremos.
3.2.4. Por medio de la resolución número cinco12, de fecha veintiséis de

diciembre de dos mil diecisiete, se declaró saneado el proceso y se fijó como
puntos controvertidos:
“Primera pretensión principal: Se declare la nulidad de la Resolución del
Tribunal Fiscal N° 07037-10-2017, que revocó la Res olución de
Intendencia N° 0150140012958 del 30 de noviembre de 2016, en el
extremo que desconoce los alcances de la sentencia casatoria N° 4392-
2013 y su aplicación al presente caso, ordenándose a la administración
hacer lo propio, y así reconocer que la demandante no está obligada al
pago de intereses moratorios por lo conceptos respectivos.
Pretensión accesoria a la pretensión principal: Que como consecuencia,
solicita que no se le aplique la sanción de multa tipificada en el numeral
1 del artículo 178 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, por
los fundamentos que expone.
Pretensión subordinada a la pretensión principal: Que en el supuesto
que se considere no aplicable a la Casación N° 4392 -2013 al presente
caso, la demandante solicita se declare la nulidad de la Resolución N°
07037-10-2017, por no haber emitido pronunciamiento sobre el
argumento que no resulta posible sancionar a la demandante con la
infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Texto Único
Ordenado del Código Tributario, por omisiones a los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta correspondiente, en tanto que no está previsto
normativamente una forma para calcular la sanción que correspondería
a tal supuesto.”
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Fojas 136 y 155 del expediente principal.
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3.2.5. El Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con

Sub Especialidad en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de
Justicia de Lima, mediante resolución número doce13, de fecha veintiuno de
junio de dos mil dieciocho, falló declarando fundada en parte la demanda. Ante
los recursos de apelación interpuesto por los demandados Sunat14, el Ministerio
de Economía y Finanzas (Tribunal Fiscal)15 y la demandante16, lo cual motivó
que la Sétima Sala Especializa en lo Contencioso Administrativo con Sub
Especialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima
expida la sentencia de vista contenida en la resolución número veinte17, de
fecha cinco de noviembre de dos mil dieciocho, en la que declaró nula la
sentencia apelada y dispuso que el juzgador emita nuevo pronunciamiento.
3.2.6. En cumplimiento de lo ordenado por el Colegiado Superior, el Vigésimo

Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con Sub Especialidad
en Temas Tributarios y Aduaneros de la Corte Superior de Justicia de Lima,
mediante resolución número veintitrés18, de fecha veintidós de marzo de dos
mil diecinueve, falló declarando fundada la demanda y, en consecuencia,
declaró la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 077037-10-
2017, de fecha once de agosto de dos mil diecisiete, solo en extremo referido a
su fundamento número veintisiete, obrante en su página número seis; e
infundada la demanda respecto a la primera pretensión accesoria a la principal
y a la pretensión subordinada. Sustentó su decisión en los siguientes
argumentos: I) Respecto al criterio vinculante de la Casación N° 4392-2013,
señala lo siguiente: a) En el numeral 1.1 del primer fundamento de la Casación
N° 4392-2013 se estableció que el pronunciamiento d e la Corte Suprema se
vinculaba a las infracciones normativas por interpretación errónea del artículo
34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario y del artículo 85 del Texto
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14 Fojas 253 del expediente principal.
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Único Ordenado de la Ley de Impuesto a la Renta, de modo que se verifica que

la controversia formulada en la demanda del presente caso está contenida en
dicha sentencia casatoria, advirtiéndose que los hechos acaecidos en el
presente caso son iguales, por lo que, los precedentes vinculantes establecidos
en los fundamentos 5.2.1 y 5.2.2 resultan aplicables al presente caso; b) la
empresa demandante oportunamente cumplió con realizar el cálculo del
coeficiente para la determinación de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta de marzo a diciembre del ejercicio gravable dos mil doce, en base al
Impuesto a la Renta del ejercicio gravable dos mil once, conforme lo señala el
artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta; c) no corresponde que la
Administración disponga que la demandante deba pagar intereses moratorios
derivados de una modificación del coeficiente acaecido con posterioridad,
conforme a los criterios vinculantes de la Casación N° 4392-2013, toda vez que
la demandante cumplió oportunamente con la obligación de abonar los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta en el momento establecido por el artículo 85,
inciso a), de la Ley del Impuesto a la Renta y cumpliendo además con lo
dispuesto en el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario; II)
Respecto de lo establecido en el fundamento séptimo de la sentencia de vista:
a) En el presente caso corresponde la aplicación de la Casación N° 4392-2013,
pues sus supuestos fácticos son similares a los que sustentan la presente
demanda, ya que en ambos la contribuyente efectuó de forma oportuna los
pagos a cuenta, en base al coeficiente resultante del ejercicio anterior del
Impuesto a la Renta, esto es, información que se consideraba correcta al
presentar la declaración, las cuales, con posterioridad, a partir de un acto de
determinación posterior, se modificaron los coeficientes, registrándose así las
omisiones vinculadas a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta; b) si bien
en el presente caso la modificación posterior se debió producto de una
fiscalización y en la Casación citada por motivo de una declaración jurada
rectificatoria; sin embargo, ambos supuestos representan formas de
determinación de la obligación tributaria; c) la interpretación de los artículos 85
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de la Ley de Impuesto a la Renta y artículo 34 del Código Tributario, según la

Corte Suprema, establece que los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta se
efectúan considerando los elementos de cálculo existentes al momento del
abono, y no tomando en cuenta aquellos que resulten de una modificación
posterior; d) al tenerse que la demandante cumplió con cancelar dichos pagos
a cuenta dentro del plazo establecido por ley, resulta aplicable al presente caso
la citada Casación, motivo por el cual no corresponde que la Administración
Tributaria disponga que la demandante deba pagar intereses moratorios
derivados de una modificación del coeficiente acaecido con posterioridad; e) en
la citada Casación y en el presente caso la materia de controversia está
destinada a dilucidar si corresponde el pago de intereses moratorios, pues lo
jurídicamente relevante es que la cancelación de los pagos a cuenta se hayan
efectuado oportunamente; f) habiéndose cumplido con el cálculo de la cuota
conforme al procedimiento legal y el pago oportuno, no son de aplicación los
intereses moratorios; g) si bien Sunat solicitó el apartamiento de la Casación
N° 4392-2013 por vulnerar el principio de capacidad contributiva, sin embargo,
dicho precedente contiene reglas jurídicas cobre el alcance de la Norma VIII del
Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario y el artículo
85 de la Ley del Impuesto a la Renta, por lo que no se advierte la infracción del
principio de capacidad contributiva, ya que se trata del pago de intereses
moratorios y no propiamente del tributo; III) Respecto de lo establecido en el
fundamento octavo de la sentencia de vista: a) El procedimiento contencioso
tributario N° 6760-2015 no impide que la Resolución del Tribunal Fiscal
N° 07037-10-2017, materia del presente proceso, sur ta sus efectos legales; IV)
Respecto de la devolución del pago de las multas por la infracción tipificada en
el numera 1) del artículo 178 del Código Tributario: a) La Casación citada está
referida solo al pago de intereses moratorios derivados de una modificación del
coeficiente acaecida con posterioridad de los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta, esto es, los intereses moratorios producto de la omisión del pago a la
cuenta del Impuesto a la Renta de los meses de marzo a diciembre de dos mil
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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doce como producto de la modificación del coeficiente posterior, mas no hace

referencia de los pagos de multa por la comisión de la infracción tipificada por
el numeral 1) del artículo 178 del Código Tributario; V) Respecto de la
pretensión subordinada a la pretensión accesoria a la principal: a) Si bien el
demandante solicita la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal, alegando
que no emitió pronunciamiento sobre el argumento que no resulta posible
sancionar a la empresa con la infracción tipificada en el numeral 1) del artículo
178 del Código Tributario; sin embargo, se tiene establecido que corresponde
la aplicación de la sentencia de Casación, advirtiéndose que esta emitió
pronunciamiento sobre los métodos de interpretación en materia tributaria y de
la no aplicación de los intereses moratorios, mas no estableció ninguna regla
vinculante respecto de las multas impuestas por la Administración Tributaria.
3.2.7. La demandante interpone recurso de apelación19, en el extremo que se

declaró infundada su demanda, y señala lo siguiente: I) Respecto de la
pretensión accesoria a la pretensión principal: a) Las resoluciones de multa
impugnadas fueron emitidas en forma accesoria las resoluciones de
determinación giradas por los pagos a cuenta de marzo a diciembre de dos mil
doce, los cuales deben considerarse al analizar la procedencia de las primeras;
b) no ha incurrido en omisión alguna sobre los pagos a cuenta, ni se le deben
aplicar intereses moratorios, por lo que, resulta improcedente las resoluciones
de multa; c) el juzgador al ratificar las resoluciones de multa efectúa una
interpretación formalista de la Casación N° 4392-20 13, la misma que resulta
inválida, pues se tiene como premiso que ha incurrido en presuntas omisiones
en los pagos a cuenta de marzo a diciembre de dos mil doce, por lo que, al
haberse demostrado en sede judicial que no incurrió en ninguna omisión,
entonces corresponde declarar la improcedencia de las sanciones impuestas
por la Administración Tributaria; II) Respecto a la pretensión subordinada a la
pretensión accesoria: a) El juzgador no advierte que la pretensión subordinada

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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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se sustentó en argumentos diferentes a los señalados en la pretensión

accesoria, pues se basaba en una flagrante vulneración al principio de
tipicidad, pues se le sanciona tomando como base de cálculo un tributo omitido
que no existe, lo cual deviene en una motivación aparente; b) en el supuestos
negado de que haya incurrido en la infracción prevista en el numeral 1) del
artículo 171 del Código Tributario no habría sanción que aplicar, pues conforme
se regula en la Tabla 1 esta toma como criterio el tributo omitido, que en su
caso no existe; c) la Norma IV del Título Preliminar del Código tributario
establece que las sanciones y las infracciones se rigen por el principio de
legalidad, siendo que en el presente caso para la imposición de una sanción se
debe recurrir a una interpretación extensiva o analógica, lo cual sería violatorio
de los principios de legalidad y tipicidad.
3.2.8. Asimismo, el demando Tribunal Fiscal interpuso recurso de apelación20,

alegando lo siguiente: I) El juzgador efectuó una interpretación incorrecta del
inciso a) del artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, pues este está
referido al impuesto calculado de manera correcta, pues en caso contrario se
estaría permitiendo calcular un impuesto incorrecto; II) conforme al primer
párrafo del artículo 88 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, los
datos contenidos en la declaración original no son definitivos, por lo que puede
ser corregidos por la propia demandante o la Administración para restablecer el
imperio de la Constitución en la parte que se refiere al principio de capacidad
contributiva; III) el pago es el cumplimiento por parte del deudor de aquella
prestación de dar una determinada suma de dinero a favor del Estado, cuya
cuantía tiene que haber sido determinado de conformidad con los parámetros
constitucionales y legales; III) si con posteridad al vencimiento o a la
determinación del Impuesto a la Renta se modifica la base de cálculo o la
información consignada en las declaraciones juradas de los ejercicios
anteriores, se evidencia y no se utilizó información correcta, lo cual conllevó a
20
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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una errónea determinación de la base y el coeficiente, por lo que, se infringió

las obligaciones de determinar y declarar correctamente; IV) la determinación
del coeficiente del Impuesto a la Renta debe respetar el principio de capacidad
contributiva, ya que aceptar que no es posible la variación del coeficiente
aunque la determinación que sirvió de base para el cálculo no sea correcta,
generaría un efecto perjudicial, pues los contribuyentes declararían y pagarían
montos irreales, infringiéndose así el pago del tributo y sus obligaciones
vinculadas (pago a cuenta); V) existen diferencia entre el presente caso y la
sentencia de casación N° 4392-2013, pues en la prim era se produjo como
consecuencia de una fiscalización y la citada jurisprudencia como producto de
una rectificatoria de declaración jurada efectuada por el propio contribuyente,
debiéndose tener en cuenta que en la Casación N° 5048-2012-Lima se
estableció que vía fiscalización solo resulta posible modificar el coeficiente
cuando el contribuyente en la declaración anterior que sirvió de base para el
cálculo del coeficiente declaró monto menores a lo que correspondía; VI) al
declararse la nulidad de la Resolución del Tribunal Fiscal impugnada se estaría
generando inseguridad jurídica en relación a los administrados e
imposibilitando al Estado a cumplir con sus fines de justicia administrativa y sus
deberes de tutela jurídica.
3.2.9. Ante dicha decisión jurisdiccional, la demandada Sunat interpuso

recurso de apelación21, alegando lo siguiente: I) Se aplicó erróneamente la
Casación N° 4293-2013 con la cual se vulnera el pr incipio de legalidad, pues
se ha desconocido que la Casación N° 5048-2012 prec isa que el criterio
adoptado en la Casación N° 4293-2013 se aplica sola mente a controversias
idénticas al discutido en dicho proceso, en el cual existe autodeterminación por
el propio demandante; II) no se emitió pronunciamiento de fondo en el presente
caso por estar pendiente de resolverse el Expediente N° 6760-2015 por parte
del Tribunal Fiscal, que tiene incidencia en el presente proceso para determinar
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
si a la demandante le corresponde o no se le cobre los intereses moratorios por

el concepto de pagos a cuenta, lo cual demuestra que no se revisó
adecuadamente los actuados en el expediente administrativo, infringiéndose
los principios del debido procedimiento y de legalidad; III) el artículo 37 del
Texto Único Ordenado de la Ley N° 27584 establece q ue cuando la Sala
Constitucional y Social de la Corte Suprema fije principios jurisdiccionales en
materia contenciosa administrativa, ello constituye precedente vinculante; sin
embargo, también faculta a los jueces a apartarse del mismo cuando se
presenten diferencias con el caso que conocer, siendo así, y estando a que en
la Casación N° 4392-2013 la variación del coeficien te se dio a raíz de una
rectificatoria de la declaración jurada, efectuando el propio contribuyente una
nueva determinación, y siendo que en el caso concreto, la variación del
coeficiente se realizó a raíz de una fiscalización efectuada por la Administración
Tributaria, así se evidencia que existen diferencias, correspondiendo que el
juzgador se aparte de dicho precedente vinculante; IV) el juzgador señala que
es de aplicación la Casación N° 4392-2013 pues la d emandante cumplió con
realizar el cálculo para la determinación del coeficiente de los pagos a cuenta;
sin embargo, el hecho que ésta señale un monto erróneo de sus pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta, no implica que ha cumplido con la obligación
de declarar y pagar los pagos a cuenta que realmente le corresponden, en la
medida que no puede declarar cualquier monto sino al que está realmente
obligado; V) el juzgador debió analizar la base legal que dispone la obligación
de pagar intereses moratorios cuando no se paga ni declara el monto correcto
por pagos a cuenta, así como el cálculo del mismo que está previsto en el
artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, en los puntos 2.1 y 2.2 del
numeral 2 del inciso b) del artículo 54 del Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 122-94-EF , modificado por
Decreto Supremo N° 086-2004-EF, entre otros; VI) pe rmitir que los
contribuyentes declaren y paguen montos irreales vulnera el sustento
constitucional de pago del tributo y sus obligaciones vinculadas como es el
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
pago a cuenta, su facultad de recaudación de obligaciones tributarias y los

principios de capacidad contributiva y el deber de contribuir, contenidos en los
artículos 33 y 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario,
evidenciándose así que el juzgador no ha analizado debidamente el presente
caso; VII) en la Casación N° 4392-2013-Lima no se c onsideró el criterio del
Tribunal Constitucional expuesto en el fundamento 4 de la STC N° 3184-2012-
AA/TC, que establece que los intereses se deben al hecho que es el
contribuyente quien asume la responsabilidad por el no pago oportuno de lo
realmente debido, y que la carga de determinar y declarar correctamente las
deudas tributarias, así como cancelarlas oportunamente corresponde al
deudor; VIII) no se consideró la STC N° 6626-2008-A A/TC que refiere que los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta son verdaderas obligaciones
tributarias.
3.2.10. La Sétima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub

Especialidad Tributaria y Aduanera de la Corte Superior de Justicia de Lima, al
emitir la sentencia de vista22, de fecha trece de junio de dos mil diecinueve,
confirmó la sentencia apelada. Sustenta su decisión señalando lo siguiente: I)
Respecto a la pretensión impugnatoria nulificante: a) Si bien se alegó que se
aplicó de forma errónea la Casación N° 4392-2013 po r no considerar la
Casación N° 5048-2013; sin embargo, ello constituye un argumento de fondo
propio de una pretensión impugnatoria revocatoria, motivo por el cual debe
rechazarse su planteamiento como parte de la pretensión impugnatoria
nulificante; b) si bien se indicó que no se emitió pronunciamiento de fondo al
estar pendiente de resolver el Expediente N° 6760-2 015 por el Tribunal Fiscal;
sin embargo, se tiene que la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07037-10-2017,
que es materia de controversia en este caso, establece que la Casación N°
4392-2013 no resulta aplicable al presente caso, pues el mayor coeficiente
establecido para los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de marzo a
22
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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diciembre de dos mil doce, se ha dado en el marco de una fiscalización de la

Administración Tributaria, motivo por el cual se tiene que el Tribunal Fiscal
emitió un pronunciamiento de fondo respecto a este tema; c) de los actuados
en el procedimiento administrativo materia del Expediente N° 012-003-
0047080, el Informe N° 002-2015-SUNAT-6D4100-LCE y la Resolución de
Intendencia N° 0150140011803 y el escrito de apelac ión del veintidós de abril
de dos mil quince, se tiene que no se ha discutido la aplicación de la Casación
N° 4392-2013 en relación a los intereses moratorios , motivo por el cual aquello
que se resuelva de manera definitiva no tendrá incidencia directa con la
presente controversia jurídica; II) Respecto a la pretensión impugnatoria
revocatoria: a) Si bien se alega que se aplicó erradamente la Casación N°
4392-2013, desconociendo la Casación N° 5048-2012 e n la que se indica que
el criterio adoptado en la Casación N° 4392-2013 só lo se aplica a controversias
idénticas al discutido en dicho proceso, donde existe autodeterminación por el
propio demandante a través de la rectificación, por lo que se debe apartar de
dicho precedente vinculante; b) analizados el presente caso con el precedente
vinculante (Casación N° 4392-2013), se tiene que ex iste una semejanza entre
la fundamentación fáctica entre ambos, motivo por el cual corresponde seguir
las reglas que constituyen precedentes vinculantes en dicha casación, criterio
también compartido por el juzgador; c) no existe un distingo que justifique el
apartamiento del citado precedente vinculante, pues en el presente caso se
incidió en la modificación del coeficiente para la determinación de los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta del periodo marzo a diciembre de dos mil doce,
en virtud del procedimiento de fiscalización; d) en relación a la indebida
interpretación del literal a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta y de los artículos 33 y 34 del Texto Único Ordenado
del Código Tributario, se tiene que el análisis de dichas normas debe
considerar el contenido de la Casación N° 4392-2013 , a efectos de determinar
si corresponde inaplicar los intereses moratorios derivados de la rectificación
de la base del cálculo de los coeficientes aplicables a los pagos a cuenta del
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
Impuesto a la Renta de los periodos de marzo a diciembre de dos mil doce, y

como consecuencia de ello, determinar si corresponde declarar la nulidad
parcial en la causal prevista en el numeral 1 del artículo 10 de la Ley del
Procedimiento Administrativo General; e) en cuanto al artículo VIII del Título
Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, se tiene que la
autoridad administrativa o judicial, según el caso, puede aplicar las normas
tributarias, y seleccionar el método interpretativo más adecuado al tipo de la
norma tributaria a interpretar; f) el artículo 85 del Texto Único Ordenado de la
Ley del Impuesto a la Renta, aprobado por Decreto Supremo N° 179-2004-EF
establece los siguientes puntos: i) crea la obligación a cargo del contribuyente
de abonar anticipadamente con carácter de pago a cuenta el Impuesto a la
Renta dentro de los plazos legales y en las cuotas mensuales; ii) regula el
método para fijar la cuota mensual, el cual se fijará sobre la base de aplicar a
los ingresos netos obtenidos en el mes, el coeficiente resultante de dividir el
monto del impuesto calculado correspondiente al ejercicio gravable anterior
entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio; por lo que, los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta se efectúan por mandado de la ley y tomando
en consideración los datos existentes o declarados al momento en que el
contribuyente tiene que realizar el abono correspondiente; g) el artículo 34 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N° 133-2013-EF, en relación al cálculo de intereses en los anticipos y pagos a
cuenta establece la sanción al no pagar oportunamente los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta determinados conforme a lo previsto en el literal a) del
artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, con el
pago de intereses moratorios a los que se refiere el citado artículo 34 del
Código Tributario; h) amparar los agravios formulados por los demandados
apelantes implica efectuar una interpretación extensiva de los artículos 34 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario y del literal a) del artículo 85 del
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, infringiéndose así la
Norma VIII del Texto Único Ordenado del Código Tributario y el precedente
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
vinculante de la Casación N° 4392-2013, ya que lo c orrecto en el presente caso

a efectos de determinar el pago a cuenta del Impuesto a la Renta es emplear
los datos contenidos en la declaración jurada original del ejercicio dos mil once,
al ser esta la vigente al momento de la presentación de las declaraciones
juradas de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta del periodo marzo a
diciembre de dos mil doce, por lo que, siendo que al momento del abono de
dichos pagos se utilizó como referencia para el cálculo del coeficiente el
contenido existente en la declaración jurada del Impuesto a la Renta del
ejercicio dos mil once, que constituye y produce efectos para la determinación
de los pagos a cuenta por el ejercicio dos mil doce, se determina que se ha
cumplido con el cálculo de la cuota conforme al procedimiento legal establecido
en el literal a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto
a la Renta y al haberse efectuado el pago oportuno de la misma, se concluye
que no son aplicables al presente caso los intereses moratorios previstos en el
artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario; i) esta
interpretación no generará que los contribuyentes de manera intencional
declaren y paguen montos irreales, ya que ante tales circunstancias se
someten a que la Administración Tributaria haga uso de su facultad
sancionadora, como ha sucedido en el presente caso, debiendo indicarse que
ninguna norma tributaria es oponible al criterio sustentado en estos
considerandos; j) la Corte Suprema en la Casación N° 4392-2013 ha re cogido
en forma implícita los principios de capacidad contributiva y deber de contribuir,
al señalar que la potestad atribuida al Estado no es absoluta, sino que se
ejercen en concordancia con los fines, principios, derechos y límites de las
normas del bloque constitucional; k) si bien se alega la aplicación de las
sentencias del Tribunal Constitucional recaídas en los Expedientes N° 3184-
2012-AA/TC y N° 6626-2006-PA/TC, a efectos de cuest ionar los fundamentos
jurídicos contenidos en la Casación N° 4392-2013; s in embargo, ello no resulta
posible debido a la naturaleza de precedente vinculante previsto en el artículo
37 del Texto Único Ordenado de la Ley N° 27584; l) si bien la demandante
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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alega que no puede ser sancionada debido a que se ha determinado que ha

cumplido con los pagos a cuenta de manera oportuna; sin embargo, no
considera que las sanciones son determinadas conforme al artículo 165 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario, aprobado por Decreto Supremo
N° 135-99-EF, siendo que la Administración Tributar ia, en el marco del
procedimientos de fiscalización, determinó que en los periodos marzo a
diciembre de dos mil doce, correspondía aplicar el coeficiente 0.0768 en lugar
de 0.0761, lo cual fue verificado por el Tribunal Fiscal al emitir la Resolución
N° 07037-10-2017, siendo que la Administración sust entó la modificación del
coeficiente de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 85 de la Ley del Impuesto
a la Renta; m) la Casación N° 4392-2013 está referida al pago de intereses
moratorios derivados de una modificación del coeficiente de los pagos a cuenta
acaecida con posterioridad a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, mas
no establece criterios para eximir o imponer sanciones de multa que pudieran
originarse como producto de dicha modificación del coeficiente, siendo que en
el mismo sentido se pronunció el juzgador; n) si bien se cuestiona el cálculo de
las sanciones debido a que no existe un tributo omitido, planteado como
pretensión subordinada a la pretensión accesoria; sin embargo, se debe
precisar que al haberse estimado la pretensión principal referida a que se
declare la nulidad parcial de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07037-10-
2017, del once de agosto de dos mil diecisiete, y se ordene a los demandados
a aplicarla, por lo que, no corresponde emitir pronunciamiento alguno sobre
dichos argumentos.
3.3. FUNDAMENTOS JURÍDICOS
3.3.1. SOBRE EL RECURSO DE CASACIÓN
3.3.1.1. Según lo establecido en el artículo 384 del Código Procesal Civil,

modificado por el artículo 1 de la Ley N° 29364, el recurso de casación tiene
21
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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por fines esenciales la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso

concreto y la uniformidad de la jurisprudencia nacional por la Corte Suprema de
Justicia (finalidad nomofiláctica y uniformizadora, respectivamente); finalidad
que se ha precisado en la Casación N° 4197-2007-La Libertad y en la Casación
N° 615-2008-Arequipa; por tanto, esta Sala Suprema sin constituirse en una
tercera instancia procesal, debe cumplir con pronunciarse acerca de los
fundamentos del recurso, por las causales declaradas procedentes.
3.3.1.2. En ese sentido, se entiende por causal de casación al motivo que la ley
establece para la procedencia del recurso23, debiendo sustentarse esta en
aquellas previamente señaladas en la ley. Así, las infracciones normativas
que sustentan las causales de casación pueden ser: a) aplicación indebida de
la norma, en la cual se indica el error incurrido por el juzgador y se precisa
expresamente la norma que se aplicó indebidamente y aquella que
corresponde; b) interpretación errónea de la norma, en la cual se indica la
norma interpretada erróneamente y cuál debería ser la interpretación correcta,
así como señalar de qué manera incide en la decisión jurisdiccional
cuestionada; c) inaplicación de la norma, indicándose las razones de la
aplicación de dicha norma al caso concreto; y, d) apartamiento de los
precedentes vinculantes dictados por el Tribunal Constitucional o la Corte
Suprema de Justicia de la República, debiendo indicarse cuál es el
precedente del cual el juzgador se aparta, además de indicar si lo realiza en
forma inmotivada.
3.3.2. SOBRE LA TUTELA JURISDICCIONAL EFECTIVA
3.3.2.1. La tutela jurisdiccional efectiva se encuentra plasmada en el inciso 3

del artículo 139 de la Constitución Política, entendido como aquel “derecho
constitucional de naturaleza procesal en virtud del cual toda persona o sujeto
justiciable puede acceder a los órganos jurisdiccionales, independientemente
23
Monroy Cabra, M. (1979). Principios de Derecho Procesal Civil. Segunda Edición. Bogotá-Colombia: Editorial Temis, p. 359.
22
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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del tipo de pretensión formulada y de la eventual legitimidad que pueda, o no,

acompañarle a su petitorio”24, debiendo precisarse que este derecho “despliega
sus efectos en tres etapas, a saber: en el acceso al proceso y a los recursos a
lo largo del proceso en lo que la doctrina conoce como derecho al debido
proceso o Litis con todas las garantías; en la instancia de dictar una resolución
invocando un fundamento jurídico y, finalmente, en la etapa de ejecutar la
sentencia”25.
3.3.3. SOBRE EL DERECHO A LA MOTIVACIÓN DE LAS RESOLUCIONES
3.3.3.1. Una de las expresiones del derecho a la tutela jurisdiccional efectiva y

al debido proceso es el derecho a la motivación de las resoluciones a que se
contrae el inciso 5 del artículo 139 de la Constitución Política del Estado, la cual
no garantiza una determinada extensión de la motivación, por lo que su
contenido constitucional se respeta, prima facie, siempre que exista: a)
fundamentación jurídica, que no implica la sola mención de las normas a
aplicar al caso, sino de la explicación y justificación de por qué tal caso se
encuentra o no dentro de los supuestos que contempla tales normas; b)
congruencia entre lo pedido y lo resuelto, que implica la manifestación de los
argumentos que expresarán la conformidad entre los pronunciamientos del fallo
y las pretensiones formuladas por las partes; y, c) que por sí misma expresa
una suficiente justificación de la decisión adoptada, aun si esta es breve o
concisa, o se presente el supuesto de motivación por remisión. En esa línea, el
Tribunal Constitucional ha establecido que: “El derecho a la motivación debida
constituye una garantía fundamental en los supuestos en que con la decisión
emitida se afecta de manera negativa la esfera o situación jurídica de las
personas. Así, toda decisión que carezca de una motivación adecuada,
suficiente y congruente constituirá una decisión arbitraria”26.
24
Anacleto Guerrero, V. (2016). Proceso Contencioso Administrativo. Lima, Perú: Lex & Iuris, p. 78.
25
Sentencia del Tribunal Constitucional N° 1546-20002-PA/TC, segundo párrafo del fundamento jurídico 2.
26
Sentencia del Tribunal Constitucional N° 1807-2011-PA/TC, fundamento jurídico décimo.
23
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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3.3.4. SOBRE LOS PRECEDENTES VINCULANTES EN EL PROCESO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO
3.3.4.1. El artículo 37 de la Ley N° 27854, al referirse a l a aplicación de los

precedentes vinculantes en el procedimiento contencioso administrativo, señala
lo siguiente: “Cuando la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema fije
en sus resoluciones principios jurisprudenciales en materia contencioso
administrativa, constituyen precedente vinculante. (/) Los órganos
jurisdiccionales podrán apartarse de lo establecido en el precedente vinculante,
siempre que se presenten circunstancias particulares en el caso que conocen y
que motiven debidamente las razones por las cuales se apartan del
precedente. (/) El texto íntegro de todas las sentencias expedidas por la Sala
Constitucional y Social de la Corte Suprema de Justicia de la República se
publicarán en el Diario Oficial El Peruano y en la página web del Poder Judicial.
La publicación se hace dentro de los sesenta días de expedidas, bajo
responsabilidad. (/) De otro lado, se incorpora la exigencia que el Juez debe
ponderar la proporcionalidad entre la eventual afectación que causaría al
interés público o a terceros la medida cautelar y el perjuicio que causa al
recurrente la eficacia inmediata de la actuación impugnable.”
3.3.5. SOBRE LAS NORMAS TRIBUTARIAS
3.3.5.1. Respecto a los cálculos a los cálculos de intereses en pagos a cuenta,

el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario: “El interés
moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta no pagados
oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o determinación de la
obligación principal. (/) A partir de ese momento, los intereses devengados
constituirán la nueva base para el cálculo del interés moratorio.”
24
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
3.3.5.2. Asimismo, el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta establece lo

siguiente: “Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera categoría
abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en
definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos
previstos por el Código Tributario, el monto que resulte mayor de comparar las
cuotas mensuales determinadas con arreglo a lo siguiente: a) La cuota que
resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes el coeficiente
resultante de dividir el monto del impuesto calculado correspondiente al
ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo
ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de enero y febrero, se
utilizará el coeficiente determinado sobre la base del impuesto calculado e
ingresos netos correspondientes al ejercicio precedente al anterior. De no
existir impuesto calculado en el ejercicio anterior o, en su caso, en el ejercicio
precedente al anterior, los contribuyentes abonarán con carácter de pago a
cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con lo establecido
en el literal siguiente.”
3.3.6. SOBRE LA JURISPRUDENCIA DE ESTA SALA SUPREMA
3.3.6.1. LA SENTENCIA DE CASACIÓN N° 4392-2013-LIMA
3.3.6.1.1. En la Sentencia de Casación N° 4392-2013, esta Sala Suprema

estableció como precedente vinculante, en su punto 5.2, lo siguiente: “5.2.1. La
Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la aplicación
de la analogía tampoco la interpretación extensiva ni la restrictiva, admitidas en
el derecho para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado por
la prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada, resultando para ello
muy importante que el Juez seleccione el método adecuado al tipo de
disposición tributaria a interpretar. (/) 5.2.2. No resultan pertinentes la
interpretación extensiva ni la restrictiva para interpretar disposiciones que
25
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso

de los pagos a cuenta del impuesto a la renta previstos en el numeral a) del
artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, y para
los casos de aplicación de intereses moratorios previstos en el artículo 34 del
Texto Único Ordenado del Código Tributario.”
3.3.6.1.2. En atención a este criterio de interpretación, esta Sala Suprema en la

citada sentencia de casación, al analizar el numeral a) del artículo 85 del Texto
Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta ha señalado lo siguiente: “i)
La norma que establece que cuando los contribuyentes obtengan rentas de
tercera categoría estarán obligados a abonar cuotas mensuales con carácter
de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que corresponda en definitiva, dentro
de los plazos previstos por el Código Tributario. (/) La norma que regula que la
cuota mensual se fijará sobre la base de aplicar a los ingresos netos obtenidos
en el mes, el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado
correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos
netos del mismo ejercicio. (/) Dejando establecido, que la primera norma al
crear la obligación del contribuyente, precisa que se tratan de abonos a ser
considerados con el “carácter de pagos a cuenta” de un impuesto aún no
determinado y que se establecerá en definitiva en un futuro, los abonos deben
ser mensuales y se calculan utilizando el coeficiente y procedimiento previsto
en la norma. Asimismo, se deja establecido que para fijar la cuota se utiliza
como referentes los ingresos netos obtenidos en el mes y un coeficiente de
cálculo obtenido de dividir el monto del impuesto calculado del ejercicio
gravable anterior entre el total de los ingresos netos del mismo ejercicio.”
3.3.6.1.3. Asimismo, en cuanto al artículo 34 del Texto Único Ordenado del

Código Tributario, en la citada sentencia de casación se establece que: “sí
están afectos a la aplicación de intereses moratorios los abonos mensuales
pues si bien no tienen naturaleza de tributo, sí son obligaciones de abono al
26
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
que la ley le ha atribuido el carácter de pago a cuenta del impuesto a la renta

(conforme al numeral a) del artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta).
Identificando la norma del artículo 34 del Código Tributario vinculado al caso, la
que establece que los abonos con carácter de pagos a cuenta, a cargo de
los contribuyentes que perciben rentas de tercera categoría, generan
intereses moratorios cuando no son abonados oportunamente en los
plazos previstos en la ley.”
3.3.6.2. LA SENTENCIA DE CASACIÓN N° 5048-2012-LIMA
3.3.6.2.1. La Sentencia de Casación N° 5048-2012-Lima señala e n concreto lo

siguiente: “(…) los pagos a cuenta no constituyen tributo, sino una
obligación legal cuya exigencia coactiva viene determinada por ley; que
en el caso específico de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, siendo
exigible la obligación al año siguiente, la ley ha dispuesto utilizar como base de
cálculo de impuesto aún por determinar la declaración precedente, que sirve
como referencia para un pago anticipado, que tiene carácter provisional con
posibilidad de devolución cuando terminado el ejercicio y determinado el monto
del impuesto resulta mayor lo pagado anticipadamente; que los pagos a
cuenta, cuando no han sido realizados oportunamente o efectuados por
montos menores, sí general intereses moratorios conforme a lo previsto
en el artículo 34 del Código Tributario. (…)”
3.3.7. SOBRE EL PRINCIPIO “NEMO AUDITUR PROPIAM TURPITUDINEM ALLEGANS”
3.3.7.1. El Tribunal Constitucional en la sentencia recaída en el Expediente N°

000394-2013-PA/TC, en el tercer párrafo de su fundamento jurídico 5, respecto
al principio “Nemo auditur propiam turpitudinem allegans”, señala lo siguiente:
“(…) este error o negligencia de la parte demandada en proponer un medio
impugnatorio inadecuado (apelación en vez de casación) no puede perjudicar
27
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
al recurrente, pues en el Derecho existe el principio “Nemo auditur propiam

turpitudinem allegans”, según el cual, nadie puede alegar en su favor su propia
torpeza o culpa, y por tanto, si la parte demandada no interpuso el recurso
previsto legalmente, la sentencia de la Cuarta Sala Civil de Lima queda
consentida y adquiere la calidad de cosa juzgada al haber vencido el plazo
para interponer el recurso de casación.”
ANÁLISIS DEL CASO CONCRETO:
IV. CONSIDERANDO:
PRIMERO: En el presente caso, la materia controvertida se circunscribe a la

aplicación del criterio contenido en la Sentencia de Casación N° 4392-2013-
Lima, respecto a la aplicación de los intereses moratorios. Como se ha
indicado, en dicha sentencia casatoria se estableció que cuando los pagos a
cuenta del Impuesto a la Renta se efectúen en forma oportuna no corresponde
la aplicación de intereses moratorios; además, en el proceso judicial que motivó
la referida sentencia se tuvo como fundamento fáctico que el contribuyente
presentó una declaración jurada rectificatoria. En ese sentido, la controversia
radica en determinar si es posible aplicar dicha sentencia casatoria cuando se
ha producido un de fiscalización en el procedimiento administrativo.
SEGUNDO: Previo a efectuar el análisis de fondo, esta Sala Suprema advierte

que el recurso de casación se declaró procedente por infracciones normativas
de naturaleza procesal y sustantiva, motivo por el cual procederemos, en
primer lugar, a analizar las causales procesales, toda vez que en caso de
declararse fundada por dicha causal, carecería de objeto emitir
pronunciamiento sobre las otras causales de naturaleza material. No obstante,
en caso de declararse infundada las infracciones normativas de carácter
procesal, se procederá a examinarse las causales de carácter material, a
efectos de emitir un pronunciamiento de fondo.
28
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
TERCERO: En lo concerniente a la infracción normativa de carácter

procesal, referida a los derechos al debido proceso y la debida
motivación de las resoluciones judiciales, esta Sala Suprema advierte que
el Colegiado Sala Superior delimitó el objeto de pronunciamiento27,
argumentando su decisión en que en el presente caso resulta aplicable la
Sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima, por cuanto en su consideración
advierte en la fundamentación fáctica la existencia de una semejanza entre la
citada sentencia de casación y el presente proceso judicial, justificando así las
premisas fácticas28 y jurídicas29 de su decisión. En ese sentido, esta Sala
Suprema no advierte en qué manera se habría infringido el derecho a la debida
motivación de las resoluciones judiciales, toda vez que expresa los motivos que
conllevan a su decisión, más aún si se tiene que “la Constitución no garantiza
una determinada extensión de la motivación, por lo que su contenido esencial
se respeta siempre que exista fundamentación jurídica congruente entre lo
pedido y lo resuelto, y que, por sí misma, exprese una suficiente justificación de
la decisión adoptada, aun si esta es breve o concisa o se presenta el supuesto
de motivación por remisión”30; además, no se advierte de en qué forma se
habría infringido el derecho al debido proceso, pues el Colegiado Superior
emitió una decisión examinando y aplicando los criterios jurisprudenciales
emitidos por esta Sala Suprema en el caso concreto. Asimismo, si bien se
alega que no se consideró el principio “Nemo auditur propiam turpitudinem
allegans”, desarrollado por el Tribunal Constitucional en la sentencia N°
000394-2013-PA/TC; sin embargo, se tiene que dicho principio está referido al
error del impugnante los procedimientos impugnatorios y no a otros
procedimientos, motivo por el cual no se advierte la incidencia de la invocación
de dicho principio en el presente caso, más aún si se tiene que en el presente
27
En el considerando “Décimo Primero” de la sentencia de vista, el Colegiado Superior realiza un análisis de la Sentencia de
Casación N° 4392-2013-Lima.
28
En el considerando “Quinto” se describen los antecedentes administrativos que motivan el desarrollo del presente proceso
judicial.
29
En los considerandos “Décimo”, “Décimo Tercero”, “Décimo Cuarto”, “Décimo Quinto” examina las normas aplicables al
presente caso, en atención a los agravios formulados por los apelantes en sus respectivos recursos impugnatorios.
30
Sentencia del Tribunal Constitucional N° 1291-2000-AA, fundamento jurídico 2.
29
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
proceso el Colegiado Superior en su consideración indicó que resultaba

correcta la aplicación de la Sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima; en
consecuencia, se tiene que la infracción normativa de carácter procesal
deviene en infundada.
CUARTO: Continuándose con el análisis de fondo, corresponde examinar las

causales de carácter sustantivo. Así, se tiene que el recurrente alega la
infracción normativa por vulneración del artículo 37 de la Ley N° 27584. Al
respecto, esta Sala Suprema considera que si bien el recurrente alega que el
Colegiado Superior no merituó que las sentencias de Casación N° 4392-2013-
Lima y N° 5048-2012 están referidas a su aplicación en supuestos en que la
Administración Tributaria no haya efectuado fiscalización alguna, advirtiéndose
que la fundamentación fáctica que originó el precedente contenido en la
Casación N° 4293-2013-Lima no son los mismos que lo s contenidos en el
presente proceso judicial; no obstante, esta Sala Suprema advierte que en la
citada Sentencia de Casación N° 4293-2013-Lima se e stableció que de la
interpretación literal de los artículos 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y del
artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, se tiene que se
aplicarán los intereses moratorios con calidad de sanción cuando no se pague
oportunamente los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta. En ese sentido,
esta Sala Suprema considera que la citada sentencia de casación no examina
si resulta relevante la fiscalización u otro para desvirtuar la aplicación de
intereses moratorios, ya que en dicha sentencia de casación resulta relevante
establecer si los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta se realizaron
oportunamente, a efectos de determinar si se aplican o no los intereses
moratorios; por lo que, no se advierte en qué manera el Colegiado Superior
vulneró el artículo 37 de la Ley N° 27584. En conse cuencia, se tiene que la
infracción normativa denunciada deviene en infundada.
QUINTO: Asimismo, los recurrentes alegan la infracción normativa del

artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Texto
30
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
Único Ordenado del Código Tributario, alegando que al no haberse

ingresado en el plazo de ley el monto correcto por concepto de pago a cuenta,
sino un monto menor, el monto generado por intereses hasta el vencimiento o
determinación del impuesto será también menor que el que correspondería, lo
cual infringe las obligaciones de determinar y declarar correctamente, más aún
si aceptar que no es posible la variación del coeficiente aunque la
determinación que sirvió de base para su cálculo no sea correcta generaría un
efecto perverso. Al respecto, esta Sala Suprema, en aplicación del criterio
establecido en la Sentencia de Casación N° 4392-201 3-Lima, considera que la
interpretación literal del artículo 85 de la Ley de Impuesto a la Renta y el
artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario establece que la
aplicación de los intereses moratorios se impondrán cuando se advierta que el
contribuyente no realice los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta en forma
oportuna, esto es, dentro del plazo establecido; en ese sentido, al tenerse que
en el presente caso el contribuyente efectuó los pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta oportunamente, esta Sala Suprema advierte que resulta de aplicación
el criterio establecido en la sentencia de Casación N° 4392-2013-Lima, motivo
por el cual no se advierte de qué manera se infringe las normas alegadas por el
recurrente. En consecuencia, se tiene que las infracciones normativas
denunciadas devienen en infundadas.
SEXTO: En ese sentido, al determinarse que la aplicación de la sentencia de

Casación N° 4392-2013-Lima resulta viable en el pre sente caso, y al advertirse
que las infracciones normativas no resultan suficientes para enervar lo decidido
por los órganos jurisdiccionales que expidieron la sentencia de primera y de
vista, esta Sala Suprema comparte el razonamiento expuesto por estos.
V. DECISIÓN:
Por estas consideraciones, y de conformidad con lo dispuesto por el artículo
397 del Código Procesal Civil, declararon: INFUNDADOS los recursos de
31
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
casación interpuestos por Procurador Público Adjunto a cargo de los

asuntos judiciales del Ministerio de Economía y Finanzas, de fecha tres de
julio de dos mil diecinueve, obrante a fojas quinientos doce, y por la
representante de la Superintendencia Nacional de Aduanas y de
Administración Tributaria – Sunat, de fecha nueve de julio de dos mil
diecinueve, obrante a fojas quinientos treinta y cinco; en consecuencia, NO
CASARON la sentencia de vista, contenida en la resolución número veintiocho,
de fecha trece de junio de dos mil diecinueve, obrante a fojas cuatrocientos
ochenta y ocho; en los seguidos por Cerámica San Lorenzo Sociedad Anónima
Cerrada contra la Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración
Tributaria – Sunat y otro; DISPUSIERON la publicación de la presente
resolución en el diario oficial “El Peruano”, conforme a ley; y, los devolvieron.
Interviene como ponente el señor Juez Supremo Pariona Pastrana.
S.S.
PARIONA PASTRANA
TOLEDO TORIBIO
YAYA ZUMAETA
BUSTAMANTE ZEGARRA
Ervg/cda
LOS FUNDAMENTOS DEL SEÑOR JUEZ SUPREMO BUSTAMANTE

ZEGARRA, SON COMO SIGUEN: -----------------------------------------------------------
El Juez Supremo que suscribe el presente voto coincide con el fallo del
Magistrado ponente; empero, debe efectuar una precisión en cuanto a la
Casación N° 4392-2013-LIMA.
PRIMERO: Al respecto, como se advierte de la Casación antes señalada, la

misma establece un precedente vinculante, conforme aparece del punto 5.2 de
aquella, que precisa lo siguiente:
“Por lo que, conforme a los fundamentos del considerando 3.5

se establecen las siguientes reglas con carácter de precedentes
vinculantes:
32
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
5.2.1 La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario

no descarta la aplicación de la analogía tampoco la
interpretación extensiva ni la restrictiva, admitidas en el derecho
para cierto tipo de normas; sino que el uso se encuentra limitado
por la prohibición del segundo párrafo de la Norma anotada,
resultando para ello muy importante que el Juez seleccione el
método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar.
5.2.2 No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la

restrictiva para interpretar disposiciones que restringen
derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el
caso de los pagos a cuenta del impuesto a la renta previstos en el
numeral a) del artículo 85 del T.U.O de la Ley del Impuesto a la
Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios
previstos en el artículo 34 del T.U.O. del Código Tributario”.
[Resaltado agregado]
SEGUNDO: Entonces, del contenido del aludido “considerando 3.5” que hace
referencia la casación ya citada, y que sirvió de sustento para fijar los aludidos
precedentes vinculantes, se advierte que el mismo desarrolla acerca de la
interpretación de la norma en el derecho tributario, estableciendo que:
“(…) En el caso peruano, el legislador no ha limitado ni ha acogido

alguna teoría, método, técnica, argumento interpretativo para las
disposiciones tributarias, estableciendo que para la interpretación
de aquellas se pueden utilizar los diversos métodos de
interpretación admitidos por el Derecho, sin embargo es importante
anotar al respecto que la elección que debe realizar el Juez del
método o técnica dependerá del tipo de disposición tributaria a
interpretar, en tanto algunos no serán compatibles con la
proscripción de crear tributos, establecer sanciones, conceder
exoneraciones, extender la disposición tributaria a personas o
supuestos distintos a los señalados en el dispositivo legal,
prohibición prevista en el segundo párrafo de la Norma VIII del
Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario.
(…)
33
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
Por cierto, la analogía más que una técnica de interpretación de

normas es un método de integración de normas en un sistema
jurídico con la finalidad de llenar lagunas jurídicas, y para el caso
de las normas tributarias la Norma IX del Título Preliminar del Texto
Único Ordenado del Código Tributario establece que en lo no
previsto en dicho código o en otras normas tributarias, se pueden
aplicar normas distintas a las tributarias, siempre que no se
opongan ni desnaturalicen, además contempla la aplicación
supletoria de los principios del Derecho Tributario o en su defecto
de los principios del Derecho Administrativo y los Principios
Generales del Derecho, además que en compatibilidad con la
norma constitucional del segundo párrafo del numeral noveno del
artículo 139 la inaplicabilidad por analogía en el caso de las normas
tributarias se establece para aquellas que restrinjan derechos.
La interpretación extensiva e interpretación restrictiva, igualmente

estarán permitidas con la salvedad antes anotada de respetar la
prohibición de la Norma VIII; sin embargo como señalamos
anteriormente, mucho depende del tipo de disposición tributaria
para que el juez elija el método o técnica interpretativa evitando
incurrir en errores al determinar el sentido de la ley; (…); por ello,
no resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva
para interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para
normas que establecen obligaciones como el caso de los pagos a
cuenta del impuesto a la renta previstos en el numeral a) del
artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la
Renta, y para los casos de aplicación de intereses previstos en el
artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario, pues
en uno y otro las interpretaciones extensiva y restrictiva podrían
ampliar y reducir los supuestos de las disposiciones citadas
desviándolas de su real sentido, y contravenir la Norma VIII que
prohíbe extender las disposiciones a supuestos y personas no
contemplados en ella, o excluirlas pese a estar comprendidas en
las disposiciones”.
TERCERO: Por consiguiente, de lo anotado en los considerandos que

anteceden, se puede establecer que, en la Casación N° 4293-2013-LIMA, se
fijaron como precedentes vinculantes lo relacionado con la interpretación
extensiva y restrictiva de las normas tributarias, en especial de aquellas que
34
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
restringen derechos o de las que establecen obligaciones; ello, en

concordancia con el artículo VIII del Título Preliminar del Código Tributario; en
este orden de ideas, se puede concluir que el precedente vinculante, no se
encuentra referido a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, sino a la
interpretación que pudiera darse a las normas vinculadas a aquel concepto.
CUARTO: De esa manera, hay que tener en cuenta lo expuesto por el Tribunal
Constitucional en el Expediente N° 04119-2005-PA/TC , cuyo fundamento
jurídico 12, indica:
“(…) las sentencias no sólo comprenden el fallo (o parte

dispositiva), sino que lo más trascendente en un Tribunal (…), son
precisamente las ‘interpretaciones’ que se ubican en la parte de la
justificación del fallo. Como se observado, dentro de la motivación
hay que ubicar la denominada ratio decidendi – o ‘hilo lógico’ del
razonamiento de los jueces-, que comprende en los sistemas del
common law tanto el principio de derecho como el hecho relevante
considerado por el Juez (holding), como también las denominadas
obiter dicta o razones subsidiarias. Son las razones decisivas para
el caso las que vinculan, mas no las consideraciones tangenciales
o de aggiornamento (obiter dicta)”.
QUINTO: En tal caso, no puede confundirse, lo contenido en la Casación

señalada, pues, por un lado, tenemos lo que constituye el precedente
vinculante y los argumentos que lo sustentaron; y, por otro lado, el análisis y
resolución del caso concreto; este último, que se vincula con el sentido que se
le puede dar al numeral a) del artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley
del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código
Tributario; por tanto, este último extremo si resulta aplicable al presente caso,
al haberse efectuado una interpretación de las acotadas normas. Juez
Supremo: Bustamante Zegarra.
S.S.
BUSTAMANTE ZEGARRA Rbz/Cmp

35
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
LOS FUNDAMENTOS DEL VOTO EN DISCORDIA DEL SEÑOR JUEZ SUPREMO

CARTOLIN PASTOR SON COMO SIGUE: ---------------------------------------------------------
-
PRIMERO: Materia del recurso

Son de conocimiento de esta Sala Suprema los recursos de casación de fechas tres y
nueve de julio de dos mil dieciocho, interpuestos por el Tribunal Fiscal31 y la
Superintendencia Nacional de Aduanas y de Administración Tributaria - Sunat32
contra la sentencia de vista de fecha trece de junio de dos mil diecinueve33, que
confirmó la sentencia de fecha veintidós de marzo de dos mil diecinueve34, que declaró
fundada en parte la demanda, en consecuencia, nula parcialmente la Resolución N.º
07037-10-2017, solo en el extremo referido a su fundamento 27, y ordenó al Tribunal
Fiscal que emita una nueva resolución, debiendo suprimir únicamente el referido
fundamento; y la declaró infundada respecto de la primera pretensión accesoria a la
principal y a la pretensión subordinada.
SEGUNDO: Causales del recurso
2.1. Mediante el auto calificatorio de fecha veintisiete de enero de dos mil veinte35 se
declaró procedente el recurso de casación de la Sunat por las siguientes
causales: i) infracción normativa por vulneración del derecho a la motivación y el
debido proceso; ii) infracción normativa por vulneración del artículo 37 de la Ley
N.º 27584; y iii) infracción normativa por interpretación errónea del artículo 34
del Texto Único Ordenado del Código Tributario y el artículo 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta, en agravio del principio de legalidad.
2.2. Por su parte, mediante el auto calificatorio de fecha 27 de enero de 202036 se

declaró procedente el recurso de casación del Tribunal Fiscal por las siguientes
31. Obrante a fojas 512 del expediente principal.

34
. Obrante a fojas 394 del expediente principal.
35
. Obrante a fojas 290 del cuaderno de casación.
36. Obrante a fojas 297 del cuaderno de casación.
36
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
causales: i) infracción normativa por interpretación errónea del inciso a) del

artículo 85 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta y el
artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario; y ii) infracción
normativa por contravención de las normas del debido proceso - vulneración de
lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 139 de la Constitución Política del
Estado; además de no efectuar el apartamiento de Casación N.º 4392-2013, al
aplicarse el principio “Nemo Auditur Propian Turpitudinem Allegans”, recogido en
la sentencia del Tribunal Constitucional emitida en el Expediente N.º 000394-
2013-PA/TC.
Con el respeto que merece la fundamentación proyectada en la ponencia, si bien el

magistrado que suscribe coincide con el planteamiento esbozado en cuanto a las
causales procesales referidas a la vulneración del derecho a la motivación y el debido
proceso (denunciada por la Sunat), así como a la contravención de las normas del
debido proceso, la vulneración de lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 139 de la
Constitución Política del Estado, además de no efectuar el apartamiento de Casación
N.º 4392-2013 al aplicarse el principio “Nemo Auditur Propian Turpitudinem Allegans”,
recogido en la sentencia del Tribunal Constitucional emitida en el Expediente N.º
000394-2013-PA/TC (denunciadas por el Tribunal Fiscal); no comparte el desarrollo de
las causales de índole material ni, por ende, la decisión adoptada al respecto, en
mérito a los argumentos que se exponen a continuación.
TERCERO: Del recurso de casación

El recurso de casación tiene como fines esenciales la correcta aplicación e
interpretación del derecho objetivo y la unificación de la jurisprudencia nacional de la
Corte Suprema de Justicia, conforme al artículo 384 del Código Procesal Civil.
Respecto a la causal de infracción normativa, según Rafael de Pina: “El recurso de

casación ha de fundarse en motivos previamente señalados en la ley. Puede
interponerse por infracción de ley o por quebrantamiento de forma. Los motivos de
casación por infracción de ley se refieren a la violación en el fallo de leyes que
debieran aplicarse al caso, a la falta de congruencia de la resolución judicial con las
pretensiones deducidas por las partes, a la falta de competencia etc.; los motivos de la
37
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
casación por quebrantamiento de forma afectan […] a infracciones en el

procedimiento”37. En ese sentido, se entiende que la causal de infracción normativa
supone una violación a la ley, la que puede presentarse en la forma o en el fondo38.
De acuerdo con ello, el recurso de casación es un medio impugnatorio de carácter

excepcional, cuya concesión y presupuestos de admisión y procedencia están
vinculados a los “fines esenciales” para los cuales se ha previsto, esto es, la correcta
aplicación e interpretación del derecho objetivo y la unificación de la jurisprudencia
nacional por la Corte Suprema de Justicia; siendo así, sus decisiones en el sistema
jurídico del país tienen efectos multiplicadores y, a su vez, permiten la estabilidad
jurídica y el desarrollo de la nación, de allí la importancia de sus decisiones.
De otro lado, corresponde mencionar, de manera preliminar, que la función

nomofiláctica del recurso de casación garantiza que los Tribunales Supremos sean los
encargados de salvaguardar el respeto del órgano jurisdiccional al derecho objetivo,
evitando así cualquier tipo de afectación a normas jurídicas materiales y procesales,
procurando –conforme se menciona en el artículo 384 del Código Procesal Civil– su
adecuada aplicación al caso concreto.
SEGUNDO: Cuestión fáctica asentada en sede judicial

En principio, es conveniente precisar que en sede casatoria no se evalúan pruebas ni
se introducen hechos que no hayan sido discutidos y dilucidados a nivel administrativo
y judicial, por lo que se procede a señalar la situación fáctica que ha quedado sentada
durante el proceso:
1) A partir de una fiscalización efectuada por la Sunat sobre el Impuesto a la Renta del
ejercicio 2011 de Cerámica San Lorenzo Sociedad Anónima Cerrada (en adelante,
Cerámica San Lorenzo), la Administración Tributaria emitió la Resolución de
Determinación N.º 012-003-0047080, del treinta y uno de marzo de dos mil
catorce39, modificada por la Resolución de Intendencia N.º 0150140011803, del
37
. De Pina, Rafael (1940). Principios de Derecho Procesal Civil. México: Ediciones Jurídicas Hispano Americana; p. 222.
38
. Escobar Fornos, Iván (1990). Introducción al proceso. Bogotá, Colombia: Editorial Temis; p. 241.
39. Obrante a fojas 1168 del expediente administrativo.
38
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
nueve de marzo de dos mil quince40, ante el recurso de reclamación que interpuso
la empresa contra dicho valor tributario.
2) Mediante la Carta N.º 140011440470-01 SUNAT41 y el Requerimiento N.º

012114000057342, ambos del dieciséis de julio de dos mil catorce, la Sunat informó
a Cerámica San Lorenzo el inicio de un procedimiento de fiscalización definitiva
respecto del Impuesto a la Renta de Tercera Categoría del período de enero a
diciembre del ejercicio 2012.
3) Mediante las Resoluciones de Determinación N.os 012-003-0071557 a 012-003-

0071566, del 31 de marzo de 201643, la Sunat efectuó el cobro, a Cerámica San
Lorenzo, de los intereses correspondientes a los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta de los períodos tributarios de marzo a diciembre de 2012, considerando que,
en mérito a la fiscalización efectuada del ejercicio anterior (2011), el coeficiente
aplicable a dicho contribuyente para los pagos a cuenta del periodo siguiente (2012)
era de 0.0768 (y no de 0.0761, que fue el que declaró); y a su vez, que para su
cálculo no había incluido la ganancia neta obtenida por diferencia de cambio del
ejercicio 2011, ascendente a quinientos catorce mil seiscientos ochenta y uno con
00/100 soles (S/ 514,681.00). Asimismo, se emitieron las Resoluciones de Multa
N.os 012-002-0028250 a 012-002-002825944, del treinta y uno de marzo de dos mil
dieciséis, por los períodos tributarios de marzo a diciembre de 2012.
4) Por el escrito presentado el seis de mayo de dos mil dieciséis45, Cerámica San
Lorenzo interpuso recurso de reclamación contra dichos valores tributarios; sin
embargo, este fue declarado infundado mediante la Resolución de Intendencia N.º
015014001295846, del treinta de noviembre de dos mil dieciséis.
5) Finalmente, el diecinueve de diciembre del dos mil dieciséis Cerámica San Lorenzo
interpuso recurso de apelación47 contra la Resolución de Intendencia N.º

41
. Obrante a fojas 841 del expediente administrativo.
43. Obrantes a fojas 998 del expediente administrativo.
44. Obrantes a fojas 983, 981, 979, 977, 975, 973, 971, 969, 967 y 965 del expediente administrativo.
45
46
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
0150140012958, motivo por el cual los actuados fueron elevados ante el Tribunal
Fiscal, que a través la Resolución N.º 07037-10-201748, del once de agosto de dos
mil diecisiete, revocó la resolución impugnada, con la salvedad de que en el
penúltimo considerando (fundamento 27) dispuso que la Casación N.º 4392-2013-
Lima devenía en inaplicable al caso de autos.
TERCERO: Cuestión en debate

La cuestión controvertida del presente caso consiste en determinar, de conformidad
con las infracciones normativas de carácter material denunciadas, si se aprobó con
arreglo a derecho el pronunciamiento de la Sala Superior, que consideró inválido lo
decidido por el Tribunal Fiscal en la Resolución N.º 07037-10-2017 en cuanto a lo
expuesto en el fundamento 27 de su parte considerativa, en específico, respecto de la
inaplicación de la Casación N.º 4392-2013-Lima.
CUARTO: Infracción normativa por interpretación errónea del artículo 34 del

Texto Único Ordenado del Código Tributario y del artículo 85 de la
Ley del Impuesto a la Renta, en agravio del principio de legalidad,
denunciadas por los recurrentes
4.1. Las entidades impugnantes alegan, esencialmente, que la modificación que

sirvió de base para la determinación de los pagos a cuenta por parte de
Cerámica San Lorenzo respecto del ejercicio 2011 generó una modificación de la
base de cálculo del coeficiente utilizado por dicha empresa, lo que a su vez
originó que, en el momento de cancelar el referido pago a cuenta no se ingresó
al fisco el monto debido, sino uno inferior, generándose así intereses moratorios.
Además, precisan que no variar el coeficiente, aunque la determinación que
sirvió de base para su cálculo no sea correcta, generaría un efecto perverso,
puesto que los contribuyentes declararían y pagarían montos irreales, con el cual
se vulneraría el sustento constitucional del pago del tributo y sus obligaciones
vinculadas, como es el pago a cuenta, trasgrediendo el principio de capacidad
contributiva.

40
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
4.2. En este punto, a efectos de dotar de mayor claridad al presente

pronunciamiento, se absolverá de forma conjunta las denuncias de ambas
entidades demandadas, sobre la base de una interpretación sistemática y
concordada de las normas cuya infracción alegan, por cuanto se dirigen
simultáneamente a sostener que los pagos a cuenta incompletos o diminutos
realizados por el contribuyente, en aplicación del artículo 85 inciso a) de la Ley
del Impuesto a la Renta, acarrean intereses moratorios, conforme con el artículo
34 del Código Tributario; labor que se llevará a cabo por la función nomofiláctica
de la casación, que busca garantizar la aplicación correcta de las normas al caso
en concreto.
4.3. Principio de legalidad en materia tributaria

Entre los principios que rigen la potestad tributaria, el de legalidad se reconoce
como el principio de imposición fiscal más importante.49 Esto implica que la ley
que establece el tributo deba definir cuáles son los elementos y supuestos de la
obligación tributaria, esto es, los hechos imponibles, los sujetos pasivos de la
obligación que va a nacer, así como el objetivo y la cantidad de la prestación, por
lo que todos estos elementos no pueden quedar al arbitrio y discreción de la
Administración.50
Por lo tanto, el principio de legalidad no solo buscaría impedir la regulación de

las cuestiones sustantivas tributarias por parte de los órganos de administración
y de cobranza de los tributos, sino que trata de evitar también que ello ocurra a
través de disposiciones con carácter general, no individual, pero con rango
inferior a la ley, como es el caso de los reglamentos, a lo cual la doctrina
denomina principio de reserva de ley.51
En similares términos se ha expresado el Tribunal Constitucional en reiterada

jurisprudencia, de manera que en la sentencia recaída en el Expediente N.º
0029-2004-AI/TC reconoce que la obligación tributaria solo puede resultar
49. Araoz Villanueva, Luis Alberto. (1993). “El principio de legalidad en la nueva Constitución Política del Estado”. Revista del
Instituto Peruano de Derecho Tributario (25); p. 56.
50. De La Garza, Sergio F. (1976). Derecho Financiero Mexicano. México: Editorial Porrúa; p. 271 [citado por Araoz Villanueva,
Luis Alberto; Op. Cit., págs. 58-59]
51
. Araoz Villanueva, Luis Alberto. (1993). “El principio de legalidad en la nueva Constitución Política del Estado”. Revista del
Instituto Peruano de Derecho Tributario (25); p. 59.
41
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
constitucionalmente válida cuando sus elementos se configuren en una norma

con rango de ley, en los siguientes términos:
“37. El principio de legalidad en materia tributaria alude al aforismo

nullum tributum sine lege, consistente en la imposibilidad de requerir
el pago de un tributo si una ley o norma de rango equivalente no lo
tiene regulado. Este principio cumple una función de garantía individual, al
fijar un límite a las posibles intromisiones arbitrarias del Estado en los
espacios de libertad de los ciudadanos, y cumple también una función plural,
toda vez que se garantiza la democracia en los procedimientos de
imposición y reparto de la carga tributaria, en tanto su establecimiento
corresponde a un órgano plural donde se encuentran representados todos
los sectores de la sociedad.
A tal efecto, el artículo 74° de la Norma Fundament al dispone que ‘los

tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración,
exclusivamente por ley o decreto legislativo’, señalando, como única
excepción, el caso de los aranceles y las tasas, los cuales pueden ser
regulados por decreto supremo. Asimismo, establece la posibilidad de
que los gobiernos locales, mediante las fuentes normativas que les son
propias, creen, modifiquen o supriman contribuciones y tasas, dentro de su
jurisdicción y con los límites que indica la ley.
Debe precisarse que para la plena efectividad del principio de

legalidad, cuando menos los elementos constitutivos del tributo deben
estar contenidos en la norma de rango legal que lo crea, es decir, el
hecho generador (hipótesis de incidencia tributaria), el sujeto obligado,
la materia imponible y la alícuota” (resaltado añadido).
Así, el artículo 74 de la norma constitucional52 acoge el mencionado principio de

legalidad, vinculando la potestad tributaria a la ley y a los principios de reserva
de ley, igualdad ante la ley, respeto a los derechos fundamentales y no
confiscatoriedad, estableciendo que los tributos se crean, modifican o derogan, o
52. “Principio de Legalidad

Artículo 74.- Los tributos se crean, modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por ley o
decreto legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se regulan mediante
decreto supremo.
Los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar
de éstas, dentro de su jurisdicción, y con los límites que señala la ley. El Estado, al ejercer la potestad tributaria, debe
respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto de los derechos fundamentales de la persona.
Ningún tributo puede tener carácter confiscatorio.
Las leyes de presupuesto y los decretos de urgencia no pueden contener normas sobre materia tributaria. Las leyes
relativas a tributos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su promulgación.
No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presente artículo”.
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
LIMA
se establecen exoneraciones “exclusivamente por ley o decreto legislativo en

caso de delegación de facultades”, y en el caso de aranceles y tasas se regulan
por decreto supremo, sometiendo la potestad tributaria al respeto de estas
condiciones; de lo cual se colige que la coactividad del tributo no proviene del
Estado, sino de la norma legal expedida conforme al ordenamiento
constitucional, estableciendo o regulando la obligación a cargo de un sujeto
determinado.53
En esta línea, se evidencia que la Constitución ha configurado una reserva a la

Administración desde que solo el Ejecutivo podrá regular los tipos tributarios
aranceles y tasas mediante decreto supremo, sin que al Congreso le esté
permitido intervenir en la regulación de estos54, de forma tal que en materia
aduanera esta facultad otorgada al Ejecutivo consiste en una atribución conferida
al presidente para regular estrictamente los valores arancelarios, cuyas
decisiones sobre esta materia se entenderán como constitucionales en mérito al
artículo 74.
Por otro lado, en el artículo 109 de la norma constitucional55 se establece el

carácter obligatorio de las normas legales, cuyos términos vinculan tanto a las
autoridades como a los administrados, pues la dimensión subjetiva de la
supremacía de la norma constitucional involucra, en un Estado Constitucional de
Derecho, que todas las personas (gobernantes y gobernados), en sus
actuaciones, se encuentran vinculadas, en primer lugar, a la Constitución y, por
esta, a la ley; lo cual nos permite establecer que la coactividad proviene de la
norma jurídica que establece el tributo, y que tanto el contribuyente (obligado)
como el fisco (ente público regulador) se encuentran en igual forma vinculados a
los términos de lo establecido y regulado en la norma jurídica que impone el
tributo y las obligaciones.
53
. Al respecto, señala José Ferreiro lo siguiente: “[…] la coactividad puede predicarse tanto de la norma que establece el
tributo, es decir, la obligación a cargo de una persona de pagar una cantidad al Estado, como de la norma que establece o
regula la obligación a cargo de una persona de pagar una cantidad de dinero a cualquier ciudadano particular” [Ferreiro
Lapatza (2006). Curso de Derecho Financiero Español. Madrid: Editorial Marcial Pons; p. 324].
54. Danos Ordóñez, Jorge. “El Régimen Tributario en la Constitución: Estudio Preliminar”. En:
http://revistas.pucp.edu.pe/index.php/themis/article/viewFile/11467/11986].
55
. “Vigencia y obligatoriedad de la Ley
Artículo 109.- La ley es obligatoria desde el día siguiente de su publicación en el diario oficial, salvo disposición contraria
de la misma ley que posterga su vigencia en todo o en parte”.
43
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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4.4. Sobre los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta

En torno de los pagos a cuenta, tenemos que en el inciso a) del artículo 85 del
Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta (en adelante, Ley del
Impuesto a la Renta), aprobado por el Decreto Supremo N.º 179-2004-EF56, de
acuerdo con el texto vigente en el período tributario objeto de debate, se
estableció lo siguiente:
“Artículo 85.- Los contribuyentes que obtengan rentas de tercera

categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la
Renta que en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable,
dentro de los plazos previstos por el Código Tributario, el monto que
resulte mayor de comparar las cuotas mensuales determinadas con
arreglo a lo siguiente:
a) La cuota que resulte de aplicar a los ingresos netos obtenidos en el mes,

el coeficiente resultante de dividir el monto del impuesto calculado
correspondiente al ejercicio gravable anterior entre el total de los ingresos
netos del mismo ejercicio. En el caso de los pagos a cuenta de los meses de
enero y febrero, se utilizará el coeficiente determinado sobre la base del
impuesto calculado e ingresos netos correspondientes al ejercicio
precedente al anterior.
De no existir impuesto calculado en el ejercicio anterior o, en su caso, en el

ejercicio precedente al anterior, los contribuyentes abonarán con carácter de
pago a cuenta las cuotas mensuales que se determinen de acuerdo con lo
establecido en el inciso siguiente” (resaltado añadido).
De acuerdo con esta norma, los contribuyentes que obtengan rentas de tercera
categoría abonarán con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que
en definitiva les corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos
previstos por el Código Tributario, así como según se determine su forma de
cálculo. Debe precisarse que estos pagos a cuenta, al abonarse mes a mes,
constituyen aproximaciones del Impuesto a la Renta que en definitiva le
corresponda pagar al contribuyente al final del ejercicio, por ende, puede generar
pagos diminutos o en exceso, lo cual será calculado y devuelto, según sea el
caso, conforme lo establezca la propia ley o su reglamento.
56. Publicado en el diario oficial “El Peruano” el 8 de diciembre de 2004.
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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Al respecto, el profesor Mario Alva Mateucci57 expone que el legislador peruano

ha determinado que los contribuyentes generadores de rentas de tercera
categoría efectuarán pagos mensuales durante los doce (12) meses que
corresponden al ejercicio gravable y existirá una regularización de dicho tributo
cuando se cumpla con la presentación de la declaración jurada anual del
Impuesto a la Renta que se produce en los últimos días de marzo o los primeros
días de abril; este pago a cuenta constituye una exigencia del fisco, teniendo por
finalidad contar con la liquidez necesaria para el cumplimiento de los fines que el
propio Estado se impone a favor de la colectividad.
Por lo tanto, si bien los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta se abonan al
fisco como un anticipo del pago total de este tributo, la citada normativa les
otorga la condición de obligaciones tributarias, por lo que no pueden ser
desconocidas o asumidas parcialmente por el contribuyente; en consecuencia, la
falta de pago o el pago incompleto o imparcial de este concepto implicará una
vulneración de las obligaciones tributarias que recaen sobre aquel, considerando
–como se ha indicado– que tanto su forma de cálculo como las oportunidades
para su pago se encuentran expresamente reguladas en la legislación sobre esta
materia.
4.5. Sobre los intereses moratorios en los Pagos a Cuenta

En el artículo 34 del Texto Único Ordenado del Código Tributario (en adelante,
Código Tributario), aprobado por el Decreto Supremo N.º 135-99-EF58, se
establece lo siguiente:
“Artículo 34.- CÁLCULO DE INTERESES EN LOS ANTICIPOS Y PAGOS

A CUENTA
El interés moratorio correspondiente a los anticipos y pagos a cuenta
no pagados oportunamente, se aplicará hasta el vencimiento o
determinación de la obligación principal.
A partir de ese momento, los intereses devengados constituirán la nueva
base para el cálculo del interés moratorio” (énfasis agregado).
57
. Alva Mateucci, Mario. “¿Conoce usted el Sistema de pagos a cuenta que pueden aplicar las empresas constructoras en el
impuesto a la renta?”. Revista Actualidad Empresarial (334); p. I-1.
58. Publicado en el diario oficial “El Peruano” el 19 de agosto de 1999.
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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En principio, con relación al interés moratorio, el profesor Rosendo Huamaní

Cueva manifiesta que “[…] en nuestra materia el tratamiento que se da al interés
moratorio no difiere en esencia del que se da en el Derecho Privado; el Código
Civil señala al respecto que el interés es moratorio cuando tiene por finalidad
la de indemnizar la mora en el pago; así pues, tiene naturaleza
indemnizatoria y no sancionatoria (hay que reiterarlo, los intereses, y su
aplicación no son una sanción), pues es resarcitoria del retraso en el pago […]
De acuerdo con lo expuesto, habiéndose establecido determinados plazos para
el pago de los tributos (cumplimiento de las prestaciones tributarias), el deudor
que no cumpla con el mismo dentro de los plazos dispuestos por las
normas pertinentes […], automáticamente incurrirá en mora, devengándose
desde el día siguiente de la fecha de vencimiento de plazo el interés (legal)
regulado en el artículo 33. En este sentido, corresponderá aplicar
automáticamente la tasa de interés correspondiente en tanto el deudor ha
omitido efectuar el pago oportuno del tributo, no siendo para tal efecto emitir
o notificar algún acto administrativo […]”59 (resaltado añadido).
En esa línea, es preciso indicar que los intereses moratorios tienen naturaleza
indemnizatoria, puesto que su objeto es resarcir el retraso en el incumplimiento
de una obligación. No obstante, en materia tributaria, su finalidad no solo es
indemnizatoria, sino el fortalecer la puntualidad en el cumplimiento del pago de
los tributos, pues más que suplir la pérdida del poder adquisitivo del dinero
dejado de pagar, busca resguardar los recursos del Estado contra los riesgos de
morosidad o de falta de pago de los tributos por parte de los contribuyentes,
compensando y resarciendo al Estado por el costo de oportunidad que
representa el no contar oportunamente con el pago de los tributos. En buena
cuenta, los intereses adquieren una naturaleza resarcitoria del capital que
permanece en manos del administrado por un tiempo que excede al permitido.
En cuanto al pago de intereses moratorios respecto de los pagos a cuenta, el

referido autor también comenta que “[…] constituyendo los pagos a cuenta del
59. Huamani Cueva, Rosendo (2015). Código Tributario Comentado. Lima: Jurista Editores; p.605.
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SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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Impuesto a la Renta un anticipo de la obligación principal, su no pago en el plazo

establecido por la ley generará el cómputo de intereses moratorios […]. Lo
mismo ocurrirá si se realiza un pago parcial de este anticipo o pago a
cuenta; es decir, si el monto del pago a cuenta determinado por la
Administración es mayor al cancelado por el contribuyente, el pago efectuado
constituirá un pago parcial y la omisión pendiente de pago, es decir el
monto del pago a cuenta no pagado oportunamente deberá actualizarse a lo
señalado en el artículo 34 del Código. […] Esta situación se presente en la
medida en que la deuda principal (que se paga en la regularización anual)
ya contiene el ‘tributo’ que correspondía o incluía al pago a cuenta o
anticipo, y por tanto, reiteramos, solo se cobrará en adelante los intereses que
pudieran haberse generado entre la fecha de su devengo y la fecha del
vencimiento o de la determinación de la obligación principal, si ésta ocurriera
antes del vencimiento”60 (énfasis agregado).
En efecto, en el caso de los pagos a cuenta, del texto de la citada normativa,

interpretado sistemáticamente con lo previsto en el inciso a) del artículo 85 de la
Ley del Impuesto a la Renta, se colige que el legislador tributario castiga con el
pago de intereses moratorios al contribuyente que no haya cancelado
oportunamente el íntegro de esta obligación tributaria; ello es así porque la falta
de pago o el pago parcial de este concepto (pago a cuenta) también implicará
que el Estado no cuente tempranamente con el monto determinado por ley para
su desembolso, esto es, desde la oportunidad en que resultaba exigible al
contribuyente pagarlo o cancelarlo de forma integral, generando con ello un
retraso de la entrega de ese dinero al Estado hasta el vencimiento o
determinación de la obligación principal, por lo que resulta válido establecer un
resarcimiento a su favor ante la falta de disposición oportuna de dicho capital a
través del pago de intereses moratorios.
Además, se advierte que una interpretación como la planteada por la

demandante, en el sentido de librar del pago de intereses moratorios a quienes
meramente efectúen dentro de los plazos algún pago por este concepto, así sea
60. Huamaní Cueva; óp. cit.; pp. 613-614.

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menor, conllevaría a que los contribuyentes puedan, en mérito a modificaciones

o rectificaciones particulares de la base de cálculo de los pagos a cuenta (a partir
de, por ejemplo, los coeficientes), pagar montos menores o diminutos a los
establecidos por ley, sustentados únicamente en que realizaron los pagos a
cuenta dentro de los periodos mensuales fijados para depositarlos,
propiciándose un escenario en que los contribuyentes podrían válidamente
postergar a la fecha de vencimiento de la obligación principal del tributo el pago
casi integral del mismo, lo que generaría indudablemente un desbalance
económico temporal de los recursos financieros del fisco; por lo expuesto, se
trata de un criterio que no compartimos.
QUINTO: Respecto de la infracción normativa del artículo 37 de la Ley N.º 27584,

planteado por la Sunat
5.1. La Administración Tributaria plantea que la Sala Superior llegó a la errada

conclusión de que en este caso resulta aplicable la Casación N.º 4293-2012-
Lima, a pesar de que la Casación N.º 5048-2012-Lima y su aclaratoria han
establecido que aquella ejecutoria se aplica solo a los supuestos en que la Sunat
no haya efectuado fiscalización alguna, y que la fundamentación fáctica que
originó la emisión del precedente contenido en ella no es el mismo que el
discutido en esta controversia. Así, afirma que la inaplicación de intereses
establecida por el Colegiado Supremo solo está referida a la corrección
voluntaria que efectuó el contribuyente respecto de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta, caso contrario al ocurrido en el caso de autos, por el cual el
contribuyente está obligado a efectuar los pagos a cuenta que por ley
corresponden, siendo que el no cumplimiento de la obligación tiene como
consecuencia que se generen intereses moratorios por el no pago oportuno, tal
como se ha establecido el artículo 34 del Código Tributario.
5.2. En este punto, corresponde tener en cuenta el texto del criterio vinculante
aprobado por la Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente en la
Casación N.º 4392-2013-Lima, cuyo tenor es el siguiente:
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CASACIÓN N° 21033 - 2019
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“La Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario no descarta la
aplicación de la analogía tampoco de la interpretación extensiva ni la
restrictiva, admitidas en el derecho para cierto tipo de normas; sino que el
uso se encuentra limitado por la prohibición del segundo párrafo de la norma
anotada, resultando para ello muy importante que el juez seleccione el
método adecuado al tipo de disposición tributaria a interpretar.
No resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para

interpretar disposiciones que restringen derechos, ni para normas que
establecen obligaciones como el caso de los pagos a cuenta del Impuesto a
la Renta previstos en el inciso a) del artículo 85 del TUO de la Ley del
Impuesto a la Renta, y para los casos de aplicación de intereses moratorios
previstos en el artículo 34 del TUO del Código Tributario”.
5.3. De lo expuesto, se tiene que la mencionada sentencia estableció reglas acerca

de cómo debe interpretarse la normativa tributaria, atendiendo a lo dispuesto en
la Norma VIII del Título Preliminar del Código Tributario; asimismo, dispuso que
no resultan pertinentes la interpretación extensiva ni la restrictiva para analizar
disposiciones que restringen derechos o establecen obligaciones, como los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta previstos en el inciso a) del artículo 85
de la Ley del Impuesto a la Renta, y los intereses moratorios previstos en el
artículo 34 del Código Tributario.
Sobre la segunda regla aprobada como precedente vinculante –que guarda

relación con la resolución del presente caso– se tiene que la mencionada Sala
Suprema excluyó expresamente dos métodos de interpretación (extensivo y
restrictivo) para analizar aquellas normas que restringen derechos y establecen
obligaciones, poniendo como ejemplos al inciso a) del artículo 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta y al artículo 34 del Código Tributario, pero sin otorgarles un
sentido o contenido interpretativo vinculante, o qué reglas jurídicas deben
extraerse de sus enunciados que serían aplicables por todos los operadores
jurídicos, determinándose únicamente cómo abordar el análisis de estas
disposiciones legales.
Por lo tanto, no resulta amparable lo expuesto por Cerámica Lorenzo en su

escrito de demanda acerca de que la mencionada Casación N.º 4392-2013-Lima
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“[…] ha establecido a través de un precedente vinculante cuál es la

interpretación correcta que debe realizarse al contenido del artículo 85° de la Ley
del Impuesto a la Renta y al artículo 34° del Códig o Tributario” 61, pues en dicha
jurisprudencia casatoria no se aprueba algún sentido interpretativo con carácter
vinculante u obligatorio que deba necesariamente ser tomado en cuenta al
aplicarlas, sino cuáles métodos de interpretación no pueden servir para extraer
reglas de sus enunciados considerando su naturaleza como normas que
restringen derechos y establecen obligaciones.
5.4. Ahora bien, en el caso de autos, la empresa demandante planteó, como

pretensión principal, no solo que se declare la nulidad parcial de la Resolución
N.º 07037-10-2017 en el extremo que no se aplicaron los alcances de la
Casación N.º 4392-2013-Lima, sino, además, que el órgano jurisdiccional
reconozca que no se encuentra obligada a pagar intereses moratorios por las
presuntas omisiones vinculadas a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de
marzo a diciembre del ejercicio 2012 por modificación del coeficiente; es decir,
ha exigido un pronunciamiento de fondo sobre esta cuestión a nivel
jurisdiccional, el que exigía analizar los alcances del inciso a) del artículo 85 de
la Ley del Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Código Tributario, asunto
sobre el cual debemos remitirnos a lo desarrollado en el apartado precedente,
del que se desprende que sí resulta válido que la Administración Tributaria
exigiera finalmente a la accionante el cobro de tales conceptos.
5.5. Por otro lado, en este punto debemos referirnos a si la postura adoptada
preliminarmente, en cuanto a que el inciso a) del artículo 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta y el artículo 34 del Código Tributario determinan que los
contribuyentes deban pagar intereses moratorios por las omisiones en el caso
que no cumplan con cancelar íntegramente los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta en la oportunidad establecida por ley, supone una contravención al criterio
vinculante aprobado en la Casación N.º 4392-2013-Lima.

50
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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Al respecto, conforme con lo desarrollado en el apartado anterior, la postura

jurídica acogida en esta instancia descansa en una interpretación sistemática de
las mencionadas normas materiales invocadas, dado que el artículo 34 del
Código Tributario establece intereses moratorios ante los “[…] pagos a cuenta no
pagados oportunamente […]”; y por su parte, el inciso a) del artículo 85 de la Ley
del Impuesto a la Renta dispone que los contribuyentes deberán abonar al fisco
“[…] con carácter de pago a cuenta del Impuesto a la Renta que en definitiva les
corresponda por el ejercicio gravable, dentro de los plazos previstos en el Código
Tributario […]”; por consiguiente, de un análisis conjunto de estas normas se
establece la obligación de efectuar el abono oportuno de los pagos a cuenta del
Impuesto a la Renta a quienes obtengan rentas de tercera categoría.
Sobre el pago, como concepto, uno de los principios que lo inspiran como forma
de extinguir las obligaciones es el principio de integridad, por el cual se entiende
efectuado el pago solamente cuando este se cumpla y este cumplimiento
implique la realización completa, íntegra, del dar, hacer o no hacer prometidos62,
principio que se recoge en nuestro ordenamiento jurídico en el artículo 1220 del
Código Civil63. En materia tributaria, esta forma de entender el pago se aprecia
en el primer párrafo del artículo 29 del Código Tributario64, cuando se establece
bajo qué términos legales se debe realizar.
En este sentido, el pago parcial o incompleto no podrá ser considerado oportuno

desde que no logra extinguir la totalidad de lo adeudado dentro del plazo
establecido legalmente, lo cual implica que el pago que pueda efectuar un
contribuyente, cuando haya realizado una liquidación errónea de la obligación
tributaria al momento de calcularla, como sería el caso del monto a depositar por
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, no podrá servir para sostener que se
cumplió con pagar lo adeudado al fisco en la oportunidad en que debía hacerlo,
por no tratarse de un pago completo o integral.
62
. Osterling Parodi, Felipe y Castillo Freyre, Mario. “Principios Generales sobre el Pago”. Revista Ius Et Ratio, volumen 1 (1);
pp. 67-68.
63. “Noción de pago
Artículo 1220.- Se entiende efectuado el pago sólo cuando se ha ejecutado íntegramente la prestación”.
64
. “Artículo 29.- LUGAR, FORMA Y PLAZO DE PAGO
El pago se efectuará en la forma que señala la Ley, o en su defecto, el Reglamento, y a falta de éstos, la Resolución de la
Administración Tributaria […]”
51
SENTENCIA
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5.6. A partir de lo expuesto, se aprecia que no se efectuó un análisis del inciso a) del
artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Código
Tributario bajo los métodos de interpretación extensiva o restrictiva, pues se
partió de una interpretación sistemática de los enunciados y expresiones que
cada una de estas disposiciones legales recogen al regular los pagos a cuenta
del Impuesto a la Renta, en particular, sobre el pago como categoría jurídica y
qué involucra el concepto de pago oportuno, lo que impide sostener que la
anotada postura contravenga los criterios vinculantes aprobados en la Casación
N.º 4293-2013-Lima, que únicamente exigían no utilizar alguno de dichos
métodos interpretativos al estudiarlos.
5.7. Tomando en consideración todo lo expuesto, en cuanto a la invocación que hace

la Sunat del artículo 37 del Texto Único Ordenado de la Ley que Regula del
Proceso Contencioso Administrativo, aprobado por el Decreto Supremo N.º 013-
2008-JUS65, para sostener que la Sala Superior debió apartarse de las reglas
vinculantes establecidas en la Casación N.º 4293-2013-Lima toda vez que
surgieron de un caso en que el contribuyente realizó una corrección voluntaria
respecto de los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta, distinto al caso de autos
en que ha sido la Administración Tributaria la que identificó los cambios como
producto de un procedimiento de fiscalización; debemos precisar que, en función
a las pretensiones de la demanda, en sede jurisdiccional se ha emitido
pronunciamiento de fondo sobre si correspondía a la demandante, Cerámica San
Lorenzo, pagar intereses moratorios por las omisiones relacionadas con los
pagos a cuenta del Impuesto a la Renta de los periodos tributarios de marzo a
diciembre de 2012, cuyo análisis exigía aplicar la mencionada Casación N.º
4293-2013-Lima debido a que se discutían los alcances del inciso a) del artículo
65. “Artículo 37.- Principios jurisprudenciales.
Cuando la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema fije en sus resoluciones principios jurisprudenciales en materia
contencioso administrativa, constituyen precedente vinculante.
Los órganos jurisdiccionales podrán apartarse de lo establecido en el precedente vinculante, siempre que se presenten
circunstancias particulares en el caso que conocen y que motiven debidamente las razones por las cuales se apartan del
precedente.
El texto íntegro de todas las sentencias expedidas por la Sala Constitucional y Social de la Corte Suprema de Justicia de la
República se publicarán en el Diario Oficial El Peruano y en la página web del Poder Judicial. La publicación se hace
dentro de los sesenta días de expedidas, bajo responsabilidad.
De otro lado, se incorpora la exigencia que el Juez debe ponderar la proporcionalidad entre la eventual afectación que
causaría al interés público o a terceros la medida cautelar y el perjuicio que causa al recurrente la eficacia inmediata de la
actuación impugnable”.
52
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CASACIÓN N° 21033 - 2019
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85 de la Ley del Impuesto a la Renta y del artículo 34 del Código Tributario, por
lo que resulta incorrecto sostener que la Sala Superior no debió tomar en
consideración dicha jurisprudencia casatoria para resolver la presente
controversia, aunque lo haya hecho aplicando indebidamente las reglas
vinculantes que aprobaba conforme con lo expuesto precedentemente; por lo
tanto, este extremo del recurso de casación debe desestimarse.
SEXTO: En este orden de ideas, se observa que la instancia de mérito trasgredió la

normativa material denunciada por las entidades recurrentes en sus respectivos
recursos de casación, referidos al artículo 34 del Código Tributario, el inciso a) del
artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta y el principio de legalidad; por lo que las
referidas infracciones normativas expuestas por el Tribunal Fiscal y la Sunat en sus
recursos de casación deben ampararse.
SÉTIMO: Ahora bien, habiéndose desestimado los alegatos de la demandante en

cuanto a su pretensión principal, cabe emitir pronunciamiento respecto de la
pretensión subordinada a aquella, por la cual Cerámica San Lorenzo postuló que se
declare la nulidad de la Resolución N.º 07037-10-2017 toda vez que no resultaría
posible sancionarla con la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del
Código Tributario, por omisiones a los pagos a cuenta del Impuesto a la Renta
correspondiente, dado que no estaría prevista normativamente una forma para calcular
la sanción que correspondería a tal supuesto.
OCTAVO: Sobre este particular, el texto del numeral 1 del artículo 178 del Código
Tributario establece lo siguiente:
“Artículo 178.- INFRACCIONES RELACIONADAS CON EL

CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES TRIBUTARIAS
Constituyen infracciones relacionadas con el cumplimiento de las
obligaciones tributarias:
1. No incluir en las declaraciones ingresos y/o remuneraciones y/o
retribuciones y/o rentas y/o patrimonio y/o actos gravados y/o tributos
retenidos o percibidos, y/o aplicar tasas o porcentajes o coeficientes
distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a
cuenta o anticipos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias en
53
SENTENCIA
CASACIÓN N° 21033 - 2019
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las declaraciones, que influyan en la determinación de la obligación

tributaria; y/o que generen aumentos indebidos de saldos o pérdidas
tributarias o créditos a favor del deudor tributario y/o que generen la
obtención indebida de Notas de Crédito Negociables u otros valores
similares” (resaltado añadido).
Del mencionado dispositivo legal, se aprecia que el legislador tributario ha establecido

con meridiana claridad que constituye infracción aplicar tasas o porcentajes o
coeficientes distintos a los que corresponde para la determinación de los pagos a
cuenta de tributos, como sería el exigido legalmente respecto del Impuesto a la Renta,
cuyo sustento legal se encuentra contemplado en el citado artículo 85 de la Ley del
Impuesto a la Renta; por ende, no se evidencia que la mencionada normativa no haya
establecido como conducta sancionable calcular los pagos a cuenta del Impuesto a la
Renta sin aplicar los conceptos que las mismas disposiciones tributarias han previsto
para ello.
NOVENO: En cuanto a la sanción que debe imponerse al contribuyente ante la

comprobación de la mencionada infracción, en la Tabla II sobre “Infracciones y
Sanciones” del Código Tributario se prevé que la multa que corresponde imponer al
infractor es el valor del cincuenta por ciento (50%) del saldo, crédito “[…] u otro
concepto similar determinado indebidamente […]” por este; por consiguiente, se colige
que ante el incorrecto cálculo del pago a cuenta del Impuesto a la Renta, conducta
calificada como infracción según la tipificación aprobada en el glosado numeral 1 del
artículo 178 del Código Tributario, la sanción resultará de aplicar el anotado porcentaje
a la omisión incurrida por el pago parcial de dicho concepto al fisco, por lo que
tampoco se evidencia que la normativa tributaria no haya determinado legalmente una
sanción para estos casos; en este sentido, corresponde desestimar estos argumentos
del demandante.
DECISIÓN:
Por los fundamentos expresados, con lo expuesto en el dictamen del Fiscal Supremo
en lo contencioso administrativo y en aplicación del artículo 396 del Código Procesal
Civil: MI VOTO es porque se declaren FUNDADOS los recursos de casación
54
SENTENCIA
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interpuestos por el Tribunal Fiscal y la Sunat; en consecuencia, SE CASE la

sentencia de vista contenido en la resolución número veintiocho, de fecha trece de
junio de dos mil diecinueve; y actuando en sede de instancia, SE REVOQUE la
sentencia apelada comprendida en la resolución número veintitrés, de fecha veintidós
de marzo de dos mil diecinueve, en el extremo que declaró fundada en parte la
demanda; REFORMÁNDOLA, se declare INFUNDADA la demanda también en este
extremo; SE DISPONGA la publicación de la presente resolución en el diario oficial “El
Peruano” y se devuelvan los autos; en el proceso seguido por Cerámica San Lorenzo
Sociedad Anónima Cerrada contra las entidades recurrentes, sobre nulidad de
resolución administrativa.
S.
CARTOLIN PASTOR
Gtg/Atgm
55

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Corte Suprema de Justicia de la República

Sala de Derecho Constitucional y Social Permanente

SUMILLA: En aplicación del numeral a) del

Lima, tres de setiembre

LA SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL PERMANENTE DE

I. MATERIA DEL RECURSO DE CASACIÓN:

Se trata de los recursos de casación interpuestos por el Procurador Público

sentencia apelada, contenida en la resolución número veintitrés, de fecha

II. FUNDAMENTOS POR LOS CUALES SE HA DECLARADO PROCEDENTE

Casación N° 5048-2012, no corresponde que él se ina plique intereses

obligación tienen como consecuencia que se genere intereses moratorios por el

2.2. Asimismo, mediante auto calificatorio de fecha veintisiete de enero de dos

declaración rectificatoria se aprecia que el coeficiente resultante era mayor, por

3.1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS

de las Resoluciones de Multa N° 012-002-0028250 a N ° 012-002-0028259, por

3.1.3. La demandante interpuso recurso de reclamación6, de fecha veinticinco

3.1.4. La Administración Tributaria emitió la Resolución de Intendencia

3.1.5. Ello motivó a que la demandante interpusiera su recurso de apelación8,

3.1.6. El Tribunal Fiscal, por Resolución N° 07037-10-201 7, de fecha once de

3.2. DESARROLLO DEL PROCESO JUDICIAL

3.2.1. La administrada Cerámica San Lorenzo Sociedad Anónima Cerrada

3.2.2. De esta manera, la demandante sustenta sus pretensiones señalando

3.2.3. Habiéndose calificado la demanda interpuesta, el Vigésimo Juzgado

3.2.4. Por medio de la resolución número cinco12, de fecha veintiséis de

3.2.5. El Vigésimo Juzgado Especializado en lo Contencioso Administrativo con

3.2.6. En cumplimiento de lo ordenado por el Colegiado Superior, el Vigésimo

Único Ordenado de la Ley de Impuesto a la Renta, de modo que se verifica que

de la Ley de Impuesto a la Renta y artículo 34 del Código Tributario, según la

doce como producto de la modificación del coeficiente posterior, mas no hace

3.2.7. La demandante interpone recurso de apelación19, en el extremo que se

19 Fojas 417 del expediente principal.

se sustentó en argumentos diferentes a los señalados en la pretensión

3.2.8. Asimismo, el demando Tribunal Fiscal interpuso recurso de apelación20,

una errónea determinación de la base y el coeficiente, por lo que, se infringió

3.2.9. Ante dicha decisión jurisdiccional, la demandada Sunat interpuso

si a la demandante le corresponde o no se le cobre los intereses moratorios por

pago a cuenta, su facultad de recaudación de obligaciones tributarias y los

3.2.10. La Sétima Sala Especializada en lo Contencioso Administrativo con Sub

diciembre de dos mil doce, se ha dado en el marco de una fiscalización de la

Impuesto a la Renta de los periodos de marzo a diciembre de dos mil doce, y

vinculante de la Casación N° 4392-2013, ya que lo c orrecto en el presente caso

alega que no puede ser sancionada debido a que se ha determinado que ha

3.3. FUNDAMENTOS JURÍDICOS

3.3.1. SOBRE EL RECURSO DE CASACIÓN

3.3.1.1. Según lo establecido en el artículo 384 del Código Procesal Civil,

por fines esenciales la adecuada aplicación del derecho objetivo al caso

3.3.2. SOBRE LA TUTELA JURISDICCIONAL EFECTIVA

3.3.2.1. La tutela jurisdiccional efectiva se encuentra plasmada en el inciso 3

del tipo de pretensión formulada y de la eventual legitimidad que pueda, o no,

3.3.3. SOBRE EL DERECHO A LA MOTIVACIÓN DE LAS RESOLUCIONES

3.3.3.1. Una de las expresiones del derecho a la tutela jurisdiccional efectiva y

3.3.4. SOBRE LOS PRECEDENTES VINCULANTES EN EL PROCESO CONTENCIOSO

3.3.4.1. El artículo 37 de la Ley N° 27854, al referirse a l a aplicación de los

3.3.5. SOBRE LAS NORMAS TRIBUTARIAS

3.3.5.1. Respecto a los cálculos a los cálculos de intereses en pagos a cuenta,

3.3.5.2. Asimismo, el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta establece lo

3.3.6. SOBRE LA JURISPRUDENCIA DE ESTA SALA SUPREMA

3.3.6.1. LA SENTENCIA DE CASACIÓN N° 4392-2013-LIMA

3.3.6.1.1. En la Sentencia de Casación N° 4392-2013, esta Sala Suprema

restringen derechos, ni para normas que establecen obligaciones como el caso

3.3.6.1.2. En atención a este criterio de interpretación, esta Sala Suprema en la

3.3.6.1.3. Asimismo, en cuanto al artículo 34 del Texto Único Ordenado del