BEPS 프로젝트 추진에 따라 개정되는

『OECD 이전가격과세지침』주요내용의 국내 법제화 방안

저자명: 이경근 1)
<목 차>

I. 머리말
II. BEPS 이전가격관련 보고서의 주요내용
III. 개정되는『OECD 이전가격과세지침』에 대한 외국의 수용 동향
IV. 우리나라 이전가격세제의 개정 필요사항
V. 결어

<개 요>
OECD와 G20가 주도적으로 BEPS 프로젝트를 추진함에 따라 2016년에는 OECD 이전가격 과세
지침이 개정되었다. 이에 따라 OECD 가입 당시부터 OECD 이전가격 과세지침의 내용을 수용하겠
다고 확약한 우리나라로서는 OECD 이전가격 과세지침을 우리나라 국제조세 법령체계에 적정히
수용하는 것이 당면한 주요 과제중의 하나가 되었다. 이와 같은 상황에서 연구자는 OECD 이전가
격 과세지침의 최근 개정내용을 법제화하기 위한 방안을 제시한다는 목적을 가지고 연구를 수행하
였다.
이를 위해 우선 개정된 OECD 이전가격 과세지침의 핵심적인 내용을 정리한 후 외국의 입법례와
입법 동향을 검토하였고 OECD 이전가격 가격지침의 법적 성격에 대해 고찰하였다. 또한 과거의
입법관행 및 현행 국조법령의 내용과 일관성을 유지하면서도 새로 개정된 OECD 이전가격 과세지
침이 주요 내용이 우리 법령체계에 적정히 수용될 수 있는 법령조문을 작성하여 제시해 보았다.
결과적으로 본 연구에서는 국조법령 중 정상거래원칙, 비교가능제3자가격방법, 무형자산, 원가분
담약정 규정의 일부를 수정·보완할 것과 저부가가치 내부용역에 대한 Safe harbour를 마련할 것을
제안하였다. 또한 이전가격 자료보관의무와 관련하여 현행 과소신고 가산세 제도의 미비점을 개선
할 것도 제안하였다.
본 연구는 향후 국회와 기획재정부가 국제조세조정에관한법률과 그 시행령등에 포함된 이전가격
세제 규정을 개정하는 데 도움을 줄 것으로 기대된다.
주제어: 이전가격과세지침, 정상거래원칙, 무형자산, 원가분담약정, 저부가가치
내부용역.

I. 머리말

다국적기업의 ‘세원잠식과 소득이전(Base Erosion and Profit Shifting)’의 약칭인

BEPS는 국가 간의 상이한 조세제도나 기존 국제조세제도의 허점을 이용한 다국적
1) 법무법인 율촌 조세자문 부문장/서울시립대 법학전문대학원 겸임교수/경제학박사/010-5037-5238/
kygelee@yulchon.com/

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기업의 조세회피나 조세절감 행위를 의미한다. 즉, 실질적인 경제행위(economic
activity)가 발생한 국가(일반적으로 유효세율이 높은 국가)에서는 과세소득이 적게
발생하고 다양한 과세특례로 인해 유효세율이 낮은 국가에 과세소득이 많이 발생하
도록 인위적으로 기업지배구조나 거래구조를 창출함으로써 궁극적으로 다국적기업
전체적인 차원에서의 세부담이 현저히 줄어들도록 하는 행위를 가리킨다고 할 수 있다.
BEPS 현상은 국제거래 발생 초기부터 존재했다고 할 수 있으나 자유무역의 확산, 자
유로운 노동·자본의 이동 그리고 급속한 교통과 정보통신기술의 발달로 그 규모도 날
로 커지고 조세회피 방식도 더욱 교묘해지고 있다. 그 결과 최근에는 BEPS 현상으로
인해 매년 세계 각국에 납부할 법인세의 4%~10%(미화100~240억불)의 세수손실이 발생
하고 있다는 OECD 발표2)도 있다.
2008년의 글로벌 금융위기 이후 유럽과 미국의 대중매체에 의해 집중적으로 보도
된 다국적 기업의 조세회피 이슈에 대해 각국의 정치지도자들도 관심을 갖게 되었
고, 급기야 OECD는 2013년 7월에 “Action Plan on Base Erosion and Profit
Shifting”라는 보고서를 발간하여 G20 정상에 의해 최종 승인되었다. 그 후 OECD
는 2015년 10월에 15개의 BEPS 실행계획(Action Plan)에 대한 보고서를 발표하고
이어 11월에 개최된 G20 정상회담에서 동 보고서를 공식적으로 채택하였다. 이와
같이 세계적으로 정치·경제의 주도적 위치에 있는 국가들이 의욕적으로 BEPS 프로
젝트를 추진한 결과, 그 동안 작동되어 왔던 국제적 과세기준에 근본적 변화(즉,
paradigm shift)가 발생하였다. 즉, 중요한 OECD 과세기준이 국제적 조세회피를 억
제하는 방향으로 급변하고 있을 뿐 아니라, 각국의 조세조약과 세법령도 이런 방향
으로 대폭 개정될 전망이다. 이와 같은 추세에 발맞추어 우리나라는 최근 수년 동
안 ‘국외사업자의 전자적 용역 공급에 대한 부가가치세 과세제도’의 도입, ‘국외전출
세’ 도입, ‘이전가격 문서화 규정’ 정비 등 BEPS 프로젝트와 직접적으로 관련이 있
는 세법령 개정을 추진해왔을 뿐 아니라 조세피난과세제도의 여러 과세요건의 강
화, 해외금융계좌 신고의무 위반시 처벌강화 등 역외탈세를 막기 위한 제도를 적극
도입해왔다. 그러나 우리나라에 진출한 다국적기업의 기업활동과 경영의사결정에
직접적인 영향을 미치는 이전가격세제에 대한 세법령 개정은 현재까지는 이전가격
문서화 영역에 집중되었을 뿐, 과세지침의 주요 변경 내용에 대한 세법령상 수용은
아직은 본격적으로 이루어지지 않고 있으므로, 조만간 이에 대한 합리적인 정책방
향 수립 및 국제기준의 법령화가 추진될 필요가 있다.
이전가격세제란, 기업이 특수관계자와 거래를 하면서 그 거래가격을 정상가격보다
높거나 낮게 적용해 과세소득을 감소시키는 경우 과세당국이 그 거래에 대해 정상
가격을 기준으로 과세소득금액을 다시 계산해 조세를 부과할 수 있도록 하는 제도
이다. 우리나라는 1990년대 중반에 접어들면서 기업의 해외투자가 크게 늘어나게
되었고, 한편으로 1996년 OECD 가입을 추진하면서 우리나라의 기업환경과 금융시
장 역시 빠른 속도로 개방되었고 국제조세에도 OECD 기준을 대폭 수용하였다. 이
2) OECD, “Implementing the BEPS package - Building an inclusive framework”, February 2016,
p.1.

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런 맥락에서, 국회와 정부는 1995년 제정된 OECD의 이전가격 과세지침을 우리나라
세법체계에 수용하려는 시도를 하게 되었고3) 그 결과 1995년 말 국제조세조정에관
한법률(이하 “국조법”) 및 동법 시행령을 제정함으로써 과거 법인세법 시행령에 규
정된 이전가격세제 규정을 국조법령으로 이전함과 동시에 OECD 이전가격 과세지
침의 주요 내용을 적극 수용하였다. 그 뒤 제도 운영과정에서 보완적인 법령개정이
간헐적으로 추진되었고, 2006년에는 이전가격세제를 시행한 이래 가장 대폭적인 제
도 보완이 이루어졌다. 그 후 국회와 정부는 2010년 말과 2011년 초에 국조법 및
동법 시행령과 시행규칙의 이전가격세제를 대폭 손질하였는데, 이는 2010.7에 개정
된 OECD 이전가격과세지침의 주요 내용을 신속히 수용하는 한편 그 동안 예규 또
는 (심)판례로 형성된 이전가격과세 관련 주요 과세기준도 법제화 하려고 했기 때
문이다.
다음 장에서 살펴보는 바와 같이 위에서 언급한 BEPS 프로젝트의 결과물의 하나
로서 ‘OECD 이전가격 과세지침’의 개정 내용이 BEPS Action 8~10 보고서4)5) 및
Action 136) 보고서에 포함되어 있을 뿐 아니라, OECD 이사회(Council)는 이들 보
고서에 포함된 내용이 기존의 OECD 이전가격 과세지침의 해당 부분을 대체하는
효력이 발생하는 것임을 2016.6.15 공식적으로 결정·발표하였다.7) 따라서, OECD 가
3) OECD 이전가격 과세지침 (OECD Transfer Pricing Guidelines)은 우리나라에서 법원(法源)으로서
의 효력을 가지고 있지 않으므로 법적 구속력을 갖추기 위해서는 우리나라의 세법 또는 시행령에
서 별도의 규정을 마련해야 한다. 이에 대한 상세한 논의는 본 연구 IV장 1절 OECD “이전가격 과
세지침의 법적 성격” 참조.
4) BEPS 프로젝트 추진 초기인 2013년에 발간된 ‘Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting’
이라는 보고서에서는 Action plan 8, Action plan 9 및 Action plan 10을 나누어서 다음과 같이 추
진 방향을 제시하였다. 우선 Action Plan 8과 관련해서는, 기존의 OECD 이전가격 과세지침이 고부
가가치를 수반하는 무형자산이 창출한 이익에 대해 올바른 배분기준을 적절하게 제공하지 못했고
그 결과 세원잠식과 소득이전에 일조하였다는 비판적 인식하에 이를 시정하기 위한 지침의 재정비
를 시도하였다. Action Plan 9와 관련해서는, 위험의 계약상 배분의 문제와 위험으로 인해 발생한
이익의 배분의 문제를 다루면서, 자본이 풍부한 다국적기업 그룹 구성원이 자본을 제공함으로써 얻
는 이익의 수준이 동 회사가 수행한 실제 활동의 수준과 부합하지 않는 경우에 적정한 과세지침을
제공해야할 필요성을 강조하고 있다. Action Plan 10은 고위험 분야에 논의의 초점을 두고 있는
데, 예를 들면 독립 기업들이 상업적으로 합리적이지 않은 거래를 통해 얻은 이익을 배분할 때 발
생하는 위험，다국적기업 그룹 내 경제적으로 가장 중요한 활동이 창출한 이익을 해외로 이전시키
는 경우의 이전가격방법의 선택문제，또는 가치창출 활동과 부합하지 않은 경영자문료나 본사경비
처럼 세원을 잠식하는 다국적기업 그룹 구성원 간의 지급해야 하는 비용 등에 대한 적정한 과세취
급 문제 등에 대한 새로운 과세지침 개발 필요성을 강조하고 있다. 그 후 OECD와 G20는 BEPS
보고서를 준비하면서 Action plan 8~10에 포함된 이슈들이 상호 긴밀히 연관되어 있다는 인식을
하게 되었고 결국 2015.10 BEPS 관련 최종보고서를 발표할 때는 Action plan 8 내지 10에 관한 보
고서를 통합하여 하나의 보고서로 발간하게 되었다.
5) OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Aligning Transfer Pricing Outcomes with
Value Creation, Actions 8-10: 2015 Final Reports”, OECD, October, 2015.
6) OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Transfer Pricing Documentation and
Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final Report”, OECD, October, 2015.
7) 따라서 만일 Action 8~10 보고서에 포함된 이전가격 과세지침의 개정내용이 기존 지침의 내용과
충돌이 되는 경우에는Action 8~10 보고서에 포함된 내용이 우선적으로 적용되는 효력이 있음을
분명히 밝히고 있다.
http://www.oecd.org/tax/oecd-council-approves-incorporation-of-beps-amendments-into-the-tran
sfer-pricing-guidelines-for-multinational-enterprises-and-tax-administrations.htm(접속일자:
2017.4.10.)

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입초기부터 OECD 이전가격 과세지침의 주요 내용을 법제화하여 우리나라의 이전
가격세제의 틀을 수립하고 그 뒤 동 지침의 개정내용을 지속적으로 우리나라의 세
제에 반영해 온 국회와 정부로서는 최근 개정된 OECD 이전가격 과세지침 내용 중
어떤 부분을 어떤 방식으로 우리나라 국조법령에 반영시킬 것인지에 대해 본격적인
검토를 할 필요성이 있다고 하겠다. 국회와 정부의 이러한 OECD 이전가격 과세지
침 개정내용의 법제화에 도움을 제공하자는 것이 본 연구의 주된 목표인 바, 이를
위해 본 연구는 먼저 BEPS의 보고서들 중 이전가격관련 보고서인 Action 8~10 보
고서 및 Action 13 보고서의 주요 내용을 분석하고, 이들 중 우리나라 법령에 반영
을 해야 할 부분을 찾아낸 후 그 부분에 대한 구체적인 개정안을 제시하고자 한다.
II. BEPS 이전가격관련 보고서의 주요내용

1. Action 8~10 보고서의 주요내용

가. 개요

OECD 이전가격 과세지침에 따른 정상거래원칙(arm’s length principle)은 그동안 납

세자의 자의적인 이전가격의 설정을 방지하면서 한편으로 국가 간 이중과세를 방지하
는 데 나름대로 큰 기여를 하였다는 평가를 받아 왔다. 그러나 다른 한편으로 이
OECD 지침은 경제의 디지털화, 글로벌 경영 확대 등 변화된 국제거래 환경에서 다
국적 기업이 실제 경제 활동과는 다른 방식으로 계약서(서류)를 통해 계열사 간 자
산·위험을 배분하고 이를 기초로 이익을 분배함으로써 조세회피를 시도하는 경우
이를 시정할 수 있는 기능이 미흡했다는 비판을 받았다. 이에 따라 OECD와 G20는
BEPS 프로젝트를 추진하면서, 다국적 기업들이 기존 OECD 이전가격 과세지침의
맹점을 악용하여 무형자산이나 이동성이 높은 위험 자산을 이용하는 등의 방식으로
고세율국에서 저세율국으로 과세소득을 이전하는 시도를 하는 것을 막기 위해서는
기존 지침의 개정과 보완이 불가피하다는 입장을 취했다.
이러한 문제의식 하에서 2015.10에 발간된 BEPS Action 8~10 보고서는 이전가격
을 적용한 결과가 가치 창출 내용과 부합하도록 하기 위해 다음과 같은 이전가격
과세지침의 개정을 제시하였다.
나. 『OECD 이전가격 과세지침』제1장 Section D의 개정내용

『OECD 이전가격 과세지침』제1장 Section D는 “정상거래원칙 적용지침

(Guidance for applying the arm’s length principle)”에 대해 규정하고 있는 데,
Action 8~10 보고서는 Section D를 개정하여 ‘D.1 상업적 또는 재무적 관계의 확인
(Identifying the commercial or financial relation)’, ‘D.2 정확하게 기술된 거래의
인식(Recognition of the accurately delineated transaction)’과 관련된 지침을 대폭

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강화하였고 ‘D.6 지역선정에 의한 비용절감(Location savings)과 기타 지역시장의
특성(other local market features)’, ‘D.7 집약된 노동력(Assembled workforce)’과
‘D.8 다국적기업의 시너지(MNE group synergies)’들을 중요한 비교가능요소로
예시하며 그 의미에 대해 상술하고 있다.
(1) 정상거래원칙 적용지침 관련 개정 내용

이전가격세제의 강화를 시도한 Action Plan 8, 9, 10과 관련해 중요한 이슈로서

무형자산의 이익귀속, 위험, 거래의 부인 등을 들 수 있는데 이들 이슈들은 서로
밀접히 연관되어 있다. Action 8~10 보고서에 따르면, 이전가격 과세에 있어서
핵심적인 원칙은 거래에서 발생한 소득이 동 소득을 창출시킨 경제활동에 상응하게
배분되도록 해야 한다는 것이다. 이를 위한 분석의 첫 단계로서, 우선 실제거래를
인식(실거래에서 위험을 확인하는 작업 포함)하고, 동 거래가 상업적
합리성(commercial rationality) 조건을 만족하는지 여부를 확인한 후 상업적
합리성을 만족하면 비교가능성 분석(comparability analysis)을 거쳐 가격조정을
실시하고, 그렇지 않으면 동 거래를 부인(non-recognition)하는 것이 타당하다는
것이다. 여기서 ‘실제거래의 인식’이란 계약조건(contractual terms)과 사실관계를
비교하고 위험을 분석하여, 관계회사 간의 상호작용(interaction), 가치창출,
기능·자산·위험 등에 관련된 관계회사의 행위(conduct of parties)를 확인해서 실제
거래를 정확히 기술하는 것을 말한다. 다시 말해, 어느 다국적기업이 저세율국에
자본금이 큰 회사를 설립하고 계열회사간에 계약서를 작성하면서 이 회사가 많은
위험을 부담하는 것으로 하고 이를 근거로 당해 회사에 많은 소득을 유보시키는
경우, 세무공무원들은 계약서 또는 기타 서류상 정해진 위험과 자본 배정 등이
실제 거래 모습과 부합하는지 확인하면서 이전가격분석을 수행해야 한다는 것이다.
계약상 부담하는 위험의 경우에는 위험을 부담하기로 한 자가 실제 의사
결정권한을 가지고 있는 경우에만 적용 가능한 계약으로 인정된다. 위 보고서에
따르면, 과세당국은 비합리적인 상황에서 수행된 거래에 대해서는 해당 거래를
인정하지 않을 수 있다는 지침도 제시하고 있다.
어느 당사자가 위험을 부담(assume)하는지를 판정하는 문제와 관련하여, 위험의
통제(control)와 더불어 위험을 부담할 재정적 능력(financial capacity to assume
the risk)을 고려하여 부담 주체를 판단해야 한다. 요컨대 가치창출 기능을 수행하
지 않고 자본만 투자하는 회사(즉 cash box 기능만을 수행하는 회사)의 경우에는
무위험(risk free) 수익 정도만이 보장될 뿐이며 실제 경제적 활동을 수행하지 않으
면서 높은 수익(premium return)이 보장되도록 할 수는 없다는 것이다. ‘위험의 통
제(control of risk)’라는 개념도 중요한데, 이는 특정 위험에 대해 평가하고 의사결
정을 하는 역량(capacity) 그리고 이러한 역량과 관련된 기능을 실제로 이행
(performance)하는 것을 포함한다. 한편 위험을 부담할 재정적 능력이란 위험이 실
현되었을 때 그 결과를 부담하기 위해 자금에 접근(access to funding)할 수 있는

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능력을 의미하고, 위험부담주체가 자금에 접근한다는 것은 위험이 발생되는 경우
이를 수습하기 위해 융통하는 자금에 대한 비용을 실제로 부담하는 것을 의미한다.
요컨대, 동 보고서는 다국적기업의 관계회사간의 실제 거래내역을 철저하게 파악하
고 이를 기초로 거래위험 및 관계사 기여도를 반영하여 이전가격을 산정해야 할 뿐
아니라, 상업적으로 비합리적인 상황에서는 자본에 대해 지나친 수익이 보장되지
않도록 함으로써 부적절한 위험 배분과 이익 이전을 방지해야 한다는 것이다.
(2) 지역선정에 의한 비용절감(location savings)

관계회사들 간 사업이전에 따른 편익이 어떠한 방식으로 공유되는지 판단할 때

(i) 지역선정에 의한 비용절감(location savings)의 존재 여부, (ii) 실제 비용절감 금
액의 규모, (iii) 비용절감의 편익이 다국적기업그룹 관계회사에 유보되는지 아니면
제삼자고객이나 공급자에게 귀속되는지 여부, (iv) 제3자 고객이나 공급자에게 지역
선정에 의한 비용절감의 편익이 전부 귀속되지 않는 경우, 비슷한 환경에서 활동하
는 독립기업들 간에 비용절감의 순이익이 배분되는 방식 등을 고려해야 한다.
기능분석의 결과, 제3자 고객이나 공급자에게 편익이 돌아가지 않는 비용절감이
있고 현지시장에서 비교대상들과 비교대상거래가 식별되는 경우, 이러한 현지시장
의 비교대상은 관계회사들 간 사업이전에 따른 편익의 배분결정에 가장 믿을 만한
지표가 된다.
현지시장의 비교대상 식별을 통해 정상가격을 결정할 수 있는 경우, 지역선정에
의한 비용절감과 관련한 별도의 비교가능성 조정을 하지 않아도 된다. 왜냐하면 현
지시장의 비교대상의 영업이익률에 이미 ‘지역선정에 의한 비용절감’과 관련된 편익
이 반영되어 있기 때문이다. 다만, 지역시장에 믿을만한 비교대상들이 없는 경우,
다국적기업그룹 구성원들 간 지역선정에 의한 비용절감의 존재와 배분에 대한 판단
및 관련 비교가능성 조정이 필요할 수도 있다. 이 경우 비교가능성 조정은 반드시
모든 관련사실의 분석에 기초하여야 하는데, 여기에는 관계기업들의 수행기능, 부담
위험 및 사용자산의 분석이 포함된다.
(3) 집약된 노동력(assembled workforce)

어떤 기업은 다른 기업에 비해 상대적으로 우수하거나 경험이 풍부한 핵심인력(집

약된 노동력: assembled workforce)을 보유하며, 이는 이들이 제공하는 용역의 정상
가격과 기업이 생산하는 제품 또는 용역에 대한 효율성에 영향을 미친다. 보통의
경우 이전가격목적상 비교가능성분석에서 이러한 요소들을 고려하여야 한다.
(4) 다국적기업의 시너지 (MNE group synergies)

다국적기업 그룹 구성원들의 의도적 공동행위나 그룹구성원들 간의 특별한 용역

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또는 기능의 수행 없이 오로지 다국적기업그룹 구성원이기 때문에 동반효과의 편익
이나 부담이 발생하는 경우, 다국적기업그룹 구성원들 간에 별도로 보상되거나 특
별히 이익이 배분될 필요는 없다. 그러나 동반효과의 편익 또는 부담은 그룹차원의
의도적 그룹공동행위(deliberate concerted group action)로 인해 발생할 수 있으며
이러한 편익이나 부담의 존재(존재하는 경우의 그 크기)는 구체적인 기능분석 및
비교가능성 분석을 통해서 결정된다.
다. 무형자산에 대한 정상가격산출방법

무형자산과 관련하여 BEPS Action 8~10 보고서는 무형자산의 정의, 무형자산의

소유권 및 이익 귀속, 무형자산에 대한 정상가격산출방법, 무형자산의 가치를
평가하기 어려운 경우에 대한 과세지침을 규정하고 있다.8) 이전가격세제의 목적상
무형자산은 유형자산이나 금융자산이 아닌 자산으로서, 이를 소유할 수 있거나
상업 활동에 사용할 수 있는 통제권을 가지며 독립기업 간에 비교가능한 상황에서
발생 하였더라면 사용허여 또는 이전에 대한 보상을 받을 수 있는 자산이다.
무형자산의 범위에는 특허, 노하우와 영업상의 비밀, 상표, 상표명, 브랜드, 계약
또는 정부허가를 받은 권리, 무형자산에서의 제한된 권리 또는 라이선스, 영업권과
계속기업가치 등이 포함된다. 한편, 다국적기업의 시너지(그룹에 소속됨으로써
발생하는 신용보강 등)나 지역선정에 의한 비용절감(location savings) 또는 특정
지역시장의 특성 등은 무형자산은 아니다.
무형자산의 법적 소유권자에게 무형자산 관련소득이 당연히 귀속되는 것은
아니고, 무형자산 관련 기능·위험·자산에 대한 분석을 통해 무형자산의 개발, 유지,
향상, 보호 그리고 활용에 중요한 가치창출 기능을 수행한 실체에게 해당 기여도에
부합하게 보상을 하여야 한다. 그러한 실체는 무형자산 관련된 위험에 대한
통제권이 있어야 하고, 실제로 그 위험을 부담할 수 있는 재정적인 능력도 있어야
한다. 위험부담 수준에 따른 적정 보상과 관련하여 기능 분석을 통해 자금제공에
따른 재무위험을 부담하지 않고 특별한 기능수행도 없이 자금만을 제공하는 회사에
대해서는 무위험이자 정도로만 보상하고, 재무적인 위험을 부담하지만 무형재산과
관련해서는 아무런 기능을 수행하지 않은 경우에는 자금에 대하여 위험이 조정된
정도의 보상(risk-adjusted return)만을 해야 한다. 만일 관계기업이 자금을
제공하기는 하지만 자금제공과 수반되는 재무적 위험에 대해 통제권을 행사하지
못한다고 한다면 그 기업은 무위험수익(a risk-free return) 이상을 차지할 권리가
없는 것이다.
Action 8~10 보고서는 무형자산의 정상가격 산출방법과 관련하여 재판매 가격방법
및 거래순이익률 방법은 거래 당사자 어느 하나만을 대상으로 하는
분석방법이므로 신뢰할 수 없는 방법이라고 하면서, ‘가치평가방법’의 활용을
권고하고 있다. 여기서, ‘가치평가방법’이란 미래현금유입액 또는 소득액을 기준으로
8) 이는 현행 OECD 이전가격지침의 제6장(무형자산에 대한 특별고려)을 대체할 것이다.

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하는 ‘현금흐름 할인(Discounted Cash Flow, DCF)’ 방법인데, 이에 사용된 가정 및
선택한 가치평가 변수들이 합리적이라는 것을 보여줄 수 있어야 한다. 또한 가정
및 가치평가 변수가 변동될 때의 무형자산 가치의 변경 정도를 보여줄 수 있는
민감도 분석을 수행하는 것도 좋은 방법이 될 수 있다. DCF를 사용한 가치평가
방법을 통해 무형자산을 평가할 때 특히 고려하여야 하는 사항은 재무예상치의
정확성, 성장률에 대한 가정, 할인율, 무형자산의 내용연수와 청산가치 및 관련
세금에 대한 가정이다.
가치산정이 어려운 무형자산(hard-to-value intangibles) 거래 당시 신뢰할 수 있는
비교대상(comparables)이 없고, 이전된 무형자산으로부터의 성공 가능성을 가늠할
수 없어 미래 현금이나 소득 흐름의 예측이나 가치 평가를 위한 가정이 매우
불확실한 자산을 말한다. 이러한 이유로 이러한 무형자산은 사전적 정보의
신뢰성을 사후적 정보를 근거로 하여 판단하여야 할 수 밖에 없는 경우가
발생한다. 이 경우 과세 당국은 일정한 경우에 가격조정 조항(예를 들면 기대수치와
실체 수치가 20%를 초과하는 경우에 조정을 의무화하는 방법)을 기초로 과세하는
것이 가능하다. 가격조정 조항에 대해 Action 8~10 보고서는 OECD 이전가격지침이
부정하고 있는 hindsight(실제거래 이후에 발생한 상황을 근거로 조정을 하는 것)를
직접적으로 사용하는 것이 아니고, 사전적 정보의 신뢰성을 판단하는 기준으로
간접적으로 사용하라는 입장이다.
라. 원가분담약정(Cost Contribution Arrangements: CCA)에 대한 정상가격
산출방법

새롭게 정비된 원가분담약정에 대한 정상가격산출방법9)은 OECD 이전가격

과세지침 제1장의 위험의 배분을 포함한 실제 거래의 인식과 관련된 기본틀이
적용되고, 제6장의 가치 평가가 어려운 무형자산을 포함한 무형자산의
가치평가방법과도 관련이 있다. 즉, CCA는 경제적 실질을 반영한 실제 수행하는
약정을 근거로 분석되어야 하며, CCA의 참여자로 인정되기 위해서는 CCA의
목적물로부터 편익을 얻을 것이라는 합리적인 기대가 있고, CCA상의 위험을
통제할 수 있으며, 위험을 부담할 재정적인 능력이 있어야 한다. 이런 맥락에서
단순한 자금 제공자는 원가분담약정의 참여가 인정되지 않는다.
원가분담약정의 참여(participation)와 관련하여 Action 8~10 보고서는, 연구개발 활
동과 관련한 통제기능(control function)의 수행과 개발 후 발생될 혜택이나 산출물
을 어떤 방식으로든지 직접적으로 사용하는 경우에 한해 원가분담약정에 참여할 수
있는 기회가 부여된다는 점을 분명히 하였다. 원가분담약정의 참여자의 공헌도
(contribution)를 평가하는 기준으로 보고서는 원가부담액이 아닌, 기능분석을 통한
참여자 각각의 기여가치(value)를 기준으로 공헌도를 평가하는 방안을 제시하고 있
다. 또한 공헌도 분석 시 기존에 이미 존재하는(pre-existing) 가치와 현재(current)
9) 원가분담약정에 대한 보고서는 OECD 이전가격지침 제8장(원가분담약정)의 내용을 대체하게 된다.

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의 가치를 나누어서 분석하도록 하였다. 이러한 맥락에서 단순히 자금을 제공하는
자(pure funder)의 경우에는 원가분담약정의 참여를 제한하였다.
원가분담약정은 용역 원가분담약정(Service CCA)와 유·무형자산 관련 개발
원가분담약정(Development CCA)으로 구분된다. 용역 원가분담약정에서 참여자의
원가분담은 결과적으로 원가 절감 형태로 바로 나타난다. 반면에 개발
원가분담약정에서 참여자의 기대편익은 원가를 분담하자마자 바로 발생하는 것은
아니고 한참의 시차를 두고 나타나게 된다. 원칙적으로 창출된 가치에 대한
참여자의 원가분담은 그 가치를 측정하기 어려운 상황이 아닌 한 개발과정에
투입된 원가로 평가되어서는 안 된다.
마. 저부가가치용역(low value-adding intra-group services) 제공에 대한
정상가격 산출방법

2013년 OECD와 G20가 BEPS Action Plan을 수립할 당시의 BEPS 행동지침서는
Action 10을 통해 ‘기타 위험이 높은 거래(Other high-risk transactions)’에 대한 적정한
이전가격 지침을 개발해야 한다고 밝히면서 과다한 경영자문료 지급을 통한 세원잠식에
대한 보호장치 및 규제를 마련해야 한다고 언급하고 있다.10) 그러나 2015.10 발간된
Action 8~10 최종보고서에 따르면 과다한 경영자문료 지급에 대한 특별한 또는
추가적인 규제는 제시되지 않았고, 오히려 다국적기업 그룹내 용역제공 관련하여
저부가가치 용역제공에 대한 대가를 간단히 부과하는 방법(simplified charge
mechanism)을 채택하였다.11) 저부가가치용역이란 다국적기업그룹 내 적용하는
용역 중 보조적인 성격으로서 그룹의 핵심사업의 일부가 아니며, 용역제공과정에서
특별하고 가치 있는 무형자산을 사용하거나 창출하지 않고, 용역제공자가 특별한
위험을 부담하지 않는 용역을 가리킨다. 구체적으로 열거하면, 회계, 채권추심,
인사, IT, 법률자문, 세무 compliance 업무 등이 있다. 용역의 대가를 간단히
계산하는 방식이란, (i) 저부가가치 용역관련 대상 원가를 결정하고, (ii) 적절한
배분기준을 이용해 그룹계열사에 배분한 뒤, (iii) 원가에 일정 이윤(5%)을
mark-up해서 해당 용역을 제공한 기업에게 용역대가를 지불하는 방식을 가리킨다.
5% mark-up에 대해서는 별도의 벤치마킹 분석은 면제한다. 한편, 해당 용역
대가가 일정 기준(threshold)을 초과하는 경우 이러한 간편 청구방식을 사용하지
않고 혜택분석(Benefit Test)을 포함한 기능분석을 통해 정상가격을 결정할 수
있다. 이와 같은 저부가가치용역에 대한 간편 부과방식 채택의 제안은 일종의 safe
harbour 규칙을 제안한 것이라 할 수 있는데, 이는 그 동안 저부가가치 용역에
대해 국제적으로 지나치게 규제가 심해 다국적기업에게 과도한 납세협력비용이
소요되고 있다는 점을 OECD 이전가격 전문가들이 인정했기 때문인 것으로
판단된다. 그런데 이러한 제안에 대해 중국 등 일부 국가에서 부정적인 입장을
10) OECD, “Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting”, 2013, p.21.
11) 이 내용은 OECD 이전가격 지침 제7장(그룹 내 용역제공에 대한 특별고려)에 추가될 예정이다.

- 9 -
표명함에 따라 OECD는 이를 찬성하는 국가들로 하여금 우선적으로 2018년까지
제도를 도입하도록 권고하고, 그 후 다른 국가들의 참여를 독려할 계획이다.
바. 물품거래(commodities)의 정상가격산출방법

Action 8~10 보고서는 i) 비교가능 제3자 가격방법(CUP method)이, 특수관계 기업

들간의 구리, 철 등의 물품거래에 대해 일반적으로 적절하게 적용될 수 있는 방법
이며, ii) 여러 가지 고려해야 할 사항들을 잘 따른다면, 공개시장거래가격(quoted
price)이 특수관계자들간의 정상가격 산정을 위한 참고자료로 사용될 수 있다고 규
정하고 있다. 또한 iii) 특수관계 거래와 독립기업간 거래들 사이에 경제적으로 적절
한 특성들이 충분히 비교가능하다는 점을 분명하게 하기 위해서, 필요하다면 합리
적인 수준의 정확한 비교가능조정이 있어야 한다는 점도 밝히고 있다.
납세자가 특수관계인들과의 물품거래에서 가격결정일에 대한 믿을만한 입증자료
(예: 제안 및 수락, 계약서, 계약조건을 제시하는 자료)를 제출하고 이것이 당사자들
의 실제행위 또는 기타 사실관계와 일치하는 경우에는, 과세당국은 특수관계인들
사이에 합의된 가격결정일을 참조하여 물품거래가격을 결정하여야 한다. 그러나 특
수관계인들 사이의 서면계약에 명시된 가격결정일이 당사자들의 실제행위 또는 기
타 사실관계와 일치하지 않는 경우, 과세당국은 독립기업이 비슷한 상황에서(산업관
행을 고려하여) 합의하였을 다른 가격결정일을 확정하여야 한다. 납세자가 특수관계
자들 간의 거래에서 관계회사들 사이에 합의된 가격결정일에 대한 믿을만한 증거를
제출하지 않고 과세당국 또한 OECD 이전가격지침에 따라 다른 가격결정일을 확인
할 수 없는 경우에는, ‘선적일’의 공개시장거래가격의 평균을 기준으로 거래상품의
가격을 결정할 수 있다.
사. 이익분할방법에 대한 보완 방향 제시

BEPS Action 8~10 보고서는 이익분할방법에 대한 개정지침이 2015.10

최종보고서를 발표할 당시까지 완성되지 않았기 때문에 지침의 개정 필요성과 그
방향만 제시하고 있으며, 동 지침은 2016년 중에 개발되어 2017년에 발표될
예정임을 밝히고 있다. 이 보고서가 제시하는 이익분할방법의 보완 방향은 우선
‘가장 적절한 방법(most appropriate method)’의 선정기준을 추가로 정비해야
한다는 것인데, 이는 비교대상 거래(또는 기업)가 부족한 상황에서 이익분할방법을
선정하는 것이 적절한 지 여부에 대해 보다 분명한 기준을 제공할 필요가 있기
때문이다. 다음으로 보고서는, 이익분할방법이 고도로 통합된 사업운영(highly
integrated business operation)에 대해 가장 적절한 이전가격 적용방법으로서
사용될 수 있는 경우가 어떤 것인지에 대한 지침이 보완되어야 함을 언급하고
있다. 더 나아가 무형자산을 사용하는 어느 특정 거래에 있어서 만일
이익분할방법이 가장 적합한 이전가격방법이라고 여겨진다면 이 무형자산이

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제공하는 독특하고 가치있는 공헌(unique and valuable contribution)이 무엇을
의미하는 지를 분명하게 규정할 필요가 있다는 점도 보고서는 언급하고 있다. 뿐만
아니라 그룹시너지가 존재하는 상황에서 이익분할방법으로 이러한 편익(synergistic
benefits)을 적절하게 분할할 수 있는 기준, 그리고 일반적으로 적용될 적절한
이익분할요소(profit splitting factors) 선정에 대해 지침을 마련할 필요가 있음도
언급하고 있다. 끝으로 이익분할방법이 거래순이익율방법의 범위, 사용료율, 기타
지급수단의 형식들을 결정함에 있어 어떻게 적용될 수 있을 것인지에 대해 지침이
좀더 보완되어야 함을 언급하고 있다.
2. Action 13 보고서의 주요 내용

최근 다국적기업의 역외 투자가 증가하고, 거래 구조가 복잡해지면서 과세당국이 세원

관리를 위한 정보 확보에 어려움이 가중되고 있다. 현행 제도 하에서 수집하는 세무신
고서에는 자국에서 사업을 하는 다국적 기업의 계열사들의 국외 특수관계자에 대한
정보가 없거나 제한적이므로 다국적기업의 본국 또는 진출국가별 활동 내역, 사업 수
행 범위 등에 대한 포괄적인 정보 부재로 다국적 기업에 대한 개별 과세당국의 세원
관리에 한계가 있다고 할 수 있다. 다국적기업으로 하여금 본국은 물론 국가별로 수
행한 사업 내용을 공개하게 함으로써 다국적기업에 대한 국제적 공동 대응을 강화
하는 한편 세무행정상 투명성을 제고하는 것이 필요하다는 것이다. 요컨대 다국적 기
업의 국제적 소득분배, 경제활동, 납세현황 등을 관련 과세당국이 파악할 수 있도록
하기 위해 이전가격 가이드라인 문서화 규정(제5장) 개정이 필요하고 이를 위해
Action 13 보고서가 작성되었다고 할 수 있다. 동 보고서는 마스터 파일, 로컬 파일
및 국가별 보고서(Country by Country Report) 등 다국적 기업이 제출하여야 하는
이전가격문서에 대한 상세한 권고 내용을 포함하고 있다. 이들 권고 내용 중 국가
별보고서와 관련된 사항은 BEPS 프로젝트 참여국에 이행에 대한 구속력을 갖는 최소기
준(minimum standard)으로 작용한다는 의미가 있다.
가. 마스터파일

마스터 파일(master file)은 다국적 기업 전체의 조직도, 사업 설명, 무형자산, 관계

사간 금융거래, 재무 현황 등을 다국적 기업의 글로벌 사업 운영, 이전가격정책 등
경영활동 전반에 관한 총괄적인 성격의 정보를 담아 다국적기업 본부 차원에서 작
성하여 다국적 기업이 활동하는 관련 국가에서 현지 관계회사들이 해당 과세당국에
제출하게 된다.
나. 로컬파일

로컬파일(local file)이란, 현지법인이 특수관계회사들과의 거래정보, 거래규모, 이전

- 11 -
가격결정분석 내용 등 현지법인 소재지국 과세당국이 이전가격과세 관리목적상 필
요로 하는 구체적 정보로 구성되어 있는 파일로서 기본적으로 국가 간 공유 목적으
로 작성되는 것은 아니고 각 현지법인 별로 작성하여 해당 소재지국 과세 당국에 보
고하는 파일이다.
다. 국가별보고서

국가별 보고서(Country by Country report)는 다국적 기업이 활동하고 있는 국가

별로 수익, 세전이익, 납부세액, 고용자수, 자본금, 유보이익, 유형자산 등에 대한 통
계자료와 국가별로 해당국에서 활동 중인 개별기업의 리스트 및 사업활동에 대한
정보를 포함시킨 보고서이다. 국가별 보고서는 다국적 기업의 본부에서 관할 과세
당국에 조세조약상 규정된 정보교환방식을 통해 정보를 공유하게 된다(Primary
Rule). 그러나 모회사가 소재한 국가의 과세당국에 자료를 제출할 의무가 없거나,
모회사의 소재지국에 관련 자회사가 소재하는 국가와 관련 협정을 체결하지 않는
경우 또는, 자료를 교환하는 상대국가가 약속한(commitment) 의무를 지키지 않는
경우에는 현지국 자회사가 현지과세당국에 직접 제출하는 방식을 권고하고 있다
(Secondary rule). 문서화 보고대상 기업은 직전 사업연도 연결매출액이 7억 5천만
유로 (또는 2015.1.1. 현재 7억 5천만 유로에 상응하는 자국 화폐금액)이상이며, 이
기준은 2020년에 재검토할 예정이다.
III. 개정되는『OECD 이전가격과세지침』에 대한 외국의 수용 동향

1. BEPS Action 8~10 보고서 관련한 수용 동향

가. 뉴질랜드

뉴질랜드 정부는 2017년 3월에 “BEPS – Transfer pricing and permanent

establishment avoidance”라는 제목의 입법예고 문서를 발간하고 이 문서에 포함된
내용 및 이에 대한 민간의견을 수렴하여 2017년 중에 기존의 관련 세법 규정을 개
정할 예정이다.12) 동 문서에 포함된 이전가격 분야의 개정내용은 아래와 같이 정리
되어 있다.13)
• 거래 형식이 실제 경제적 실질과 일치하지 않는 경우 법적 형식을 부인함.
• 독립 기업이 계약 조건을 이행하지 않았을 것으로 판단되는 경우, 그러한 계약
조건을 독립기업간 적용 조건(arm’s length condition)으로 대체함(즉, 전체 계약
이 제거하거나 부인될 수 있음).
12) Hon Steven Joyce (Minister of Finance) and Hon Judith Collins (Minister of Revenue), “BEPS
– Transfer pricing and permanent establishment avoidance”, Inland Revenue, March 2017. p.1.
13) ibid, p.4.

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• 세법 규정은 독립기업간 적용 조건과 최신 OECD 이전가격 지침(BEPS Action
8-10 보고서 개정내용 포함)을 반영함
• 실제 조건이 독립기업간 적용 조건과 부합하는 지에 대한 입증책임을 과세당국
으로부터 납세자에게 이전함(이는 다른 세금 문제에 대한 입증책임원칙과 부합).
• 이전가격 과세 관련 부과제척기간을 7 년으로 연장함.
나. 노르웨이

노르웨이는 OECD BEPS Action 8-10 보고서를 수용할 것을 확약한 바가 있다.

노르웨이는 일반세법(General Tax Act) 제13-1가 OECD 이전가격 과세지침을 참
고한다고 규정하고 있기 때문에 OECD 이전가격 과세지침이 개정되면 그 즉시 노
르웨이에 효력이 미친다고 알려져 있다.14)
다. 스웨덴

스웨덴도 OECD BEPS Action 8-10 보고서를 수용할 것을 확약한 바가 있다. 스웨

덴 과세당국은 Action 8-10 보고서가 독립기업원칙을 분명히 한 것이라는 견해를
가지고 있으며, 따라서 동 보고서의 내용이 이전가격 과세지침에 반영이 되면 즉각
적인 스웨덴에서 즉각적인 효력을 가질 것으로 전망된다.15)
라. 스위스

스위스는 이전가격 과세 규정에 자국 세법에 포함되지 않은 채로 OECD 이전가격

과세지침을 이전가격 과세문제에 적용을 해왔기 때문에 Action 8-10 보고서의내용
이 이전가격 과세지침에 반영이 되면 스위스에도 즉각 효력을 미칠 것으로 전망된
다.16)
마. 영국

영국은 2010년 국제조세법(Taxation International and Other Provisions Act)을 제

정하면서 독립기업 원칙(arm’s length principle)의 적용과 관련하여 당시의 OECD
이전가격 과세지침의 내용을 그대로 수용하기로 하였다.17) 한편 영국 정부는 2016
14) “2016 Global Transfer Pricing Country Guide”, Deloitte, 2016, p.187.
15) ibid, p.244.
16) ibid, p.247.
17) Taxation International and Other Provisions Act의 제164조는 다음과 같이 규정되어 있다.
Part 164 (Part to be interpreted in accordance with OECD principles)
(1) This Part is to be read in such manner as best secures consistency between—
(a) the effect given to sections 147(1)(a), (b) and (d) and (2) to (6), 148 and 151(2), and
(b) the effect which, in accordance with the transfer pricing guidelines, is to be given, in cases

- 13 -
년 중의 법령개정을 통해 BEPS 프로젝트 시행에 따른 OECD 이전가격 과세지침
개정사항을 추가로 수용할 예정임을 밝힌 바 있다.18)
바. 중국

중국 국가세무총국은 이전가격세제가 규정되어 있는 『특별납세조정 실시방법』에

대한 의견청구본을 2015.9에 마련·공표하였고 2017.3.17. 『특별세무조사와 조정 및
상호합의에 관한 행정규정(국가세무총국 고시-6)』을 발표하였는 바,19) 이에 따르면
BEPS Action 8~10 보고서의 권고사항 중 특히 무형자산(Intangibles)과 관련된
OECD 이전가격 과세지침의 개정사항을 상당부분을 포함시키고 있으며 그 주요 내
용은 다음과 같다.
- 이전가격분석 시 사업상 이점을 가져다주는 지역선정에 의한 비용절감(location
savings) 또는 시장프리미엄과 같은 지역관련혜택(location specific advantage)의
중요성을 강조하고 있다.
- 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호, 활용과 같은 기능의 중요성을 강조하고 특히
마케팅 무형자산의 중요성을 강조하고 있다.
- 가치창출에 대한 실질적인 기여 없는 다국적기업 그룹 구성원에 대해서는 무형자
산으로부터 창출되는 수익을 배분할 수 없다.
- 정상가격산출방법의 하나로서 자산가치평가방법(asset valuation method)를 인정
하는 데 이 방법을 세분하연 원가법, 시가법 및 소득법(즉, 현금흐름할인법)으로
나눌 수 있다.
- 거래순이익률방법은 무형재산을 보유하는 기업의 이익을 결정하는 수단으로 활용
되지 말아야 한다.
사. 호주
호주 국세청(Australian Taxation Office)은 OECD의 BEPS Action 8~10 보고서가
호주 국내세법에 개정될 것이며 동 개정내용은 2016.7.1.부터 적용될 것임을 밝히고
있다.20) 또한 호주 예산당국도 2016-17년 예산안 설명자료를 통해 호주의 이전가격
규정의 개정방향에 대해 기술하고 있는 바 이에 따르면, 지적재산권 및 무형자산의
where double taxation arrangements incorporate the whole or any part of the OECD model, to
so much of the arrangements as does so.
18)
https://www.gov.uk/government/publications/income-and-corporation-tax-updating-the-transfer-
pricing-guidelines/income-and-corporation-tax-updating-the-transfer-pricing-guidelines(접속일자:
2017.4.9.)
19)
https://www2.deloitte.com/content/dam/Deloitte/global/Documents/Tax/dttl-tax-global-transfer-pr
icing-alert-17-012-6-april-2017.pdf(접속일자: 2017.4.16.)
20)
https://www.ato.gov.au/general/new-legislation/in-detail/other-topics/international/strengthening-t
ransfer-pricing-rules(접속일자: 2017.4.4.)

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이전가격결정 방법을 보다 분명하게 규정하고, 계약의 형식보다는 거래 실질을 중
시하도록 규정을 개정한다는 것이다.21) 한편 호주 국세청은 2014.12 이전가격규정을
개정하여 그룹내부용역 중 거래금액이 1백만 호주달러 이하인 경우 또는 거래 금액
이 1백만 호주달러를 초과하더라도 그룹내부용역을 통해 수령한(또는 지급한) 금액
이 호주내 기업그룹의 총 수입액(또는 지급금액)의 15%이하인 경우에는 다른 조세
회피 혐의가 없는 한 용역원가의 7.5%의 mark-up을 가산하면 간소한 문서화를 허
용하는 조치를 취한바 있다.22)

2. BEPS Action 13 보고서 관련한 수용 동향

BEPS Action 13 보고서에 기술된 이전가격 문서화 및 자료제출에 대한 권고사항

들은 우리나라를 포함하여 세계 각국이 현재 앞다투어 그 도입을 추진하고 있는
바, 2017.3.20 현재까지의 도입상황에 대해서는 아래 표에 정리되어 있다. 제출자료
중 ‘국가별 보고서’의 경우는 BEPS Action 13 보고서가 제출의무자의 범위, 제출방
식 및 제출문서의 양식에 대해 구체적인 지침을 적시하고 있으므로 대부분의 국가
에서 그 지침들을 그대로 채택하였다. 한편 ‘로컬 파일’과 ‘마스터 파일’의 경우에는
제출의무자의 범위, 제출방식 및 제출문서의 양식에 대해 개략적인 지침만을 제공
할 뿐 상세한 내용은 해당 국가가 자율적으로 결정하도록 하고 있으므로 세부적으
로 살펴보면 국가별 편차가 있다고 하겠으나, 큰 틀에서 보면 BEPS Action 13 보
고서가 제시하는 지침과 대동소이 하다.
<표 1: 외국의 이전가격 문서화 및 국가별보고서 작성의무 법제화 현황>
진행상황
국가 이전가격문서화 국가별보고서 국가별보고서 교환
(마스터파일/로컬파일) MCAA
아르헨티나 - - 서명
호주 완료 완료 서명
오스트리아 논의 중 논의 중 서명
벨기에 완료 완료 서명
브라질 완료 서명
캐나다 - 완료 서명
칠레 - 완료 서명
체코 - - 서명
덴마크 완료 완료 서명
에스토니아 - 논의 중 서명
핀란드 완료 완료 서명
21) http://budget.gov.au/2016-17/content/glossies/tax_super/downloads/Budget2016-17-Tax-Super.pdf
제13면(접속일자: 2017.4.4.)
22) https://www.ato.gov.au/law/view/document?DocID=COG/PCG20172/NAT/ATO/00001#P27(접속일
자: 2017.4.4.)

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 프랑스 - 완료 서명
독일 논의 중 완료 서명
그리스 - - 서명
헝가리 - - 서명
홍콩 논의 중 논의 중 미서명
아이슬란드 완료 완료 서명
아일랜드 - 완료 서명
이스라엘 - - 서명
이탈리아 - 완료 서명
일본 완료 완료 서명
대한민국 완료 완료 서명
룩셈부르크 - - 서명
멕시코 완료 완료 서명
네덜란드 완료 완료 서명
뉴질랜드 - 논의 중 서명
노르웨이 - 완료 서명
폴란드 완료 완료 서명
포르투갈 - 완료 서명
러시아 - 완료 서명
슬로바키아 - - 서명
슬로베니아 - 논의 중 서명
남아프리카 공화국 완료 서명
스페인 완료 완료 서명
스웨덴 논의 중 논의 중 서명
스위스 - 논의 중 서명
터기 논의 중 논의 중 미서명
영국 - 완료 서명
미국 - 완료 -23)
베트남 - 완료 미서명
브라질 - - 미서명
중국 완료 완료 서명
인도 논의 중 논의 중 서명
남아프리카공화국 - 논의 중 서명
아르헨티나 - - 서명
인도네시아 - - 미서명
러시아 - 논의 중 미서명
사우디아라비아 - - 미서명
* “BEPS 이행관련 국제동향”, 한국조세재정연구원 세법연구센터, 2016.7. 143-144면에 정리된 2016년
7월까지의 이행상황을 토대로 그 뒤로 아래 조세재정연구원 BEPS 대응지원센터의 웹사이트에 게재된
BEPS동향을 update하였다. (http://www.kipf.re.kr/Beps/sub/sub4_1.aspx)

23) 미국은 국가별보고서의 국가간 교환을 위해 OECD가 제창하는 다자간 국가별보고서 교환협정을
채택하지 않고 세계 각국과 양자간 국가별보고서 교환협정을 개별적으로 체결하고 있다. 우리나라
와는국가별보고서 교환협정을 2017.6.22. 체결하여 다음날부터 발효가 되도록 하였다.
http://www.mosf.go.kr/nw/nes/detailNesDtaView.do?searchBbsId1=MOSFBBS_000000000028&sear
chNttId1=MOSF_000000000009603&menuNo=4010100(접속일자: 2017.7.1.)

- 16 -
IV. 우리나라 이전가격세제의 개정 필요사항

1. ‘OECD 이전가격 과세지침’의 법적 성격

OECD는 1996년 개최된 OECD 각료이사회에서, 회원국의 과세당국이 과세소득을

결정하기 위해 특수관계기업간의 이전가격을 조정하는 경우에는 ‘1995년 OECD 이
전가격 과세지침24)’을 따를 것과 자국의 납세자들로 하여금 동 지침을 준수하도록
독려하고 이전가격세제와 관련하여 회원국들의 양자간 또는 다자간 협력을 보다 발
전시켜 나갈 것을 권고한 바 있다.25) 한편, 1996년 작성된 OECD 재정위원회 보고
서 “Note by Korea on its Position on the Recommendations and Guidelines
Issued by the Committee on Fiscal Affairs” 의 내용을 살펴보면26) 우리나라 정부
는 1996년 OECD회원 가입심사 과정에서 위 OECD 각료위원회의 의결사항을 수용
한다는 의사를 표명한 바 있다.27) 따라서 우리나라 정부는 OECD 회원국으로 가입
할 때부터 OECD 이전가격 과세지침을 우리나라의 세법체계에 수용해야 하는 국제
법적 의무를 부담하고 있다고 할 수 있다.
한편 OECD 모델조세조약 제9조에 관한 주석서 제1문단은 다음과 같이 기술되어
있다. “본 조는, 특수관계기업간(모자회사간이나 동일한 지배하에 있는 회사들)의
거래가 정상조건 이외의 조건으로 이루어졌을 경우에 과세목적으로 행해질 이윤에
대한 조정을 다루고 있다. 위원회는 이 조항의 적용요건과 그 결과, 그리고 정상조
건 이외의 조건으로 거래가 이루어졌을 경우 이윤조정에 적용될 다양한 방법들을
검토하는 데 상당한 시간과 노력을 기울여 왔다. (그리고 앞으로도 그렇게 할 것이
다). 그 결론은 ‘다국적기업 및 조세행정을 위한 이전가격 지침(Transfer Pricing
Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations)’으로 명명된
보고서에 설명되어 있는데, 동 지침은 위원회의 이 분야에 대한 작업진행 내용을
24) 정확한 영문 명칭은 OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax
Admininstrations이다. 그 이후 개정되는 경우 그 개정본을 가리킨다.
25) Recommendation of the Council on the determination of transfer pricing between associated
enterprises [C(96) 46F]
“...I. RECOMMENDS to the Governments of Member countries:
I.1. that their tax administrations follow, when reviewing, and if necessary, adjusting transfer
pricing between associated enterprises for the purposes of determining taxable income, the
guidance in the 1995 Report, as amended – considering the integrity of the Report and the
interaction of the different chapters – for arriving at arm’s length pricing for transactions
between associated enterprises;
I.2. that tax administrations should encourage taxpayers to follow the guidance in the 1995 Report,
as amended and to that end that they give the 1995 Report as amended publicity in their
country and have it translated, where necessary, into their national language(s);
I.3. that they develop further co-operation between their tax administrations, on a bilateral or
multilateral basis, in matters pertaining to transfer pricing.”
26) 문서번호 DAFFE/CFA(96)35
27) 2쪽에서 “ii) Recommendation of the Council on the determination of transfer pricing between
associated enterprises [C(96) 46F] Korea’s Position: Acceptance” 라고 기술되어 있다.

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반영하기 위하여 정기적으로 갱신되고 있다. 이 보고서는 국제적으로 합의된 원칙
을 대표하고 있고, 이 조가 권위적으로 설명하고 있는 정상가격원칙을 적용하기 위
한 지침을 제시하고 있다.”
위 내용을 통해서 확인할 수 있는 바는, OECD 이전가격 과세지침은 OECD
모델조세조약 제9조(Associated Enterprises: 특수관계 기업)에서 천명하고 있는
정상거래원칙(arm’s length principle)을 실제로 적용하기 위한 세부지침이라는
것이다. 이와 같은 맥락에서 OECD 이전가격 과세지침은 OECD 모델 조세조약
주석서와 동일한 또는 유사한 법적 성격을 지닌다고 할 수 있다. OECD
모델조세조약 주석서28)는 그 서문에서도 밝히고 있다시피 그 자체로는 기속력을
지니는 법원(法源)이라고 할 수는 없으나 조세조약의 해석을 함에 있어 중요한
기준을 제공한다고 할 수 있는 데,29) 이와 같은 점은 우리나라의 법원에 의해서도
동일하게 인식되고 있다.30) 마찬가지로 ‘OECD 이전가격 과세지침’은 그 자체로
우리나라에서 법적 구속력을 가지는 법원(法源)이라고 할 수는 없으나 우리나라의
이전가격관련 조세법령을 해석함에 있어 중요한 지침이라고 할 수 있는 데 이러한
점은 역시 우리나라의 법원 판례에서 뒷받침되고 있다.31)
이와 같은 점들을 종합하여 판단해 보면, OECD 이전가격 과세지침은
정상거래원칙을 구체적 사안에 적용함에 있어 우리나라 과세당국과 법원에 의해
중요한 지침으로 취급되고는 있으나 우리나라 법체계상 법적 구속력을 가지는
법원(法源)이라고는 할 수 없으므로, 우리나라가 OECD 가입과 더불어 국제적으로
천명한 OECD 이전가격 과세지침의 수용입장에 대해 확실성을 부여하기 위해서는
OECD 이전가격 과세지침의 주요 개념과 내용을 우리나라 세법령에 특별히 규정할
필요가 있다.32)
28) OECD, “Model Tax Convention on Income and on Capital- condensed version (as it read
on 15 July 2014)”, OECD, July 2014.
29) OECD 모델조제조약 서문 제29문단에 다음과 같이 기술되어 있다.
“29. As the Commentaries have been drafted and agreed upon by the experts appointed to the
Committee on Fiscal Affairs by the Governments of member countries, they are of special
importance in the development of international fiscal law. Although the Commentaries are not
designed to be annexed in any manner to the conventions signed by member countries, which
unlike the Model are legally binding international instruments, they can nevertheless be of great
assistance in the application and interpretation of the conventions and, in particular, in the
settlement of any disputes.”
30) 대법원 91누8852판결, 서울행정법원 2005구합30068, 대전지방법원 2014구합102622등 다수 판례에
서 이와 같은 입장이 발견된다.
31) 서울고등법원 2009.11.27. 선고 2009누3561 판결(대법원 2011.8.25. 선고 2009두23945 판결로 확정
됨)에서는 “OECD 이전가격지침’은 단순한 지침에 불과하고 법적인 효력이 없어 법과 시행령에 우
선할 수 없다고 할 것이므로~”라는 입장을 표명한 바 있고, 서울고등법원 2011.12.15. 선고 2010누
25116 판결에서도 “OECD 이전가격 지침서 등은 권고적 지침일 뿐 법적 효력이 있다고 볼 수도 없
다”라고 언급하고 있다. 한편 해외자회사에 대한 지급보증수수료에 대한 판결인 서울행정법원
2017.2.10. 선고 2015구합64480에서는 “OECD 이전가격 과세지침 및 OECD 무형자산 이전가격 과
세지침은 자회사가 모회사에게 지급하여야 하는 지급보증수수료의 정상가격을 산정할 때, 암묵적
보증으로 인한 자회사의 신용등급 상승효과를 지급보증으로 인한 정상가격에 포함시켜서는 아니된
다는 점을 분명히 하고 있다”라고 기술하면서 OECD 이전가격 과세지침을 동 사건에 대한 권위있
는 판단근거의 하나로 취급하고 있다.
32) 한편, 일부 유럽의 OECD 국가들과 같이 우리나라에서도 OECD 이전가격 과세지침 전체에 대해

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2. ‘2010 OECD 이전가격 과세지침’의 국내세법 반영 현황

2010년 개정·발표된 ‘OECD 이전가격 과세지침’에는 371면의 방대한 분량의 지침

이 포함되어 있다. 이러한 방대한 분량의 지침을 모두 우리나라 이전가격세제를 규
율하는 국조법 및 그 시행령(시행규칙)에 규정하는 것은 현실적으로 가능하지도 않
고 또한 바람직한 것도 아니다.
우리나라 국조법 중 이전가격세제는 제2장에 규정되어 있는 바, 법률 조문 14개,33)
시행령 조문 31개34) 및 시행규칙 조문 15개35)으로 구성되어 있다. 본고 <부록>의
“현행 OECD 이전가격 과세지침의 국조법령 반영 현황”에서 정리된 바와 같이, 기
존의 OECD 이전가격 과세지침 중에서도 적지 않은 부분이 국조법에 규정되어 있
지 않음을 확인할 수 있다. 그리고 설사 규정이 되어 있다고 하더라도 OECD 이전
가격 과세지침을 국조법령에서 그대로 수용하지 않았을 뿐 아니라 적용범위나 적용
방법이 일치하지 않는 부분도 여러 군데에서 발견된다. 예를 들면, 원가분담 약정의
경우 OECD 이전가격 지침은 무형자산 뿐만 아니라 그룹내 특정 서비스 업무 개발
의 경우에도 적용될 수 있는 것을 전제로 지침이 만들어져 있으나36) 우리 국조법의
규정은 오직 무형자산의 경우에 한정하여 원가분담약정이 적용되도록 한 것37)이 그
대표적인 사례이다. 다시 말해, 우리나라에서 이전가격세제를 법제화한 1995년 이래
비록 우리정부가 OECD 이전가격 과세지침을 수용한다는 방침을 보도자료등을 통
해 지속적으로 천명하였으나, 사실상 법제화한 부분은 OECD 이전가격 과세지침의
핵심적인 부분에 불과한 것이라고 할 수 있다. 또한 법령에 규정하는 방식도 OECD
이전가격 과세지침 중 중요한 개념과 권리의무 사항을 국조법령에 기술한 것일 뿐
자세한 설명이나 사례등은 법령 문안에서 제외되어 있다.
이러한 점들을 감안하여 향후 법령개정에서도 동일한 접근방식을 취하려고 한다
면, (i) 2016년 개정된 OECD 이전가격 과세지침들 중 국조법령(시행규칙 포함)에
반영해야 할 사항들을 취사선택하고, (ii) 우리 국조법령체계의 전체 얼개를 고려하
포괄적인 법률적 효과를 부여할 수 없을는지에 관한 문제제기를 할 수도 있을 것이다. 그러나 이러
한 접근방법은 우리나라 국조법령이 성문법적 토대위에 제정된 것임을 감안할 때, 많은 문제점을
내포하고 있다. 즉, OECD 이전가격 과세지침은 이전가격 사안의 여러 가지 이슈에 대한 OECD 차
원의 입장을 집대성한 것인지만, 구체적으로 어떠한 법률요건을 충족시키는 경우 어떠한 법률효과
가 발생하는 지에 대한 명확한 규정을 하고 있지는 않다. 따라서 OECD 이전가격 과세지침만으로
는 성문법적인 체계를 갖추고 있는 우리나라 이전가격 세제를 운용하는 것은 불가능하다고 판단되
고 어차피 현행 국조법령상의 이전가격 과세요건과 그 효과 및 위반시 가산세나 과태료들을 규정
한 현행 이전가격세제 규정과 보완적으로 운용하지 않을 수 없게 될 것이다. 다시 말해, OECD 이
전가격 과세지침의 어떤 부분에 대해 어떠한 법률적 의미를 부여할 것인지를 국조법령상 특별히
규정하지 않으면 안된다는 것이다. 따라서, OECD 이전가격 과세지침 전체에 대해 포괄적으로 법
률효과를 부여하는 것은 불가능할 것으로 판단된다.
33) 제4조부터 제13조까지이나 가지조문을 포함하면 14개 조문이다.
34) 제4조부터 제23조까지이나 가지조문을 포함하고 삭제조문을 제외하면 31개 조문이다.
35) 제2조부터 제7조까지이나 가지조문을 포함하면 15개 조문이다.
36) OECD, “OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprise and Tax
Administration”, OECD, July 2010, p.220.
37) 국조법 제6조의2 제1항.

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여 법, 시행령, 시행규칙중 어느 것을 개정해야 할 것인지 그리고 해당 법령의 어느
조항을 개정하거나 신설해야 할 것인지를 결정한 후, (iii) 기존의 다른 조문의 문안
과 내용상 충돌이 없어야 한다는 점을 유념하면서 해당 법령조문을 마련해야 할 것
이다. 이와 같은 내용을 절을 바꾸어 논의한다.
3. 2016년 개정된 OECD 이전가격 과세지침들 중 국조법령에 반영해야
할 사항

2016년 개정된 OECD 이전가격 과세지침 내용의 목차를 살펴보면 다음과 같다.38)
1장 D절 정상거래원칙
D.1 상업적 또는 재무적 관계의 확인
D.2 정확하게 기술된 거래의 인식
D.3 손실
D.4 정부정책의 영향
D.5 관세평가의 활용
D.6 지역선정에 의한 비용절감
D.7 집약된 노동력
D.8 다국적기업의 시너지
2장 2.16문단 뒤 추가지침 (물품거래)

5장 문서화
A. 서론
B. 이전가격 문서화 요구의 목적
C. 이전가격 문서화의 3단계 접근방법
D. 납세협력의무상 쟁점들
E. 이행
6장 무형자산
A. 무형자산의 식별
B. 무형자산의 소유권 및 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호 및 활용 거래
C. 무형자산의 사용 및 이전을 수반하는 거래
D. 무형자산이 포함된 경우 정상거래조건을 결정하기 위한 보완적지침
7장 저부가가치 그룹내부용역
A. 개요
B. 주요 쟁점
C. 내부용역거래의 일부 사례
D. 저부가가치 그룹내부용역
8장 원가분담약정
A. 서론

38) BEPS Action 8~10 보고서와 Action 13 보고서의 목차를 통합하여 작성하였다.

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B 원가분담약정의 개념
C. 정상거래원칙의 적용
D. 원가분담약정 참여, 철회 및 종료
E. 원가분담약정의 구성과 문서화에 대한 권고사항
이하에서는 위 목차에 기술된 각 장·절의 내용을 차례로 살펴보면서 내용상 국조
법령에 반영해야 할 사항 및 그 반영방안에 대해 검토해보고자 한다. 그 동안
OECD 이전가격 과세지침을 우리나라 국조법령에 반영시키는 단계에서 채택한 주
요한 관행중의 하나는 반드시 필요한 부분만을 골라 압축적으로 법령화시키는 ‘입
법상의 경제성 원칙 추구’이었던 점을 감안하여 본고에서 개정안을 마련하는 작업
에서도 이러한 입장을 견지하고자 한다.
가. 정상거래원칙

(1) 분석 및 문제점

과거의 OECD 이전가격 과세지침이 국가간의 세원잠식과 과세소득의 부당한 이전

을 방지해야 한다는 점에 충실하지 못했다는 반성에서 BEPS 프로젝트가 시작되었
기 때문에 이 부분은 2016년 OECD 이전가격 과세지침 개정 중 가장 핵심적인 부
분이라고도 할 수 있다. 이 절의 내용을 요약한다면, 국제거래에서 발생한 소득이
동 소득을 창출시킨 경제활동에 배분되도록 해야 한다는 분명한 목표의식 하에서
이를 위한 작업의 첫 단계로서, 우선 실제거래를 인식(실거래에서 위험을 확인하는
작업 포함)하고, 동 거래가 상업적 합리성을 만족시키는지 여부를 확인한 후 이를
만족시키면 비교가능성 분석을 거쳐 가격조정을 실시하고, 그렇지 않으면 동 거래
를 부인하도록 한다는 것이다. 이러한 원칙은 현행 국조법령에 암묵적으로 포함되
어 있다고 할 수는 있으나 명확하게 제시되고 있지는 않으므로 이러한 내용을 법령
에 담는 것이 바람직하다고 하겠다.
한편 개정된 OECD 이전가격 과세지침 목차 중 “D.3 손실”, “D.4 정부정책의 영향”,
“D.5 관세평가의 활용”은 2010 OECD 이전가격 과세지침에도 포함된 것으로서 사
실상 개정된 부분이 없으므로 금번 국조법 개정사항에서는 제외한다. “D.6 지역선
정에 의한 비용절감”은 국내기업 정보에 관한 데이터베이스가 구축이 되어 있지 않
아 해외 비교가능 거래(또는 기업)을 비교대상으로 비교가능성 분석 또는 정상가격
산출을 하는 경우에 생겨나는 문제점을 치유하는 개념이라고 할 수 있는 데, 우리
나라의 경우에는 국내비교가능 거래(또는 기업)을 비교대상으로 사용하는 데 문제
가 없고 실제로 대부분의 벤치마킹 작업을 위해 국내 데이터베이스가 활용되고 있
으므로 우리 국조법령에 포함시킬 필요는 없다고 판단된다. 또한 “D.7 집약된 노동
력”과 “D.8 다국적기업의 시너지”의 경우에도 우리나라의 이전가격 과세실무상 비
교가능성 요소로서 특별히 법령에 포함시켜야 할 만큼 필요성이 크다고 판단되지는
않는다.

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(2) 국조법 개정안

위에서 언급한 문제를 해결하기 위한 구체적인 방안을 제시한다면, 현행 국조법 제

4조에 제3항 및 제4항을 다음과 같이 신설한다.
현행 개정안
제4조(정상가격에 의한 과세조정) ③제1항을 적용함에 있어 과세당국은
거주자와 국외특수관계자 사이의 국제거래에 중대한 영향을 미치는 거래
조건 또는 경제상황을, 특수관계가 없는 자 들간의 적용되는 거래조건
또는 경제상황을 기초로 하여 대통령령이 정하는 방식에 따라 비교함으
<신 설> 로써 거주자와 국외특수관계자 사이의 국제거래가 통상적인 거래인지 여
부를 판정하여야 한다.
④제3항에 따라 거주자와 국외특수관계자 사이의 국제거래가 통상적인
거래가 아닌 것으로 판정되는 경우에는 과세당국은 거주자와 국외특수관
계자 사이의 실제의 상업적 또는 재무적 관계를 확인하여 해당 국제거래
의 실질을 규명하고 그에 따라 제1항을 적용한다.
(3) 국조법 시행령 개정안

위 국조법 개정안에 대응하는 세부 방안을 마련하기 위해 국조법 시행령 제3조의3

을 다음과 같이 신설한다.
현행 개정안
제3조의3(국외특수관계자와의 국제거래)①법 제4조 제3항에서 규정하는
거래조건또는 경제상황을 정확하게 파악하기 위해 과세당국은 다음 각호
의 요소들을 검토하여야 한다.
1. 거래의 계약조건
<신 설> 2. 사용자산과 부담위험을 고려한 거래당사자들이 수행한 기능 (해당 거
래로 인해 창출된 가치의 귀속 및 배분 포함)
3. 거래되는 재화나 제공되는 용역의 성격
4. 경제상황 및 시장상황
5. 사업전략

나. 물품거래에 대한 추가지침

(1) 분석 및 문제점

앞의 제II장에서 소개한 바와 같이 BEPS Action 8~10 보고서는 i) 비교가능 제3

자 가격방법(CUP method)이 특수관계 기업들간의 구리·철 등의 물품거래에 대해
일반적으로 적절하게 적용될 수 있는 방법이며, ii) 여러 가지 고려해야 할 사항들을
잘 따른다면, 공개시장거래가격(quoted price)이 특수관계자들간의 정상가격 산정을

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위해 사용될 수 있다는 입장을 표명하면서 이와 같은 지침을 현행 OECD 이전가격
과세지침 2장 2.16문단이후에 추가할 것임을 밝히고 있다. 이와 같은 지침은 현행
비교가능 제3자 가격방법의 중요한 보완사항이라고 판단되고 향후 국제거래에서 종
종 활용될 것으로 전망되나 현행 우리나라의 국조법령에는 이와 같은 내용이 포함
되어 있지 않으므로 위와 같이 개정되는 OECD 이전가격 과세지침의 내용을 적절
히 우리나라 국조법령에 반영하는 것이 바람직할 것으로 판단된다.
(2) 국조법 개정안

위에서 언급한 내용을 국조법에 반영하기 위해 현재 ‘비교가능 제3자 가격방법’을

규정하고 있는 국조법 제5조 제1항 제1호에 다음과 같은 내용을 추가한다.
현행 개정안
제5조 ① (생략)
제5조 ① (생략) 1. 비교가능 제3자 가격방법: ---------
1. 비교가능 제3자 가격방법: 거주자와 국외특 ----------------------------------------
수관계인 간의 국제거래에서 그 거래와 유 ----------------------------------------
사한 거래 상황에서 특수관계가 없는 독립 ----------------------------------------
된 사업자 간의 거래가격을 정상가격으로 -----------------(대통령령이 정하는 특정
보는 방법 물품의 공개시장거래가격을 정상가격으로 보는
방법을 포함한다).

(3) 국조법 시행령 개정안

위 국조법 개정안에서 규정하는 “대통령령이 정하는 특정 물품”에 대한 세부규정을

마련하기 위해 현행 국조법 시행령 제4조의 제1항·제2항·제3항을 동조 제2항·제3항·
제4항으로 변경하고 제1항에 다음과 같은 규정을 신설한다.
현행 개정안
제4조(정상가격의 산출방법) ① 법 제5조제1 제4조(정상가격의 산출방법) ①법 제5조 제1항 제
항제4호에 따른 이익분할방법을 적용할 때에 1호에서 규정하는 “대통령령이 정하는 특정 물품
는 다음 각 호의 사항을 고려하여야 한다. 의 공개시장거래가격”이라 함은 농산물·광물·금융
1. 거래 양쪽이 함께 실현한 거래순이익은 제 상품등에 대해 국내 또는 국외의 공개시장에서 특
3자와의 거래에서 실현한 매출액에서 매출원 수관계가 없는 독립된 사업자간에 거래한 거래가
가 및 영업비용(판매비와 일반관리비를 말한 격을 말한다. 다만 공개시장거래가격을 적용할 때
다. 이하 같다)을 뺀 금액으로 한다. 는 다음 각호의 사항들을 고려하여야 한다.
2. 합리적인 배부기준은 다음 각 목의 기준과 1. 해당 특수관계자들간의 국제적 물품거래와
각 기준이 거래순이익의 실현에 미치는 중요 공개시장거래 간의 물품의 물리적 특성 및
도에 따라 측정한다. 품질, 거래량, 계약기간, 운송시점, 운송조건
가. 사용된 자산 및 부담한 위험을 고려하여 등의 계약조건에 상당한 차이가 있는 경우
평가된 거래 당사자가 수행한 기능의 상대적 에는 이러한 차이를 합리적으로 조정해야
가치 한다.
나. 영업자산, 유형·무형의 자산 또는 사용된 2. 거주자가 특수관계자들간의 국제적 물품거래

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자본 의 발생시점에 대한 계약서등의 입증자료
다. 연구·개발, 설계, 마케팅 등 핵심 분야에 를 제출하는 경우 과세당국이 이에 대한 반
지출·투자된 비용 증을 하지 못한다면 동 자료에 적시된 발생
라. 그 밖에 판매증가량, 핵심 분야의 고용인 시점을 가격결정일로 확정해야 한다. 다만
원 또는 노동 투입시간, 매장 규모 등 거래순 과세당국이 거래발생시점이 납세자가 주장
이익의 실현과 관련하여 합리적으로 측정할 하는 시점과 다르다는 사실을 반증하는 경
수 있는 배부기준 우에는 다른 증거를 바탕으로 거래가격 결
3. 거래순이익을 상대적 공헌도에 따라 배부 정일을 추정할 수 있다.
할 때에는 거래 형태별로 거래 당사자들의 적
절한 기본수입을 우선 배부하는 경우를 포함 ② (현행 제1항)
한다.
4. 상대적 공헌도는 유사한 상황에서 특수관 ③ (현행 제2항)
계가 없는 독립된 사업자 간의 거래에 적용될
것으로 판단되는 배부기준에 따라 측정한다. ④ (현행 제3항)
② 법 제5조제1항제5호에 따른 거래순이익률
방법을 적용할 때에는 다음 각 호의 사항을
고려하여야 한다.
1. 통상의 거래순이익률은 다음 각 목에 따른
사항을 기초로 산출한다.
가. 매출에 대한 거래순이익의 비율
나. 자산에 대한 거래순이익의 비율
다. 매출원가 및 영업비용에 대한 거래순이익
의 비율
라. 영업비용에 대한 매출총이익(거래순이익과
영업비용을 합산한 것을 말한다. 이하 같다)의
비율
마. 그 밖에 합리적이라고 인정될 수 있는 거
래순이익률
2. 거주자(내국법인과 국내사업장을 포함한다.
이하 이 장에서 같다)가 거주자와 국외특수관
계인 간의 국제거래와 비슷한 거래를 특수관
계가 없는 자와는 한 적이 없는 경우에는 다
음 각 목의 거래 중 해당 거래의 조건과 상황
이 비슷한 거래의 거래순이익률을 사용할 수
있다.
가. 국외특수관계인과 특수관계가 없는 자 간
의 거래
나. 특수관계가 없는 제3자 간의 거래
③ 법 제5조제1항제6호에서 "대통령령으로 정
하는 그 밖에 합리적이라고 인정되는 방법"이
란 법에서 정한 산출방법 외에 거래의 실질
및 관행에 비추어 합리적이라고 인정되는 방
법(제6조의2제3항의 방법을 포함한다)을 말한
다.

- 24 -
다. 무형자산

(1) 분석 및 문제점

금번 OECD 이전가격 과세지침 중에 가장 많은 개정이 있는 부분은 제6장 무형자

산이라고 할 수 있다. 우선 무형자산의 개념과 범위가 과거에 비해 크게 달라졌을
뿐 아니라 무형자산이 포함된 거래에 적용되는 비교가능성 분석 및 이전가격 방법
이 과거에 비해 대폭 달라졌거나 더욱 정치하게 변화하였다. 이와 같이 무형자산에
대한 OECD 이전가격 과세지침상의 변화가 크게 나타난 이유는 앞의 머리말에서도
언급했듯이 ‘최근 문제로 지적되는 BEPS 현상의 상당 부분이 이에 관한 현행
OECD 과세지침이 너무 느슨하거나 부적절했던 것에 기인한다’라는 반성에서 비롯
된 것으로 보인다. 따라서 우리나라의 국조법령에도 이와 관련된 개정내용이 대폭
반영될 필요가 있다. 한편 현행 우리의 이전가격과세 관련 국조법령에서 무형자산
관련 규정을 찾아본다면, 국조법 시행령 제6조 제6항에 ‘무형자산에 대한 정상가격
을 산출하는 경우의 고려요소’가 규정되어 있음을 발견할 수 있다, 또한, 국조법 제
6조의2에 ‘정상원가분담액 등에 의한 과세조정’을 규정하면서 동조 제1항에 그 적용
범위를 무형자산에 한정하는 한편 동 무형자산의 개념을 국조법 시행령 제14조의2
제1항에서 정의하고 있다. 무형재산에 대한 OECD 이전가격 과세지침 개정 내용을
우리의 국조법령에 반영하는 과정에서 현재 산발적으로 규정된 무형자산 관련 규정
들을 한데 모아 체계적으로 정비하는 작업도 필요하다고 판단된다.
(2) 국조법 개정안

위에서 언급한 내용을 국조법에 반영하기 위해 국조법 제5조의2를 다음과 같이 신

설한다
현행 개정안
제5조2 (무형자산의 정상가격 산출시 추가 고려·준수사항) ①제2장을 적용함에
있어 무형자산이란 사업활동에 사용가능한 자산(유형자산 또는 금융자산 이외
의 것을 말한다)으로서 특정인에 의해 소유되거나 지배될 수 있으며 독립된 사
< 신 설> 업자들 사이에 거래되는 경우 그 자산의 사용 또는 이전시 통상 적정한 대가를
지급하는 자산을 가리키며 그 범위는 대통령령으로 정한다.
②무형자산에 대한 정상가격을 산출하는 경우에는 다음 각호 및 대통령령에서
규정하는 무형자산 거래의 기능분석에 대한 세부사항들을 준수해야 한다.
1. 거래당사자인 특수관계인과의 제반 계약조건들의 분석을 통하여 무형자산
의 법적 소유권자 및 무형자산과 관련된 계약상 위험부담자를 확인한다.
2. 기능분석을 통하여 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호 및 활용과 관련되는
기능을 수행하고 자산을 사용하며 위험을 부담하는 당사자들을 확인한다.
3. 제1호에 의한 결과와 제2호에 의한 결과가 일관성이 있는지 확인하고 일
관성이 결여되는 경우에는 실제 거래자의 행위를 기초로 실제의 거래조건과 거
래 당사자의 공헌도 및 관련되는 위험의 정도를 확인한다.

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 4. 제3호의 결과를 기초로 제3항에서 규정하는 정상가격 산출방법시 준수사
항을 고려하여 정상가격을 산출한다.
③무형자산에 대한 정상가격 산출방법을 결정함에 있어 다음 각호 및 대통령령
에서 규정하는 정상가격 산출방법 관련 세부사항들을 준수해야 한다.
1. 무형자산 개발비용에 근거하여 무형자산의 가치를 산정하는 방법은 정당
한 사유가 없는 한 이를 적정한 정상가격 산출방법으로 보지 아니한다.
2. 무형자산(이하 이 조에서 무형자산의 권리를 포함한다)의 이전거래에 대해
비교가능제3자가격방법을 적용하는 경우에는 국외특수관계자와의 거래와 독립
된 자들간의 거래사이의 비교가능성 분석을 통해 적정한 비교대상을 선정해야
한다.
3. 무형자산의 이전거래의 정상거래조건을 검토함에 있어 필요한 독립된 사
업자간의 거래가 실제로 존재하지 않는 경우에는 거래이익분할방법 또는 대통
령령이 정하는 가치평가기법을 적용할 수 있으며 다음 각목에서 규정하는 사항
을 특별히 고려해야 한다.
가. 특수관계인간의 거래와 관련하여 거래당사자가 수행한 기능, 사용한 자
산 및 부담한 위험
나. 특수관계인들이 거래에 참여하는 이유
다. 거래당사자들의 거래에 대한 입장과 거래가 성사되지 않 을 경우의 선
택대안
라. 거래를 통해 예상되는 거래당사자들의 예상 경제수익
마. 지역선정에 의한 비용절감, 집약된 노동력, 다국적기업의 시너지 등과
같은 비교가능성 요소
4. 재판매가격방법, 원가가산방법, 거래순이익률방법등과 같이 거래 일방만을
대상으로 하는 방법은 무형자산 가치평가를 위한 목적으로는 사용하지 아
니한다.
④특수관계인들이 다음 각호에 모두 해당하는 무형자산의 이전거래시 적용한
거래가격에 대하여, 과세당국은 대통령령에서 정하는 경우 이외에는 거래일이
속하는 과세연도 및 그 후 5개 과세연도의 경제상황 및 다른 거래정보를 기초
로 정상가격의 산출방법과 가격수준의 적정성을 검증하고 그 결과에 따라 정상
가격을 결정할 수 있다.
1. 무형자산의 이전거래시 독립된 사업자간의 비교대상 거래를 객관적으로
확인할 수 없음
2. 미래현금흐름 예측, 무형자산이전으로 발생되는 기대수익 또는 무형자산
가치평가에 사용된 가정들이 불확실하여 이전 당시에 무형자산의 가치를
객관적으로 산정할 수 없음
⑤특수관계인들간에 무형자산을 이전하는 거래를 하지는 않으나 유형자산의 이
전 또는 용역을 제공하면서 거래당사자 어느 일방 또는 쌍방이 무형자산을
사용하는 경우에는 제5조 제1항 각호의 방법중 가장 합리적인 방법을 사용한
다.
⑥제5항을 적용함에 있어 독립된 사업자간의 거래에서도 유사한 무형자산을 사
용한다면 동 거래를 비교대상거래로 선택한다. 이 경우 특수관계인간의 거래
와 비교대상거래 사이의 비교가능성을 높일 수 있다면 양자간의 거래조건상
의 차이를 조정 할 수 있다.

(3) 국조법 시행령 개정안

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위 국조법 개정안에서 시행령에 위임된 사항을 세부적으로 규정하기 위해 국조법
시행령 제6조의3을 다음과 같이 신설한다. 한편 중복적으로 규정하는 것을 배제하
기 현행 국조법 시행령 제6조 제6항 및 제14조의2 제1항을 삭제한다.
현행 개정안
제6조 ⑥ 무형자산에 대한 정상가격을 산출하
는 경우에는 그 특성에 따라 다음 각 호의 요
소를 고려하여야 한다.
1.무형자산으로 인하여 기대되는 추가적 수입
또는 절감되는 비용의 크기 <삭 제>
2. 권리행사에 대한 제한 여부
3. 다른 사람에게 이전하거나 재사용을 허락
할 수 있는지 여부
제6조의3(무형자산의 정상가격 산출 시 세부 고려
사항) ①법 제5조의2 제1항에서 규정하는 무형자
산의 범위에는 특허, 노하우와 영업비밀, 상호·상
표, 계약 또는 정부허가에 따른 권리, 다른 무형자
산의 사용허가 또는 제한적 사용권영업권 (또는
계속적 기업가치)은 포함되나 기업그룹의 시너지
와 시장의 고유특성은 포함되지 아니한다.
②무형자산의 법적소유자는 무형자산 사용으로 창
출되는 수익을 배분받을 수 있으나, 다음 각호에
서 규정하는 요건을 충족하는 정도에 상응하는 만
큼만 수익을 배분받을 수 있다.
1. 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호 및 활용
과 관련된 기능을 수행하고 통제함
2. 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호 및 활용에
필요한 자금을 부담함
3. 무형자산의 개발, 향상, 유지, 보호 및 활용과
관련된 위험을 부담함
③무형자산 관련 비용만을 부담하는 특수관계자에
게 지급하여야 할 보상금액은 독립된 사업자간의
동일 또는 유사한 무형자산 관련 거래에서 비용을
부담하는 경우에 지급하는 수준의 금액으로 한다.
④무형자산 거래에서 자금을 투자하는 특수관계자
가 다른 위험을 부담하지 않고 투자관련 재무위험
에 대해서만 통제권한이 있다면 일반적으로 재무
위험을 반영한 조정된 수준의 수익만이 해당 특수
관계자에게 귀속된다.
⑤법 제5조의 제3항 제3호에서 규정하는 가치평가
기법이란 무형자산의 사용으로 수취할 미래 현금
흐름 예상액을 현재가치로 할인하는 방법을 말하
는 것으로서 동 방법을 적정하게 사용하기 위해서
는 미래예상 재무제표, 성장률, 할인율, 무형자산
의 내용연수, 잔존가치 등 동 기법에 사용되는 제

- 27 -
 반 수치 정보가 객관적이고 합리적인 방법으로 수
집 또는 산출되어야 한다.
⑥납세의무자는 제5항에서 규정하는 방법에 의해
정상가격을 산출하는 경우 동 방법 적용시 사용한
가정과 채택한 수치들이 합리적임을 뒷받침하는
서류를 보관하고 그 내용을 제21조의2 제2항에서
규정하는 개별기업보고서에 기술하여야 한다.
⑦법 제5조의2 제4항에서 대통령령에서 정하는 경
우란 다음 각호의 어느 하나에 해당하는 경우를
말한다.
1. 납세의무자가 다음 각목의 정보를 모두 제공
한 경우
가. 해당 무형자산 이전시 고려한 위 험 및 기
타 세부정보
나. 해당 무형자산 이전시 합리적으로 예측한
가정 및 사건 (이들에 대한 과거 발생빈
도 또는 미래 실현가능성에 대한 근거자
료를 포함한다)
다. 해당 무형자산 이전시점의 동 자산에 대
한 기대편익(제14조의3에서 규정한 기대
편익을 말한다. 이하 이항에서 같다)과
및 거래 이후 5개 과세연도 기간 중에
실제 실현된 기대편익 사이의 20/100
이상 차이가 발생하는 경우에는 이러한
기대편익의 차이가 해당 무형자산 거래
시점에는 합리적으로 예측할 수 없는 사
정 또는 사건에 기인하는 것임을 보여주
는 신뢰할 만한 증거
2. 해당 무형자산의 이전거래가 무형자산을 이
전한 과세연도에 어느 한 거래 당사자가 소
재하는 국가의 과세당국이 합의한 정상가격
사전승인 절차에 포함되는 경우
3. 제1호 다목에서 규정한 해당 무형자산의 기
대편익 차이가 20/100 미만인 경우
14조의2 무형자산을 공동개발하기 위한 정상
원가분담액 등의 산정 등) ① 법 제6조의2제1
항에 따른 무형자산은 다음 각 호의 어느 하
나에 해당하는 것으로 한다.
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것
가. 「특허법」에 따른 특허권 <삭 제>
나.「실용신안법」에 따른 실용신안권
다.「디자인보호법」에 따른 디자인권
라.「상표법」에 따른 상표권 또는 서비스표
권
마.「저작권법」에 따른 저작권

- 28 -
 2. 그 밖에 설계, 모형 및 노하우 등 무형의
자산으로서 그 자체로 사용되거나 다른 사람
에게 이전 또는 사용을 허락할 수 있는 것
라. 원가분담 약정

(1) 분석 및 문제점

현행 국조법 제6조의2와 동법 시행령 제14조의2 내지 제14조의8은 원가분담약정에

대하여 규정하고 있다. 그런데 이 국조법령에 규정된 원가분담약정의 적용범위는
OECD 이전가격과세지침과 달리 무형자산의 개발에 한정하고 있다. 이것은 2006년
원가분담약정 제도 도입당시 일종의 과도적 조치로서 우선 외국에서 다년간 운용
경험이 축적된 무형자산의 경우에 한정하여 우리 세법 체계에 접목, 운용한 후 그
성과를 보아가며 향후 용역 등의 부분에까지 그 적용범위를 넓히고자 했던 것이
다.39) 2016년 개정된 OECD 이전가격 과세지침에 따르면 원가분담약정을 ‘용역 원
가분담약정(Service CCA)’과 ‘유·무형자산 관련 개발 원가분담약정(Development
CCA)’으로 명확히 구분하며 정상원가분담액 산정과정에서의 양자의 차이에 대한
비교적 상세한 규정을 두고 있다. 그런데 우리나라 이전가격세제에서 용역에 대한
원가분담약정을 포함하지 않고 있고 따라서 이에 대한 실제 운용경험이 아직까지
없다는 점, 그리고 우리나라에서 원가분담약정에 관한 이전가격세제 도입시 주요
벤치마킹 대상 국가인 미국도 현재까지 원가분담약정에 관한 이전가격세제를 무형
재산에 한정하여 운영하고 있다는 점을 고려할 때 개정된 OECD 이전가격 과세지
침에 새로이 규정된 용역 원가분담약정에 관한 내용을 현 시점에서 법제화하는 것
은 시기상조로 판단된다. 따라서 원가분담약정에 대한 OECD 이전가격 과세지침 개
정내용 중 약정참여자의 기능과 범위에 관한 규정 및 원가분담약정의 문서화 관련
규정만을 법제화하는 것이 바람직하다고 판단된다.
(2) 국조법 시행령 개정안

무형자산의 개념과 범위에 대해서는 신설할 국조법 제5조의2에서 규정하는 방안을

이미 제시했으므로 현행 원가분담약정의 맥락에서 무형자산을 규정하고 있는 국조
법 시행령 제14조의2 제1항을 삭제하고 동항에 다음과 같은 내용을 규정한다.
현행 개정안
제14조의2(무형자산을 공동개발하기 위한 정상 제14조의2 (무형자산을 공동개발하기 위한 정상
원가분담액 등의 산정 등) ① 법 제6조의2제1항 원가분담액 등의 산정 등) ①법 제6조의2 제1항
에 따른 무형자산은 다음 각 호의 어느 하나에 에서 규정하는 약정(이하 “원가분담약정”이라
해당하는 것으로 한다. 한다)상의 참여자가 실제 참여자로서의 자격을
1. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 것 갖추기 위해서는 다음 각호에서 규정하는 의사
39) 이경근, 2016 국제조세의 이해와 실무, ㈜영화조세통람, 2016.4, 218-219면.

- 29 -
가.「특허법」에 따른 특허권 결정 기능을 수행하고 실제로 원가분담약정에
나.「실용신안법」에 따른 실용신안권 따른 기여와 위험을 분담해야 하며 이를 위한
다.「디자인보호법」에 따른 디자인권 재정능력을 갖추어야 한다.
라.「상표법」에 따른 상표권 또는 서비스표권 1. 원가분담약정에의 참여여부에 대한 실질적
마.「저작권법」에 따른 저작권 의사결정 기능
2. 그 밖에 설계, 모형 및 노하우 등 무형의 자 2. 원가분담약정에의 참여에 수반되는 위험부
산으로서 그 자체로 사용되거나 다른 사람에게 담에 대한 의사결정 기능
이전 또는 사용을 허락할 수 있는 것
② 법 제6조의2제1항에 따른 정상원가분담액은
거주자가 국외특수관계인이 아닌 자와의 통상적
인 원가·비용 및 위험부담(이하 "원가등"이라 한
다)의 분담에 대한 약정에서 적용되거나 적용될
것으로 판단되는 분담액으로서, 무형자산의 개
발을 위한 원가등을 그 무형자산에 대한 제14조
의3제1항에 따른 기대편익에 비례하여 배분한 ②∼③ <좌 동>
금액으로 한다. 다만, 정상원가분담액에서 원가
등의 분담 약정 참여자가 소유한 무형자산의 사
용대가와 분담액 차입 시 발생하는 지급이자는
제외한다.
③ 정상원가분담액은 그에 대한 약정을 체결하
고 원가등을 분담한 경우에만 거주자의 과세소
득금액 계산 시 손금으로 산입(算入)한다.
④제1항의 규정을 적용함에 있어 실제 참여자로
서 자격을 갖추지 못한 것으로 판단되는 자는
단지 용역제공자로 보아 제공한 용역에 상응하
는 정상대가를 수령한다.
⑤거주자가 제1항의 원가분담약정을 체결하는
경우에는 기획재정부령이 정하는 사항을 제21조
의2 제2항에서 규정하는 개별기업보고서 또는
통합기업보고서에 포함하여야 한다.

(3) 국조법 시행규칙 개정안

위 시행령 개정안에 원가분담약정으로서 개별기업보고서 또는 통합기업보고서에 포

함시켜야 할 사항을 국조법 시행규칙에서 규정하도록 그 권한을 위임하고 있으므로
국저법 시행규칙 제3조의2를 다음과 같이 개정한다.
현행 개정안
제3조의2 (원가등의 분담액 조정 명세서) 영 제 제3조의2(원가분담약정의 문서화 및 원가 등의
14조의6에 따른 원가등의 분담액 조정 명세서는 분담액 조정명세서) ①영 제14조의2 제5항에서
별지 제5호서식에 따른다. 규정하는 “기획재정부령이 정하는 사항”이란 다
음 각호에서 규정하는 사항을 말한다.
1. 원가분담약정 참여자의 명단

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 2. 원가분담약정 활동에 관련되거나, 해당 활동
의 결과물을 활용할 것으로 예상되는 다른
특수관계인의 명단
3. 원가분담약정에 포함되는 활동의 범위와 내
용 및 동 활동의 관리 또는 통제 방법
4. 원가분담약정의 존속기간
5. 참여자의 기대편익비율의 측정방식 및 이를
위해 사용하는 추정치
6. 기대편익 산정방식
7. 참여자의 최초기여의 형태와 가치 및 최초
기여 이후 기여에 대한 가치결정방법
8. 원가분담약정 활동을 통해 개발되는 무형자
산의 개발, 향상, 보호 또는 활용과 관련된
참여자의 책임 및 과업의 배분내용과 그 관
리 또는 통제체제
9. 원가분담약정의 참여절차 및 탈퇴절차와 그
효과
10. 원가분담약정의 종료 절차 및 그 효과
11. 경제상황의 변화를 반영하여 약정조건을 조
정하는 경우의 조정지급 규정
12. 원가분담약정의 변경시 그 변경내용 및 이
에 따른 효과
13. 원가분담약정 활동의 기대편익을 결정하기
위해 사용되었던 예측치와 실제결과치의
비교
14. 원가분담약정기간 중 발생한 연도별 발생
원가액 및 참여자별 분담액
② 영 제14조의6에 따른 원가 등의 분담액 조정
명세서는 별지 제5호 서식에 따른다.

마. 그룹내 저부가가치용역 제공

(1) 분석 및 문제점

앞의 제II장에서도 언급한 바와 같이 다국적그룹내 저부가가치 용역에 대한

규정은 특수관계인간의 국제거래에 대해 엄격하게 정상거래원칙을 적용해야 한다는
일반적인 BEPS 프로젝트의 기조와는 달리, 저부가가치용역에 대해서는 납세자들이
간편한 방법으로 이전가격 관련 납세협력의무를 종결할 수 있도록 납세편의를
제공하는 규정이라 할 수 있다. 우리나라의 경우에도 거주자와 국외 특수관계자 간의
경영관리 등 지원용역거래를 손금으로 인정해 줄 것인지 여부를 두고 오랬동안 납세자와
과세당국간에 마찰과 갈등이 있어 왔다고 할 수 있다. 2006년 국조법령 개정으로
다국적기업 그룹내 용역의 경우에도 정상가격요건 기타 문서화 요건을 충족하는 경우에는

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해당 경영지원비용을 손금으로 인정될 수 있는 제도적 장치는 갖추게 되었으나, 실제 이
제도를 운영함에 있어서는 과세당국이 용역대가의 증빙을 매우 까다롭게 요구함으로써
사실상 손금부인을 하는 사례가 종종 발생함에 따라 이 이슈에 대한 다국적기업의 불만이
지속되었고 이에 대한 과세불복도 자주 발생하고 있는 실정이라고 할 수 있다.40) 이러한
점을 전 세계적인 문제점으로 인식하고 2016년 OECD는 납세협력비용을 대폭 줄일 수
있는 방향으로 이전가격 과세지침을 개정한 것이므로 우리도 이와 같은 추세를 수용하여
개정된 OECD 이전가격 과세지침 내용을 국조법령에 반영하는 것이 바람직하다고
판단된다. 이를 위해서는 용역대가에 대한 직접적 부과방식(Direct-charge methods)만을
규정하고 있는 현행 국조법령을 개정하여 간접적 부과방식(Indirect-charge methods)도
가능한 거래방식의 하나로 규정하고 더 나아가 간접적 부과방식에 대해서는 이윤을
포함시키지 않은 실비변상금액으로 청구하는 것도 가능하도록 규정할 필요가 있다.
이러한 토대위에 저부가가치용역에 대해서는 간접적 부과방식으로 발생원가의 5%에
해당하는 이익가산율을 적용하는 것이 정상거래 원칙에 부합한 것으로 취급할 수 있다는
규정을 국조법령에 마련할 필요가 있다.
(2) 국조법 시행령 개정안

위에서 언급한 운용방향을 전제로 현행 국조법 시행령 제6조의2 제1항 제3호를 개정하고
제6조의3을 다음과 같이 신설한다.
현행 개정안
제6조의2(용역거래의 경우 정상가격) ① (생략) 제6조의2(용역거래의 경우 정상가격)
1. (생략) ① (생략)
2. (생략) 3. (생략)
3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영 4. (생략)
제4조부터 제6조까지의 규정에 따라 산정될 3. 제공받은 용역의 대가가 법 제5조 및 이 영
것. (생략) 제4조부터 제6조까지의 규정 또는
기획재정부령에서 규정하는 방법에 따라 산정될
것. (생략)
제6조의3(저부가가치내부용역에 대한 특례) ①
제2항에서 규정하는 “저부가가치 내부용역”에
대하여 거주자가 기획재정부령에서 규정하는
방법에 따라 용역대가를 산정하는 경우에는 이를
정상 용역대가로 본다.
<신 설> ②“저부가가치내부용역”이란 다음 각호의 조건을
모두 충족하는 용역으로서 기획재정부령이
예시하는 용역을 포함한다.
1. 직접적인 사업 또는 소득창출활동이 아닌
것으로서 특수관계인에 대한 지원성격의

40) 서울행정법원 2004. 3. 26. 선고 2003구합5174 판결, 서울행정법원 2006. 8. 17. 선고 2005구합17133 판결
및 조세심판원 2012. 10. 12 선고 2011서5149 결정 등 참조.

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 용역임
2. 무형자산을 사용 또는 창출하지 아니함
3. 용역제공자가 중요한 위험을 부담하지 아니함”

(2) 국조법 시행규칙 개정안

국조법 시행령 개정안이 ‘간접적 부과방식에 따른 용역대가 산정방식’ 과 ‘저부가가치

내부용역’에 대해서는 시행규칙으로 규정을 위임하고 있으므로 국조법 시행규칙
제2조의4를 다음과 같이 신설하여 위임받은 내용을 규정한다.
현행 개정안
제2조의4(간접적 부과방식에 따른 용역대가 산정
등) ①영 제6조의2 제1항 제3호와 영 제6조의3
제2항에서 규정하는 “기획재정부령에서 규정하는
방법”이란 국외 특수관계인이 동일한 또는 유사한
용역을 해당 거주자 뿐 아니라 다른
특수관계인들에게도 동시에 제공하는 경우
용역제공에 소요된 총 비용을 특수관계인들간에
합리적으로 배분한 후 동 배분액 또는 동 배분액에
독립된 용역 제공자 사이에 적용되는 통상의
이윤을 더한 금액을 거주자에게 부과하는 방법을
말한다. 다만, 영 제6조의3이 적용되는 경우 통상의
<신 설> 이윤은 5/100인 것으로 본다.
②영 제6조의3 제2항에서 규정하는
“기획재정부령이 예시하는 용역”이란 해당
기업그룹의 주요 사업활동이 아닌 용역으로서 다음
각호에서 규정하는 것을 말한다.
1. 법률·회계·세무·감사 또는 일반 행정사무용역
2. 외상매출금이나 외상매입금의 처리 또는 관리
3. 사원의 채용, 교육계발, 급여지급등과 같은
인적자원 관리
4. 안전·환경 기타 사업규제와 관련된 자료수집 및
동향파악
5. 컴퓨터·정보통신기술용역
6. 기업 내·외부 소통 또는 홍보지원용역

바. 이전가격 문서화

(1) 분석 및 문제점

우리나라의 국회와 정부는 2015년과 2016년에 국조법 제11조(국제거래에 대한

자료제출 의무)를 개정하고 국조법 시행령 제21조의2(국제거래정보통합보고서의

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제출) 및 동법 시행규칙 제6조의2(국제거래정보통합보고서)를 신설하여
국외특수관계인과의 해당 과세연도 재화거래규모의 합계액이 500억원을 초과하고
해당 과세연도 매출액이 1천억원을 초과하는 기업에 대해서는 통합기업보고서와
개별기업보고서를 과세당국에 사업연도 종료일이 속하는 달의 말일부터 12개월
이내에 제출하도록 의무를 부과하였고, 직전 과세연도 연결재무제표의 매출액이
1조원을 초과하는 납세의무자에 대해서는 국가별보고서를 위와 같은 기간내에
제출하도록 의무를 부과하였다. 각 보고서에 포함되어야 할 세부 내용에 대해서는
BEPS Action 13 보고서에서 권고하는 바대로 우리의 국조법령에 수용하였다.
결과적으로 이전가격 문서화에 대한 2016년 개정된 OECD 이전가격 과세지침은
우리나라 국조법령에 이미 반영되었다고 할 수 있다. 따라서 현시점에서 2016년
개정된 OECD 이전가격 과세지침 자체에 대해서는 추가적인 법제화가 필요 없다고
하겠으나, OECD 이전가격 과세지침 개정의 간접적인 영향으로 우리 국조법령의
가산세 적용특례에 대한 규정을 개정할 필요가 생겼다고 할 수 있는 데 그 내용을
상술하면 다음과 같다.
국조법 제13조 제1항의 각호에 따르면 다음의 경우 과소신고 가산세를 면제할 수
있도록 규정되어 있다.
(제1호) 신고된 거래가격과 정상가격과의 차이에 대하여 납세의무자의 과실이
없다는 점이 상호합의절차의 결과에 따라 확인되는 경우(일방적 사전승인의 경우
납세자의 과실이 없다고 국세청장이 판정하는 경우)
(제2호) 납세의무자가 소득세나 법인세를 신고할 때 적용한 정상가격산출방법에
관한 증명자료를 보관․비치하고, 합리적 판단에 따라 그 정상가격산출방법을
선택하여 적용한 것으로 인정되는 경우
한편 국조법 시행령 제23조 제2항에서는 위 2호에 따라 과소신고 가산세 면제를
받기 위해서는 다음의 자료를 보관·비치하고, 과세관청이 요구하는 경우 30일 이내
제출해야 한다고 규정하고 있는 데 그 내용은 개정된 국조법령의 국제거래
정보통합보고서 중 ‘개별기업보고서’의 내용에 포함되는 것이라고 할 수 있다.
① 사업에 관한 개략적 설명자료
② 국외특수관계인 및 관련자와의 구조 등을 설명하는 자료
③ 정상가격산출방법을 선택하게 된 경위를 확인할 수 있는 다음의 자료
- 정상가격산출방법을 선택한 근거가 되는 경제적 분석 및 예측 자료
- 정상가격을 산출하기 위하여 사용된 비교대상 수치 및 수치의
비교평가과정에서 조정된 내용에 대한 설명자료
- 대안으로 적용될 수 있었던 정상가격산출방법 및 그 대안을 선택하지 아니한
이유에 대한 설명자료
- 과세기간 종료 후 소득세 또는 법인세 신고시까지 정상가격을 산출하기
위하여 추가된 관련자료 등
그런데 위 자료중 ‘정상가격을 산출하기 위하여 사용된 비교대상 수치 및 수치의

- 34 -
비교평가과정에서 조정된 내용에 대한 설명자료’를 갖추기 위해서는 비교대상기업
의 해당연도 재무제표가 납세의무자에게 입수 가능해야 하는 데. 우리나라에서 기
업들의 재무제표가 신용평가회사에 의해 취합되어 일반에게 공개되는 시점은 매년
5~6월이 되어야 가능한 것이 현실이다. 따라서 12월말 법인의 경우 법인세 신고기
한인 3월말까지는 이러한 자료 구비 및 이를 기초로 한 이전가격 보고서 작성이 현
실적으로 불가능하다. 이러한 문제점을 완화하기 위해 국세청은 다음과 같은 예규
를 생산·발표한 바가 있는 데41) 동 예규는 현재까지 이전가격 문서화의 중요한 실
무지침으로 취급되고 있다.
“[회신요지] 증명 자료는 매 과세연도마다 신고기한까지 작성하여 보관・
비치하여야 하고, 신고기일 이전에 이용가능한 비교대상기업의 재무자료를
이용하되 이용가능해진 시점에서 다시 작성하여 보관・비치하여야 하는 것임”
그런데 앞서 언급했듯이 2015~16년 기간 중 국조법 법령개정으로 인해 국조법
제11조(국제거래에 대한 자료제출의무)에 따라 개별기업보고서, 통합기업보고서 및
국가별보고서를 사업연도 종료일부터 12개월 이내에 제출하는 의무를 부과하였고
이를 위반하는 경우에는 1억원 이하의 과태료를 부과할 수 있도록 하였다42).
문제는 위에서 언급한 유사한 두 개의 제도가 함께 적용되는 현 상황에서는 다음과
같은 불합리한 사례가 발생될 수 있다는 것이다. 즉, 어느 12월말 법인이 2016년
개별기업 기업보고서를 2017.12.31.까지 준비한다면 국조법 제11조의 규정에 따라
과태료는 면제받을 수 있으나 향후 이전가격 조사시 과세당국에 의해 과세소득
조정이 되는 경우에는 그에 따른 과소신고 가산세 부과는 발생할 가능성이 높다.
왜냐하면 과소신고 가산세 부과를 면제 받기 위해서는 현행 국조법 시행령 제13조
제1항에 따라 2017년 3월말까지 개별기업보고서에 포함되는 사항을 보관
·비치하여야 하기 때문이다.
정부가 2015년 세법개정시 개별기업보고서를 법인세 신고기한 제출하도록 했다가
2016년 세법개정시에는 사업연도 종료일이 속하는 달의 말일부터 12개월 이내에
제출하도록 제출기한 연장을 허용한 것은, 해당 보고서 작성·제출을 3월말까지 하는
것이 현실적으로 어렵다는 점과 이에 관한 OECD BEPS Action 13 보고서에
제시된 권고사항을 고려하여 결정한 것이라고 할 수 있다. 이와 같이 정부가
이전가격 보고서에 포함되는 자료의 작성 부담이 과거보다 증가된 현실상황을
고려하여 과태료 부과 요건을 완화하였다면 이와 같은 요건 완화를 과소신고
가산세 면제요건에 대해서도 적용해 주는 것이 일관성이 있는 조치라고 할 수
있다.
(2) 국조법 개정안

위에서 언급한 바와 같이 『국제거래정보통합보고서 제출의무제도』와

41) 국세청 국제세원-386(2009.7.23)
42) 국조법 제12조 제1항 제1호.

- 35 -
『과소신고가산세 면제제도』간의 제도의 정합성 제고를 위해서는 국조법
제13조제1항 제2호를 다음과 같이 개정할 필요가 있다고 하겠다.
현행 개정안
제13조(가산세
1.2. (생략) 적용의 특례)① (생략) 제13조(가산세
1.2. (생략) 적용의 특례)① (생략)
납세의무자가 소득세나 법인세를 신고할 때 납세의무자가 소득세나 법인세를 신고할 때
적용한
보관·비치하고,정상가격합리적
산출방법에
판단에 관한 그증명자료를
따라 정상가격 적용한
보관·비치하거나정상가격 제11조
산출방법에 관한규정에
제1항의 증명자료를
따라
산출방법을
경우 선택하여 적용한 것으로 인정되는 개별기업보고서를 제출한 경우로서,
합리적 판단에 따라 그 정상가격 산출방법을
선택하여 적용한 것으로 인정되는 경우

V. 결어
지금까지 2016년 OECD 이전가격 과세지침의 개정 부분을 우리나라 국조법령에
수용할 것인지에 대해 중점을 두고 논의를 전개하였다. 논문의 성격상 본 연구는
현행 이전가격 운용상의 문제점 분석한 후 동 문제점 해결방안을 제시하는 방식의
논문이 될 수는 없었고, 우리나라 이전가격세제의 근간을 이루는 OECD 이전가격
과세지침의 최근 개정 내용을 어떻게 적절하게 우리의 세법령에 담아낼 것지를
논의하는 다분히 입법론적 성격의 연구를 수행할 수 밖에 없었다. 이러한 목적을
적정하게 달성하기 위해 본고에서는 우선 개정된 OECD 이전가격 과세지침의
핵심적인 내용을 정리한 후 외국의 입법례와 입법 동향을 검토하였고 OECD
이전가격 가격지침의 법적 성격에 대해 고찰하였다. 또한 OECD 이전가격
과세지침이 우리 법령에 반영된 것 중에 가장 최근의 것이라 할 수 있는 2010년
버전의 OECD 이전가격 과세지침이 실제로 우리 국조법에 어떻게 반영된 것인지를
일람할 수 있도록 부록에 반영현황을 정리하여 제시 하였다. 끝으로 과거의
입법관행 및 현행 국조법령의 내용과 일관성을 유지하면서도 새로 개정된 OECD
이전가격 과세지침이 주요 내용이 우리 법령체계에 적정히 수용될 수 있는
법령조문을 작성하여 제시하였다. 본 연구에서 제시한 개선안들이 향후 우리나라의
국조법령상 이전가격세제를 정비하는 데 있어 유용한 자료로 활용되기를 기대한다.

“본 연구자는 한국공인회계사회의 논문편집위원회가 제정 · 공표한 학술지 연구

윤리규정 을 엄정히 준수하였습니다.”

- 36 -
<부록> ‘2010 OECD 이전가격 과세지침’의 국조법령 반영 현황
반
OECD 국조법령 관련 조항 영 비고
이전가격 과세지침 (2010) 목차 여
부
제 1 장 독립기업원칙 　 　 　
A. 서론 "이중과세
B.독립기업원칙의 설명 피" 방지의 및목적조세회
및"
제 정상가격" 및 "특수관
B.1 OECD 모델조세조약 제 9 조 제 12 조
조 [목적]
[정의] Δ 계자" 등에 대한 정
의는 명시되어 있지
B.2 독립기업원칙을 국제적 만, "정상거래원칙"에
합의기준으로 유지 대한 정의 없음
C. 공식배분방법
비독립기업원칙: 전세계
C.1 배경 및 접근방법에 대한 설명 해당사항 없음 X 　
C.2 독립기업원칙과의 비교
C.3 비독립기업원칙의 불인정
D. 독립기업원칙 적용 지침 "특수관계거래" 및 조"
D.1 비교가능성 분석 특수관계"에 대한
D.2 실제거래에 대한 인식 제 2 조 [정의]
시행령 건 및있지만,
기준은비교가능
명시되
부기준] 제 2 조 [특수관계의 세
어
요소(기능,위험,자산)
Δ
D.3 손실 에
D.4 정부정책의 영향 정의대한없음 설명 또는
제 6 조의 3 [국세의
산출방법과 관세의 정상가격
과세가격 "이전가격"과 "관세"
결정방법의 사전조정] 의 차이에 대한 사전
D.5 관세평가의 활용 제 10관세의
조의 2과세가격
[국세의 간정상가격 Δ 조정
련한 및 경정청구
법은 관
명시되어
과 조정을 있음
위한 경정청구]
제 2 장 정상가격산출방법 　 　 　
제 1 절 : 정상가격산출방법의 선정
A. 정상가격산출방법의
상황에 가장 적합한 선정
B. 다수 방법의 사용
제 2 절: 전통적거래접근방법
A. 서론 제 5 조 [정상가격의 산출방법]산
B. 비교가능제 3 자가격방법 시행령 제 4 조 [정상가격의
출방법]
B.1 개요 시행령 제 5 조 [정상가격 산출
B.2 적용사례
비교가능제 3 자가격방법의 방법의 선택] OECD 와 정상가격산
국조법이
시행령
방법의 제
보완6 조 [정상가격
등] 2 [용역거래의산출 O 제시하는
출방법은 동일함
C. 재판매가격방법 시행령 제 6 조의
경우 정상가격]
C.1 개요 시행규칙 제 2 조등] [비교가능성
및 적합성 평가
C.2 재판매가격방법의 적용사례
D. 원가가산방법
D.1 개요
D.2 원가가산방법의 적용사례
제 3 절: 거래이익방법

- 37 -
A. 서론
B. 거래순이익율방법
B.1 개요
B.2 장점과 단점
B.3 적용 지침
B.4 거래순이익률방법의 적용 사례
C. 거래이익분할방법
C.1 개요
C.2 장점과 단점
C.3 적용 지침
D. 거래이익방법에 대한 결론
제 3 장 비교가능성 분석 　 　 　
A. 비교가능성 분석의 수행 시행령 제 5 조 [정상가격 산출 O 　
방법의 선택]
시행규칙
산출을 위한제 2분석절차
A.1 일반적 절차 조의 2 [정상가격 O 　
등]
A.2 납세자
분석 환경에 대한 포괄적
시행규칙 제 2 조등] [비교가능성 O 　
및 적합성 평가
A.3 특수관계거래
분석대상기업의검토선택및 제 8 조 [상계거래의 인정 등] O 　
A.4 비교가능 독립거래 시행규칙 제 2 조등] [비교가능성 O 　
A.5 잠재
제의 비교대상거래의 선정과 및 적합성 평가
A.6 비교가능성 차이 조정 국조령 제 6 조등][정상가격 산출 O 　
A.7 정상가격범위 방법의 보완
B. 비교가능 시기
B.1 자료이용시기 시행규칙
산출을 위한제 2분석절차
조의 2 [정상가격 O 　
B.2 자료수집시기 등]
B.3 거래시점 평가의
예상치 못한 사건불확실성과
OECD 에서는 분석대
상연도 이후의 자료
B.4 거래연도 이후 연도의 자료 해당사항 없음 X 를 사용할
소급적용을
수 있지만,
받을 수
있으니
명시되어 있음주의하라고
B.5 다년도 자료 시행규칙
C. 이행 문제 산출을 위한제 2분석절차
조의 2 [정상가격
등] O 　
제 4 장 이전가격 분쟁예방 및
해결을 위한 행정적 접근방법 　 　 　
A. 서론 국조법
B. 이전가격 수준 유도조치 특례] 제 13 조 [가산제 적용의 O 　
시행령
B.1 조사지침 과실 여부제 등23 조판정][납세의무자의 O 　
B.2 입증책임 국조법 제 4 조 [정상가격에 의 O 　
한 과세조정]
국조법
불이행에제대한
B.3 처벌 12 조제재][자료제출 의무 O 　

- 38 -
C. 대응조정과
모델조세조약상호합의절차
제 9 조와 제:25OECD
조 국조법
의 개시 제요건]
22 조 [상호합의절차 O 　
C.1 상호합의절차
C.2 대응조정 : 제 9 조 제 2 항 국조법
의 시행]제 27 조 [상호합의 결과 O
C.3 절차에
상호합의절차와
대한 우려대응조정 국조법 제 23종료일]
의 개시일과 조 [상호합의절차
국조법
과 제 24등의
징수유예 조 [불복신청기간
적용 특례]
C.4 문제점들에 대한 권고사항 국조법
의 특례]제 25 조 [부과제척기간 Δ

국조법
의무] 제 26 조 [납세자의 협조
OECD이차조정의
과세지침에서
C.5 이차 조정 국조법 제 9 조 O 는
과세위험에 대해
이중
언
급하고 있음
D. 동시세무조사
D.1 정의 및 배경 국조법 제 31교환]
조 [조세정보 및
D.2 동시세무조사의 법적근거 금융정보의 O 　
국조법
D.3 동시세무조사와 이전가격 력] 제 32 조 [세무조사 협
D.4 동시세무조사
권고사항 활용에 대한
E. 조사면제기준(Safe harbours)
E.1 서론 국조법상에는
어 있지 않지만,명시되
국제
E.2 조사면제기준의 정의와 개념 조세사무처리 규정
E.3 요소들
조사면제기준 활용을 지지하는 해당사항 없음 제
의 82 조(세무조사와
관계)에서 사전승
인신청건에 대하여
Δ

E.4 문제점
조사면제기준 활용시 제기되는 이전가격부문
사 유예할 수 세무조
있다고
지침
E.5 조사면제기준 이용에 대한 권고
F. 정상가격산출방법 사전승인제도
F.1 사전승인제도의
정상가격산출방법정의 및 개념
국조법 제 6 조 [정상가격 산출
F.2 규칙에
APA 를대한
규율하는 방법의 사전승인 등]
가능한법적접근행정적 시행령
방법의
제 9 조 [정상가격
사전승인 신청 등]
산출 O 　
F.3 사전승인제도의
정상가격산출방법장점 시행령 제 11 조절차][상호합의에
의한
조 [사전승인의 취소 등]~ 제 13
사전승인
F.4 사전승인제도의
정상가격산출방법단점
F.5 권고사항
OECD 가이드라인에
서 2008 년 OECD 모
G. 중재 해당사항 없음 X 델조세조약의 개정을
통해
신설 제 25 조 5 항을
제 5 장 증거서류 　 　 　
A. 서론 국조법 제 11 의무]
조 [국제거래에 대
B. 문서와 규칙과 절차에 대한 지침 한 자료제출
시행령 제 7 조등][정상가격 산출 O
C. 이전가격 결정을 위한 유용한 정보 방법의 제출

- 39 -
 시행령 제 21 조의 제출]
2 [국제거래
정보통합보고서의
시행규칙 제 6 조[국제거래명세
D. 문서화에 대한 권고사항요약 서]
시행규칙 제 6 조의 2 [국제거래
정보통합보고서]
시행규칙
출] 제 6 조의 3 [자료제
시행규칙 제 7 조 [제출기한 연
장 신청서]
제 6 장 무형자산에 대한 특별고려 　 　 　
국조법상 특허권, 실
용신안권,
서비스표권, 디자인권,
저자권,
A. 서론 시행령 제 14 조의 2 [무형자산 그 밖에
을 공동개발하기 위한 정상원 Δ 무형자산으로 자체로 노하우 등의
가분담액 등의 산정 등] 사용되거나
람에게 이전 다른
또는 사
사
용을 허락할
것으로 명시 수 있는
B. 상업적 무형자산
B1. 개요 해당사항 없음 X
B2. 사례: 특허과 상표
C. 정상거래원칙의 적용 OECD 가이드라인에
C1. 개요 서는 재판매가격방법,
C2. 무형자산의 이전을 거래순이익률방법, 이
체결된 약정의 확인위해 해당사항 없음
익분할방법,
X 방법
가치평가
등을무형자산
명시하고
C3. 정상보수의 계산 있으며,
발비용에 근거한 개
가
C4. 불확실한
가치가 거래시점에 매우 치평가 추정방법은
경우의 정상거래가격 추천하지 않음
D. 상표
기업에또는의해상호를
수행된소유하지
마케팅 않는
활동 해당사항 없음 X
제 7 장 그룹 내 용역제공에 대한
특별고려 　 　 　
A. 개요 국조령 제 6 조의 2 [용역거래의 O 　
B. 주요 문제 경우 정상가격]
B.1 그룹내부 용역거래 존부의 결정 국조령
2 항) 제 6 조의 2 (제 1 항~제 O 　
B.2 정상거래대가의 결정 국조령
5 항) 제 6 조의 2 (제 3 항~제 O 　
C. 내부용역대가의 예시 해당사항 없음 X
제 8 장 원가분담약정 　 　 　
A. 서론 국조법
담액 등에제 6의한
B. 원가분담약정의 개념 조의과세조정]
2 [정상원가분
B.1 개요
B.2 다른 장과의 관계 시행령 제 14 조의정상원가분담액
2 [무형자산
을
산정 공동개발
등] 국조법상 원가분담약
B.3 원가분담약정의 유형 Δ 정은 무형자산의 경
제 14 조의 3 [기대편익의 범위 우에만 한정하여 적
C. 독립기업원칙의 적용 및 산정방법] 용
제 14 조의 4 [기대편익 변경에
C.1 개요 따른
분담액 참여자 조정과 원가등의
조정]5 [중도 참여자 또는
C.2 참여자의 결정 제 14 조의
C.3 각 참여자의 공헌정도 중도 탈퇴자의결정대가등]수수에 관
한 과세표준

- 40 -
 C.4 공헌배분의 적정성 결정
C.5 공헌과 조정지급의 세무상 취급
D. 부합치
원가분담약정이 독립기업원칙에
않는 경우의 조세효과
D.1 공헌의 조정 제 14 조의 6 [원가등의 분담액
조정 명세서 제출]
D.2 또는
원가분담약정의
전부의 무시 조정의 일부
E. 원가분담약정 참여, 탈퇴 및 종료
F. 원가분단약정의
서류작성에 관한기획 권고및
제 9 장 사업구조재편에 대한 해당사항 없음 X 국조법상
편에 대한 사업구조개
이전가격
이전가격 문제 문제 언급 없음

- 41 -
 【참 고 문 헌】

“BEPS 이행관련 국제동향”, 한국조세재정연구원 세법연구센터, 2016.7.

이경근, 「2016 국제조세의 이해와 실무」, ㈜영화조세통람, 2016.4.
이상엽 외 2인, “국제거래에서의 조세회피방지를 위한 이전가격 국제현안 검토 –
OECD BEPS 프로젝트를 중심으로”, 한국조세재정연구원 세법연구센터, 2014.12.
이용섭ㆍ이동신, 「국제조세」, 세경사, 2011.6.
이진영ㆍ김보식, “Intra-group Service Fee 과세동향에 관한 연구 - 국내과세동향과 OECD
BEPS의 비교”,「조세학술논집」제31집 제3호, 국제조세협회, 2015.10.
“2016 Global Transfer Pricing Country Guide”, Deloitte, 2016.
Hon Steven Joyce(Minister of Finance) and Hon Judith Collins(Minister of
Revenue), “BEPS – Transfer pricing and permanent establishment avoidance”,
Inland Revenue, March 2017.
OECD, “Action Plan on Base Erosion and Profit Shifting”, 2013,
OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Aligning Transfer Pricing
Outcomes with Value Creation, Actions 8-10: 2015 Final Reports”, OECD,
October, 2015.
OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, “Transfer Pricing
Documentation and Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final
Report”, OECD, October, 2015.
OECD, “Implementing the BEPS package – Building an inclusive framework”,
OECD, February 2016,
OECD, “Model Tax Convention on Income and on Capital- condensed version
(as it read on 15 July 2014)”, OECD, July 2014.
OECD, “OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprise and Tax
Administration”, OECD, July 2010,

- 42 -
 [ABSTRACT]
A Study for Legislating the Main Contents of OECD Transfer Pricing
Guidelines Amended in Accordance with Results of BEPS Projects

Lee, Kyung Geun43)

With the launch of the OECD/G20 BEPS Project, the OECD Transfer Pricing
Guidelines (the “Guidelines”) were revised in 2016. Accordingly, Korea, which
already confirmed that it would accept the content of the Guidelines at the time
of joining the OECD in 1996, is facing the main task of properly reflecting the
contents of the revised Guidelines in Korea’s domestic tax law and regulations
relating to international taxation. Under such circumstances, the author of this
article has conducted his study with a view to providing the results to
lawmakers or tax policy-makers who may need references for the work of
amending the Law for Coordination of International Tax Affairs (“LCITA”) or
its Enforcement Decrees (“ED”) which stipulates Korean transfer pricing rules.
In order to achieve the above purpose, the author has highlighted the key
contents of the revised Guidelines, and thereafter, reviewed examples of
legislation and legislative trend of other countries. Also, he has examined the
legal status of the Guidelines in Korea. In addition, he tried to codify the main
contents of the newly revised Guidelines into LCITA and its ED while paying
attention to maintaining consistency with the previous legislative practices and
the contents of the current laws and regulations relating to the issues of newly
enacted rules.
Specifically, in this study, the author has suggested revising or supplementing
a part of the statutory provisions relating to the “arm’s length principle”, the
“comparable uncontrolled price method”, “intangible property” and “cost
contribution arrangements” provided in the LCITA and its ED, and providing a
safe harbor with respect to “low value-adding intra-group services”. Also, with
respect to the obligation to keep transfer pricing materials, the author
suggested improving the current system relating to under-reporting penalty. It is
expected that this study will provide help to the National Assembly and the
Ministry of Finance and Strategy in amending provisions relating to the transfer
pricing system embodied in LCITA and its ED in the near future.
-----------------------------------------------------------------
43) Tax Partner, Yulchon LLC.; Adjunct Professor of Law School, University of Seoul; Ph.D. in
Economics, E-mail: kygelee@yulchon.com

- 43 -
<Key words> The OECD Transfer Pricing Guidelines, arm’s length
principle, intangible property, Cost Contribution Arrangement, low
value-adding intra-group services

- 44 -