TR Sorumlu Vergicilik Fikret Cetinkaya

Bölüm I: Ulusal Düzeyde Sorumlu Vergicilik
Vergi İnceleme Süreci:

Sorunlar ve Çözüm Önerileri
Yöneten - yönetilen, devlet - vatandaş ilişkisi olduğu
sürece vergilerin de var olduğunu ve olacağını biliyoruz. Bu
süreçte kamu idaresi doğal olarak vergi gelirlerini artırmak,
bütçe hedeflerine ulaşmak isterken mükellefler de Magna
Carta’dan (1215) bu yana devletin birey haklarını gözeterek
hukuk kuralları içerisinde vergilendirme yapmasını talep
etmektedirler. Vergi denetimi, adil, tabana yayılmış bir
vergilendirmenin yapılması ve gönüllülüğü teşvik eden bir
anlayışın temin edilmesi için zorunludur. Ancak devlet - birey
Fikret Çetinkaya ilişkisinde güçlü konumda olan devletin vergi denetimini
Şirket Ortağı, hukuk kurallarına bağlı olarak gerçekleştirmesi hukuk
Vergi Bölümü devletinin bir gereğidir.
Bize düşen vergilendirme yetkisinin gerekliliğine saygı
göstererek ülkenin ihtiyaçlarına uygun, adil, tarafsız ve
olabildiğince şeffaf bir vergilemenin gerçekleşmesine katkı
vermek, diğer taraftan mükellef haklarının bilinmesini,
daha ileri noktalara götürülerek geliştirilmesini ve
uygulanmasını sağlamak ve savunmaktır. Ancak bu yaklaşım
ve değerlerle kendimize, mesleğimize, ülkemize, vergi
idaresi ve mükelleflere karşı olan sorumluluğumuzu yerine
getirebileceğimizi düşünüyoruz. Bu sorumluluk kapsamında
bu makalede vergi idaresinin en önemli denetim
yetkilerinden biri olan ve büyük oranda vergi müfettişlerince
gerçekleştirilen vergi inceleme süreçlerine dair sorunları
ele alacağız.i İncelemeye başlama tutanağı alınmasından
vergi inceleme raporunun mükellefe tebliğ edilmesine
kadar geçen süreci vergi inceleme süreci olarak tanımlayıp
sorunların tespiti ve çözümüne dair düşüncelerimizi
paylaşacağız.
i
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) vergi idaresine verdiği dört tür denetim yetkisi (yoklama, vergi incelemesi, arama ve bilgi toplama)
içinde sıklıkla başvurulan yollardan biri de vergi incelemesidir. Her ne kadar vergi inceleme yetkisine ilin en büyük mal memuru, vergi dairesi
müdürleri ve Gelir İdaresi Başkanlığı (GİB) merkez ve taşra teşkilatında müdür kadrolarında görev yapanlar da sahip olsalar da bu makalede
vergi müfettişlerince gerçekleştirilen vergi inceleme süreçleri ele alınacaktır.
Sorumlu Vergicilik 91
Vergi İncelemelerinin Artan Önemi İnsan kaynağı gücünü artıran VDK bir
Son yıllarda vergi incelemeleri taraftan da uzmanlaşmayla mükelleflerin
alanında önemli yapısal değişiklikler incelemeye seçilmelerinde izlenen,
gerçekleştirilmiştir. Vergi müfettişlerinin geliştirilen yöntemlerle, teknoloji
sayısı 2011 yılından itibaren neredeyse kullanımıyla, standart hâle getirilmeye
iki katına çıkmıştır. 2016 yılı başı itibarıyla çalışılan vergi inceleme süreçleriyle,
Vergi Denetim Kurulu’nda (VDK) görev yurtdışı vergi denetim birimleri ile yapılan
yapan toplam 9.204 vergi müfettişinin görüşmeler ve bilgi paylaşımlarıyla daha
%58 gibi çok büyük bir bölümü (5.361 etkin bir vergi denetimini gerçekleştirmeyi
kişi) mesleğe yeni başlamış vergi müfettiş hedeflemektedir.
yardımcılarından oluşmaktadır.1 Bu grubun
kazanacağı tecrübe ve bilgi birikimiyle
birlikte vergi inceleme kapasitesinin
“VDK 2015 faaliyet raporuna göre
önümüzdeki yıllarda çok daha etkin hâle vergi incelemeleri sonucunda
geleceğini öngörebiliriz.
9,8 milyar TL vergi tarh edilmesi,
“Bizlere düşen; vergilendirme 18,8 milyar TL toplam vergi cezası
yetkisinin gerekliliğine saygı kesilmesi istenilmiştir.”
göstererek ülkenin ihtiyaçlarına VDK 2015 yılı faaliyet raporuna göre,
uygun, adil, tarafsız ve olabildiğince vergi müfettişlerince 2015 yılında toplam
58.676 mükellef incelenmiş ve bu
şeffaf bir vergilemenin incelemeler sonucunda tarhı istenen vergi
gerçekleşmesine katkı vermek, tutarı 9,8 milyar TL, kesilmesi önerilen
ceza tutarı ise 18,8 milyar TL olarak
diğer taraftan mükellef haklarının gerçekleşmiştir.ii Bu rakamların uzlaşma,
cezada indirim veya dava sonrası
bilinmesini, daha ileri noktalara kesinleşen tutarları bilinmemekle birlikte
götürülerek geliştirilmesini ve mükelleflerin karşı karşıya kaldıkları
vergi, ceza ve gecikme faizi tutarlarının
uygulanmasını sağlamak ve çok ciddi ekonomik sonuçları olmaktadır.
Bunun yanı sıra vergi incelemeleri
savunmaktır. Ancak bu yaklaşım mükellefin vergi idaresi, iş ortakları ve
ve değerlerle kendimize, kamuoyu nezdindeki itibarı açısından
da en az doğurduğu ekonomik sonuçlar
mesleğimize, ülkemize, vergi kadar önem taşımaktadır. Bu nedenle
artık başta kurumsal ilkeleri benimseyen
idaresi ve mükelleflere karşı şirketler olmak üzere mükelleflerin
olan sorumluluğumuzu yerine gündeminde vergi, vergi yönetimi ve
vergi incelemeleri giderek daha çok
getirebileceğimizi düşünüyoruz.” önem verilmesi gereken bir konu hâline
gelmektedir.
ii
VDK 2015 yılı faaliyet raporunda yer alan tutarlar vergi inceleme raporlarında önerilen rakamlar olup kesinleşen rakamlar değildir. Ayrıca belirtilen
tutarlara vergi asılları üzerinden hesaplanan gecikme faizi tutarları dâhil değildir.
Başlıca Sorunlar ve Çözüm Önerileri çok büyük oranda vergi incelemeleri

Vergi inceleme süreçleriyle ilgili tespitleri ile sağlamaktadır. Yasal düzenlemelere
ele almadan öncelikle şu hususu rağmen, vergi kültürü ve ahlakına bağlı
vurgulamakta yarar görülmektedir: Vergi olarak mükelleflerin beyan ödevini hiç
incelemelerinin kayıt dışı ekonominin yerine getirmemesi veya eksik, hatalı
azalmasına, vergiye gönüllü uyumun yerine getirmesi mümkündür. VUK’un
artmasına yapacağı katkı yadsınamaz. 135-141’inci maddelerine göre, vergiyi
Ancak tek başına vergi incelemeleriyle doğuran olayı ve mükellefiyetle ilgili
maliye ve vergi politika amaçlarına durumları ortaya çıkarmak, beyanların
ulaşmak mümkün değildir. Bu anlamda doğruluğuna saptamak üzere idareye
vergi ve demokrasi, vergi ahlakı, vergi tanınan en önemli hukuksal araç vergi
adaleti, verginin tabana yayılması, vergiye incelemesidir.
gönüllü uyum, kayıt dışı ekonomi ile
mücadele, vergi gelirlerinin toplanması,
vergi yükü, vergi afları gibi temel vergi
“Vergi inceleme süreçleriyle ilgili
politikalarının önemini göz ardı etmemek sorunlardan ilki ve en önemlisi bu
gerekir. İyi işleyen bir vergi sisteminin
oluşturulması bu politikalara uygun yasal sürecin hukuki bir süreç olduğu,
düzenlemelerin hayata geçirilmesini ve
tutarlılıkla uygulanmasını gerektirir. Vergi
dayanak ve sınırlarının da hukuk
incelemesinin bu amaçlar içerisindeki kurallarıyla belirli olduğu gerçeğinin
rolünün sınırlı olduğu unutulmamalıdır.
bilinmesi ve tarafların buna uygun
Tarafsız bir gözle bakıldığında son
yıllarda yapılan yasal düzenlemeler davranmasının sağlanmasıdır.”
kısmi iyileştirmeler sağlasa da vergi Ancak başta Anayasa olmak üzere,
incelemesi ile ilgili süreçlerde hâlâ bazı vergi kanunları ve vergi inceleme
sorunların devam ettiğini belirtmemiz yönetmelikleri gibi yasal düzenlemeler
gerekir. Vergileme ilişkisinin değişken vergi incelemesinin yasal dayanaklarını
ve karmaşık yapısı dikkate alındığında oluşturur ve sürecin sınırlarını belirler.
vergi inceleme süreçleriyle ilgili yeni Avrupa Birliği Adalet Divanı’na göre
sorunlarla karşılaşılması doğal olmakla ayrımcılıktan kaçınıldığı sürece vergi
beraber buna cevap verecek reformların, denetim usulleri üye devletlerin
düzenlemelerin yapılması da ihtiyaç egemenlik yetkileri içinde görülmektedir.
hâline gelmektedir. Bu çerçevede aşağıda Bununla birlikte OECD’nin vergi
belirtilen sorun ve çözümlerin yeni Vergi idarelerinin çalışmasına ve işbirliğine
Usul Kanunu (VUK) hazırlık çalışmalarının yönelik olarak yaptığı çalışmalar, Avrupa
yapıldığı bugünlerde dile getirilmesini Konseyi’nin çalışmaları, Birleşmiş
sorumlu vergicilik anlayışının gereği olarak Milletler’in ihtisas kuruluşlarının
görmekteyiz. çalışmaları ve AB müktesebatında yaralan
Vergi İnceleme Sürecinin Hukuki Bir düzenlemeler kimi zaman bağlayıcı kimi
Süreç Olduğu Gerçeğinin Göz Ardı zaman da yol gösterici düzenlemeler
Edilmemesi olarak değerlendirilmekte ve iç
Vergi idaresi mükelleflerin vergi yasalarına hukuktaki yasal düzenlemelere kaynaklık
uyup uymadıklarını denetleme işlevini, etmektedir.2 Ayrıca ulusal ve uluslararası
yoklama, arama ve bilgi toplama yanında mahkeme kararları da uygulamalara yön
vermektedir. Son dönemde bireysel
başvuru kapsamında özellikle Anayasa İncelemenin devamında da inceleme

Mahkemesi tarafından verilen kararlar elemanı kendi çalışma planına göre
mükellef haklarının korunması açısından bilgi ve belgeler isteyerek incelemesini
yol gösterici niteliktedir. Bu nedenle yürütmektedir.
vergi idaresinin ve vergi müfettişlerinin
sürecin yukarıda belirttiğimiz hukuki
bileşenlerini göz ardı etmeden vergi
“Hakkındaki iddianın ne olduğunu
incelemelerini gerçekleştirmeleri bilmeyen bir mükellefin, inceleme
büyük önem taşımaktadır. Yeni yasal
düzenlemeler yapılmasa dâhi mevcut konusuyla ilgili ispat ve savunma
hukukun uygulanması ve dikkate alınması
durumunda uygulamadan kaynaklanan
haklarını tam olarak kullanması
pek çok sorunun giderilmesi mümkün beklenemez. İnceleme ile geniş
olacaktır. Dolayısıyla vergi inceleme
süreçleriyle ilgili sorunlardan ilki ve en anlamda yargılama süreci başlamış
önemlisi bu sürecin hukuki bir süreç
olduğu, dayanak ve sınırlarının da hukuk
olmaktadır. Dolayısıyla incelemeye
kurallarıyla belirli olduğu gerçeğinin başlanıldığı andan itibaren adil
bilinmesi ve tarafların buna uygun
davranmasının sağlanmasıdır. yargılanma hakkına riayet edilerek
Mükellef Haklarının Bilinmesi ve mükellefin haklarının korunması
Savunulması
Vergi inceleme sürecinde en sık görülen
gerekir.”
sorunlardan biri de süreç boyunca Süreçte mükellef ise bu çalışmalardan
mükelleflerin haklarının kendilerince çıkardığı sonuçlarla incelemenin yönünü,
bilinmemesi, savunulmaması veya mahiyetini anlamaya çalışmaktadır.
gerektiği gibi savunulamamasıdır. İncelemenin en önemli dayanağı olan
Söz konusu haklar mevcut yasal inceleme tutanağının imzalanması
düzenlemelerle belirlenmesine rağmen sırasında dâhi incelemenin sonuçlarına
uygulamada bu hususlara tam anlamıyla dair bilgi verilmemektedir. Ancak bu
riayet edilmediği görülebilmektedir. sorunu ortadan kaldırmak amacıyla
yakın zamanda Maliye Bakanlığı’nca
Örneğin mükellefler inceleme konusu, çok olumlu bulduğumuz bir düzenleme
safhaları ve sonuçları hakkında bilgi talep yapılmıştır.iii Buna göre artık incelemeye
ettiklerinde bu talepler genellikle karşılık alınan mükellefler tutanak aşamasında
bulmamaktadır. İnceleme elemanları bu incelemenin muhtemel sonuçlarını
hakkı uygulamak konusunda isteksiz öğrenebilecek, bu bilgilendirme
davranmakta, mükellefe inceleme konusu çerçevesinde tutanağı imzalayacak
hakkında yeterli bilgilendirme yapmadan, ve muhtemelen vergi inceleme
kendi varsayımlarına ve planlarına uygun raporunda herhangi bir sürprizle
şekilde incelemeyi sonuçlandırmak karşılaşmayacaklardır. Uygulamanın
istemektedirler. İncelemeye başlama standart hâle getirilmesi açısından
tutanağında incelemenin nedeni kısmına yapılacak bir düzenleme ile başta
zaman zaman “risk analiz sonucu” gibi bilgilendirmenin yazılı olarak yapılması,
genel bir ifade kullanılarak inceleme tutanağa geçirilmesi sağlanmalı ve
nedeni somutlaştırılmamaktadır.
iii
6.11.2015 tarih ve 29524 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanan yönetmelikle “Vergi incelemelerinde uyulacak usul ve esaslar hakkında yönetmelik”’
in 16 ncı maddesine eklenen fıkra “Tutanakta yer alan hususların vergi kanunları karşısında yapılması muhtemel işlemler bakımından ispatlama
vasıtası olduğu ve yapılması muhtemel işlemlerin neler olduğu mükellefe izah edilir.”
bilgilendirmeye ilişkin içerik detayları da nedeniyle bir yılın giderleri azaltılırken,

belirlenmelidir. azaltılan diğer kısım ilgili olduğu yılın
giderlerine eklenmeyebilmektedir.
Bilindiği gibi VUK’a göre tam incelemeler Böyle olunca da incelemede mükellef
12 ay, sınırlı incelemeler ise 6 ayda lehine olan konuların dikkate alınması
bitirilmelidir. Gerekli durumlarda ise hakkı ihlal edilmektedir. Oysa VUK’un
incelemelerin bitirilmesi için 6 ay yukarıda belirttiğimiz maddesi gereğince
daha ek süre alınabilmektedir. Ancak incelemede düzeltme, iade yapma da
uygulamada istisnai olarak başvurulması dâhil olmak üzere mükellef lehine olan
gereken süre uzatma mekanizması konular dikkate alınmalıdır.
haklı sebepler olmaksızın kullanılmakta
ve böylelikle mükellefin incelemenin Taraflar inceleme sürecinde birbirlerine
zamanında bitirilmesini isteme hakkı karşı saygılı olmalı, tehditkâr
ortadan kaldırılmaktadır. Öte yandan vergi konuşmalardan, zorlamalardan uzak
müfettişleri beş yıllık tarh zaman aşımı durulmalı, gereksiz çalışmalar ve talepler
süresini durdurmak ve zaman kazanmak yapılmamalı, kamu gücü saygılı biçimde
için konuyu takdir komisyonuna sevk kullanılmalıdır. İncelemenin mükellefin
edip zaman aşımı süresini uzatmaktadır. işlerini en az etkileyecek şekilde ve mesai
Danıştay’ın bu uygulamanın hukuka aykırı saatleri içerisinde yapılmasına özen
olduğunda dair vermiş olduğu kararlara gösterilmelidir. Aksi takdirde mükelleflerin
rağmen hâlen benzeri uygulamalara özenli davranış talep hakkı da ihlal edilmiş
devam edilmektedir. olur.
Bir başka ihlal ise mükellefin lehine Vergi Müfettişlerinin Organizasyon Yapısı,
olan konuların dikkate alınmamasıdır. Yeterliliği ve Tarafsızlığı
İnceleme elemanının sadece mükellef VDK, 2011 yılında vergi incelemesi,
aleyhine olan hususları değerlendirip teftiş, denetim ve soruşturma görev
lehine olan hususları göz ardı edebileceği ve yetkileriyle, etkin bir vergi denetim
ya da bunların sadece yargı tarafından sistemi oluşturulması ve vergi inceleme
inceleme konusu yapılabileceği görevinin tek elden yürütülmesi amacıyla
yönündeki anlayış hukuka uygun uzmanlaşma ve işbölümü göz önünde
değildir. Oysa vergi incelemesinde bulundurularak yeniden örgütlendirilmiştir.
amaç VUK’un 134’üncü maddesi Böylelikle daha önce vergi inceleme
uyarınca, ödenmesi gereken vergilerin yetkisine sahip maliye müfettişleri,
doğruluğunu araştırmak, tespit etmek hesap uzmanları, gelirler kontrolörleri ve
ve sağlamaktır. Konuyu uygulamadan vergi denetmenleri VDK olarak tek bir
örneklendirmek gerekirse, açıktan çatı altında ve vergi müfettişi unvanıyla,
ödenen ücrete dair gelir vergisi stopajı doğrudan Maliye Bakanı’na bağlı bir birim
eleştirisi yapılırken söz konusu ücret olarak birleştirilmiştir. Bu durum doğal
gelir veya kurumlar vergisi matrahında olarak kendi farklı kurul yapılanmaları
gider olarak dikkate alınmayabilmektedir. içinde geleneklerine, çalışma usullerine
Benzer şekilde şirketin transit satışları bağlı olarak görev yapan vergi inceleme
nedeniyle yüklenilen KDV indirimi elemanlarının tarafsızlığının devam edip
eleştirilirken söz konusu KDV maliyet edemeyeceği tartışmalarını da birlikte
ya da gider unsuru olarak dikkate getirmiştir. Hâlen de bu tartışmalar
alınmayabilmektedir. Dönem kayması kamuoyunda yaşanmaktadır.
“Vergi müfettişleri görevlerinin “İnceleme sürecinde mükelleflerin

ifası sırasında her türlü baskıya, belki de ilk ve en önemli sorusu
yönlendirmeye engel olacak “Neden ben?” olmaktadır.”
mekanizmalarla korunmalı, ilkeleri, İncelemeye Seçilme Kriteri ve “Neden
çalışma prensipleri, hassasiyetleri Ben?” Sorusunun Cevabı
VDK 2015 yılı faaliyet raporuna göre,
dönemden döneme, mükelleften Türkiye’de 2015 yılında genel vergi
mükellefe değişmemelidir.” inceleme oranı sadece %2,32’dir. Bu
nedenle inceleme sürecinde mükelleflerin
VDK’nın vergi incelemesi, teftiş, denetim belki de ilk ve en önemli sorusu “Neden
ve soruşturma görev ve yetkileriyle kayıt ben?” olmaktadır. Tıpkı bireyler gibi
dışılık ve yolsuzlukla mücadelede etkin mükellefler de bulundukları gruplar
bir rol üstlenebilmesi için adil ve tarafsız içerisinde sık sık kendilerini diğerleriyle
olması önemlidir. Kurumun özerk bir kıyaslama ihtiyacı duyarlar. Bu kıyaslama
yapıda, her türlü etkiden uzak, tarafsız açıklanamadığı, “Neden ben?” sorusu
olarak görev yapması şarttır. Bunun için cevaplanamadığı takdirde mükellefle idare
de VDK’nın planlama, karar ve yönetim arasındaki güven ilişkisi daha incelemenin
fonksiyonuna mükellef temsilcileri, YMM, başlangıcında yara almış olur. Bu duruma
SMMM gibi meslek temsilcileri, ilgili engel olmak için vergi incelemeleri
akademisyenler dâhil edilerek katılımcı ve vergi mahremiyeti çiğnenmeden
şeffaf bir yapıya geçilmelidir. ama şeffaflıkla, haklı gerekçelerle,
katılımcı bir vergi inceleme stratejisiyle
Öte yandan vergi müfettişleri de ve kamuoyunun bilgisi dâhilinde
görevlerinin ifası sırasında her türlü gerçekleştirilmelidir. Bu kapsamda
baskıya, yönlendirmeye engel olacak incelemelere dair iller, meslek ve
mekanizmalarla korunmalı, ilkeleri, sektörler, incelenen konular gibi istatistiki
çalışma prensipleri, hassasiyetleri bilgiler kamuoyu ile paylaşılmalıdır.
dönemden döneme, mükelleften
mükellefe değişmemelidir. Bunun için Öte yandan 10.07.2011 tarih ve
başta özlük hakları olmak üzere, çalışma 646 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile
koşulları ve ücretleri, devlet hiyerarşisi vergi incelemesine yetkili olanlar
içinde kariyer imkânları mutlaka tarafından yapılacak tam ve sınırlı
iyileştirilmeli, gerek mesleğe alınmaları vergi incelemelerinin kapsamı ve vergi
gerekse yetiştirilmeleri esnasında başta incelemesine tâbi tutulmalarına dair
hukuk alanında olmak üzere teknik ve bir düzenleme yapılmıştır. Buna göre
davranışsal bilgilerini arttıracak eğitimleri birinci sınıf tüccarların yıllık iş hacimleri,
önemsenmelidir. Sadece devletin değil aktif ve öz sermaye büyüklükleri esas
aynı zamanda mükellefin de haklarının alınarak gruplara ayrılması ve yapılacak
korunması da teşvik edilmelidir. Ancak, bu gruplamaya bağlı olarak vergi
bu şekilde adalet, hukuk ve vicdani incelemesine alınma bakımından asgari
değerler gelecek kaygılarına ve olabilecek süreler getirilmesi ile bu hususlara dair
baskılara, yönlendirmelere galip diğer usul ve esasların yönetmelikle
gelebilecektir. belirleneceği belirtilmesine rağmen
henüz bir düzenleme yapılmış değildir. Bu olmalıdır. Hukuksal açıdan idarenin

konuda yasal bir düzenleme yapılması ve takdir hakkının kullanımı da orantılılık ve
vergi incelemelerinin bu esaslara uygun ölçülülük ilkelerine tâbidir. Aksi takdirde
gerçekleştirilmesi şeffaflık açısından incelemelerin taraflı ve belli bir amaca
önemli bir iyileşme sağlayacaktır. yönelik olduğu iddiası her zaman güven
ilişkisini tehdit etmeye devam edecektir.
“Sadece kurumsal, kayıt altında
olan büyük mükelleflerin değil; kayıt “Arzu edilen, lafzi yorumun yeterli
dışılığın yüksek olduğu mükellef ve olmasıdır. Ancak bunun için
sektör grupları da incelenmelidir. yasanın kanun dilinin açık olması,
Verginin tabana yayılması, vergiye herkes tarafından aynı şekilde
gönüllü uyumun artması ve vergi anlaşılması, gerekenleri kapsaması,
incelemelerinde adalet ve güven gerekmeyenleri ise kapsamaması
duygularının gelişmesi açısından da temel kural olmalıdır.”
bu şarttır.” Vergi İncelemelerinde Yorum ve İspat
İnceleme sürecindeki en kritik konulardan
Olağan durumda vergi incelemesine risk biri de inceleme elemanlarının ispat ve
bazlı denetim kriterlerine göre seçim yorum meselesine ilişkin yaklaşımlarıdır.
yapılır. Bunun dışında ihbarlı inceleme, Bilindiği gibi vergi incelemesi sonucunda
karşıt inceleme, diğer kamu kurumlarının vergi müfettişleri tarafından kaleme alınan
tespitleri üzerine gerçekleşen incelemeler raporlar bir iddianame niteliğindedir. Bu
olmakla birlikte asıl olan ülkenin yönüyle inceleme raporları vergilemeye
ihtiyaçlarına cevap veren, vergi tabanının ilişkin olayların somut olarak ortaya
genişlemesine, kayıt dışı ekonominin konulduğu, iddiaların ispat edildiği,
azalmasına yardımcı olan inceleme kanunun olaya uygulandığı belgelerdir.
plan ve programları çerçevesinde Vergi kanunlarında çok açık olmayan
incelemelerin yürütülmesidir. yerlerde yorum kuralları devreye
Sadece kurumsal, kayıt altında olan büyük girebilir. Arzu edilen lafzi yorumun
mükelleflerin değil kayıt dışılığın yüksek yeterli olmasıdır. Ancak bunun için
olduğu mükellef ve sektör grupları da yasanın kanun dilinin açık olması, herkes
incelenmelidir. Verginin tabana yayılması, tarafından aynı şekilde anlaşılması,
vergiye gönüllü uyumun artması ve gerekenleri kapsaması, gerekmeyenleri
vergi incelemelerinde adalet ve güven ise kapsamaması temel kural olmalıdır.
duygularının gelişmesi açısından da Bu yönüyle hem yasal düzenlemeler hem
bu şarttır. Elbette idarenin incelemeye de bu düzenlemelere dair gerekçeler
seçme, sevk etme konusunda takdir özenle hazırlanmalı, düzenlemelerin
hakkı vardır ve olmalıdır. Ancak bu takdir hazırlanması aşamasında Danıştay’dan
hakkının keyfi veya belirli özel bir amaçla görüş alınmalıdır. Aksi hâlde aynı konu
gerçekleşmediğinden mükellefler emin ile ilgili farklı görüşler ortaya çıkabilecek,
mağduriyetler yaşanabilecektir.
Öte yandan VUK’un 140’ıncı maddesine biçimiyle gerçekteki biçimi arasında bir
göre vergi incelemesi ile görevli olanların fark varsa ve bu gerçeğe göre bir rapor
vergi kanunlarıyla ilgili kararname, düzenlenecekse inceleme elemanları
tüzük, yönetmelik, genel tebliğ ve bu durumu yargı aşamasına gelmeden
sirkülere aykırı vergi inceleme raporu ispatlamalıdır. Oysa vergi inceleme
düzenleyemeyecekleri belirtilmiştir. raporları bu kuralı dikkate almadan
Bu hükümden Anayasa’ya ve vergi yazılmakta, eleştiri yapılmakta ve ispat
kanunlarına aykırı hükümler barındıran, yükü tersine çevrilerek “Haklılığınızı
normlar hiyerarşisine uygun olmayan yargıda kanıtlayın.” anlayışı inceleme
alt düzenlemelere uyulması gerektiği raporlarına hâkim olabilmektedir.
sonucu çıkartılmamalıdır. Aksi bir Unutulmaması gereken vergi inceleme
uygulama, Anayasa’nın 73’üncü maddesi sürecinin bir doğruyu, gerçeği arama
kapsamında vergilerin kanuniliği ilkesine yolculuğu olduğudur. Bu nedenle
ve hukuka aykırıdır.3 kanuni, somut dayanaklara sahip, ispat
edilmiş, kanıtlanmış iddialar raporlara
“Unutulmaması gereken; vergi konu edilmeli, mükellefler çok uzun ve
maliyetli yargı süreçleriyle karşı karşıya
inceleme sürecinin bir doğruyu, bırakılmamalıdır. Bu anlamda incelemede
iddia edilen konuların hukuki dayanakları
gerçeği arama yolculuğu olduğudur. çok iyi ortaya konulmalı, mükellef
Bu nedenle kanuni, somut nezdinde mağduriyet yaratacak hukuka
aykırı uygulamalara son verilmelidir.
dayanaklara sahip, ispat edilmiş, VUK’un 30’uncu maddesi gereği re’sen
tarhiyat istenirken, ihtiyati haciz, teminat
kanıtlanmış iddialar raporlara konu isteme gibi birtakım idari uygulamalar
edilmeli, mükellefler çok uzun ve yapılırken, kaçakçılık gibi suçlarda
suç duyurularında bulunulurken ispat
maliyetli yargı süreçleriyle karşı müessesesi herhangi bir keyfiliğe neden
olmayacak kesinlikte işletilmelidir.
karşıya bırakılmamalıdır.”
Öte yandan vergi incelemesi sürecinde ve “İnceleme tutanaklarında mükellefler
vergi inceleme raporunun düzenlenmesi
sırasında ispat meselesi çoğu zaman hiçbir yönlendirme olmaksızın
sahipsiz kalmaktadır. “Kim, neyi, ne
zaman ispat etmelidir?” sorusu temel
özgürce ifade ve beyanda
sorudur. Ancak belirtmek gerekir bulunabilmeli, tutanakta yer alan
ki VUK’un 3’üncü maddesinde de
ifade edildiği üzere normal ve mutad bilgilerin doğruluğunu kontrol
olmayanı iddia eden, iddiasını ispatlamak
durumundadır. Vergilendirmede
edebilmelidir. Bu, incelemenin sağlıklı
vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin yapılabilmesi açısından da şarttır.”
muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.
Diğer bir ifadeyle olayın görünüşteki
Tutanak İçeriğinin Oluşturulmasına

Yönelik Çalışmalar ve Tutanağın “Meslek mensupları sadece
İmzalanması
İnceleme süresince mükellefle birlikte
mükellef tarafında olmamalı, daha
tespit edilen hususlar ile bu tespitlere
ilişkin mükellef ifade ve beyanlarının
iyi çalışan, etkin bir vergi idaresinin
birlikte imza altına alındığı inceleme gelişmesine katkı vermeli, tasvip
tutanağı çok önemlidir. İnceleme
tutanağı vergi inceleme elemanı için
edilmeyecek, yasak, yanlış, agresif
raporun dayanağı, mükellef için de kendi
haklılığının, savunmalarının dayanağıdır.
vergi uygulamalarına taraf olmamalı,
Bu nedenle imzalanmadan önce çok bu yönüyle sadece mükelleflerin
dikkatlice değerlendirilmeli, tutanakta
yer alan hususların gelecekte rapor
değil, idarenin de güvenilir paydaşları
değerlendirme komisyonunda, uzlaşma
komisyonunda ve daha da önemlisi yargı
olmalıdırlar.”
aşamasında kullanılabileceği düşünülerek Öte yandan inceleme tutanakları
özenle incelenmelidir. İnceleme sırasında genellikle önceden mükellefle
mükellefin avukat veya mali müşavirinin paylaşılmamakta, mükellefler inceleme
bulunmasını isteme hakkı bulunmakta tutanağını ilk kez müfettişin huzurunda
olup bu kişilerin mükellefin yanında okuyarak, üzerinde çok da düşünemeden,
bulunması inceleme sürecinin daha itirazlarını dile getiremeden, bilgileri
sağlıklı yürütülmesini sağlayacaktır. kontrol edemeden imzalamak zorunda
kalmaktadırlar. Oysa inceleme tutanakları
İnceleme tutanaklarında mükellefler mükelleflerle önceden paylaşılmalı ve
özgürce hiçbir yönlendirme olmaksızın mükellefin tutanakta yer alan hususlar
ifade ve beyanda bulunabilmeli, tutanakta hakkında değerlendirme ve kontrol
yer alan bilgilerin doğruluğunu kontrol yapmasına izin verildikten sonra imza
edebilmelidir. Bu, incelemenin sağlıklı altına alınmalıdır.
yapılabilmesi açısından da şarttır. Ancak
uygulamada bazı inceleme elemanları Rapor Değerlendirme Komisyonları ve
mükellefin yerine geçerek onun adına Mükellefin Dinlenilmesi
kendi yazdığı ifadelerin tutanakta yer 6009 sayılı Kanun’la yasal bir statüye
alması konusunda ısrarcı olabilmektedir. kavuşan Rapor Değerlendirme
Bu durumda mükellefin özgür iradesi Komisyonları’nın amacı, vergi inceleme
tutanağa yansımamakta ve sonuç raporları üzerine işlem yapılmadan
olarak adil, tarafsız bir inceleme önce yapılan incelemenin ve inceleme
gerçekleştirilememektedir. raporunun hukuka uygunluk açısından
değerlendirilmesi ve varsa hata ve
eksikliklerin giderilmesinin sağlanmasıdır.
Bu yönüyle her yıl yüzlerce rapor okuyan
Rapor Değerlendirme Komisyonları vergi
inceleme raporlarının denetimi yanında
ayrıca incelemelere standart getirilmesi,
normlar hiyerarşisine aykırı tebliğ,
sirküler, yönetmelik gibi düzenlemelerin Bu hâliyle çoğu mükellef faydasız

tespiti açısından da önemlidir. Bu birimin hatta aleyhine kullanılabileceğini
sadece değerlendirme ve denetim birimi düşünerek bu önemli müesseseyi
olarak değil aynı zamanda uygulamaları kullanmamayı tercih etmektedir.
standartlaştıracak, ortak problemleri Bu nedenle komisyon görüşmesi
giderecek bir danışma ve öneri birimi öncesinde taslak raporun mükellefle
olarak da çalışması gerekir. paylaşılabileceği yönünde yasal bir
düzenleme yapılarak, Değerlendirme
“Değerlendirme Komisyonu Komisyonu toplantısından sonra
rapor nihai hâle getirilmelidir. Öte
toplantılarında yapılan görüşmelerin yandan bu komisyonlarda yapılan
konuşmalar kaydedilmemekte ve
zabıt altına alınması ile komisyonların mükellefler sadece dinlenilerek
etkin kullanımı mükellef hakları toplantı sonlandırılmaktadır. Oysa bu
toplantılarda yapılan görüşmelerin yazılı
açısından ileri bir adım olacaktır.” hale getirilmesi ile komisyonların etkin
kullanımı mümkün olabilecektir.
Öte yandan bu komisyonlar mükelleflerin
haklarının korunması açısından
son derece önemlidir. Nitekim
Rapor Değerlendirme Komisyonu
Yönetmeliği’nin 14’üncü maddesi
uyarınca komisyonlar gerekli gördüğü
durumlarda veya talep üzerine mükellefi
ve inceleme elemanını dinleyebilir.
Bu noktada özellikle rapor işleme
konulmadan mükellefin kendisini ifade
etmesi, savunması, karşı argümanlarını,
varsa yapılan hata ve eksiklikleri
ifade etmesi çok önemlidir. Ancak
bu uygulamayı adeta işlevsiz kılan
çok önemli bir eksikliği vurgulamak
gerekir. Dinlenilme sırasında komisyon
üyelerinin önünde daha önce vergi
inceleme elemanı tarafından kendilerine
sunulmuş ve okunmuş vergi inceleme
raporları dururken mükellefin bu
raporun içeriğine, eleştiri konusuna,
rakamlara dair fikri bulunmamaktadır.
Sorumlu
Vergicilik Bakışıyla
Vergi incelemeleri; ağır ekonomik
ve itibari sonuçlarına, son yıllarda bu
alanda yapılan yasal düzenlemelere ve
denetim kapasitesinin artışına paralel
olarak başta kurumsal şirketler olmak
üzere artık mükelleflerin, şirket yönetim
kurullarının önemli bir gündem maddesi
olmuştur. Tarafsız bir gözle bakıldığında
vergi inceleme süreçlerine dair yapılan
düzenlemeler birtakım iyileştirmeler
sağlamış olsa da hâlâ bazı sorunların devam
ettiğini belirtmemiz gerekir. Bu çerçevede
sorunların ve çözümlerin yeni VUK hazırlık
çalışmalarının yapıldığı bugünlerde dile
getirilmesi sorumlu vergicilik anlayışımızın
bir gereğidir.
Sorunlardan ilki ve bizce en önemlisi

bu sürecin hukuki bir süreç olduğu,
dayanaklarının ve sınırlarının hukuk olduğu
gerçeğinin bilinmesi ve tarafların hukuka
uygun davranmasının sağlanmasıdır. Bu
nedenle mükellefler haklarını bilmeli ve
savunabilmelidir. Aksi takdirde savunanı
yoksa hak da hukuk da kalmayacaktır.
Bu süreçte meslek mensuplarına da

önemli görevler düşmektedir. Meslek
mensupları sadece mükellef tarafında
olmamalı, daha iyi çalışan, etkin bir vergi
idaresinin gelişmesine katkı vermeli,
tasvip edilmeyecek, yasak, yanlış, agresif
vergi uygulamalarına taraf olmamalı,
bu yönüyle sadece mükelleflerin değil
idarenin de güvenilir paydaşları olmalıdırlar.
REFERANSLAR
Danışmanlar ancak bu yolla mükellef ve Vergi Denetim Kurulu (2015): 2015 Faaliyet Raporu.
1
vergi idaresi ile üçlü sacayağı olarak etkili bir 2

Başar Soydan (2015): Türk Vergi Hukukunda Vergi
şekilde çalışabilir ve uygulamalar konusunda İncelemesi, İstanbul, On İki Levha Yayıncılık.
kamuoyuna güven vererek değişime güç 3
Hakan Üzeltürk (2013): “Mukteza Komedisi”, Legal Mali
katabilir. Hukuk Dergisi, Mayıs.

TR Sorumlu Vergicilik Fikret Cetinkaya

Uploaded by

Document Information

Original Title

Copyright

Available Formats

Share this document

Share or Embed Document

Sharing Options

Did you find this document useful?

Is this content inappropriate?

Copyright:

Available Formats

TR Sorumlu Vergicilik Fikret Cetinkaya

Uploaded by

Copyright:

Available Formats

Bölüm I: Ulusal Düzeyde Sorumlu Vergicilik

Vergi İnceleme Süreci:

Başlıca Sorunlar ve Çözüm Önerileri çok büyük oranda vergi incelemeleri

başvuru kapsamında özellikle Anayasa İncelemenin devamında da inceleme

bilgilendirmeye ilişkin içerik detayları da nedeniyle bir yılın giderleri azaltılırken,

“Vergi müfettişleri görevlerinin “İnceleme sürecinde mükelleflerin

henüz bir düzenleme yapılmış değildir. Bu olmalıdır. Hukuksal açıdan idarenin

Tutanak İçeriğinin Oluşturulmasına

sirküler, yönetmelik gibi düzenlemelerin Bu hâliyle çoğu mükellef faydasız

Sorunlardan ilki ve bizce en önemlisi

Bu süreçte meslek mensuplarına da

vergi idaresi ile üçlü sacayağı olarak etkili bir 2

Sorumlu Vergicilik 101

You might also like